01015/06 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos recursos hierárquicos, a formação de indeferimento tácito da sua decisão ocorre no prazo estabelecido no artº 66º, nº 5 do CPPT e não no artº 57º, nº 1 da LGT.

II- No CPA não há um prazo para formação de indeferimento tácito diferente do prazo para decisão. O prazo para formação de indeferimento tácito, nos casos em que não se prevê o deferimento tácito, é sempre o prazo para decisão (cfr. artº 109º).

III- No CPTA não se utiliza o conceito de indeferimento tácito como ficção de um acto para efeitos de impugnação contenciosa, adoptando-se, para permitir aos interessados reagirem contra situações de inércia indevida (falta de decisão no prazo legal), a utilização da acção administrativa especial para condenação à prática de acto devido, regulada pelos artºs 66º a 71º, que “pode ser utilizada para obter a condenação da entidade competente à prática, dentro de determinado prazo, de um acto administrativo ilegalmente omitido ou recusado”.

IV- No entanto, o conceito de indeferimento tácito continua a ser utilizado no contencioso tributário, por estar previsto em normas especiais (o referido art. 57º da LGT e 102º, nº 1, alínea f), e 106º do CPPT), que não foram revogadas.

V- Mas, nos casos em que não é aplicável o processo de impugnação judicial, a utilização de tal conceito terá de ser harmonizada com o novo regime de impugnação contenciosa.

VI- No contexto do CPTA, à impugnação de actos administrativos expressos aplica-se o regime previsto nos seus artºs 58º e 59º, mas nas situações de inércia indevida da Administração é aplicável o regime previsto nos artºs 66º e 67º, especial para os casos, entre outros, em que tendo sido apresentado requerimento que constitua o órgão competente no dever de decidir, não tenha sido proferida decisão dentro do prazo legalmente estabelecido.

Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1- A…, melhor identificada nos autos, não se conformando com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul que julgou improcedente o recurso que havia interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa - 2º Juízo, que, por sua vez, em acção administrativa especial interposta da decisão que indeferiu o recurso hierárquico que aquela havia deduzido da decisão que indeferiu a reclamação graciosa que apresentou da liquidação adicional de IRC, relativo ao ano de 1991, julgou procedente a excepção peremptória de caducidade e, em consequência, absolveu o Director-Geral dos Impostos da instância, dele vem, nos termos do disposto no artº 150º, nº 1 do CPTA, interpor o presente recurso de revista, formulando as seguintes conclusões:

1. A primeira questão fundamental é a de que a autora entende que o prazo de presunção de indeferimento tácito de um recurso hierárquico da administração fiscal é de 6 meses, conforme o art° 57°, n° 5 da L.G.T

2. O acórdão recorrido entendeu que tal prazo é de 2 meses, por força do disposto no artigo 66°, n° 5 do C.P.P.T

3. E por este motivo, considerou intempestiva a presente acção que deveria, no seu entender ter sido interposta nos 3 meses após tal indeferimento tácito — isto é, 6 de Março de 2004.

4. A interpretação da autora (6 meses + 3 meses) funda-se:

a) Na letra da Lei Geral Tributária;

b) No sistema legislativo fiscal que confere primazia às normas da L.G.T. sobre as do C.P.P.T.; devendo aquelas ser “lidas” antes destas;

c) No caso semelhante do procedimento administrativo, em que prevendo o C.P.A. prazos de decisão e prazos de presunção de indeferimento tácito, considera o indeferimento tácito formado no prazo de presunção e não no prazo previsto para a decisão;

d) Na actual legislação processual administrativa, que reduz o prazo de interposição de acto de anulação (de indeferimento tácito) de um ano para 3 meses, pelo que, na prática, e a seguir a interpretação do acórdão recorrido, um prazo de espera de um ano (e 2 meses ou de um ano e 6 meses) se reduzirá a 5 meses, nessa perspectiva; assim, a interpretação da autora sempre permitirá a espera de decisão expressa por 9 meses;

e) Na falta de aplicação na prática do art° 57, n° 5 da L.G.T., na interpretação dada pelo acórdão recorrido de que não se aplica o prazo de presunção de indeferimento para efeitos de “recurso contencioso”;

f) Na inconstitucionalidade de interpretação de norma do C.P.P.T. (que fixaria 2 meses para a presunção de indeferimento tácito) com a norma da L.G.T. que fixa expressamente 6 meses para a presunção de indeferimento tácito, por violação dos arts.º 103°, n° 2; 165°, n° 1; 112°, n° 2; 198°, n° 1, als. a) e b) da C.R.P. e ainda 268° da C.R.P

5. A questão da inconstitucionalidade deveria ter sido apreciada pelo Tribunal Central Administrativo e não o foi.

6. Ao abrigo do art° 57°, n° 5 da L.G.T. devidamente interpretado na sua letra, conforme à Constituição e segundo regras de interpretação das leis, deve ser considerada tempestiva a acção administrativa especial interposta pela autora.

