Quem foi o relator do acórdão 1255/10.8BELRS?

O relator foi Jorge Cortês, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 1255/10.8BELRS?

O acórdão foi proferido em 09 de junho de 2022.

1255/10.8BELRS

Sumário

A aplicação do benefício fiscal da majoração dos custos com a criação de emprego jovem exige a verificação simultânea de todos os requisitos de atribuição do mesmo na esfera do sujeito passivo. A cessão de posição contratual de empregador numa relação laboral por tempo indeterminado não implica a criação de posto de trabalho.

Texto

Acórdão I- Relatório O.... Portugal ………….. Lda., deduziu impugnação judicial contra a decisão que indeferiu parcialmente a Reclamação Graciosa apresentada contra as correções à matéria coletável efetuadas com fundamento na não verificação dos requisitos previstos no artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Ficais, que deram origem aos actos de liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e de juros compensatórios, do exercício de 2005, com o nº …………..167, no valor total de €47.349,32 e do ano de 2006, com o nº ………..171, no montante total €15.839,97. Na pendência da presente ação, os actos de liquidação sindicados foram parcialmente revogados por despacho proferido em 16/02/2011, pela Chefe de Divisão da Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, conforme requerimento apresentado em 15/03/2011(a fls. 93 do processo em formato digital-sitaf). O Juízo Tributário Comum do Tribunal Tributário de Lisboa proferiu sentença a fls. 169 e ss. (numeração do processo em formato digital-sitaf), datada de 21/05/2021, que decidiu nos seguintes termos: “[J]ulga-se: a) Extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, na parte respeitante ao pedido de anulação das liquidações sindicadas quanto à parcela das correções à matéria coletável, no valor de 60.648,66 EUR, revogadas pela Fazenda Pública, nos termos explicitados supra; b) A presente impugnação parcialmente procedente, determinando-se a anulação das liquidações impugnadas na parte correspondente à correção da matéria coletável relativa às majorações consideradas pela Impugnante para efeitos do benefício fiscal previsto no citado artigo 17.º do EBF quanto às oito trabalhadoras mencionadas supra, no montante global de 62.211,05 EUR; c) E, em consequência, condena-se a Fazenda Pública ao pagamento à Impugnante da correspondente indemnização pela prestação de garantia indevida, em montante a liquidar em execução de sentença.” A Fazenda Pública interpôs recurso contra a sentença, em cujas alegações de fls. 217 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), alegou e formulou as conclusões seguintes: A. Visa o presente recurso reagir contra a parte da douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por O.... PORTUGAL ………………… LDA., NIPC ……………., tendo como objeto a decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa por esta apresentada contra as liquidações de IRC e juros compensatórios n.ºs ………….679, relativa ao exercício 2005, no valor total de 47.349,32 EUR, e ……………711, relativa ao exercício 2006, no valor total de 15.839,97 EUR. B. Em suma, quanto à parte que ora se recorre, a douta decisão assenta a procedência parcial no provimento do fundamento de que a Administração Tributária não podia ter procedido às correções, nos termos e com os fundamentos com que procedeu, das majorações consideradas pela Impugnante para efeitos do benefício fiscal previsto no citado artigo 17.º do EBF relativamente as trabalhadoras : S …………………, R …………………., P …………….., V ………………, L ………………, A…………….., V …………. e Ana ………………………. C. Não pode a Fazenda Pública, com o devido respeito, que é muito, conformar-se com o assim decidido, por ser seu entendimento que, in casu, realçando que estamos perante um benefício fiscal que confronta com o princípio do dever fundamental de pagar impostos e da universalidade dos mesmos, da necessidade da vinculação expressa e perentória de ambas as partes contratantes (entidade empregadora e trabalhador), desde logo, pela formalização por escrito do contrato sem termo ou de uma adenda que refira a integração no quadro dos trabalhadores, e ainda quanto à interpretação do conceito da cessão da posição contratual, em sede de aplicação de benefícios fiscais. D. Importa começar por esclarecer que, ao contrário do referido pelo Tribunal a quo – e conforme supra já referimos - não corresponde à verdade que a AT não tenha colocado em causa a falta de cumprimento dos pressupostos da atribuição do benefício disposto no art.º 17.º do EBF, e nessa medida, com o devido respeito, mal andou o Tribunal a quo ao não ter apreciado esta questão, ocorrendo uma falta de pronúncia, que desde já se invoca, para todos os efeitos legais. E. Logo, considerando as correções preconizadas pela AT, e que decorrem dos factos provados designadamente do facto provado 30), derivadas da verificação dos pressupostos da aplicação do art.17.º EBF, o Tribunal a quo está obrigado à respetiva apreciação do mecanismo de aplicação do art.17.º EBF, e preenchimento dos seus requisitos. F. Quanto ao formalismo da vinculação por escrito, este pressuposto assenta numa exigência de legalidade e respeito pelo princípio da universalidade e do dever fundamental de pagar impostos, por estarmos no âmbito dos Benefícios Fiscais, que constituem medidas de incentivo fiscal a determinados sectores, mas que sempre significarão um sacrifício para os contribuintes que não estão a coberto desse determinado benefício. G. O Tribunal a quo, fez tábua rasa, ou apenas considerou aceitável as meras comunicações da entidade patronal, fundamentando o seu entendimento com os normativos do código de trabalho, como por exemplo o art.141.º do CT, as conversões automáticas dos contratos com termo a sem termo, sendo que mera alocação de normativos de outros ramos do direito, como erradamente interpretou o Tribunal a quo, tem a particularidade de suscitar falácias na aplicação do direito e no respetivo erro de julgamento, porque o ímpeto das conversões automáticas da relações laborais em sem termo no Direito do Trabalho, tem um propósito de proteção dos trabalhadores e um incentivo natural do direito em favorecer a efetividade das relações laborais. H. Ao contrário do sentido que subjaz da douta sentença, as correções da AT, ora em causa, e do preciosismo do seu entendimento (assente em várias informações internas conforme decorre dos factos provados, por exemplo 38) da necessidade da efetividade do vinculo formal por escrito, tem em apreço uma salvaguarda existencial da verdade material da atribuição do benefício fiscal, sendo o desiderato material que decorre da própria correção. I. Na apreciação da situação dos autos, impunha-se ao Tribunal a quo, em suma, atender que no que diz respeito aos benefícios fiscais, se dirá que, de acordo com a lei, os mesmos devem considerar-se medidas de carácter excecional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr. art.º 2º, nº 1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo Decreto-lei nº 215/89, de 1/7). J. Do ponto de vista jurídico, e na ótica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. K. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o art.º 12º, nº 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais. L. É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr. art.º 9º do C. Civil; art.º 11º da LGT), e especificamente, as normas que consagram benefícios fiscais não são suscetíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr. art.º 9º do EBF). M. Pelo que, o Tribunal a quo incorre em erro de julgamento, em simplesmente aplicar as normas em sede do direito do trabalho, como as conversões automáticas, e utilizar os documentos da segurança social, e os mapas de quadro pessoal remetidos à DGEEP, olvidando a existência de um documento escrito que acompanhe a efetividade da relação laboral como sem termo. N. No mesmo sentido, (ii) entendemos que, o Tribunal a quo incorre em erro de julgamento ao aceitar que o facto de a cessão da posição contratual de trabalhadora detentora de vínculo laboral com contrato sem termo dever ser considerada uma verdadeira assunção do conjunto de direitos e obrigações pelo terceiro que adquire a posição transmitida, sendo similar a uma admissão “ab initio” do trabalhador, contribuindo para o desiderato de incentivo à criação de emprego estável aos jovens trabalhadores. O. Nos termos da lei - art.º 17º, nº 1, do E.B.F. - ao consagrar o benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens, não contém, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da “criação líquida de postos de trabalho”, como situação jurídica pressuposta para a aquisição de tal benefício, pelo que na ausência de definição de tal conceito, afigura-se-nos dever utilizar-se o conceito constante do art.º 7º do Decreto-lei nº 34/96, de 18 de abril, diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração. P. De acordo com a definição a que se alude, a “criação líquida de postos de trabalho” terá de levar em consideração todos os trabalhadores ao serviço da entidade patronal, com contrato a termo e sem termo, somente se verificando quando ocorrer um aumento efetivo do número de trabalhadores, para além do número total já anteriormente existente na empresa. Q. Por outro lado, a cessão da posição contratual em contratos de trabalho sem termo, e também a conversão de contratos de trabalho a termo, não consubstancia um aumento efetivo do número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho. R. O cumprimento daquela condição legal exige a verificação do acréscimo efetivo do número global de trabalhadores jovens (idade não superior a 30 anos) admitidos na empresa, em determinado exercício e por contrato sem termo. (cfr. Acórdão STA, de 11/10/2006, rec. 0723/06; Acórdão STA, de 25/02/2009, rec. 0916/08; Acórdão TCA SUL, de 1/02/2011, proc. 03881/10). S. Realmente, para que os encargos inerentes à criação de empregos para jovens fiquem abrangidos pelo benefício fiscal referido, é necessária a criação líquida de postos de trabalho em determinado exercício, sendo que a cessão posição contratual, e também a conversão de contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo, de trabalhadores já vinculados à impugnante, não consubstancia um aumento efetivo de número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho. T. Na verdade, julgamos que a lei, ao prever muito claramente a «criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo», induz determinadamente a interpretação de que o benefício fiscal do artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, de majoração de custos, suportados com os trabalhadores admitidos, dedutíveis ao lucro tributável em IRC, obedece à condição sine qua non de um aumento efetivo do número de trabalhadores jovens admitidos ao serviço da entidade empregadora no respetivo período, o que quer dizer que só haverá aquele benefício fiscal no exercício em que houver um real aumento do número global de trabalhadores jovens admitidos na empresa (para o que evidentemente não concorre, por si só, a simples transmutação em “definitivos” de trabalhadores provisórios). U. Efetivamente, a cessão da posição contratual, e também conversão de contratos de trabalho a termo em contratos sem termo, concretiza tão-somente uma alteração do estatuto jurídico dos trabalhadores, não criando, logo por definição, novos postos de trabalho, por consequência não operando a criação, líquida ou ilíquida, de quaisquer postos de trabalho. V. E, então, havemos de convir, a finalizar, que a condição legalmente prescrita, de “criação líquida de postos de trabalho”, não pode dar-se por cumprida, unicamente e sem mais, pela cessão de posições contratuais entre empresas, e assim como a mera celebração de contratos sem termo com trabalhadores inicialmente contratados a termo ou a termo incerto, ou no limite, conforme supra, meras comunicações da entidade empregadora. W. Com a devida adaptação, veja-se, à colação, a decisão arbitral proferida no âmbito do processo n.º 83/2013-T, no qual estava em causa apurar a transmissibilidade para uma sociedade incorporante do benefício fiscal previsto no art. 19.º do EBF, constituído na esfera jurídica da sociedade incorporada, no âmbito de uma operação de cisão-fusão. X. Atente-se que, não obstante no caso apresentado ao Centro de Arbitragem a operação que fundamenta a transferência de trabalhadores ser uma cisão-fusão, em que existiu destaque de uma parte do património da sociedade cindida para o fundir com uma sociedade já existente, a situação em análise tem algumas particularidades quanto ao alcance da cessão de trabalhadores, e por ora trazermos. Y. Não obstante as várias alterações legislativas que regularam este benefício fiscal, o mesmo foi concebido, e tal natureza se manteve até à sua revogação, para ser atribuído aos sujeitos passivos supra mencionados que originassem criação líquida de emprego /postos de trabalho, sendo esta apurada, em cada exercício económico em causa, pela diferença positiva entre o número de contratações elegíveis e o número de saídas de trabalhadores que, à data da respetiva admissão, se encontravam nas mesmas condições. Z. Não se trata, portanto, de um benefício concedido ao trabalhador, que o acompanha independentemente das vicissitudes contratuais que se consubstanciem numa cessão da posição contratual da entidade empregadora, por motivo da existência de contrato coletivo de trabalho ou por motivo de fusão por incorporação da primitiva entidade patronal numa nova entidade. AA. O benefício fiscal consignado no atual art. 19º do EBF tem como finalidade incentivar o aumento de postos de trabalho que preencham os requisitos aí descritos - o benefício conferido à entidade empregadora é contrapartida da criação líquida de emprego no exercício da contratação dos trabalhadores e da manutenção dos correspondentes postos de trabalho nos 4 anos subsequentes. BB. A este respeito, trazemos ainda aqui à colação a decisão arbitral proferida no âmbito do processo n.