Quem foi o relator do acórdão 393/11.4BELLE?

O relator foi António Ziegler, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 393/11.4BELLE?

O acórdão foi proferido em 24 de junho de 2021.

Acórdão TCAS — Nulidade e anulabilidade do procedimento d…

Sumário

I- A falta de audição das testemunhas arroladas pelo inspeccionado no procedimento inspectivo, não torna a decisão final nula ou anulável, tratando-se de mera irregularidade em razão da fundamentação do relatório da I.T., assente na necessária prova documental,; II- A isenção do IVA nas prestações de serviços em território português , no âmbito da assistência social , a que se refere o nº 6, do artº 9º, do CIVA, pressupõe que as mesmas se insiram no sistema de segurança social nacional; III- Não preenchem tais condições o exercício de tal actividade sujeita a imposto no território nacional, mas por conta de um outro sistema assistencial de diferente Estado Membro da U.E.

Texto

1 - RELATÓRIO Os Impugnantes, W….. e outra , recorrem da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé , que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida das liquidações adicionais de IVA e Juros Compensatórios relativas ao ano de 2007 a 2009. O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo. Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões»: I.O Tribunal “a quo” ao não ter procedido à apreciação da nulidade arguida pelo Impugnante, nulidade essa constante do processo de inspecção Tributária, por não terem sido ouvidas as testemunhas indicadas pelo sujeito passivo no requerimento de audiência de Interessado, cometendo assim o Tribunal “a quo”, por omissão de pronúncia, a nulidade da al. d) do n.° 1 do art. 615° do CPC, ex vi artigo 1° do CPTA. II. Os ora Recorrentes, ainda em sede administrativa, e logo que tiveram conhecimento da conclusão do processo de inspecção tributária, e que o mesmo se fizera sem a audição das testemunhas por si indicadas, arguiram nulidade insanável do processo tributário por violação dos direitos de defesa do sujeito passivo e ainda em sede de impugnação judicial, voltaram os aqui Recorrentes a arguir a nulidade do processo tributário, por violação do direito de defesa na sede administrativa; requerendo então a nulidade do processo tributário por violação dos arts. 320ºnº 1 e 267º da CRP, art. 60º da LGT e 60° do RCPIT. III-O Tribunal “a quo”, embora reconheça a arguição da nulidade - que não podia por isso deixar de conhecer e de sobre ela se pronunciar — omite a apreciação da mesma, eximindo-se assim também do dever de apreciar a questão que lhe é legítima, fundamentada e tempestivamente colocada. IV-Cometendo assim a referida e alegada nulidade; ou seja, a da al. d) do n.° 1 do art. 615° do CPC, ex vi artigo 1° do CPTA. Nulidades que mais uma vez se invocam e se deixam aqui arguidas para todos os legais efeitos. V- O Tribunal A Quo não procedeu à apreciação da invocação pelos Recorrentes da proibição da retroactividade da lei (Decreto Lei n.° nº11 /2008 de 17.01); cometendo também assim o Tribunal "a quo", por omissão de pronúncia, a nulidade da al. d) do n.° 1 do art. 615° do CPC, ex vi artigo 1 do CPTA, pois que, relativamente ao IVA do ano 2007 não pode ser invocado esse Decreto-lei 11/2008 de 17 de Janeiro, uma vez que à data daquele exercício fiscal a referida Lei não existia, VI- Desse modo, querer fundamentar a cobrança do IVA do ano 2007 com base no não cumprimento do referido Decreto-Lei, que só em 2008 passou a existir, é violador do princípio da proibição da retroactividade da Lei. VII Embora esta violação e as suas consequências tenham sido alegadas pelos Recorrentes na Impugnação, certo é que o Tribunal "a quo' também nada refere quanto a isso, mais uma vez omitindo a pronúncia sobre questões em relação às quais se devia pronunciar. E fá-lo, embora também neste caso reconhecendo que essa é uma das alegações do Impugnante. Ou seja, omite completamente a questão que sabe existir, não se pronunciando sobre a mesma, com claro e evidente prejuízo para a defesa do impugnante, À semelhança do que sucede no processo judicial comum, conforme o estatuído na al. d) do n° 1 do art. 615° do CPC ex-ví artigo 1° do CPTA, é causa de nulidade da sentença, em processo judicial tributário, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar. VIII- Nestes autos, a situação ocorre de modo patente e manifesto. O Tribunal “a quo”, ao não se pronunciar sobre as nulidades arguidas, e em concreto esta que resulta de nada dizer quanto à proibição da retroactividade do Decreto-Lei 11/2008, proferiu uma decisão também ela nula por violação do disposto na al. d) do n.º 1, do art, 615° do CPC e aplicável por remissão do art,. 1º do CPTA. IX- O Tribunal A Quo não procedeu à apreciação da nulidade arguida pelo Impugnante sobre a falta do elemento subjectivo (eventual culpa do sujeito passivo pela não entrega dos valores correspondentes ao IVA dos anos respectivos), no que se refere aos factos dados como provados em 3) da decisão recorrida, cometendo também o Tribunal "A Quo\ por omissão de pronúncia, a nulidade da al. d) do n.° 1 do art 615° do CPC, ex vi artigo lº, do CPTA. X- Uma das questões que os Recorrentes colocam à apreciação do Tribunal é exactamente a de saber se, apesar de todas as diligências efectuadas junto de entidades portuguesas com responsabilidade no assunto e de terem solicitado todas as informações, podem eles ser responsáveis pela omissão do pagamento do IVA; seja a titulo de dolo, negligência ou nenhum deles, pois entendem os recorrentes que desenvolveram e praticaram todas as diligências que lhe eram exigidas, solicitando a informação a quem de direito e a quem a devia legalmente prestar, sem que tivessem obtido qualquer resposta ou parecer conclusivo que lhes referisse quais seriam as suas obrigações nessa sede. XI- Pelo que não se pronunciando sobre essa questão em relação à qual tinha a obrigação de se pronunciar porque decisiva para tipificar a infracção que eventualmente exista, o tribunal “a quo" comete nova nulidade, que se deixa invocada. Era obrigação do Tribunal recorrido pronunciar-se sobre se existe ou não elemento subjectivo e, caso existisse, se é e dolo ou mera culpa. Não podia o Tribunal “a quo” como o fez, concluir, sem mais, pela responsabilidade do recorrente pela falta de pagamentos dos IVA; tanto assim é que se pede aos recorrentes um IVA referente a supostos pagamentos que os recorrentes nunca receberam da instituição para quem prestavam serviço em nome do Estado Alemão. XII- Ainda assim, não tendo sido dado como provadas todas as diligências efectuadas pelo Impugnante, foi porém dado como provado que este diligenciou junto do Director da Segurança Social, no sentido de obter informação sobre o enquadramento jurídico da sua actividade. XIII- Pelo que este facto dado como provado (que o Recorrente diligenciou junto da Segurança Social no sentido de obter informação sobre o enquadramento jurídico), é, a nosso ver, suficiente para que o Tribunal a Quo pudesse aferir a conduta do ora Recorrente quanto ao elemento subjectivo; mas, repete-se, sobre esta questão (existência ou não do elemento subjectivo) o Tribunal "a quo” nada diz; XIV- Sendo esta alegação do recorrente é, mais uma vez, completamente ignorada pelo Tribunal, cometendo assim mais uma vez a referida nulidade de omissão de pronúncia al. d) do 1 do art° 615° do CPC ex-vi artigo 1° do CPTA. XV- Existe erro do Tribunal A Quo na interpretação da Lei relativamente à norma constante no art 9º, n.° 6 e 7, do CIVA em vigor à data dos factos, e na interpretação que apresenta quando ao enquadramento legal do Regulamento de Bruxelas II e aplicação do mesmo ao caso concreto. XVI- No caso em apreço, o que a Administração Tributária pretende é reaver IVA que os recorrentes nunca receberam, pela prestação de serviço de assistência social a jovens que eram colocados à sua guarda por uma empresa alemã (M…..) e por conta do sistema social do respectivo estado - no caso, o Estado Alemão. XVII- Efectivamente, os Recorrentes não tinham qualquer protocolo com a Segurança Social portuguesa, e desconhecem se entre o Estado português e o Estado Alemão existe ou existiu algum protocolo relativo a matéria de assistência social a jovens. Mas da simples leitura das normas transcritas na sentença, não pode resultar a interpretação tirada pelo Tribunal “a quo”, de que só pode beneficiar da referida isenção quem com o Estado (segundo a sentença, o Português) colabore. XVIII- Mas, parece não haver dúvidas que a isenção prevista no n.° 6 do art. 9° do CIVA se estende a prestadores de serviço por conta do respectivo sistema nacional, no caso o Estado Alemão. Pelo que deveria o Tribunal "a quo" ter decidido de forma diferente, atendendo a todos os factos apresentados e apreciados à luz da Lei vigente à data dos factos; e deveria ter concluído pela isenção da tributação em sede de IVA, como requerido. Não o fazendo, violou as disposições do n.° 6 do Art. 9°, do CIVA. XIX- O acolhimento de jovens alemães que o Impugnante efectuava está fora do âmbito de aplicação do Regulamento de Bruxelas II. Daí não se entender a referência àquele Regulamento efectuada pelo Tribunal "a quo". Menos ainda se entende tal referência quando o referido Regulamento trata das relações entre estados membros (salvo a Dinamarca), instituições e tribunais dos diferentes Estados em matéria matrimonial, responsabilidades parentais, disposições sobre rapto internacional de crianças na UE e sua execução. XX- É incorrecta a conclusão apresentada pelo Tribunal "a QUO" que é devido IVA pelo Impugnante, com base em que a empresa alemã para quem prestava serviço não respeitava o Regulamento Bruxelas II. Perante tal Convenção, o IVA não é devido. XXI- Ao decidir precisamente pelo contrário, ou seja que o IVA é devido, violou o Tribunal “a quo" o Regulamento de Bruxelas II e ainda o n.° 6 do art. 9° do CIVA. Termos em que, EM CONSEQUÊNCIA, deverão as referidas nulidades ser consideradas procedentes, emitindo -se assim decisão que se pronuncie sobre todos os pontos de facto e direito alegados pelo Recorrente, concluindo-se afinal pela procedência deste Recurso, declarando procedente a Impugnação, face ao supra exposto. A Recorrida F.P não apresentou contra-alegações A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal é de parecer que o recurso não merece provimento. Com dispensa dos vistos legais e nada mais obstando, cumpre apreciar e decidir.- cfr nº2, do artº 657º, do CPC. 2 – DO OBJECTO DO RECURSO Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (artigos 635.º, n. °4 e 639.º, n.º1, do CPC), são estas, em síntese, as questões que importa conhecer: i) se se verifica a alegada omissão de pronúncia relativamente à invocada nulidade da acção inspectiva que procedeu à correcção do IVA devido pelo recorrente, por falta da concretização da diligência requerida no âmbito do direito de audição antes da conclusão do relatório da referida I.T., assim como da questão por si posta da insusceptibilidade de aplicação retroactiva de um diploma legal à situação sub Júdice, e da invocada falta de verificação de um juízo de imputabilidade subjectiva ao recorrente de tal falta de liquidação do imposto assim apurado, as quais não foram apreciadas pelo Tribunal “ A Quo”, e concomitante determinam a nulidade da sentença , nos termos do disposto na alínea d), do nº1, do artº 615º, do CPC; ii) se se verifica erro de julgamento, por haver considerado as normas jurídicas aplicáveis ao caso como incorrectamente aplicada aos factos apurados. * Vejamos Em 1º lugar importa conhecer das alegadas nulidades da sentença por falta de pronúncia , face às questões que as “partes tenham submetido à sua apreciação”- cfr 1ª parte do nº2, do artº 608º, do CPC. Para o efeito carece de saber se se impunha ao Tribunal “ A Quo”, tomar posição ou decidir sobre matérias que a lei impõe que o juiz tome posição expressa sobre tais questões a si submetidas. Ora, Na sentença sub Júdice, consta o seguinte: “W….., NIF ….., residente ….., Alemanha, veio deduzir impugnação judicial contra as seguintes liquidações adicionais de IVA dos anos de 2007, 2008 e 2009:N° …..N° …..N° …..N° …..N° …..N° …..N° …..Nº …..Nº ….. N° ….. Nº …..N° ….., e contra as seguintes liquidações de juros compensatórios: No …..Nº …..N° ….. NO …..N° …..Nº …..N° …..N° …..No …..Nº …..N ° ….. Nº …... Como fundamento, invocou a preterição do direito de defesa por falta de audição das testemunhas arroladas perante a Administração Tributária em sede de audiência prévia o que origina uma nulidade insuprível por violação dos art. 32° n° 10 e 267° da CRP, 60° n° 7 da LGT e 60° do RCPIT; Mais invocou o erro sobre os pressupostos de facto e de direito, porque se encontrava em Portugal a exercer uma actividade profissional de assistência social, ao serviço de uma empresa alemã, por conta do estado alemão, pelo que não entende como pode ser-lhe imputada a responsabilidade do pagamento de IVA que não recebeu, porque a empresa M….. não está sujeita à Lei 11/98 de 18.01. no que ao ano de 2007 se refere, alegando a impossibilidade de aplicação do Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01 porque este não tem efeitos retroactivos, logo não pode ser aplicado ao ano de 2007, devendo sim, beneficiar da isenção prevista no n° 6 do art. 9° do CIVA….. … Questões a decidir: Aferir se: - a actividade exercida pelo Impugnante, está ou não isenta de IVA.” ….. III. Da decisão sobre a matéria de facto no Tribunal recorrido consta o seguinte: “III-1 - Factualidade provada: Dos documentos e elementos constantes dos autos, em face das possíveis soluções de direito, julgo provada a seguinte factualidade: A) O Impugnante esteve colectado com a actividade de “Assistentes sociais” - CIRS 1315 - com início de actividade em 01/09/1998 e fim de actividade em 30/04/2010 e encontrou-se durante este período, isento de IVA e enquadrado, para efeitos de IRS no regime simplificado (cfr. fs. 126 dos autos); B) A coberto das Ordens de Serviço n° ….., a Administração Tributária procedeu a inspecção interna à actividade do Impugnante, que abrangeu os exercícios de 2007 a 2009, em sede de IVA e IRS com início em 16/09/2010 e o fim em 29/12/2010 (cfr. fls. 126 dos autos); C) Foi feito projecto de relatório de inspecção tributária e o Impugnante, notificado do mesmo, veio apresentar resposta (cfr. fls. 129 a 131 dos autos); D) Em 21/01/2011, os serviços de inspecção elaboraram o relatório de inspecção tributária, que aqui se dá por integralmente reproduzido e donde resulta com interesse para a decisão: III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇOES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL Na sequência do procedimento supra mencionado, verificou-se que o sujeito passivo W….. NIF …..esteve colectado com a actividade CIRS 1315 - Assistentes Sociais, com data de início em 1998/09/01 e cessação em 2010/04/30. Encontrava-se enquadrado no regime de isenção de IVA - art. 9.