00429/16.2BEVIS - Tribunal Central Administrativo Norte

I – Em caso de reversão operada ao abrigo da alínea a), do nº 1, do artigo 24º da LGT, impende sobre a AT o ónus de provar que foi por culpa do revertido que o património da devedora originária se ter tornou insuficiente para satisfação da dívida exequenda. II - Para este efeito, deve a AT alegar e provar factos ilícitos, praticados pelo revertido ou com o seu consentimento, que tenham resultado numa diminuição do património social, tornando-o insuficiente para satisfação das dívidas geradas no período do exercício do seu cargo. III - No entanto, não basta à AT provar a prática de atos ilícitos, isto é, de inobservância (culposa) das disposições destinadas à proteção dos credores, é necessário que prove que o prejuízo derivou de tal inobservância; isto é, tem, ainda, de demonstrar o necessário nexo de causalidade entre o ato e o dano.* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: RELATÓRIO «AA» , devidamente identificada nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 23/11/2023 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, pela qual foi julgada totalmente improcedente a oposição que deduziu à execução fiscal nº ...30, instaurada pelo Serviço de Finanças ... para cobrança coerciva da quantia exequenda de € 536.018,36, relativa a IRC do ano de 2007, em que é devedora originária a sociedade comercial “ [SCom01...], Lda .”, anteriormente designada “ [SCom02...] Lda. ”. A Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões: A Recorrida não juntou aos autos documentos que demonstrassem uma gerência de facto da Recorrente, tendo juntado apenas três decisões judiciais em sede de alegações finais e não na contestação, em clara violação do preceituado no artigo 83.º do CPTA, aplicável ex vi artigo 2.º do CPPT . II. Tendo tido a Recorrida acesso a esta documentação durante o período de contestação, tais documentos foram juntos de forma ilegal e extemporânea , pois não respeitaram o propósito das conclusões, de acordo com os artigos 91.º, n.º 3, al. e), e 91.º-A do CPTA, aplicável ex vi artigo 2.º CPPT, pelo que, deveriam ter sido desentranhados pelo douto Tribunal a quo, nos termos do artigo 423.º do CPC . III. Apesar de a Recorrente ter sido nomeada gerente da devedora originária, desde 30 de janeiro de 2004 a 4 de fevereiro de 2008, a mesma era, segundo prova testemunhal produzida com conhecimento direto de causa, apenas gerente de direito [cf. transcrições da testemunha «BB», páginas 6 e 7 das alegações, minutos 01:18:25, 01:19:19, 01:21:10, 01:21:13 e 01:21:21 e da testemunha «CC», páginas 7, 8 e 9 das alegações, minutos 01.46:26, 01:46:30, 01:54:50 e 01:55:12 e da testemunha «DD», página 11 das alegações, minuto 02:36:36] . Por sua vez, toda a prova testemunhal conflui indubitavelmente para o facto de que o gerente de facto era o Sr. «EE» e não a Recorrente, sendo aquele quem, diariamente e de forma reiterada, dava todas as ordens e instruções [cf. transcrições da testemunha «BB», páginas 6 e 7 das alegações, minutos 01:18:25, 01:19:19, 01:21:10, 01:21:13 e 01:21:21 e da testemunha «CC», páginas 7, 8 e 9 das alegações, minutos 01.46:26, 01:46:30, 01:54:50 e 01:55:12 e da testemunha «DD», página 11 das alegações, minuto 02:36:36] . Resultando claramente que, a Recorrente limitava-se a executar ordens que lhe eram comunicadas pelo gerente de facto, seu pai , «EE» [cf. transcrições da testemunha «BB», páginas 6 e 7 das alegações, minutos 01:18:25, 01:19:19, 01:21:10, 01:21:13 e 01:21:21, da testemunha «CC», páginas 7 e 8 das alegações, minutos 01.46:26, 01:46:30, 01:54:50 e 01:55:12 e da testemunha «DD», página 11 das alegações, minuto 02:36:36] . VI. Neste sentido, é apontado pela Recorrida que a Recorrente assinou quatro cheques, no entanto, como também ficou claro na prova testemunhal produzida, aqueles cheques, bem como todos os cheques, apenas eram assinados com ordem expressa do gerente «EE» [cf. declarações de parte da Recorrente, páginas 9 e 10 das alegações, minutos 00:23:25 e 00:45.39 e da testemunha «DD», página 11 das alegações, minutos 02:35.40, 02:35:47] VII. O gerente «EE» foi detido em 2008 (por poucos dias) e preso em 22 de dezembro de 2014, tendo outorgado uma procuração à Recorrente, para que a representasse na qualidade de procuradora da Devedora Originária, sob as suas ordens . VIII. A outorga de tal procuração, como advém das declarações de parte [cf. declarações de parte da Recorrente, página 12 das alegações, minutos 00:27:32, 00:27:48] , resultou exclusivamente da impossibilidade de o gerente «EE» assinar documentação pelo seu próprio punho . Por conseguinte, a comunicação com a Administração do Porto de ... (APA) em 30/09/2015, data bastante distante do dia 04/02/2008 em que a Recorrente cessou a gerência, bem como da liquidação do ano de 2007 que deu origem à execução , deveu-se única e exclusivamente à indicação que o gerente «EE» deu à mesma, para regularizar as dívidas com a mencionada entidade [cf. declarações de parte da Recorrente, página 13 das alegações, minutos 00:26:50 e 00:28:37] . Das declarações de parte [cf. declarações de parte da Recorrente, páginas 14 e 15 das alegações, minuto 00:24:21] , resulta de igual forma que a Recorrente, como não era já gerente da devedora originária, apenas assinou notas de diligência de procedimento de inspeção tributária a 10-03-2008 e 09-09- 2008, porque, como afirmou a funcionária da Recorrida, Sra. Dra. «FF», poderiam ser assinadas por qualquer pessoa, mesmo por quem não exercesse funções de gerência . XI. Decorrendo também que a primeira nota de diligência tinha sido já assinada pelo gerente «EE», apenas tendo sido requerida a assinatura da Recorrente, pelo facto de ter sido alterada a nota de diligência, o que obrigava a funcionária da Recorrida a deslocar-se à ..., deslocação essa que a referida funcionária pretendia evitar. XII. Ora, além de a assinatura destes documentos não configurar um ato de gerência, a consideração destas assinaturas como atos de gerência, configura um claro comportamento de má-fé por parte da Recorrida . XIII. É manifesto que a Recorrente não exerceu a gerência de facto. XIV. A Recorrida, ao aperceber-se que a prova referente ao período de gerência nominal da Recorrente era insuficiente , socorreu-se de uns poucos atos isolados da Recorrida, sempre executados sob expressas ordens do Sr. «EE», e sempre fora daquele período de gerência nominal . XV. Estes atos foram a assinatura de notas de diligência nas datas de 10-03-2008 e 09-09-2008, e a comunicação com a Autoridade do Porto de ... em 30-09-2015, todos atos praticados depois de a Recorrente ter cessado a sua gerência em 04-02-2008. XVI. Desta forma, a Recorrida pretendeu, com aqueles três atos isolados fora do período de gerência nominal do ano de 2007, e num espaço temporal de 7 anos depois de ter cessado a gerência nominal, provar uma gerência efetiva no ano de 2007. XVII.Em contraposição ao que a Recorrida afirma, de tais atos com um intervalo temporal de 7 anos entre a sua prática, não resulta o exercício da gerência de facto de forma reiterada, sendo tal afirmação, completamente contrária à lei (cf. artigo 24.