º 197/2013-T, em 2014-03-02, no qual se discutia a possibilidade de a sociedade adquirente de um estabelecimento industrial pode usufruir do benefício fiscal previsto no art. 19.º do EBF em relação aos trabalhadores transmitidos juntamente com o referido estabelecimento, cujo entendimento sufragamos na íntegra: “(…) aquilo que o legislador visou salvaguardar foram os direitos dos trabalhadores enquanto sujeitos de um contrato de trabalho, não podendo considerar-se que por essa salvaguarda ter consagração legal, a mesma possa repercutir-se (também) na esfera jurídica da nova entidade patronal (a empresa transmissária) em termos de esta poder vir a invocar que a mera receção de trabalhadores decorrente de um contrato de transmissão de estabelecimento possa ser considerada para efeitos de criação líquida de emprego e, consequentemente, para aplicação da concessão de benefícios fiscais. A concessão de benefícios fiscais é uma situação jurídico-fiscal excecional, que radica essencialmente na defesa de superiores interesses sociais - a criação de incentivos à criação líquida de emprego. É esta criação líquida de emprego que constitui pressuposto para a concessão do benefício e que a lei, como ficou demonstrado, não acolhe no caso em que há transmissão de estabelecimento”. CC. Ora, o regime previsto no art.17.º EBF não contempla expressamente qualquer transmissibilidade do benefício fiscal em apreço por força de uma cessão de posição contratual ou de uma operação de fusão. DD. Esta interpretação é, de resto, confirmada pela ausência no regime especial de neutralidade fiscal previsto no art.º 74.º do Código do IRC de qualquer previsão a acautelar a transmissibilidade do benefício fiscal em causa, numa situação de fusão como a que se nos apresenta no caso concreto. EE. Por outro lado, que concerne à transmissibilidade dos benefícios fiscais, a disposição legal do n.º 1 do art. 15.º do EBF estabelece dois princípios: o da intransmissibilidade do direito aos benefícios fiscais inter vivos e o da transmissibilidade do mesmo direito mortis causa desde que no transmissário se verifiquem os pressupostos do benefício e este não seja de natureza estritamente pessoal, como será o caso, por exemplo, dos benefícios concedidos a deficientes, a reformados, etc. FF. O princípio da intransmissibilidade inter vivos do direito ao benefício fiscal é uma decorrência do princípio da indisponibilidade da obrigação fiscal, comportando as exceções previstas nos n.ºs 2 e 3 do art. 15.º do EBF, sendo a primeira de aplicação automática e a segunda dependente de autorização. GG. Ora, não tendo as situações supra mencionadas qualquer enquadramento nas excepções à intransmissibilidade de benefícios fiscais previstos nos n.ºs 1 e 2 do art. 15.º do EBF, mais não tendo o legislador expressamente consagrado no art.17.º do EBF a possibilidade de transmissão do benefício fiscal entre diferentes entidades, em resultado da figura da cessão da posição contratual ou de uma operação de fusão, bem como a possibilidade de um universo alargado de empresas poder beneficiar entre si de tal benefício – estipulando-se nesse caso que o saldo positivo de criação líquida de posto de trabalho fosse apurado em relação a esse mesmo universo, mais considerando que a concessão de benefícios fiscais é uma situação jurídico-fiscal excecional, que radica essencialmente na defesa de superiores interesses sociais - a criação de incentivos à criação líquida de emprego, e atendendo aos elementos literal e teleológico que devem presidir à actividade hermenêutica das normas que estabelecem benefícios fiscais, conforme supra mencionamos, é entendimento da Administração Tributária que a ora Impugnante não poderá beneficiar do referido benefício fiscal em relação a trabalhadores constantes da cessão da posição contratual. HH. A decisão recorrida ao decidir como decidiu, incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação do comando estatuído no art.º 17º do EBF, atual art.19.º, razão pela qual se impõe, neste concreto segmento decisório, a sua anulação. II. Finalmente, sendo a impugnação julgada totalmente improcedente, jamais poderá a Fazenda Pública ser condenada ao pagamento à Impugnante da correspondente indemnização pela prestação de garantia indevida, em montante a liquidar em execução de sentença. JJ. Assim como, e ainda, será a Recorrida, como parte vencida, que deverá suportar a totalidade do pagamento das custas, impondo-se, portanto, também nestes segmentos, a reforma da sentença recorrida. X A Z …………….. ........., S.A., na qualidade de Sociedade Incorporante da O.... Portugal …………….. Lda, apresentou contra-alegações de fls. 254 e ss. (numeração do processo em formato digital-sitaf), expendendo conclusivamente o seguinte: « A. A sentença proferida pelo Tribunal a quo julgou procedente a Impugnação Judicial apresentada pela RECORRIDA e anulou os Actos Tributários de IRC impugnados, por vício de violação de lei, por erros sobre os pressupostos de facto e de direito na interpretação do artigo 17º (actual 19º) do EBF, na redação em vigor à data dos factos, pelo facto de, em resumo, (i) por um lado, não resultar, nem ser exigido pela lei que, no caso da conversão ou convolação de contratos de trabalho a termo certo em contratos de trabalho por tempo indeterminado ou sem termo, as trabalhadoras tivessem de assinar tal convolação, sob pena de esta não ser considerada como validamente efectuada, e, (ii) por outro lado, quando se verificou a cessão da posição contratual a favor da RECORRIDA esta admitiu as trabalhadoras em causa através de um contrato de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado; B. Assim, no que diz respeito ao primeiro tema e contrariamente ao afirmado pela RECORRENTE nas suas Alegações, a legislação laboral em vigor à data dos factos previa que, pelo simples decurso do limite temporal de três anos ou das renovações previstas, os contratos de trabalho a termo certo se convertiam automaticamente, isto é. ope legis, em contratos de trabalho sem termo (cfr. artigos 139º e 141º do Código do Trabalho, aprovado pela Lei n.e 99/2003, de 27 de Agosto); C. Esta circunstância é confirmada na sentença proferida pelo Tribunal a quo, e onde se pode ler que: "(...), não sendo exigível que a Impugnante reduza os contratos sem termo a escrito, não se pode concluir que a única forma de provar a conversão daqueles contratos e o momento em que a mesma ocorreu, era através da assinatura das trabalhadoras aposta nas cartas que lhes foram endereçadas por aquela, independentemente de tal conversão ter ocorrido por foça de se terem atingido os limites referidos supra ou por mera iniciativa da Impugnante. (...).", (cfr. pág. 50 da sentença recorrida, a fls. (...)); D. Sendo também asseverada pelos Professores Doutores José Guilherme Xavier de Basto e Alexandre Mota Pinto, no Parecer elaborado, e onde se pode ler que: "(...). O direito do trabalho, como vimos, não exige a aceitação expressa, e muito menos escrita, do trabalhador e a lei fiscal limita-se a remeter implicitamente para o direito do trabalho, já que não lhe faz qualquer restrição ou qualificação. A não existência de cana de aceitação dos trabalhadores é, pois, irrelevante, de acordo com o direito constituído. (...).", (cfr. pág. 17 do Parecer junto ao PAT, a fls. (...)); E. E por tal conversão ou convolação dos contratos de trabalho ocorrer de forma automática e por mero efeito da lei, a sua prova poderá ser feita com recurso a todo e qualquer meio de prova em Direito admissível, como é, aliás, também confirmado pelos Professores Doutores José Guilherme Xavier de Basto e Alexandre Mota Pinto, como se pode ler que: "(...). A prova da conversão é assim uma prova livre, não necessariamente documental. O artigo 17º (hoje 19.º) do EBF não faz referência a qualquer modo especial da prova dos contratos sem termo e, muito menos a prova escrita e a administração não tem poderes de, através de meras regulamentações internas, impor aos sujeitos passivos ónus que não estejam previstos na lei. Qualquer meio de prova tem, pois, de ser, para o efeito, admitido: a prova de que está a ser pago salário, que estão a ser pagas contribuições para í segurança social (taxa social única), ou mesmo, eventualmente, mas não necessariamente, manifestações expressas da entidade patronal comunicando a conversão. (...)" (cfr. pág. 20 do Parecer junto a fls. (...)); F. Como, de resto, é confirmado pelo Tribunal ad quem e como se pode ler, com inquestionável clareza, que: "(...). Aqui chegados, impõe-se a seguinte questão: não obstante a lei laborai não impor a sua redução a escrito, deverá o Direito Tributário exigir que a prova se concatene, exclusivamente, com essa outorga, implementando-a como uma formalidade ad probationem? Ajuizámos que a resposta à questão terá de ser negativa, conforme bem evidenciou o Tribunal a quo, porquanto ainda que a prova da admissão mediante contrato sem termo tenha de ser inequívoca, a verdade é que não pode circunscrever-se à apresentação do aludido contrato, ou de uma adenda com essa formalidade, sob pena inclusive de o Direito Tributário se tornar mais exigente que o próprio direito que rege as relações laborais e bem assim subverter a ratio que subjaz à substancialidade da relação e do respectivo vínculo. (...). Ajuíza-se, neste concreto particular, que a prova da existência do contrato de trabalho pode ser feita através de prova testemunhal ou qualquer outro meio probatório, face ao consignado no nos artigos 392.s e 379.a do CC, e de acordo com o princípio da livre apreciação da prova. (...).". (cfr. Acórdão datado de 24 de Junho de 2021, e proferido processo n.º587/.OBELRS, e em sentido idêntico, leia-se o Acórdão datado de 11 de Março de 2021, proferido no processo nº 414/09.0BESNT, ambos disponíveis em www.dgsi.pt); G. De facto, contrariamente ao afirmado pela RECORRENTE, a RECORRIDA provou, cumprindo assim o ónus da prova que sobre si recaía, nos termos do disposto no artigo 74º n.ºl da LGT, juntando nas sucessivas fases ou momentos - Reclamação Graciosa e Impugnação Judicial -, nos termos dos artigos 69º alínea e) e 115ºambos do CPPT, diversa documentação que prova, sem sombra de dúvida, não só a conversão dos contratos de trabalho a termo em contatos sem termo ou por tempo indeterminado, mas também a posterior manutenção da relação contratual; H. Pelo que, tendo a RECORRIDA cumprido o ónus da prova que sobre si impendia, provando assim os pressupostos em que o benefício fiscal relativo à criação líquida de emprego previsto no artigo 17°, e actual artigo 19º, do EBF assenta, nada mais resta concluir do que, quanto a este ponto, pela inexistência do erro de julgamento de facto e de direito assacado e apontado pela RECORRENTE à douta sentença colocada em crise com o presente Recurso, o que implicará a final, e, por conseguinte, a improcedência do Recurso e a manutenção na ordem jurídica da decisão recorrida nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo; I. Por seu turno, relativamente ao segundo e último tema em discussão nos presentes autos, a RECORRENTE considera, em termos muito sintéticos, que nestes casos não se verifica um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem de postos de trabalho porque não são contratados trabalhadores jovens por contrato sem termo; J. Ora, o Tribunal a quo, e bem, considera que: "(...), não obstante as trabalhadoras em causa terem sido admitidas nos quadros da Impugnante através da cessão da posição contratual de outra empresa, não deixa de se verificar que as mesmas foram admitidas como detendo contrato sem termo, contribuindo, assim, sem qualquer dúvida para o aumento do número global de trabalhadores da Impugnante, e até, especificamente para o número de trabalhadores detentores de contrato de trabalho sem termo, (...). (...), tudo se passa como se a Impugnante estivesse a admitir estas trabalhadoras ao seu serviço, ab initio, com um vínculo de emprego por contrato sem termo, assim, ao contrário do entendimento propugnado pela AT, no momento em que estas trabalhadoras foram admitidas nos quadros da Impugnante através da cessão da posição contratual, verificou-se a criação líquida de postos de trabalho na esfera da Impugnante. (...)