5345/24.1T8FNC-C.L1-1 - Tribunal da Relação de Lisboa

I- Em face do princípio do primado do direito da União Europeia, se por decisão da Comissão Europeia um auxílio de Estado tiver sido considerado indevidamente atribuído, devendo ser restituído, tal recuperação deve ser feita de acordo com as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam a execução imediata da decisão da Comissão.

II- É neste enquadramento, à luz do atual quadro do Direito da União Europeia, que, em obediência e no respeito da Decisão da Comissão Europeia (EU) 2022/1414, de 04/12/2020, relativa ao regime de auxílios aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III, os sujeitos passivos têm de devolver o que resultou da atribuição de um auxílio ilegal, não sendo contestável a necessidade dessa devolução, que resultou na liquidação oficiosa do imposto devido.

III- Não havendo um mecanismo específico para recuperar auxílios e tendo o Estado Português, no âmbito das competências que lhe são reconhecidas, adotado a liquidação adicional e, na sequência disso, o processo de execução, será no domínio desse enquadramento que deverão, portanto, ser recuperados aqueles aludidos auxílios.

IV- Se perante aquela liquidação adicional, a Requerida não teve qualquer reação, quer reclamando quer impugnando judicialmente os aludidos atos, não tendo também, no âmbito do processo executivo que lhe foi instaurado, apresentado qualquer oposição, não fazendo qualquer prova de ter reagido contra os atos da AT, nem pelos meios graciosos ao dispor, nem por via judicial, assegurada está a legitimidade processual e substantiva necessária à instauração dos presentes autos de insolvência.

V- Isto sem prejuízo das decisões administrativas anteriores, em sede de reclamações graciosas, lhe terem sido favoráveis, pois ao abrigo do princípio do primado do direito da União Europeia, as regras da União Europeia em matéria de auxílios estatais prevalecem sobre leis nacionais divergentes, que não devem ser aplicadas. O mesmo se aplica às regras e decisões judiciais nacionais cujo efeito da aplicação do princípio da autoridade do caso julgado se traduza na violação das regras da União Europeia em matéria de auxílios estatais.

VI- O que obsta a que a Requerida possa invocar, em sede de processo de insolvência, e para contestar os créditos tributários objeto dos aludidos processos executivos, o princípio da segurança jurídica, confiança, boa fé e venire contra factum proprium por parte da Administração Tributária na forma como apreciou o preenchimento dos requisitos do Regime III da Zona Franca da Madeira.

VII- Tem legitimidade processual para requerer o processo de insolvência aquele que se arroga titular de um direito de crédito sobre a sociedade devedora, sendo-lhe exigível para o justificar a menção da sua origem, natureza e montante, tal como se infere do art.º 25.º do CIRE.

VIII- A complexidade das questões atinentes com a apreciação desse invocado direito de crédito não obsta a que as mesmas sejam analisadas no âmbito do processo de insolvência, que é autossuficiente para as discutir e apreciar; sem prejuízo, não é em sede de processo de insolvência que devem ser discutidos quaisquer vícios e ilegalidades do crédito tributário, que a Requerida não impugnou em sede administrativa.

IX- Está insolvente a sociedade que se encontra impossibilitada de cumprir as obrigações vencidas, competindo ao credor, requerente da insolvência, alegar e provar qualquer dos factos-índices da insolvência previstos no n.º 1 do art.º 20.º do CIRE, tal como decorre do consagrado no art.º 23.º n.º 1 do mesmo código. Provando factualidade subsumível às als. a), e) e g), subalínea (i) do aludido preceito legal, presumida fica a insolvência da sociedade requerida, que deve assim ser declarada.

X- Presunção que não é afastada com a alegação da Requerida de que está solvente, por pertencer a um grupo económico com capacidade de suporte financeiro, podendo beneficiar de apoio financeiro da sua sócia única (o que não provou) e ter créditos de valor elevado a cobrar (estando alguns registados como imparidades), pois o que importa à insolvência, mesmo que a Requerida possa apresentar capital próprio positivo, é a situação aferida no momento do encerramento da discussão, não podendo a declaração da mesma ficar condicionada por qualquer evento futuro, mormente que pudesse vir a obter ajuda e apoio financeiro no futuro ou a cobrar os aludidos créditos.

ACORDAM NO TRIBUNAL DA RELAÇÃO DE LISBOA

I- / Relatório:

1. O MINISTÉRIO PÚBLICO, em representação do ESTADO AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ASSUNTOS FISCAIS - RAM, ao abrigo do disposto nos artigos 3.º n.º 1, alínea a) e l), 5.º, n.º 1, alíneas a) e b), ambos do EMP, veio requerer, os termos dos artigos 1.º, 2.º, n.º 1 al a), 3.º, 20.º, 23.º e 25.º, todos do CIRE, e artigo 182.º, n.º 2 do CPPT, a declaração de Insolvência da sociedade ELOALIANÇA SERVIÇOS INTERNACIONAIS, LDA., com sede no Funchal.

Para tanto, alegou, em suma, que a Requerida deve ao Estado Português a quantia global de €95.602.651,78 (dívida de IRC não paga e relativa aos anos de 2012 a 2016 e 2022, juros de mora a partir do vencimento do imposto e custas imputáveis) e que no âmbito das execuções fiscais instauradas contra a mesma não foram encontrados quaisquer bens suscetíveis de penhora. Alega ainda que, da última declaração de IRC, referente ao ano de 2022, se constata que o resultado líquido do período foi negativo € - 425.295,90 (701), tendo denotado um prejuízo fiscal no valor de € 416.725,56 (301) e não teve lucro tributável (302).

Termina pedindo que seja reconhecida e declarada a Insolvência da sociedade requerida, nos termos do disposto nos artigos 3.º, n.º 1, 20.º, alíneas a), b), e) e g), e 27.º e ss, todos do CIRE e que seja declarado aberto o Incidente de qualificação da insolvência e a mesma vir a ser declarada como “Culposa”, afetando os seus sócios gerentes.

2. A Requerida deduziu contestação, defendendo-se por exceção e impugnação.

Alegou, em suma, que não está insolvente e que pretende contestar, em sede própria, a legalidade dos atos de liquidação que subjazem aos processos de execução fiscal, tendo procedido à apresentação de reclamações graciosas contra os atos de liquidação do IRC referente aos exercícios de 2014 a 2016, que foram julgadas procedentes, por a AT-RAM entender que estavam preenchidos os pressupostos de origem dos lucros e de manutenção de postos de trabalho então analisados. Argumenta ainda que em face dessas decisões, e por força do caso julgado inerente, no que respeita a esses exercícios, há muito que decorreu o prazo para revogação de tais decisões, razão pela qual o procedimento que esteve na base da liquidação adicional relativa ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM)” é ilegal.

Juntou relação de credores.

3. Por requerimento datado de 17/02/2025, veio o Ministério Público, em representação do Estado - Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais, pronunciar-se sobre as exceções deduzidas pela Requerida.

4. Foi realizado julgamento e proferida sentença declaratória de insolvência (com fundamento nos arts.º 3.º n.º 1, 20.º n.º 1 als. b), e) e g) subalínea i) do CIRE).

5. Inconformada, a Insolvente apresentou apelação nos autos, que terminou com as conclusões que aqui se resumem nos seguintes termos:

«A. A sentença recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia quanto à fixação e atualização do valor da causa, conforme impõe o disposto nos artigos 15.° do CIRE, 299.°, n.° 4, 306.° e 615.°, n.° 1, al. d) do CPC, situação que foi tempestivamente arguida pela Recorrente, impondo-se o respetivo suprimento.

B. Verifica-se nulidade processual por deficiência da prova gravada, o que não permite o efetivo exercício do contraditório e do direito de recurso quanto à reapreciação da matéria de facto, devendo o processo ser reenviado para repetição da prova afetada.

C. Pretende-se, com o presente recurso, a reapreciação dos factos e do direito aplicável, nomeadamente quanto, (i) à correta valoração dos factos provados e não provados; (ii) à omissão de apreciação de matéria relevante para a decisão da causa; (iii) a incorreções na apreciação da situação financeira e patrimonial da Recorrente; (iv) à imputação incorreta de dívidas fiscais resultantes dos atos de liquidação praticados pela AT-RAM, cuja legalidade e exigibilidade se encontra em discussão e para os quais a Recorrente pretende exercer os meios legais próprios de reação.

D. Os montantes subjacentes às execuções fiscais que fundamentam a pretensão da AT-RAM têm origem no processo de recuperação de auxílios estatais imposto pela Comissão Europeia, no âmbito da Decisão (UE) 2022/1414, relativa ao Regime III da Zona Franca da Madeira (ZFM).

E. Tais montantes não resultam de atos típicos de liquidação tributária, mas de uma interpretação controvertida de uma decisão administrativa europeia, sendo por isso manifestamente inexigíveis até que a questão seja decidida em sede própria e de modo definitivo.

F. O Tribunal a quo não valorou corretamente a matéria de facto relevante para a apreciação da exigibilidade das dívidas fiscais, deixando de considerar a existência de decisões administrativas favoráveis à Recorrente, nunca revogadas nem impugnadas, que afastam a certeza e exigibilidade das dívidas invocadas como fundamento da insolvência, em violação do princípio do caso julgado.

G. A Sentença recorrida desconsidera por completo os Princípios Fundamentais do Estado de Direito, em particular os princípios da Segurança Jurídica, da Proteção da Confiança Legítima e do Caso Julgado administrativo.

H. A apreciação da legalidade das decisões da Comissão Europeia e dos procedimentos de recuperação de auxílios estatutários extravasa a competência do Tribunal a quo, verificando-se excesso de pronúncia e contradição entre os fundamentos e a decisão proferida, com violação dos princípios da proteção da confiança, segurança jurídica e reserva de lei fiscal.

I. Compete apenas à Comissão Europeia a apreciação de compatibilidade dos auxílios de Estado, não podendo a AT-RAM substituir-se, inovar, ou densificar critérios que a Decisão da Comissão não densificou, designadamente, quanto à origem da atividade ou à exigência de residência de trabalhadores, sob pena de usurpação da competência da Comissão e violação do artigo 108.° do TFUE.

J. A execução da decisão da Comissão Europeia deve limitar-se aos beneficiários que tenham sido devidamente informados da sua aplicabilidade e que, comprovadamente tenham incumprido as condições aprovadas, o que não ocorre com a Recorrente.

K. A execução da Decisão (UE) 2022/1414 pela Administração Tributária Portuguesa, concretamente através da emissão de ordens de restituição de benefícios fiscais concedidos no âmbito do Regime III da ZFM, sem base numa lei específica da Assembleia da República, configura violação do princípio da legalidade tributária consagrado no artigo 103.°, n.° 3 da CRP.

L. A atuação direta da Autoridade Tributária, com base apenas em orientações administrativas para dar cumprimento à decisão da Comissão, não cumpre os requisitos de legalidade democrática nem de controlo parlamentar exigidos pelo ordenamento constitucional português.

M. A aplicação retroativa da Decisão da Comissão Europeia, que exige a devolução de benefícios fiscais atribuídos há vários anos, colide com os princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança, previstos nos artigos 2.° e 18.° da CRP.

N. A exigência de restituição, sem que tenha havido qualquer demonstração de má-fé por parte da Recorrente ou alteração substancial do quadro legislativo, representa uma quebra arbitrária das expectativas legítimas dos contribuintes, afetando a estabilidade do ordenamento fiscal.

O. Da reapreciação da matéria de facto resulta que a Recorrente dispõe de ativos relevantes e que a análise da sua situação económica e financeira incorreu em erro manifesto de julgamento, nomeadamente por desconsideração injustificada de créditos sobre partes relacionadas e da integração em grupo económico capaz de fornecer apoio financeiro.

P. Não se mostra preenchido o conceito legal de insolvência previsto no artigo 3.° do CIRE, porquanto não existe impossibilidade generalizada de cumprimento das obrigações vencidas, sendo as dívidas tributárias controvertidas e estando pendentes de impugnação.

NESTE TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO, DEVERÁ SER DECLARADO PROCEDENTE O PRESENTE RECURSO E, EM CONSEQUÊNCIA, ORDENAR-SE A REVOGAÇÃO DA DECISÃO QUE DECLAROU A RECORRENTE EM SITUAÇÃO DE INSOLVÊNCIA, SUBSTITUINDO-A POR OUTRA QUE RECONHEÇA A SUA SOLVÊNCIA, FAZENDO-SE ASSIM JUSTIÇA!»

6. O Ministério Público respondeu ao recurso, pugnando pelo indeferimento do mesmo e confirmação a sentença recorrida.

7. Foi então proferido despacho que admitiu o aludido recurso, como apelação, a subir imediatamente, em separado, com efeito meramente devolutivo (artigo 14º, n.º 5 do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas e 638º, n.º 1, 2ª parte e 7 e 644º, n.º 1, alínea a), ambos do Código de Processo Civil ex vi artigo 17.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas), pronunciando-se em tal despacho sobre as nulidades invocadas em alegações, que julgou inexistirem.

8. Os autos subiram então a este Tribunal da Relação, tendo baixado à 1ª Instância, por força do despacho proferido pela aqui Relatora em 02/12/2025, com vista à fixação do valor da causa, que se encontrava omisso nos autos.

9. O Tribunal recorrido fixou então à ação o valor de €5.001,00, nos termos do artigo 15.º do CIRE e do artigo 306.º, n.ºs 1, 2 e 3, do Código de Processo Civil, aplicável ex vi do artigo 17.º, n.º 1, do CIRE e determinou novamente a subida dos autos a este tribunal da Relação, onde, colhidos os vistos legais, cumpre agora apreciar e decidir.

II- / Questões a decidir:

Estando o âmbito do recurso delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, tal como decorre dos arts.º 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil (doravante, abreviadamente, designado por CPC), ressalvadas as questões do conhecimento oficioso que ainda não tenham sido conhecidas com trânsito em julgado (ultrapassada a nulidade invocada quanto à fixação e atualização do valor da causa, que foi já suprida) as questões essenciais que se colocam à apreciação deste Tribunal, por ordem lógico-jurídica, consistem em:

(i) Apreciar as invocadas nulidades da sentença recorrida;

(ii) Aferir da invocada reapreciação da matéria de facto;

(iii) Apreciar a alegada incompetência do tribunal a quo para apreciação material da Decisão da Comissão;

(iv) Apreciar a fundamentação jurídica da causa:

a) aferindo da alegada violação do princípio do caso julgado administrativo, dos princípios fundamentais do Estado de Direito e da inexigibilidade da dívida fiscal;

b) Do preenchimento dos legais pressupostos para a declaração da insolvência.

