01102/15 - Supremo Tribunal Administrativo

O conceito de “instalação” densificado no Acórdão Uniformizador de Jurisprudência nº 3/2013 para efeitos de aplicação da isenção prevista no nº 1 do art. 20º do DL nº 423/83, não resulta apenas do DL nº 39/2008, de 7/3, antes da teleologia da norma atributiva do benefício fiscal e dos respectivos elementos histórico e sistemático, daí que seja aplicável a transmissões ocorridas antes da entrada em vigor do DL nº 39/2008, de 7/3.

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO

1.1. A Autoridade Tributária e Aduaneira recorre, ao abrigo do disposto no nº 2 do art. 25º do DL nº 10/2011, de 20/1 (Regime Jurídico da Arbitragem Tributária), da decisão arbitral proferida em 03/06/2015, no processo n.º 622/2014-T instaurado na sequência de pedido de pronúncia arbitral que A…………, S.A. e, subsidiariamente, Banco B…………, S.A. apresentaram, relativamente ao acto de indeferimento tácito da Reclamação Graciosa do acto de liquidação de IMT, no valor de € 35.774,12.

Invoca existência de oposição de acórdãos entre a decisão arbitral e o acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 23/04/2013, no processo n.º 01195/12.

1.2. Termina as alegações do recurso formulando as conclusões seguintes:

A- O recurso para uniformização de jurisprudência previsto e regulado no artigo 152.º do CPTA aplicável ex vi artigo 25.º do RJAT tem como finalidade a resolução de um conflito sobre a mesma questão fundamental de direito.

B- No caso vertente encontram-se reunidos os requisitos para que se tenha por verificada a alegada oposição de acórdãos. Vejamos,

Existência de situações substancialmente idênticas:

a) Subjacente quer ao Acórdão Fundamento no processo n.º 0119/12, de 23.04.2013 já transitado em julgado, quer à decisão arbitral recorrida está a interpretação do regime de isenção em sede de IMT previsto no n.º 1 do art.º 20.º do DL 423/83 para as aquisições de fracções autónomas em empreendimentos turísticos de utilidade turística;

b) Verifica-se, quer numa situação quer na outra, que as fracções autónomas foram adquiridas em datas posteriores à emissão da licença de utilização e ao reconhecimento do estatuto de utilidade turística, no caso do Acórdão Fundamento: Ac. do STA no processo n.º 1195/12 a aquisição ocorreu em 30.03.2007 e o reconhecimento da utilidade turística a título prévio ocorreu em 20.08.2006 e no caso da decisão arbitral a aquisição ocorreu em 20.12.2005 e o reconhecimento da utilidade turística a título prévio ocorreu em 02.06.2005.

c) Ambas as decisões se pronunciam sobre a aplicação do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo uniformizador de Jurisprudência no processo n.º 3/2013.

Contradição sobre a mesma questão fundamental de direito

C- Verificam-se na decisão recorrida e no Acórdão Fundamento soluções opostas e contraditórias relativamente à interpretação do n.º 1 do artigo 20.º do DL 423/83, seguindo a Decisão recorrida o voto de vencido e o Acórdão Fundamento a decisão que obteve vencimento do Acórdão Uniformizador de Jurisprudência do STA n.º 3/2013.

D- Demonstrada a contradição deve o Supremo Tribunal Administrativo, no caso concreto, proceder à anulação da decisão arbitral e realizar nova apreciação da questão em litígio.

Vícios da decisão recorrida

E- A decisão recorrida incorre em manifesto erro de julgamento de direito expresso na decisão recorrida, na medida em que o tribunal arbitral singular adoptou uma interpretação do n.º 1 do artigo 20.º do DL 423/83 que não está em conformidade com a letra e com o sentido da lei nem com a jurisprudência dos tribunais superiores consolidada na ordem jurídica portuguesa em violação no art. 8.º, n.º 3 do Código Civil que impõe ao julgador o dever de considerar todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito.

F- Idêntica questão foi decidida pelo Acórdão do pleno da secção de Contencioso Tributário Acórdão do STA de 15.04.2015 proferido no processo n.º 1297/14 que revogou a decisão arbitral n.º 122/2014-T.

