01012/13 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 . A……….. e B…………, com os demais sinais nos autos, vieram, ao abrigo do disposto no artº 150º do CPTA, recorrer do acórdão do TCAN, de 20 de dezembro de 2012, na parte em que julgou parcialmente procedente o recurso da sentença do TAF do Porto que havia anulado o ato de fixação da matéria tributável que teve por base incrementos patrimoniais injustificados, apresentando, para o efeito, alegações nas quais concluem: Iª) Os recorrentes creem que as razões de discordância que motivam a interposição do presente recurso justificam e merecem que o mesmo seja admitido como Revista Excecional, ao abrigo do artigo 150° do Código de Processo dos Tribunais Administrativos, o qual é aplicável aos processos tributários como vem decidindo pacificamente o Supremo Tribunal Administrativo. IIª) O objeto do presente recurso preenche indubitavelmente o requisito da relevância jurídica ou social a que o nº 1 do artigo 150.º do CPTA se refere, já que versa sobre um aspeto particularmente sensível em termos do seu impacto comunitário - desde logo, ao processo subjaz uma norma (o nº 3 do artigo 89°-A da Lei Geral Tributária) de difícil interpretação e aplicação e inserida num normativo complexo, que contende com Direitos Liberdades e Garantias dos cidadãos, que se reveste de especial tecnicidade, que contém a inversão de princípios jurídicos estruturantes (como a inversão do ónus da prova ou a derrogação da presunção da veracidade das declarações dos contribuintes), e que encerra uma premente importância social e económica (tanto na ótica do contribuinte processualmente visado, como numa ótica global de coletividade estadual). IIIª) Ao mesmo tempo, as questões que são o objeto do presente recurso extravasam claramente o objeto dos presentes autos, de modo a que a controvérsia ora gerada se verificará, certamente, num elevado número de casos, pelo que se espera que o Supremo Tribunal Administrativo as aprecie em benefício de uma mais sadia aplicação do direito. IVª) Paralelamente, ocorrem erros flagrantes ao nível da interpretação da Sentença de primeira instância, como seja o considerar-se que determinada factualidade não foi provada quando a tal consta expressamente da mesma, pelo que o Acórdão a quo, na parte que se impugna, incorrer num erro manifesto ou grosseiro - razão adicional pela qual se afigura justificável a intervenção do tribunal de revista. Vª) Essa a primeira Questão: o Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Norte, no segmento de que se recorre, partiu do pressuposto de que a primeira instância não deu como provada que os 300.000,00 € que reentraram na disponibilidade dos recorrentes entre setembro de 2006 e fevereiro de 2007 foram a fonte das operações societárias cuja despesa (no montante de 271.494,54 €) cabia aos recorrentes demonstrar ter sido efetuada com rendimentos auferidos anteriores a 2007. VI) Todavia, a Sentença da primeira instância é clara quando afirma que existe uma relação direta entre essa disponibilidade financeira e os aumentos de capital em causa, dela resultando, de entre outras passagens citadas nas alegações supra que “ com o retorno dos 300.000 euros que, em 2005, o Recorrente havia destinado a investir em Angola, demonstra-se (...) que o montante dispendido pelos Recorrentes não foi gerado nesse ano, sendo proveniente de aforro cuja existência já se verificava em 2005 pelo que deve ser anulado o ato tributário em recurso.” (página 14). VIIª). Neste enfoque, andou mal o Tribunal a quo ao considerar que não foi feita a prova da relação direta entre o aforro demonstrado e a fortuna manifestada no ano de 2007 e que está em causa nos presentes autos, o que redunda em erro grosseiro, numa decisão ostensivamente errada, descabida e ilógica que impõe a admissão da revista como “ claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”. VIIIª). A segunda questão a merecer pronúncia, relacionada com antecedente, é a de saber se a circunstância de determinado facto assumido como provado na fundamentação pela Sentença da primeira instância e não impugnado em sede de recurso, deve ser considerado como tal ainda que não conste especificado naquilo que na gíria se denomina “ probatório ” - o que em face de resposta positiva, que os Recorrentes propugnam, igualmente determinará a revogação do Acórdão recorrido. IXª). É igualmente bom de ver que a questão ora suscitada, de índole processual, não se confina aos estritos termos do caso dos autos, razão adicional pela qual se justifica e impõe que o colando Supremo Tribunal Administrativa, admitindo a Revista, se pronuncie no sentido de eliminar da jurisprudência nacional uma decisão que não serve a justiça e o direito. Xª). Em concreto, cumpre ver esclarecido se um facto dado como provado na fundamentação da Sentença mas não especificado no probatório deve ser considerado como tal, ou se tal falta de especificação importa que não se tenha como provado o mesmo, sendo que, na ótica dos recorrentes, tal omissão no elenco de factos (o denominado “probatório’) não pode significar que determinado facto não se tenha como provado, atento o que dispõe o artigo 659º do CPC . XIª) Neste sentido, aliás, o Supremo Tribunal de Justiça, em douto aresto de 12 de maio de 2011 sumariou que “ O STJ, de acordo com o disposto nos arts. 659.