7. A segunda questão fundamental prende-se com o facto de o Tribunal Central Administrativo não ter aceite a presente acção como tempestiva ao abrigo do art° 58°, n.° 4, al. b) do C.P.T.A., uma vez que a autora não invocou tal artigo na sua petição.

8. Ora, tendo a questão da falta de tempestividade da acção sido levantada pela Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, de ofício, não era possível à autora, ter levantado tal questão de ser ambíguo o quadro normativo onde tal intempestividade se inseria.

9. A letra do art° 58°, n.° 4, al. b) do C.P.T.A. não exige tal alegação da ambiguidade (ou melhor das circunstâncias que levam à ambiguidade) do quadro normativo aplicável, logo na petição do autor, não configurando tal alegação também um dos requisitos da petição inicial.

10. A “ambiguidade” aliás só é possível de aferir, após a contraposição de interpretação oposta.

11. Ora tratando-se de questão processual de prazo, sendo a interpretação diferente oposta após a petição do autor, parece claro que a mesma, da qual resulta a ambiguidade deste quadro normativo (prazo de indeferimento tácito de recurso hierárquico da administração fiscal) só poderia ser aferida, após a apresentação de contraposição de interpretação diferente.

12. Acresce que, na dúvida, sobre a aplicabilidade do art° 58°, n° 4 do C.P.T.A., de acordo com o princípio “pro actione”, expresso no art° 7° desse mesmo C.P.T.A., deveria sempre ter sido aplicável (ou potenciada a aplicação) daquele artigo 58°, n° 4 e não, como o fez, o tribunal a quo, colocando-lhe um novo obstáculo formal — deveria ter sido alegado na petição — obstáculo esse que não está contido na letra da lei, e com toda a segurança, está afastado do seu espírito (art° 7° do C.P.T.A.).

13. Assim, ainda que não se considere a acção tempestivamente interposta por virtude da aplicação do prazo da L.G.T. (art° 57°, n° 5), então deverá a mesma ser considerada tempestivamente interposta ao abrigo do art° 58°, n° 4, al. b), de aplicação neste caso.

14. A autora pediu, nestes autos, cumulativamente com a anulação do acto tácito de indeferimento, a condenação da administração fiscal à prática do acto omitido.

15. Por isso, e ao abrigo do art° 69°, n° 1 do C.P.T.A., a acção poderia ter sido interposta no prazo de um ano após o decurso do prazo para a administração ter praticado o acto.

16. Neste ponto, acresce ainda, a reforçar a “ambiguidade” do quadro normativo aplicável – os prazos de indeferimento tácito –, as interpretações doutrinais que têm surgido, sobretudo após 2004 – sobre se as disposições sobre actos tácitos de indeferimento estão ou não em vigor.

17. Por este motivo também, usar um meio — o prazo do art° 66°, n° 5 do C.P.P.T. — que não é expresso, que não é claro, e que até se duvida que seja vigente, e nele apoiar-se para indeferir, por caducidade, a presente acção, é violador dos arts.° 58°, n° 4, al. b); 69° e 7° do C.P.T.A. e 268°, n° 4 da C.R.P

18. Devendo ser admitida a acção, deve ser considerado o despacho de indeferimento do Director Geral dos Impostos viciado de:

a) Forma, por falta de fundamentação e concordância tácita com fundamentação obscura, insuficiente e incongruente;

b) Violação de lei, por violar os arts.° 51°, n° 2 do C.I.R.C. e 81° do C.P.T., e por falta de decisão.

19. E deve o mesmo acto ser anulado, condenando-se a Administração Fiscal à prática do acto de anulação de liquidação adicional do imposto e juros, relativos ao ano de 1991.