G- É pois, assim, inteiramente justificado o recurso à presente via processual para uniformização de jurisprudência, com a consequente anulação da decisão arbitral recorrida e substituição por outra que, ao contrário do decidido na decisão Recorrida, proceda a uma correcta uma interpretação e aplicação da citada norma legal em conformidade, aliás, com a vasta jurisprudência consolidada dos tribunais superiores sobre a mesma matéria.

Termina pedindo o provimento do presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência, com a consequente revogação da decisão arbitral recorrida, a substituir por outro acórdão consentâneo com o quadro jurídico vigente.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP emite Parecer nos termos seguintes:

«FUNDAMENTAÇÃO

1. Pressupostos gerais de admissão do recurso

A decisão arbitral é susceptível de recurso para o STA, ao qual é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência (art. 25º nºs 2 e 3 DL nº 10/2011, 20 janeiro; art. 152º CPTA).

O único requisito explicitamente exigido para a admissão do recurso é a existência de contradição entre a decisão arbitral e o acórdão fundamento, sobre a mesma questão fundamental de direito.

A identidade exigível da questão fundamental de direito pressupõe identidade dos pressupostos fácticos e jurídicos e ausência de alteração substancial da regulamentação jurídica aplicável nas decisões em confronto.

A oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas subjacentes, entendida não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais (cf. desenvolvimento em Jorge Lopes de Sousa Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado 6ª edição 2011 pp. 401/402).

2. O Ministério Público sufraga o entendimento da recorrente sobre a verificação de oposição relevante entre a decisão arbitral e o acórdão fundamento supra identificado, na solução da questão fundamental de direito (conclusões B/D) fls. 20).

3. Mérito do recurso

- Questão fundamental de direito: interpretação do inciso com destino à instalação de empreendimentos qual de utilidade turística, integrante da previsão da norma constante do art. 20º nº 1 DL nº 423/83, 5 dezembro, enquanto pressuposto da isenção de IMT na aquisição de prédios ou de fracções autónomas situadas naqueles empreendimentos.

A questão decidenda foi resolvida no acórdão uniformização nº 3/2013, publicado no Diário da República nº 44/2013, Série I, 4 março 2013, emergente do acórdão STA-SCT 23 janeiro 2013 (processo nº 968/12), em julgamento ampliado do recurso, com intervenção de todos os juízes da secção (art. 148º nº 1 CPTA).

O citado acórdão uniformizou jurisprudência nos seguintes termos:

O conceito de «instalação» para efeitos dos benefícios a que se reporta o nº 1 do art. 20º do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, reporta-se à aquisição de prédios (ou e fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação».

O acórdão fundamento invocado no presente recurso expressamente aderiu a esta orientação jurisprudencial, motivado pela autoridade da formação que a estabeleceu e pelo imperativo imposto ao julgador de, perante casos análogos, obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito (art. 8º nº 3 CCivil).

Idêntica motivação justifica a adesão do Ministério Público à doutrina do acórdão uniformizador de jurisprudência e, consequentemente, do acórdão fundamento; não sendo despicienda a circunstância de o signatário ter emitido parecer no acórdão uniformizador de jurisprudência em sentido consonante com a interpretação vencedora.

A decisão arbitral acompanhou (com transcrição parcial) a fundamentação e o sentido do voto de vencido expresso naquele acórdão pela Senhora Conselheira Dulce Neto.

Posterior jurisprudência do STA-SCT tem alinhado, sem dissidência, com a orientação do acórdão uniformizador de jurisprudência, em virtude de adesão dos Senhores Conselheiros com votos de vencido no acórdão uniformizador de jurisprudência à interpretação vencedora (designadamente, acórdãos STA-SCT 23.01.2013 processo nº 1001/12; 18.12.2013 processo nº 1539/13; 5.02.2014 processos nºs 1041/13 e 1047/13; 28.05.2014 processo nº 291/14).

CONCLUSÃO

O recurso merece provimento.

A decisão arbitral impugnada deve ser revogada e substituída por acórdão que confirme na ordem jurídica o acto de liquidação de IMT, objecto da pronúncia arbitral»

1.5. Cumprido o estipulado no n.º 2 do artigo 92.º do CPTA, cumpre decidir.

FUNDAMENTOS

2. Na decisão arbitral julgaram-se provados os factos seguintes:

A. A Requerente B…………leasing adquiriu, no âmbito da sua actividade, em 20/12/2005, a fração T do prédio urbano, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de ……… sob o n.º 12856, destinado a Serviços, integrado no Empreendimento Turístico “………”, sito na Avenida ………, em ………, freguesia de ……… e concelho de Loulé.

