857/10.7BELRA - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Reflexo do respeito pelo princípio da tributação pelo rendimento real é a circunstância de o recurso à aplicação de métodos indiretos de avaliação da matéria coletável ser subsidiária em relação à avaliação direta.

II- O recurso a uma ou outra das formas de avaliação não é uma opção arbitrária da AT: ou se verificam condições para a avaliação direta ou, não existindo, é possível recorrer à avaliação indireta

III- Não é qualquer omissão, erro ou inexatidão das declarações ou da contabilidade do sujeito passivo que permite o recurso a métodos indiretos de avaliação da matéria coletável, sendo exigido que tais irregularidades sejam de tal forma relevantes que tornem inviável a quantificação direta.

IV- Sendo certo que a avaliação direta parte das declarações dos contribuintes ou dos dados constantes da contabilidade, pode fundar-se noutros elementos objetivos, desde que os mesmos permitam, com segurança, concluir no sentido da ocorrência do facto tributário e da sua quantificação concreta.

Acordam na Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

A… LDA, doravante Recorrente, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, em 08/02/2020, que julgou improcedente a impugnação judicial por si intentada contra o “indeferimento da reclamação graciosa por si deduzida, na sequência das liquidações adicionais de IRC do ano de 2006, no valor de 77.237,28 euros.”.

Nas alegações de recurso, formulou, a final, as seguintes conclusões:

“- Contrariamente ao que veio a ser sentenciado pelo Tribunal "a quo", as constatações expostas na presente peça processual, conduzirão julga-se, à procedência da impugnação e à anulação da liquidação;

- Pela simples apreciação do conteúdo do relatório, mormente dos pressupostos dos SIT subjacentes à presente liquidação - Pontos IIL 1 e III. 2 - colhe-se que as correcções realizadas, não ostentam a natureza de "meramente aritméticas resultante de imposição legal (Correcções Técnicas)";

- E porque assim, devendo em consequência, em ordem ao correcto apuramento da matéria tributável, ter sido usado na tributação o método indirecto, adoptando-se o recurso ao procedimento de revisão previsto nos arts. 91.° e seguintes da Lei Geral Tributária;

- Com efeito, a contabilidade da recorrente, ao ser inspeccionada, encontrava-se falha numa das componentes essenciais do cálculo da matéria colectável - o custeio dos imóveis vendidos;

- Facto que é notório, mais manifestamente notório;

- Não podendo de modo algum, ser a mesma considerada como fiável ou credível;

- A aludida incorrecção (melhor dizendo, anomalia), obstaculizaria àquela correcta determinação;

- Da mesma dependendo absolutamente a verificação da situação tributária do contribuinte (Art.° 87.º da LGT) (negrito nosso);

- Impondo tal facto, as regras avaliação indirecta na tributação;

- Assim não tendo acontecido, e ao usar-se erróneo método na tributação, verificou-se preterição de formalidades legais essenciais;

- O uso de inadequado método de tributação pelos SIT, teve como consequência, que a liquidação objecto da Sentença "sub-judíce", se encontre eivada de erro, advindo de excesso quantificação (tal como discorre de 66 a 81 da P.I.);

- Tendo propiciado a obtenção e fixação de resultados irrealistas, impossíveis até!;

- Tal excesso, constitui facto manifesto e notório, nos termos da Lei, dispensando a prova;

- Com efeito, a liquidação ora impugnada, encontra-se não só errada nos pressupostos de facto elencados nos vários Pontos do relatório que subjazem à tributação, como peca por origem em errada aplicação do direito;

Como se deixou dito,

- A Sentença sob recurso, veio a validar a liquidação aqui impugnada, mantendo-a na ordem jurídica, em síntese e em suma apenas por considerar, que cabia à recorrente fazer prova dos custos que alega serem de considerar na liquidação, e que pretenderia ver considerados como componente negativa do lucro tributável por via da correcção dos proveitos (a fls. 13);

- Ignorando tudo o alegado na P. I, acerca do indevido método utilizado na tributação e suas consequências ao nível da tributação potenciada;

- Ao ter decidido como decidiu, a Sentença "sub-judice" peca por erro de julgamento, advindo das seguintes circunstâncias:

A) A factualidade descrita no Relatório e dada como provada vertida na Sentença, é face à abundante jurisprudência citada na P. L, de molde a impor decisão diversa daquela que veio a ser tomada;