A entidade recorrida contra-alegou nos termos que constam de fls. 307 e segs., que se dão aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, para concluir do seguinte modo:

a) Dever o presente recurso excepcional de revista ser rejeitado por inverificação dos pressupostos do artigo 150º do CPTA;

b) fazer o douto acórdão recorrido uma correcta aplicação e interpretação de todos os preceitos legais atendíveis, merecendo, por isso, ser confirmado;

c) (se desse modo não for entendido) não dever a acção ser conhecida, por impropriedade do meio processual e por impossibilidade de convolação;

d) (caso também assim não se entenda) não dever a acção proceder, pois que o acto tributário relativo ao exercício de 1991 ora em causa, bem como os juros respectivos, foram liquidados em conformidade com a legalidade vigente.

Pela formação referida no artº 150º, nº 5 do CPTA foi proferido acórdão que, considerando confluírem todos os pressupostos do nº 1 do artº 150º do CPTA, admitiu o recurso quanto à questão da caducidade do direito de acção, “com atinência ao disposto nos artigos 66.º, nº 5, do Código do Procedimento e Processo Tributário e 57.º da Lei Geral Tributária”, ou seja, se passado o prazo de 60 dias, a que alude aquele preceito legal, “se forma acto de indeferimento com o consequente início do prazo de impugnação contenciosa ou se aquele tem lugar unicamente passados seis meses, nos termos do predito artigo 57.º”.

E, ainda, a questão da aplicação do artº 58.º, n.º 4, al b) do CPTA “com referência “à ambiguidade do quadro normativo aplicável” que desculparia o atraso na entrega da petição”.

O Exmº Procurador-Geral Adjunto não emitiu parecer pelas razões que constam de fls. 341 e que aqui se dão por reproduzidas para todos os efeitos legais.

2- O Acórdão recorrido fixou a seguinte matéria de facto:

A) - A A. apresentou reclamação graciosa da liquidação adicional de IRC que lhe foi efectuada em relação ao exercício de 1991, cujo indeferimento expresso lhe foi notificado no dia 09 de Outubro de 2003, conforme autos de reclamação apensos, que se dão por integralmente reproduzidos;

B) - A A. interpôs, no dia 6 de Novembro de 2003, recurso hierárquico daquele indeferimento, conforme autos de recurso apensos por linha e os quais se dão por integralmente reproduzidos;

C) - O recurso hierárquico foi indeferido expressamente no dia 13 de Agosto de 2004, mas o respectivo despacho nunca foi notificado à Autora, conforme mesmos autos, nomeadamente de fls. 113 e ss.;

D) - No dia 15 de Setembro de 2004, com fundamento em indeferimento tácito do recurso hierárquico, a A. vem interpor a presente AAE pedindo, a final, que:

“A) ANULAÇÃO do acto de indeferimento tácito do Director Geral dos Impostos que indefere o pedido de anulação do acto de liquidação adicional de imposto e juros, relativos ao ano de 1991.

B) Cumulativamente, seja condenada a Administração Fiscal à prática do acto de anulação da liquidação adicional do imposto e juros, relativos ao ano de 1991”, conforme douta p.i. de fls. 3 a 22, que se dá por reproduzida.

3- O objecto do presente recurso consiste em dar resposta a estas duas questões:

A) Nos recursos hierárquicos, atento o disposto nos artºs 66º, nº 5 do CPPT e 57º, nº 1 da LGT, o prazo a considerar para a formação da presunção do acto de indeferimento tácito, com o consequente início do prazo de impugnação contenciosa, é o de 60 (sessenta dias) a que alude aquele preceito legal ou o de seis meses a que alude este último dos referidos preceitos legais;

B) Se, por um lado, a “ambiguidade do quadro normativo aplicável”, que desculparia o atraso na entrega da petição, nos termos do disposto no artº 58º, nº 4, al. d) do CPTA, deve ser ou não equacionada na mesma petição e, por outro, a dita caducidade do direito de acção é de conhecimento oficioso até ao trânsito em julgado da decisão.

Em relação à questão referida em A), decidiu-se no aresto recorrido que, em sede de recurso hierárquico, o acto de indeferimento tácito se presume se tiverem decorrido os 60 dias a que alude o artº 66º, nº 5 do CPPT, “não sendo aplicável o prazo previsto no art. 57 da LGT, por tal art. 66 regular expressamente o prazo para decisão nos recursos hierárquicos”.