º , n.º 3, 713.º e 726.º do CPC , deve tomar em consideração todos os factos que estão plenamente provados, independentemente de fazerem parte ou não nos factos assentes ou constarem na matéria de facto que o tribunal deu como provada em julgamento.” XIIª) Uma vez mais, estamos perante um claro e grosseiro erro de julgamento que urge ser corrigido, convocando-se ainda a necessidade de este Supremo Tribunal Administrativo fixar orientação jurisprudencial no sentido ora propugnado pelos recorrentes, com a certeza de que a decisão que recair sobre esta questão não aproveitará apenas ao aqui recorrente mas a uma generalidade de casos futuros em que o apontado erro judiciário poderá ser cometido caso a questão mesma não seja esclarecida. XIIIª) A terceira questão, que se coloca em termos subsidiários, formula-se com a seguinte preposição: o nível de exigência de prova do n° 3 do artigo 89º-A da Lei Geral Tributária que vem sendo defendida pelo Supremo Tribunal Administrativo é conforme à Constituição da República Portuguesa nas situações, como a que sucede nos autos, em que quer o aforro provado quer a evidenciação da fortuna deriva da utilização de numerário? XIVª) A orientação jurisprudencial sobre a exigência que o nº 3 do artigo 89º-A da LGT faz impender sobre o contribuinte para elidir a presunção de que determinada despesa não foi efetuada com rendimentos do ano em escrutínio exige a prova da relação direta entre a afetação de determinado rendimento e a manifestação de fortuna evidenciada. XVª) Não pretendendo os Recorrentes questionar o acerto desta orientação jurisprudencial sedimentada, consideram porém que a mesma deve ser repensada para situações em que quer os “ meios financeiros ” quer os “ consumos ” se provam ser corporizados em numerário. XVIª) Com efeito, se se percebe e entende que, feita a prova de que determinado sujeito passivo detinha em data anterior ao da despesa efetuada um aforro, p.e., numa instituição bancária se lhe exija a prova suplementar de que foi essa conta sacada para fazer face ao consumo evidenciado e colocado em crise pela Administração Tributária, não se aceita que tal exigência de prova se estenda a situações em que, pela própria natureza das coisas, não é possível a prova dessa relação direta. XVIIª) Isto porque não é admissível que a norma em causa consagre uma verdadeira “prova diabólica” ou impossível na prática, sendo que sufragar-se o entendimento que subjaz da decisão recorrida redunda na inviabilização da prova em causa por parte dos contribuintes recorrentes e desrespeita o princípio da proporcionalidade, nas suas vertentes da necessidade e do equilíbrio. XVIIIª) O direito à tutela judicial efetiva, como vincam GOMES CANOTILHO E VITAL MOREIRA (Constituição da República Portuguesa Anotada, 3ª edição, p. 163) “ sob o ponto de vista da limitação do direito de defesa, verificar-se-á sobretudo, quando a não observância ... de princípios gerais de processo acarreta a impossibilidade de o particular exercer o seu alegar (e, acrescentar-se-á agora, de provar), daí resultando prejuízos efetivos para os seus interesses.” XIXª) Também JORGE MIRANDA E RUI MEDEIROS (Constituição Portuguesa Anotada, Tomo 1, p. 190) referem que, muito embora disponha o legislador de uma ampla margem de liberdade na concreta modelação do processo, não sendo incompatível com a tutela jurisdicional a imposição de determinados ónus processuais às «partes », o que é certo é que o direito ao processo inculca que “os regimes adjetivos devem revelar-se funcionalmente adequados aos fins do processo e conformar-se com o principio da proporcionalidade, não estando, portanto, o legislador autorizado, nos termos dos artigos 13.º e 18.º, n.ºs 2 e 3, a criar obstáculos que dificultem ou prejudiquem, arbitrariamente ou de forma desproporcionada, o direito de acesso aos tribunais e a uma tutela jurisdicional efetiva”. XXª). Do ponto de vista da responsabilidade probatória que incide sobre o contribuinte, face a inversão do ónus da prova que exceciona a regra do n.º 1 do artigo 74º da LGT , importa ter também ter em conta o pensamento perfilhado pelo Tribunal Constitucional no Ac. n.º 84/2003 a propósito da alínea b) do n.º 2 do artº. 89°-A da LGT, onde se pode ler que “ Assente a declaração do contribuinte numa presunção de veracidade que, segundo o ensinamento de Teixeira Ribeiro (“Sistema fiscal português” n.º 6 in Boletim de Ciências Económicas, 1991) varia consoante “ o grau de confiança que merecem os elementos fornecidos pelo contribuinte” , pode o legislador prever situações baseadas em elementos de normalidade em que o ónus da prova se inverta contra o contribuinte. “O estabelecimento dessas presunções há de, porém, ter um fundamento de razoabilidade e não onerar o contribuinte com um prova impossível ou excessivamente onerosa que transforme em regra a exceção ela tributação pelo rendimento normal .” (o sublinhado é nosso) XXIª). O direito à prova, reportado tanto aos meios de prova que hão de ser admissíveis como a uma repartição equitativa do seu ónus, constitui uma das garantias fundamentais em que assenta o acesso ao direito e aos tribunais e a uma tutela jurisdicional efetiva, cujo esbatimento terá de respeitar necessariamente os pressupostos das restrições aos direitos, liberdades e garantias fundamentais constante dos nºs 2 e 3 do artº. 18º da Constituição. XXIIª) Assim, se vingar, para situações como a dos autos, a jurisprudência que vem sendo admitida como a melhor interpretação do ónus de prova para elisão da presunção que se encontra inscrito no nº 3 do artigo 89.