III- / Fundamentação de facto:

Para a decisão recorrida, o tribunal declarou:

«DOS FACTOS

FACTOS PROVADOS

1. A sociedade ELOALIANÇA SERVIÇOS INTERNACIONAIS, LDA. foi constituída no ano de 2004, sob a firma FARRUGA COMÉRCIO INTERNACIONAL E SERVIÇOS LDA (Zona Franca da Madeira), com sede social na Região Autónoma da Madeira (cf. certidão de registo comercial);

2. No ano de 2004, a Requerida foi constituída com um capital social no valor de 5.000 (cinco mil euros), dividido por duas quotas, de valor nominal de 2.500,00€ cada, respetivamente, da titularidade de MERRYDOWN LIMITED e de MEADOWSIDE MANAGEMENT LIMITED, tendo por objeto social “comércio de importação e exportação; prestação de serviços de consultoria económica; informática, na criação e desenvolvimento de empresas de âmbito internacional; marketing, publicidade; compra de imóveis para revenda; gestão da sua própria carteira de títulos; aquisição, cessão e exploração temporária ou definitiva, a qualquer título, de direitos de propriedade intelectual ou industria, incluindo serviços de assistência técnica; comissões e consignações (cf. certidão de registo comercial);

3. No ano de 2008, AA…, AF…., CC… e DD…., adquiriram as quotas sociais da sociedade ELOALIANÇA SERVIÇOS INTERNACIONAIS, LDA. (cf. certidão de registo comercial);

4. No ano de 2011, AA…, AF…., CC… e DD…., procederam a um aumento de capital, por via do qual a Requerida passou a ter um capital social no valor de 156.354.655,12 (cf. certidão de registo comercial);

5. No ano de 2015, a sociedade FARRUGA COMÉRCIO INTERNACIONAL E SERVIÇOS LDA (Zona Franca da Madeira) passou a denominar-se ELOALIANÇA SERVIÇOS INTERNACIONAIS, LDA. e a ter como objeto social “a prestação de serviços de indústria da construção civil, locação internacional de bens para a atividade de construção civil; prestação de serviços nas áreas contabilística, económica, da informática, da engenharia civil, da arquitetura; construção, promoção e comercialização de empreendimentos imobiliários, turísticos e hoteleiros; importação e exportação, por grosso ou a retalho, de géneros alimentícios, de artigos elétricos e eletrónicos, de equipamentos de escritório, decoração de têxteis em bruto ou trabalhados; comissões e consignações; prospeção de mercados, serviços de promoção e marketing; aquisição, exploração e transferência de patentes, marcas e direitos de autor, assim como o aluguer de propriedade intelectual; consultoria nas áreas acima referidas e na criação e desenvolvimento de empresas de âmbito internacional; gestão de carteira de títulos próprios e participação no capital de outras sociedades; compra e venda de aeronaves (cf. certidão de registo comercial);

6. No ano de 2014, as participações sociais da Requerida foram integralmente adquiridas pela sociedade ALIANÇA INTERNATIONAL BIZKAIA, SOCIEDAD LIMITADA, com sede em Bilbao (cf. certidão de registo comercial);

7. Da certidão de registo comercial da sociedade ELOALIANÇA SERVIÇOS INTERNACIONAIS, LDA. resulta que desde 30 de dezembro de 2005, são gerentes da sociedade Requerida AA…, AF…., CC… e DD…., conforme AP. 33/20081230 DESIGNAÇÃO DE MEMBRO(S) DO(S) ÓRGÃO(S) SOCIAL(AIS) (cf. certidão de registo comercial);

8. A atividade da Requerida consistia, de forma essencial, na prestação de serviços para a indústria da construção civil, através da locação de máquinas e da cessão de mão-de-obra a outras empresas, entre estas à sociedade A.R.G GUINÉ (cf. artigo 21. por confissão);

9. Após atribuição ao GRUPO A.R.G de uma grande empreitada de obras públicas na Guiné Equatorial, a Requerida procedeu à locação de máquinas de construção civil e à cessão de mão de obra qualificada à A.R.G GUINÉ, pelo que a atividade da Requerida passou a ser realizada em estreita parceria com esta sociedade (cf. artigo 22.º da OP. por confissão);

10. A partir do ano de 2018, as obras na Guiné Equatorial foram sustadas, no seguimento de uma série de litígios entre o Governo da Guiné Equatorial e o Brasil (cf. artigo 23.º da OP. por confissão);

11. Em virtude do referido em 10., o Governo da Guiné Equatorial procedeu à retenção de uma série de créditos de várias empresas que atuavam no país, entre os quais os créditos referentes aos serviços prestados pela A.R.G GUINÉ, que, por sua vez, se viu impossibilitada de cumprir com os pagamentos à Requerida pelos serviços por esta prestados (cf. artigo 24.º - por confissão);

12. À presente data, devido à paralisação das obras na Guiné Equatorial, a Requerida encontra-se sem qualquer atividade (cf. artigo 25.º da OP. Por confissão);

13. A Requerida mantém a sua atividade para efeitos de IVA (Regime normal de periodicidade trimestral) e IRC (Regime Geral) (cf. Artigo 6.º da PI por acordo);

14. A última fatura emitida pela Requerida foi no ano de 2022, não tendo sido emitida qualquer outra desde essa data (cf. artigo 8.º da PI por acordo);

15. Desde o ano de 2022, a Requerida não consta como adquirente em qualquer documento conhecido da Autoridade Tributária (cfr. artigo 9.º da PI por acordo);

16. Do teor da última declaração de IRC, referente ao ano de 2022, resulta que: (i) o resultado líquido do período foi negativo -425.295,90 (701), (ii) a Requerida sofreu um prejuízo fiscal no valor de 416.725,56 (301) e (iii) a mesma não teve lucro tributável (302) (cfr. artigo 10.º da PI por acordo);

17. Por ofício datado de 14 de Setembro de 2020, a AT-RAM notificou a Requerida do seguinte “na sequência da reclamação graciosa instaurada no Serviço de Finanças do Funchal 1, contra a liquidação do IRC, do exercício de 2014, V. Exa. fica notificada que a mesma foi deferida por despacho de 10/09/2020, (…) porquanto em face da legislação aplicável, a criação de postos de trabalho quer como condição de elegibilidade quer como condicionante para a limitação da aplicação da taxa, não depende, conforme decorre da legislação aplicável ao III regime da ZFM, da criação de postos de trabalho a ser desenvolvido por trabalhadores na RAM” (cf. ofício datado de 14/09/2020 junto com a Op.);

18. Por ofício datado de 09 de setembro de 2020, a AT-RAM notificou a Requerida do seguinte “na sequência da reclamação graciosa instaurada no Serviço de Finanças do Funchal 1, contra a liquidação do IRC, do exercício de 2015, V. Exa. fica notificada que a mesma foi deferida por despacho de 13/08/2020 (…) porquanto em face da legislação aplicável, a criação de postos de trabalho quer como condição de elegibilidade quer como condicionante para a limitação da aplicação da taxa, não depende, conforme decorre da legislação aplicável ao III regime da ZFM, da criação de postos de trabalho a ser devolvido por trabalhadores na RAM” (cf. ofício datado de 09/09/2020 junto com a Op.);

19. Por Via CTT, no dia 18 de setembro de 2020, a AT-RAM notificou a Requerida, informando que a reclamação graciosa contra a liquidação do IRC, do exercício de 2016, foi deferida (cf. ofício datado de 09/09/2020 junto com a Op.);

20. Da DECISÃO (UE) 2022/1414 DA COMISSÃO, de 04 de Dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) Regime III, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa (cf. https://eurlex. europa.eu);

(…)

6.2. Compatibilidade do auxílio

6.2.1. Conformidade do regime da ZFM com as decisões da Comissão de 2007 e 2013

(150) Portugal considera que o regime da ZFM, tal como aplicado pelas autoridades portuguesas, é coerente com os compromissos assumidos por Portugal no momento da notificação e com as decisões da Comissão de 2007 e 2013.

Origem dos lucros que beneficiam da redução do imposto sobre o rendimento

(151) O regime da ZFM foi apreciado, com base nas OAR de 2007, enquanto auxílio regional ao funcionamento, e aprovado pelas decisões da Comissão de 2007 e 2013. O regime da ZFM autorizou a concessão de auxílios sob a forma de redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas sobre os lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira, bem como de isenções de outros impostos, até determinado limite máximo dos montantes de auxílio, calculado sobre os limites máximos da base tributável, com base no número de postos de trabalho mantidos pelos beneficiários em cada exercício fiscal.

(152) No decurso do processo de notificação que conduziu à decisão da Comissão de 2007, Portugal não contestou o facto de as reduções fiscais previstas no regime se limitarem às atividades realizadas na Madeira, tal como referido no n.º 32 da decisão de início do procedimento (173).

(153) As OAR de 2007 só permitem a concessão de auxílios regionais ao funcionamento em casos excecionais 174): «podem ser concedidos auxílios deste tipo nas regiões que beneficiam da derrogação prevista no n.º 3, alínea a), do artigo 87.º [atual artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE], desde que: i) se justifiquem em função do seu contributo para o desenvolvimento regional e da sua natureza, e ii) o seu nível seja proporcional às desvantagens que pretendem atenuar» (175).

(154) É incontestável que a Madeira é uma região ultraperiférica para efeitos do artigo 349.º do TFUE e que, por conseguinte, é elegível ao abrigo do artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE.

(155) No entanto, o contributo de um regime de auxílios ao funcionamento para o desenvolvimento regional de uma região tem de ser apreciado em função e na proporção das desvantagens desta região, que, no caso das regiões ultraperiféricas, são desvantagens estruturais e permanentes reconhecidas pelo TFUE, como o grande afastamento, a insularidade, a pequena superfície, o relevo e o clima difíceis e a dependência económica em relação a um pequeno número de produtos, tal como consagrado no artigo 349.º do TFUE.

(156) Tal como referido no n.º 30 da decisão de início do procedimento, a razão de ser dos auxílios regionais ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas consiste em compensar os custos adicionais suportados pelas empresas nessas regiões devido a estas desvantagens.

(157) Na apreciação do regime da ZFM, os custos adicionais foram identificados e quantificados com base num estudo apresentado pelas autoridades portuguesas. Na decisão da Comissão de 2007, a apreciação da proporcionalidade da medida foi efetuada com base nestes custos adicionais quantificados, ao nível agregado da ZFM e ao nível de cada beneficiário registado na ZFM (176).

(158) Portugal alega que a origem dos lucros que beneficiam da redução do imposto sobre o rendimento tem de ser apreciada tendo em conta a contribuição do regime para o desenvolvimento regional da RAM, não devendo limitar-se geograficamente à região, uma vez que tal limitaria o regime de apoio a uma mera compensação dos custos adicionais suportados pelas empresas localizadas na ZFM (177). Portugal alega ainda que o regime, tal como aplicado, é coerente com as normas fiscais internacionais, e que as empresas da ZFM realizam na região uma atividade substancial na aceção do Plano de Ação BEPS da OCDE, estando sujeitas a requisitos legais em matéria fiscal e a vários tipos de controlo (178). Esta posição é apoiada, em termos gerais, pelas partes interessadas (179).

(159) Contrariamente ao alegado por Portugal (180), as empresas registadas na ZFM só suportam tais custos adicionais se realizarem efetiva e materialmente as suas atividades na Madeira, o que implica que os seus lucros decorram de operações diretamente sujeitas a esses custos adicionais. Outros tipos de lucros, que não estão sujeitos a estes custos porque decorrem de atividades realizadas fora da região, não podem ser tidos em conta na base tributável que beneficia da medida fiscal.

(160) A Comissão observa que Portugal afirmou claramente ao longo da monitorização de 2015, e reiterou durante a investigação formal, que os beneficiários não tinham necessariamente de exercer a sua atividade na região, e que mesmo as atividades realizadas fora da região beneficiavam de auxílios ao abrigo do regime (ver considerandos 20 e 21 da presente decisão).

(161) A Comissão considera que a chamada «restrição geográfica» da origem dos lucros, denunciada por Portugal, é uma mera tradução, nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, dos princípios básicos enunciados nas OAR de 2007, e que a aplicação do regime da ZFM, no que respeita à origem dos lucros, não está em conformidade com as disposições relativas aos auxílios ao funcionamento previstas nessas Orientações.

(162) Na sua decisão de início do procedimento, a Comissão não manifestou quaisquer dúvidas quanto à coerência do regime com as normas e os requisitos legais internacionais em matéria fiscal. Para efeitos do controlo dos auxílios estatais, a questão de saber se os beneficiários realizaram as suas atividades efetiva e materialmente na região deve ser apreciada com base nos princípios em matéria de auxílios ao funcionamento enunciados nas OAR de 2007, referidos nos considerandos 156 e 157 da presente decisão, e não com base nos acordos fiscais da OCDE, que prosseguem os seus próprios objetivos fiscais.

(163) Do mesmo modo, a Comissão salienta que o requisito legal de contabilidade separada para os rendimentos gerados na ZFM para efeitos fiscais, descrito no considerando 21 da presente decisão, não é, por si só, suficiente para dar resposta às dúvidas da Comissão quanto à adequação da base tributável para o regime da ZFM, uma vez que os rendimentos gerados na ZFM sujeitos a este requisito não se encontram definidos com base nos princípios das OAR de 2007 em matéria de auxílios ao funcionamento.

(164) Pelo contrário, dessa separação contabilística resulta simplesmente que a taxa de imposto reduzida era aplicada aos rendimentos resultantes de transações entre, por um lado, os beneficiários do auxílio e, por outro, as entidades residentes na ZFM, bem como as entidades residentes fora do território nacional português. No entanto, tal separação contabilística não permite chegar a nenhuma conclusão sobre se essas transações resultaram ou não de atividades efetiva e materialmente realizadas, pelos beneficiários do auxílio, na Madeira.

(165) Por último, a Comissão observa que os controlos fiscais aprofundados da base tributável e da origem dos lucros foram realizados tendo em atenção a abordagem das autoridades portuguesas referida no considerando 158 da presente decisão, e não tiveram em conta a relação entre os lucros elegíveis e os custos adicionais suportados na ZFM, tal como sugerido nas OAR de 2007 e nas subsequentes decisões da Comissão de 2007 e 2013.

(166) Por conseguinte, a Comissão considera que os argumentos apresentados por Portugal no que diz respeito à coerência com as regras fiscais, os requisitos legais e os controlos fiscais não são relevantes para a apreciação da aplicação do regime da ZFM no que diz respeito às OAR de 2007 e às decisões da Comissão de 2007 e 2013.

(167) Tendo em conta o que precede, a Comissão considera que as suas dúvidas quanto à origem dos lucros que beneficiam da redução do imposto na ZFM não foram dissipadas e conclui que a aplicação do regime da ZFM, no que respeita a este critério, viola as decisões da Comissão de 2007 e 2013.

Criação/manutenção de empregos na região

(168) Tal como referido no considerando 151 da presente decisão, os montantes máximos de auxílio de que os beneficiários registados na ZFM podem beneficiar ao abrigo do regime de auxílios regionais ao funcionamento aprovado são calculados sobre os limites máximos da base tributável com base no número de postos de trabalho mantidos pelos beneficiários em cada exercício fiscal.

(169) A Comissão salienta que o requisito de criação/manutenção de postos de trabalho foi uma condição para aceder ao regime e foi integrado no método de cálculo dos montantes de auxílio ao abrigo do regime da ZFM, conforme notificado por Portugal (181) e aprovado pelas decisões da Comissão de 2007 e 2013.

(170) Além disso, na decisão da Comissão de 2007, considerou-se que a criação de postos de trabalho no âmbito do regime da ZFM contribuía para o desenvolvimento regional (182).

(171) A Comissão observa ainda que a criação/manutenção de postos de trabalho fazia parte integrante do regime regional da ZFM aprovado. Por conseguinte, o número de postos de trabalho é um parâmetro do montante de auxílio e uma forma de medir o contributo do regime para o desenvolvimento regional, devendo, para ambos os efeitos, basear-se num método objetivo e comprovado utilizado na prática decisória em matéria de auxílios estatais.

(172) Portugal rejeita a definição restritiva de postos de trabalho em ETI ou UTA utilizada pela Comissão para efeitos do cálculo dos montantes de auxílio. Pelo contrário, Portugal alega que a sua «definição de postos de trabalho» é coerente com as regras nacionais e internacionais em matéria laboral, que os beneficiários foram sujeitos a vários controlos, cujos resultados foram partilhados com a Comissão, e que a aplicação do regime está, por conseguinte, em conformidade com as decisões da Comissão de 2007 e 2013.

(173) Contrariamente ao alegado por Portugal (183), a Comissão considera que a aplicação do método estabelecido no ponto 58 das OAR de 2007 e, em especial, na nota de rodapé 52 correspondente, para calcular o número de postos de trabalho criados/mantidos, ou seja, «por número de trabalhadores entende-se o número de unidades de trabalho anuais (UTA), isto é, o número de trabalhadores a tempo inteiro durante um ano, representando o trabalho a tempo parcial e o trabalho sazonal frações de UTA», é um método adequado, mesmo que esta definição esteja apenas incluída na secção das OAR de 2007 relativa aos auxílios regionais ao investimento. Este método encontra-se também referido no artigo 5.º da Recomendação da Comissão relativa à definição de micro, pequenas e médias empresas (184), que é objeto de aplicação geral a toda a legislação da União e, em especial, às regras da União em matéria de auxílios estatais, uma vez que tais recomendações foram incluídas de forma sistemática no anexo I dos RGIC de 2008 e de 2014.