B) Mesmo abstraindo da prova testemunhal, o que é um facto, é que é linear a conclusão de que a liquidação deveria ter sido realizada por métodos presuntivos (métodos indirectos);

C) Fazendo tábua-rasa das alegações vertidas na P. I. de 10 a 55 e das mesmas não conhecendo devidamente, avaliou mal as provas relativas a este aspecto emergentes do próprio relatório dos SIT;

D) Tendo a Sentença recorrida, ao fazer errónea avaliação da factualidade ali expressa e dada como provada e errada subsunção ao direito, julgado erradamente;

E) Não deveria nem poderia assim, sancionar o método de tributação usado pelos SIT, devendo ter concluído pela sua utilização indevida e ilegal;

F) E reconhecer que em ordem ao correcto apuramento do lucro tributável, deveria ter sido usado na tributação o método indirecto; a liquidação deveria ter sido realizada por métodos presuntivos (métodos indirectos), o que aliás linearmente se impunha;

Acresce que,

G) O V. Tribunal "a quo", não conheceu do depoimento da testemunha B…;

H) Contrariamente ao decidido, o depoimento da aludida testemunha afigura-se-nos assaz relevante, designadamente para se aquilatar do alegado na parte final da presente peça processual;

I) Qual seja, de que os proveitos dos aludidos exercícios subjacentes à liquidação, tendo sido formalmente obtidos pela recorrente - porquanto outorgou as respectivas escrituras de venda - constituíram de facto proveitos da C…;

J) Que foi quem ao realizarem-se as vendas, recebeu as contraprestações respectivas;

K) Ignorando em absoluto o depoimento da aludida testemunha, omitiu a Sentença, factos essenciais para a descoberta da verdade material;

L) Pecando por deficit de fundamentação, designadamente, por omissão e falta de exame crítico das provas;

M) Omitindo factos essenciais com vista à boa decisão da causa;

- E destarte, devendo face a todo o exposto, revogar-se a Sentença recorrida, por errada aplicação do direito advinda de erro na apreciação das provas, carência de conhecimento de questões que deveria ter conhecido com vista à boa decisão da causa, por omissão de conhecimento e falta de análise crítica das provas e por erro de quantificação do imposto liquidado;

- Tudo razões que determinaram erro de julgamento;

- Devendo ordenar-se a anulação integral da liquidação de IRC e dos respectivos juros compensatórios objecto da impugnação;

- E por tudo o exposto, verificando-se erro de direito, por violação das disposições constantes dos normativos dos artºs. 17.º, n.° 1, 18.º, 23.° n.° 1, 28.° e 52.º todos do CIRC, art.º 55.° art.° 77.°, n.º 1, bem como dos artºs. 87.° 88.° e 91.° da LGT, por remissão do n.º 1 do Art.° 39.° e 54.° do CIRC (à data dos factos em vigor);

- E ainda as do Art.° 125.º do CPPT, do Art.° 615.° do CPC (aplicável ao processo fiscal, "ex-vi" do Art.° 2.º do CPPT), Art.º 125.° do CPA, e artºs. 18.º, n.º 2 e 266.º da CRP.

Excelentíssimos Senhores Juízes Desembargadores:

Decidindo como se conclui e vai pedido, concedendo provimento ao presente recurso, assim o julgamos, fareis uma vez mais

JUSTIÇA!”.

A Recorrida Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.

O DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO (DMMP) neste TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Encontrando-se o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das alegações do recurso, as questões a apreciar e decidir são as seguintes:

- Há erro de julgamento, por errada apreciação das provas?

- Verifica-se nulidade, por omissão de pronúncia?

- Há erro de julgamento, em virtude da inadequação do método de avaliação utilizado pela AT para o apuramento da matéria coletável?