º-A da Lei Geral Tributária, desaguar-se-á inevitavelmente numa situação de impossibilidade prática de provar o facto necessário para o reconhecimento de um direito, ou seja, na chamada “prova diabólica” ou impossível que a Constituição não admite e que viola o artigo 73° da Lei Geral Tributária, XXIIIª). pois que a única forma de provar a relação direta entre montante aforrado em numerário e a sua utilização na evidenciação do consumo passaria pela ridículo de exigir ao contribuinte que tivesse marcado as notas ou registado o seu número de série, entregando essas mesmas notas e moedas (e nunca outras!) à sociedade quando realizou as operações de reforço de capital dos autos. XXIVª). Na verdade, não se consegue encontrar exemplo mais paradigmático do que seja a excessiva onerosidade probatória do que obrigar a sujeito processual a fazer prova da relação direta entre um aforro constituído ao longo de anos em numerário e uma despesa efetuada igualmente em numerário com a agravante situação de tal prova lhe ser exigida para elidir uma presunção já de si de difícil prova. XXVª). No caso dos autos, está demonstrado que os aumentos de capital protagonizados pelos Recorrentes foram efetuados em numerário (vide factos alinhados como nº 11), que no que “ às verbas de Angola ” [vide factos 23° a 41°], diz respeito, em setembro de 2006 as Recorrentes reaveram 150.000,00€ [facto 36°] e, em fevereiro de 2007 [facto 41º] outros 150.000,00€ e que tais quantias regressaram em numerário. XXVIª). Tais evidências, e porque “ o dinheiro não fala ”, não têm os Recorrentes forma de demonstrar para além de qualquer dúvida que foram desses 300.000,00€ que “ saíram ” os 271.494,54 € consumidos nessa operação realizada em 2007. XXVIIª). Ora, estando demonstrado também que tal disponibilidade financeira antecede o ano da evidenciação do consumo (vide fados 29° e 32°. de onde ressaltam as datas de maio, julho e dezembro de 2005), tanto bastaria, na ótica dos Recorrentes, para demonstrar a relação entre esse disponibilidade financeira e as operações de reforço de capital sinalizadas nos autos, facto que aliás - e como abordado nas questões precedentes - a Sentença da primeira instância deu como provado. XXVIIIª). Assim, esta terceira e última questão, assume, como as demais aliás, um interesse objetivo no sentido em que a admissão da presente revista será útil em termos de formar jurisprudência sobre uma questão cuja controvérsia tem a potencialidade de se expandir, assim ultrapassando os limites destes autos. XXIXª). Na verdade, o quadro gizado é perfeitamente repetível em casos futuros, não se esgotando no erro de julgamento que subjaz à decisão da segunda instância, pelo que se impõe que seja apreciada em termos de garantia de uniformização do Direito, decidindo-se, como se espera, que o nº 3 do artigo 89-A da LGT é inconstitucional quando interpretado, como no Acórdão a quo , no sentido de se exigir a prova concreta da relação direta entre um aforro em numerário e o pagamento também em numerário, por desrespeito dos artigos 13°, 18°, 200, 202° e 204° da Constituição da Republica Portuguesa, postergando, pois, direitos, liberdades e garantias imanentes à legalidade fiscal e ao Estado de Direito. XXXª) O Acórdão a quo violou, eventualmente entre outras, as normas citadas na conclusão anterior, mas também o artigo 73º da LGT e o artigo 659° do CPC . Nestes termos, e nos melhores de Direito que V. Exas. suprirão, deverá ser admitido o presente recurso e o mesmo julgado procedente, revogando-se o Acórdão a quo na parte impugnada e proferindo-se decisão que anule o ato que é objeto do recurso contencioso. O MºPº emitiu o parecer que consta de fls. 487/488 no qual defende que se mostram reunidos os requisitos de ordem formal dos quais depende o recebimento do recurso. Com interesse para a decisão foram dados como provados no acórdão recorrido os seguintes factos: 1º) O presente Recurso contencioso foi interposto da decisão da Direção de Finanças do Porto de 06.07.2011, que, em face da constatação de que “ o valor do acréscimo do património ou consumo evidenciados no ano de 2007 pelos sujeitos passivos ascendeu a 1.474.149,50 euros e os rendimentos líquidos declarados por aqueles no mesmo período de tributação foram de 70.853,78 euros, existe uma divergência de 1.403,295.72 euros” - cfr. teor de fls. 11 do Relatório fundamentador, apenso aos autos. 2º) A génese de tal desproporção revelou-se em operações de reforço de capital de sociedades era que a Recorrente marido é acionista e administrador, em concreto: Entregas antecipadas com vista à realização de capital na C……….., SA., no valor de 862.500,00 euros; Realização de capital anteriormente subscrito na sociedade D……….., S.A., no valor de 609.67604 euros. 