(174) Contrariamente aos argumentos apresentados por Portugal, uma definição de postos de trabalho em ETI e UTA é a melhor forma de incluir, sem discriminação, todos os tipos de relações e contratos de trabalho (trabalho permanente ou temporário, trabalhadores e membros do conselho de administração abrangidos por vários contratos de trabalho com empresas diferentes, teletrabalhadores), sendo o tempo efetivamente despendido pelo trabalhador na empresa da ZFM calculado de forma objetiva e verificável. A Comissão continua a ser neutra no que se refere à natureza da relação de trabalho nos termos do direito nacional, desde que o cálculo do número de postos de trabalho para efeitos de auxílios estatais seja realizado de forma objetiva.

(175) Em todo o caso, a Comissão observa ainda que, independentemente da definição constante da nota de rodapé 52 das OAR de 2007, Portugal não aplicou qualquer definição de postos de trabalho capaz de contabilizar o número de postos de trabalho criados e mantidos na Madeira. Tal como referido no considerando 28 da presente decisão, Portugal considerou como postos de trabalho válidos para efeitos da aplicação do regime da ZFM qualquer emprego, de qualquer natureza jurídica, independentemente do número de horas, dias e meses de trabalho ativo por ano, declarado pelos beneficiários nas suas declarações fiscais anuais. Fê-lo sem verificar quanto tempo foi efetivamente despendido pelo titular do cargo em relação a cada beneficiário e sem converter esse tempo em ETI.

(176) Tendo em conta os resultados da monitorização de 2015 e as informações prestadas por Portugal durante a investigação formal, a Comissão considera que as autoridades portuguesas, com base nas declarações apresentadas pelos beneficiários, não estavam em condições de verificar a veracidade nem a permanência dos postos de trabalho declarados, tal como tinha sido solicitado pela Comissão nas suas decisões de 2007 e 2013, precisamente devido à ausência de uma metodologia de cálculo comum e objetiva aplicável a todos os casos de relações de trabalho.

(177) Por último, a Comissão salienta que Portugal não confirmou se os postos de trabalho registados para a aplicação do regime da ZFM eram todos mantidos por trabalhadores que contribuíam para atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira. As autoridades portuguesas referiram que, nalguns casos, o facto de o número de trabalhadores não ter sido indicado nas declarações anuais não afetou a avaliação do imposto devido nem do benefício fiscal; noutros casos, durante a monitorização de 2015, foi comprovada a existência de postos de trabalho fora da ZFM, da Madeira, e mesmo fora da União. Por outro lado, a Comissão observa que Portugal não forneceu informações sobre o local de atividade efetiva dos trabalhadores de todos os beneficiários da ZFM, apesar dos vários pedidos da Comissão (185).

(178) A Comissão reconhece que Portugal apresentou documentação que demonstra que foram efetuados muitos controlos aos beneficiários do regime da ZFM. Contrariamente ao argumento apresentado por Portugal, a Comissão nunca questionou a eficácia dos controlos fiscais efetuados pelas autoridades portuguesas, mas apenas da sua eficácia no que se refere ao cálculo exato do número de postos de trabalho mantidos por cada beneficiário da ZFM e à avaliação da relação entre os postos de trabalho criados e as atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira. A documentação partilhada com a Comissão confirma que foram efetuados controlos para efeitos fiscais. Contudo, os dados recolhidos não são pertinentes numa perspetiva de apreciação de auxílios estatais, uma vez que os controlos não se debruçaram sobre os dois problemas que estão em causa no presente caso: o cálculo exato do número de postos de trabalho mantidos por cada beneficiário da ZFM e a relação entre os postos de trabalho criados e as atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira por esse beneficiário.

(179) Tendo em conta o que precede, a Comissão considera que as suas dúvidas quanto à criação/manutenção de postos de trabalho na ZFM não foram dissipadas, e conclui que a aplicação do regime da ZFM no que respeita a este critério viola as decisões da Comissão de 2007 e 2013.

Conclusão

(180) Por conseguinte, a Comissão conclui que o regime da ZFM conforme aplicado por Portugal viola as decisões da Comissão de 2007 e 2013 que autorizaram o Regime III, sendo, por conseguinte, ilegal.

6.2.2. Compatibilidade do regime da ZFM com as OAR de 2007

(181) Portugal alega que nunca aceitou a interpretação da Comissão das condições previstas nas suas decisões de 2007 e 2013 relativas à origem dos lucros e à criação de postos de trabalho. Portugal considera ainda que estes requisitos não são vinculativos, uma vez que tais decisões foram adotadas com base nas OAR de 2007, que Portugal considera igualmente não vinculativas (186).

(182) Portugal alega também que a definição de criação de postos de trabalho referida na decisão da Comissão de 2007, no que diz respeito aos ETI e às UTA, não consta da secção das OAR de 2007 relativa aos auxílios ao funcionamento, o que a Comissão não contesta (187). Por conseguinte, na opinião das autoridades portuguesas, o regime da ZFM deve ser apreciado exclusivamente com base nos pontos 76 a 83 das OAR de 2007.

(183) A Comissão salienta que Portugal aceitou as OAR de 2007 e as medidas adequadas subsequentes (188) num ofício de 10 de maio de 2006, o que implica que as regras previstas nas OAR de 2007 tinham de ser cumpridas por qualquer regime de auxílios com finalidade regional (189).

(184) Os pontos 76 e 80 das OAR de 2007 autorizam os auxílios ao funcionamento nas regiões ultraperiféricas desde que: i) se destinem a compensar, para as empresas, os custos adicionais decorrentes, para o desenvolvimento de uma atividade económica, dos fatores identificados no artigo 299.º, n.º 2 (atual artigo 349.º), do TFUE, ii) se justifiquem em função do seu contributo para o desenvolvimento regional, e iii) o seu nível seja proporcional às desvantagens que pretendem atenuar.

(185) Por conseguinte, na medida em que o regime da ZFM beneficiou empresas que não realizavam efetiva e materialmente as suas atividades na região e que não suportavam, por conseguinte, os custos adicionais mencionados nas OAR de 2007, a aplicação do regime não cumpria os requisitos referidos no considerando 184 da presente decisão.

(186) Além disso, ainda que não fosse apreciada a condição de criação/manutenção de postos de trabalho com base no conceito de criação de postos de trabalho previsto na secção de auxílios ao investimento das OAR de 2007 ou na prática da Comissão em matéria de auxílios estatais, o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, não estaria, em todo o caso, em conformidade com as condições estabelecidas nas OAR de 2007 em matéria de auxílios ao funcionamento, uma vez que a origem dos lucros não está relacionada com os custos adicionais efetivos.

Conclusão

(187) Tendo em conta o que precede, a Comissão considera que o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, viola as disposições das OAR de 2007, constituindo, por conseguinte, um auxílio ilegal que não pode ser considerado compatível com o mercado interno.

6.2.3. Compatibilidade do regime de auxílios diretamente com base no artigo 107.º, n.º 3, do TFUE

(188) Portugal alega que a Comissão deve apreciar o impacto do regime da ZFM «de forma coerente com as políticas da UE nas regiões ultraperiféricas, no que diz respeito à coesão económica, social e territorial» e ter em conta que é «o instrumento de política económica mais eficiente para impulsionar a coesão, o crescimento económico e a sustentabilidade económica da Madeira» (190).

(189) Nos termos do artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE, podem ser considerados compatíveis com o mercado interno os auxílios destinados a promover o desenvolvimento económico das regiões referidas no artigo 349.º do TFUE, tendo em conta a sua situação estrutural, económica e social.

(190) Nas OAR de 2007, a Comissão enunciou as condições ao abrigo das quais os auxílios com finalidade regional podem ser considerados compatíveis com o mercado interno e definiu os critérios para a identificação das regiões que preenchem as condições previstas no artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE. Segundo a jurisprudência (191), ao adotar regras de conduta e ao anunciar, através da sua publicação, que as aplicará no futuro aos casos a que essas regras dizem respeito, a Comissão impõe-se um limite no exercício do seu poder de apreciação, não podendo, em princípio, desrespeitar essas regras sob pena de poder ser sancionada por violação de princípios gerais do direito, como a igualdade de tratamento ou a proteção da confiança legítima. Por conseguinte, a Comissão tem de apreciar o caso em apreço ao abrigo das orientações aplicáveis, ou seja, as OAR de 2007, exceto se as autoridades portuguesas demonstrarem que circunstâncias excecionais, diferentes das previstas nas OAR de 2007, obrigam a Comissão a apreciar o regime da ZFM diretamente ao abrigo do Tratado. No entanto, no caso em apreço, as autoridades portuguesas não invocaram sequer, e muito menos demonstraram, a existência de tais circunstâncias excecionais. Apesar de a apreciação da compatibilidade do regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, ser efetuada ao abrigo das OAR de 2007, a Comissão apreciará ainda assim, nos considerandos que se seguem, por uma questão de exaustividade, se o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, pode ser considerado compatível diretamente com base no TFUE.

Contribuição para um objetivo de interesse comum

(191) Portugal alega que o regime da ZFM contribui para o desenvolvimento económico da RAM, reconhecida como região ultraperiférica pelo TFUE. As autoridades portuguesas forneceram elementos sobre o impacto do regime a nível macroeconómico.

(192) Em especial, as autoridades portuguesas insistem no contributo significativo do regime da ZFM para a consolidação orçamental da RAM. De acordo com a Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da RAM, o contributo das empresas da ZFM para o orçamento regional da Madeira foi de cerca de [10-20] %, em média, no período 2012-2018 (192).

(193) Tendo em conta o que precede, a Comissão considera que, contrariamente à sua posição preliminar enunciada no n.º 33 da decisão de início do procedimento, o regime da ZFM pode contribuir para o desenvolvimento regional da Madeira, uma região ultraperiférica e, por conseguinte, para um objetivo de interesse comum.

Adequação e proporcionalidade

(194) Os auxílios ao funcionamento visam libertar uma empresa dos custos que deveria normalmente suportar no âmbito da sua gestão corrente ou das suas atividades normais (193).

(195) Por conseguinte, tais auxílios podem, excecionalmente, ser concedidos nas regiões ultraperiféricas elegíveis ao abrigo da derrogação prevista no artigo 87.º, n.º 3, alínea a), do Tratado CE [atual artigo 107.º, n.º 3, alínea a) do TFUE], na medida em que se destinem a compensar os custos adicionais decorrentes, para o desenvolvimento de uma atividade económica, dos fatores identificados no artigo 299.º, n.º2, do Tratado CE (atual artigo 349.º do TFUE) (194).

(196) A Comissão observa que as empresas que beneficiaram do regime, tal como aplicado, foram liberadas dos encargos fiscais normais, embora certas empresas tivessem realizado atividades relativamente às quais não suportaram custos adicionais devido a desvantagens estruturais da região, tal como apreciado nas secções 6.2.1 e 6.2.2 da presente decisão.

(197) Neste contexto, dado que não foi aplicado de forma a combater as dificuldades estruturais que as empresas podem efetivamente enfrentar no exercício da sua atividade na Madeira, o regime da ZFM não pode ser considerado adequado nem proporcional à luz dos princípios/condições dos auxílios regionais ao funcionamento destinados a promover o desenvolvimento económico das regiões ultraperiféricas (artigo 349.º do TFUE), tendo em conta a sua situação estrutural, económica e social.

Conclusão

(198) Atendendo ao exposto, a Comissão considera que o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, viola as disposições o artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE, constituindo, por conseguinte, um auxílio ilegal que não pode ser considerado compatível com o mercado interno.

6.2.4. Compatibilidade dos auxílios com o RGIC de 2014

(199) Portugal considera que o RGIC de 2014 não se aplica retroativamente a auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime da ZFM para efeitos da apreciação da sua compatibilidade (195). Portugal considera ainda que uma interpretação flexível do RGIC de 2014 não exige que os beneficiários da ZFM exerçam as suas atividades económicas na Madeira. Os auxílios individuais têm de ser analisados à luz das condições aplicáveis aos auxílios regionais ao funcionamento previstas nas OAR de 2007 e são também abrangidos pelas decisões da Comissão de 2007 e 2013.

(200) Uma vez que o regime foi aplicado por Portugal em violação das decisões da Comissão de 2007 e 2013 e que não pode ser considerado compatível com o mercado interno nos termos das OAR de 2007, a Comissão tem de analisar se os auxílios individuais concedidos ao abrigo desse regime podem, não obstante, ser considerados compatíveis (196) nos termos do RGIC de 2014, que pode ser aplicável retroativamente a auxílios individuais, desde que sejam cumpridas as condições aplicáveis (197).

(201) Nos termos do artigo 15.º, n.º 4, do RGIC de 2014, «[n]as regiões ultraperiféricas, os regimes de auxílio regional ao funcionamento devem compensar os custos adicionais de funcionamento suportados nessas regiões em consequência direta de uma ou várias das desvantagens permanentes referidas no artigo 349.º do Tratado, sempre que os beneficiários exerçam a sua atividade económica numa região ultraperiférica, e desde que o montante anual de auxílio por beneficiário a título de todos os regimes de auxílio ao funcionamento implementados ao abrigo do presente regulamento não exceda uma das seguintes percentagens: a) 35% do valor acrescentado bruto gerado anualmente pelo beneficiário na região ultraperiférica em causa; b) 40% dos custos anuais de mão de obra suportados pelo beneficiário na região ultraperiférica em causa; c) 30% do volume anual de negócios do beneficiário realizado na região ultraperiférica em causa». Tal como referido neste artigo, a razão desta autorização excecional para concessão de um auxílio ao funcionamento a uma empresa prende-se com a compensação pelos custos adicionais decorrentes do exercício da sua atividade na região ultraperiférica.

(202) A Região Autónoma da Madeira é uma região ultraperiférica abrangida pelo artigo 349.º do TFUE. Por conseguinte, com base no artigo 15.º, n.º 4, do RGIC de 2014, é elegível para os auxílios regionais ao abrigo da derrogação prevista no artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE, desde que: i) os beneficiários exerçam a sua atividade efetiva na região ultraperiférica, e ii) o montante anual de auxílio não exceda uma percentagem máxima do valor acrescentado bruto gerado anualmente, dos custos anuais de mão de obra suportados, ou do volume anual de negócios realizado pelo beneficiário na região.

(203) A Comissão salienta que a medida implementada é constituída por benefícios fiscais, que têm o efeito de reduzir os custos que as empresas teriam de suportar como parte das suas atividades comerciais. Por conseguinte, constitui um auxílio ao funcionamento a favor das empresas que podem dela beneficiar na ZFM.

(204) Com base nas informações prestadas por Portugal durante a monitorização de 2015, os beneficiários do regime da ZFM aplicado por Portugal não desenvolvem necessariamente a sua atividade efetiva na Madeira. Além disso, os montantes de auxílio em causa não estão necessariamente relacionados com o valor acrescentado bruto, os custos de mão de obra ou o volume de negócios realizado na Região Autónoma da Madeira.

Conclusão

(205) Tendo em conta o que precede, a Comissão considera que os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, violam as disposições do RGIC de 2014.

Conclusão

(206) Atendendo ao exposto, a Comissão conclui que o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, constitui um auxílio ilegal que não é compatível com o mercado interno na aceção do artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE.

(207) A adoção de uma decisão condicional na aceção do artigo 9.º, n.º 4, do Regulamento (UE) 2015/1589, tal como sugerido por Portugal (198), não é, por conseguinte, um meio adequado para resolver as questões referidas na secção 6.2 da presente decisão.

7. RECUPERAÇÃO, SEGURANÇA JURÍDICA E CONFIANÇA LEGÍTIMA

7.1. Recuperação

(208) Nos termos do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia e de jurisprudência assente dos tribunais da União, a Comissão é competente para decidir se o Estado-Membro interessado deve alterar ou suprimir um auxílio quando o considerar incompatível com o mercado interno (199). Os tribunais da União têm também declarado, de forma reiterada, que a obrigação que incumbe a um Estado-Membro de suprimir um auxílio considerado pela Comissão como incompatível com o mercado interno visa o restabelecimento da situação anterior (200).