B. No mesmo dia 20/12/2005, foi celebrado um Contrato de Locação Financeira Imobiliária, tendo por objecto a referida fracção, com a Requerente A…………, S.A.

C. Em 23 de Março de 2006, a Requerente A………… celebrou com a C…………, S.A. um contrato de exploração turística, onde, entre outras coisas, cedia o direito exclusivo de exploração da fracção.

D. Em 15/06/2005, foi publicado em Diário da República, 2ª série, n.º 135, Aviso do Despacho do Secretário de Estado do Turismo, de 2 de Junho de 2005, referente à atribuição ao empreendimento qualificado como Conjunto Turístico “………”, da utilidade turística a título prévio, a levar a efeito pela sociedade D…………, S.A

E. Em 11/06/2007, foi publicado em Diário da República, 2ª série, n.º 135, Aviso n.º 10508/2007, o Despacho do Secretário de Estado do Turismo de 7 de Maio de 2007, a confirmação de utilidade turística, atribuída a título prévio, ao Conjunto Turístico “………”, de que é representante a sociedade D…………, S.A., pelo prazo de 7 anos a partir da data da emissão da licença de utilização turística pela Câmara Municipal de Loulé, o que ocorreu em 30 de Setembro de 2005.

F. Em 28/06/2013, pela Ordem de Serviço n.º 201301096, a Requerente B…………leasing foi objecto de uma acção de inspecção, que visava o controlo de benefícios fiscais, tendo como código de actividade o n.º 1212110213.

G. No âmbito da acção inspectiva, supra referenciada, a AT concluiu que a isenção de IMT consagrada no artigo 20.º, n.º 1 do Decreto-lei 423/83 foi reconhecida indevidamente pelo notário, o que resultou na liquidação em apreço, que incidiu sobre a compra do imóvel em referência, que a ora Requerente efetuou à sociedade D…………, S.A., inscrita sob o NIPC ………, com base no preço atribuído de € 550.371,00, à taxa de 6,5%.

H. A liquidação de IMT, foi objecto de reclamação graciosa em 21 de Março de 2014, via fax, a que foi atribuído o n.º de processo 3859201404001303.

I. A AT não cumpriu o prazo de 4 meses, contado a partir da entrada da petição da Requerente, para concluir o procedimento de reclamação graciosa, fazendo-se presumir o seu indeferimento para efeitos de impugnação a 21 de Julho de 2014.

J. Em 14 de Agosto de 2014 a Requerente dá entrada do Pedido de Pronuncia Arbitral, quando tinha até 21 de Outubro de 2014 para o fazer.

K. De acordo com a Resposta e o pedido de pronúncia arbitral, deu-se indeferimento tácito da mencionada reclamação graciosa.

3.1. Como se referiu, o presente recurso vem interposto, ao abrigo do disposto no nº 2 do art. 25º do DL nº 10/2011, de 20/1 (Regime Jurídico da Arbitragem Tributária), da decisão arbitral proferida em 5/12/2014, no processo nº 275/2014-T instaurado na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado por E………… SGPS, S.A., invocando a recorrente que existe oposição de acórdãos entre a decisão arbitral e o acórdão proferido pelo STA em 23/04/2013, no processo n.º 01195/12.

3.2.1. Nos termos do disposto no citado nº 2 do art. 25º do RJAT (DL nº 10/2011, de 20/1) a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo.

Sendo aplicável (cfr. o nº 3 do mesmo art. 25º) a este recurso, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral.

Ora, se no que respeita aos pressupostos gerais de admissibilidade do recurso (legitimidade da recorrente, tempestividade do recurso, valor da causa e requisitos formais da alegação) parece nada obstar à admissibilidade do recurso, importa, ainda assim, apreciar se existe a invocada oposição entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão do TCAS, invocado como fundamento daquela oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito. Sendo que o recurso também não deve ser admitido se, não obstante a existência de oposição, a orientação perfilhada na decisão arbitral impugnada estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA (cfr. o nº 3 do art. 152º do CPTA, aplicável “ex vi” do disposto no nº 3 do art. 25º do RJAT).