3º) Em sede graciosa conclui-se que “ os sujeitos passivos efetuaram a demonstração da origem da imponência de 1.012.500 euros, verificando-se que a mesma não corresponde e rendimentos sujeitos a IRS” - cfr. teor de fls. 14 do Relatório, ínsito no PA,, apenso aos aulas. 4º) Os 862.500,00 euros, que constitui o valor global das entregas antecipadas com vista a realização de capital na C……….., S.A. tiveram origem: No recebimento, por parte do Recorrente marido, das importâncias de 101.250.00 euros e 506.250,00 euros que, lhe foram pagas pelas sociedades E……….. e F……….. (valores declarados em sede de IRS em 2006, mas que apenas foram efetivamente disponibilizados em 2007; No recebimento de 30.000,00 euros, resultantes do reembolso de um empréstimo, no valor global de 56.130,00 euros, anteriormente concedido a um particular (G………..). 5º) Tal demonstração encontra-se alicerçada nos movimentos da conta bancária nº 99100010625 do ……….., tendo a Administração Fiscal aceite que o depósito ai registado, em 8 de maio de 2007, no valor global de 663.630,00 euros, era composta pelas vertas referidas no número anterior e que foram essas verbas que permitiram a transferência, em 10 de maio de 2007, proveniente da mesma conta da importância de 637.500,00 euros para a C……….., S.A - cfr. teor de fls. 12 do Relatório, ínsito no P.A., apenso aos autos. 6º) Comprovado que esses 637.500,00 euros, que foram aplicados na C……….. S.A, não correspondem a rendimentos auferidos em 2007, considerou a A.F que faltava demonstrar mesmo no que concerne à diferença (225.000,00 euros) para o montante total de capital (862.500,00 euros) investido nessa sociedade. 7º) Quanto à realização de capital anteriormente subscrito na sociedade D………., S.A., no valor global de 609.676,04 euros, a A.F. reviu o seu entendimento, por ter observado que a transferência para a dita sociedade, no montante de 375.150,00 euros, tem a sua origem numa outra transferência de 445.803,18 euros, efetuada em 03 de dezembro de 2007 para conta bancária dos Recorrentes, 8º) Concluiu que essa transferência teve origem na conta dos filhos dos Recorrentes, a qual havia sido aberta em 1999 com a importância de 75.000.000,00 (aproximadamente 375 mil euros). 9º) Comprovado que esses 375.150,00 euros, aplicados na C……….., S.A., não correspondem a rendimentos auferidos em 2007, considerou a A.F. que faltava demonstrar o mesmo no que concerne à diferença (234.526,04 euros) para o montante total de capital (609.676,04 euros) investido nessa sociedade. 10º) Através da análise dos autos de declarações e documentos que se encontravam na posse da AF., por ocasião de ações inspetivas levadas a cabo, nomeadamente, na sociedade H……….., SÃ. de que o Recorrente marido é Administrador a A.F concluiu que se encontravam, afinal justificados: - 637,500,00 euros, entregues na sociedade C……….., S.A. (cfr. fls. 11 do relatório ínsito no P.A., apenso aos autos); -375.000,00 euros, entregues na sociedade D……….., S.A. (cfr. fls. 12 do relatório, ínsito no P.A., apenso aos autos) 11º) Dos primitivos 1.403.295,72 euros sob suspeita, a Administração Fiscal fundamentou o ato em escrutínio na circunstância de que o “ sujeito passivo, nomeadamente quanto à importância de 390.795,72 euros (=1.403.295,72 - 637.500 - 375,000) entregue em numerário nas sociedades C………. e D………… não fez prova de que o valor em causa não foi obtido no ano a que respeite o consumo ou acréscimo de património” - cfr. doc. de fls. 12 do Relatório, ínsito no P.A., apenso aos autos. 12º) Os Serviços de Inspeção tributária detetaram o lançamento contabilístico de 609,376,04 euros, realizado em dinheiro, na D………, S.A - cfr. teor de fls. 2. do Relatório ínsito no P.A., apenso aos autos. 13º) Da soma dos lançamentos efetuados na conta 2642001 (segunda quadro do doc. 1 junto aos autos pelos Recorrentes) e na conta 26820061 (terceiro quadro do doc. 1, junto aos autos pelos Recorrentes) resulta que as entregas efetuadas à D……….. SA, foram de 586.650,00 euros. 14º) O valor de 860,14 euros com referência 310504 constitui um crédito sobre o Recorrente marido. 15º) Os 21.886,18 euros de diferença entre o plasmado no quadro constante do relatório e o cômputo global de capital subscrito pelo Recorrente marido na D………., S.A., decorre do facto de esse montante se referir a exercícios anteriores resulta do extrato conta 26820061 da D……….. (cfr. doc. nº 6, junto aos autos pelos Recorrentes), e de onde se infere que a referida conta iniciou o ano de 2007 com um saldo devedor ao Recorrente marido de 21.886,18 euros, transportado de exercícios anteriores. 16º) A A.F., no seu relatório considerou que todos os montantes entregues pelo Recorrente marido com vista à futura realização de aumento de capita sociedade C……….., S.A., haviam sido concretizados em 2007. 17º) Na contabilidade da C……….., S.A., a verba em questão foi lançada na conta 2682006 no dia 31 de dezembro de 2007 - cfr. aviso de lançamento, junto como doc. nº 7, pelos Recorrentes. 