." (cfr. págs. 62 a 63 da sentença recorrida, a fls. (...)); K. Ou seja, no momento em que a RECORRIDA contratou as trabalhadoras em causa, através da cessão da posição contratual, fê-lo já através de contratos de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado, preenchendo assim o pressuposto em o benefício fiscal relativo à criação líquida de emprego assentava: a contratação de trabalhadores com contratos de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado, seja através da celebração de um contrato de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado ex novo ou através de uma cessão da posição contratual; L. Para além do preenchimento ou da verificação do pressuposto em que este benefício fiscal assentava, não se verificou a violação da limitação prevista no artigo 17º (actual 19º) nº 6 do EBF, que impedia que este benefício fiscal fosse atribuído ou concedido mais do que uma vez ao mesmo trabalhador, pela simples razão que é apenas aplicável aos períodos de tributação que se iniciem em ou após 01 de Janeiro de 2017 (cfr. artigo 88° alínea e) da Lei nº 53-A/2006, de 29 de Dezembro); M. Neste contexto, pelo facto de a RECORRIDA ter admitido ab initio ao seu serviço trabalhadoras através de contratos de trabalho por tempo indeterminado ou sem termo, verificando-se, por conseguinte, a criação líquida de postos de trabalho na esfera da RECORRIDA, nada mais resta concluir do que, quanto a este ponto, pela inexistência do erro de julgamento de facto e de direito assacado e apontado pela RECORRENTE à douta sentença colocada em crise com o presente Recurso, o que implicará a final, e, por conseguinte, a improcedência do Recurso e a manutenção na ordem jurídica da decisão recorrida nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo; N. Sendo, como se espera, mantida na ordem jurídica a sentença colocada em crise nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo, deverá, por conseguinte, manter-se a condenação da RECORRENTE no pagamento à RECORRIDA de uma indemnização pela prestação de garantia indevida, nos termos do disposto no artigo 53º, nº2 da LGT; O. Por último, temos de reconhecer com isenção de análise, que o Representante da Fazenda Pública se deparou com uma dificuldade acrescida no presente caso, já que tratando-se formal e processualmente de um processo de contencioso tributário, a verdade é que, do ponto de vista substancial, as questões discutidas são exclusivamente de Direito Laboral onde presidem, para proteção dos trabalhadores, regras de informalidade bem distintas daquelas que disciplinam o Direito Fiscal e, esta profunda discrepância entre estes dois ramos do Direito, comprometeu, de alguma forma, na nossa perspectiva, uma apreciação lúcida dos temas em apreço. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de que o presente recurso deverá improceder. X Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. X II- Fundamentação 1.De Facto. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: « 1) Em 29-07-2003, a Impugnante celebrou com S …………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 327 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 2) Em 29-09-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a S ………………, com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 28-09-2004 (cfr. documento a fls. 328 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 3) Em 19-06-2003, a Impugnante celebrou com R ……………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses”, com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 261 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 4) Em 19-08-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a R………………., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 19-08-2004 (cfr. documento a fls. 234 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 5) Em 22-07-2005, a Impugnante celebrou com P ……………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 262 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 6) Em 22-09-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a P .…………………, com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 22-09-2006 (cfr. documento a fls. 303 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 7) Em 04-08-2005, a Impugnante celebrou com V ……………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período, até duas renovações ou dois anos (cfr. documento a fls. 263 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 8) Em 04-10-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a V………………….., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 04-10-2006 (cfr. documento a fls. 297 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 9) Em 26-03-2004, a Impugnante celebrou com L……………………, “Contrato de trabalho a termo certo” (cfr. documento a fls. 97 do PRG e fls. 136 do PAT); 10) Em 26-09-2005, a Impugnante elaborou ofício dirigido a L …………………, com vista a comunicar-lhe que: “o contrato de trabalho a termo certo que celebrou com [a Impugnante] em 26-03-2004, se convolou em contrato de trabalho por tempo indeterminado a partir do dia 26-09-2005” (cfr. documento a fls. 97 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 11) Em 19-08-2002, a Impugnante celebrou com S ……………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 246 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 12) Em 19-03-2003, a Impugnante e S ………………, renovaram o contrato mencionado no ponto antecedente, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 247 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 13) Em 19-03-2005, a Impugnante elaborou ofício dirigido a S ………………., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 19-03-2005 (cfr. documento a fls. 248 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 14) Em 16-01-1998, a “Zara-Portugal ......... Lda.” celebrou com Ana ……………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 33 e 34 dos autos, numeração do processo físico a que correspondem futuras referências sem menção de origem, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 15) Em 16-08-1998, a “Zara-Portugal ......... Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 35 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 16) Em 16-08-2000, a “Zara-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 14) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 36 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 17) A trabalhadora mencionada no ponto 14) supra foi transferida, com a sua aceitação, com efeitos a partir de 30-07-2001, da “Zara-Portugal ......... Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 37 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 18) Em 07-01-1999, a “Zara-Portugal ......... Lda.” celebrou com V …………………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 167 e 168 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 19) Em 07-08-1999, a “Zara-Portugal ......... Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 169 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 20) Em 07-08-2001, a “Zara-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 18) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado a partir do referido dia tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 170 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 21) A trabalhadora mencionada no ponto 18) supra foi transferida, com efeitos a 08-04-2002, com a sua aceitação, da “Zara-Portugal ......... Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 171 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 22) Em 23-09-1998, a “Zara-Portugal ......... Lda.” celebrou com A n………………………., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 158 e 159 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 23) Em 22-04-1999, a “Zara-Portugal ......... Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 160 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 24) Em 23-04-2001, a “Zara-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 22) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 161 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 25) A trabalhadora mencionada no 22) supra foi transferida, com efeitos a 22-08-2002, com a sua aceitação, pela “Zara-Portugal ......... Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 162 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 26) A Impugnante procedeu à entrega à Segurança Social de declarações de pagamento de remunerações respeitantes, designadamente, aos meses de: a) janeiro de 2005 a janeiro de 2007, relativamente às trabalhadoras mencionados nos pontos 1), 9), 11), 14), 18), 22); b) julho de 2005 a janeiro de 2007, relativamente à trabalhadora mencionada no ponto 5) supra; c) agosto de 2005 a janeiro de 2007, relativamente à trabalhadora mencionada no ponto 7) supra; d) janeiro de 2005 a abril de 2006 relativamente à trabalhadora mencionada no ponto 3) supra (cfr. documentos a fls. 301 a 694 dos autos e artigos 22.º a 24.º do documento a fls. 219 a 223 do PAT, que se dão aqui por integralmente reproduzidos); 27) A Impugnante procedeu ao envio do mapa de quadro de pessoal à DGEEP, relativo ao ano de 2005, no qual indicou que as suas trabalhadoras mencionadas nos pontos 1), 3), 9), 11), 14), 18), 22) supra se encontravam a exercer as suas funções em regime de contrato sem termo (cfr. documentos a fls. 329 a 330, 235 a 236, 98 a 99, 249 a 250 do PRG, 38 e 39 172 a 173 e 163 a 164 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzido); 28) A Impugnante procedeu ao envio dos mapas de quadro de pessoal à DGEEP, relativo ao ano de 2006, no qual indicou que as suas trabalhadoras mencionadas nos pontos 1), 5), 9), 11), 18), 22) supra se encontravam a exercer as suas funções em regime de contrato sem termo (cfr. documentos a fls. 331 a 332, 304 a 305, 100 a 101, 251 a 252 do PRG, 174 a 175 e 165 a 166 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzido); 29) Em cumprimento das ordens de serviço n.ºs OI200803032 e OI200803034, os Serviços de Inspeção Tributária procederam a uma ação de inspeção externa à Impugnante, relativa aos exercícios de 2005 e 2006 (cfr. página 1 do RIT a fls. 785 a 805 do Processo de Reclamação Graciosa apenso aos presentes autos); 30) Da ação de inspeção referida no ponto antecedente resultou o relatório de inspeção tributária, com data de 11-09-2009, constando do mesmo, designadamente, o seguinte: “(…) « Texto no original» (…) « Texto no original» (…)” (cfr. RIT a fls. 785 a 805 do Processo de Reclamação Graciosa apenso aos presentes autos (doravante PRG), que se dá aqui por integralmente reproduzido); 31) Em 25-02-2009, sobre o relatório de inspeção referido no ponto antecedente, foi exarado despacho do Chefe de Divisão, do qual consta, designadamente, o seguinte: “Concordo Em face do relatório e parecer da chefe de equipa nada a opor. Dos fundamentos deles constantes resulta que se encontram verificados os pressupostos legais para, mantendo-se a avaliação directa da matéria colectável, proceder às correcções técnicas propostas, nos termos da parte final dos artigos 16.º, n.º 1, e 17.º, n.º 1, do Código do IRC, bem como dos artigos 81.º a 84.º da LGT. Desta forma, com os fundamentos referenciados, determino que se proceda à alteração da matéria colectável conforme vontade declarada, nos termos propostos. São elaborados com correcções os Documentos de Correcção N.º(s) ……………/2005 e ……………../2006.” (cfr. documento a fls. 779 do PRG); 32) Em 16-03-2009, na sequência das correções mencionadas nos dois pontos antecedentes, foram emitidas liquidação de IRS n.ºs …………..679, relativa ao exercício 2005, no valor total de 47.349,32 EUR, e ………………711, relativa ao exercício 2006, no valor total de 15.839,97 EUR (cfr. documentos a fls. 97 e 100 dos autos); 33) Em 16-04-2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações mencionadas no ponto antecedente, peticionando a sua anulação, bem como a indemnização da Impugnante pelos custos incorridos com a constituição das garantias bancárias (cfr. documento a fls. 3 a 20 do processo de reclamação graciosa, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 34) Em 18-06-2009, a Impugnante apresentou garantia bancária no valor de 81.619,84 EUR, com vista à suspensão da execução das liquidações mencionadas no ponto 32) supra (cfr. documento a fls. 205 do processo de reclamação graciosa) 35) Em 22-04-2010, foi elaborada, no Serviço de Finanças de Lisboa informação relativa à reclamação mencionada no ponto antecedente, na qual se propôs o deferimento parcial daquela reclamação com a anulação parcial da liquidação impugnada respeitante ao ano de 2006, no montante de 3.552,39 EUR da matéria coletável, correspondente à majoração que a Impugnante havia considerado para efeitos do benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF, na redação em vigor naquele ano, quanto à sua trabalhadora Emília Maria Fonseca (cfr. documento a fls. 858 a 865 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 36) Em 26-04-2010, foi exarado despacho, do Chefe da Divisão de Justiça Administrativa, sobre a informação mencionada no ponto antecedente, no qual foi deferido parcialmente o pedido formulado na reclamação referida no ponto 33) supra nos termos e com os fundamentos explicitados naquela informação (cfr. documento a fls. 858 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 37) Em 18-05-2010, na sequência da notificação da decisão mencionada no ponto antecedente, a Impugnante apresentou a presente ação junto deste tribunal (cfr. carimbo aposto a fls. 1 dos autos); 38) Em 15-02-2011, na sequência da apresentação da presente ação, foi elaborada informação pela Divisão de Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, na qual consta, designadamente, o seguinte: “(…) « Texto no original» (…)” (cfr. documento a fls. 207 a 217 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 39) Em 16-02-2011, foi proferido despacho de revogação parcial dos atos impugnados, pelo Chefe de divisão de justiça contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, nos termos e com os fundamentos explicitados na informação a que respeita o ponto antecedente (cfr. documento a fls. 218 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 40) Em 18-02-2011, na sequência do despacho mencionado no ponto antecedente os Impugnantes receberam ofício com o seguinte teor: “(…) «Texto no original» (…)” (cfr. documento a fls. 219 a 223 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido); 41) Na sequência da notificação mencionada no ponto antecedente a Impugnante pronunciou-se, remetendo ofício para a Direção de Finanças de Lisboa, designadamente, nos seguintes termos: “(…) «Texto no original» (…)” (cfr. documento a fls. 224 a 232 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido)» X «A decisão da matéria de facto relevante para a decisão da causa, efetuou-se, com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, não impugnados, no PAT e PRG apensos aos autos, bem como na posição das partes, conforme é especificado em cada um desses pontos da matéria de facto provada.