Alega, porém, a recorrente que esse prazo só pode ser o estabelecido no artº 57, nº 1 da LGT, fundando-se a sua interpretação, resumidamente:

“a) Na letra da Lei Geral Tributária;

b) No sistema legislativo fiscal que confere primazia às normas da L.G.T. sobre as do C.P.P.T.; devendo aquelas ser “lidas” antes destas;

c) No caso semelhante do procedimento administrativo, em que prevendo o C.P.A. prazos de decisão e prazos de presunção de indeferimento tácito, considera o indeferimento tácito formado no prazo de presunção e não no prazo previsto para a decisão;

d) Na actual legislação processual administrativa, que reduz o prazo de interposição de acto de anulação (de indeferimento tácito) de um ano para 3 meses, pelo que, na prática, e a seguir a interpretação do acórdão recorrido, um prazo de espera de um ano (e 2 meses ou de um ano e 6 meses) se reduzirá a 5 meses, nessa perspectiva; assim, a interpretação da autora sempre permitirá a espera de decisão expressa por 9 meses;

e) Na falta de aplicação na prática do art° 57º, n° 5 da L.G.T., na interpretação dada pelo acórdão recorrido de que não se aplica o prazo de presunção de indeferimento para efeitos de “recurso contencioso”;

f) Na inconstitucionalidade de interpretação de norma do C.P.P.T. (que fixaria 2 meses para a presunção de indeferimento tácito) com a norma da L.G.T. que fixa expressamente 6 meses para a presunção de indeferimento tácito, por violação dos arts.º 103°, n° 2; 165°, n° 1; 112°, n° 2; 198°, n° 1, als. a) e b) da C.R.P. e ainda 268° da C.R.P.”.

Mas não lhe assiste razão.

4- Dispõe o artº 66º, nº 5 do CPPT que “os recursos hierárquicos serão decididos no prazo máximo de 60 dias”, findos os quais se considera o recurso tacitamente indeferido.

Por sua vez, estabelece o artº 57º, nº 1 da LGT que “o procedimento tributário deve estar concluído no prazo de seis meses, devendo a administração tributária e os contribuintes abster-se da prática de actos inúteis ou dilatórios”.

E no seu nº 5 determina que “sem prejuízo do princípio da celeridade e diligência, o incumprimento do prazo referido no n.º 1, contado a partir da entrada da petição do contribuinte no serviço competente da administração tributária, faz presumir o seu indeferimento para efeitos de recurso hierárquico, recurso contencioso (leia-se acção administrativa especial) ou impugnação judicial”.

Da análise deste último preceito legal ressalta, assim, à evidência que o prazo, geral, de seis meses que o mesmo estabelece não abrange os procedimentos (ou subprocedimentos) de recurso hierárquico, pois prevê-se a presunção de indeferimento, inclusivamente, para efeitos de recurso hierárquico.

Por isso, é forçoso concluir que a presunção de indeferimento aí prevista se aplica apenas aos procedimentos tributários de 1º grau, para além dos de reclamação graciosa, pois é desses que é possível interpor “recurso hierárquico, recurso contencioso ou impugnação judicial”.

Além de que e embora a liquidação seja um procedimento de primeiro grau, ele mostra-se excluído do predito normativo, que se refere expressamente à “entrada da petição do contribuinte…”, que não tem lugar na liquidação.

Ora, no caso em apreço, o que está em causa não é o prazo para formação de indeferimento tácito em procedimentos de cuja decisão cabe recurso hierárquico, mas sim de formação de indeferimento tácito do próprio recurso hierárquico, situação que não é abrangida pelo referido artº 57º, nº 5, da LGT.

Sendo assim e ao contrário daquilo que alega a recorrente, não há que falar aqui de primazia das normas da LGT sobre as normas do CPPT, uma vez que a formação de indeferimento tácito de recurso hierárquico não é regulada na LGT.

Assim, se conclui pela inexistência da invocada inconstitucionalidade orgânica, uma vez que não se verifica, pelas razões supra apontadas, qualquer incompatibilidade entre as normas do CPPT e da LGT.

O referido regime de formação de indeferimento tácito findo o prazo para decisão é também o regime geral previsto no CPA, como se conclui do seu artº 109º, n.º 1, em que se estabelece que “a falta, no prazo fixado para a sua emissão, de decisão final sobre pretensão dirigida a órgão administrativo competente confere ao interessado, salvo disposição em contrário, a faculdade de presumir indeferida essa pretensão, para poder exercer o respectivo meio legal de impugnação”.

O n.º 2 desse artº 109º, ao estabelecer que “o prazo a que se refere o número anterior é, salvo o disposto em lei especial, de 90 dias” reporta-se, como é óbvio, ao único prazo que aí se refere, que é o “prazo fixado para a...emissão” da decisão.