º do CIVA desde o inicio de actividade e no regime simplificado de tributação em sede IRS. Através da análise do anexo B da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, verifica-se que o s.p. passsivo obteve rendimentos no âmbito da sua actividade profissional no montante de 47.700.00 euros, 55.200.00 euros, 58.980.00 euros, 65.100.00 euros, e 90.697,12 euros, respectivamente. Em 2010/02/05, foi o s.p. notificado através do ofício ….., desta Direcção, e no âmbito da acção "Subsídios provenientes do acolhimento de jovens alemães" para proceder ao reenquadramento em sede de IVA, no regime normal trimestral. Adicionalmente, foi o s.p. notificado no âmbito da presente acção, em 2010/09/28 através do ofício ….., e na pessoa do mandatário J….. NIF ….. para exibição dos recibos emitidos comprovativos dos rendimentos declarados na modelo 3 de IRS nos anos de 2007, 2008, 2009. A actividade exercida pelo s.p. traduz-se no acolhimento familiar de jovens alemães entregues . “ pela sociedade privada de utilidade pública de apoio a crianças e adolescentes”, nos termos da lei alemã “M…..” com sede na Alemanha. Em contrapartida o s.p. recebe uma remuneração a título de honorários, correspondente â tabela de assistentes sociais na Alemanha. A execução da medida de acolhimento familiar de crianças e jovens encontra-se regulamentada pelo Decreto-Lei n.° 11/2008 de 17 de Janeiro que define no seu artigo 10.° quais as instituições de enquadramento de execução da referida medida, nomeadamente os serviços da segurança social, Santa Casa da Misericórdia de Lisboa e outras entidades mediante acordos de cooperação que desenvolvam actividades nas áreas da infância e juventude. Adicionalmente, o n.° 6 do artigo 9." do Código de IVA isenta de IVA “As transmissões de bens e as prestações de serviços ligadas à segurança e assistência sociais e as transmissões de bens com elas conexas, efectuadas pelo sistema de segurança social, incluindo as instituições particulares de solidariedade social. Da mesma isenção beneficiam as pessoas físicas ou jurídicas que efectuem prestações de segurança ou assistência social por conta do respectivo sistema nacional, desde que não recebam em troca das mesmas qualquer contraprestação dos adquirentes dos bens ou destinatários dos serviços". No caso em apreço, verifica-se que a entidade alemã “M…..” carece de reconhecimento pelas entidades competentes, nomeadamente a inexistência de qualquer acordo com a Segurança Social. Deste modo, constata-se que o s.p. não se enquadra na norma de isenção de IVA prevista no n.° 6 do artigo 9 ° do Código de IVA, pelo que as operações activas realizadas encontram-se sujeitas e não isentas de IVA nos termos do Código.de IVA. Da consulta a declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2006 verifica-se que o s.p. prestou serviços no montante total de 55.200.00 euros no âmbito da actividade pela qual se encontra colectado, o que supera o limite estabelecido no artigo 53.° do Código do IVA de 10.000.00 euros. pelo que nos termos do n.° 2 do art. 58.” do Código do IVA deveria ter sido apresentada a correspondente declaração de alterações durante o mês de Janeiro do ano seguinte em que foi atingido um volume de negócios superior ao limite referido e consequentemente sujeito às obrigações do regime normal a partir do mês seguinte ao da sua apresentação. Já no que tange ao erro de julgamento , concatenado com a inquirição das testemunhas, ,remete-se para o já expendido supra. Com base nos elementos disponíveis, nomeadamente as declarações de Quanto ao erro de julgamento dos factos controvertidos, por falta de apreciação de um facto tido como relevante para a decisão da causa invocado pelo recorrente, relativo ao direito de audição das testemunhas antes da elaboração do relatório final, entende-se que tal invocação não se traduz em qualquer erro na apreciação do referido meio de prova ( relatório da I.T.), e atento a análise critica das provas efectuada pelo Tribunal “A Quo”, quanto às ilacções tiradas dos factos instrumentais e da especificação dos demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção e de livre apreciação das provas segundo a sua convicção acerca de cada facto, nos termos do disposto nos nºs 4 e 5, do artº 607º, do CPC, não resultando qualquer erro de avaliação desse concreto meio de prova, assim como na correspectiva subsunção da factualidade dada como representada em tal meio de prova a um juízo de realidade dos factos julgados provados, nem tal invocação permite proceder à modificabilidade da decisão de facto, atento a que a mesma se encontra inserta sob o ponto IX, da alínea D), do probatório, pelo que, nem tal factualidade foi impugnada nos autos, nem da prova produzida se impunha qualquer decisão diversa da proferida( cfr artºs 640º, nº 1 , alíneas a) e b) e artº 662º, todos do CPC). ( cópia tirada do original ) Deste modo, e atendendo ao facto de até ao momento não terem sido supridas as referidas faltas declarativas, será elaborado um Boletim de Alteração Oficiosa da Actividade, alterando o enquadramento em sede de IVA para o Regime Normal Trimestral desde 2007/02/01, bem como proceder-se-á a liquidação oficiosa do imposto apurado no montante total de 43.870,74 euros, conforme dispõe o n.° 1 do artigo 88.° do CIVA. (-) VIII. OUTRAS SITUAÇÕES De acordo com informação prestada pelo mandatário do s.p., este já não se encontra a residir em Portugal, tendo regressado ao seu país de origem, Alemanha. Desconhece-se se o s.p. nomeou representante em Portugal conforme previsto no n,° 4 do artigo 19 ° da Lei Geral Tributária, pelo que a notificação do presente relatório far-se-á na pessoa do s.p. e do seu mandatário Dra. J…... IX. DIREITO DE AUDIÇÃO O sujeito passivo (s.p.) foi notificado do projecto de relatório (oficio n.° ….. e oficio n.° ….. de 2011/01/03) para exercer o direito de audição previsto no artigo 60.° da LGT e artigo 60.° do RCPIT, tendo sido exercido por escrito em 2011/01/19, na pessoa do mandatário Dra. J…... (-) Entende o s.p. que a redacção "por conta do respectivo sistema nacional” abrange qualquer sistema de segurança social, nacional ou não, pelo que, e dado que a entidade alemã “M…..” desenvolve a sua actividade por conta do sistema social alemão, encontram-se cumpridos todos os requisitos para poder beneficiar da isenção em IVA. Este entendimento da norma afigura-se abusivo e resulta por parte do s.p. numa errónea interpretação da legislação na medida em que se pretende considerar que a palavra “nacional” engloba qualquer sistema de segurança social, nacional ou estrangeiro. Pelo exposto, e dado não terem sido apresentados factos novos, nomeadamente o reconhecimento ou qualquer acordo de cooperação celebrado com os serviços da segurança social tal como é definido no artigo 10.° do Decreto-Lei n.° 11/2008 de 17 de Janeiro, são de manter as conclusões do projecto de relatório, transitando as mesmas para o relatório final. (cfr. fls. 121 a 131 dos autos); E) Em 25/01/2011, sobre o relatório a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte despacho: “Concordo”, proferido pelo Director de Finanças Adjunto de Faro (cfr. fls. 121 dos autos); F) Em 01/03/2011, a Administração Tributária emitiu as seguintes liquidações de IVA e juros compensatórios: PERÍODO TIPO LIQUIDAÇÃO N.º DATA LI O UI D. PRAZO COBRANCA MONTANTE 0703 T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096,45 0706T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096,45 0709T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096 45 0712T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096*45 08031 LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.417,75 0806T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.417 75 0809T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.255,00 08I2T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.255 00 0903 T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 4.534 86 09G6T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 4.534,86 0909T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 4 534 86 0912T LA ….. 19/12/2011 30/04/20 n 4.534,86 0703T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001 457,09 Q706T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001 425,53 0709T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001 0712T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001 0803T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 367 43 08O6T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 331 85 0809T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 283,59 JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 09031' JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 306,13 0906 F JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 259 42 0909 r JC 110…..18345 19/12/2011 30/04/2011 0912T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 168,97 (cfr. fls. 14 a 37 dos autos); G) Em 12/07/2010 foi emitida pelo Tribunal da Comarca de Ulm - Alemanha, certidão de registo comercial da firma “M….. - sociedade de utilidade pública para a promoção e protecção de crianças e jovens de responsabilidade limitada” - (cfr. fls. 47 e 48 dos autos); H) Em 10/08/2010 foi emitido pelo Governo Regional de Mittelfranken, Alemanha, “despacho de enquadramento e licença de funcionamento” onde consta, “Atribuição de licença de funcionamento (...) para efectuação de medidas educativas no local de acompanhamento socio-educativo “Schopfloch”, Sigmund-Baumgãrtner-Strasse 24, 91626 Schopfloch (Alemanha) à entidade “M…..” (cfr. fls. 60 a 66 dos autos); I) Em 10/03/2006 foi emitido pelo Governo da região de Schwaben, Alemanha, “despacho de enquadramento e licença de funcionamento”, onde consta: “Atribuição de licença (...) à entidade “M…..” para efectuação de medidas socio-educativas (...)” (cfr. fls. 73 a 77 dos autos); J) Em 02/12/2008, o Impugnante apresentou junto do Director do Centro Distrital de Segurança Social de Faro, requerimento sobre o enquadramento jurídico da actividade do mesmo em Portugal (cfr. fls. 86 a 88 dos autos); K) Em 18.032010 foi proferida decisão pelos Serviços do Ministério Público - Trib. Família e menores de Faro, no processo n° 245/09.8TQFAR (cfr. fls. 198 a 213 dos autos). III-2. Factualidade não provada: Não ficou provado que as entidades competentes portuguesas tenham reconhecido a actividade do Impugnante ou da M….. como de assistência social e acolhimento familiar. Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados. Fundamentação do julgamento: Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com os articulados e no processo administrativo junto aos autos, cuja veracidade não foi posta em causa. Quanto aos factos não provados resultou do alegado pelo Impugnante em confronto com o documento inserto a fls. 198 e segs dos autos.” * Por outro lado, na respectiva fundamentação de direito da decisão proferida consta o seguinte: …………. “O Impugnante vem alegar que chegou a Portugal em 1998 e começou a exercer a actividade de assistente social em coordenação com a entidade “M….. - sociedade de utilidade pública para a promoção e protecção de crianças e jovens de responsabilidade limitada”. Tal actividade consiste no acolhimento de jovens alemães inseridos em programas de inserção e educação, sendo que não lhe é aplicável a Lei 11/98 de 01.01, porque tais jovens lhe são entregues pelos tribunais alemães e de acordo com as normas jurídicas alemãs. Mais alegou que relativamente ao ano de 2007, também não lhe pode ser aplicável o Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01, pois o mesmo não tem aplicação retroactiva, devendo ser-lhe aplicável o n° 6 do art. 9° do CIVA. Cumpre aferir do erro sobre os pressupostos de facto e de direito invocados. Prevê o art. 9° do CIVA (na redacção aplicável à altura dos factos), no que ora importa, com a epígrafe “Isenções nas operações internas”, que: Estão isentas do imposto: (...) 