// Especificamente quanto ao ponto 9) da fundamentação de facto, considerou-se o mesmo suficientemente provado tendo em conta o teor da carta endereçada à trabalhadora ………………, na qual se refere expressamente que a data em que foi celebrado o contrato a termo certo foi 26-03-2004, conjugado com os extratos de remunerações disponibilizados pela segurança social, (cfr., especialmente, página 136 do PAT) dos quais resulta que esta trabalhadora teve um primeiro contrato de trabalho com a Impugnante que cessou em janeiro de 2004, sendo possível concluir que foi celebrado um novo contrato com a mesma que teve o seu início precisamente em 26-03-2004, tendo em conta que lhe foram pagas remunerações de caráter permanente relativas a apenas seis dias de trabalho nesse mês, tendo nos meses seguintes, e até, pelo menos janeiro de 2007, sido pagas remunerações de caráter permanente quanto à totalidade do mês.» X 2.2. De Direito. 2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença sob recurso ao dar como provados os pressupostos da aplicação do benefício fiscal, previsto no artigo 17.º do EBF, relativo à criação líquida de emprego jovem, nos exercícios de 2005 e 2006, por referência às trabalhadoras seguintes: S ……………….; R ………………….; P ………………..; V …………………; L ……………..; Ana …………..; V ……………..; A ……………………………... A sentença julgou parcialmente procedente a impugnação, determinando «a anulação das liquidações impugnadas na parte correspondente à correção da matéria coletável relativa às majorações consideradas pela Impugnante para efeitos do benefício fiscal previsto no citado artigo 17.° do EBF quanto às oito trabalhadoras mencionadas supra, no montante global de 62.211,05 EUR». Considerou que a conversão dos contratos de trabalho a termo em contrato de trabalho sem termo, no que respeita às trabalhadoras S ……………; R ………….; P ………………..; V. …………….; L …………………, operada pela sociedade impugnante logra preencher os requisites de atribuição do benefício fiscal, previsto no artigo 17.º do EBF. Mais consignou que a cessão da posição contratual de empregador em favor da impugnante, no quadro de relações de trabalho sem termo, anteriormente constituídas, por referência as trabalhadoras Ana ……………….; V …………; A ……………….., permitiu preencher os requisites de atribuição do benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF. 2.2.2. A recorrente coloca sob censura ambos os segmentos decisórios. Contra o primeiro afirma que não existe nenhum elemento escrito que comprove a existência de vincula laboral por tempo indeterminado. Contra o segundo sustenta que a cessão da posição contractual não permite preencher o requisito da norma do benefício fiscal, relativo à criação líquida de emprego jovem. 2.2.3. No que respeita ao primeiro segemento decisório, cumpre referir o seguinte. Estão em causa as majorações em relação às trabalhadoras seguintes: - S…………………..; - R …………………………; - P………………………….; - V…………………….; - L……………………... Nos termos do preceito do artigo 17.º do EBF, «[p]ara a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos do IRC e dos sujeitos passivos do IRS com contabilidade organizada, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, são [sujeitos a majoração] como custo do exercício». Constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte: i) «O incentivo à criação de emprego para jovens, previsto no art. 48.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais, na redacção introduzida pela Lei n.º 72/98, de 3 de Novembro (a que corresponde o art. 17.º na redacção de 2001) só é atribuído quando houver «criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos», o que pressupõe aumento do número global de trabalhadores da empresa admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos em determinado exercício» (1). ii) «Da letra do artigo 17.º do EBF dimana que, à data, os requisitos da concessão do benefício fiscal consistiam em terem sido admitidos por contrato sem termo, trabalhadores com idade inferior a 30 anos e que essa admissão tenha operado a criação líquida de postos de trabalho». (2) iii) «A majoração dos custos por criação líquida de postos de trabalho prevista no art.º 17.º do EBF (redacção do Dec-Lei n.º 198/2001, de 3 de Julho), pressupõe que entre a data do início do exercício e o seu termo tenha aumentado o número de trabalhadores a contrato sem termo, com idade não superior a 30 anos» (3). Do probatório resultam os elementos seguintes: a) Em 29-07-2003, a Impugnante celebrou com S …………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 1). b) Em 29-09-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a S ………….. , com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 28-09-2004 (n.º 2). c) Em 19-06-2003, a Impugnante celebrou com R ………………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses”, com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 3). d) Em 19-08-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a R ………………, com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 19-08-2004 (n.º 4). e) Em 22-07-2005, a Impugnante celebrou com P …………………………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 5). f) Em 22-09-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a P ……………………….., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 22-09-2006 (n.º 6). g) Em 04-08-2005, a Impugnante celebrou com V ……………………., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período, até duas renovações ou dois anos (n.º 7). h) Em 04-10-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a V ……………………., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 04-10-2006 (n.º 8). i) Em 26-03-2004, a Impugnante celebrou com L ………………, “Contrato de trabalho a termo certo” (n.º 9). j) Em 26-09-2005, a Impugnante elaborou ofício dirigido a L……………………, com vista a comunicar-lhe que: “o contrato de trabalho a termo certo que celebrou com [a Impugnante] em 26-03-2004, se convolou em contrato de trabalho por tempo indeterminado a partir do dia 26-09-2005” (n.º 10). No que respeita às trabalhadoras referidas, não assiste razão à recorrente ao colocar sob censura o segmento em apreço. É que existe criação efectiva de postos de trabalho, no quadro do emprego jovem, através do estabelecimento de uma relação laboral por tempo indeterminado, cuja constituição não está sujeita a particular formalidade (artigo 102.º do Código de Trabalho de 2003, aprovado pela Lei n.º 99/2003, de 27.08). Ou seja, «não existindo qualquer prova que aponte no sentido de que a Impugnante falseou as datas constantes dos documentos juntos aos autos, as cartas endereçadas pela Impugnante às suas trabalhadoras conjugadas com a demonstração de que estas se mantiveram em funções após a elaboração das mesmas, permite-nos considerar que a conversão dos contratos em causa efetivamente ocorreu nas datas indicadas naquelas missivas, sem que se tenha que exigir qualquer prova adicional, reforçando tal circunstância o facto de após tal conversão a Impugnante ter comunicado à DGEEP que aquelas trabalhadoras detinham um vínculo laboral titulado por contrato sem termo» (4). Ao julgar no sentido referido, a sentença sob ecrutínio não incorreu em erro de julgmento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica. Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso. 2.2.4. No que respeita ao segundo segemento decisório, cumpre referir o seguinte. Estão em causa as majorações em relação às trabalhadoras seguintes: - A …………….; - V ………………………; - A ………………... Do probatório resultam os elementos seguintes: a) Em 16-01-1998, a “Z….-Portugal …………s Lda.” celebrou com A …………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 14). b) Em 16-08-1998, a “Z….-Portugal …….Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 15). c) Em 16-08-2000, a “Z… -Portugal ……… Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 14) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (n.º 16). d) A trabalhadora mencionada no ponto 14) supra foi transferida, com a sua aceitação, com efeitos a partir de 30-07-2001, da “Z…..-Portugal ……..Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (n.º 17). e) Em 07-01-1999, a “Z……-Portugal ……….. Lda.” celebrou com V e……………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 18). f) Em 07-08-1999, a “Z ……….-Portugal …………Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 19). g) Em 07-08-2001, a “Z……..-Portugal ………….. Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 18) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado a partir do referido dia tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (n.º 20). h) A trabalhadora mencionada no ponto 18) supra foi transferida, com efeitos a 08-04-2002, com a sua aceitação, da “Z……-Portugal ………….. Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (n.º 21). i) Em 23-09-1998, a “Z……..-Portugal ......... Lda.” celebrou com …………………., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 22). j) Em 22-04-1999, a “Zara-Portugal ………… Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 23). k) Em 23-04-2001, a “Z……-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 22) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (n.º24). l) A trabalhadora mencionada no 22) supra foi transferida, com efeitos a 22-08-2002, com a sua aceitação, pela “Z……..-Portugal ……..s Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (n.º 25). Suscita-se a questão de saber se os pressupostos do benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF ocorreram na esfera da impugnante, por referência às relações laborais encabeçadas pelas trabalhadoras em referência. A sentença acolheu a pretensão da impugnante/recorrida, considerando que «a AT defende tão só, para ter procedido à correção em causa, que a admissão destas trabalhadoras ao serviço da Impugnante através da cessão da posição contratual de uma outra sociedade, não pode ser considerada como criação líquida de emprego, uma vez que tal criação, a verificar-se, já teria ocorrido aquando da convolação do contrato a termo em contrato sem termo celebrado entre a “Z…….. PORTUGAL” e aquelas trabalhadoras. // Ora, (…) não obstante as trabalhadoras em causa terem sido admitidas nos quadros da Impugnante através da cessão da posição contratual de uma outra empresa, não deixa de se verificar que as mesmas foram admitidas como detendo contrato sem termo, contribuindo, assim, sem qualquer dúvida para o aumento do número global de trabalhadores da Impugnante». Não se acompanha o entendimento em exame. A norma do benefício fiscal (artigo 17.º do EBF) em apreço exige o preenchimento do pressuposto da criação líquida de emprego jovem pelo sujeito passivo que o invoca, associado a um projecto de investimento por si realizado (5). Pelo que não basta a mera admissão de trabalhador que encabeça anterior relação laboral por tempo indeterminado, porquanto a razão de ser do beneficio fiscal, o qual consiste no incentivo na criação de emprego jovem sairia defraudada, se para o seu preenchimento fosse suficiente a admissão de trabalhadores já detentores de relação laboral sem termo junto de outra entidade empregradora. Ao ter sido criado o posto de trabalho em causa na esfera da entidade empregadora cedente da posição contratual e não na esfera da cessionária - a sociedade ora impugnante -, verifica-se que a criação líquida de emprego jovem em exame não é imputável a esta última, pelo que a mesma não preenche em relação so postos de trabalho em apreço os requisitos de atribuição do benefício fiscal em causa. No mesmo sentido depõe o regime da instransmisiblidade inter vivos dos benefícios fiscais (artigo 13.º/1, do EBF, versão vigente). Mais se refere que a interpretação contrária permitiria defraudar o limite temporal de cinco anos a que está sujeito o benefício fiscal em causa (artigo 17.º/3, do EBF). Ao decidir em sentido discrepante, a sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser substituída por decisão que julgue improcedente a impugnaçao, nesta parte. Termos em que se julgam procedentes as presentes conclusões de recurso. X Dispositivo Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul conceder parcial provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, na parte referida em 2.2.4., julgando a impugnação improcedente, nessa parte, e confirmando a sentença quanto ao mais. Custas pela recorrente e pela recorrida, fixando-se o decaimento em 75% para a primeira e 25% para a segunda. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (1.ª Adjunta – Hélia Gameiro da Silva) (2.ª Adjunta – Ana Cristina Carvalho) (1)Acórdão do STA, de 11.10.2006, P. 0723/06. No mesmo sentido, v. Acórdão do STA, de 23.09.2009, P. 0248/09. (2) Acórdão do TCAS, de 11.03.2021, P: 414/09.0BESNT. No mesmo sentido, v. Acórdão do TCAS de 27.05.2021; P.2071/09.5BELRS. (3) Acórdão do TCAS, de 01.02.2011; P. 03881/10. (4) Sentença recorrida. (5) Neste sentido, v. Acórdão do STA, de 11.10.2006, P. 0723/06 e Acórdão Arbitral de 02.03.2014, P. 197/2013-T.