Vejamos, pois.

3.2.2. Como se refere no acórdão do Pleno desta secção do STA, de 4/6/2014, proc. nº 01763/13, para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito (ou de oposição de acórdãos) entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento devem seguir-se os critérios jurisprudenciais firmados na vigência da legislação anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, pois, exigível para a verificação de contradição relevante, «que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos: o que, como parece óbvio, pressupõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição também deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas.(Cfr., neste sentido, os acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário, de 25/3/2009, rec. nº 598/08 e do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo, de 22/10/2009, rec. nº 557/08;

bem como:

- Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª ed., Coimbra, Almedina, 2010, pp. 1004 e ss.;

- e Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. IV, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 44 ao art. 279º pp. 400/403.)»

No caso vertente, a decisão arbitral recorrida julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral interposto pela sociedade ora recorrida, anulando a liquidação de IMT sindicada, no entendimento de que a aquisição da fracção autónoma em causa, ocorrida em 20/12/2005, beneficiava da isenção prevista no n.º 1 do artigo 20.º do DL 423/83.

Por seu lado, o acórdão invocado como fundamento deu provimento a recurso interposto pela Fazenda Pública de sentença do TAF de Loulé que julgara procedente impugnação de liquidação de IMT e de Selo devidos pela aquisição, em 30/3/2007, de fracção de prédio urbano inserida em aldeamento turístico, mantendo a liquidação sindicada, no entendimento de que a referida aquisição não beneficiava da isenção prevista no n.º 1 do artigo 20.º do DL 423/83.

Ora, sobre esta mesma questão se debruçou já o acórdão proferido no Pleno desta Secção do STA, de 18/4/2015, no proc. nº 01297/14, com fundamentação que inteiramente se sufraga. E porque não são aportados novos argumentos relevantes, nem se vislumbra motivo para divergir da jurisprudência uniforme do STA, limitar-nos-emos (atendendo, também, ao disposto no n.º 3 do art. 8º do CCivil), a seguir a fundamentação expendida naquele referido aresto, cuja fundamentação é, no essencial, a seguinte:

«[A] questão fundamental de direito num e noutro aresto era, portanto, a mesma - a de saber se a aquisição de fracção autónoma em empreendimento turístico beneficiava ou não da isenção prevista no n.º 1 do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro -, tendo sido objecto de decisões expressas opostos num e noutro.

Não porque os factos dados como assentes nos probatórios respectivos sejam diversos do ponto de vista da sua subsunção normativa – porque não obstante nas alíneas c) e h) do probatório fixado na decisão arbitral recorrida se ter consignado que a aquisição em causa se destinou à instalação do empreendimento, tais afirmações não constituem factos, antes asserções meramente conclusivas e reveladoras de uma pré-compreensão da solução que se iria imprimir à decisão arbitral -, antes porque enquanto no Acórdão fundamento se aderiu – tendo em conta a suprema importância da uniformidade de jurisprudência no âmbito interno dos tribunais, sobretudo em face da segurança e estabilidade das relações jurídicas a que o direito deve ambicionar e aceder, e que encontra consagração no art. 8.º, n.º 3 do Código Civil -, à orientação jurisprudencial fixada no acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013 – nos termos da qual o conceito de «instalação», para efeitos dos benefícios a que se reporta o n.º 1 do artigo 20.º, do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, reporta-se à aquisição de prédios (ou fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação» -, a decisão arbitral recorrida entendeu que a interpretação e alcance a conferir ao n.º 1 do artigo 20.º do DL 423/83, com a uniformização estabelecida pelo acórdão referido, só poderá ser aceite para as transmissões ocorridas após a entrada em vigor do DL 39/2008, de harmonia com o estabelecido sobre a aplicação da lei tributária no tempo, prevista no artigo 12.º da LGT e decidiu, ao invés, que a aquisição aqui em causa contribuiu de forma decisiva para a instalação do empreendimento turístico ………, pelo que beneficiaria da referida isenção.