18º) Apesar de ter sido dada indicação aos serviços de contabilidade da empresa para que a entrega fosse registada em 2007, no convencimento de que nesse período o Recorrente marido conseguiria concretizar os respetivos depósitos, o Recorrente marido efetuou as referidas entregas, parcelarmente, ao longo do ano de 2008 (cfr. prova testemunhal), conforme se discrimina: em 10 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito de 10.000,00 euros, na conta n.º 91 00.815250/77/10 titulada pela C…………, S.A. na banco I………. S.A. – cfr. doc. 8, junto aos autos pelos Recorrentes; em 11 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito de 10.000,00 euros, na mesma conta bancária - cfr. doc. 9,junto aos autos pelos Recorrentes; em 14 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito de 10.000,00 euros, na mesma conta bancária - cfr. doc. 10 junto aos autos pelos Recorrentes; em 22 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito ,de 9.680,00 euros, na conta nº 00352113004802930 titulada pela C………., S.A, na J………. – cfr. doc. 11,junta aos autos pelos Recorrentes; em 22 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito de 9.740,00 euros, na conta bancária do I………. já identificada – cfr. doc. 12, junto aos autos pelos Recorrentes: em 23 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito de 9.260,00 euros, na conta bancária da J……….. já identificada – cfr. doc. 13, junto aos autos pelos Recorrentes; Em 23 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito de 9.320,00 euros, na conta bancária do I………. já identificada - cfr. doc. 14, junto aos autos pelos Recorrentes; Em 31 de janeiro de 2008, procedeu ao depósito de 9.640,00 euros, na conta bancária da J………. já identificada - cfr. doc. 15,j unta aos autos pelos Recorrentes; Em 1 de fevereiro de 2008, procedeu ao depósito de 8.360,00 euros, na mesma tonta bancária da J………. – cfr. doc. 16, junto aos autos pelos Recorrentes, Em 4 de fevereiro de 2008, procedeu ao depósito de 7.915,00 euros, na mesma conta bancária da J………. - cfr. doc. 17, junto aos autos pelo Recorrente; A soma dos depósitos totaliza, 93,915,00 euros. 19º) Os ora Recorrentes declararam, no ano de 2008 um rendimento tributável de 527.0211,00 euros - cfr. teor de fls.9 do Relatório ínsito no P.A, apenso aos autos e doc. 18, junto aos autos pelos Recorrentes. 20º) A parcela de 3.500,00 euros, entregue pelo Recorrente marido na sociedade D…………, S.A., foi efetuada através de transferência bancária realizada pelo Recorrente marido em 05.02.2007 para a conta bancária da D………., S.A. com o 6052 2767 0018 no L…………. - cfr. docs. 19 e 20,juntos aos autos pelos Recorrentes, 21º) Em sede graciosa, os ora Recorrentes explicaram à equipa inspetiva que a reserva em numerário de que dispunham se tratava de montantes provenientes de aforro resultante de mais de 40 anos de atividade empresarial, desenvolvida com empenho, esforço, geradora de riqueza, valor acrescentado e emprego. 22º) Nas palavras do Relatório “ o sujeito passivo não demonstrou ter mobilizado os valores resultantes de rendimentos obtidos em anos anteriores para realizar as despesas detetadas no ano do 2007” , e ainda porque não terão conseguido provar (documentalmente como lhes foi exigido...) que “ os capitais que alegam ter mobilizado para a realização do consumo ou acréscimo de património evidenciados não foram obtidos ” no ano a que respeita o consumo ou acréscimo de património (...) uma vez que o procedimento inspetivo visa a averiguação da veracidade dos rendimentos declarados em 2007“- cfr. teor de fls. 11, do relatório, ínsito no P.A. apenso aos autos. 23º) O Recorrente marido mantinha e mantém uma relação de proximidade e de confiança com o Sr. M……….. - cfr. prova testemunhal. 24º) O Sr. M……….. reside, há mais de uma década, em Angola - cfr. prova testemunhal. 25º) O Recorrente marido e o referido Sr. M………. perspetivaram, em 2005, investir na capital angolana - cfr. prova testemunhal. 26º) O investimento, sugerido pelo Sr. M……….., consistia na aquisição de um terreno, em compropriedade para aí edificarem pavilhões/ armazéns, afim de repartirem os proveitos que as rendas gerariam - cfr. prova testemunhal. 27ª) Atividade a que, o Recorrente marido se dedica em Portugal - cfr. prova testemunhal. 28º) O terreno em causa foi encontrado pelo Sr. M……….. e localizava-se em Luanda, no ………., junto ao ………. – cfr. prova testemunhal. 29º) Com vista a assegurar a aquisição do aludido terreno, o Recorrente marido entregou ao Sr. M……….. em 2005, 100.000.00 euros, em numerário (duzentas notas de 500,00 euros,) afim de ser celebrado o contrato promessa de compra e venda do terreno - etc, prova testemunhal. 30º) O Sr. M………… levou esse numerário para Angola, numa viagem realizada em março de 2005 - cfr. resulta da pág. lido passaporte, doc.21, junto pelos Recorrentes. 31º) O Sr. M……….. celebrou o contrato promessa tendo prestado um sinal de 50.000,00 euros – cfr. prova testemunhal 32º) Nas quatro vindas seguintes do Sr M………… a Portugal em março, abril, junho (cfr. pág. 1 do doc. 21, junto aos autos pelos Recorrentes), julho e dezembro de 2005 (cfr. pág 13 do doc. 21), o Recorrente marido entregou-lhe de cada vez 50.00000 euros, numerário que o Sr. M………… levou para Angola a fim de se celebrar a compra e venda, de se constituir a sociedade projetada e de se começar a edificar os armazéns - cfr. prova testemunhal. 