Sumário

Texto Integral

Acórdão

I- Relatório

O. ... Portugal ………….. Lda., deduziu impugnação judicial contra a decisão que indeferiu parcialmente a Reclamação Graciosa apresentada contra as correções à matéria coletável efetuadas com fundamento na não verificação dos requisitos previstos no artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Ficais, que deram origem aos actos de liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e de juros compensatórios, do exercício de 2005, com o nº …………..167, no valor total de €47.349,32 e do ano de 2006, com o nº ………..171, no montante total €15.839,97.

Na pendência da presente ação, os actos de liquidação sindicados foram parcialmente revogados por despacho proferido em 16/02/2011, pela Chefe de Divisão da Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, conforme requerimento apresentado em 15/03/2011(a fls. 93 do processo em formato digital-sitaf).

O Juízo Tributário Comum do Tribunal Tributário de Lisboa proferiu sentença a fls. 169 e ss. (numeração do processo em formato digital-sitaf), datada de 21/05/2021, que decidiu nos seguintes termos: “[J]ulga-se: a) Extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, na parte respeitante ao pedido de anulação das liquidações sindicadas quanto à parcela das correções à matéria coletável, no valor de 60.648,66 EUR, revogadas pela Fazenda Pública, nos termos explicitados supra; b) A presente impugnação parcialmente procedente, determinando-se a anulação das liquidações impugnadas na parte correspondente à correção da matéria coletável relativa às majorações consideradas pela Impugnante para efeitos do benefício fiscal previsto no citado artigo 17.º do EBF quanto às oito trabalhadoras mencionadas supra, no montante global de 62.211,05 EUR;

c) E, em consequência, condena-se a Fazenda Pública ao pagamento à Impugnante da correspondente indemnização pela prestação de garantia indevida, em montante a liquidar em execução de sentença.”

A Fazenda Pública interpôs recurso contra a sentença, em cujas alegações de fls. 217 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), alegou e formulou as conclusões seguintes:

A. Visa o presente recurso reagir contra a parte da douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida por O.... PORTUGAL ………………… LDA., NIPC ……………., tendo como objeto a decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa por esta apresentada contra as liquidações de IRC e juros compensatórios n.ºs ………….679, relativa ao exercício 2005, no valor total de 47.349,32 EUR, e ……………711, relativa ao exercício 2006, no valor total de 15.839,97 EUR.

B. Em suma, quanto à parte que ora se recorre, a douta decisão assenta a procedência parcial no provimento do fundamento de que a Administração Tributária não podia ter procedido às correções, nos termos e com os fundamentos com que procedeu, das majorações consideradas pela Impugnante para efeitos do benefício fiscal previsto no citado artigo 17.º do EBF relativamente as trabalhadoras : S …………………, R …………………., P …………….., V ………………, L ………………, A…………….., V …………. e Ana ……………………….

C. Não pode a Fazenda Pública, com o devido respeito, que é muito, conformar-se com o assim decidido, por ser seu entendimento que, in casu, realçando que estamos perante um benefício fiscal que confronta com o princípio do dever fundamental de pagar impostos e da universalidade dos mesmos, da necessidade da vinculação expressa e perentória de ambas as partes contratantes (entidade empregadora e trabalhador), desde logo, pela formalização por escrito do contrato sem termo ou de uma adenda que refira a integração no quadro dos trabalhadores, e ainda quanto à interpretação do conceito da cessão da posição contratual, em sede de aplicação de benefícios fiscais.

D. Importa começar por esclarecer que, ao contrário do referido pelo Tribunal a quo – e conforme supra já referimos - não corresponde à verdade que a AT não tenha colocado em causa a falta de cumprimento dos pressupostos da atribuição do benefício disposto no art.º 17.º do EBF, e nessa medida, com o devido respeito, mal andou o Tribunal a quo ao não ter apreciado esta questão, ocorrendo uma falta de pronúncia, que desde já se invoca, para todos os efeitos legais.

E. Logo, considerando as correções preconizadas pela AT, e que decorrem dos factos provados designadamente do facto provado 30), derivadas da verificação dos pressupostos da aplicação do art.17.º EBF, o Tribunal a quo está obrigado à respetiva apreciação do mecanismo de aplicação do art.17.º EBF, e preenchimento dos seus requisitos.

F. Quanto ao formalismo da vinculação por escrito, este pressuposto assenta numa exigência de legalidade e respeito pelo princípio da universalidade e do dever fundamental de pagar impostos, por estarmos no âmbito dos Benefícios Fiscais, que constituem medidas de incentivo fiscal a determinados sectores, mas que sempre significarão um sacrifício para os contribuintes que não estão a coberto desse determinado benefício.

G. O Tribunal a quo, fez tábua rasa, ou apenas considerou aceitável as meras comunicações da entidade patronal, fundamentando o seu entendimento com os normativos do código de trabalho, como por exemplo o art.141.º do CT, as conversões automáticas dos contratos com termo a sem termo, sendo que mera alocação de normativos de outros ramos do direito, como erradamente interpretou o Tribunal a quo, tem a particularidade de suscitar falácias na aplicação do direito e no respetivo erro de julgamento, porque o ímpeto das conversões automáticas da relações laborais em sem termo no Direito do Trabalho, tem um propósito de proteção dos trabalhadores e um incentivo natural do direito em favorecer a efetividade das relações laborais.

H. Ao contrário do sentido que subjaz da douta sentença, as correções da AT, ora em causa, e do preciosismo do seu entendimento (assente em várias informações internas conforme decorre dos factos provados, por exemplo 38) da necessidade da efetividade do vinculo formal por escrito, tem em apreço uma salvaguarda existencial da verdade material da atribuição do benefício fiscal, sendo o desiderato material que decorre da própria correção.

I. Na apreciação da situação dos autos, impunha-se ao Tribunal a quo, em suma, atender que no que diz respeito aos benefícios fiscais, se dirá que, de acordo com a lei, os mesmos devem considerar-se medidas de carácter excecional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr. art.º 2º, nº 1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo Decreto-lei nº 215/89, de 1/7).

J. Do ponto de vista jurídico, e na ótica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude.

K. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o art.º 12º, nº 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

L. É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr. art.º 9º do C. Civil; art.º 11º da LGT), e especificamente, as normas que consagram benefícios fiscais não são suscetíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr. art.º 9º do EBF).

M. Pelo que, o Tribunal a quo incorre em erro de julgamento, em simplesmente aplicar as normas em sede do direito do trabalho, como as conversões automáticas, e utilizar os documentos da segurança social, e os mapas de quadro pessoal remetidos à DGEEP, olvidando a existência de um documento escrito que acompanhe a efetividade da relação laboral como sem termo.

N. No mesmo sentido, (ii) entendemos que, o Tribunal a quo incorre em erro de julgamento ao aceitar que o facto de a cessão da posição contratual de trabalhadora detentora de vínculo laboral com contrato sem termo dever ser considerada uma verdadeira assunção do conjunto de direitos e obrigações pelo terceiro que adquire a posição transmitida, sendo similar a uma admissão “ab initio” do trabalhador, contribuindo para o desiderato de incentivo à criação de emprego estável aos jovens trabalhadores.

O. Nos termos da lei - art.º 17º, nº 1, do E.B.F. - ao consagrar o benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens, não contém, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da “criação líquida de postos de trabalho”, como situação jurídica pressuposta para a aquisição de tal benefício, pelo que na ausência de definição de tal conceito, afigura-se-nos dever utilizar-se o conceito constante do art.º 7º do Decreto-lei nº 34/96, de 18 de abril, diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração.

P. De acordo com a definição a que se alude, a “criação líquida de postos de trabalho” terá de levar em consideração todos os trabalhadores ao serviço da entidade patronal, com contrato a termo e sem termo, somente se verificando quando ocorrer um aumento efetivo do número de trabalhadores, para além do número total já anteriormente existente na empresa.

Q. Por outro lado, a cessão da posição contratual em contratos de trabalho sem termo, e também a conversão de contratos de trabalho a termo, não consubstancia um aumento efetivo do número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho.

R. O cumprimento daquela condição legal exige a verificação do acréscimo efetivo do número global de trabalhadores jovens (idade não superior a 30 anos) admitidos na empresa, em determinado exercício e por contrato sem termo. (cfr. Acórdão STA, de 11/10/2006, rec. 0723/06; Acórdão STA, de 25/02/2009, rec. 0916/08; Acórdão TCA SUL, de 1/02/2011, proc. 03881/10).

S. Realmente, para que os encargos inerentes à criação de empregos para jovens fiquem abrangidos pelo benefício fiscal referido, é necessária a criação líquida de postos de trabalho em determinado exercício, sendo que a cessão posição contratual, e também a conversão de contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo, de trabalhadores já vinculados à impugnante, não consubstancia um aumento efetivo de número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho.

T. Na verdade, julgamos que a lei, ao prever muito claramente a «criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo», induz determinadamente a interpretação de que o benefício fiscal do artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, de majoração de custos, suportados com os trabalhadores admitidos, dedutíveis ao lucro tributável em IRC, obedece à condição sine qua non de um aumento efetivo do número de trabalhadores jovens admitidos ao serviço da entidade empregadora no respetivo período, o que quer dizer que só haverá aquele benefício fiscal no exercício em que houver um real aumento do número global de trabalhadores jovens admitidos na empresa (para o que evidentemente não concorre, por si só, a simples transmutação em “definitivos” de trabalhadores provisórios).

U. Efetivamente, a cessão da posição contratual, e também conversão de contratos de trabalho a termo em contratos sem termo, concretiza tão-somente uma alteração do estatuto jurídico dos trabalhadores, não criando, logo por definição, novos postos de trabalho, por consequência não operando a criação, líquida ou ilíquida, de quaisquer postos de trabalho.

V. E, então, havemos de convir, a finalizar, que a condição legalmente prescrita, de “criação líquida de postos de trabalho”, não pode dar-se por cumprida, unicamente e sem mais, pela cessão de posições contratuais entre empresas, e assim como a mera celebração de contratos sem termo com trabalhadores inicialmente contratados a termo ou a termo incerto, ou no limite, conforme supra, meras comunicações da entidade empregadora.

W. Com a devida adaptação, veja-se, à colação, a decisão arbitral proferida no âmbito do processo n.º 83/2013-T, no qual estava em causa apurar a transmissibilidade para uma sociedade incorporante do benefício fiscal previsto no art. 19.º do EBF, constituído na esfera jurídica da sociedade incorporada, no âmbito de uma operação de cisão-fusão.

X. Atente-se que, não obstante no caso apresentado ao Centro de Arbitragem a operação que fundamenta a transferência de trabalhadores ser uma cisão-fusão, em que existiu destaque de uma parte do património da sociedade cindida para o fundir com uma sociedade já existente, a situação em análise tem algumas particularidades quanto ao alcance da cessão de trabalhadores, e por ora trazermos.

Y. Não obstante as várias alterações legislativas que regularam este benefício fiscal, o mesmo foi concebido, e tal natureza se manteve até à sua revogação, para ser atribuído aos sujeitos passivos supra mencionados que originassem criação líquida de emprego /postos de trabalho, sendo esta apurada, em cada exercício económico em causa, pela diferença positiva entre o número de contratações elegíveis e o número de saídas de trabalhadores que, à data da respetiva admissão, se encontravam nas mesmas condições.

Z. Não se trata, portanto, de um benefício concedido ao trabalhador, que o acompanha independentemente das vicissitudes contratuais que se consubstanciem numa cessão da posição contratual da entidade empregadora, por motivo da existência de contrato coletivo de trabalho ou por motivo de fusão por incorporação da primitiva entidade patronal numa nova entidade.

AA. O benefício fiscal consignado no atual art. 19º do EBF tem como finalidade incentivar o aumento de postos de trabalho que preencham os requisitos aí descritos - o benefício conferido à entidade empregadora é contrapartida da criação líquida de emprego no exercício da contratação dos trabalhadores e da manutenção dos correspondentes postos de trabalho nos 4 anos subsequentes.