6) As transmissões de bens e as prestações de serviços ligadas à segurança e assistência sociais e as transmissões de bens com elas conexas, efectuadas pelo sistema de segurança social, incluindo as instituições particulares de solidariedade social. Da mesma isenção beneficiam as pessoas físicas ou jurídicas que efectuem prestações de segurança ou assistência social por conta do respectivo sistema nacional, desde que não recebam em troca das mesmas qualquer contraprestação dos adquirentes dos bens ou destinatários dos serviços; 7) As prestações de serviços e as transmissões de bens estreitamente conexas, efectuadas no exercício da sua actividade habitual por creches, jardins-de-infância, centros de actividade de tempos livres, estabelecimentos para crianças e jovens desprovidos de meio familiar normal, lares residenciais, casas de trabalho, estabelecimentos para crianças e jovens deficientes, centros de reabilitação de inválidos, lares de idosos, centros de dia e centros de convívio para idosos, colónias de férias, albergues de juventude ou outros equipamentos sociais pertencentes a pessoas colectivas de direito público ou instituições particulares de solidariedade social ou cuja utilidade social seja, em qualquer caso, reconhecida pelas autoridades competentes; Do art. 9° n° 6 do CIVA, invocado pelo Impugnante, resulta então que se isentam todas as actividades da segurança social prosseguidas pelo Estado ou pelas entidades que com ele colaboram. A mesma isenção é estendida aos particulares que efectuam prestações de assistência social por encomenda e mediante pagamento por parte do Estado. Resta a questão de saber se tal isenção também se aplica a sujeitos que não obstante desenvolverem a actividade de assistência social em Portugal, são contratados para tal por uma empresa alemã, sediada na Alemanha, por conta do sistema de segurança social daquele país. Releva também nesta sede o previsto no CIVA quanto à localização das operações, no caso, de prestações de serviço transnacionais. Assim, nos n°s 4 e seguintes do art. 6° do CIVA (na redacção à altura dos factos) determina-se que: “4 - São tributáveis as prestações de serviços quando efectuadas por um prestador que tenha no território nacional a sede da sua actividade ou um estabelecimento estável a partir do qual os serviços sejam prestados ou, na sua falta, o seu domicílio. 5 - O disposto no número anterior não tem aplicação relativamente às seguintes operações: (...)” Ora, da factualidade assente, resulta que o Impugnante presta os serviços de apoio, acompanhamento e acolhimento de crianças e jovens em território nacional, não obstante ser o adquirente dos serviços, uma entidade alemã, sediada na Alemanha. Para efeitos de tributação de IVA, o código, à altura, apenas tinha em atenção a domiciliação do prestador de serviços, independentemente da localização do adquirente dos serviços. Pelo que, a actividade desenvolvida pelo Impugnante estaria sujeita a tributação. Mas o mesmo invoca que tem direito à isenção prevista no referido art. 9° n° 6 do CIVA. Ora, em sede de IVA, tendo em conta o tipo de prestação de serviços, o prestador poderá beneficiar do enquadramento de isenção de IVA - como é o caso de prestações de segurança ou assistência social. O Impugnante defende que o facto do art. 9° n° 6 do CIVA referir “por conta do respectivo sistema nacional”, que tal se inclui o sistema de Segurança Social alemão, ao abrigo do qual a entidade M….., exerce a sua actividade. Resulta da factualidade assente que o Impugnante desenvolve a sua actividade para aquela entidade de solidariedade social alemã com o apoio do Estado Alemão. Mais resulta do relatório de inspecção tributária que, pela actividade desenvolvida pelo Impugnante, o mesmo recebeu, a título de honorários, durante os anos de 2007 a 2009, um rendimento superior aos €10.000,00 previstos no art. 53° do CIVA, pelo que, deveria ter sido, segundo o relatório, apresentada declaração de alterações e ficar integrado no regime normal de IVA, tendo sido, no seu seguimento emitidas as liquidações oficiosas postas em causa. Vejamos se o Impugnante tem ou não direito à isenção de IVA. Compulsados os autos, verifica-se que o Impugnante esteve colectado, desde 01/09/1998 até 30/04/2010 com a actividade de “assistentes sociais”. Mais resulta que o exercício da sua actividade social de apoio, acompanhamento e acolhimento de crianças e jovens alemãs, em território nacional, não veio a ser reconhecida pelas entidades nacionais - como resulta dos factos não provados. Decorre também da factualidade assente que a entidade M….., também não foi reconhecida pelas entidades portuguesas competentes no âmbito da actividade social de “acolhimento familiar’ e inclusivamente, o procedimento de acolhimento não foi efectuado de acordo com o Regulamento de Bruxelas II relativo à competência, ao reconhecimento e à execução de decisões em matéria matrimonial e em matéria de responsabilidade parental - nomeadamente, o previso no seu art. 56°. Assim sendo, verifica-se que, a actividade invocada pelo Impugnante, para estar isento de IVA, não se encontra reconhecida legalmente pelas entidades portuguesas competentes, à data dos factos, como sendo de “prestações de segurança ou assistência social” conforme prevê o art. 9° n° 6 do CIVA e nem cabe a este Tribunal fazê-lo, pelo que, não havendo esse reconhecimento, não tem o Impugnante direito a isenção de IVA. Termos em quem improcede a presente impugnação.” * Quanto às pretensas omissões de pronúncia quanto à apreciação dos elementos trazidos aos autos, no âmbito do direito de audição da acção inspectiva, em que se requereu a realização de prova testemunhal, importa ter presente o disposto no artº 60º da LGT que regula a mesma , sendo certo que tal principio da participação dos contribuintes nas decisões que lhe digam respeito , se concretiza na sua audição, a qual depende de uma “prévia instrução procedimental”, que se concretiza num conjunto de formalidades , informações, pareceres , produção de prova e realização de diligências e / ou exames necessários à prolacção do acto que se dirige à declaração dos direitos tributários, nas palavras do Ilte Jurisconsulto Pedro Machete, in “Cadernos de Justiça Administrativa, nº12, pags 3 e segs. Ora, Considera o Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em omissão de pronúncia, porquanto na sentença recorrida nada foi dito quanto à invocada preterição do direito à audição de testemunhas arroladas no direito de pronuncia antes da conclusão do relatório da I.T. Vejamos. Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, há omissão de pronúncia, que consubstancia nulidade da sentença, quando haja falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. d), do CPC]. As questões de que o juiz deve conhecer são ou as alegadas pelas partes ou as que sejam de conhecimento oficioso. In casu, desde já se refira que se verifica a mencionada nulidade. Vejamos então. Volvendo ao caso dos autos, resulta que o Recorrente na sua petição alegou violação do direito de audição das testemunhas arroladas no procedimento inspectivo ora controvertido Compulsada a sentença, verifica-se que tal vício não foi analisado. Nada tendo dito o Tribunal a quo sobre o alegado, estamos perante omissão de pronúncia. Nos termos do art.º 665.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, “[a]inda que declare nula a decisão que põe termo ao processo, o tribunal de recurso deve conhecer do objeto da apelação”. Assim, cumpre conhecer o erro de julgamento alegado pelo Recorrente. Uma vez que há omissão de pronúncia, o que vai assim declarado, importa conhecer da questão em função da verificação da nulidade, porquanto o Tribunal detém todos os elementos para o efeito. Ora, Como bem menciona o Parecer do D.M.M.P. a que se refere a sentença sub Júdice , sustentada na posição jurisprudencial que este Tribunal Superior expressamente acolhe, “ … O direito de requerer diligências tem como corolário, no que toca à AT, o dever de levar a cabo as mesmas, desde que se mostrem convenientes para averiguar factos cujo conhecimento seja necessário para a justa e rápida decisão do procedimento (arts. 87° n° 1 e 104° CPA). ……………………………………………………………………………………………. A formulação de juízos sobre a conveniência ou não da realização de diligências para averiguar factos cuja averiguação de mostre necessária é uma actividade que não tem a ver com a interpretação de qualquer norma legal, mas que exige apenas a aplicação de regras da experiência e, por isso, tem vindo a ser considerada matéria da exclusiva competência dos tribunais com poderes de cognição no domínio da matéria de facto(...)” (Ac. STA 12/11/2003, P. 041291)”. Como bem refere a decisão contida no douto Ac. do STA supra, esclarece o mesmo, sobre tal matéria, o seguinte, “As Recorrentes, ainda no que concerne a violação do direito de audiência, referem que não foram realizadas as diligências requeridas ao exercerem o direito de audiência, nem sobre elas recaiu qualquer decisão de indeferimento. O n.º 3 do art. 101.º do C.P.A. estabelece que «na resposta, os interessados podem pronunciar-se sobre as questões que constituem objecto do procedimento, bem como requerer diligências complementares e juntar documentos». Este direito de requerer a realização de diligências tem como corolário, no que concerne à entidade instrutora do procedimento administrativo, o dever de as levar a cabo, desde que elas sejam convenientes para averiguar factos cujo conhecimento seja necessário para a justa e rápida decisão do procedimento (arts. 87.º, n.º 1, e 104.º do C.P.A.). Esta mesma ideia de que a realização de diligências no procedimento administrativo não deve perder de vista as necessidades de rapidez é acentuada no art. 57.º do mesmo Código em que se impõe à Administração o «dever de celeridade», que se consubstancia em os órgãos administrativos deverem «providenciar pelo rápido e eficaz andamento do procedimento, quer recusando e evitando tudo o que for impertinente ou dilatório, quer ordenando e promovendo tudo o que for necessário ao seguimento do procedimento e à justa e oportuna decisão». ) Assim, a violação do conteúdo do direito de audiência, na sua vertente de direito de os interessados requererem a realização de diligências complementares, não se concretizará com a mera falta de tomada de posição sobre o requerimento apresentado, só ocorrendo se for omitida a realização de diligências que, por serem convenientes para averiguar factos cujo conhecimento seja necessário para a justa e rápida decisão do procedimento, deveriam ter sido realizadas. Por isso, é ponderando simultaneamente os valores, frequentemente conflituantes, da rapidez e da necessidade de averiguação de factos que há que formular os juízos sobre a conveniência ou não da realização de diligências requeridas……………………………. Neste sentido de não ser controlável pelos tribunais com meros poderes de revista, fora dos casos previstos no n.º 2 do art. 722.º do C.P.C., o conteúdo das decisões das instâncias relativa à fixação dos factos materiais, só podendo eles apreciar se essa actividade, quando positiva, se desenvolveu dentro dos limites legais formalmente impostos, pode ver-se a jurisprudência constante do Supremo Tribunal de Justiça….”- Cfr. Ac. do Pleno do STA, de 12.11.2003, processo nº 041291. Daí que, tendo o tribunal A Quo vertido no probatório sob o ponto IX, da alínea d), o exercício do direito de audição do s.p. no procedimento de liquidação do tributo, tendo o órgão instrutor apurado que os elementos documentais trazidos aos autos seriam suficientes a uma decisão de mérito, não tendo sido acrescidos quaisquer novos elementos aos autos que importe apreciar, concluiu pela manutenção do projecto de decisão. Ora, Entende-se, que em tal caso não há vício que ponha em causa a liquidação. Primeiro, nunca seria uma nulidade do procedimento de inspeção (podia ser uma preterição do exercício do direito de audição, que levaria à anulação). Por outro lado, mesmo havendo essa irregularidade por parte da AT (que há, porque, de facto, ele arrolou testemunhas no direito de audição e a AT não disse nada sobre isso), tal irregularidade não tem impacto invalidante do acto. Isto porque, como se disse supra, a prova ali a produzir era estritamente documental. Portanto, era irrelevante a produção de prova testemunhal, o que torna a irregularidade praticada pela AT inócuo. Daí que, Tal actividade procedimental não mereceu qualquer censura por banda do Tribunal, não consubstanciando qualquer vício de falta de fundamentação do acto tributário, já que a decisão do procedimento justificou a irrelevância dos elementos novos trazidos em sede de direito de audição, em razão da existência dos necessários elementos documentais para a tomada de uma decisão assim fundamentada. E que, Tal entendimento foi acolhido pelo Tribunal e na justa medida em que sufragou a conformidade do julgamento judicial de provado e não provado com a realidade de facto, com base na prova documental junta aos autos e tida como a única susceptível de demonstrar tal enquadramento do recorrente no âmbito da isenção ínsita no referido artº 9º, nº6, do CIVA, mostrando-se como irrelevante a realização de mais diligências probatórias, como bem refere aquando da avaliação dos factos representados por aquele relatório da I.T., nos termos assim exarados na análise crítica da prova, no qual refere que: “Fundamentação do julgamento: Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com os articulados e no processo administrativo junto aos autos, cuja veracidade não foi posta em causa.” Quanto à alegada omissão de pronúncia sobre a inaplicabilidade de diploma legal que passou a prever a necessidade de acordo de cooperação celebrado com os serviços da Seg. Social, nos termos do disposto no artº 10º, do Dec.