Este regime de coincidência do prazo para decisão com o prazo para a formação de indeferimento tácito é reafirmado pelo CPA a propósito do recurso hierárquico, como se constata pelo seu artº 175º, n.ºs 1, 2 e 3.

Não há, assim, no CPA um prazo para formação de indeferimento tácito diferente do prazo para decisão. O prazo para formação de indeferimento tácito, nos casos em que não se prevê o deferimento tácito, é sempre o prazo para decisão. Aliás, nem se compreenderia outra solução, pois, visando o indeferimento tácito permitir ao interessado reagir contra a inércia indevida da Administração, a solução lógica é que a possibilidade de impugnação surja no preciso momento em que essa inércia se torna indevida, isto é, no momento em que se constata que decorreu o prazo para decisão sem que ela tenha sido proferida.

Deste modo, afastada a aplicação do prazo de 6 meses previsto no artº 57º, nº 1 da LGT, deve entender-se que ocorreu o indeferimento tácito findo o prazo de 60 dias previsto no artº 66º, nº 5, do CPPT, que é o prazo legal de decisão do recurso hierárquico.

Improcedendo, assim, o recurso nesta parte.

5- Quanto à segunda das referidas questões, importa, desde logo, referir que no CPTA não se utiliza o conceito de indeferimento tácito como ficção de um acto para efeitos de impugnação contenciosa, adoptando-se, para permitir aos interessados reagirem contra situações de inércia indevida (falta de decisão no prazo legal), a utilização da acção administrativa especial para condenação à prática de acto devido, regulada pelos artºs 66º a 71º, que “pode ser utilizada para obter a condenação da entidade competente à prática, dentro de determinado prazo, de um acto administrativo ilegalmente omitido ou recusado”.

No entanto, o conceito de indeferimento tácito continua a ser utilizado no contencioso tributário, por estar previsto em normas especiais (o referido artº 57º da LGT e 102º, nº 1, alínea f), e 106º do CPPT), que não foram revogadas.

Mas, nos casos em que não é aplicável o processo de impugnação judicial, a utilização de tal conceito terá de ser harmonizada com o novo regime de impugnação contenciosa.

No contexto do CPTA, à impugnação de actos administrativos expressos aplica-se o regime previsto nos seus artºs 58º e 59º, mas nas situações de inércia indevida da Administração é aplicável o regime previsto nos artºs 66º e 67º, especial para os casos, entre outros, em que tendo sido apresentado requerimento que constitua o órgão competente no dever de decidir, não tenha sido proferida decisão dentro do prazo legalmente estabelecido.

Assim, não se coloca no caso em apreço a possibilidade de aplicação do regime previsto no artº 58º do CPTA, pois ele apenas é aplicável à impugnação de actos expressos, como se confirma pelo artº 59º em que se prevê a contagem dos prazos de impugnação a partir da notificação, da publicação ou do começo de execução, mas já não a partir do decurso do prazo legal de decisão.

No caso em apreço, tendo a recorrente interposto recurso hierárquico em 6/11/03, o mesmo devia ter sido decidido no prazo de 60 dias, ou seja, até 5/1/04 e notificada essa decisão ao contribuinte.

Sendo aplicável, com adaptações, o regime da acção administrativa especial para condenação à prática de acto devido, o prazo será de “um ano contado desde o termo do prazo legal estabelecido para a emissão do acto ilegalmente omitido” - artº 69º, nº 1, do CPTA -, o que conduz à conclusão da tempestividade da reacção contenciosa do interessado.

Assim e nesta parte, o recurso não pode deixar de proceder.

6- Nestes termos, acorda-se em:

a) negar provimento ao presente recurso e manter o aresto recorrido no segmento em que decidiu que o acto tácito de indeferimento do recurso hierárquico se formou no prazo de 60 dias previsto no artº 66º, nº 5 do CPPT, com o consequente início do prazo de impugnação contenciosa;

b) com os fundamentos apontados, conceder provimento ao presente recurso e revogar o aresto recorrido no segmento em que decidiu que a acção administrativa especial não era tempestiva como acção de condenação à prática de acto devido à face dos artºs 66º e 69º, nº 1 do CPTA, decidindo-se pela sua tempestividade e, consequentemente, baixarem os autos à instância para prosseguirem os seus legais termos.

Sem custas.

Lisboa, 20 de Junho de 2007. – Pimenta do Vale (relator) – Brandão de Pinho – Jorge Lino.