(209) Neste contexto, os tribunais da União determinaram que esse objetivo é atingido quando o beneficiário tiver reembolsado os montantes concedidos a título de auxílios ilegais, perdendo assim a vantagem de que tinha beneficiado no mercado relativamente aos seus concorrentes, e a situação anterior à concessão do auxílio for reposta (201).

(210) Em conformidade com a jurisprudência, o artigo 16.º, n.º 1, do Regulamento (UE) 2015/1589 estabelece que «[n]as decisões negativas relativas a auxílios ilegais, a Comissão decidirá que o Estado-Membro em causa deve tomar todas as medidas necessárias para recuperar o auxílio do beneficiário».

(211) Assim, dado que a medida em causa foi aplicada em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE, e deve ser considerada um auxílio ilegal e incompatível, o auxílio deve ser recuperado a fim de restabelecer a situação existente no mercado interno antes da sua concessão. A recuperação deve abranger o período compreendido entre a data em que o auxílio foi colocado à disposição do beneficiário e a data da sua recuperação efetiva. O montante a recuperar vence juros até à sua recuperação efetiva.

Identificação dos beneficiários junto dos quais se deve proceder à recuperação do auxílio

(212) Os auxílios ilegais e incompatíveis devem ser recuperados junto das empresas que deles beneficiaram efetivamente. No entanto, sempre que a Comissão não esteja em condições de identificar, na própria decisão, todas as empresas que receberam um auxílio ilegal e incompatível, tal deverá ser efetuado no início da execução do processo de recuperação pelo Estado-Membro em causa, que terá de avaliar a situação individual de cada empresa em causa.

(213) Neste caso concreto, os potenciais beneficiários do auxílio estatal ilegal e incompatível são as pessoas singulares e coletivas registadas na ZFM de 1 de janeiro de 2007 a 31 de dezembro de 2014. Deste primeiro grupo de beneficiários, as autoridades portuguesas não devem exigir a recuperação junto das pessoas singulares e coletivas que tenham comprovadamente: i) cumprido as condições necessárias para beneficiar do regime da ZFM tal como aprovado nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, o que significa que os seus rendimentos estavam relacionados com uma atividade efetiva e materialmente realizada na Madeira e que foram efetivamente criados/mantidos postos de trabalho na região; ii) recebido uma vantagem ao abrigo do regime que não excede, por beneficiário, os limiares estabelecidos no Regulamento (CE) n.º 1998/2006 (202) ou no Regulamento (UE) n.º 1407/2013 (203), desde que essa vantagem cumpra igualmente as restantes condições previstas nesses regulamentos; ou iii) recebido um auxílio individual que preencha as condições previstas num regulamento adotado nos termos do artigo 1.º do Regulamento (UE) 2015/1588 do Conselho (204), como o RGIC de 2014.

(214) As restantes pessoas singulares ou coletivas que beneficiaram do regime da ZFM são os beneficiários do auxílio estatal ilegalmente concedido junto das quais as autoridades portuguesas são obrigadas a recuperar a vantagem recebida.

Quantificação do auxílio

(215) A Comissão não está legalmente obrigada a fixar o montante exato a recuperar, especialmente quando não dispuser dos dados necessários para o efeito. Em vez disso, basta que a decisão da Comissão contenha informações que permitam ao Estado-Membro determinar a quantia recuperável sem dificuldades excessivas.

(216) A Comissão considera que, para determinar o montante do auxílio incompatível a recuperar junto de cada beneficiário, Portugal deve utilizar a seguinte metodologia:

a) determinar, por cada ano, o número de postos de trabalho, em UTA criados e mantidos na região por cada beneficiário;

b) determinar, por cada ano, a base tributável relativa aos rendimentos relacionados com uma atividade efetiva e materialmente realizada na Madeira;

c) aplicar a taxa de imposto da ZFM a esta base tributável, tendo em conta o número de postos de trabalho criados identificados na alínea a), com base nos quadros de cálculo apresentados nos considerandos 12 e 16 da presente decisão;

d) o montante do auxílio será igual ao montante efetivamente recebido por cada beneficiário por cada ano, menos o montante efetivamente relacionado com as atividades realizadas na Madeira, calculado conforme indicado na alínea c).

(217) Sempre que seja necessária, essa recuperação deve produzir efeitos a partir do momento em que a vantagem foi concedida ao beneficiário, ou seja, a partir da data do ato jurídico que concedeu aos beneficiários o direito de beneficiar desse regime, sem prejuízo do prazo de prescrição para a recuperação dos auxílios previsto no artigo 17.º, n.º 1, do Regulamento (UE) 2015/1589.

(218) Os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da sua recuperação efetiva. Os juros devem ser calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) n.º 794/2004 da Comissão (205).

(219) Durante o procedimento formal de investigação, Portugal teve dificuldades em fornecer informações fiáveis para identificar os beneficiários e apreciar se receberam ou não auxílios ao abrigo do regime, e quais os montantes desses auxílios. Não é de excluir que, ao estabelecer a lista final dos beneficiários e os montantes de auxílio correspondentes a recuperar, tal como determinado através do método descrito no considerando 216 da presente decisão, Portugal possa necessitar novamente de mais tempo. Em conformidade com a Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (206), no que diz respeito ao prazo para a recuperação dos montantes de auxílio estatal ilegais e incompatíveis junto dos beneficiários individuais, as autoridades portuguesas dispõem de quatro meses para apresentar uma lista final de beneficiários e o plano de execução do processo de recuperação, e de oito meses para a execução efetiva da recuperação.

7.2. Segurança jurídica e confiança legítima

(220) Portugal considera que as empresas que receberam um auxílio ao abrigo do regime da ZFM adquiriram o direito à segurança jurídica e à confiança legítima de não serem objeto de qualquer decisão de recuperação (207).

(221) Um número reduzido de partes interessadas invocou um argumento semelhante (208).

(222) Segundo jurisprudência assente, o princípio da proteção da confiança legítima constitui um princípio geral do direito da UE. Este princípio foi objeto de um reconhecimento progressivo na ordem jurídica da União pela jurisprudência, que o consagrou como uma «regra superior de direito» que protege os particulares (209), um «princípio fundamental da Comunidade» (210), ou ainda um «princípio geral» (211). É considerado o corolário do princípio da segurança jurídica, que exige que a legislação da União seja certa e a sua aplicação previsível para os sujeitos de direito, no sentido de que visa, em caso de alteração da norma jurídica, garantir a proteção das situações legitimamente adquiridas por uma ou várias pessoas singulares ou coletivas em particular (212). Tal como descrito nos considerandos 12 a 17 da presente decisão, os requisitos previstos nas decisões da Comissão de 2007 e de 2013 para que o regime da ZFM seja considerado compatível com o mercado interno eram claros e a aplicação desses requisitos era claramente previsível. Por conseguinte, uma decisão de recuperação no presente caso respeita plenamente o princípio da segurança jurídica.

(223) De acordo com a jurisprudência constante da União, o direito de invocar o princípio da confiança legítima pressupõe que tenham sido dadas ao interessado garantias precisas, incondicionais e concordantes, provenientes de fontes autorizadas e fiáveis, por uma instituição da União (213). Em contrapartida, não se pode invocar uma violação deste princípio se a Administração não tiver dado garantias precisas (214).

(224) Assim, não pode haver confiança legítima na legalidade de um auxílio a não ser que este tenha sido concedido no respeito pelo processo previsto no artigo 108.º do TFUE. Com efeito, um operador económico diligente deve normalmente estar em condições de se assegurar de que esse processo foi respeitado (215).

(225) Tal como resulta da presente decisão, a Comissão não contesta a existência e a compatibilidade do regime de auxílios que tinha aprovado nas suas decisões de 2007 e 2013. A presente decisão diz respeito à aplicação do regime da ZFM, na medida em que esta aplicação não respeitou as condições estabelecidas nessas decisões (ou seja, na medida em que permitiu, em certos casos, que as empresas registadas na ZFM beneficiassem de auxílios sob a forma de uma taxa de imposto reduzida sobre os lucros resultantes de atividades que não eram efetiva e materialmente realizadas na Madeira, e calculados com base num número, que não pode ser verificado, de postos de trabalho criados ou mantidos na ZFM). O facto de a Comissão ter aprovado o regime da ZFM através das suas decisões de 2007 e 2013 não permite concluir que a Comissão tenha dado garantias precisas, incondicionais e concordantes de que o Regime III seria considerado um auxílio compatível, incluindo em situações em que não fossem respeitadas as condições da aprovação.

(226) A Comissão recorda ainda que tinha solicitado a introdução, no projeto de lei notificado por Portugal em 28 de junho de 2006, de uma disposição expressa nos termos da qual as reduções do imposto apenas seriam aplicáveis aos lucros resultantes de atividades realizadas na Madeira (216). Portugal recusou-se a fazê-lo por considerar que essa disposição não era necessária, uma vez que essa restrição decorria da base jurídica da ZFM (217).

(227) Tendo em conta o que precede, Portugal e os beneficiários do regime da ZFM não podem alegar de forma válida que a conclusão de que o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, constitui um auxílio incompatível com o mercado interno, é contrária aos princípios da confiança legítima ou da segurança jurídica, o que impediria a recuperação desse auxílio incompatível.

8. CONCLUSÃO

(228) A Comissão conclui que Portugal aplicou ilegalmente o regime da ZFM, em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE, e que os auxílios concedidos a beneficiários individuais ao abrigo deste regime são incompatíveis com o mercado interno,

ADOTOU A PRESENTE DECISÃO:

Artigo 1.º

O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno.

Artigo 2.º

Os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.º não constituem auxílios se, no momento da respetiva concessão, preencherem as condições estabelecidas num regulamento adotado nos termos do artigo 2.º do Regulamento (UE) 2015/1588, aplicável à data da concessão do auxílio.

Artigo 3.º

Os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.º que, à data da respetiva concessão, preencherem as condições estabelecidas nas decisões referidas no artigo 1.º ou num regulamento adotado nos termos do artigo 1.º do Regulamento (UE) 2015/1588, são compatíveis com o mercado interno até ao limite das intensidades máximas de auxílio aplicáveis a este tipo de auxílios.

Artigo 4.º

1. Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.º junto dos beneficiários.

2. Os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da sua recuperação efetiva.

3. Os juros são calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) n.º 794/2004.

4. Portugal deve revogar o regime de auxílios incompatível na medida referida no artigo 1.º e cancelar todos os pagamentos pendentes relativos aos auxílios, com efeitos a partir da data de notificação da presente decisão.

Artigo 5.º

1. A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efetiva.

2. Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação.

Artigo 6.º

1. No prazo de quatro meses a contar da notificação da presente decisão, Portugal deve apresentar as seguintes informações:

a) a lista dos beneficiários que receberam auxílios ao abrigo do regime referido no artigo 1.º e o montante total do auxílio recebido por cada um deles ao abrigo do referido regime;

b) o montante total (capital e juros) a recuperar junto de cada beneficiário;

c) uma descrição pormenorizada das medidas previstas para dar cumprimento à presente decisão.

2. Portugal deve manter a Comissão informada da evolução das medidas nacionais adotadas para dar execução à presente decisão até estar concluída a recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.º. A pedido da Comissão, Portugal deve apresentar de imediato informações sobre as medidas já adotadas e previstas para dar cumprimento à presente decisão.

Portugal deve também apresentar informações pormenorizadas sobre os montantes dos auxílios e dos juros já recuperados junto dos beneficiários.

Artigo 7.º

A destinatária da presente decisão é a República Portuguesa.

A Comissão pode publicar a identidade dos beneficiários de auxílios incompatíveis e os montantes dos auxílios e dos juros recuperados em virtude da presente decisão, sem prejuízo do disposto no artigo 30.º do Regulamento (UE) 2015/1589.

Feito em Bruxelas, em 4 de dezembro de 2020.”

21. Em cumprimento pelo decidido pela COMISSÃO, foi a Requerida notificada pela AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA para, no prazo de 25 dias, exercer, querendo, o direito de participação, na modalidade de audição prévia, nos termos do artigo 60.º da LGT (cfr. despachos da AT datados de 18/10/2023 e 13/07/2023 juntos com a Op.);

22. Em sede de audiência prévia, a Requerida respondeu de forma global aos períodos de tributação de 2012 a 2016 (cfr. despachos da AT datados de 18/10/2023 e 13/07/2023 juntos com a Op.);

23. Por ofício n.º 4207, datado de 18 de Outubro de 2023, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA notificou a Requerida da liquidação adicional relativa ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos à mesma ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III”, informando que “não estando reunidas as condições para invocação das percentagens previstas no n.º 4 do artigo 15.º do Regulamento n.º 651/2014 da Comissão, de 17 de Junho de 2014, o montante dos auxílios estatais indevidamente concedidos (…) ao abrigo do regime em apreço ascende, relativamente ao período de 2012, a 419.212,43€” (cf. oficio n.º 4207 junto com a Op.);

24. Por ofício n.º 3237, datado de 13 de Junho de 2023, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA notificou a Requerida da liquidação adicional relativa ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos à mesma ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III”, informando que “não estando reunidas as condições para invocação das percentagens previstas no n.º 4 do artigo 15.º do Regulamento n.º 651/2014 da Comissão, de 17 de Junho de 2014, o montante dos auxílios estatais indevidamente concedidos (…), ao abrigo do regime em apreço ascende, relativamente ao período de 2013, a 33.828,374,16€” (cf. ofício n.º 3237 junto com a Op.);

25. Por ofício n.º 3239, datado de 13 de Junho de 2023, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA notificou a Requerida da liquidação adicional relativa ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos à mesma ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III”, informando que “não estando reunidas as condições para invocação das percentagens previstas no n.º 4 do artigo 15.º do Regulamento n.º 651/2014 da Comissão, de 17 de Junho de 2014, o montante dos auxílios estatais indevidamente concedidos (…), ao abrigo do regime em apreço ascende, relativamente ao período de 2014, a 36.498.600,00€” (cf. ofício n.º 3239 junto com a Op.);

26. Por ofício n.º 3241, datado de 13 de Junho de 2023, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA notificou a Requerida da liquidação adicional relativa ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos à mesma ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III”, informando que “não estando reunidas as condições para invocação das percentagens previstas no n.º 4 do artigo 15.º do Regulamento n.º 651/2014 da Comissão, de 17 de Junho de 2014, o montante dos auxílios estatais indevidamente concedidos (…), ao abrigo do regime em apreço ascende, relativamente ao período de 2015, a 12.325.064,62€” (cf. ofício n.º 3241 junto com a Op.);

27. Por ofício n.º 3243, datado de 13 de Junho de 2023, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA notificou a Requerida da liquidação adicional relativa ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos à mesma ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III”, informando que “não estando reunidas as condições para invocação das percentagens previstas no n.º 4 do artigo 15.º do Regulamento n.º 651/2014 da Comissão, de 17 de Junho de 2014, o montante dos auxílios estatais indevidamente concedidos (…), ao abrigo do regime em apreço ascende, relativamente ao período de 2016, a 11.801.880,85€” (cf. ofício n.º 3243 junto com a Op.);

28. No dia 30 de dezembro de 2023, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA emitiu certidão de dívida (executada Eloaliança Serviços Internacionais, Lda., ZFM, proc. 2810202301261860) com um total de quantia exequenda de €419.912,43 (cf. certidão junta com a PI cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

29. No dia 05 de janeiro de 2024, a Requerida foi citada, via CTT, no âmbito da execução fiscal n.º 2810202301261860 do seguinte:

«Fica citado(a)1 da instauração do processo de execução fiscal identificado para cobrança da seguinte dívida:

1) A dívida em causa decorre do processo de recuperação dos auxílios de Estado concedidos a empresas da Zona Franca da Madeira2, podendo ser consultada na sua área reservada do Portal das Finanças3.

2) A contar da presente citação deverá pagar a totalidade da dívida no montante total de €420.689,46, no prazo de 30 dias, utilizando a referência de pagamento infra, no Multibanco, nos CTT, nas instituições Bancárias, através de homebanking ou junto dos Serviços de Finanças. Após os 30 dias, deve emitir um novo documento de pagamento, na sua área reservada do portal das Finanças ou solicitar a sua emissão junto de um Serviço de Finanças.