-Lei nº 11/2008, de 17.10, alegadamente por entender que “relativamente ao ano de 2007, também não lhe pode ser aplicável o Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01, pois o mesmo não tem aplicação retroactiva, devendo ser-lhe aplicável o n° 6 do art. 9° do CIVA”. Assim, Atento a que não foi submetida ao Tribunal “ A Quo”, qualquer questão de constitucionalidade de qualquer norma do dito diploma, antes se pretende que o mesmo não poderia ser aplicado relativamente ao ano de 2007 em razão da insusceptibilidade da sua aplicação retroactiva, estamos face a um erro de direito causado pela violação da lei material ou na aplicação da mesma a situações passadas, segundo o juízo de direito formulado pelo Tribunal a Quo, e não uma omissão de pronúncia. Improcede assim a invocada nulidade da sentença com tal fundamento, podendo quanto muito , existir erro de julgamento. Por último, quanto à mesma omissão quanto à apreciação da culpa pela falta de liquidação de imposto, e no que se refere aos factos dados como provados em 3) da Decísão recorrida, ( leia-se o ponto III, da alínea D), do probatório), é evidente que tal questão não foi suscitada perante o Tribunal de 1ª Instância , não constituindo a respectiva causa de pedir, pelo que não podia ser apreciada por aquele Tribunal, sob pena de excesso de pronúncia, atento o referido dever de pronúncia apenas quanto às questões formuladas e face à causa de pedir. Improcede assim tal nulidade da sentença com aquele fundamento. * Resolvidas as pretensas nulidades da sentença, importa verificar do alegado erro de julgamento, de facto e de direito que foi acometido à decisão proferida pelo Tribunal A Quo nas referidas conclusões recursivas. que no atinente ao erro de julgamento concatenado com a inquirição de testemunhas remete-se para o já expendido anteriormente, aquando do conhecimento em substituição. * Por último cabe então conhecer do invocado erro de direito concretizada na especifica violação da lei substantiva aplicável à matéria de facto relevante, relativa à isenção do tributo ao abrigo do disposto no então nº6, do artº 9º, do CIVA, não podendo tal benefício ser condicionado ao reconhecimento da pretensa utilidade social, a que se refere o nº 7, do mesmo preceito legal, com base em legislação que não se aplicaria ao ano de 2007, e demais condicionalismos que não compreendem os respectivos pressupostos de isenção ínsitos no referido nº6, do dito preceito legal. * Vejamos se assiste razão ao recorrente na dita aplicação da norma jurídica. Ressalve-se desde já que o recorrente imputa tal erro de julgamento de direito na desconsideração do disposto no então nº6, do referido artº 9º do IVA, ainda que mencione o enquadramento efectuado pelo recorrido e igualmente considerado pelo Tribunal “ A Quo”, da inclusão da situação , também ( mas não só, como veremos), nos termos do disposto no (então ) nº 7, do mesmo preceito legal, insurgindo-se quanto ao entendimento aí sufragado de que tal beneficio, pelo exercício de actividades de solidariedade social pelas respectivas entidades prestadoras, fosse reconhecido como de utilidade social , pelas autoridades competentes , o que se entendeu não ser o caso face ao não reconhecimento da entidade alemã “M…..”, como habilitada para o efeito ( de utilidade social), e que a mesma carece de reconhecimento pelas entidades competentes, nomeadamente a inexistência de qualquer acordo com a Segurança Social. Ora, É entendimento deste Tribunal de que, no caso dos autos tais condições não se observavam à data dos factos relativos ao ano de 2007 , pelo que tal se traduz na aplicação rectroactiva do referido Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01, atenta a entrada em vigor das normas em causa. O que o recorrente conclui é que a isenção se inseria no disposto no nº 6, do referido preceito legal, o qual prevê que tal benefício aí contemplado se aplica às operações de prestações de serviços no âmbito da assistência social, ainda que prestadas por pessoas singulares. Vejamos então, se procede o invocado erro de julgamento na aplicação do referido preceito aos factos apurados. Conforme resulta do relatório da I.T. referido em D) e E), do probatório, os serviços da I.T. apuraram que “… a actividade exercida pelo s.p. traduz-se no acolhimento familiar de jovens alemães entregues “… pela sociedade privada de utilidade pública de apoio a crianças e adolescentes”, nos termos da lei alemã “M…..” com sede na Alemanha. Em contrapartida o s.p. recebe uma remuneração a título de honorários, correspondente à tabela de assistentes sociais na Alemanha. A execução da medida de acolhimento familiar de crianças e jovens encontra-se regulamentada pelo Decreto-Lei n.° 11/2008 de 17 de Janeiro que define no seu artigo 10.° quais as instituições de enquadramento de execução da referida medida, nomeadamente os serviços da segurança social, Santa Casa da Misericórdia de Lisboa e outras entidades mediante acordos de cooperação que desenvolvam actividades nas áreas da infância e juventude….” E mais adiante menciona-se que “…Entende o s.p. que a redacção "por conta do respectivo sistema nacional” abrange qualquer sistema de segurança social, nacional ou não, pelo que, e dado que a entidade alemã “M…..” desenvolve a sua actividade por conta do sistema social alemão, encontram-se cumpridos todos os requisitos para poder beneficiar da isenção em IVA. Este entendimento da norma afigura-se abusiva e resulta por parte do s.p. numa errónea interpretação da legislação na medida em que se pretende considerar que a palavra “nacional” engloba qualquer sistema de segurança social, nacional ou estrangeiro. Pelo exposto, e dado não terem sido apresentados factos novos, nomeadamente o reconhecimento ou qualquer acordo de cooperação celebrado com os serviços da segurança social tal como é definido no artigo 10.° do Decreto-Lei n.° 11/2008 de 17 de Janeiro, são de manter as conclusões do projecto de relatório, transitando as mesmas para o relatório final.”. E da fundamentação de direito da decisão proferida pelo Tribunal “A Quo”, consta o seguinte “… Resta a questão de saber se tal isenção também se aplica a sujeitos que não obstante desenvolverem a actividade de assistência social em Portugal, são contratados para tal por uma empresa alemã, sediada na Alemanha, por conta do sistema de segurança social daquele país. Releva também nesta sede o previsto no CIVA quanto à localização das operações, no caso, de prestações de serviço transnacionais. Assim, nos n°s 4 e seguintes do art. 6° do CIVA (na redacção à altura dos factos) determina-se que: “4 - São tributáveis as prestações de serviços quando efectuadas por um prestador que tenha no território nacional a sede da sua actividade ou um estabelecimento estável a partir do qual os serviços sejam prestados ou, na sua falta, o seu domicílio. 5 - O disposto no número anterior não tem aplicação relativamente às seguintes operações: (...)” Ora, da factualidade assente, resulta que o Impugnante presta os serviços de apoio, acompanhamento e acolhimento de crianças e jovens em território nacional, não obstante ser o adquirente dos serviços, uma entidade alemã, sediada na Alemanha. Para efeitos de tributação de IVA, o código, à altura, apenas tinha em atenção a domiciliação do prestador de serviços, independentemente da localização do adquirente dos serviços. Pelo que, a actividade desenvolvida pelo Impugnante estaria sujeita a tributação. Mas o mesmo invoca que tem direito à isenção prevista no referido art. 9° n° 6 do CIVA. Ora, em sede de IVA, tendo em conta o tipo de prestação de serviços, o prestador poderá beneficiar do enquadramento de isenção de IVA - como é o caso de prestações de segurança ou assistência social. O Impugnante defende que o facto do art. 9° n° 6 do CIVA referir “por conta do respectivo sistema nacional”, que tal se inclui o sistema de Segurança Social alemão, ao abrigo do qual a entidade M….., exerce a sua actividade. Resulta da factualidade assente que o Impugnante desenvolve a sua actividade para aquela entidade de solidariedade social alemã com o apoio do Estado Alemão….”. * Atento o exposto, poder-se-ia concluir que , assente que o recorrente efectua prestações de assistência social e por conta do respectivo sistema nacional alemão, se encontrariam preenchidos os pressupostos de tal isenção objectiva ínsita no nº 6, daquele preceito legal, sendo a questão apenas posta quanto ao respectivo enquadramento no “sistema nacional” a que se refere o preceito. Mas, Ao contrário do que pretende o recorrente, sendo tais operações localizadas em território nacional, e aqui sujeitas a tributação, como bem aponta o Mº Juiz da 1ª Instância, não se pode pretender que estaríamos face a um eventual restrição ilegal do direito no âmbito do mercado comum, sendo de considerar como aplicável , em igualdade de condições, às entidades reconhecidas como de utilidade social noutros E.M.. o que não é o presente caso porquanto o mesmo tem por base comunitária o artº 13º, ponto A,nº1, alínea g), da então 6ª Directiva, o qual tem por epigrafe “ Isenções no território nacional”, que é atribuído aos E.M. a faculdade de estabelecer isenções nas condições por eles fixadas ( nº1, do preceito), quanto ás prestações de serviços conexas com a assistência social, por organismos de dtº público ou por outros organismos reconhecidos como de carácter social pelo E.M. em causa ( sub - alínea g), daquele nº e Alinea A), do referido artº 13º da 6ª Directiva). Daí que, tratando-se de transposição da dita Directiva para o direito interno, o legislador nacional apenas quis isentar aquelas operações enquanto , ao que ora nos importa, reportadas às ditas prestações de serviços de assistência social estritamente internas, como também resulta da epigrafe do artº 9º, do CIVA. Assim encarada a questão, evidente se torna que tal referência ao “respectivo sistema nacional”, deve ser lido de forma restritiva para os prestadores de tais serviços reconhecidos como tal e prestados por conta da respectiva autoridade nacional, e já não em função de uma qualquer entidade não nacional que confira tal reconhecimento, e ainda que o prestador actue por conta dessa entidade doutro E.M. Quanto à invocação da Convenção de Bruxelas que, alegadamente não se punha nos presentes autos, refira-se que tal referência apenas complementa os fundamentos de direito da sentença proferida pela Mª Juiz da 1ª instância, não determinando qualquer decisão diversa do proferido de acordo com a respectiva motivação da mesma. De resto, Não sendo , em qualquer caso, questionado que tal consideração resultaria numa violação de norma de direito substancial aplicável ao caso, atento a análise meramente perfunctória de que não foi observado aquela convenção. De resto, Ao contrário do que alega a recorrente, a sua não observância é que implicará sempre a liquidação do imposto que se mostrar devida, por exactamente se considerar que não era possível o entendimento de que a entidade beneficiária dos serviços prestados pelo recorrente se inseriam numa actividade de acolhimento familiar e que inclusivamente, poderia vir a ser o caso , em relação ao recorrente, se se cumprisse o procedimento de acolhimento quando efectuada de acordo com o Regulamento de Bruxelas II relativo à competência, ao reconhecimento e à execução de decisões em matéria matrimonial e em matéria de responsabilidade parental ,o que não foi observado conforme resulta da alínea K), do probatório. Quanto à pretensa questão de o recorrente não haver recebido as importâncias que serviram de base à liquidação adicional de imposto, constata-se do probatório o seguinte quanto aos montantes auferidos pelo recorrente… “ Através da análise do anexo B da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, verifica-se que o s.p. passsivo obteve rendimentos no âmbito da sua actividade profissional no montante de 47.700.00 euros, 55.200.00 euros, 58.980.00 euros, 65.100.00 euros, e 90.697,12 euros, respectivamente. Em 2010/02/05, foi o s.p. notificado através do ofício ….., desta Direcção, e no âmbito da acção "Subsídios provenientes do acolhimento de jovens alemães" para proceder ao reenquadramento em sede de IVA, no regime normal trimestral. Adicionalmente, foi o s.p. notificado no âmbito da presente acção, em 2010/09/28 através do ofício ….., e na pessoa do mandatário J….. NIF ….. para exibição dos recibos emitidos comprovativos dos rendimentos declarados na modelo 3 de IRS nos anos de 2007, 2008, 2009.”. E mais adiante refere-se que, “.. Em contrapartida o s.p. recebe uma remuneração a título de honorários, correspondente â tabela de assistentes sociais na Alemanha. …Da consulta a declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2006 verifica-se que o s.p. prestou serviços no montante total de 55.200.00 euros no âmbito da actividade pela qual se encontra colectado, o que supera o limite estabelecido no artigo 53.° do Código do IVA de 10.000.00 euros. pelo que nos termos do n.° 2 do art. 58.” do Código do IVA deveria ter sido apresentada a correspondente declaração de alterações durante o mês de Janeiro do ano seguinte em que foi atingido um volume de negócios superior ao limite referido e consequentemente sujeito às obrigações do regime normal a partir do mês seguinte ao da sua apresentação. Com base nos elementos disponíveis, nomeadamente as declarações de rendimentos Modelo 3 IRS de 2007, 2008 e 2009, e fotocópias dos recibos emitidos pelo sujeito passivo, foram apurados os seguintes montantes de IVA liquidado, repartidos pelos trimestres correspondentes, por aplicação da taxa em vigor de IVA de 21% existente até 2008/06/30 e de 20% desde 2008/07/01, sobre os serviços prestados durante os anos de 2007, 2008 e 2009.”.Quanto aos juros compensatórios atento o atraso na liquidação do imposto por motivo imputável ao s.p. , os mesmos mostram-se devidos- cfr nº 1, do artº 96º, do CIVA e do disposto no artº 35º da LGT Assim, e nos termos expostos, * Dispositivo Entende-se ser de negar provimento ao recurso e suprida a nulidade parcial da sentença com a presente fundamentação , confirmar a sentença recorrida. * Custas pelo recorrente. Notifique. [O relator consigna e atesta que, nos termos do disposto no art.º 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo art.º 3.º do DL n.º 20/2020, de 01 de maio, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, os Senhores Desembargadores Mário Rebelo e Patrícia Manuel Pires ].