BB. A este respeito, trazemos ainda aqui à colação a decisão arbitral proferida no âmbito do processo n.º 197/2013-T, em 2014-03-02, no qual se discutia a possibilidade de a sociedade adquirente de um estabelecimento industrial pode usufruir do benefício fiscal previsto no art. 19.º do EBF em relação aos trabalhadores transmitidos juntamente com o referido estabelecimento, cujo entendimento sufragamos na íntegra:

“(…) aquilo que o legislador visou salvaguardar foram os direitos dos trabalhadores enquanto sujeitos de um contrato de trabalho, não podendo considerar-se que por essa salvaguarda ter consagração legal, a mesma possa repercutir-se (também) na esfera jurídica da nova entidade patronal (a empresa transmissária) em termos de esta poder vir a invocar que a mera receção de trabalhadores decorrente de um contrato de transmissão de estabelecimento possa ser considerada para efeitos de criação líquida de emprego e, consequentemente, para aplicação da concessão de benefícios fiscais.

A concessão de benefícios fiscais é uma situação jurídico-fiscal excecional, que radica essencialmente na defesa de superiores interesses sociais - a criação de incentivos à criação líquida de emprego. É esta criação líquida de emprego que constitui pressuposto para a concessão do benefício e que a lei, como ficou demonstrado, não acolhe no caso em que há transmissão de estabelecimento”.

CC. Ora, o regime previsto no art.17.º EBF não contempla expressamente qualquer transmissibilidade do benefício fiscal em apreço por força de uma cessão de posição contratual ou de uma operação de fusão.

DD. Esta interpretação é, de resto, confirmada pela ausência no regime especial de neutralidade fiscal previsto no art.º 74.º do Código do IRC de qualquer previsão a acautelar a transmissibilidade do benefício fiscal em causa, numa situação de fusão como a que se nos apresenta no caso concreto.

EE. Por outro lado, que concerne à transmissibilidade dos benefícios fiscais, a disposição legal do n.º 1 do art. 15.º do EBF estabelece dois princípios: o da intransmissibilidade do direito aos benefícios fiscais inter vivos e o da transmissibilidade do mesmo direito mortis causa desde que no transmissário se verifiquem os pressupostos do benefício e este não seja de natureza estritamente pessoal, como será o caso, por exemplo, dos benefícios concedidos a deficientes, a reformados, etc.

FF. O princípio da intransmissibilidade inter vivos do direito ao benefício fiscal é uma decorrência do princípio da indisponibilidade da obrigação fiscal, comportando as exceções previstas nos n.ºs 2 e 3 do art. 15.º do EBF, sendo a primeira de aplicação automática e a segunda dependente de autorização.

GG. Ora, não tendo as situações supra mencionadas qualquer enquadramento nas excepções à intransmissibilidade de benefícios fiscais previstos nos n.ºs 1 e 2 do art. 15.º do EBF, mais não tendo o legislador expressamente consagrado no art.17.º do EBF a possibilidade de transmissão do benefício fiscal entre diferentes entidades, em resultado da figura da cessão da posição contratual ou de uma operação de fusão, bem como a possibilidade de um universo alargado de empresas poder beneficiar entre si de tal benefício – estipulando-se nesse caso que o saldo positivo de criação líquida de posto de trabalho fosse apurado em relação a esse mesmo universo, mais considerando que a concessão de benefícios fiscais é uma situação jurídico-fiscal excecional, que radica essencialmente na defesa de superiores interesses sociais - a criação de incentivos à criação líquida de emprego, e atendendo aos elementos literal e teleológico que devem presidir à actividade hermenêutica das normas que estabelecem benefícios fiscais, conforme supra mencionamos, é entendimento da Administração Tributária que a ora Impugnante não poderá beneficiar do referido benefício fiscal em relação a trabalhadores constantes da cessão da posição contratual.

HH. A decisão recorrida ao decidir como decidiu, incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação do comando estatuído no art.º 17º do EBF, atual art.19.º, razão pela qual se impõe, neste concreto segmento decisório, a sua anulação.

II. Finalmente, sendo a impugnação julgada totalmente improcedente, jamais poderá a Fazenda Pública ser condenada ao pagamento à Impugnante da correspondente indemnização pela prestação de garantia indevida, em montante a liquidar em execução de sentença.

JJ. Assim como, e ainda, será a Recorrida, como parte vencida, que deverá suportar a totalidade do pagamento das custas, impondo-se, portanto, também nestes segmentos, a reforma da sentença recorrida.

A Z …………….. ........., S.A., na qualidade de Sociedade Incorporante da O.... Portugal …………….. Lda, apresentou contra-alegações de fls. 254 e ss. (numeração do processo em formato digital-sitaf), expendendo conclusivamente o seguinte: «

A. A sentença proferida pelo Tribunal a quo julgou procedente a Impugnação Judicial apresentada pela RECORRIDA e anulou os Actos Tributários de IRC impugnados, por vício de violação de lei, por erros sobre os pressupostos de facto e de direito na interpretação do artigo 17º (actual 19º) do EBF, na redação em vigor à data dos factos, pelo facto de, em resumo, (i) por um lado, não resultar, nem ser exigido pela lei que, no caso da conversão ou convolação de contratos de trabalho a termo certo em contratos de trabalho por tempo indeterminado ou sem termo, as trabalhadoras tivessem de assinar tal convolação, sob pena de esta não ser considerada como validamente efectuada, e, (ii) por outro lado, quando se verificou a cessão da posição contratual a favor da RECORRIDA esta admitiu as trabalhadoras em causa através de um contrato de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado;

B. Assim, no que diz respeito ao primeiro tema e contrariamente ao afirmado pela RECORRENTE nas suas Alegações, a legislação laboral em vigor à data dos factos previa que, pelo simples decurso do limite temporal de três anos ou das renovações previstas, os contratos de trabalho a termo certo se convertiam automaticamente, isto é. ope legis, em contratos de trabalho sem termo (cfr. artigos 139º e 141º do Código do Trabalho, aprovado pela Lei n.e 99/2003, de 27 de Agosto);

C. Esta circunstância é confirmada na sentença proferida pelo Tribunal a quo, e onde se pode ler que: "(...), não sendo exigível que a Impugnante reduza os contratos sem termo a escrito, não se pode concluir que a única forma de provar a conversão daqueles contratos e o momento em que a mesma ocorreu, era através da assinatura das trabalhadoras aposta nas cartas que lhes foram endereçadas por aquela, independentemente de tal conversão ter ocorrido por foça de se terem atingido os limites referidos supra ou por mera iniciativa da Impugnante. (...).", (cfr. pág. 50 da sentença recorrida, a fls. (...));

D. Sendo também asseverada pelos Professores Doutores José Guilherme Xavier de Basto e Alexandre Mota Pinto, no Parecer elaborado, e onde se pode ler que: "(...). O direito do trabalho, como vimos, não exige a aceitação expressa, e muito menos escrita, do trabalhador e a lei fiscal limita-se a remeter implicitamente para o direito do trabalho, já que não lhe faz qualquer restrição ou qualificação. A não existência de cana de aceitação dos trabalhadores é, pois, irrelevante, de acordo com o direito constituído. (...).", (cfr. pág. 17 do Parecer junto ao PAT, a fls. (...));

E. E por tal conversão ou convolação dos contratos de trabalho ocorrer de forma automática e por mero efeito da lei, a sua prova poderá ser feita com recurso a todo e qualquer meio de prova em Direito admissível, como é, aliás, também confirmado pelos Professores Doutores José Guilherme Xavier de Basto e Alexandre Mota Pinto, como se pode ler que: "(...). A prova da conversão é assim uma prova livre, não necessariamente documental. O artigo 17º (hoje 19.º) do EBF não faz referência a qualquer modo especial da prova dos contratos sem termo e, muito menos a prova escrita e a administração não tem poderes de, através de meras regulamentações internas, impor aos sujeitos passivos ónus que não estejam previstos na lei. Qualquer meio de prova tem, pois, de ser, para o efeito, admitido: a prova de que está a ser pago salário, que estão a ser pagas contribuições para í segurança social (taxa social única), ou mesmo, eventualmente, mas não necessariamente, manifestações expressas da entidade patronal comunicando a conversão. (...)" (cfr. pág. 20 do Parecer junto a fls. (...));

F. Como, de resto, é confirmado pelo Tribunal ad quem e como se pode ler, com inquestionável clareza, que: "(...). Aqui chegados, impõe-se a seguinte questão: não obstante a lei laborai não impor a sua redução a escrito, deverá o Direito Tributário exigir que a prova se concatene, exclusivamente, com essa outorga, implementando-a como uma formalidade ad probationem? Ajuizámos que a resposta à questão terá de ser negativa, conforme bem evidenciou o Tribunal a quo, porquanto ainda que a prova da admissão mediante contrato sem termo tenha de ser inequívoca, a verdade é que não pode circunscrever-se à apresentação do aludido contrato, ou de uma adenda com essa formalidade, sob pena inclusive de o Direito Tributário se tornar mais exigente que o próprio direito que rege as relações laborais e bem assim subverter a ratio que subjaz à substancialidade da relação e do respectivo vínculo. (...). Ajuíza-se, neste concreto particular, que a prova da existência do contrato de trabalho pode ser feita através de prova testemunhal ou qualquer outro meio probatório, face ao consignado no nos artigos 392.s e 379.a do CC, e de acordo com o princípio da livre apreciação da prova. (...).". (cfr. Acórdão datado de 24 de Junho de 2021, e proferido processo n.º587/.OBELRS, e em sentido idêntico, leia-se o Acórdão datado de 11 de Março de 2021, proferido no processo nº 414/09.0BESNT, ambos disponíveis em www.dgsi.pt);

G. De facto, contrariamente ao afirmado pela RECORRENTE, a RECORRIDA provou, cumprindo assim o ónus da prova que sobre si recaía, nos termos do disposto no artigo 74º n.ºl da LGT, juntando nas sucessivas fases ou momentos - Reclamação Graciosa e Impugnação Judicial -, nos termos dos artigos 69º alínea e) e 115ºambos do CPPT, diversa documentação que prova, sem sombra de dúvida, não só a conversão dos contratos de trabalho a termo em contatos sem termo ou por tempo indeterminado, mas também a posterior manutenção da relação contratual;

H. Pelo que, tendo a RECORRIDA cumprido o ónus da prova que sobre si impendia, provando assim os pressupostos em que o benefício fiscal relativo à criação líquida de emprego previsto no artigo 17°, e actual artigo 19º, do EBF assenta, nada mais resta concluir do que, quanto a este ponto, pela inexistência do erro de julgamento de facto e de direito assacado e apontado pela RECORRENTE à douta sentença colocada em crise com o presente Recurso, o que implicará a final, e, por conseguinte, a improcedência do Recurso e a manutenção na ordem jurídica da decisão recorrida nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo;

I. Por seu turno, relativamente ao segundo e último tema em discussão nos presentes autos, a RECORRENTE considera, em termos muito sintéticos, que nestes casos não se verifica um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem de postos de trabalho porque não são contratados trabalhadores jovens por contrato sem termo;

J. Ora, o Tribunal a quo, e bem, considera que: "(...), não obstante as trabalhadoras em causa terem sido admitidas nos quadros da Impugnante através da cessão da posição contratual de outra empresa, não deixa de se verificar que as mesmas foram admitidas como detendo contrato sem termo, contribuindo, assim, sem qualquer dúvida para o aumento do número global de trabalhadores da Impugnante, e até, especificamente para o número de trabalhadores detentores de contrato de trabalho sem termo, (...). (...), tudo se passa como se a Impugnante estivesse a admitir estas trabalhadoras ao seu serviço, ab initio, com um vínculo de emprego por contrato sem termo, assim, ao contrário do entendimento propugnado pela AT, no momento em que estas trabalhadoras foram admitidas nos quadros da Impugnante através da cessão da posição contratual, verificou-se a criação líquida de postos de trabalho na esfera da Impugnante. (...)." (cfr. págs. 62 a 63 da sentença recorrida, a fls. (...));

K. Ou seja, no momento em que a RECORRIDA contratou as trabalhadoras em causa, através da cessão da posição contratual, fê-lo já através de contratos de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado, preenchendo assim o pressuposto em o benefício fiscal relativo à criação líquida de emprego assentava: a contratação de trabalhadores com contratos de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado, seja através da celebração de um contrato de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado ex novo ou através de uma cessão da posição contratual;