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte factualidade:

“1) Os Serviços de Inspeção Tributária, da Direção de Finanças de Leiria, realizaram uma ação inspetiva à Impugnante respeitante aos anos de 2005 a 2007 - conforme documento a folhas 120 a 134 do P.A.1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

2) No âmbito da ação inspetiva, foi elaborado "Relatório de Inspeção Tributária", do qual consta, entre o mais:

- conforme documento a folhas do P.A.1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

- conforme documento a folhas do P.A. 1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

3) Em 19/08/2019 foi emitida em nome da Impugnante liquidação de IRC n.° 20098…, do qual consta, entre o mais:

- conforme documento a folhas do P.A.1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

4) Em 27/01/2010 foi recebida no Serviço de Finanças das Caldas da Rainha, "reclamação graciosa" em nome da Impugnante, contra a liquidação de IRC do ano de 2006 - conforme documento a folhas do P.A.1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

5) Em 03/02/2010 foi recebida no Serviço de Finanças das Caldas da Rainha, "reclamação graciosa" em nome da Impugnante, contra a liquidação de IRC do ano de 2007 - conforme documento a folhas do P.A.1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

6) Em 05/04/2010 foi prestada informação no âmbito da "reclamação graciosa", da qual consta, entre o mais:

( …)

- conforme documento a folhas do P.A.1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

7) Sobre a informação foi exarado despacho do Diretor de Finanças de Leiria, datado de 06/04/2010, do qual consta: «Concordo, indefiro (...)»

- conforme documento a folhas do P.A.1, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

8) A petição da impugnação foi recebida no Serviço de Finanças das Caldas da Rainha em 04/05/2010. [cfr. fls. do p.a., cujo teor se dá por integralmente reproduzido];”

Quanto à motivação da matéria de facto, consignou-se o seguinte:

“A prova dos factos assentes resultou da análise dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados e da sua admissão pelas partes, consoante referido em cada um dos pontos do probatório, assim como no processo administrativo apenso.”

IV- APRECIAÇÃO DO RECURSO

Atenta a sua precedência lógica, há que começar por apreciar a nulidade

da sentença invocada pela sociedade Recorrente.

· Da nulidade da sentença, por falta de fundamentação

Considera a Recorrente que a sentença recorrida padece de nulidade, por défice de fundamentação, em virtude da omissão e falta de exame crítico das provas.

Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, constitui nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. b), do CPC].

A nulidade por não especificação dos fundamentos de facto e de direito abrange as situações de falta absoluta de fundamentação de facto ou de direito.

A lei processual exige, com efeito, que a sentença esteja cabalmente fundamentada, de facto e de direito, como resulta, desde logo, do disposto no art.º 123.º, n.º 2, do CPPT, bem como no art.º 607.º, n.ºs 3 e 4, do CPC, por forma a que seja perfeitamente apreensível o itinerário cognoscitivo percorrido, fundamental para a sua adequada compreensão e eventual impugnação.

Não obstante, cumpre distinguir a não especificação dos fundamentos de facto e de direito, que se configura como nulidade da sentença, nos termos já referidos, da existência de algumas insuficiências ou deficiências na fundamentação de facto e de direito.

Efectivamente, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.//Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto – cfr. Alberto dos Reis, Código de Processo Civil, Vol. V, p. 140.

Atento o disposto no art.º 123.º, n.º 2, do CPPT, na elaboração da sentença o juiz deverá discriminar a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.

É no âmbito deste discurso fundamentador que se insere a análise crítica das provas. A este propósito, chama-se à colação o disposto no n.º 4 do art.º 607.º do CPC, nos termos do qual “[n]a fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção”.

Com efeito, a suficiência do exame crítico da prova deverá ser aferida sob a perspetiva de a decisão exteriorizar o percurso cognitivo percorrido pelo julgador, independentemente de essa exteriorização ser mais ou menos extensa.

Ora, no caso em apreço, tal percurso cognitivo encontra-se explanado, não se tendo bastado a sentença em elencar meios de prova, mas tendo sim esclarecido por que considerou a prova documental e por que motivo não relevou a prova testemunhal (ainda que neste caso, sistematicamente, a sua abordagem tenha sido feita a par do discurso de direito fundamentador: “tal prova teria de ser essencialmente documental ou, pelo menos, complementada com elementos de prova documental, ainda que sem a natureza de “documentos típicos de despesa’”).

Assim, o que o Tribunal “a quo” considerou foi que para dar como provada a factualidade alegada pela Recorrente seria imprescindível que existisse um mínimo de sustentação em elementos de prova documental. Se este entendimento foi correto ou não, tal trata-se não de nulidade, mas de eventual erro de julgamento (sendo certo que, como veremos, a Recorrente não impugnou cabalmente da decisão proferida sobre a matéria de facto).