Sumário

II- A isenção do IVA nas prestações de serviços em território português , no âmbito da assistência social , a que se refere o nº 6, do artº 9º, do CIVA, pressupõe que as mesmas se insiram no sistema de segurança social nacional;

III- Não preenchem tais condições o exercício de tal actividade sujeita a imposto no território nacional, mas por conta de um outro sistema assistencial de diferente Estado Membro da U.E.

Texto Integral

1- RELATÓRIO

Os Impugnantes, W….. e outra , recorrem da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé , que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida das liquidações adicionais de IVA e Juros Compensatórios relativas ao ano de 2007 a 2009.

O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo.

Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões»:

I. O Tribunal “a quo” ao não ter procedido à apreciação da nulidade arguida pelo Impugnante, nulidade essa constante do processo de inspecção Tributária, por não terem sido ouvidas as testemunhas indicadas pelo sujeito passivo no requerimento de audiência de Interessado, cometendo assim o Tribunal “a quo”, por omissão de pronúncia, a nulidade da al. d) do n.° 1 do art. 615° do CPC, ex vi artigo 1° do CPTA.

II. Os ora Recorrentes, ainda em sede administrativa, e logo que tiveram conhecimento da conclusão do processo de inspecção tributária, e que o mesmo se fizera sem a audição das testemunhas por si indicadas, arguiram nulidade insanável do processo tributário por violação dos direitos de defesa do sujeito passivo e ainda em sede de impugnação judicial, voltaram os aqui Recorrentes a arguir a nulidade do processo tributário, por violação do direito de defesa na sede administrativa; requerendo então a nulidade do processo tributário por violação dos arts. 320ºnº 1 e 267º da CRP, art. 60º da LGT e 60° do RCPIT.

III- O Tribunal “a quo”, embora reconheça a arguição da nulidade - que não podia por isso deixar de conhecer e de sobre ela se pronunciar — omite a apreciação da mesma, eximindo-se assim também do dever de apreciar a questão que lhe é legítima, fundamentada e tempestivamente colocada.

IV- Cometendo assim a referida e alegada nulidade; ou seja, a da al. d) do n.° 1 do art. 615° do CPC, ex vi artigo 1° do CPTA. Nulidades que mais uma vez se invocam e se deixam aqui arguidas para todos os legais efeitos.

V- O Tribunal A Quo não procedeu à apreciação da invocação pelos Recorrentes da proibição da retroactividade da lei (Decreto Lei n.° nº11 /2008 de 17.01); cometendo também assim o Tribunal "a quo", por omissão de pronúncia, a nulidade da al. d) do n.° 1 do art. 615° do CPC, ex vi artigo 1 do CPTA, pois que, relativamente ao IVA do ano 2007 não pode ser invocado esse Decreto-lei 11/2008 de 17 de Janeiro, uma vez que à data daquele exercício fiscal a referida Lei não existia,

VI- Desse modo, querer fundamentar a cobrança do IVA do ano 2007 com base no não cumprimento do referido Decreto-Lei, que só em 2008 passou a existir, é violador do princípio da proibição da retroactividade da Lei.

VII Embora esta violação e as suas consequências tenham sido alegadas pelos Recorrentes na Impugnação, certo é que o Tribunal "a quo' também nada refere quanto a isso, mais uma vez omitindo a pronúncia sobre questões em relação às quais se devia pronunciar. E fá-lo, embora também neste caso reconhecendo que essa é uma das alegações do Impugnante. Ou seja, omite completamente a questão que sabe existir, não se pronunciando sobre a mesma, com claro e evidente prejuízo para a defesa do impugnante, À semelhança do que sucede no processo judicial comum, conforme o estatuído na al. d) do n° 1 do art. 615° do CPC ex-ví artigo 1° do CPTA, é causa de nulidade da sentença, em processo judicial tributário, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

VIII- Nestes autos, a situação ocorre de modo patente e manifesto. O Tribunal “a quo”, ao não se pronunciar sobre as nulidades arguidas, e em concreto esta que resulta de nada dizer quanto à proibição da retroactividade do Decreto-Lei 11/2008, proferiu uma decisão também ela nula por violação do disposto na al. d) do n.º 1, do art, 615° do CPC e aplicável por remissão do art,. 1º do CPTA.

IX- O Tribunal A Quo não procedeu à apreciação da nulidade arguida pelo Impugnante sobre a falta do elemento subjectivo (eventual culpa do sujeito passivo pela não entrega dos valores correspondentes ao IVA dos anos respectivos), no que se refere aos factos dados como provados em 3) da decisão recorrida, cometendo também o Tribunal "A Quo\ por omissão de pronúncia, a nulidade da al. d) do n.° 1 do art 615° do CPC, ex vi artigo lº, do CPTA.

X- Uma das questões que os Recorrentes colocam à apreciação do Tribunal é exactamente a de saber se, apesar de todas as diligências efectuadas junto de entidades portuguesas com responsabilidade no assunto e de terem solicitado todas as informações, podem eles ser responsáveis pela omissão do pagamento do IVA; seja a titulo de dolo, negligência ou nenhum deles, pois entendem os recorrentes que desenvolveram e praticaram todas as diligências que lhe eram exigidas, solicitando a informação a quem de direito e a quem a devia legalmente prestar, sem que tivessem obtido qualquer resposta ou parecer conclusivo que lhes referisse quais seriam as suas obrigações nessa sede.

XI- Pelo que não se pronunciando sobre essa questão em relação à qual tinha a obrigação de se pronunciar porque decisiva para tipificar a infracção que eventualmente exista, o tribunal “a quo" comete nova nulidade, que se deixa invocada. Era obrigação do Tribunal recorrido pronunciar-se sobre se existe ou não elemento subjectivo e, caso existisse, se é e dolo ou mera culpa. Não podia o Tribunal “a quo” como o fez, concluir, sem mais, pela responsabilidade do recorrente pela falta de pagamentos dos IVA; tanto assim é que se pede aos recorrentes um IVA referente a supostos pagamentos que os recorrentes nunca receberam da instituição para quem prestavam serviço em nome do Estado Alemão.

XII- Ainda assim, não tendo sido dado como provadas todas as diligências efectuadas pelo Impugnante, foi porém dado como provado que este diligenciou junto do Director da Segurança Social, no sentido de obter informação sobre o enquadramento jurídico da sua actividade.

XIII- Pelo que este facto dado como provado (que o Recorrente diligenciou junto da Segurança Social no sentido de obter informação sobre o enquadramento jurídico), é, a nosso ver, suficiente para que o Tribunal a Quo pudesse aferir a conduta do ora Recorrente quanto ao elemento subjectivo; mas, repete-se, sobre esta questão (existência ou não do elemento subjectivo) o Tribunal "a quo” nada diz;

XIV- Sendo esta alegação do recorrente é, mais uma vez, completamente ignorada pelo Tribunal, cometendo assim mais uma vez a referida nulidade de omissão de pronúncia al. d) do 1 do art° 615° do CPC ex-vi artigo 1° do CPTA.

XV- Existe erro do Tribunal A Quo na interpretação da Lei relativamente à norma constante no art 9º, n.° 6 e 7, do CIVA em vigor à data dos factos, e na interpretação que apresenta quando ao enquadramento legal do Regulamento de Bruxelas II e aplicação do mesmo ao caso concreto.

XVI- No caso em apreço, o que a Administração Tributária pretende é reaver IVA que os recorrentes nunca receberam, pela prestação de serviço de assistência social a jovens que eram colocados à sua guarda por uma empresa alemã (M…..) e por conta do sistema social do respectivo estado - no caso, o Estado Alemão.

XVII- Efectivamente, os Recorrentes não tinham qualquer protocolo com a Segurança Social portuguesa, e desconhecem se entre o Estado português e o Estado Alemão existe ou existiu algum protocolo relativo a matéria de assistência social a jovens. Mas da simples leitura das normas transcritas na sentença, não pode resultar a interpretação tirada pelo Tribunal “a quo”, de que só pode beneficiar da referida isenção quem com o Estado (segundo a sentença, o Português) colabore.

XVIII- Mas, parece não haver dúvidas que a isenção prevista no n.° 6 do art. 9° do CIVA se estende a prestadores de serviço por conta do respectivo sistema nacional, no caso o Estado Alemão. Pelo que deveria o Tribunal "a quo" ter decidido de forma diferente, atendendo a todos os factos apresentados e apreciados à luz da Lei vigente à data dos factos; e deveria ter concluído pela isenção da tributação em sede de IVA, como requerido. Não o fazendo, violou as disposições do n.° 6 do Art. 9°, do CIVA.

XIX- O acolhimento de jovens alemães que o Impugnante efectuava está fora do âmbito de aplicação do Regulamento de Bruxelas II. Daí não se entender a referência àquele Regulamento efectuada pelo Tribunal "a quo". Menos ainda se entende tal referência quando o referido Regulamento trata das relações entre estados membros (salvo a Dinamarca), instituições e tribunais dos diferentes Estados em matéria matrimonial, responsabilidades parentais, disposições sobre rapto internacional de crianças na UE e sua execução.

XX- É incorrecta a conclusão apresentada pelo Tribunal "a QUO" que é devido IVA pelo Impugnante, com base em que a empresa alemã para quem prestava serviço não respeitava o Regulamento Bruxelas II. Perante tal Convenção, o IVA não é devido.

XXI- Ao decidir precisamente pelo contrário, ou seja que o IVA é devido, violou o Tribunal “a quo" o Regulamento de Bruxelas II e ainda o n.° 6 do art. 9° do CIVA.

Termos em que, EM CONSEQUÊNCIA, deverão as referidas nulidades ser consideradas procedentes, emitindo -se assim decisão que se pronuncie sobre todos os pontos de facto e direito alegados pelo Recorrente, concluindo-se afinal pela procedência deste Recurso, declarando procedente a Impugnação, face ao supra exposto.

A Recorrida F.P não apresentou contra-alegações

A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal é de parecer que o recurso não merece provimento.

Com dispensa dos vistos legais e nada mais obstando, cumpre apreciar e decidir.- cfr nº2, do artº 657º, do CPC.

2- DO OBJECTO DO RECURSO

Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (artigos 635.º, n. °4 e 639.º, n.º1, do CPC), são estas, em síntese, as questões que importa conhecer: i) se se verifica a alegada omissão de pronúncia relativamente à invocada nulidade da acção inspectiva que procedeu à correcção do IVA devido pelo recorrente, por falta da concretização da diligência requerida no âmbito do direito de audição antes da conclusão do relatório da referida I.T., assim como da questão por si posta da insusceptibilidade de aplicação retroactiva de um diploma legal à situação sub Júdice, e da invocada falta de verificação de um juízo de imputabilidade subjectiva ao recorrente de tal falta de liquidação do imposto assim apurado, as quais não foram apreciadas pelo Tribunal “ A Quo”, e concomitante determinam a nulidade da sentença , nos termos do disposto na alínea d), do nº1, do artº 615º, do CPC; ii) se se verifica erro de julgamento, por haver considerado as normas jurídicas aplicáveis ao caso como incorrectamente aplicada aos factos apurados.