L. Para além do preenchimento ou da verificação do pressuposto em que este benefício fiscal assentava, não se verificou a violação da limitação prevista no artigo 17º (actual 19º) nº 6 do EBF, que impedia que este benefício fiscal fosse atribuído ou concedido mais do que uma vez ao mesmo trabalhador, pela simples razão que é apenas aplicável aos períodos de tributação que se iniciem em ou após 01 de Janeiro de 2017 (cfr. artigo 88° alínea e) da Lei nº 53-A/2006, de 29 de Dezembro);

M. Neste contexto, pelo facto de a RECORRIDA ter admitido ab initio ao seu serviço trabalhadoras através de contratos de trabalho por tempo indeterminado ou sem termo, verificando-se, por conseguinte, a criação líquida de postos de trabalho na esfera da RECORRIDA, nada mais resta concluir do que, quanto a este ponto, pela inexistência do erro de julgamento de facto e de direito assacado e apontado pela RECORRENTE à douta sentença colocada em crise com o presente Recurso, o que implicará a final, e, por conseguinte, a improcedência do Recurso e a manutenção na ordem jurídica da decisão recorrida nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo;

N. Sendo, como se espera, mantida na ordem jurídica a sentença colocada em crise nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo, deverá, por conseguinte, manter-se a condenação da RECORRENTE no pagamento à RECORRIDA de uma indemnização pela prestação de garantia indevida, nos termos do disposto no artigo 53º, nº2 da LGT;

O. Por último, temos de reconhecer com isenção de análise, que o Representante da Fazenda Pública se deparou com uma dificuldade acrescida no presente caso, já que tratando-se formal e processualmente de um processo de contencioso tributário, a verdade é que, do ponto de vista substancial, as questões discutidas são exclusivamente de Direito Laboral onde presidem, para proteção dos trabalhadores, regras de informalidade bem distintas daquelas que disciplinam o Direito Fiscal e, esta profunda discrepância entre estes dois ramos do Direito, comprometeu, de alguma forma, na nossa perspectiva, uma apreciação lúcida dos temas em apreço.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de que o presente recurso deverá improceder.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação

1. De Facto.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: «

1) Em 29-07-2003, a Impugnante celebrou com S …………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 327 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

2) Em 29-09-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a S ………………, com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 28-09-2004 (cfr. documento a fls. 328 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

3) Em 19-06-2003, a Impugnante celebrou com R ……………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses”, com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 261 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

4) Em 19-08-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a R………………., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 19-08-2004 (cfr. documento a fls. 234 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

5) Em 22-07-2005, a Impugnante celebrou com P ……………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 262 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

6) Em 22-09-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a P .…………………, com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 22-09-2006 (cfr. documento a fls. 303 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

7) Em 04-08-2005, a Impugnante celebrou com V ……………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período, até duas renovações ou dois anos (cfr. documento a fls. 263 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

8) Em 04-10-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a V………………….., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 04-10-2006 (cfr. documento a fls. 297 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

9) Em 26-03-2004, a Impugnante celebrou com L……………………, “Contrato de trabalho a termo certo” (cfr. documento a fls. 97 do PRG e fls. 136 do PAT);

10) Em 26-09-2005, a Impugnante elaborou ofício dirigido a L …………………, com vista a comunicar-lhe que: “o contrato de trabalho a termo certo que celebrou com [a Impugnante] em 26-03-2004, se convolou em contrato de trabalho por tempo indeterminado a partir do dia 26-09-2005” (cfr. documento a fls. 97 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

11) Em 19-08-2002, a Impugnante celebrou com S ……………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 246 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

12) Em 19-03-2003, a Impugnante e S ………………, renovaram o contrato mencionado no ponto antecedente, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 247 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

13) Em 19-03-2005, a Impugnante elaborou ofício dirigido a S ………………., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 19-03-2005 (cfr. documento a fls. 248 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

14) Em 16-01-1998, a “Zara-Portugal ......... Lda.” celebrou com Ana ……………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 33 e 34 dos autos, numeração do processo físico a que correspondem futuras referências sem menção de origem, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

15) Em 16-08-1998, a “Zara-Portugal ......... Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 35 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

16) Em 16-08-2000, a “Zara-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 14) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 36 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

17) A trabalhadora mencionada no ponto 14) supra foi transferida, com a sua aceitação, com efeitos a partir de 30-07-2001, da “Zara-Portugal ......... Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 37 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

18) Em 07-01-1999, a “Zara-Portugal ......... Lda.” celebrou com V …………………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 167 e 168 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

19) Em 07-08-1999, a “Zara-Portugal ......... Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 169 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

20) Em 07-08-2001, a “Zara-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 18) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado a partir do referido dia tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 170 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

21) A trabalhadora mencionada no ponto 18) supra foi transferida, com efeitos a 08-04-2002, com a sua aceitação, da “Zara-Portugal ......... Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 171 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

22) Em 23-09-1998, a “Zara-Portugal ......... Lda.” celebrou com A n………………………., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 158 e 159 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

23) Em 22-04-1999, a “Zara-Portugal ......... Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (cfr. documento a fls. 160 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

24) Em 23-04-2001, a “Zara-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 22) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 161 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

25) A trabalhadora mencionada no 22) supra foi transferida, com efeitos a 22-08-2002, com a sua aceitação, pela “Zara-Portugal ......... Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (cfr. documento a fls. 162 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

26) A Impugnante procedeu à entrega à Segurança Social de declarações de pagamento de remunerações respeitantes, designadamente, aos meses de:

a) janeiro de 2005 a janeiro de 2007, relativamente às trabalhadoras mencionados nos pontos 1), 9), 11), 14), 18), 22);

b) julho de 2005 a janeiro de 2007, relativamente à trabalhadora mencionada no ponto 5) supra;

c) agosto de 2005 a janeiro de 2007, relativamente à trabalhadora mencionada no ponto 7) supra;

d) janeiro de 2005 a abril de 2006 relativamente à trabalhadora mencionada no ponto 3) supra (cfr. documentos a fls. 301 a 694 dos autos e artigos 22.º a 24.º do documento a fls. 219 a 223 do PAT, que se dão aqui por integralmente reproduzidos);

27) A Impugnante procedeu ao envio do mapa de quadro de pessoal à DGEEP, relativo ao ano de 2005, no qual indicou que as suas trabalhadoras mencionadas nos pontos 1), 3), 9), 11), 14), 18), 22) supra se encontravam a exercer as suas funções em regime de contrato sem termo (cfr. documentos a fls. 329 a 330, 235 a 236, 98 a 99, 249 a 250 do PRG, 38 e 39 172 a 173 e 163 a 164 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzido);

28) A Impugnante procedeu ao envio dos mapas de quadro de pessoal à DGEEP, relativo ao ano de 2006, no qual indicou que as suas trabalhadoras mencionadas nos pontos 1), 5), 9), 11), 18), 22) supra se encontravam a exercer as suas funções em regime de contrato sem termo (cfr. documentos a fls. 331 a 332, 304 a 305, 100 a 101, 251 a 252 do PRG, 174 a 175 e 165 a 166 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzido);

29) Em cumprimento das ordens de serviço n.ºs OI200803032 e OI200803034, os Serviços de Inspeção Tributária procederam a uma ação de inspeção externa à Impugnante, relativa aos exercícios de 2005 e 2006 (cfr. página 1 do RIT a fls. 785 a 805 do Processo de Reclamação Graciosa apenso aos presentes autos);

30) Da ação de inspeção referida no ponto antecedente resultou o relatório de inspeção tributária, com data de 11-09-2009, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“(…)

«Texto no original» (…)

«Texto no original»

(…)” (cfr. RIT a fls. 785 a 805 do Processo de Reclamação Graciosa apenso aos presentes autos (doravante PRG), que se dá aqui por integralmente reproduzido);

31) Em 25-02-2009, sobre o relatório de inspeção referido no ponto antecedente, foi exarado despacho do Chefe de Divisão, do qual consta, designadamente, o seguinte:

“Concordo

Em face do relatório e parecer da chefe de equipa nada a opor.

Dos fundamentos deles constantes resulta que se encontram verificados os pressupostos legais para, mantendo-se a avaliação directa da matéria colectável, proceder às correcções técnicas propostas, nos termos da parte final dos artigos 16.º, n.º 1, e 17.º, n.º 1, do Código do IRC, bem como dos artigos 81.º a 84.º da LGT.

Desta forma, com os fundamentos referenciados, determino que se proceda à alteração da matéria colectável conforme vontade declarada, nos termos propostos.

São elaborados com correcções os Documentos de Correcção N.º(s) ……………/2005 e ……………../2006.” (cfr. documento a fls. 779 do PRG);

32) Em 16-03-2009, na sequência das correções mencionadas nos dois pontos antecedentes, foram emitidas liquidação de IRS n.ºs …………..679, relativa ao exercício 2005, no valor total de 47.349,32 EUR, e ………………711, relativa ao exercício 2006, no valor total de 15.839,97 EUR (cfr. documentos a fls. 97 e 100 dos autos);

33) Em 16-04-2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações mencionadas no ponto antecedente, peticionando a sua anulação, bem como a indemnização da Impugnante pelos custos incorridos com a constituição das garantias bancárias (cfr. documento a fls. 3 a 20 do processo de reclamação graciosa, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

34) Em 18-06-2009, a Impugnante apresentou garantia bancária no valor de 81.619,84 EUR, com vista à suspensão da execução das liquidações mencionadas no ponto 32) supra (cfr. documento a fls. 205 do processo de reclamação graciosa)

35) Em 22-04-2010, foi elaborada, no Serviço de Finanças de Lisboa informação relativa à reclamação mencionada no ponto antecedente, na qual se propôs o deferimento parcial daquela reclamação com a anulação parcial da liquidação impugnada respeitante ao ano de 2006, no montante de 3.552,39 EUR da matéria coletável, correspondente à majoração que a Impugnante havia considerado para efeitos do benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF, na redação em vigor naquele ano, quanto à sua trabalhadora Emília Maria Fonseca (cfr. documento a fls. 858 a 865 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

36) Em 26-04-2010, foi exarado despacho, do Chefe da Divisão de Justiça Administrativa, sobre a informação mencionada no ponto antecedente, no qual foi deferido parcialmente o pedido formulado na reclamação referida no ponto 33) supra nos termos e com os fundamentos explicitados naquela informação (cfr. documento a fls. 858 do PRG, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

37) Em 18-05-2010, na sequência da notificação da decisão mencionada no ponto antecedente, a Impugnante apresentou a presente ação junto deste tribunal (cfr. carimbo aposto a fls. 1 dos autos);

38) Em 15-02-2011, na sequência da apresentação da presente ação, foi elaborada informação pela Divisão de Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, na qual consta, designadamente, o seguinte:

“(…)

«Texto no original»

(…)” (cfr. documento a fls. 207 a 217 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

39) Em 16-02-2011, foi proferido despacho de revogação parcial dos atos impugnados, pelo Chefe de divisão de justiça contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, nos termos e com os fundamentos explicitados na informação a que respeita o ponto antecedente (cfr. documento a fls. 218 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

40) Em 18-02-2011, na sequência do despacho mencionado no ponto antecedente os Impugnantes receberam ofício com o seguinte teor:

“(…)

«Texto no original»

(…)” (cfr. documento a fls. 219 a 223 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido);

41) Na sequência da notificação mencionada no ponto antecedente a Impugnante pronunciou-se, remetendo ofício para a Direção de Finanças de Lisboa, designadamente, nos seguintes termos:

“(…)

«Texto no original»

(…)” (cfr. documento a fls. 224 a 232 do PAT, que se dá aqui por integralmente reproduzido)»

«A decisão da matéria de facto relevante para a decisão da causa, efetuou-se, com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, não impugnados, no PAT e PRG apensos aos autos, bem como na posição das partes, conforme é especificado em cada um desses pontos da matéria de facto provada.// Especificamente quanto ao ponto 9) da fundamentação de facto, considerou-se o mesmo suficientemente provado tendo em conta o teor da carta endereçada à trabalhadora ………………, na qual se refere expressamente que a data em que foi celebrado o contrato a termo certo foi 26-03-2004, conjugado com os extratos de remunerações disponibilizados pela segurança social, (cfr., especialmente, página 136 do PAT) dos quais resulta que esta trabalhadora teve um primeiro contrato de trabalho com a Impugnante que cessou em janeiro de 2004, sendo possível concluir que foi celebrado um novo contrato com a mesma que teve o seu início precisamente em 26-03-2004, tendo em conta que lhe foram pagas remunerações de caráter permanente relativas a apenas seis dias de trabalho nesse mês, tendo nos meses seguintes, e até, pelo menos janeiro de 2007, sido pagas remunerações de caráter permanente quanto à totalidade do mês.»