3) Pode ainda, no referido prazo de 30 dias, querendo:

a) Requerer Dação em Pagamento, através de bens móveis e imóveis;

b) Apresentar oposição Judicial, com os fundamentos previstos na lei não revestindo este meio de defesa carácter suspensivo da execução atendendo à natureza da dívida em causa.

4) Face às características da dívida, não poderá requerer o pagamento em prestações.

30. No dia 06 de janeiro de 2024, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA emitiu certidão de dívida (executada Eloaliança Serviços Internacionais, Lda., ZFM, proc. 2810202401012096) com um total de dívida exequenda de 35.967.998,89€ (cf. certidão junta com a PI cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

31. No dia 06 de janeiro de 2024, a Requerida foi citada, Via CTT, no âmbito da execução fiscal n.º 2810202401012096 do seguinte:

«Fica citado(a)1 da instauração do processo de execução fiscal identificado para cobrança da seguinte dívida:

1) A dívida em causa decorre do processo de recuperação dos auxílios de Estado concedidos a empresas da Zona Franca da Madeira2, podendo ser consultada na sua área reservada do Portal das Finanças3.

2) A contar da presente citação deverá pagar a totalidade da dívida no montante total de €36.087.957,55, no prazo de 30 dias, utilizando a referência de pagamento infra, no Multibanco, nos CTT, nas instituições Bancárias, através de homebanking ou junto dos Serviços de Finanças. Após os 30 dias, deve emitir um novo documento de pagamento, na sua área reservada do portal das Finanças ou solicitar a sua emissão junto de um Serviço de Finanças.

3) Pode ainda, no referido prazo de 30 dias, querendo:

a) Requerer Dação em Pagamento, através de bens móveis e imóveis;

b) Apresentar oposição Judicial, com os fundamentos previstos na lei não revestindo este meio de defesa carácter suspensivo da execução atendendo à natureza da dívida em causa.

4) Face às características da dívida, não poderá requerer o pagamento em prestações.

32. No dia 06 de janeiro de 2024, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA emitiu certidão de dívida (executada Eloaliança Serviços Internacionais, Lda., ZFM, proc. 2810202401012258) com um total de dívida exequenda de 33.835.299,48 (cf. certidão junta com a PI cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

33. No dia 06 de janeiro de 2024, a Requerida foi citada, Via CTT, no âmbito da execução fiscal n.º 2810202401012258 do seguinte:

«Fica citado(a)1 da instauração do processo de execução fiscal identificado para cobrança da seguinte dívida:

1) A dívida em causa decorre do processo de recuperação dos auxílios de Estado concedidos a empresas da Zona Franca da Madeira2, podendo ser consultada na sua área reservada do Portal das Finanças3.

2) A contar da presente citação deverá pagar a totalidade da dívida no montante total de €33.948.158,55, no prazo de 30 dias, utilizando a referência de pagamento infra, no Multibanco, nos CTT, nas instituições Bancárias, através de homebanking ou junto dos Serviços de Finanças. Após os 30 dias, deve emitir um novo documento de pagamento, na sua área reservada do portal das Finanças ou solicitar a sua emissão junto de um Serviço de Finanças.

3) Pode ainda, no referido prazo de 30 dias, querendo:

a) Requerer Dação em Pagamento, através de bens móveis e imóveis;

b) Apresentar oposição Judicial, com os fundamentos previstos na lei não revestindo este meio de defesa carácter suspensivo da execução atendendo à natureza da dívida em causa.

4) Face às características da dívida, não poderá requerer o pagamento em prestações.

34. No dia 02 de fevereiro de 2024, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA emitiu certidão de dívida (executada Eloaliança Serviços Internacionais, Lda., ZFM, proc. 2810202401032712) com um total de dívida exequenda de 12.315.840,32€ (cf. certidão junta com a PI cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

35. No dia 19 de fevereiro de 2024, a Requerida foi citada, Via CTT, no âmbito da execução fiscal n.º 2810202401032712 do seguinte:

«Fica citado(a)1 da instauração do processo de execução fiscal identificado para cobrança da seguinte dívida:

1) A dívida em causa decorre do processo de recuperação dos auxílios de Estado concedidos a empresas da Zona Franca da Madeira2, podendo ser consultada na sua área reservada do Portal das Finanças3.

2) A contar da presente citação deverá pagar a totalidade da dívida no montante total de €12.356.971,95, no prazo de 30 dias, utilizando a referência de pagamento infra, no Multibanco, nos CTT, nas instituições Bancárias, através de homebanking ou junto dos Serviços de Finanças. Após os 30 dias, deve emitir um novo documento de pagamento, na sua área reservada do portal das Finanças ou solicitar a sua emissão junto de um Serviço de Finanças.

3) Pode ainda, no referido prazo de 30 dias, querendo:

a) Requerer Dação em Pagamento, através de bens móveis e imóveis;

b) Apresentar oposição Judicial, com os fundamentos previstos na lei não revestindo este meio de defesa carácter suspensivo da execução atendendo à natureza da dívida em causa.

4) Face às características da dívida, não poderá requerer o pagamento em prestações.

36. No dia 03 de fevereiro de 2024, a AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA emitiu a seguinte certidão de dívida (executada Eloaliança Serviços Internacionais, Lda., ZFM, proc. 2810202401036637) no valor de 11.801.880,84€ (cf. certidão junta com a PI cujo teor se dá por reproduzido);

37. No dia 04 de março de 2024, a Requerida foi citada, Via CTT, no âmbito da execução fiscal n.º 2810202401036637 do seguinte:

«Fica citado(a)1 da instauração do processo de execução fiscal identificado para cobrança da seguinte dívida:

1) A dívida em causa decorre do processo de recuperação dos auxílios de Estado concedidos a empresas da Zona Franca da Madeira2, podendo ser consultada na sua área reservada do Portal das Finanças3.

2) A contar da presente citação deverá pagar a totalidade da dívida no montante total de €11.841.299,93, no prazo de 30 dias, utilizando a referência de pagamento infra, no Multibanco, nos CTT, nas instituições Bancárias, através de homebanking ou junto dos Serviços de Finanças. Após os 30 dias, deve emitir um novo documento de pagamento, na sua área reservada do portal das Finanças ou solicitar a sua emissão junto de um Serviço de Finanças.

3) Pode ainda, no referido prazo de 30 dias, querendo:

a) Requerer Dação em Pagamento, através de bens móveis e imóveis;

b) Apresentar oposição Judicial, com os fundamentos previstos na lei não revestindo este meio de defesa carácter suspensivo da execução atendendo à natureza da dívida em causa.

4) Face às características da dívida, não poderá requerer o pagamento em prestações.

38. No âmbito das execuções fiscais n.ºs 2810202301261860, 2810202401012096, 2810202401012258, 2810202401032712, 2810202401036637 foi apurado que a Requerida não é titular de veículos automóveis, imóveis, contas bancárias ou créditos situados em território nacional (cf. informação da AT-RAM datada de 07 de junho de 2024 junta com a PI);

39. No âmbito das execuções fiscais n.ºs 2810202301261860, 2810202401012096, 2810202401012258, 2810202401032712, 2810202401036637 foi apurado que a Requerida tem em seu nome uma conta bancária no Banco CITIBANK, sediada no Reino Unido, com o IBAN GB09CIT118500813396819, desconhecendo-se o seu saldo (cf. informação da AT-RAM datada de 07 de junho de 2024 junta com a PI);

40. No âmbito das execuções fiscais referidas em 38., nenhum valor/crédito/direito foi possível arrecadar ou penhorar (cf. artigo 17.º da PI por acordo);

41. AA…, AF…., CC… e DD…., residem no Brasil (cf. certidão de registo comercial da Requerida);

42. Não foram localizados bens penhoráveis da titularidade de AA…, AF…., CC… e DD…., em território nacional (cf. informação da AT-RAM datada de 21 de junho de 2024, junta com a PI);

43. Do Balanço da Requerida, referente ao exercício de 2020, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa (cf. IES referente ao ano de 2020): um total de capital próprio e do passivo no valor de €385.803.508,30.

44. Do Balanço da Requerida, referente ao exercício de 2021, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa (cf. IES referente ao exercício de 2021): um total de capital próprio e do passivo no valor de €386.493.364,03.

45. Do Balanço da Requerida, referente ao exercício de 2022, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa: um total do capital próprio e do passivo no valor de €395.325.074,79.

46. Do Balancete da Requerida, referente ao exercício de 2022, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa (cf. balancete ano 2022);

47. Do relatório de contas refente ao exercício de 2022 consta que o valor inscrito a CONTA 21 – CLIENTES “refere-se a dois clientes do Brasil e Guiné Equatorial. Saldo este que advém maioritariamente da fracturação de locação internacional de equipamentos/ máquinas. Em 2017 foi constituída uma imparidade de 100% devido ao risco de incobrabilidade da dívida da ARG, Guiné Equatorial. Em 2018 ocorreram recebimentos do cliente ARG, Guiné Equatorial, no valor de €2.624.008,02, valor que veio reduzir a imparidade criada em 2017, tendo em 2018 sido registada uma reversão de imparidade neste mesmo valor. Em 2019 também ocorreram recebimentos do cliente ARG Guiné Equatorial, no valor de €3.455.370,00, valor que veio reduzir a imparidade criada em 2017, tendo em 2019 sido registada uma reversão de imparidade neste mesmo valor. Em 2020, ocorreram recebimentos no valor de €902.871,75 tendo sido registrada uma reversão de imparidade neste mesmo valor. Em 2021, não ocorreu qualquer recebimento da ARG, Guiné Equatorial. Em 2022, também não ocorreu qualquer recebimento da ARG, Guiné Equatorial”

48. Do Balanço da Requerida, referente ao exercício de 2023, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa: um total de ativo no valor de €417.443.651,20, sendo de ativo não corrente no valor de €413.231.863,14, total de passivo no valor de €47.429.851,02, sendo o valor de capital próprio e passivo no total de €417.443.651,20.

49. Do Balancete da Requerida, referente ao exercício de 2023, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa (cf. balancete ano 2022);

50. Do Balancete da Requerida, referente ao exercício de 2024, consta o seguinte com interesse para a boa decisão da causa (cf. balancete ano 2022):

FACTOS NÃO PROVADOS:

A) A sociedade ALIANÇA INTERNATIONAL BIZKAIA, SOCIEDAD LIMITADA é detida em percentagens iguais (33,33%) pelos gerentes da Requerida, AA…, AF…., CC… e DD…. (cf. artigo 16.º da OP.);

B) A Requerida detém ações preferenciais sem direito de voto representativas de 48% do capital social da ARG, S.A. (cf. artigo 16.º da OP.).

Não se refere a restante matéria alegada nos articulados, por se considerar, consoante os casos, de teor conclusivo, de direito, insuscetível de confissão ou irrelevante para a boa decisão da causa.

IV- / Enquadramento jurídico:

Entrando na apreciação do recurso intentado, verificamos que são várias as questões que no mesmo a Recorrente suscita, e que procuraremos, conforme enunciação lógico-jurídica, cada uma delas apreciar.

Vejamos então.

(i) Das invocadas nulidades:

a) Da deficiência da gravação da audiência de julgamento (conclusão B):

Defende a Recorrente que apresentou o presente recurso com o objetivo de obter a reapreciação da matéria de facto, ao abrigo do artigo 640.° do CPC, no que foi inviabilizada pelo facto de, após consulta das gravações disponíveis, constatar que as mesmas se encontram inaudíveis ou tecnicamente ininteligíveis, sendo impossível compreender o conteúdo das declarações prestadas em audiência, designadamente as declarações de testemunhas, com relevância para o julgamento da matéria de facto.

Nestes termos, requer que seja declarada a nulidade da prova gravada, com os efeitos legais que daí decorrem, nomeadamente a baixa dos autos à 1.ª Instância para repetição da prova afetada, nos termos do artigo 662.°, n.º 2, alínea c) do CPC.

Contrapõe a Recorrida que a nulidade arguida é intempestiva e não pode proceder.

Vejamos pois.

Estabelece o art.º 155.º n.ºs 3 e 4 do CPC, que «3- A gravação deve ser disponibilizada às partes, no prazo de dois dias a contar do respetivo ato. 4 - A falta ou deficiência da gravação deve ser invocada, no prazo de 10 dias a contar do momento em que a gravação é disponibilizada. [..]».

Da leitura do preceito resulta com total clareza que a falta ou deficiência da gravação dos depoimentos devem ser invocadas no prazo de 10 dias, a contar da disponibilização da gravação, a qual deve ocorrer nos 2 dias seguintes a contar da realização da audiência final. A nulidade decorrente da deficiência da gravação, deverá assim, agora por força do artigo 195.º do CPC, ser arguida perante o Tribunal de 1ª Instância, no prazo legalmente estabelecido (10 dias), sob pena de a aludida nulidade ficar sanada pelo decurso do prazo.

Veja-se, aliás, que o prazo estabelecido é inferior ao previsto no artigo 638.º do CPC para a interposição do recurso, donde resulta que tal questão deve ser suscitada na 1ª Instância e nela ficar resolvida, não servindo o recurso para apreciar a arguição da nulidade (processual) eventualmente dali decorrente (ver, sobre esta temática, Abrantes Geraldes, na obra “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, Almedina, 2013, p. 130; e Acórdãos, do TRE, de 17/12/2020, proc. 122900/17.2YIPRT-C.E1, relatado por Francisco Xavier, sobre o início da contagem do prazo para a arguição da nulidade e do STJ, de 12/10/2022, proc. 171/21.2T8PNF.P1.S1, relatado por Ramalho Pinto, que afirma que as alegações de recurso não constituem o meio processualmente idóneo para invocar as deficiências de gravação).

No caso dos autos, e como vemos, a Recorrente só veio arguir a alegada nulidade por deficiência da gravação nas alegações de recurso, em questão prévia, não o fazendo assim perante o Tribunal a quo e no prazo que a lei estipula, razão pela qual não pode agora arguir tal nulidade, cuja apreciação se rejeita por se considerar sanada.

b) Do alegado excesso de pronúncia e contradição (conclusão H):

Como sabemos, as nulidades, taxativamente enumeradas no art.º 615.º do CPC, prendem-se com a violação de regras de estrutura das decisões proferidas pelo julgador (sejam elas sentenças, sejam elas despachos, por aplicação do art.º 613.º do CPC), reportando-se assim a vícios formais das decisões proferidas, que não contendem com o seu mérito, não se confundindo com um qualquer erro de julgamento.

No caso dos autos, em sede de conclusões (H), alega a Recorrente que se verifica na sentença em crise um excesso de pronúncia e contradição entre os fundamentos e a decisão tomada (o que também alega no artigo 56.º do corpo das alegações), por a apreciação da legalidade das decisões da Comissão Europeia e dos procedimentos de recuperação de auxílios estatutários extravasar a competência do Tribunal a quo, alegando (no artigo 58.º) que tais nulidades impõem a revogação da sentença, devendo ser substituída por decisão que absolva a Recorrente da instância ou determine o prosseguimento da causa em sede própria. Destaca ainda a Recorrente a ambiguidade da apreciação realizada pelo Tribunal a quo, ao reconhecer, por um lado, a sua falta de competência para aferir da validade e interpretação da decisão da Comissão, não se coibindo, contudo, de emitir juízo sobre o preenchimento dos critérios nela previstos, concluindo que a Recorrente não conseguiu demonstrar o cumprimento dos requisitos especificados na referida decisão, o que, diz, culmina na nulidade da decisão.

Tais alegados vícios, de contradição e de excesso de pronúncia, encontram-se previstos nas als. c) e d) do n.º 1 do art.º 615.º do CPC, que dispõem que «1- É nula a sentença quando: (..) c) Os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível; d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento.

No que concerne à aludida al. c), e como vemos, a mesma apenas ocorre quando a fundamentação da decisão aponta um sentido contrário ao resultado final, sendo a decisão obscura quando algo nela não faz sentido e ambígua quando se presta a diferentes interpretações (ver Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta, e Luís Filipe Pires de Sousa, no CPC anotado, Almedina, Vol. I, 2ª edição, pág. 763).