Vejamos

Em 1º lugar importa conhecer das alegadas nulidades da sentença por falta de pronúncia , face às questões que as “partes tenham submetido à sua apreciação”- cfr 1ª parte do nº2, do artº 608º, do CPC. Para o efeito carece de saber se se impunha ao Tribunal “ A Quo”, tomar posição ou decidir sobre matérias que a lei impõe que o juiz tome posição expressa sobre tais questões a si submetidas. Ora,

Na sentença sub Júdice, consta o seguinte:

“W….., NIF ….., residente ….., Alemanha, veio deduzir impugnação judicial contra as seguintes liquidações adicionais de IVA dos anos de 2007, 2008 e 2009:N° …..N° …..N° …..N° …..N° …..N° …..N° …..Nº …..Nº ….. N° ….. Nº …..N° ….., e contra as seguintes liquidações de juros compensatórios: No …..Nº …..N° ….. NO …..N° …..Nº …..N° …..N° …..No …..Nº …..N ° ….. Nº …

Como fundamento, invocou a preterição do direito de defesa por falta de audição das testemunhas arroladas perante a Administração Tributária em sede de audiência prévia o que origina uma nulidade insuprível por violação dos art. 32° n° 10 e 267° da CRP, 60° n° 7 da LGT e 60° do RCPIT;

Mais invocou o erro sobre os pressupostos de facto e de direito, porque se encontrava em Portugal a exercer uma actividade profissional de assistência social, ao serviço de uma empresa alemã, por conta do estado alemão, pelo que não entende como pode ser-lhe imputada a responsabilidade do pagamento de IVA que não recebeu, porque a empresa M….. não está sujeita à Lei 11/98 de 18.01. no que ao ano de 2007 se refere, alegando a impossibilidade de aplicação do Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01 porque este não tem efeitos retroactivos, logo não pode ser aplicado ao ano de 2007, devendo sim, beneficiar da isenção prevista no n° 6 do art. 9° do CIVA…

… Questões a decidir:

Aferir se:

- a actividade exercida pelo Impugnante, está ou não isenta de IVA.”

…..

III. Da decisão sobre a matéria de facto no Tribunal recorrido consta o seguinte:

“III- 1 - Factualidade provada:

Dos documentos e elementos constantes dos autos, em face das possíveis soluções de direito, julgo provada a seguinte factualidade:

A) O Impugnante esteve colectado com a actividade de “Assistentes sociais” - CIRS 1315 - com início de actividade em 01/09/1998 e fim de actividade em 30/04/2010 e encontrou-se durante este período, isento de IVA e enquadrado, para efeitos de IRS no regime simplificado (cfr. fs. 126 dos autos);

B) A coberto das Ordens de Serviço n° ….., a Administração Tributária procedeu a inspecção interna à actividade do Impugnante, que abrangeu os exercícios de 2007 a 2009, em sede de IVA e IRS com início em 16/09/2010 e o fim em 29/12/2010 (cfr. fls. 126 dos autos);

C) Foi feito projecto de relatório de inspecção tributária e o Impugnante, notificado do mesmo, veio apresentar resposta (cfr. fls. 129 a 131 dos autos);

D) Em 21/01/2011, os serviços de inspecção elaboraram o relatório de inspecção tributária, que aqui se dá por integralmente reproduzido e donde resulta com interesse para a decisão:

III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇOES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL

Na sequência do procedimento supra mencionado, verificou-se que o sujeito passivo W….. NIF …..esteve colectado com a actividade CIRS 1315 - Assistentes Sociais, com data de início em 1998/09/01 e cessação em 2010/04/30. Encontrava-se enquadrado no regime de isenção de IVA - art. 9.º do CIVA desde o inicio de actividade e no regime simplificado de tributação em sede IRS.

Através da análise do anexo B da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, verifica-se que o s.p. passsivo obteve rendimentos no âmbito da sua actividade profissional no montante de 47.700.00 euros, 55.200.00 euros, 58.980.00 euros, 65.100.00 euros, e 90.697,12 euros, respectivamente.

Em 2010/02/05, foi o s.p. notificado através do ofício ….., desta Direcção, e no âmbito da acção "Subsídios provenientes do acolhimento de jovens alemães" para proceder ao reenquadramento em sede de IVA, no regime normal trimestral.

Adicionalmente, foi o s.p. notificado no âmbito da presente acção, em 2010/09/28 através do ofício ….., e na pessoa do mandatário J….. NIF ….. para exibição dos recibos emitidos comprovativos dos rendimentos declarados na modelo 3 de IRS nos anos de 2007, 2008, 2009.

A actividade exercida pelo s.p. traduz-se no acolhimento familiar de jovens alemães entregues . “ pela sociedade privada de utilidade pública de apoio a crianças e adolescentes”, nos termos da lei alemã “M…..” com sede na Alemanha. Em contrapartida o s.p. recebe uma remuneração a título de honorários, correspondente â tabela de assistentes sociais na Alemanha.

A execução da medida de acolhimento familiar de crianças e jovens encontra-se regulamentada pelo Decreto-Lei n.° 11/2008 de 17 de Janeiro que define no seu artigo 10.° quais as instituições de enquadramento de execução da referida medida, nomeadamente os serviços da segurança social, Santa Casa da Misericórdia de Lisboa e outras entidades mediante acordos de cooperação que desenvolvam actividades nas áreas da infância e juventude.

Adicionalmente, o n.° 6 do artigo 9." do Código de IVA isenta de IVA “As transmissões de bens e as prestações de serviços ligadas à segurança e assistência sociais e as transmissões de bens com elas conexas, efectuadas pelo sistema de segurança social, incluindo as instituições particulares de solidariedade social. Da mesma isenção beneficiam as pessoas físicas ou jurídicas que efectuem prestações de segurança ou assistência social por conta do respectivo sistema nacional, desde que não recebam em troca das mesmas qualquer contraprestação dos adquirentes dos bens ou destinatários dos serviços".

No caso em apreço, verifica-se que a entidade alemã “M…..” carece de reconhecimento pelas entidades competentes, nomeadamente a inexistência de qualquer acordo com a Segurança Social.

Deste modo, constata-se que o s.p. não se enquadra na norma de isenção de IVA prevista no n.° 6 do artigo 9 ° do Código de IVA, pelo que as operações activas realizadas encontram-se sujeitas e não isentas de IVA nos termos do Código.de IVA.

Da consulta a declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2006 verifica-se que o s.p. prestou serviços no montante total de 55.200.00 euros no âmbito da actividade pela qual se encontra colectado, o que supera o limite estabelecido no artigo 53.° do Código do IVA de 10.000.00 euros. pelo que nos termos do n.° 2 do art. 58.” do Código do IVA deveria ter sido apresentada a correspondente declaração de alterações durante o mês de Janeiro do ano seguinte em que foi atingido um volume de negócios superior ao limite referido e consequentemente sujeito às obrigações do regime normal a partir do mês seguinte ao da sua apresentação.

Já no que tange ao erro de julgamento , concatenado com a inquirição das testemunhas, ,remete-se para o já expendido supra.

Com base nos elementos disponíveis, nomeadamente as declarações de Quanto ao erro de julgamento dos factos controvertidos, por falta de apreciação de um facto tido como relevante para a decisão da causa invocado pelo recorrente, relativo ao direito de audição das testemunhas antes da elaboração do relatório final, entende-se que tal invocação não se traduz em qualquer erro na apreciação do referido meio de prova ( relatório da I.T.), e atento a análise critica das provas efectuada pelo Tribunal “A Quo”, quanto às ilacções tiradas dos factos instrumentais e da especificação dos demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção e de livre apreciação das provas segundo a sua convicção acerca de cada facto, nos termos do disposto nos nºs 4 e 5, do artº 607º, do CPC, não resultando qualquer erro de avaliação desse concreto meio de prova, assim como na correspectiva subsunção da factualidade dada como representada em tal meio de prova a um juízo de realidade dos factos julgados provados, nem tal invocação permite proceder à modificabilidade da decisão de facto, atento a que a mesma se encontra inserta sob o ponto IX, da alínea D), do probatório, pelo que, nem tal factualidade foi impugnada nos autos, nem da prova produzida se impunha qualquer decisão diversa da proferida( cfr artºs 640º, nº 1 , alíneas a) e b) e artº 662º, todos do CPC). ( cópia tirada do original )

Deste modo, e atendendo ao facto de até ao momento não terem sido supridas as referidas faltas declarativas, será elaborado um Boletim de Alteração Oficiosa da Actividade, alterando o enquadramento em sede de IVA para o Regime Normal Trimestral desde 2007/02/01, bem como proceder-se-á a liquidação oficiosa do imposto apurado no montante total de 43.870,74 euros, conforme dispõe o n.° 1 do artigo 88.° do CIVA.

(-)

VIII. OUTRAS SITUAÇÕES

De acordo com informação prestada pelo mandatário do s.p., este já não se encontra a residir em Portugal, tendo regressado ao seu país de origem, Alemanha. Desconhece-se se o s.p. nomeou representante em Portugal conforme previsto no n,° 4 do artigo 19 ° da Lei Geral Tributária, pelo que a notificação do presente relatório far-se-á na pessoa do s.p. e do seu mandatário Dra. J…

IX. DIREITO DE AUDIÇÃO

O sujeito passivo (s.p.) foi notificado do projecto de relatório (oficio n.° ….. e oficio n.° ….. de 2011/01/03) para exercer o direito de audição previsto no artigo 60.° da LGT e artigo 60.° do RCPIT, tendo sido exercido por escrito em 2011/01/19, na pessoa do mandatário Dra. J…

(-)

Entende o s.p. que a redacção "por conta do respectivo sistema nacional” abrange qualquer sistema de segurança social, nacional ou não, pelo que, e dado que a entidade alemã “M…..” desenvolve a sua actividade por conta do sistema social alemão, encontram-se cumpridos todos os requisitos para poder beneficiar da isenção em IVA.

Este entendimento da norma afigura-se abusivo e resulta por parte do s.p. numa errónea interpretação da legislação na medida em que se pretende considerar que a palavra “nacional” engloba qualquer sistema de segurança social, nacional ou estrangeiro.

Pelo exposto, e dado não terem sido apresentados factos novos, nomeadamente o reconhecimento ou qualquer acordo de cooperação celebrado com os serviços da segurança social tal como é definido no artigo 10.° do Decreto-Lei n.° 11/2008 de 17 de Janeiro, são de manter as conclusões do projecto de relatório, transitando as mesmas para o relatório final.

(cfr. fls. 121 a 131 dos autos);

E) Em 25/01/2011, sobre o relatório a que se refere a alínea anterior recaiu o seguinte despacho: “Concordo”, proferido pelo Director de Finanças Adjunto de Faro (cfr. fls. 121 dos autos);

F) Em 01/03/2011, a Administração Tributária emitiu as seguintes liquidações de IVA e juros compensatórios:

PERÍODO TIPO LIQUIDAÇÃO N.º DATA LI O UI D. PRAZO COBRANCA MONTANTE

0703 T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096,45

0706T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096,45

0709T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096 45

0712T LA ….. 19/02/2011 30/04/2001 3.096*45

08031 LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.417,75

0806T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.417 75

0809T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.255,00

08I2T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 3.255 00

0903 T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 4.534 86

09G6T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 4.534,86

0909T LA ….. 19/12/2011 30/04/2011 4 534 86

0912T LA ….. 19/12/2011 30/04/20 n 4.534,86

0703T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001 457,09

Q706T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001 425,53

0709T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001

0712T JC ….. 19/02/2011 30/04/2001

0803T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 367 43

08O6T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 331 85

0809T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 283,59

JC ….. 19/12/2011 30/04/2011

09031' JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 306,13

0906 F JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 259 42

0909 r JC 110…..18345 19/12/2011 30/04/2011

0912T JC ….. 19/12/2011 30/04/2011 168,97

(cfr. fls. 14 a 37 dos autos);

G) Em 12/07/2010 foi emitida pelo Tribunal da Comarca de Ulm - Alemanha, certidão de registo comercial da firma “M….. - sociedade de utilidade pública para a promoção e protecção de crianças e jovens de responsabilidade limitada” - (cfr. fls. 47 e 48 dos autos);

H) Em 10/08/2010 foi emitido pelo Governo Regional de Mittelfranken,

Alemanha, “despacho de enquadramento e licença de funcionamento” onde consta, “Atribuição de licença de funcionamento (...) para efectuação de medidas educativas no local de acompanhamento socio-educativo “Schopfloch”, Sigmund-Baumgãrtner-Strasse 24, 91626 Schopfloch (Alemanha) à entidade “M…..” (cfr. fls. 60 a 66 dos autos);

I) Em 10/03/2006 foi emitido pelo Governo da região de Schwaben, Alemanha, “despacho de enquadramento e licença de funcionamento”, onde consta: “Atribuição de licença (...) à entidade “M…..” para efectuação de medidas socio-educativas (...)” (cfr. fls. 73 a 77 dos autos);

J) Em 02/12/2008, o Impugnante apresentou junto do Director do Centro Distrital de Segurança Social de Faro, requerimento sobre o enquadramento jurídico da actividade do mesmo em Portugal (cfr. fls. 86 a 88 dos autos);

K) Em 18.032010 foi proferida decisão pelos Serviços do Ministério Público - Trib. Família e menores de Faro, no processo n° 245/09.8TQFAR (cfr. fls. 198 a 213 dos autos).

III- 2. Factualidade não provada:

Não ficou provado que as entidades competentes portuguesas tenham reconhecido a actividade do Impugnante ou da M….. como de assistência social e acolhimento familiar.

Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.

Fundamentação do julgamento:

Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com os articulados e no processo administrativo junto aos autos, cuja veracidade não foi posta em causa.

Quanto aos factos não provados resultou do alegado pelo Impugnante em confronto com o documento inserto a fls. 198 e segs dos autos.”