Face ao exposto, improcede o alegado pela Recorrente.

Do erro de julgamento da matéria de facto

Sustenta a Recorrente que a sentença proferida pelo tribunal “a quo” desconsiderou o depoimento da testemunha B…, omitindo factos essenciais para a descoberta da verdade material.

Considerando o disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão.

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].

Especificamente quanto à prova testemunhal, dispõe o n.º 2 do art.º 640.º do CPC:

“2- No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte: a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes”.

Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo-se-lhe os ónus já mencionados.

Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que tais ónus não foram cumpridos.

Com efeito, não só a Recorrente não densificou que facto ou factos considera provados, limitando-se a descrever o depoimento da testemunha, como não identificou os meios probatórios nos termos legalmente exigíveis (designadamente, não indicando com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu entendimento).

Face ao exposto, rejeita-se o recurso nesta parte.

Do erro de julgamento, no que respeita ao método utilizado pela inspeção tributária para fixar a matéria colectável

Considera a Recorrente que o Tribunal “a quo” errou no seu julgamento, na medida em que a administração tributária (AT) deveria ter recorrido a métodos indiretos de determinação da matéria coletável e não a correções técnicas.

Ora, sobre a questão em causa este TCA-Sul já teve oportunidade de se pronunciar no acórdão proferido, em 07.04.2022, no processo nº 859/10.3BELRA, em que se discutia a legalidade das liquidações adicionais de IRC, referentes aos exercícios de 2005 e 2007, com origem no mesmo procedimento inspectivo.

Assim, face à aludida identidade fática, adere-se à fundamentação jurídica nele constante, tendo ainda em vista uma interpretação e aplicação uniformes do direito, em conformidade com o preceituado no artigo 8.º, nº 3 do Código Civil, reproduzindo aqui o raciocínio jurídico vertido no citado Acórdão, na parte que para os autos releva:

“É desiderato constitucionalmente consagrado que a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real [cfr. art.º 104.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa (CRP)].

Com efeito, nos termos do art.º 104.º, n.ºs 1 e 2, da CRP:

“1. O imposto sobre o rendimento pessoal visa a diminuição das desigualdades e será único e progressivo, tendo em conta as necessidades e os rendimentos do agregado familiar.

2. A tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real”.

O princípio da igualdade, evidenciado, desde logo, nos n.ºs 1 e 2 do supracitado art.º 104.º da CRP, abrange quer a vertente da igualdade perante a lei fiscal, no sentido de não haver discriminação dos cidadãos face à referida lei, quer a vertente da igualdade tributária ou igualdade de sacrifícios; esta encontra-se estreitamente ligada ao princípio da capacidade contributiva, enquanto reflexo da igualdade material.

Como referido no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 127/2004, de 03.03.2004:

“A tributação segundo o rendimento real é, numa certa dimensão, uma decorrência necessária do princípio da capacidade contributiva. É ele que justifica que a Constituição estabeleça que o sistema fiscal não pode deixar de assegurar “uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza” (art.º 103º, n.º 1) e que especifique, posteriormente, que os impostos devem ter em conta as “necessidades e os rendimentos [concretos] do [de cada] agregado familiar” e, finalmente, que a “tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real”.

Mas o rendimento real fiscalmente relevante não é, em si próprio, uma realidade de valor fisicamente apreensível, mas antes um conceito normativamente modelado e contabilisticamente mensurável, sendo constituído, simpliciter, “pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas [previstas na lei e] verificadas no mesmo período” (…) - o saldo entre os proveitos ou ganhos provenientes das mais diversas fontes, como vendas, bónus, comissões, rendimentos de imóveis, rendimentos de carácter financeiro, prestações de serviços, mais-valias realizadas, subsídios, etc., menos os custos ou perdas, como os encargos relativos à produção, distribuição e venda, encargos de natureza financeira e de natureza administrativa, encargos fiscais e parafiscais, reintegrações e amortizações, etc., acrescido das variações patrimoniais positivas ou diminuído das variações patrimoniais negativas, previstas na lei”.

O princípio da tributação pelo rendimento real admite, no entanto, exceções ou desvios (veja-se que o n.º 2 do art.º 104.º da CRP utiliza o advérbio “fundamentalmente”), devidamente fundados e justificados.