Há, pois, entre a decisão arbitral recorrida e a sufragada no Acórdão fundamento oposição relativamente à mesma questão fundamental de direito, sendo manifesto que a decisão arbitral recorrida de apartou - expressa e deliberadamente -, da jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo sobre a questão, expresso no já referido Acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013 e reafirmado em dezenas de acórdãos que, posteriormente àquele e em obediência ao aí consignado, foram emanados deste STA.

Deve, pois, o recurso prosseguir para conhecimento do respectivo mérito.

7.2. Do mérito do recurso

Entendeu a decisão arbitral recorrida (cfr. a alínea p) da respectiva fundamentação de direito) que a interpretação e alcance a conferir ao n.º 1 do artigo 20.º do DL 423/83, com a uniformização estabelecida pelo o acórdão referido, só poderá ser aceite para as transmissões ocorridas após a entrada em vigor do DL 39/2008, de harmonia com o estabelecido sobre a aplicação da lei tributária no tempo, prevista no artigo 12.º da LGT, porquanto o acórdão invocado decide sobre uma transmissão ocorrida em 3 de Agosto de 2009 altura em que o quadro legal destes empreendimentos turísticos era o RJIEFET, aprovado pelo DL 39/2008 de 7 de Março, enquanto que a situação concreta dos presentes autos se situa em 02 de Dezembro de 2005, altura em que vigorava o RJIFET, aprovado pelo DL 167/97 de 04 de Julho (cfr. a alínea n) da respectiva fundamentação de direito).

Sendo verdade que o concreto caso que deu origem ao Acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2001 respeita a uma transmissão ocorrida em 2009 e que a generalidade dos casos similares ao dos presentes autos decididos por este STA se reportam igualmente a transmissões ocorridas em data posterior à da entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 39/2008 de 7 de Março, este STA já teve oportunidade de afirmar a aplicação da orientação jurisprudencial uniformizadora fixada a transmissões ocorridas em data anterior à da entrada em vigor daquele diploma – cfr., para além do Acórdão apontado como fundamento, os Acórdãos do STA de 6 de Fevereiro de 2003, rec. n.º 1168/12, de 13 de Fevereiro de 2013, rec. n.º 881/13 e de 18 de Dezembro de 2013, rec. n.º 1168/12 – porquanto o conceito de “instalação” a que se chegou naquele Acórdão Uniformizador não resulta, apenas e só, do Decreto-Lei n.º 39/2008 de 7 de Março – que, aliás, nenhum conceito de «instalação» fornecia, ao contrário do que sucedia com o artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 167/97, de 4 de Julho, na sua redacção originária e na que lhe foi depois conferida pelo Decreto-Lei n.º 55/2002, de 11 de Março -, antes da teleologia da norma atributiva do benefício fiscal e dos respectivos elementos histórico e sistemático.

Daí que não se vislumbre razão válida para não vincular o caso dos autos à interpretação do conceito de “instalação” fixado naquele Acórdão Uniformizador de Jurisprudência, como, aliás, o fizeram espontaneamente outras decisões arbitrais proferidas em casos semelhantes (cfr. as decisões arbitrais proferidas nos processos 102/2014, 104/2014 e 110/2014, disponíveis no sítio da internet do CAAD), cumprindo o dever imposto ao julgador a que se refere o n.º 3 do artigo 8.º do Código Civil.

Razão pela qual haverá que, no provimento do recurso, anular a decisão arbitral recorrida (artigo 152.º, n.º 6 do CPTA) e, em substituição, julgar improcedente o pedido, mantendo a liquidação de IMT sindicada.»

Porque, como acima se disse, se sufraga por inteiro esta jurisprudência importa, assim, dar provimento ao recurso e anular a decisão arbitral recorrida, julgando (em substituição) improcedente o pedido.

DECISÃO

Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em conceder provimento ao recurso, anular a decisão arbitral recorrida e, em substituição, julgar improcedente o pedido, mantendo a liquidação sindicada.

Custas pela recorrida.

Lisboa, 16 de Março de 2016. - Joaquim Casimiro Gonçalves (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José da Ascensão Nunes Lopes - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Pedro Manuel Dias Delgado – Ana Paula da Fonseca Lobo - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – José Maria da Fonseca Carvalho - Dulce Manuel da Conceição Neto.