Por outro lado, na respectiva fundamentação de direito da decisão proferida consta o seguinte:

………….

“O Impugnante vem alegar que chegou a Portugal em 1998 e começou a exercer a actividade de assistente social em coordenação com a entidade “M….. - sociedade de utilidade pública para a promoção e protecção de crianças e jovens de responsabilidade limitada”.

Tal actividade consiste no acolhimento de jovens alemães inseridos em programas de inserção e educação, sendo que não lhe é aplicável a Lei 11/98 de 01.01, porque tais jovens lhe são entregues pelos tribunais alemães e de acordo com as normas jurídicas alemãs.

Mais alegou que relativamente ao ano de 2007, também não lhe pode ser aplicável o Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01, pois o mesmo não tem aplicação retroactiva, devendo ser-lhe aplicável o n° 6 do art. 9° do CIVA.

Cumpre aferir do erro sobre os pressupostos de facto e de direito invocados.

Prevê o art. 9° do CIVA (na redacção aplicável à altura dos factos), no que ora importa, com a epígrafe “Isenções nas operações internas”, que:

Estão isentas do imposto:

(...)

6) As transmissões de bens e as prestações de serviços ligadas à segurança e assistência sociais e as transmissões de bens com elas conexas, efectuadas pelo sistema de segurança social, incluindo as instituições particulares de solidariedade social. Da mesma isenção beneficiam as pessoas físicas ou jurídicas que efectuem prestações de segurança ou assistência social por conta do respectivo sistema nacional, desde que não recebam em troca das mesmas qualquer contraprestação dos adquirentes dos bens ou destinatários dos serviços;

7) As prestações de serviços e as transmissões de bens estreitamente conexas, efectuadas no exercício da sua actividade habitual por creches, jardins-de-infância, centros de actividade de tempos livres, estabelecimentos para crianças e jovens desprovidos de meio familiar normal, lares residenciais, casas de trabalho, estabelecimentos para crianças e jovens deficientes, centros de reabilitação de inválidos, lares de idosos, centros de dia e centros de convívio para idosos, colónias de férias, albergues de juventude ou outros equipamentos sociais pertencentes a pessoas colectivas de direito público ou instituições particulares de solidariedade social ou cuja utilidade social seja, em qualquer caso, reconhecida pelas autoridades competentes;

Do art. 9° n° 6 do CIVA, invocado pelo Impugnante, resulta então que se isentam todas as actividades da segurança social prosseguidas pelo Estado ou pelas entidades que com ele colaboram. A mesma isenção é estendida aos particulares que efectuam prestações de assistência social por encomenda e mediante pagamento por parte do Estado.

Resta a questão de saber se tal isenção também se aplica a sujeitos que não obstante desenvolverem a actividade de assistência social em Portugal, são contratados para tal por uma empresa alemã, sediada na Alemanha, por conta do sistema de segurança social daquele país.

Releva também nesta sede o previsto no CIVA quanto à localização das operações, no caso, de prestações de serviço transnacionais.

Assim, nos n°s 4 e seguintes do art. 6° do CIVA (na redacção à altura dos factos) determina-se que:

“4- São tributáveis as prestações de serviços quando efectuadas por um prestador que tenha no território nacional a sede da sua actividade ou um estabelecimento estável a partir do qual os serviços sejam prestados ou, na sua falta, o seu domicílio.

5- O disposto no número anterior não tem aplicação relativamente às seguintes operações: (...)”

Ora, da factualidade assente, resulta que o Impugnante presta os serviços de apoio, acompanhamento e acolhimento de crianças e jovens em território nacional, não obstante ser o adquirente dos serviços, uma entidade alemã, sediada na Alemanha.

Para efeitos de tributação de IVA, o código, à altura, apenas tinha em atenção a domiciliação do prestador de serviços, independentemente da localização do adquirente dos serviços.

Pelo que, a actividade desenvolvida pelo Impugnante estaria sujeita a tributação.

Mas o mesmo invoca que tem direito à isenção prevista no referido art. 9° n° 6 do CIVA.

Ora, em sede de IVA, tendo em conta o tipo de prestação de serviços, o prestador poderá beneficiar do enquadramento de isenção de IVA - como é o caso de prestações de segurança ou assistência social.

O Impugnante defende que o facto do art. 9° n° 6 do CIVA referir “por conta do respectivo sistema nacional”, que tal se inclui o sistema de Segurança Social alemão, ao abrigo do qual a entidade M….., exerce a sua actividade.

Resulta da factualidade assente que o Impugnante desenvolve a sua actividade para aquela entidade de solidariedade social alemã com o apoio do Estado Alemão.

Mais resulta do relatório de inspecção tributária que, pela actividade desenvolvida pelo Impugnante, o mesmo recebeu, a título de honorários, durante os anos de 2007 a 2009, um rendimento superior aos €10.000,00 previstos no art. 53° do CIVA, pelo que, deveria ter sido, segundo o relatório, apresentada declaração de alterações e ficar integrado no regime normal de IVA, tendo sido, no seu seguimento emitidas as liquidações oficiosas postas em causa.

Vejamos se o Impugnante tem ou não direito à isenção de IVA.

Compulsados os autos, verifica-se que o Impugnante esteve colectado, desde 01/09/1998 até 30/04/2010 com a actividade de “assistentes sociais”.

Mais resulta que o exercício da sua actividade social de apoio, acompanhamento e acolhimento de crianças e jovens alemãs, em território nacional, não veio a ser reconhecida pelas entidades nacionais - como resulta dos factos não provados.

Decorre também da factualidade assente que a entidade M….., também não foi reconhecida pelas entidades portuguesas competentes no âmbito da actividade social de “acolhimento familiar’ e inclusivamente, o procedimento de acolhimento não foi efectuado de acordo com o Regulamento de Bruxelas II relativo à competência, ao reconhecimento e à execução de decisões em matéria matrimonial e em matéria de responsabilidade parental - nomeadamente, o previso no seu art. 56°.

Assim sendo, verifica-se que, a actividade invocada pelo Impugnante, para estar isento de IVA, não se encontra reconhecida legalmente pelas entidades portuguesas competentes, à data dos factos, como sendo de “prestações de segurança ou assistência social” conforme prevê o art. 9° n° 6 do CIVA e nem cabe a este Tribunal fazê-lo, pelo que, não havendo esse reconhecimento, não tem o Impugnante direito a isenção de IVA.

Termos em quem improcede a presente impugnação.”

Quanto às pretensas omissões de pronúncia quanto à apreciação dos elementos trazidos aos autos, no âmbito do direito de audição da acção inspectiva, em que se requereu a realização de prova testemunhal, importa ter presente o disposto no artº 60º da LGT que regula a mesma , sendo certo que tal principio da participação dos contribuintes nas decisões que lhe digam respeito , se concretiza na sua audição, a qual depende de uma “prévia instrução procedimental”, que se concretiza num conjunto de formalidades , informações, pareceres , produção de prova e realização de diligências e / ou exames necessários à prolacção do acto que se dirige à declaração dos direitos tributários, nas palavras do Ilte Jurisconsulto Pedro Machete, in “Cadernos de Justiça Administrativa, nº12, pags 3 e segs. Ora,

Considera o Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em omissão de pronúncia, porquanto na sentença recorrida nada foi dito quanto à invocada preterição do direito à audição de testemunhas arroladas no direito de pronuncia antes da conclusão do relatório da I.T.

Vejamos.

Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, há omissão de pronúncia, que consubstancia nulidade da sentença, quando haja falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. d), do CPC].

As questões de que o juiz deve conhecer são ou as alegadas pelas partes ou as que sejam de conhecimento oficioso.

In casu, desde já se refira que se verifica a mencionada nulidade.

Vejamos então.

Volvendo ao caso dos autos, resulta que o Recorrente na sua petição alegou violação do direito de audição das testemunhas arroladas no procedimento inspectivo ora controvertido

Compulsada a sentença, verifica-se que tal vício não foi analisado.

Nada tendo dito o Tribunal a quo sobre o alegado, estamos perante omissão de pronúncia.

Nos termos do art.º 665.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, “[a]inda que declare nula a decisão que põe termo ao processo, o tribunal de recurso deve conhecer do objeto da apelação”.

Assim, cumpre conhecer o erro de julgamento alegado pelo Recorrente.

Uma vez que há omissão de pronúncia, o que vai assim declarado, importa conhecer da questão em função da verificação da nulidade, porquanto o Tribunal detém todos os elementos para o efeito.

Ora,

Como bem menciona o Parecer do D.M.M.P. a que se refere a sentença sub Júdice , sustentada na posição jurisprudencial que este Tribunal Superior expressamente acolhe, “ … O direito de requerer diligências tem como corolário, no que toca à AT, o dever de levar a cabo as mesmas, desde que se mostrem convenientes para averiguar factos cujo conhecimento seja necessário para a justa e rápida decisão do procedimento (arts. 87° n° 1 e 104° CPA).

…………………………………………………………………………………………….

A formulação de juízos sobre a conveniência ou não da realização de diligências para averiguar factos cuja averiguação de mostre necessária é uma actividade que não tem a ver com a interpretação de qualquer norma legal, mas que exige apenas a aplicação de regras da experiência e, por isso, tem vindo a ser considerada matéria da exclusiva competência dos tribunais com poderes de cognição no domínio da matéria de facto(...)” (Ac. STA 12/11/2003, P. 041291)”.

Como bem refere a decisão contida no douto Ac. do STA supra, esclarece o mesmo, sobre tal matéria, o seguinte,

“As Recorrentes, ainda no que concerne a violação do direito de audiência, referem que não foram realizadas as diligências requeridas ao exercerem o direito de audiência, nem sobre elas recaiu qualquer decisão de indeferimento.

O n.º 3 do art. 101.º do C.P.A. estabelece que «na resposta, os interessados podem pronunciar-se sobre as questões que constituem objecto do procedimento, bem como requerer diligências complementares e juntar documentos».

Este direito de requerer a realização de diligências tem como corolário, no que concerne à entidade instrutora do procedimento administrativo, o dever de as levar a cabo, desde que elas sejam convenientes para averiguar factos cujo conhecimento seja necessário para a justa e rápida decisão do procedimento (arts. 87.º, n.º 1, e 104.º do C.P.A.). Esta mesma ideia de que a realização de diligências no procedimento administrativo não deve perder de vista as necessidades de rapidez é acentuada no art. 57.º do mesmo Código em que se impõe à Administração o «dever de celeridade», que se consubstancia em os órgãos administrativos deverem «providenciar pelo rápido e eficaz andamento do procedimento, quer recusando e evitando tudo o que for impertinente ou dilatório, quer ordenando e promovendo tudo o que for necessário ao seguimento do procedimento e à justa e oportuna decisão». )

Assim, a violação do conteúdo do direito de audiência, na sua vertente de direito de os interessados requererem a realização de diligências complementares, não se concretizará com a mera falta de tomada de posição sobre o requerimento apresentado, só ocorrendo se for omitida a realização de diligências que, por serem convenientes para averiguar factos cujo conhecimento seja necessário para a justa e rápida decisão do procedimento, deveriam ter sido realizadas.

Por isso, é ponderando simultaneamente os valores, frequentemente conflituantes, da rapidez e da necessidade de averiguação de factos que há que formular os juízos sobre a conveniência ou não da realização de diligências requeridas…………………………….

Neste sentido de não ser controlável pelos tribunais com meros poderes de revista, fora dos casos previstos no n.º 2 do art. 722.º do C.P.C., o conteúdo das decisões das instâncias relativa à fixação dos factos materiais, só podendo eles apreciar se essa actividade, quando positiva, se desenvolveu dentro dos limites legais formalmente impostos, pode ver-se a jurisprudência constante do Supremo Tribunal de Justiça….”- Cfr. Ac. do Pleno do STA, de 12.11.2003, processo nº 041291.

Daí que, tendo o tribunal A Quo vertido no probatório sob o ponto IX, da alínea d), o exercício do direito de audição do s.p. no procedimento de liquidação do tributo, tendo o órgão instrutor apurado que os elementos documentais trazidos aos autos seriam suficientes a uma decisão de mérito, não tendo sido acrescidos quaisquer novos elementos aos autos que importe apreciar, concluiu pela manutenção do projecto de decisão. Ora,

Entende-se, que em tal caso não há vício que ponha em causa a liquidação. Primeiro, nunca seria uma nulidade do procedimento de inspeção (podia ser uma preterição do exercício do direito de audição, que levaria à anulação).