º da LGT ), bem como ao arrepio da vasta jurisprudência indicada nas alegações . XVIII. Resulta da jurisprudência que, tal como no presente processo, o gerente nominal, distingue-se do gerente efetivo, por desempenhar a sua função desacompanhada dos inerentes poderes, por se encontrar a « mando » de alguém, sendo, quem assina, normalmente um sujeito numa relação de dependência, como um filho, empregado ou cônjuge. XIX. Da prova testemunhal gravada resulta que, ao contrário das empresas imobiliárias relacionadas com a [SCom02...], em que a Recorrente tinha autonomia e poder de decisão, relativamente à devedora originária a Recorrente limitava-se a seguir ordens. XX. Por força da reapreciação da prova gravada, quando na sentença se diz que a ora Recorrente era gerente da devedora originária, a matéria de facto deve ser alterada no sentido de que a Recorrente foi apenas gerente nominal, pois o gerente efetivo, seu pai, «EE», era unicamente quem autorizava ou consentia qualquer ação com cariz decisório . XXI. Por um lado, apesar da grave situação económica que a devedora originária atravessou, tendo acumulado prejuízos e créditos incobráveis de clientes, assumiu vários financiamentos e responsabilidades junto de entidades bancárias que permitiram efetuar pagamentos a fornecedores e manter a empresa em funcionamento, evitando a situação de insolvência. XXII. Para que os pressupostos da reversão do processo de execução fiscal se encontrassem verificados, era necessário que existisse fundada insuficiência do património do devedor originário, o que não aconteceu, visto que, até hoje, a empresa se mantém em atividade. XXIII. Por força da reapreciação da prova produzida, onde na sentença se menciona que existiu fundada insuficiência do património do devedor originário, a matéria de facto deve ser alterada no sentido de que não existia fundada insuficiência do património do devedor originário . XXIV. A douta sentença viola o artigo 24.º , n.º 1, al. a), da LGT . XXV. Nos termos da norma jurídica violada, os gerentes são subsidiariamente responsáveis pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo, quando tiver sido por sua culpa que o património da pessoa coletiva se tornou insuficiente. XXVI. Todavia, a Recorrente não teve culpa na insuficiência de bens da Devedora Originária, porquanto nunca foi gerente efetiva, mas apenas gerente nominal, contrariamente ao que a Recorrida defende, o que não logrou provar. XXVII.É, assim, manifesta a ausência de culpa da Recorrente na insuficiência do património da devedora originária para satisfação da dívida tributária em execução. XXVIII. Por força da reapreciação da prova produzida, onde na sentença se menciona que a Recorrente praticou um conjunto de atos culposos que determinaram a insuficiência do património da devedora originária, a matéria de facto deve ser alterada no sentido de que tais atos não foram culposos, visto que a Recorrente não era gerente de facto, pois os atos praticados foram exclusivamente sob domínio e ordens do seu pai, «EE» . XXIX. Em suma, a douta sentença recorrida, com o devido respeito, apreciou erradamente a prova produzida, pelo que não se pode manter na ordem jurídica . Nestes termos, e nos demais de direito que V. Ex.ª doutamente suprirá, deverá dar-se provimento ao presente recurso, devendo ser proferido acórdão que decida julgar procedente, por provada, a Oposição à execução fiscal deduzida nos autos, com todas as legais consequências, fazendo V. Exas. a acostumada, JUSTIÇA!». A Recorrida não apresentou contra-alegações. O EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer, no sentido da improcedência do recurso, assente no seguinte entendimento: «(…) Competindo no atinente à questionada junção de documentos assinalar que não resulta da sentença recorrida que a adjunção de tais elementos tivesse sido […] determinantes para formação da convicção do tribunal, tendo sido ordenado, aliás, o desentranhamento dos mesmos aquando da prolação do despacho de admissão do recurso (cfr. SITAF, pp. 912 e 1250). Afigurando-se-nos, por outro lado, que a sindicada sentença , diversamente do enunciado na peça recursória , reflecte a observância dos princípios e das regras legalmente estabelecidas em sede de apreciação e valoração dos elementos probatórios relevantes e atendíveis para efeitos de formação da convicção do julgador , bem como acertada subsunção jurídica do correspondentemente assentado acervo fáctico – como decorre da respectiva fundamentação . Não se desconhecendo que, nos termos do disposto no artº 607º, nº5 do CPCivil , o juiz aprecia livremente as provas e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, pelo que só em casos excepcionais de manifesto erro na apreciação da prova, de flagrante desconformidade entre os elementos probatórios disponíveis e a decisão de facto, se devendo alterar tal decisão (cfr., entre outros, Acórdão do TCAN de 07/03/2013, tirado no Proc. nº 00906/05.0BEPRT , editado in www.dgsi.pt ). Desconformidade essa que, “ in casu ”, se não detecta. Neste entendimento, não padecendo, a nosso ver, a sentença recorrida de patologias que, do ponto de vista da legalidade, determinem ou justifiquem a sua revogação, deverá ser negado provimento ao interposto recurso.». Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º , nº 4, do Código de Processo Civil , cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir sobre a junção de documentos com as alegações pré-sentenciais e se a sentença enferma de erro de julgamento de facto e de direito quanto à verificação dos pressupostos de que depende a reversão. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO Factualidade assente em 1ª instância A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto: « IV I Factos provados A empresa [SCom02...], LDA., atualmente designada por [SCom01...], LDA. (NIPC ...74) foi constituída em 18 de janeiro de 1975, sob a forma de sociedade anónima e assim permaneceu até 4 de fevereiro de 2008, data em que foi transformada em sociedade por quotas, cfr. certidão de matrícula junta a fls. 1698 a 1704 do processo executivo (correspondente ao volume VII disponível para consulta em CD) junto aquando da informação prestada nos termos do artigo 208º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a qual consta da parte final do doc. 004488842 do processo digital, sendo deste os demais elementos infra referidos que não tenham outra indicação ; No quadriénio de 2004/2008 o Conselho de Administração da [SCom02...] era composto, na qualidade de vogal, pela ora Oponente, idem anterior ; Nas atas do Conselho de Administração, datadas de 2004 a 2007 a Oponente figurou como Administradora e, nessa qualidade por ela foram subscritas, vide fls. 1712 a 1724 do processo executivo melhor discriminado em 1 ; Subscreveu também na referida qualidade, em 25-02 e 07-03 do ano de 2007 procurações forenses juntas a petições judiciais, cfr. fls. 1725 a 1728 do processo executivo a que se vem aludindo ; 5 Assinou cheques da devedora originária, pelo menos entre os anos de 2004 e 2007, vide fls. 1746 e 1749 do processo executivo ; Apôs também a sua assinatura na qualidade de administradora nos relatórios de contas de dezembro de 2006 e março de 2007, cfr. fls. 1729 a 1735 do processo executivo ; Apesar de em termos registrais a Oponente só ter sido gerente apenas até início de fevereiro de 2008, posteriormente interveio em representação da administração da [SCom02...]. Através de “ contactos escritos, pessoais e telefónicos ” com a ... e assinou, em 09-09-2008 e 10-03-2009, as notas de diligências, no âmbito de ações inspetivas, vide fls. 1745, 1750 e 1751 do processo executivo ; A Oponente era e é o braço direito do seu pai, o principal gerente da Originária devedora (OD), tendo plena consciência da situação contabilística e financeira da mesma, conhecendo também todas as alienações e onerações de património ocorridas entre 2005 e 2006 e o destino a dar aos montantes ao dispor da OD, até porque interveio, como Presidente do Conselho de Administração das sociedades adquirentes [SCom03...] e [SCom04...], cfr. os depoimentos das testemunhas arroladas pela Oponente; as suas declarações e os documentos 9 a 11, inclusive, que instruíram a petição inicial. Sobre os depoimentos e declarações vindas de referir não se olvida que uns e outros disseram que era o Pai da Oponente quem comandava os destinos da Originária devedora, mas tem-se também presente toda a factualidade supra descrita e as próprias declarações da Oponente resultando das mesmas que ela conhecia a situação da originária devedora e demais empresas, mormente as ligadas ao ramo imobiliário, ou seja as adquirentes do património onerado pela OD , as quais, segundo a testemunha «CC», “ trabalhador da [SCom03...] mas se for necessário presta auxílio noutras empresas do grupo ” eram a área onde aquela mais trabalhava. Tem-se presente que, de todo o acervo probatório, resulta ser a OD e as demais empresas do grupo empresas familiares e de gestão familiar onde predomina o patriarca, mas onde a única filha, a Oponente, também marca presença ; Em 15 de fevereiro de 2011, a devedora originária, representada pelo seu gerente (o já referido Pai da Oponente) constituiu a favor da empresa [SCom05...], S.A., [SCom06...], S.A., [SCom03...], S.A. e [SCom07...], S.A, todas elas representadas pelos seus administradores, a Oponente e marido, um penhor mercantil sobre bens de que era proprietária, avaliados no valor global de € 24.187.774,46, os vinhos existentes nos vários entrepostos e o recheio das suas instalações, vide documento 22 da petição inicial ; As alienações referidas em 8) foram objeto de ações declarativas de impugnação pauliana, processos ..8/0...TBTND, ..8/0...TBTND-A e ..8/0...TBTND-B do ... Juízo do Tribunal Judicial de Tondela, atualmente Comarca de Viseu, Inst. Central, Secç. Cível, foram julgadas totalmente procedentes, comprovando-se que elas “ provocaram a impossibilidade para o credor de obter a satisfação integral do seu crédito ou um agravamento dessa impossibilidade ”, cfr. ponto 58 do despacho de reversão constante de fls. 42 e segs. do doc. 004488841 do processo digital e págs. 99 e segs. do mesmo doc. até págs. 38 do doc. 004488842, realçando-se a clara e profunda motivação da sentença que julgou procedente a impugnação pauliana constante, do início das páginas vindas de referir (págs. 99 e segs…) ; Em vez do alegado nestes autos pela Oponente, e nas referidas Ações pela OD, ao alegarem que as alienações decorreram de reestruturação do grupo de empresas, onde se integra a OD e as adquirentes, entre outras, realizada na sequência de estudo elaborado pela consultora [SCom08...], vide 136º a 140º da petição inicial, conjugado com o referido estudo constante do doc. 21 da petição inicial e depoimento da testemunha «DD». Estes elementos entendemo-los como insuficientes para afastar a comprovação referida em 10 ; em 27 de setembro de 2012, o Diário Económico publicou um artigo de informação sobre as maiores exportadoras de vinho e no “TOP - 10 das exportadoras”, constava, em oitavo lugar, a empresa [SCom02...], considerada “ a maior exportadora de vinho a granel (...) liderada por «EE», (...) ”, cfr págs.40 a 44 do doc. 004488842 do processo virtual ; desde 2010 as exportações de vinho têm assumido taxas de crescimento anual positivas, vide diapositivo que integra o estudo apresentado por Telma Machado no Fórum Anual Vinhos de Portugal, organizado em 2015-11-25 pelo instituo da Vinha e do Vinho, IP, intitulado "Os Vinhos de Portugal em 2015: exportação e mercado nacional, disponível no endereço de internet: http://www.ivv.min- agricultura.pt/np4/7newsld=8079&fileName=VinhosPortugal2015TMACFinal.pdf, junto a págs. 39 do doc. 004488842 do processo virtual ; A OD, em contraciclo, desde meados de 2009, entrou num conjunto de exercícios com resultados negativos, depois de nos anos de 2003 a 2008, inclusive, ter alcançado resultados positivos, cfr. ponto 62 do despacho de reversão, melhor identificado nas notas de fundamentação do ponto 11 e cópia das Declarações de IES dos anos de 2009 a 2014, inclusive que constituem os docs. 14 a 19 da petição inicial ; No processo de execução fiscal n. º ...30, instaurado pelo Serviço de Finanças ... para cobrança coerciva da quantia exequenda de € 536 810,33, relativa a IVA dos anos de 2007 e 2008, em que é devedora originária a sociedade comercial “[SCom01...], Lda.” (NIPC ...74), anteriormente designada [SCom02...] Lda., depois de ter sido projetada a reversão das dívidas e de a Oponente ter exercido o direito de audição foi proferido contra Ela e outros, em 06-05-2016 despacho de reversão, vide projeto de reversão, exercício do direito de audição e despacho de reversão a fls. 1813 a 1820, 1828 a 1841 do volume 8 do processo executivo melhor identificado em 1) .; Em tal despacho, para além do mais, aludiu-se, para fundamentar a reversão, à factualidade descrita em 2 a 7, idem anterior ; No dia seguinte ao despacho de reversão foi emitida “CITAÇÃO (REVERSÃO”) contra a Oponente, sendo recebida por «GG», em 16-05-2016, cfr págs. 1847 a 1849 verso do processo executivo a que se vem aludindo ; Através do ofício n.