33º) A compra daquele terreno, apesar de sinalizado veio a gorar-se - cfr. prova testemunhal. 34º) A posse e propriedade do terreno foi reivindicada por outro indivíduo - cfr. prova testemunhal 35º) O contrato promessa foi resolvido e o sinal foi recuperado pelo Sr. M………. - cfr. prova testemunhal. 36º) O Sr. M………… trouxe consigo, na primeira oportunidade (viagem ocorrida em setembro/2006, cfr. pág. 13 do doc. 21, junto aos autos pelos Recorrentes), 150.000,00 euros – cfr. prova testemunhal. 37º) O Recorrente marido continuava interessado em investir em Angola, tendo dito ao Sr. M……….. para guardar os restantes 150.000,00 euros, no estrangeiro, ao mesmo tempo que lhe solicitou que continuasse atento às hipóteses de investimento - cfr. prova testemunhal. 38º) Feita alguma prospeção por parte do Sr. M…………, o Recorrente marcou uma visita (fevereiro de 2007) a Angola para se decidir quanto ao investimento - cfr. doc. 22, junto aos autos pelos Recorrentes. 39º) Nessa visita foi acompanhado por dois empresários seus conhecidos, N……….. e O……… - cfr. prova testemunhal e docs. nºs 23 a 24, juntos aos autos pelos Recorrentes. 40º) Uma vez, lá chegados, e após terem constatado o valor elevadíssimo que seria necessário investir, dada a subida galopante do preço dos bens imóveis, e depois de se terem apercebido das dificuldades burocráticas associadas à constituição de uma sociedade por estrangeiros, das limitações ao direito de propriedade e o elevadíssimo nível de corrupção e insegurança, e, bem assim, do regime fiscal extremamente penalizador, o Recorrente marido e os empresários que o acompanhavam desistiram da hipótese de investir em Angola - cfr. prova testemunhal. 41º) O Recorrente trouxe para Portugal, no regresso, os 150.000,00 euros, em numerário, que ainda estavam na posse do Sr. M…………, tendo trazido do consigo 50.000,00 euros e tendo pedido aos seus acompanhantes de viagem, N……… e O…………, que trouxessem 50.000,00 euros, cada um - cfr. prova testemunhal. Colhidos os vistos legais cabe agora decidir. Conforme referido acima, vem o presente recurso interposto ao abrigo do disposto no artº 150º do CPTA, cabendo agora a apreciação preliminar da sua admissão. O artº 150º citado, estabelece o seguinte: Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual. Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado. O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do nº 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Administrativo”. 5.2 . Interpretando aquele transcrito nº 1, tem este Supremo Tribunal vindo a acentuar, repetidamente, que, pela sua estrutura, pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade e ainda e principalmente, pela nota de excecionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve aquele recurso ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva (Neste sentido, v. o Acórdão desta Secção do STA de 24/05/05 - Processo nº 579/05). Deste entendimento comunga também, o Profº Mário Aroso, quando escreve que “ não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios”, cabendo ao STA “dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema”. (Cfr. O Novo Regime do Processo nos Tribunais Administrativos, 2.ª edição, p. 323 e Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2005, p. 150 e ss.) Deste modo, a admissão deste tipo de recurso depende: Da necessidade de apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental; De a apreciação do recurso ser claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. Ocorrerá o 1º requisito quando se verificar uma relevância prática que tenha como ponto obrigatório de referência, o interesse objetivo, isto é, a utilidade jurídica da revista e esta, em termos de capacidade de expansão da controvérsia de modo a ultrapassar os limites da situação singular e não uma mera relevância teórica medida pelo exercício intelectual, mais ou menos complexo, que seja possível praticar sobre as normas discutidas. Quanto ao 2º requisito - a melhor aplicação do direito - há de resultar da possibilidade de repetição, num número indeterminado de casos futuros, em termos de garantia de uniformização do direito (Neste sentido, v., entre outros, os Acórdãos desta Secção do STA de 20/05/09 - Processo nº 295/09 e de 29.06.2011- Processo nº 0568/11). Ainda de acordo com o que ficou escrito no Acórdão desta Secção do STA de 30/05/07- Processo n.º 0357/07: “(…) o que em primeira linha está em causa no recurso excecional de revista não é a solução concreta do caso subjacente, não é a eliminação da nulidade ou do erro de julgamento em que porventura caíram as instâncias, de modo a que o direito ou interesse do recorrente obtenha adequada tutela jurisdicional. Para isso existem os demais recursos, ditos ordinários. Aqui, estamos no campo de um recurso excecional, que só mediatamente serve para melhor tutelar os referidos direitos e interesses. Em primeira linha, o que se visa é submeter à apreciação do tribunal de revista excecional a apreciação de uma questão que, pela sua importância jurídica ou social, tenha importância fundamental; ou permitir a pronúncia desse mesmo tribunal quando ela seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”. Finalmente, e na mesma senda da doutrina anterior, o acórdão deste STA de 19.09.2012, veio reafirmar o seguinte: “A jurisprudência das duas Secções deste Supremo Tribunal Administrativo (Contencioso Administrativo e Contencioso Tributário) perante o disposto no n.