Por outro lado, mesmo havendo essa irregularidade por parte da AT (que há, porque, de facto, ele arrolou testemunhas no direito de audição e a AT não disse nada sobre isso), tal irregularidade não tem impacto invalidante do acto. Isto porque, como se disse supra, a prova ali a produzir era estritamente documental. Portanto, era irrelevante a produção de prova testemunhal, o que torna a irregularidade praticada pela AT inócuo. Daí que,

Tal actividade procedimental não mereceu qualquer censura por banda do Tribunal, não consubstanciando qualquer vício de falta de fundamentação do acto tributário, já que a decisão do procedimento justificou a irrelevância dos elementos novos trazidos em sede de direito de audição, em razão da existência dos necessários elementos documentais para a tomada de uma decisão assim fundamentada. E que,

Tal entendimento foi acolhido pelo Tribunal e na justa medida em que sufragou a conformidade do julgamento judicial de provado e não provado com a realidade de facto, com base na prova documental junta aos autos e tida como a única susceptível de demonstrar tal enquadramento do recorrente no âmbito da isenção ínsita no referido artº 9º, nº6, do CIVA, mostrando-se como irrelevante a realização de mais diligências probatórias, como bem refere aquando da avaliação dos factos representados por aquele relatório da I.T., nos termos assim exarados na análise crítica da prova, no qual refere que:

“Fundamentação do julgamento:

Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com os articulados e no processo administrativo junto aos autos, cuja veracidade não foi posta em causa.”

Quanto à alegada omissão de pronúncia sobre a inaplicabilidade de diploma legal que passou a prever a necessidade de acordo de cooperação celebrado com os serviços da Seg. Social, nos termos do disposto no artº 10º, do Dec.-Lei nº 11/2008, de 17.10, alegadamente por entender que “relativamente ao ano de 2007, também não lhe pode ser aplicável o Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01, pois o mesmo não tem aplicação retroactiva, devendo ser-lhe aplicável o n° 6 do art. 9° do CIVA”. Assim,

Atento a que não foi submetida ao Tribunal “ A Quo”, qualquer questão de constitucionalidade de qualquer norma do dito diploma, antes se pretende que o mesmo não poderia ser aplicado relativamente ao ano de 2007 em razão da insusceptibilidade da sua aplicação retroactiva, estamos face a um erro de direito causado pela violação da lei material ou na aplicação da mesma a situações passadas, segundo o juízo de direito formulado pelo Tribunal a Quo, e não uma omissão de pronúncia.

Improcede assim a invocada nulidade da sentença com tal fundamento, podendo quanto muito , existir erro de julgamento.

Por último, quanto à mesma omissão quanto à apreciação da culpa pela falta de liquidação de imposto, e no que se refere aos factos dados como provados em 3) da Decísão recorrida, ( leia-se o ponto III, da alínea D), do probatório), é evidente que tal questão não foi suscitada perante o Tribunal de 1ª Instância , não constituindo a respectiva causa de pedir, pelo que não podia ser apreciada por aquele Tribunal, sob pena de excesso de pronúncia, atento o referido dever de pronúncia apenas quanto às questões formuladas e face à causa de pedir.

Improcede assim tal nulidade da sentença com aquele fundamento.

Resolvidas as pretensas nulidades da sentença, importa verificar do alegado erro de julgamento, de facto e de direito que foi acometido à decisão proferida pelo Tribunal A Quo nas referidas conclusões recursivas. que no atinente ao erro de julgamento concatenado com a inquirição de testemunhas remete-se para o já expendido anteriormente, aquando do conhecimento em substituição.

Por último cabe então conhecer do invocado erro de direito concretizada na especifica violação da lei substantiva aplicável à matéria de facto relevante, relativa à isenção do tributo ao abrigo do disposto no então nº6, do artº 9º, do CIVA, não podendo tal benefício ser condicionado ao reconhecimento da pretensa utilidade social, a que se refere o nº 7, do mesmo preceito legal, com base em legislação que não se aplicaria ao ano de 2007, e demais condicionalismos que não compreendem os respectivos pressupostos de isenção ínsitos no referido nº6, do dito preceito legal.

Vejamos se assiste razão ao recorrente na dita aplicação da norma jurídica.

Ressalve-se desde já que o recorrente imputa tal erro de julgamento de direito na desconsideração do disposto no então nº6, do referido artº 9º do IVA, ainda que mencione o enquadramento efectuado pelo recorrido e igualmente considerado pelo Tribunal “ A Quo”, da inclusão da situação , também ( mas não só, como veremos), nos termos do disposto no (então ) nº 7, do mesmo preceito legal, insurgindo-se quanto ao entendimento aí sufragado de que tal beneficio, pelo exercício de actividades de solidariedade social pelas respectivas entidades prestadoras, fosse reconhecido como de utilidade social , pelas autoridades competentes , o que se entendeu não ser o caso face ao não reconhecimento da entidade alemã “M…..”, como habilitada para o efeito ( de utilidade social), e que a mesma carece de reconhecimento pelas entidades competentes, nomeadamente a inexistência de qualquer acordo com a Segurança Social. Ora,

É entendimento deste Tribunal de que, no caso dos autos tais condições não se observavam à data dos factos relativos ao ano de 2007 , pelo que tal se traduz na aplicação rectroactiva do referido Decreto-Lei n° 11/2008 de 17.01, atenta a entrada em vigor das normas em causa.

O que o recorrente conclui é que a isenção se inseria no disposto no nº 6, do referido preceito legal, o qual prevê que tal benefício aí contemplado se aplica às operações de prestações de serviços no âmbito da assistência social, ainda que prestadas por pessoas singulares.

Vejamos então, se procede o invocado erro de julgamento na aplicação do referido preceito aos factos apurados.

Conforme resulta do relatório da I.T. referido em D) e E), do probatório, os serviços da I.T. apuraram que “… a actividade exercida pelo s.p. traduz-se no acolhimento familiar de jovens alemães entregues “… pela sociedade privada de utilidade pública de apoio a crianças e adolescentes”, nos termos da lei alemã “M…..” com sede na Alemanha. Em contrapartida o s.p. recebe uma remuneração a título de honorários, correspondente à tabela de assistentes sociais na Alemanha.

E mais adiante menciona-se que “…Entende o s.p. que a redacção "por conta do respectivo sistema nacional” abrange qualquer sistema de segurança social, nacional ou não, pelo que, e dado que a entidade alemã “M…..” desenvolve a sua actividade por conta do sistema social alemão, encontram-se cumpridos todos os requisitos para poder beneficiar da isenção em IVA.

Este entendimento da norma afigura-se abusiva e resulta por parte do s.p. numa errónea interpretação da legislação na medida em que se pretende considerar que a palavra “nacional” engloba qualquer sistema de segurança social, nacional ou estrangeiro.

E da fundamentação de direito da decisão proferida pelo Tribunal “A Quo”, consta o seguinte “… Resta a questão de saber se tal isenção também se aplica a sujeitos que não obstante desenvolverem a actividade de assistência social em Portugal, são contratados para tal por uma empresa alemã, sediada na Alemanha, por conta do sistema de segurança social daquele país.

Releva também nesta sede o previsto no CIVA quanto à localização das operações, no caso, de prestações de serviço transnacionais.

Assim, nos n°s 4 e seguintes do art. 6° do CIVA (na redacção à altura dos factos) determina-se que:

5- O disposto no número anterior não tem aplicação relativamente às seguintes operações: (...)”

Para efeitos de tributação de IVA, o código, à altura, apenas tinha em atenção a domiciliação do prestador de serviços, independentemente da localização do adquirente dos serviços.

Pelo que, a actividade desenvolvida pelo Impugnante estaria sujeita a tributação.

Mas o mesmo invoca que tem direito à isenção prevista no referido art. 9° n° 6 do CIVA.

Resulta da factualidade assente que o Impugnante desenvolve a sua actividade para aquela entidade de solidariedade social alemã com o apoio do Estado Alemão….”.

Atento o exposto, poder-se-ia concluir que , assente que o recorrente efectua prestações de assistência social e por conta do respectivo sistema nacional alemão, se encontrariam preenchidos os pressupostos de tal isenção objectiva ínsita no nº 6, daquele preceito legal, sendo a questão apenas posta quanto ao respectivo enquadramento no “sistema nacional” a que se refere o preceito. Mas,

Ao contrário do que pretende o recorrente, sendo tais operações localizadas em território nacional, e aqui sujeitas a tributação, como bem aponta o Mº Juiz da 1ª Instância, não se pode pretender que estaríamos face a um eventual restrição ilegal do direito no âmbito do mercado comum, sendo de considerar como aplicável , em igualdade de condições, às entidades reconhecidas como de utilidade social noutros E.M.. o que não é o presente caso porquanto o mesmo tem por base comunitária o artº 13º, ponto A,nº1, alínea g), da então 6ª Directiva, o qual tem por epigrafe “ Isenções no território nacional”, que é atribuído aos E.M. a faculdade de estabelecer isenções nas condições por eles fixadas ( nº1, do preceito), quanto ás prestações de serviços conexas com a assistência social, por organismos de dtº público ou por outros organismos reconhecidos como de carácter social pelo E.M. em causa ( sub - alínea g), daquele nº e Alinea A), do referido artº 13º da 6ª Directiva).

Daí que, tratando-se de transposição da dita Directiva para o direito interno, o legislador nacional apenas quis isentar aquelas operações enquanto , ao que ora nos importa, reportadas às ditas prestações de serviços de assistência social estritamente internas, como também resulta da epigrafe do artº 9º, do CIVA. Assim encarada a questão, evidente se torna que tal referência ao “respectivo sistema nacional”, deve ser lido de forma restritiva para os prestadores de tais serviços reconhecidos como tal e prestados por conta da respectiva autoridade nacional, e já não em função de uma qualquer entidade não nacional que confira tal reconhecimento, e ainda que o prestador actue por conta dessa entidade doutro E.M.

Quanto à invocação da Convenção de Bruxelas que, alegadamente não se punha nos presentes autos, refira-se que tal referência apenas complementa os fundamentos de direito da sentença proferida pela Mª Juiz da 1ª instância, não determinando qualquer decisão diversa do proferido de acordo com a respectiva motivação da mesma. De resto, Não sendo , em qualquer caso, questionado que tal consideração resultaria numa violação de norma de direito substancial aplicável ao caso, atento a análise meramente perfunctória de que não foi observado aquela convenção. De resto,

Ao contrário do que alega a recorrente, a sua não observância é que implicará sempre a liquidação do imposto que se mostrar devida, por exactamente se considerar que não era possível o entendimento de que a entidade beneficiária dos serviços prestados pelo recorrente se inseriam numa actividade de acolhimento familiar e que inclusivamente, poderia vir a ser o caso , em relação ao recorrente, se se cumprisse o procedimento de acolhimento quando efectuada de acordo com o Regulamento de Bruxelas II relativo à competência, ao reconhecimento e à execução de decisões em matéria matrimonial e em matéria de responsabilidade parental ,o que não foi observado conforme resulta da alínea K), do probatório.

Quanto à pretensa questão de o recorrente não haver recebido as importâncias que serviram de base à liquidação adicional de imposto, constata-se do probatório o seguinte quanto aos montantes auferidos pelo recorrente… “ Através da análise do anexo B da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, verifica-se que o s.p. passsivo obteve rendimentos no âmbito da sua actividade profissional no montante de 47.700.00 euros, 55.200.00 euros, 58.980.00 euros, 65.100.00 euros, e 90.697,12 euros, respectivamente.

“.. Em contrapartida o s.p. recebe uma remuneração a título de honorários, correspondente â tabela de assistentes sociais na Alemanha.

…Da consulta a declaração de rendimentos modelo 3 de IRS de 2006 verifica-se que o s.p. prestou serviços no montante total de 55.200.00 euros no âmbito da actividade pela qual se encontra colectado, o que supera o limite estabelecido no artigo 53.° do Código do IVA de 10.000.00 euros. pelo que nos termos do n.° 2 do art. 58.” do Código do IVA deveria ter sido apresentada a correspondente declaração de alterações durante o mês de Janeiro do ano seguinte em que foi atingido um volume de negócios superior ao limite referido e consequentemente sujeito às obrigações do regime normal a partir do mês seguinte ao da sua apresentação.

Com base nos elementos disponíveis, nomeadamente as declarações de rendimentos Modelo 3 IRS de 2007, 2008 e 2009, e fotocópias dos recibos emitidos pelo sujeito passivo, foram apurados os seguintes montantes de IVA liquidado, repartidos pelos trimestres correspondentes, por aplicação da taxa em vigor de IVA de 21% existente até 2008/06/30 e de 20% desde 2008/07/01, sobre os serviços prestados durante os anos de 2007, 2008 e 2009.”.Quanto aos juros compensatórios atento o atraso na liquidação do imposto por motivo imputável ao s.p. , os mesmos mostram-se devidos- cfr nº 1, do artº 96º, do CIVA e do disposto no artº 35º da LGT

Assim, e nos termos expostos,

Dispositivo

Entende-se ser de negar provimento ao recurso e suprida a nulidade parcial da sentença com a presente fundamentação , confirmar a sentença recorrida.

Custas pelo recorrente.

Notifique.

[O relator consigna e atesta que, nos termos do disposto no art.º 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo art.º 3.º do DL n.º 20/2020, de 01 de maio, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, os Senhores Desembargadores Mário Rebelo e Patrícia Manuel Pires ].

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1- RELATÓRIO

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