º 853, de 25-05-2016, foi emitida a notificação da oponente, nos termos do artigo 233.º do Código de Processo Civil , vide pontos 7 a 9 da informação que instruiu o despacho que manteve a reversão e ordenou a remessa da oposição a este Tribunal e ainda fls. 1855 e 1856 e sgs. do processo executivo) ; Em 15-06-2016 a Oponente deduziu a presente oposição à execução, cfr. comprovativo de entrega de documentos constante da parte superior direita da primeira página da petição inicial ; A dividas exequenda foi liquidada no ano de 2011, ano em que foi instaurada a execução e citada a OD, citação verificada em 07-04-2011, vide as primeiras 4págs. do processo executivo constantes do volume 1 . IV II Factos não provados Inexistem. Motivação e análise crítica da prova produzida: Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os documentos e informações constantes dos presentes autos e do processo administrativo (que se encontra disponível para consulta no CD que a Entidade Exequente juntou aquando da apresentação da informação prestada nos termos do artigo 208º do CPPT ), conforme o especificado nas várias alíneas da factualidade dada como provada, documentos esses que não foram impugnados e que, pela sua natureza e qualidade, mereceram total credibilidade por parte do Tribunal, por não haver razões para duvidar da sua fidedignidade. O tribunal considerou ainda o depoimento das testemunhas arroladas pelo oponente; «BB» (contabilista certificada, trabalha para o grupo de empresas do qual o oponente é gerente, desde 2003 até à data); «CC» (empregado de escritório na empresa [SCom03...], desde 1998, empresa esta que integra o grupo de empresas de que o oponente é gerente); «DD» (jurista, funcionário da empresa [SCom03...], trabalha desde 1998 para o grupo de empresas das quais o oponente é gerente) ; assim como o depoimento das testemunhas arroladas pela FP, «HH», inspetora que realizou a fiscalização a Originária devedora aos anos 04 a 08 e realizou as correspondentes notificações; «II», casada, Insp. Tributária tendo trabalhado quase exclusivamente nos processos da cruz - execuções, pedidos de dispensa de garantia - entre 2012 e 2016. Foi a autora da informação prestada pela Entidade Exequente nos termos do artigo 208º do CPPT , vide 4º parágrafo do relatório desta sentença. A testemunha «BB», após explicar a sua razão de ciência (conforme se deixou dito), explicou que as dívidas surgiram de dificuldades de tesouraria agravadas a partir de 2008, chegando a ocorrer dívidas aos funcionários; os gerentes, principalmente, o pai da Oponente sempre pensou que dava a volta à situação e por isso não se apresentou à insolvência. Em termos gerais, confirmou que as dívidas da devedora originária eram muitas que o dinheiro gerado pela empresa não dava para pagar tudo. Este depoimento foi prestado de forma serena, fluída, coerente e com conhecimento direto da atividade da devedora originária, da gerência exercida pela oponente apesar de acentuar sempre o Pai desta a comandar os destinos da empresa. Não foi possível perceber que concretas medidas/diligências foram tomadas para pagamento da dívida em execução. Não foi possível ao Tribunal perceber por que razão a Oponente não pagou as dívidas exequendas, sendo certo que a empresa ainda continua em atividade, o que claramente indica a viabilidade da empresa e que esta pagou outras dívidas que lhe permitiram manter-se em funcionamento. Por sua vez, «CC» afirmou que conhece a oponente por ser a gerente das empresas em que se integra a devedora. À semelhança do referido pela testemunha anterior, confirmou que a dívida surgiu num contexto de dificuldades económicas da devedora originária, marcadas por um aumento das dívidas dos clientes, diminuição de vendas, por recurso a empréstimos bancários e pelas dificuldades de tesouraria para fazer face a todas as despesas que iam aparecendo. Sobre a gestão secundou o depoimento da testemunha anterior. Este depoimento foi prestado de forma serena, calma e fluída, mas do mesmo não foi possível extrair as medidas concretas e diligências que a oponente empreendeu para tentar pagar as dívidas em execução. No mais, à semelhança do referido anteriormente, não foi explicado por que razão a oponente e seu Pai não pagaram as dívidas. «DD» começou por explicar que era jurista e que já trabalhou em várias empresas geridas pela Oponente e Pai, mas que o seu conhecimento dos factos era indireto, uma vez que não acompanhou diretamente o processo de execução em apreço e apenas teve conhecimento da existência da dívida exequenda e do respetivo processo executivo através da informação que circulava na empresa devedora originária e noutras empresas geridas pela oponente e demais familiares. Sabia que a devedora originária, desde 2009, começou a enfrentar sérias dificuldades económicas, tinha uma dívida grande à banca e que o oponente teve de garantir pessoalmente essa dívida. Face à conjuntura económica adversa (em que ganharam especial relevância as dificuldades de tesouraria e as duas apreensões de grandes quantidades de vinho), o Pai da Oponente optou por manter a empresa em funcionamento (pois não podia parar de vender), acreditando que a situação era reversível e que iria ultrapassar e recuperar do momento menos bom, razão pela qual o oponente não pediu a insolvência da devedora originária. Era aquele quem geria, os demais, inclusive a Oponente cumpria ordens. Este depoimento mostrou-se genérico, vago, assente num conhecimento indireto dos factos e, com pertinência para o caso sub judice, dele não foi possível extrair qualquer diligência concreta feita pela oponente e seu Pai para tentar pagar a dívida em referência nos autos. As testemunhas da Autoridade Tributária, mormente segunda, revelou conhecimento pormenorizado de todas as dívidas da Originária devedora, conhecimento demonstrado no depoimento que prestou e na informação do 208º que subscreveu. Realça-se a indicação do total da dívida rondar os 47 milhões de euros, com uma ínfima parte recuperada sendo a maior fatia respeitante a dívidas ao IVV e ao IFAP. Por