º 1 daquele preceito da lei adjetiva “ Das decisões proferidas em 2ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito ”, vem acentuando repetida, uniforme e pacificamente o caráter estritamente excecional deste recurso jurisdicional, Pois que se não trata de recurso ordinário de revista, mas antes, como de resto o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.º 92/VII e 93/VIII, de uma “ válvula de segurança do sistema ” a utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu, Quer dizer, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. E no preenchimento dos conceitos indeterminados acolhidos pelo legislador, a saber: relevância jurídica ou social de importância fundamental da questão suscitada e a clara necessidade da admissão do recurso para uma melhor aplicação do direito, a jurisprudência deste Supremo Tribunal vem doutrinando e sublinhando que apenas se verifica ocorrer aquela relevância jurídica ou social quando a questão a apreciar seja de complexidade superior ao comum em razão da dificuldade das operações exegéticas a efetuar, de enquadramento normativo especialmente complexo, ou da necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis. E no que concerne à clara necessidade da admissão deste recurso para a melhor aplicação do direito a jurisprudência sublinha, concordante e uniformemente, que há de resultar da capacidade de expansão da controvérsia de modo a ultrapassar os limites da situação singular, designadamente quando o caso concreto revele seguramente a possibilidade de ser visto como um tipo, contendo uma questão bem caracterizada, passível de se repetir em casos futuros e cuja decisão nas instâncias seja ostensivamente errada ou juridicamente insustentável. Ou quando suscite fundadas dúvidas, nomeadamente por se verificar divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais, gerando incerteza e instabilidade na resolução dos litígios…(Neste sentido, os acórdãos de 31.03.2011, processo n.º 232/11, da 1ª Secção e de 30.12.2012, processo n.º 182/12, desta Secção de Contencioso Tributário).” 5.3 . No caso dos autos, para fundamentar a admissão do recurso invocam os recorrentes que: Estamos perante o requisito da relevância jurídica ou social a que o nº 1 do artigo 150.º do CPTA se refere, já que versa sobre um aspeto particularmente sensível em termos do seu impacto comunitário - desde logo, ao processo subjaz uma norma (o nº 3 do artigo 89°-A da Lei Geral Tributária) de difícil interpretação e aplicação e inserida num normativo complexo, que contende com Direitos Liberdades e Garantias dos cidadãos, que se reveste de especial tecnicidade, que contém a inversão de princípios jurídicos estruturantes (como a inversão do ónus da prova ou a derrogação da presunção da veracidade das declarações dos contribuintes), e que encerra uma premente importância social e económica (tanto na ótica do contribuinte processualmente visado, como numa ótica global de coletividade estadual). Ao mesmo tempo, as questões que são o objeto do presente recurso extravasam claramente o objeto dos presentes autos, de modo a que a controvérsia ora gerada se verificará, certamente, num elevado número de casos. Por outro lado, ocorrem erros flagrantes ao nível da interpretação da sentença de primeira instância, como seja o considerar-se que determinada factualidade não foi provada quando a tal consta expressamente da mesma, pelo que o Acórdão a quo , na parte que se impugna, incorrer num erro manifesto ou grosseiro - razão adicional pela qual se afigura justificável a intervenção do tribunal de revista. E, mais adiante, referem os recorrentes que o Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Norte, no segmento de que se recorre, partiu do pressuposto de que a primeira instância não deu como provada que os 300.000,00 € que reentraram na disponibilidade dos recorrentes entre setembro de 2006 e fevereiro de 2007 foram a fonte das operações societárias cuja despesa (no montante de 271.494,54 €) cabendo aos recorrentes demonstrar ter sido efetuada com rendimentos auferidos anteriores a 2007, quando na a sentença da primeira instância é clara quando afirma que existe uma relação direta entre essa disponibilidade financeira e os aumentos de capital em causa, dela resultando, de entre outras passagens citadas nas alegações supra que “ com o retorno dos 300.000 euros que, em 2005, o Recorrente havia destinado a investir em Angola, demonstra-se (...) que o montante dispendido pelos Recorrentes não foi gerado nesse ano, sendo proveniente de aforro cuja existência já se verificava em 2005 pelo que deve ser anulado o ato tributário em recurso.” Assim sendo, andou mal o Tribunal a quo ao considerar que não foi feita a prova da relação direta entre o aforro demonstrado e a fortuna manifestada no ano de 2007 e que está em causa nos presentes autos, o que redunda em erro grosseiro, numa decisão ostensivamente errada, descabida e ilógica que impõe a admissão da revista como “ claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”. Finalmente, na conclusão Xª) referem os recorrentes que, “ cumpre ver esclarecido se um facto dado como provado na fundamentação da sentença mas não especificado no probatório deve ser considerado como tal, ou se tal falta de especificação importa que não se tenha como provado o mesmo, sendo que, na ótica dos recorrentes, tal omissão no elenco de factos (o denominado “probatório’) não pode significar que determinado facto não se tenha como provado, atento o que dispõe o artigo 659º do CPC ”. 