No que respeita à al. d), a nulidade assim apontada está relacionada com o consagrado no art.º 608.º n.º 2, do CPC, que obriga a que o juiz resolva “todas as questões” que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuando aquelas que fiquem prejudicadas pela solução dada a outras, bem como as que imponham um conhecimento oficioso. Esta referência legal a “questões”, reporta-se, pois, às que determinam a resolução do pedido (ou da exceção) deduzido pelas partes, por referência à causa de pedir que o suporta e não a todos os argumentos jurídicos que possam estar a ser debatidos no processo pelas partes, não obrigando a lei que o tribunal os tenha que apreciar na sua globalidade (neste sentido, ac. STJ de 29-10-2024, proferido no proc. 3182/22.7T8BRG-A.G1-A.S1, relatado por Nuno Pinto Oliveira, disponível na dgsi), o que, de resto, resulta também do consagrado no art.º 5.º, n.ºs 1 e 3 do CPC, que dita que o juiz não está sujeito às alegações das partes quanto à indagação, interpretação e aplicação das regras do direito.

Neste enquadramento, existirá excesso de pronúncia se o tribunal conhecer matéria que esteja para além do thema decidendum, tomando posição sobre factos não alegados pelas partes nem passíveis de serem considerados nos termos do art.º 5.º, n.º 2 do CPC.

Ora, conforme resulta manifestamente da sentença recorrida, nenhuma nulidade das invocadas foi cometida, nela não se detetando qualquer contradição, qualquer obscuridade e/ou qualquer ambiguidade que cumpra sanar, nenhum excesso tendo sido cometido. O que resulta claro é a insatisfação da Recorrente com o resultado, o que não é tratável ao nível de qualquer hipotética nulidade. O Tribunal a quo tomou posição sobre todas as questões que lhe foram colocadas e que cumpria conhecer, e, do ponto de vista estrutural, nenhuma nulidade foi cometida, limitando-se, no exercício de um poder e competência que lhe são reconhecidos, a aplicar o Direito, e o primado do Direito da União Europeia que, no caso concreto, por ter sido suscitado pela Recorrente nas várias questões colocadas, não poderia ignorar.

Não extravasou as suas competências, não decidiu além do que podia nem se contradisse na fundamentação e decisão tomadas.

Com efeito, limitou-se a afirmar que no âmbito da Decisão que proferiu (UE) 2022/1414, a Comissão Europeia concluiu que Portugal aplicou ilegalmente o regime da ZFM, em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE, e que os auxílios concedidos ao abrigo daquele regime são incompatíveis com o mercado interno, determinando a sua recuperação, ali fazendo constar, de forma inequívoca, que as autoridades portuguesas são obrigadas a recuperar a vantagem recebida por parte de pessoas singulares ou coletivas que beneficiaram do regime da ZFM e que comprovadamente não tenham cumprido as condições necessárias para beneficiar de tal regime, como aprovado nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, por os seus rendimentos não estarem relacionados com uma atividade efetiva e materialmente realizada na Madeira e por não terem efetivamente criado e mantido postos de trabalho na região.

Tendo sido em cumprimento dessa decisão que a AT, com competência para o efeito (cf. artigo 3.º, n.º 5, Decreto Regulamentar Regional n.º 14/2015/M, de 19 de agosto), deu início ao processo de recuperação, obrigada que estava a dar execução à decisão tomada, que deve ser cumprida nos seus exatos termos, concluiu depois que, no mais, quaisquer eventuais vícios cometidos e imputáveis à própria decisão da Comissão e suas possíveis diferentes interpretações ao nível da sua densificação, não competia ao Tribunal apreciar, competência adstrita ao Tribunal de Justiça da União Europeia (cf. artigo 263.º do TFUE).

Por ser assim, como é, nenhuma nulidade, padece, pois, a sentença em crise, resultando à saciedade do recurso interposto que a Apelante não se conforma com a decisão nele tomada e não com qualquer vício estrutural da sentença recorrida, sendo ao nível do erro de julgamento que tais alegados vícios podem ser apreciados.

(ii) Da impugnação da matéria de facto (conclusão O):

Das alegações apresentadas nos autos, verificamos ainda que, pese embora a Recorrente tenha, no corpo das suas alegações de recurso, destacado o da V- Da impugnação da apreciação da Matéria de facto (o que alega fazer por questão de cautela, dado que arguiu a nulidade da prova gravada) - não indicou depois qualquer ponto de facto que considere incorretamente julgado, não tendo em sede de conclusões dado aos mesmos qualquer relevância, não indicando qual a decisão que deveria ter sido proferida em relação a cada um dos pontos de facto que pudesse querer impugnar.

Lendo, quer a motivação, quer as conclusões, resulta claro que a aludida impugnação não se dirige à matéria de facto, no sentido técnico do termo, ou seja, não se pretende qualquer eliminação, alteração ou aditamento da matéria de facto provada e/ou não provada, dirigindo-se apenas à decisão de direito por entender que as decisões dadas por provadas em 17., 18. e 19., não foram juridicamente consideradas na decisão recorrida, não obstante as mesmas se terem consolidado na ordem jurídica como atos administrativos válidos e eficazes.

Por outro lado, e mais adiante, faz referência – ao erro notório na apreciação da prova e valoração da factualidade apurada – afirmando ter sido violado o princípio da livre apreciação da prova, por terem sido desconsiderados “elementos documentais e testemunhais essenciais carreados para os autos”.

Em apreciação da prova testemunhal, alude ao depoimento da testemunha, LM… (TOC da Recorrente), para considerar injustificável que se tenha dado por não provado o Facto B., contrariando frontalmente a prova gravada, que demonstra a pertença da Recorrente a um grupo económico com capacidade de suporte financeiro e possibilidade de a Recorrente aceder a financiamento intra-grupo para regularizar as alegadas dívidas (o que, como é evidente, sempre seria insuficiente, acompanhando-se também o que sobre esta matéria escreveu o tribunal recorrido, conforme adiante se verá, dada a inexistência de qualquer prova documental que comprove o alegado).

Defende também que a sentença reconhece que a Recorrente detém ativos não correntes no montante global de €413.231.863,14, mas desvaloriza-os por corresponderem, em grande parte, a créditos sobre partes relacionadas, cuja cobrança considera improvável, conclusão que diz ser infundada, revelando erro de julgamento quanto à análise dos meios de prova, designadamente da prova documental e da prova testemunhal da TOC, desvalorizando depois os Factos 44 a 50, sem fundamentos técnicos ou factuais bastantes.

Termina dizendo que nos termos do art.º 662.° do CPC, a prova gravada impõe decisão diversa da recorrida, impondo-se a sua substituição por outra que «reflita a real situação económico-financeira da Recorrente, de solvência», impondo-se assim a intervenção do Tribunal ad quem, uma vez que a decisão recorrida assenta numa apreciação manifestamente desconforme com o teor da prova produzida em audiência de julgamento.

Não tem qualquer razão e nada vemos que possamos colmatar.

Com efeito, pese embora o tribunal da Relação tenha autonomia decisória, devendo, na reapreciação da decisão de facto, observar o que dispõe o art.º 662.º do CPC, avaliando todas as provas carreadas para os autos, sem estar sujeito às indicações dadas pelas partes em recurso, certo é que não vislumbramos, no caso em recurso, qualquer erro técnico na elaboração da decisão fática, e sua correspondente motivação, e as “incongruências” apontadas pela Recorrente (que, em bom rigor, não deduziu uma verdadeira impugnação da matéria de facto), terão de ser avalizadas ao nível da fundamentação jurídica do presente acórdão.

(iii) Da incompetência do tribunal a quo para apreciação material da Decisão da Comissão (Conclusões I a L):

Como vimos já, na apreciação das nulidades invocadas, em sede recursiva a Apelante alegou que o Tribunal a quo excedeu os limites da sua competência, ao proceder à interpretação e aplicação direta da Decisão da Comissão Europeia, argumentando que o Tribunal a quo não é a sede própria para levar a cabo o juízo de interpretação e aplicação da aludida decisão. Defende ainda que apenas a Comissão Europeia pode apreciar a compatibilidade dos auxílios de Estado, não podendo a AT-RAM a ela substituir-se, sob pena de usurpação da competência da Comissão e violação do artigo 108.° do TFUE, devendo a execução da decisão limitar-se aos beneficiários que tenham sido devidamente informados da sua aplicabilidade e que, comprovadamente, tenham incumprido as condições aprovadas, o que não ocorre com a Recorrente, sendo que a execução da aludida decisão pela AT, sem base numa lei específica da Assembleia da República, configura violação do princípio da legalidade tributária.

Vejamos então.

Aferindo-se a competência do tribunal em razão da matéria, como é unânime na doutrina e na jurisprudência, em função do pedido e da causa de pedir, tal como são configurados pelo autor na petição inicial, dúvidas não há que, tratando-se nos autos de um pedido de insolvência, competente para a sua apreciação é o tribunal do comércio. Com efeito, no âmbito da organização judiciária, a LOSJ disciplina, no seu art.º 128.º, a competência dos Juízos de Comércio, enquanto juízos de competência especializada (arts.º 40.º, n.º 2, 80.º, n.º 2 e 81.º n.º 3 al. i) da referida lei), ali determinando que compete aos mesmos preparar e julgar as matérias assim elencadas: 1. (a) Os processos de insolvência e os processos especiais de revitalização; (…)».

Defendemos já, em decisão anterior, que o processo de insolvência é autossuficiente e, por isso, o próprio para, independentemente da natureza e complexidade do litígio, apurar da legitimidade substantiva do credor Requerente que invoca um eventual crédito litigioso.

As questões aqui colocadas, na sequência do que referimos ao nível da nulidade invocada, acima conhecida, não são obstáculo nem impedimento a que o tribunal recorrido tivesse proferido a decisão em recurso nos seus precisos termos.

Chamado a apreciar o caso – a eventual insolvência da Requerida – o tribunal recorrido assim fez, obrigado que estava a apreciar o litígio com base na factualidade, concreta e objetiva que foi carreada para os autos. Ali considerou, pois, e bem, que as decisões de liquidação adicional relativa ao procedimento de recuperação dos auxílios ilegais consubstanciam meros atos de execução da decisão da Comissão, encontrando-se balizados pelos parâmetros fixados pela mesma. Por ser assim, resultando da aludida decisão que as autoridades portuguesas estão obrigadas a recuperar a vantagem recebida por parte dos beneficiários cujos rendimentos não estejam …. relacionados com uma atividade efetiva e materialmente realizada na Madeira …. conjugando toda a matéria dada por provada, e não impugnada nos seus precisos termos, concluiu, ao que não estava impedido, que no caso concreto não se encontram preenchidos os pressupostos elencados no § 213 de Decisão da Comissão Europeia, de modo a que a Requerida pudesse beneficiar da exceção aí prevista.

Nada mais temos a acrescentar, para além do que já acima consignamos no que respeita à invocada nulidade, mantendo e reiterando que o tribunal a quo limitou-se, no exercício de um poder e competência que lhe são reconhecidos, a aplicar o Direito, e o primado do Direito da União Europeia, que, no caso concreto, se impunha.

Sendo a ordem jurídica nacional composta pelo direito nacional, mas também pelo direito da União Europeia, o primado deste sobre aquele não acarreta hoje quaisquer dúvidas, numa matéria que, de resto, foi sendo consolidada pela via jurisprudencial, através dos acórdãos do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 05/02/1963 Van Gend & Loss (consultável online, nesta ligação) e o de 15/07/1964 Costa/Enel (primado do direito da união e efeito direto – também consultável online nesta ligação).

Por ser assim, o tribunal recorrido aplicou a decisão da Comissão Europeia, que considerou, pelos motivos aí elencados, que o regime de auxílios concedidos a empresas na Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III, estava a ser aplicado em sacrifício das regras europeias, impondo assim ao Estado Português a obrigação de proceder à recuperação dos valores concedidos indevidamente e consequentes juros.

Da aludida decisão decorre expressamente que «Portugal afirmou claramente ao longo da monitorização de 2015, e reiterou durante a investigação formal, que os beneficiários não tinham necessariamente de exercer a sua atividade na região, e que mesmo as atividades realizadas fora da região beneficiavam de auxílios ao abrigo do regime, que a aplicação do regime por Portugal não cumpria os requisitos por beneficiar empresas que não realizavam efetiva e materialmente as suas atividades na região, destinando-se os auxílios a promover o desenvolvimento económico das regiões» (pontos 160, 184 e 185 da decisão).

O Estado Português iniciou então a notificação às empresas beneficiárias da recuperação desses tais auxílios, tidos por indevidamente concedidos - e nessa medida, a serem reembolsados - tendo esse procedimento culminado na notificação de atos de liquidação adicionais em sede de IRC.

Ora, foi acolhendo o que ali expressamente se consignou que a sentença em recurso teve em consideração, sendo certo que quaisquer outras questões, relacionadas com pedidos de diferentes interpretações ou eventuais ilegalidades daquela decisão teriam que ser aferidas perante os Tribunais da União Europeia, nos termos do artigo 263.º do TFUE (que permite que qualquer pessoa singular ou coletiva possa interpor recursos contra os atos de que seja destinatária ou que lhe digam direta e individualmente respeito), ou em sede de Jurisdição Administrativa e Fiscal, se pretendesse impugnar judicialmente os atos de liquidação de que foi alvo.

Admitindo-se, porém, que tal procedimento, volvidos estes anos, seja penoso para as empresas envolvidas, atendendo à legislação tributária nacional, normas europeias e orientações da Comissão Europeia, o Tribunal de Justiça da União Europeia foi já chamado, em sede de reenvio prejudicial, a fornecer a orientação devida na aplicação dos aludidos regimes. Com efeito, tendo sido instaurados processos de execução fiscal tendentes ao efetivo pagamento destas dívidas junto das entidades beneficiárias, na sequência das reclamações e impugnações apresentadas, foram surgindo diferentes decisões judiciais, tendo sido formulado ao TJUE, no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN, reenvio prejudicial que corre termos sob o n.º C-545/24, encontrando-se suspensos alguns processos a aguardar tal decisão (ver acórdão do STA, proferido no proc. 039/24.0BEFUN em 07/05/2025, relatado por Anabela Russo, disponível na dgsi).

Tais questões ou interpretações nada têm, porém, que ver com o caso destes autos, pois, como vimos já, nunca a Recorrente reagiu contra a ação da AT, que redundou na liquidação oficiosa do imposto devido, pelo que, ao tribunal recorrido nada mais restava senão concluir e decidir o processo de insolvência que lhe competia nos exatos termos em que o fez, no respeito da Decisão da Comissão Europeia, concluindo que estava demonstrado nos autos que o Estado Português é detentor de um crédito, logo reconhecendo a sua legitimidade substantiva para o pedido de insolvência (veja-se sobre o tema, o acórdão desta seção, relatado por Renata Linhares de Castro em 18/12/2025, no proc. 5024/24.0T8FNC-A.L1-1, em que a aqui relatora foi adjunta, onde também se concluiu nada impedir o conhecimento do pedido de declaração de insolvência, ainda que, naquele caso, tenha existido, ao contrário do presente, impugnação judicial do ato tributário e decisão do STJ).

Donde, concluímos, sem mais, o tribunal a quo não extravasou a sua competência na situação dos autos.

(iv) Da alegada violação do princípio do caso julgado administrativo, dos princípios fundamentais do Estado de Direito e da inexigibilidade da dívida fiscal (Conclusões D a G e M e N):

Alega a Recorrente que tendo obtido decisões favoráveis da AT-RAM nas reclamações graciosas apresentadas contra as liquidações adicionais de IRC, referentes aos exercícios de 2014, 2015 e 2016 (pontos 17., 18. e 19. dos factos provados), argumentos que, de resto, foram igualmente invocados nas liquidações adicionais posteriormente notificadas à ora Recorrente através dos ofícios n.ºs 3237, 3239, 3241 e 3243, todos datados de 13/06/2023 (cf. pontos 24 a 27 dos factos provados), impunha-se que o Tribunal recorrido tivesse reconhecido que a questão substancial em análise, ou seja, o cumprimento dos requisitos exigidos para a concessão dos benefícios fiscais previstos no Regime III da Zona Franca da Madeira, já tinha sido objeto de decisão, devendo, consequentemente, ter-se afirmado a inexistência de certeza e exigibilidade da dívida objeto da ação de insolvência. A aplicação retroativa da decisão, exigindo a devolução de benefícios fiscais atribuídos há vários anos, sem que tenha havido qualquer demonstração de má-fé por parte da Recorrente ou alteração substancial do quadro legislativo, representa uma quebra arbitrária das expectativas legítimas dos contribuintes, afetando a estabilidade do ordenamento fiscal.