último, nas declarações prestadas pela Oponente afirmou que as vendas dos imóveis foram realizadas na sequência de estudo; fez intervenções a pedido do seu pai de acordo com procuração por ele e sua mãe outorgada; aludiu às apreensões de vinho, aos bancos a cortarem o crédito e a exigirem garantias. E foi a necessidade de garantias bancárias que originou o penhor mercantil do stock de vinhos e recheio das instalações. Resulta da factualidade assente, das respetivas notas de fundamentação, a ponderação realizada na articulação das várias provas dos autos constantes e o porquê de se ter julgado comprovada factualidade apesar de algumas testemunhas defenderem o contrário. Sobre o depoimento das testemunhas elas foram e são trabalhadores da OD ou de empresas do mesmo grupo. As declarações prestadas pela Oponente também foram analisadas não se olvidando o interesse da mesma nos autos. Apesar do vindo de referir, as declarações em causa são elucidativas do conhecimento que a declarante tem da OD e demais empresas do grupo confirmando estarmos perante empresas familiares geridas pela família, principalmente pelo Pai da Oponente e por esta.». 3.1.2. Aditamento à matéria de facto Por se revelar necessário para a boa apreciação da causa e constarem dos autos os elementos probatórios para tanto necessário, ao abrigo da faculdade que nos é conferida pelo artigo 662º do Código de Processo Civil , vamos proceder ao seguinte aditamento à matéria de facto provada: A dívida exequenda em causa nestes autos respeita a IRC do ano de 2007 e o seu prazo de pagamento voluntário expirou em 17/03/2011 – cfr. despacho de reversão de fls. 542 do suporte físico dos autos. A reversão da dívida contra a Recorrente foi efetuada ao abrigo da alínea a) do nº 1, do artigo 24º da LGT – cfr. despacho de reversão de fls. 542 a 548 do suporte físico dos autos. 3.1.3. Recurso em matéria de facto A Recorrente requer a reapreciação da prova gravada, sustentando que, por força dela, os factos provados deverão ser alterados no seguinte sentido: « Nunca, em momento algum, foi negado que a ora Recorrente figurou como Administradora da devedora originária entre 30 de janeiro de 2004 e 4 de fevereiro de 2008, de igual forma também não nega que assinou cheques, de igual forma, não nega que representou através de Procuração a devedora originária perante a APA, e que à falsa fé, assinou, atas de diligências . Mas, convenientemente, esquece-se a AT de referir que a grande maioria dos atos foram praticados após 4 fevereiro de 2008, data em que a ora Recorrente, deixou de figurar enquanto Administradora da devedora originária . E em relação aos poucos atos que foram praticados na gerência nominal da ora Recorrente, a AT e o Tribunal recorrido, bem sabem que a ora Recorrente apenas praticou atos de uma gerência nominal, em que esta praticou atos de gerência mas sempre e incondicionalmente na dependência do gerente efetivo, o Sr. «EE», que determina formalmente todos os atos e atuações, e por isso se tratar de uma gerência nominal . De um conjunto de atos isolados praticados pela ora Recorrente não podemos, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que a mesma exerceu de facto, a gerência da dita sociedade . A AT não aduziu ao processo qualquer prova concreta da culpa da gerência da ora Recorrente e mal andou o Tribunal ao corroborar esta caça às bruxas de que a ora Recorrente, está a ser alvo. O artigo 24.º n.º 1, alínea a) exige a prova da culpa para a responsabilização subsidiária, não se satisfazendo com a mera gerência nominal. Não bastando a outorga de poderes nominais de gerências, exige-se antes o exercício efetivo dessas funções, o exercício efetivo dos poderes e em face da prova testemunhal resulta claro que a ora Recorrente não exerceu precisamente essas funções, nem esses poderes . Há bastante jurisprudência assente quanto a este tema, não bastando “dar o nome” ou “assinar” para se responsabilizar o gerente nominal. A Recorrente não controla, não define o rumo e a estratégia da [SCom01...]. Apenas praticou atos de aparente gerência, mas fê-lo desacompanhado de qualquer critério de oportunidade ou prossecução de interesse estatutário que não domina, apenas para satisfazer o interesse pessoal alheio do Sr. «EE». Estamos perante uma relação de dependência, como resulta claro da prova testemunhal do próprio depoimento de parte . Em face da prova produzida, é da mais elementar justiça que se proceda à alteração da matéria de facto nomeadamente, quando se diz que a ora Recorrente era Administradora da [SCom01...], dever-se-á alterar para o facto de esta ser apenas gerente nominal, porque como resulta claramente da prova testemunhal, quem decidia tudo dentro da empresa é e sempre foi o Sr. «EE», Nunca por nunca, ninguém decidiu o que quer que seja dentro da empresa sem a autorização ou consentimento daquele. Ou seja, a gerência da ora Recorrente, como é fácil de entender, era apenas nominal . De igual forma, os cheques que foram assinados, apesar de, repita-se, não sabermos que cheques são porque não foram juntos, ou em que datas concretas foram assinados, não provam qualquer gerência. Aliás esse tema ficou provado através da prova testemunhal, nomeadamente, os cheques estavam na empresa e o Sr. «EE» é que dava a ordem para ser ou não entregues ao cliente ou ao fornecedor em particular. Nunca, por nunca, a ora Recorrente decidiu que pagamentos efetuar ou a quem . Em face da prova produzida, é da mais elementar justiça que se proceda à alteração da matéria de facto nomeadamente, quando se diz que a ora Recorrente assinava cheques, tentando com isso, provar atos de gerência, antes pelo contrário, uma vez que esta atuação não basta para se considerar uma efetiva gerência de facto, veja-se o que foi supra exposto nos pontos anteriores sobre a gerência nominal . O mesmo se diga em relação aos relatórios de contas, a ora Recorrente assinou-os porque a mesma figurava como Administradora, mas apenas se tratou de uma gerência nominal, nunca, por nunca se tratou de uma gerência de facto. E isto mesmo ficou perfeitamente provado e demonstrado através dos vários depoimentos das testemunhas . Em face da prova produzida, é da mais elementar justiça que se proceda à alteração da matéria de facto nomeadamente, quando se diz que a ora Recorrente assinava relatórios de contas, tentando com isso, provar atos de gerência, antes pelo contrário, uma vez que esta atuação não basta para se considerar uma efetiva gerência de facto, veja-se o que foi supra exposto nos pontos anteriores sobre a gerência nominal . Já no respeitante às reuniões com a APA , apenas