2.2. De Direito.

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença sob recurso ao dar como provados os pressupostos da aplicação do benefício fiscal, previsto no artigo 17.º do EBF, relativo à criação líquida de emprego jovem, nos exercícios de 2005 e 2006, por referência às trabalhadoras seguintes: S ……………….; R ………………….; P ………………..; V …………………; L ……………..; Ana …………..; V ……………..; A ……………………………

A sentença julgou parcialmente procedente a impugnação, determinando «a anulação das liquidações impugnadas na parte correspondente à correção da matéria coletável relativa às majorações consideradas pela Impugnante para efeitos do benefício fiscal previsto no citado artigo 17.° do EBF quanto às oito trabalhadoras mencionadas supra, no montante global de 62.211,05 EUR». Considerou que a conversão dos contratos de trabalho a termo em contrato de trabalho sem termo, no que respeita às trabalhadoras S ……………; R ………….; P ………………..; V. …………….; L …………………, operada pela sociedade impugnante logra preencher os requisites de atribuição do benefício fiscal, previsto no artigo 17.º do EBF. Mais consignou que a cessão da posição contratual de empregador em favor da impugnante, no quadro de relações de trabalho sem termo, anteriormente constituídas, por referência as trabalhadoras Ana ……………….; V …………; A ……………….., permitiu preencher os requisites de atribuição do benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF.

2.2.2. A recorrente coloca sob censura ambos os segmentos decisórios. Contra o primeiro afirma que não existe nenhum elemento escrito que comprove a existência de vincula laboral por tempo indeterminado. Contra o segundo sustenta que a cessão da posição contractual não permite preencher o requisito da norma do benefício fiscal, relativo à criação líquida de emprego jovem.

2.2.3. No que respeita ao primeiro segemento decisório, cumpre referir o seguinte.

Estão em causa as majorações em relação às trabalhadoras seguintes:

- S…………………..;

- R …………………………;

- P………………………….;

- V…………………….;

- L……………………

Nos termos do preceito do artigo 17.º do EBF, «[p]ara a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos do IRC e dos sujeitos passivos do IRS com contabilidade organizada, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, são [sujeitos a majoração] como custo do exercício».

Constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte:

i) «O incentivo à criação de emprego para jovens, previsto no art. 48.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais, na redacção introduzida pela Lei n.º 72/98, de 3 de Novembro (a que corresponde o art. 17.º na redacção de 2001) só é atribuído quando houver «criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos», o que pressupõe aumento do número global de trabalhadores da empresa admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos em determinado exercício» (1).

ii) «Da letra do artigo 17.º do EBF dimana que, à data, os requisitos da concessão do benefício fiscal consistiam em terem sido admitidos por contrato sem termo, trabalhadores com idade inferior a 30 anos e que essa admissão tenha operado a criação líquida de postos de trabalho». (2)

iii) «A majoração dos custos por criação líquida de postos de trabalho prevista no art.º 17.º do EBF (redacção do Dec-Lei n.º 198/2001, de 3 de Julho), pressupõe que entre a data do início do exercício e o seu termo tenha aumentado o número de trabalhadores a contrato sem termo, com idade não superior a 30 anos» (3).

Do probatório resultam os elementos seguintes:

a) Em 29-07-2003, a Impugnante celebrou com S …………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 1).

b) Em 29-09-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a S ………….. , com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 28-09-2004 (n.º 2).

c) Em 19-06-2003, a Impugnante celebrou com R ………………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses”, com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 3).

d) Em 19-08-2004, a Impugnante elaborou ofício dirigido a R ………………, com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 19-08-2004 (n.º 4).

e) Em 22-07-2005, a Impugnante celebrou com P …………………………….., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 5).

f) Em 22-09-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a P ……………………….., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 22-09-2006 (n.º 6).

g) Em 04-08-2005, a Impugnante celebrou com V ……………………., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período, até duas renovações ou dois anos (n.º 7).

h) Em 04-10-2006, a Impugnante elaborou ofício dirigido a V ……………………., com vista a comunicar-lhe que o contrato mencionado no ponto antecedente se convolou em contrato por tempo indeterminado, a partir do dia 04-10-2006 (n.º 8).

i) Em 26-03-2004, a Impugnante celebrou com L ………………, “Contrato de trabalho a termo certo” (n.º 9).

j) Em 26-09-2005, a Impugnante elaborou ofício dirigido a L……………………, com vista a comunicar-lhe que: “o contrato de trabalho a termo certo que celebrou com [a Impugnante] em 26-03-2004, se convolou em contrato de trabalho por tempo indeterminado a partir do dia 26-09-2005” (n.º 10).

No que respeita às trabalhadoras referidas, não assiste razão à recorrente ao colocar sob censura o segmento em apreço. É que existe criação efectiva de postos de trabalho, no quadro do emprego jovem, através do estabelecimento de uma relação laboral por tempo indeterminado, cuja constituição não está sujeita a particular formalidade (artigo 102.º do Código de Trabalho de 2003, aprovado pela Lei n.º 99/2003, de 27.08). Ou seja, «não existindo qualquer prova que aponte no sentido de que a Impugnante falseou as datas constantes dos documentos juntos aos autos, as cartas endereçadas pela Impugnante às suas trabalhadoras conjugadas com a demonstração de que estas se mantiveram em funções após a elaboração das mesmas, permite-nos considerar que a conversão dos contratos em causa efetivamente ocorreu nas datas indicadas naquelas missivas, sem que se tenha que exigir qualquer prova adicional, reforçando tal circunstância o facto de após tal conversão a Impugnante ter comunicado à DGEEP que aquelas trabalhadoras detinham um vínculo laboral titulado por contrato sem termo» (4).

Ao julgar no sentido referido, a sentença sob ecrutínio não incorreu em erro de julgmento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.4. No que respeita ao segundo segemento decisório, cumpre referir o seguinte.

Estão em causa as majorações em relação às trabalhadoras seguintes:

- A …………….;

- V ………………………;

- A ………………

Do probatório resultam os elementos seguintes:

a) Em 16-01-1998, a “Z….-Portugal …………s Lda.” celebrou com A …………………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 14).

b) Em 16-08-1998, a “Z….-Portugal …….Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 15).

c) Em 16-08-2000, a “Z… -Portugal ……… Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 14) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (n.º 16).

d) A trabalhadora mencionada no ponto 14) supra foi transferida, com a sua aceitação, com efeitos a partir de 30-07-2001, da “Z…..-Portugal ……..Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (n.º 17).

e) Em 07-01-1999, a “Z……-Portugal ……….. Lda.” celebrou com V e……………, “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 18).

f) Em 07-08-1999, a “Z ……….-Portugal …………Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 19).

g) Em 07-08-2001, a “Z……..-Portugal ………….. Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 18) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado a partir do referido dia tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (n.º 20).

h) A trabalhadora mencionada no ponto 18) supra foi transferida, com efeitos a 08-04-2002, com a sua aceitação, da “Z……-Portugal ………….. Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (n.º 21).

i) Em 23-09-1998, a “Z……..-Portugal ......... Lda.” celebrou com …………………., “Contrato de trabalho a termo certo”, pelo “prazo de 7 meses” com início na referida data, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 22).

j) Em 22-04-1999, a “Zara-Portugal ………… Lda.” e a trabalhadora mencionada no ponto antecedente, renovaram o contrato ali mencionado, pelo período de 12 meses, automaticamente renovável pelo mesmo período (n.º 23).

k) Em 23-04-2001, a “Z……-Portugal ......... Lda.” endereçou à trabalhadora mencionada no ponto 22) supra, ofício no qual lhe comunicou que o contrato ali mencionado se convolou em contrato por tempo indeterminado, tendo este ofício sido assinado pela referida trabalhadora (n.º24).

l) A trabalhadora mencionada no 22) supra foi transferida, com efeitos a 22-08-2002, com a sua aceitação, pela “Z……..-Portugal ……..s Lda.” para a Impugnante, que assumiu todos os direitos e obrigações daquela sociedade, relativamente à referida trabalhadora (n.º 25).

Suscita-se a questão de saber se os pressupostos do benefício fiscal previsto no artigo 17.º do EBF ocorreram na esfera da impugnante, por referência às relações laborais encabeçadas pelas trabalhadoras em referência.

A sentença acolheu a pretensão da impugnante/recorrida, considerando que «a AT defende tão só, para ter procedido à correção em causa, que a admissão destas trabalhadoras ao serviço da Impugnante através da cessão da posição contratual de uma outra sociedade, não pode ser considerada como criação líquida de emprego, uma vez que tal criação, a verificar-se, já teria ocorrido aquando da convolação do contrato a termo em contrato sem termo celebrado entre a “Z…….. PORTUGAL” e aquelas trabalhadoras. // Ora, (…) não obstante as trabalhadoras em causa terem sido admitidas nos quadros da Impugnante através da cessão da posição contratual de uma outra empresa, não deixa de se verificar que as mesmas foram admitidas como detendo contrato sem termo, contribuindo, assim, sem qualquer dúvida para o aumento do número global de trabalhadores da Impugnante».

Não se acompanha o entendimento em exame. A norma do benefício fiscal (artigo 17.º do EBF) em apreço exige o preenchimento do pressuposto da criação líquida de emprego jovem pelo sujeito passivo que o invoca, associado a um projecto de investimento por si realizado (5). Pelo que não basta a mera admissão de trabalhador que encabeça anterior relação laboral por tempo indeterminado, porquanto a razão de ser do beneficio fiscal, o qual consiste no incentivo na criação de emprego jovem sairia defraudada, se para o seu preenchimento fosse suficiente a admissão de trabalhadores já detentores de relação laboral sem termo junto de outra entidade empregradora. Ao ter sido criado o posto de trabalho em causa na esfera da entidade empregadora cedente da posição contratual e não na esfera da cessionária - a sociedade ora impugnante -, verifica-se que a criação líquida de emprego jovem em exame não é imputável a esta última, pelo que a mesma não preenche em relação so postos de trabalho em apreço os requisitos de atribuição do benefício fiscal em causa. No mesmo sentido depõe o regime da instransmisiblidade inter vivos dos benefícios fiscais (artigo 13.º/1, do EBF, versão vigente). Mais se refere que a interpretação contrária permitiria defraudar o limite temporal de cinco anos a que está sujeito o benefício fiscal em causa (artigo 17.º/3, do EBF).

Ao decidir em sentido discrepante, a sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser substituída por decisão que julgue improcedente a impugnaçao, nesta parte.

Termos em que se julgam procedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul conceder parcial provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, na parte referida em 2.2.4., julgando a impugnação improcedente, nessa parte, e confirmando a sentença quanto ao mais.

Custas pela recorrente e pela recorrida, fixando-se o decaimento em 75% para a primeira e 25% para a segunda.

Registe.

Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Hélia Gameiro da Silva)

(2.ª Adjunta – Ana Cristina Carvalho)

(1) Acórdão do STA, de 11.10.2006, P. 0723/06. No mesmo sentido, v. Acórdão do STA, de 23.09.2009, P. 0248/09.

(2) Acórdão do TCAS, de 11.03.2021, P: 414/09.0BESNT. No mesmo sentido, v. Acórdão do TCAS de 27.05.2021; P.2071/09.5BELRS.

(3) Acórdão do TCAS, de 01.02.2011; P. 03881/10.

(4) Sentença recorrida.

(5) Neste sentido, v. Acórdão do STA, de 11.10.2006, P. 0723/06 e Acórdão Arbitral de 02.03.2014, P. 197/2013-T.

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I- Relatório

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