Ao assim não entender, alega, a decisão recorrida desconsiderou, por completo, os princípios fundamentais do Estado de Direito, em particular os princípios da segurança Jurídica, da proteção da confiança legítima e do caso julgado administrativo, violando o princípio da legalidade e da tutela da confiança, consagrado nos arts.º 2.°, 18.°, 266.° e 268.° da Constituição da República Portuguesa.

Apreciando.

É pacífico que a lei constitucional, nos preceitos invocados, estabelece os princípios gerais a que a Administração Pública deve obedecer e os direitos e garantias que assistem aos administrados, e que devem ser cumpridos.

Não vemos, contudo, que os aludidos preceitos legais tenham sido desrespeitados, tanto mais que, não esqueçamos, todo o sistema jurídico deve ser visto globalmente, encontrando-se internamente plasmado na conjugação dos artigos 7.º, n.º 6 e 8.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa (CRP), o princípio do primado do direito da União Europeia.

É um facto que as reclamações graciosas que a Recorrente apresentara contra a liquidação do IRC, dos exercícios de 2014 a 2016, foram todas elas deferidas, por se ter então entendido que, em face da legislação aplicável ao III regime da ZFM, a criação de postos de trabalho, para a limitação da aplicação da taxa, não dependia da criação de postos de trabalho a ser desenvolvido por trabalhadores na RAM.

Tal questão foi assim encerrada com as decisões então proferidas, que se consolidaram, pois, tendo sido diferidas, a reclamante não dispunha então de legitimidade procedimental para recorrer das mesmas nem legitimidade processual para as impugnar contenciosamente.

Não obstante, certo é que, em momento posterior àquelas decisões, a Comissão Europeia entendeu, em suma, que «A aplicação do regime da ZFM “não respeitou a condições estabelecidas” nas suas decisões de 2007 e 2013, “na medida em que permitiu, em certos casos, que as empresas registadas na ZFM beneficiassem de auxílios sob a forma de uma taxa de imposto reduzida sobre os lucros resultantes de atividades que não eram efetiva e materialmente realizadas na Madeira, e calculados com base num número, que não pode ser verificado, de postos de trabalho criados ou mantidos na ZFM.” (considerando 225 da decisão), ali concluindo que «Portugal aplicou ilegalmente o regime da ZFM, em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE, e que os auxílios concedidos a beneficiários individuais ao abrigo deste regime são incompatíveis com o mercado interno” (considerando 228 da decisão).

Tal decisão da Comissão ordenou então ao Estado Português a recuperação dos aludidos auxílios, decisão que, a ser assim, e como vimos, é vinculativa e prevalece sobre o direito interno (cf. art.º 288.º do TFUE e art.º 8.º, n.º 4 da Constituição), e logo sobre quaisquer decisões administrativas nacionais.

Como alega o MP, em contra-alegações, o que acompanhamos «… se a atuação da Administração Fiscal foi ilegal, em sede de aplicação das regras dos benefícios fiscais, porque em violação dos pressupostos que a Comissão Europeia havia definido, então, facilmente se conclui que as decisões que recaíram sobre as Reclamações Graciosas, que tiveram como base os procedimentos que a AT estava a seguir, de forma ilegal, também estavam inquinadas do mesmo vício, pelo que, os seus efeitos não podiam continuar a prevalecer na ordem jurídica (após a Decisão de CE se ter tornado obrigatória para o Estado Português), e a AT-RAM, muito bem, desconsiderou essas isenções e corrigiu o IRC relativo a esses anos económicos, como não poderia deixar de ser, pois a isso estava obrigada, em virtude do Primado do Direito Europeu sobre o Direito Nacional».

Não há assim quaisquer dúvidas que Portugal está vinculado ao dever de cumprir a decisão da Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020), levando a cabo a aludida recuperação (tanto mais que, o Estado Português recorreu dessa decisão, ao abrigo dos arts.º 256.º e 263.° do TFUE, tendo o Tribunal Geral da União Europeia (oitava secção) negado provimento ao recurso, por acórdão proferido em 21/09/2022, no âmbito do processo n.º T-95/21 (como consultável online, nesta ligação) de que o Estado Português interpôs novo recurso, para o Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), sendo igualmente negado provimento por acórdão proferido em 4/07/2024, no âmbito do processo n.º C-736/22 P) (também consultável nesta ligação).

Recuperação que deve/tem que ser feita de acordo com as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa (Portugal), pois que a remissão é feita, de forma inequívoca, para o direito interno.

Fazendo o controlo dos auxílios de Estado parte do Direito da União Europeia, o art.º 108.º do TFUE estabelece os moldes do procedimento de controlo pela Comissão Europeia, dispondo o art.º 16.º n.º 3 do Regulamento(UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de Julho de 2015, também aplicável, que «Sem prejuízo de uma decisão do Tribunal de Justiça da União Europeia nos termos do artigo 278.º do TFUE, a recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão. Para o efeito e na eventualidade de um processo nos tribunais nacionais, os Estados-Membros interessados tomarão as medidas necessárias previstas no seu sistema jurídico, incluindo medidas provisórias, sem prejuízo da legislação da União».

Na mesma linha, o art.º 5.º da Decisão da Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão (ver parte final da decisão, descrita no ponto 20 dos factos provados), determina que «1. A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efetiva. 2. Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação».

Daqui resulta que, não havendo um mecanismo específico para recuperar auxílios e tendo o Estado Português, no âmbito das competências que lhe são reconhecidas, adotado a liquidação adicional e, na sequência disso, o processo de execução, será unicamente no domínio desse enquadramento que deverão, portanto, ser recuperados os auxílios (ver acórdão STA, no proc. 092/24.7BEFUN, relatado por Francisco Rothes em 11/07/2024).

E foi neste contexto que, em execução da aludida decisão de recuperação, a Autoridade Tributária iniciou o procedimento, com recurso à emissão de atos tributários, v.g. atos de liquidação adicionais e, em caso do não pagamento voluntário pelo beneficiário do auxílio, com o recurso à cobrança coerciva através do processo de execução fiscal. Consubstanciando o auxílio prestado a atribuição de um benefício fiscal considerado ilegal, a respetiva recuperação (do montante de IRC que seria devido pelo beneficiário na ausência do aludido benefício fiscal), concretizou-se através da liquidação adicional efetuada, compatível com o direito da União traduzido naquela Decisão de Recuperação.

E isso mesmo admite a Recorrente, ao sustentar que, tendo em conta que a recuperação de auxílios deve ser feita de acordo com as regras jurídicas nacionais, e que a AT na sequência de uma liquidação adicional de IRC iniciou um processo de execução fiscal, teria de assegurar o cumprimento das garantias ínsitas a esse processo, não as podendo afastar. Alega, contudo, que a interpretação feita da decisão administrativa europeia se revela controvertida, sendo por isso manifestamente inexigível a quantia exigida até que a questão seja decidida em sede própria e de modo definitivo.

Ora, vimos já, o Direito da União Europeia prevalece e as regras nacionais não devem ser aplicadas ou devem ser interpretadas de uma forma que preserve a efetividade do direito da União Europeia. E tal primazia tem até lugar perante decisões judiciais já transitadas em julgado, como decorre do ponto 45 da comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais incompatíveis (Comunicação da Comissão Europeia 2019/C 247/01, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, 23/07/2019), que estabeleceu «Ao abrigo do princípio do primado do direito da União Europeia, as regras da União Europeia em matéria de auxílios estatais prevalecem sobre leis nacionais divergentes, que não devem ser aplicadas. O mesmo se aplica às regras e decisões judiciais nacionais cujo efeito da aplicação do princípio da autoridade do caso julgado se traduza na violação das regras da União Europeia em matéria de auxílios estatais”, salientando no ponto 37 daquele mesma Comunicação que «os princípios do primado e da efetividade do direito da União Europeia significam que os Estados-Membros e os beneficiários do auxílio não podem invocar o princípio da segurança jurídica para limitar uma recuperação no caso de um alegado conflito entre o direito nacional e o da União Europeia» e no ponto 69 que “Nos termos do artigo 16.º, n.º 1, do Regulamento Processual, o Estado-Membro em causa deve tomar todas as medidas necessárias para recuperar o auxílio junto do beneficiário. Com base no sistema jurídico do Estado-Membro em causa, diversas autoridades, a nível local, regional ou nacional, podem ser abrangidas pelo processo de recuperação. Uma decisão da Comissão dirigida a um Estado-Membro é vinculativa para todos os órgãos do Estado destinatário, incluindo os seus tribunais».

Nesta sequência, o argumento invocado pela Recorrente, referente ao caso julgado, sempre teria que naufragar, perante a supremacia do Direito Europeu, e seu primado (veja-se, também neste sentido, a jurisprudência citada pelo MP, em contra-alegações, Acórdão do Tribunal de Justiça (Grande Seção), de 18 de julho de 2007, no Processo c-119/05, bem como o Acórdão STA, de 06/10/2005, proferido no Processo n.º 02037/02, e ainda Acórdão do Tribunal de Justiça das Comunidades de 20/03/1997, Processo C-24/95, concluindo que o direito comunitário «… impõe, indiscutivelmente, a respetiva recuperação, mesmo contra as normas nacionais de proteção da confiança e da segurança, pelo que estas devem ficar sem aplicação e ceder lugar à aplicação do direito comunitário, impondo-se como devido e legal o ato de revogação da concessão da ajuda»).

Por isso, temos que subscrever o entendimento consagrado na decisão recorrida, quando afirma que «Do atrás referido decorre que a Requerida, ainda que tenha obtido decisões favoráveis e consolidadas na ordem jurídica relativamente à liquidação do IRC referente aos exercícios de 2014, 2015 e 2016, em virtude do princípio do primado do Direito da União Europeia, não pode invocar o princípio da segurança jurídica para limitar a recuperação efetuada pela AT através dos atos de liquidação adicional concretizados através dos ofícios n.º 3239 (cfr. FACTO 25.), 3241 (cfr. FACTO 26.) e 3243 (cfr. FACTO 27.)».

Em suma, não pode agora a Recorrente invocar, em sede de processo de insolvência, qualquer caso julgado como obstáculo a que se pudessem reabrir aquelas questões controvertidas naqueles concretos exercícios, o que obstaculiza também à invocação de um venire contra factum proprium por parte da AT na forma como apreciou o preenchimento dos requisitos do Regime III da Zona Franca da Madeira.

Tanto mais que, como resulta dos autos, a Recorrente, perante a liquidação do imposto devido, não apresentou qualquer reação, não reclamando dos atos da Administração Fiscal, não tendo, perante o Tribunal Administrativo e Fiscal, impugnado judicialmente os mesmos, não tendo também deduzido oposição no âmbito dos processos de Execução Fiscal instaurados. Na verdade, não consta dos autos, nem a Recorrente tal alega ou disso faz prova, que tenha, de alguma forma, questionado a ação da Autoridade Tributária e reagido contra a liquidação oficiosa que a mesma desenvolveu e que originou a dívida coercivamente exigida, alegando a violação do princípio da legalidade tributária ou o que fosse.

Diz, contudo, a Recorrente que tais atos ainda podem ser objeto de discussão, mediante apresentação do pedido de revisão oficiosa, para o qual ainda está em tempo, pelo que, concluiu, estamos perante créditos ainda controvertidos e litigiosos e que não podem sustentar o pedido de insolvência.

O art.º 78° da LGT prevê, de facto, a revisão do ato tributário «por iniciativa do sujeito passivo» ou «da administração tributária», sendo hoje entendimento que podendo a AT, por sua iniciativa, proceder à revisão oficiosa do ato tributário, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços (art.º 78.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária), também o contribuinte pode, naquele prazo da revisão oficiosa, pedir esta mesma revisão com aquele fundamento (ver, neste sentido, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 04-05-2016, no Processo 0407/15, relatado por Francisco Rothes).

Não obstante, tendo sido devidamente notificada para o pagamento, e citada nos processos de execução fiscal instaurados, nada tendo feito até hoje contra os aludidos atos da administração fiscal, não podemos, pois, concluir, como pretende, que os créditos alegados para sustentar a o pedido de insolvência são inexigíveis, controvertidos ou sequer litigiosos.

Acompanhamos, pois, e também, o decidido na sentença em crise que consignou que «…. não é por a Requerida manifestar tal intenção nos presentes autos que os créditos em análise deixam de ser legalmente constituídos ou deixam de ser exigíveis. De facto, conforme é sabido, seja por iniciativa do contribuinte, seja oficiosamente pela AT, o ato tributário de liquidação tem dupla natureza: por um lado, tem a natureza provisória (…) na medida em que é passível de revisão pela administração fiscal, e de reclamação ou impugnação pelo contribuinte (mesmo quando se trate de autoliquidação); por outro, tem natureza definitiva porque, independentemente da eventual revisão, pode ser sempre objeto de execução pela administração fiscal pelo concreto valor em que foi liquidado. O que vale por dizer que o crédito se acha constituído e existe pelo valor liquidado, mas sem prejuízo do direito da administração ou o próprio contribuinte procederem à sua revisão, reclamação ou impugnação nos prazos legalmente definidos para o efeito. Resumindo, a constituição e exigibilidade das dívidas/créditos fiscais coincide com o procedimento tributário que passa pela declaração do facto tributário e/ou determinação da matéria coletável, e pela fase da liquidação, oficiosa ou autoliquidação, do imposto, a partir da qual, ainda que sem prejuízo da sua eventual alteração por iniciativa da AT ou a pedido do contribuinte, o crédito se acha legal e integralmente constituído e exigível ou, dito de outra forma, cuja constituição não está dependente de um facto futuro e incerto e, muito menos por força da lei, de decisão judicial ou de negócio jurídico quando do que se trata é de ato cuja prática está na dependência da vontade do próprio sujeito passivo do imposto (negrito nosso) (cf. Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, processo n.º 11776/22.4T8SNT-D.L1-1, datado de 13 de Setembro de 2024, Relatora: AMÉLIA SOFIA REBELO, in www.dgsi.pt)».

Naufragam assim, também aqui, os argumentos recursivos apresentados.

(iv) Da alegada verificação dos requisitos da insolvência e prosseguimento dos autos:

A lei insolvencial dá-nos, no art.º 3.º n.º 1 do CIRE, um conceito geral de insolvência, que se verifica pela impossibilidade de cumprimento das obrigações vencidas, e, no n.º 2, um conceito especial, para as pessoas coletivas (…), que fica preenchido pela manifesta superioridade do passivo em relação ao ativo, avaliados segundo as normas contabilísticas aplicáveis. Este segundo critério, designado critério do balanço ou do ativo patrimonial, como salienta Catarina Serra (“Lições de Direito da Insolvência, 3ª edição, Almedina, pág. 61), só releva se a situação de superioridade do passivo sobre o ativo for significativa assim se justificando a tutela do direito insolvencial. Acresce que, como relatado por esta secção, em 12/11/2019, por Amélia Rebelo, no proc. 14089/18.2T8LSB-A.L1-1, disponível na dgsi, com interesse para a questão «A existência de ativo inferior ao passivo é legalmente apta a indiciar a situação de insolvência (cf. art.º 3.º, n.º 2 e 3 e 20.º, n.º 2, al. h), porém, o contrário já não sucede, ou seja, a existência de ativo superior ao passivo não constitui pressuposto legal de solvabilidade nem sequer indício como tal legalmente previsto pois que, ainda que assim suceda, a devedora é insolvente se, não obstante, estiver impossibilitada de cumprir as suas obrigações vencidas».