de referir que estes contatos foram feitos em 2015, e cronologicamente, não pode, nem é aceite que se tente fazer prova, com um facto ocorrido 8 anos após a ora Recorrente terminar de figurar como Administradora da devedora originária . Em face da prova produzida, é da mais elementar justiça que se proceda à alteração da matéria de facto nomeadamente, quando se diz que a ora Recorrente representou a APA em representação da Administração, tentando com isso, provar atos de gerência, antes pelo contrário, uma vez que esta atuação não basta para se considerar uma efetiva gerência de facto, veja-se o que foi supra exposto nos pontos anteriores sobre a gerência nominal. Sobretudo, quando esta procuração de representação apenas surge em virtude, da detenção do Sr. «EE» . Mas mais, foi à falsa fé que a Sra. Funcionária da AT deu ordem para que a ora Recorrente assinasse as notas de diligências , para agora se tentar provar atos de gerência, quando estes atos ocorreram em 09-09-2008 e 10-03-2009, conforme n.º 7) dos I factos provados. Repita-se novamente, factos ocorridos após o término da gerência nominal da ora Recorrente . Em face da prova produzida, é da mais elementar justiça que se proceda à alteração da matéria de facto nomeadamente, quando se diz que a ora Recorrente assinava atas de diligência, tentando com isso, provar atos de gerência, antes pelo contrário, uma vez que esta atuação não basta para se considerar uma efetiva gerência de facto, veja-se o que foi supra exposto nos pontos anteriores sobre a gerência nominal. Sobretudo, quando estas atas foram assinadas à falsa fé e após o período em que a ora Recorrente figurava como Administradora da devedora originária . ». Relembramos que o recurso da decisão em matéria de facto, faz impender sobre a Recorrente a observância de formalidades que não podem ser dispensadas. Assim, de acordo com o disposto no artigo 640º , nº 1 do CPC , “Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição: Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados; Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida; A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”. Como refere Abrantes Geraldes a propósito desta norma ( in “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, Almedina, 2018, 5ª edição, a págs.165) sempre que o recurso envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto , «a ) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões ; b) Deve ainda especificar , na motivação os meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados que, no seu entender, determinam uma decisão quanto a cada um dos factos ; c) Relativamente a pontos da decisão da matéria de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exatidão as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos (…); e) O recorrente deixará expressa a decisão que, em seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência nova que vem na linha do reforço do ónus de alegação por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente (…)». Esclarece ainda o mesmo autor (cfr. obra citada, pág. 168 e 169) que a rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto deve verificar-se em alguma das seguintes situações: Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto (arts. 635º, nº 4, e 641º nº 2, a. b); Falta de especificação, nas conclusões, dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados (art. 640º, nº 1, al. a)); Falta de especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escritos, etc); Falta de indicação exata, na motivação, das passagens da gravação em que o recorrente se funda; Falta de posição expressa, na motivação, sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação. ». No caso, a Recorrente não identifica qual o facto (ou factos), constantes do probatório, que considera erroneamente julgados. Sem dúvida, pretende se conclua que não foi gerente de facto; contudo, não impugna qualquer dos pontos de facto assente. Para além disto, também não discrimina, com clareza bastante e por referência às concretas passagens dos depoimentos testemunhais que identifica e transcreve, quais os factos que, a seu ver, devem ser aditados ao probatório, de molde a permitir, em face do acervo probatório, a conclusão que pretende retirar. Referimo-nos, naturalmente, a factos simples, ocorrências da vida que, em príncípio, são os únicos aptos a integrar o elenco dos factos (provados ou não). Assim, desde logo, não cumpriu os requsitos formais de que depende a reapreciação da decisão recorrida quanto à matéria de facto, o que determina a rejeição do recurso nesta parte. Estabilizada a decisão quanto à matéria de facto, avancemos na apreciação do recurso. DE DIREITO Da admissibilidade dos documentos juntos pela Fazenda Pública com as alegações pré-sentenciais A Recorrente entende que não era admissível à Fazenda Pública a junção de documentos com as alegações pré-sentenciais. Como refere o EPGA no seu douto parecer, por despacho de 08/05/2024, previamente à admissão deste recurso, foi determinado o desentranhamento dos documentos em causa, designadamente por se entender que já antes constavam dos autos, posto que até instruíram o despacho de reversão. Assim, quanto a esta matéria, nada mais importa analisar, por se encontrar prejudicado o seu conhecimento. 3.2.2. Da gerência de facto A Recorrente não se conforma com a sentença recorrida, na parte em concluiu estar verificado este pressuposto da reversão. Apoia-se no depoimento das testemunhas que, na sua tese, comprova que « quem decidia o dia a dia da [SCom01...] era o Sr. «EE» e não a ora Recorrente «AA» »; diz-se vítima de um comportamento persecutório por banda da AT; invoca desconhecer os cheques a que se reporta o despacho de reversão, mas admite ter assinado cheques entre 2004 e 2007, sempre a mando do seu pai; refere que renunciou à gerência em 4/02/2008 e que, após essa data, apenas assinou autos de diligências com prévia advertência de que não era gerente da SDO (sociedade devedora originária); a assinatura de atas e relatórios de gestão não configura ato de gerência; em 2015 representou a SDO junto da AP, mas a coberto de procuração emitida para esse efeito. Na repartição do ónus de prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes que decorre do artigo 24º , nº 1, da LGT , incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício [alínea a) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT ]. Já relativamente às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo, também incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo, cabendo ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento [alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT ]. Portanto, independentemente da alínea do nº 1 do artigo 24º da LGT ao abrigo da qual se tenha concretizado a reversão, à Administração Tributária cabe sempre fazer a prova do exercício efetivo, ou de facto, da gerência/administração do oponente na sociedade devedora originária. A responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente e reportada ao período do respetivo exercício. Ou seja, a gerência de facto, real e efetiva, constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando a mera titularidade do cargo, vulgarmente designada por gerência nominal ou de direito. É sobre a Administração Tributária, enquanto titular do direito de reversão, que recai o ónus de demonstrar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente/administrador da devedora originária, nomeadamente, os factos integradores do efetivo exercício do cargo, de acordo com a regra geral de direito probatório segundo a qual, àquele que invoca um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito que alega – cfr. artigos 342º , nº 1, do Código Civil e 74º, nº 1, da LGT. Acompanhando a jurisprudência que dimana do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, vertida no seu Acórdão de 28/02/2007, proferido no processo nº 01132/06, respeitante ao regime do ónus probatório no domínio do CPT e, já no domínio do regime de responsabilidade subsidiária dos gerentes comtemplado na LGT, o Acórdão do STA, de 02/03/2011, proferido no processo nº 0944/10, também sufragamos o entendimento de que a mera nomeação como gerente ou administrador não permite presumir o efetivo exercício do correspondente cargo. Como se escreveu no último daqueles arestos: «(…) Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais ( arts. 350.º e 351.º do CC ). As presunções legais são as que estão previstas na própria lei. As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são « as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos ». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.). De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito. No entanto, como se refere no acórdão deste STA, de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, « o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum. E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (Sobre esta «certeza» a que conduz a prova, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 191-192.). Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal. Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal. ». Todavia, ainda que não seja possível partir-se do pressuposto de que com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente que a revertida tinha não se pode presumir a gerência de facto, é possível efectuar tal presunção se o Tribunal, à face das regras da experiência, entender que há uma forte probabilidade de esse exercício da gerência de facto ter ocorrido. Mas, por outro lado, na ponderação da adequação ou não de uma tal presunção em cada caso concreto, nunca há num processo judicial apenas a ter em conta o facto de a revertida ter a qualidade de direito, pois há necessariamente outros elementos que, abstractamente, podem influir esse juízo de facto, como, por exemplo, o que as partes alegaram ou não e a prova que apresentaram ou deixaram de apresentar. (…) ». Por outro lado, como também se ponderou no Acórdão deste TCAN, de 25/05/2016, proferido no âmbito do processo nº 1389/04.8BEPRT : “(…) A distinção entre o mero gerente nominal do gerente efectivo reside no poder subjacente à realização dos actos. O gerente nominal, ou «meramente de direito», pode praticar actos aparentes de gerência, mas fá-lo desacompanhado dos inerentes poderes, normalmente a «mando» de alguém que na organização societária se resguarda de «assinar» e comprometer-se, mas que, ainda assim, detém o poder efectivo de controlar os destinos da sociedade incluindo os de «mandar assinar» documentos da sociedade, como gerente, alguém que, de facto, o não é. Estas situações ocorrem na maior parte das vezes num contexto em que, de um lado, está o «gerente efectivo», regra geral o detentor do capital e do poder que lhe subjaz, que oculta essa qualidade (normalmente por dificuldades de financiamento junto da banca devido a antecedentes de incumprimento, ou por restrição do uso de cheques, etc.); do outro lado, está (quase sempre) um sujeito numa relação de dependência (filho, empregado, cônjuge) ou de favor, que por isso aceita «assinar», ou «dar o nome». Quando assim procede, quando «assina» ou «dá o nome», não o faz no uso de qualquer critério de oportunidade ou prossecução de interesse estatutário que não domina, mas sim para satisfazer um interesse pessoal alheio ao qual está vinculado ou subordinado por razões «não estatutárias». Neste cenário, o mero gerente de direito pratica actos formais de gerência; porém, fá-lo na dependência do gerente efectivo que lhe determina a «oportunidade», o «que», o «como» e o «quando» fazer. A sua função «esgota-se» nas assinaturas e não «pode» (porque não tem o poder) ir para além disso. (…)”. Além do que já ficou firmado, importa, ainda, relembrar que só podem ser considerados gerentes de facto os sujeitos que se ingerem na atividade de gerentes de forma estável e com carácter de continuidade, no que se refere à representação societária, não bastando uma intervenção isolada, para que os gerentes de direito possam ser considerados gerentes de facto. Como se decidiu no acórdão deste TCAN, de 20/12/2011, proferido no processo 639/04.5BEVIS-AVEIRO “ [d]e um acto isolado praticado pelo Oponente, em que, aparentemente, terá agido em representação da executada originária num momento concreto […] não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que o mesmo exerceu, de facto, a gerência da dita sociedade (…) ”. Descendo ao caso vertente, importa ter presente que a reversão operou ao abrigo da alínea a), do nº 1, do artigo 24º da LGT , daí que releva apenas apreciar se a AT demonstrou o exercício da gerência no período de constituição da dívida exequenda, ou seja, no ano de 2007. Resulta do probatório que a Recorrente foi gerente nominal, no quadriénio 2004/2008, até à sua renúncia, em fevereiro de 2008. Entre 2004 e 2007, figurou como administradora nas atas do Conselho de Administração e, em 2007, subscreveu, nessa qualidade, duas procurações forenses; no mesmo ínterim, subscreveu cheques da SDO e assinou relatórios de contas. Não sofre, portanto, qualquer dúvida que a Recorrente foi administradora nominal e praticou atos típicos de