5.4 . Ora, por aqui se vê, desde logo, que os recorrentes discordam da apreciação que o tribunal recorrido fez sobre a matéria de facto. De acordo com o nº 4 do artº 150º transcrito “O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova”. Deste modo, só por aqui, o recurso já não poderia ser admitido. Por outro lado, também não se vê a relevância jurídica ou social que a matéria possa merecer, já que não é vulgar movimentar centenas de milhares de euros em dinheiro em negócios como o dos autos, pelo que não é de prever que situações como a dos autos possam vir a repetir-se em termos de exigirem esclarecimento interpretativo deste STA nos termos em que os recorrentes apontam. Finalmente, também não se evidencia erro grosseiro no acórdão recorrido que importe corrigir. Na verdade, dentro dos seus poderes de apreciação da prova, o TCA Norte, entendeu que não tinha ficado provado que os 271.494, 54 euros tinham provindo do aforro de 300.000,00 referidos nos autos. E, perante esta prova - que ao STA não pode sindicar - o TCA Norte seguiu o entendimento já adotado pelo mesmo Tribunal no acórdão de 28.10.2010 –Processo nº 00121/10.9EPNF e que este STA também sufragou no Acórdão de 15.02.2012 –Processo nº 050/12. Assim, quanto a esta questão existe jurisprudência concordante, não existindo divergências jurisprudenciais a impor o uso deste tipo de recurso excecional. (Entre outros, v. ainda o acórdão do TCAN, de 06.12.2012 – Processo nº 0026/12.1BEMDL e deste STA, de 08.05.2012 – Processo nº 0567/13 e de 12.04.2012 –Processo nº 0298/12) Temos então que, no caso presente, não pode deixar de concluir-se, sem necessidade de longas divagações, que os Requerentes não lograram demonstrar a verificação daqueles requisitos/pressupostos legais de admissão da requerida revista excecional tal como a consagra o invocado artigo 150º do CPTA e a jurisprudência convocada a vem clarificando no seu alcance e aplicação concreta. Com efeito a relevância jurídica ou social que haverá de permitir qualificar as questões enunciadas como de importância fundamental, para este efeito processual – a admissão desta revista excecional -, há de resultar ou emergir de situações em que “ ... a questão a apreciar seja de complexidade superior ao comum em razão da dificuldade das operações exegéticas a efetuar, de enquadramento normativo especialmente complexo, ou da necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis”. E a clara necessidade da admissão deste recurso para a melhor aplicação do direito apenas ocorrerá quando se verifique que a questão assim bem caracterizada, passível de se repetir em casos futuros e cuja decisão nas instâncias seja ostensivamente errada ou juridicamente insustentável. Ou quando suscite fundadas dúvidas, nomeadamente por se verificar divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais, gerando incerteza e instabilidade na resolução dos litígios. Ora, o aresto em causa nos autos fundamentamente, e baseado em jurisprudência concordante e uniforme, decidiu, usando esclarecidas e esclarecedoras soluções de direito para as questões jurídicas em causa nos autos, mediante criteriosa subsunção dos factos apurados ao direito aplicável. Daí que não possa deixar de concluir-se que não só não era especialmente complexo o quadro normativo que as instâncias tiveram que aplicar, como se não verifica também ocorrer qualquer divisão jurisprudencial ou doutrinal suscetível de fragilizar o sentido do decidido em termos de demandar a requerida sindicância jurisprudencial extraordinária. Pelo que ficou dito, importa concluir que, tal como os autos exuberantemente evidenciam, os Requerentes não só não demonstraram, como lhes competia, a verificação dos requisitos legais de admissão da revista (art.º 150º do CPTA), como estes se não verificam ocorrer na situação subjacente. É que o alegado erro de julgamento, traduzido na manifestada e reiterada discordância com o sentido do decidido, por si só, embora suscetível de legitimar/motivar recurso jurisdicional ordinário, se e quando admissível, revela-se antes e para o efeito jurídico processual que cumpre – admissibilidade desta revista excecional – manifesta e processualmente ineficaz, pois, não estamos perante um 3º grau de jurisdição, extinto na jurisdição tributária pelo DL 229/96 , de 29 de novembro . 6 . Nestes termos e pelo exposto, acordam os Juízes desta formação – art.º 150º, n.º 5 do CPTA – da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não admitir a requerida revista. Custas pelos Requerentes. Lisboa, 11 de setembro de 2013. - João António Valente Torrão (relator) – Dulce Neto - Casimiro Gonçalves