Estando então em causa um processo de insolvência, em que o visado é uma pessoa coletiva, a causa de pedir comporta a alegação da impossibilidade de cumprimento das obrigações vencidas e a verificação de um passivo manifestamente superior ao ativo, avaliados segundo as normas contabilísticas aplicáveis, conforme decorre do art.º 3.º do CIRE. Não obstante, preenchendo a causa de pedir qualquer dos factos-índice enumerados no n.º 1 do art.º 20.º do CIRE, cuja alegação e prova compete ao Requerente do processo, presumida fica a situação de insolvência. Nesse contexto, o devedor demandado poderá deduzir oposição, impugnando a existência do facto em que se funda a pretensão deduzida, podendo também invocar a inexistência de qualquer situação de insolvência, alegando outros factos concretos de onde se possa firmar que é solvente, por ter liquidez ou crédito, que lhe permite fazer face a esse incumprimento, como decorre do disposto no n.º 3 do art.º 30.º do CIRE (ver, sobre esta temática, Carvalho Fernandes e João Labareda, no CIRE anotado, 3ª Edição, Quid Juris, na pág. 200, ponto 12).

Ainda que a lei faça referência a “obrigações vencidas”, resulta também do citado art.º 20.º n.º 1 do CIRE, que a declaração de insolvência pode ser requerida por qualquer credor, ainda que condicional e qualquer que seja a natureza do seu crédito. Por ser assim, a doutrina e jurisprudência têm vindo a, pacificamente, sustentar que quem se arrogue credor, ainda que o seu crédito seja litigioso, esteja sujeito a condição ou não esteja vencido, pode intentar uma ação pedindo a declaração de insolvência da sua devedora. Neste enquadramento, tem legitimidade processual para requerer a insolvência qualquer credor que se arrogue titular de um crédito, ainda que esse crédito se revele controvertido e litigioso (ver, nesse sentido, acórdão do STJ, de 29/03/2012, proferido no proc. 1024/10.5TYVNG.P1.S1, relatado por Fernandes do Vale, disponível na dgsi).

No caso dos autos, a sentença declarou a insolvência da Recorrente tendo por base a presunção resultante das als. b), e) e g) (i) do n.º 1 do art.º 20.º do CIRE.

A Recorrente não colocou propriamente em causa tal enquadramento jurídico, limitando-se apenas a alegar que não está insolvente, finalizando, em sede conclusiva (conclusões O e P) a dizer que dispõe de ativos relevantes e que a análise da sua situação económica e financeira incorreu em erro manifesto de julgamento, por desconsideração injustificada de créditos sobre partes relacionadas e da integração em grupo económico capaz de fornecer apoio financeiro e que não se mostra assim preenchido o conceito legal de insolvência por não existir impossibilidade generalizada de cumprimento das obrigações vencidas, sendo as dívidas tributárias controvertidas e estando pendentes de impugnação.

Vejamos então.

Iniciando a nossa análise pelo estatuído na al. b) do n.º 1 do art.º 20.º do CIRE vemos que o facto-índice aqui previsto respeita à «falta de cumprimento de uma ou mais obrigações que, pelo seu montante ou pelas circunstâncias do incumprimento, revele a impossibilidade do devedor satisfazer pontualmente a generalidade das suas obrigações.».

Da norma em causa podemos, desde logo, inferir que não basta para fundamentar uma insolvência o facto de estarmos perante uma dívida elevada que não se encontre satisfeita. O montante e as circunstâncias do crédito invocado como fundamento para o pedido de insolvência deverão revelar que a devedora se encontra impossibilitada de cumprir as suas obrigações vencidas, na linha do estabelecido no art.º 3.º do CIRE.

A falta de cumprimento de uma ou mais obrigações, como se menciona no preceito em análise, terá assim de ser complementada pela comprovação de um quadro factual concreto, que se funda no montante da obrigação incumprida ou nas circunstâncias do incumprimento de tal obrigação, de forma a que se possa concluir pela incapacidade financeira generalizada do devedor, isto é, pela impossibilidade de o mesmo satisfazer pontualmente a generalidade das suas obrigações (sobre esta questão, acórdão do STJ de 24/05/2022, relatado por Maria Olinda Garcia, no proc. 1631/20.8T8BRR.L1.S1, em jurisrudência.pt).

Neste enquadramento, e retomando ao caso dos autos, também nos mesmos a situação de incumprimento em que é sustentado o pedido de insolvência é suficiente para concluir que a Requerida está numa situação de impossibilidade de satisfazer pontualmente a generalidade das suas obrigações. O que decorre não só do elevado valor do crédito em dívida ao Estado (que, concluímos já, à data do pedido de insolvência, ser certa e exigível, não estando as alegadas dívidas tributárias controvertidas e pendentes de impugnação, como alega a Recorrente), como das circunstâncias envolventes desse incumprimento, pois, por um lado, a Recorrente não tem atividade, para gerar disponibilidade financeira, e, por outro lado, não tem património ou liquidez imediata - pelo menos assim o não demonstrou - que permita pagar as suas dívidas (ver pontos 12 a 16, 38 a 42 e 47 dos factos provados). Preenchida está, pois, a presente alínea b) do n.º 1 do art.º 20.º.

Passando de seguida à análise do estatuído na al. e) do n.º 1 do art.º 20.º do CIRE vemos que o facto-índice aqui previsto respeita a «insuficiência de bens penhoráveis para pagamento do crédito do exequente verificada em processo executivo movido contra o devedor».

Ora, está provado que, no âmbito das execuções fiscais intentadas, foi apurado que a Requerida não é titular de veículos automóveis, imóveis, contas bancárias ou créditos situados em território nacional, não tendo sido possível arrecadar ou penhorar qualquer valor/crédito/direito (pontos 38 a 40 dos factos provados). Preenchida está, pois, a presente alínea e) do n.º 1 do art.º 20.º.

Passando por fim à análise do estatuído na al. g) subalínea (i) do n.º 1 do art.º 20.º do CIRE vemos que o facto-índice aqui previsto respeita a «incumprimento generalizado, nos últimos seis meses, de dívidas de algum dos seguintes tipos: i) Tributárias (…)». Do teor dos pontos 28., 30., 32., 34. e 36. dos factos provados resulta que, entre dezembro de 2023 e janeiro de 2024, a Requerida acumulou dívidas tributárias decorrentes de IRC, juros e custas, no valor global de 95.602.651,78. A Requerida incumpriu assim, de forma generalizada, nos últimos seis meses, dívidas tributárias. Consideramos, por isso mesmo, também preenchida a presente alínea g) (i) do n.º 1 do art.º 20.º.

Acresce ainda, que na parte final da sentença recorrida, na análise feita à situação económica e financeira da sociedade, consignou-se, e bem, o que acompanhamos, e subscrevemos, que «…. não obstante o Balanço referente ao exercício de 2023 (cf. ponto 48.) evidenciar que a Requerida não se encontrava numa situação de falência técnica, pois o seu capital social era positivo, certo é que já em 2023 a Requerida não tinha liquidez para pagar as suas dívidas correntes. Efetivamente, não obstante, a Requerida ter, em 2023, dívidas vencidas no valor global de 117.652.161,82€ [a saber: 47.429.651€ (passivo corrente) (cf. ponto 48.) + (créditos do Estado Português vencidos em 2023)], a mesma só tinha liquidez - no pressuposto de conseguir cobrar os seus créditos junto dos seus devedores (a saber: na conta caixa/ depósitos bancários apenas foi registrado um saldo devedor no montante de 8.609,34€) – no valor de 4.211.788,06€ (ativo corrente). Por outro lado, embora a Requerida tenha registrado no seu balanço referente ao exercício de 2023, ativos não correntes no valor global de 413.231.863,14€, é entendimento do Tribunal que também estes ativos não evidenciam que a Requerida tivesse liquidez para pagar as suas dívidas vencidas, ainda para mais tendo em conta que grande parte dos referidos ativos deriva de créditos decorrentes de empréstimos avultados que a Requerida concedeu aos seus gerentes (cf. pontos 46., 49. e 50.), sendo pouco provável que os referidos devedores venham a restituir os montantes em dívida só para salvaguardar o pagamento das dívidas vencidas da sociedade».

Contrapondo, sintetiza a Recorrente em sua em sua defesa, que:

(i) pertence a um grupo económico com capacidade de suporte financeiro, beneficiando de apoio financeiro da sua sócia única;

(ii) que apresenta capital próprio positivo, o mesmo resultando dos documentos contabilísticos carreados para os autos e que detém ativos não correntes no montante global de €413.231.863,14, o que foi desvalorizado pelo tribunal, em parte por corresponderem a créditos sobre partes relacionadas, cuja cobrança considerou improvável;

(iii) que o crédito sobre a sociedade ARG Guiné Equatorial foi considerado incobrável pelo Tribunal a quo, sem atender à prova documental de recebimentos (cf. Doc. 9 junto à Oposição) e à decisão da gerência de não constituir imparidade;

(iv) que os créditos sobre os gerentes, cuja incobrabilidade foi presumida pelo tribunal, com base apenas na sua residência no Brasil, sem qualquer demonstração concreta de inexigibilidade ou impossibilidade de cobrança. Sendo que os contratos de mútuo celebrados com os gerentes estavam formalizados, os prazos foram prorrogados, não havendo incumprimento, restando poucos contratos por liquidar.

Não vemos que tal alegação possa afastar a presunção resultante das alíneas convocadas pela decisão recorrida.

Vejamos porquê.

No que concerne ao alegado em (i), vemos que, contrariamente ao alegado, a Recorrente não demonstrou nos autos que detém ações preferenciais sem direito de voto representativas de 48% do capital social da ARG, S.A. (ponto B dos factos não provados, assim se motivando: não ter sido junta aos autos a respetiva prova documental, não sendo admissível quanto aos mesmos outro meio de prova.).

Alegou a Recorrente nos autos, em sede de oposição, que em 2014 as sua participações sociais foram integralmente adquiridas pela sociedade ALIANÇA INTERNATIONAL BIZKAIA, SOCIEDAD LIMITADA, com sede em Bilbao, tornando-se então esta sociedade a sua sócia única (o que resultou provado – ver ponto 6 dos factos provados), sendo a Recorrente detentora de ações preferenciais sem direito de voto representativas de 48% do capital social da ARG SA., passando então a mesma a fazer parte de um grupo económico de empresas (“Grupo ARG”), o que, como vimos não se provou, nada mais sendo demonstrado no sentido de a Recorrente, pertencendo a um grupo económico com capacidade de suporte financeiro, pudesse beneficiar de apoio financeiro da sua sócia única, de forma a dotá-la de meios para pagar as dívidas à AT-RAM.

Não obstante, e mesmo que assim fosse, certo é que, o que importa à declaração de insolvência é a situação aferida no momento do encerramento da discussão, não podendo aquela declaração ficar condicionada por qualquer evento futuro, mormente que pudesse vir a obter ajuda e apoio financeiro no futuro (nesse sentido, acórdão da Relação de Lisboa de 11/05/2017, no Proc. n.º 13426/16.9T8LSB-A.L1-2, relatado por Teresa Albuquerque, «não é relevante em sede de CIRE que tal devedor pudesse vir a cumprir num momento futuro – o que importa é que não o possa fazer relativamente a obrigações vencidas no momento atual.»).

Por outro lado, no que concerne ao alegado em (ii), tal matéria foi, na verdade, apreciada na sentença recorrida, como vimos, e nada do alegado pela Recorrente permite conclusão contrária à análise ali feita.

Isto porque, no que respeita ao crédito sobre a sociedade ARG Guiné Equatorial, alegado em (iii), o tribunal a quo considerou o mesmo incobrável, tanto mais que a AT-RAM não logrou penhorar os referidos créditos nas execuções instauradas, porquanto, como ali se consignou «inexiste convenção que obrigue a Guiné- Equatorial a cooperar com o Estado Português».

Acresce que, como resultado do ponto 47 dos factos provados, desde 2017 que tem vindo a ser constituída como imparidade a dívida da ARG, Guiné Equatorial, devido ao risco da sua incobrabilidade. Ainda que tenham sido feitos pagamentos em 2018, 2019 e 2020, levando a que fossem registadas reversões da imparidade em resultado dos valores pagos, certo é que, desde 2020 nada mais foi pago.

Alega a Recorrente que o tribunal não atentou na decisão da gerência de não constituir imparidade.

Ora, a decisão da gerência de não constituir imparidade num determinado exercício é um ato de gestão que apenas se pode basear na ausência de evidências objetivas de perda de valor, pois existindo evidências contrárias, isto é, que determinado crédito é incobrável (parágrafo 24 da Norma Contabilística e de Relato Financeiro - NCRF 27), o reconhecimento da respetiva perda por imparidade constituiu uma obrigação da empresa. Obrigação que ficou espelhada na conta 21 - Clientes e 219 - Perdas por imparidade acumuladas (pontos 46 e 47 dos factos provados).

Não obstante, mesmo que se possa proceder à reversão da perda por imparidade, conforme previsto nos parágrafos 28 e 29 da NCRF 27, certo é que, nos autos, tal implicaria uma eventual cobrança futura, sendo o risco de incobrabilidade manifesto, por se tratar de um cliente estrangeiro, com sede na Guiné, que nada paga desde 2020, sem esquecer que, com acima referimos, é a data do encerramento da discussão que a liquidez deve existir, não podendo ficar condicionada por evento futuro.

Finalmente, e no que respeita aos créditos sobre os gerentes, aludidos em (iv), cuja incobrabilidade o tribunal recorrido assumiu, assim justificando «não obstante os gerentes da Requerida, lhe deverem quantias avultadas, residem no Brasil, inexistindo convenção que obrigue este Estado a cooperar com o Estado Português em matéria de recuperação de créditos fiscais (cfr. Convenção sobre Assistência Mútua Administrativa em matéria Fiscal da OCDE, artigo 30.º, § 1(b) razão pela qual a AT-RAM não logrou penhorar os referidos créditos», tendo por certo ser «pouco provável que os referidos devedores venham a restituir os montantes em dívida só para salvaguardar o pagamento das dívidas vencidas da sociedade» alega a Recorrente que tais contratos de mútuo estavam formalizados, os prazos foram prorrogados, não havendo incumprimento, restando poucos contratos por liquidar. Tal alegação fática não consta dos factos provados, sendo que nenhuma impugnação foi deduzida. No entanto, e seja como for, voltamos ao mesmo, a decisão da insolvência por verificação de impossibilidade de cumprimento das dívidas vencidas por falta de liquidez não pode ficar condicionada à boa vontade dos aludidos gerentes de pagar voluntariamente as suas dívidas, nada resultando nesse sentido dos autos.

Citando novamente Catarina Serra (obra citada, pág. 60), a insolvência enquanto impossibilidade de cumprir «não coincide necessariamente com – e por isso não significa – uma situação patrimonial líquida negativa (superioridade do passivo face ao ativo). (…) pode muito bem verificar-se a primeira sem se verificar a segunda: não obstante ser titular de um património sólido e abundante, o devedor vê-se impossibilitado de cumprir por lhe faltar liquidez. E pode verificar-se a segunda sem se verificar a primeira: não obstante não ter património suficiente para cumprir as obrigações, o devedor mantém a capacidade de cumprir por via do crédito que lhe é disponibilizado».

Como tal, relevando na caracterização da insolvência a impossibilidade de cumprimento das obrigações vencidas, objetivamente apreciada, isto é, independentemente das causas que estiveram na origem dessa situação, e revestindo os factos descritos nas convocadas alíneas do n.º 1 do artigo 20.º do CIRE a natureza de uma presunção legal, sendo assim ónus da Requerida trazer ao processo factos e circunstâncias probatórias de que não está insolvente, nos termos dos artigos 349.º e 350.º do Código Civil, o que não logrou fazer, teremos de concluir ter sido acertado o juízo insolvencial da sentença recorrida.

Improcede, pois, na integra, a presente apelação.

V- / Decisão:

Perante o exposto, acordam os Juízes desta Secção do Comércio do Tribunal da Relação de Lisboa em julgar totalmente improcedente a presente apelação e, nessa sequência, manter a sentença que declarou a insolvência da Recorrente.

Custas pela apelante.

Registe e notifique

Lisboa, 24/02/2026

Paula Cardoso

Nuno Teixeira

Manuela Espadaneira Lopes