administração/gestão, em nome e representação da SDO. Na petição inicial, a Recorrente apenas alegou factos aptos a evidenciar que, como referiu, « não se pode concluir o exercício efetivo e continuado da gerência pelo Executada após a renúncia ao cargo de administração em 04-02-2008, (…) »; sendo que, quanto ao período de constituição da dívida, somente alude a que, da documentação que lhe dada a consultar, através da qual pretendia a AT comprovar o exercício da gerência, constam 4 cheques assinados entre 2004 e 2007, mas estes « foram assinados num período que nada tem a ver com a corrente reversão ». Assim, considerando a factualidade assente e o alegado na p.i. [onde a Recorrente estava vinculada a alegar todos os factos pertinentes para a sua defesa (já que a p.i. funciona como uma contestação à pretensão executiva da AT), em cumprimento dos princípios do dispositivo e da concentração da defesa] , forçoso é concluir que está demonstrado o exercício da administração pela Recorrente, no período de constituição da dívida exequenda. Cabe dizer que a imputação da administração, em exclusivo, ao pai da Recorrente e a alegação de que esta se limitava a seguir as suas instruções, sem qualquer autonomia para tomar decisões quanto à administração da SDO, é uma versão dos factos que não consta da p.i., pelo que, mesmo que tivesse sido provada (e não foi), não poderia ser relevada. Improcede, pois, o recurso nesta parte. 3.2.2. Da culpa Conforme já mencionado, a reversão da dívida exequenda contra a Recorrente operou ao abrigo da alínea a), do nº 1, do artigo 24º da LGT , caso em que compete à AT a prova de que foi por culpa do revertido que o património da devedora originária se ter tornou insuficiente para satisfação da dívida exequenda. Para este efeito, deve a AT alegar e provar factos ilícitos, praticados pelo revertido ou com o seu consentimento, que tenham resultado numa diminuição do património social, tornando-o insuficiente para satisfação das dívidas geradas naquele período. No entanto, não basta à AT provar a prática de atos ilícitos, isto é, de inobservância (culposa) das disposições destinadas à proteção dos credores, é necessário que prove que o prejuízo derivou de tal inobservância (cfr. Paulo Marques, “ Responsabilidade Tributária dos gestores e dos técnicos oficiais de contas – A reversão do processo de execução fiscal ”, Coimbra Editora, p.165) . Isto é, tem, ainda, de demonstrar o necessário nexo de causalidade entre o ato e o dano (cfr. Tânia Meireles da Cunha, “Da responsabilidade dos gestores de sociedades perante os credores sociais: a culpa nas responsabilidades civil e tributária ”, Almedina, p. 140) . Para demonstrar a culpa da Recorrente, o OEF considerou a venda de bens imóveis da SDO, que constituíam uma parte importante do seu património, a empresas do grupo a que pertence, através de escrituras celebradas entre 2005 e 2006 e assinadas por «EE» e pela Recorrente, quer em representação da originária devedora, quer em representação das sociedades adquirentes dos bens. Essas vendas foram objeto de ações de impugnação pauliana, julgadas procedentes em 1ª e 2ª instâncias, tendo o Tribunal que as julgou dado como provado o propósito de prejudicar os credores. Mais consignou que a SDO não tem por objeto a venda de bens imóveis e que as vendas em causa ocorreram quando a sua situação económico-financeira se começou a degradar. Invocou, assim, a AT a prática de um facto ilícito – a venda de parte significativa do património da SDO, com o propósito de prejudicar os credores sociais. Contudo, não ensaiou, sequer, demonstrar o nexo causal entre as ditas vendas do património imobiliário da SDO e a insuficiência patrimonial desta para pagamento da dívida exequenda. Para tanto, teria que evidenciar o valor do património imobiliário alienado e a consequente diminuição patrimonial da SDO, para além de, como fez, indicar o valor total das dívidas que lhe estão a ser cobradas. Mais devia demonstrar por que motivo, não obstante a procedência das impugnações paulianas e a consequente disponibilidade dos bens imóveis em causa para satisfazer dívidas da sociedade, a situação de insuficiência patrimonial gerada pela alienação ilícita dos bens se manteve. Quer isto significar que não pode considerar-se demonstrado o apontado nexo causal se, como aparentemente sucede no caso vertente, a situação de insuficiência patrimonial se continua a verificar, apesar de os bens alienados já poderem ser utilizados para pagamento das dívidas exequendas, sem que tenha havido uma diminuição do seu valor. Em suma, a nosso ver, a AT não demonstrou o nexo causal entre a alienação do património imobiliário da SDO e a sua situação de insuficiência patrimonial para pagamento da dívida exequenda, não cumprindo, em consequência, o ónus da prova da culpa da Recorrente, a seu cargo. Nesta conformidade e sem necessidade de outros considerandos, é de conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgar a oposição procedente e ordenar a extinção da execução fiscal, na parte revertida contra a Recorrente. Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I – Em caso de reversão operada ao abrigo da alínea a), do nº 1, do artigo 24º da LGT , impende sobre a AT o ónus de provar que foi por culpa do revertido que o património da devedora originária se ter tornou insuficiente para satisfação da dívida exequenda. II - Para este efeito, deve a AT alegar e provar factos ilícitos, praticados pelo revertido ou com o seu consentimento, que tenham resultado numa diminuição do património social, tornando-o insuficiente para satisfação das dívidas geradas no período do exercício do seu cargo. III - No entanto, não basta à AT provar a prática de atos ilícitos, isto é, de inobservância (culposa) das disposições destinadas à proteção dos credores, é necessário que prove que o prejuízo derivou de tal inobservância; isto é, tem, ainda, de demonstrar o necessário nexo de causalidade entre o ato e o dano. DECISÃO Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em: conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a oposição procedente, ordenando a extinção da execução fiscal, na parte revertida contra a Recorrente. Custas a cargo da Recorrida, em ambas as instâncias, por nelas sair vencida, nos termos do artigo 527º , nº 1 e 2, do Código de Processo Civil , as quais não incluem a taxa de justiça devida nesta sede, uma vez que não contra-alegou. Porto, 19 de dezembro de 2024 Maria do Rosário Pais – Relatora Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos – 1ª Adjunta Cristina Paula Travassos de Almeida Bento Duarte – 2ª Adjunta