Reflexo do respeito pelo princípio da tributação pelo rendimento real é a circunstância de o recurso à aplicação de métodos indiretos de avaliação da matéria coletável ser subsidiária em relação à avaliação direta [cfr. art.º 85.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária (LGT)].

A este propósito, e para melhor densificação dos termos em que se admite o recurso a um ou outro método de determinação da matéria coletável, há que apelar, desde logo, ao art.º 81.º da LGT, nos termos do qual:

“1- A matéria tributável é avaliada ou calculada diretamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indireta nos casos e condições expressamente previstos na lei”.

Por seu turno, o art.º 83.º do mesmo diploma determina que:

“1- A avaliação direta visa a determinação do valor real dos rendimentos ou bens sujeitos a tributação.

2- A avaliação indireta visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis a partir de indícios, presunções ou outros elementos de que a administração tributária disponha”.

A avaliação direta tem como ponto de partida as declarações dos contribuintes e/ou os dados apurados na sua contabilidade, que se presumem verdadeiros – cfr. o art.º 75.º, n.º 1, da LGT. No entanto, como decorre do mesmo art.º 75.º, mas do seu n.º 2, a presunção de veracidade da contabilidade cessa quando revelar “… omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo”.

Veja-se que não é qualquer omissão, erro ou inexatidão das declarações ou da contabilidade do sujeito passivo que permite o recurso a métodos indiretos de avaliação da matéria coletável, sendo exigido que tais irregularidades sejam de tal forma relevantes que tornem inviável a quantificação direta. Assim, se, apesar de haver irregularidades contabilísticas, for possível quantificar diretamente a matéria coletável, deve-se lançar mão dos métodos diretos. Ou seja, sendo certo que a avaliação direta parte das declarações dos contribuintes ou dos dados constantes da contabilidade, pode fundar-se noutros elementos objetivos, desde que os mesmos permitam, com segurança, concluir no sentido da ocorrência do facto tributário e da sua quantificação concreta.

A aplicação de métodos diretos de avaliação da matéria coletável redunda nas chamadas correções técnicas ou meramente aritméticas.

Apelando às palavras de Casalta Nabais, “as correcções técnicas, são as correcções que a administração tributária faz à matéria tributável determinada no âmbito da avaliação directa, como a correcção concretizada, por exemplo, na não consideração de determinadas verbas como custos fiscais assim qualificadas na declaração de rendimentos (…) [;] (…) as correcções aritméticas ou correcções meramente aritméticas, têm lugar quando a administração tributária se limita a corrigir erros de cálculo das declarações-liquidações”.

Já a avaliação indireta deverá ocorrer apenas nos casos previstos nos art.ºs 87.º a 89.º da LGT, para que especificamente remetia o, à época, art.º 52.º do Código do IRC (CIRC). O recurso a estes meios de avaliação não é discricionário, como se conclui do que viemos expondo: estão legalmente definidas, de forma circunscrita, as situações em que é admissível à AT a sua utilização. Ademais, a presunção de rendimento que venha a funcionar é ilidível, podendo o contribuinte, desde logo, demonstrar o excesso na quantificação.

Portanto, o nosso ordenamento prevê que a avaliação da matéria tributável se possa realizar direta ou indiretamente, sendo que o recurso à avaliação indireta funciona como ultima ratio, só podendo ocorrer quando se revele impossível o recurso à avaliação direta.

Posto isto, o recurso a uma ou outra das formas de avaliação não é uma opção arbitrária da AT: ou se verificam condições para a avaliação direta ou, não existindo, nos termos já assinalados supra, é possível recorrer à avaliação indireta.

Feito este introito, cumpre apreciar o caso sob apreciação.

In casu, como resulta da análise do relatório de inspeção tributária (RIT), que esteve na origem das liquidações impugnadas, a AT procedeu a correções técnicas em sede de IRC, uma vez que detetou, do lado dos proveitos, que nos mesmos não estavam refletidos os rendimentos relacionados com escrituras de compra e venda de imóveis celebradas. Considerando o valor declarado na escritura ou o valor da avaliação, a AT efetuou as correções. Do lado dos custos, a AT considerou ainda enquanto tais um conjunto que concretamente mensurou e identificou.

Desde logo, ao contrário do referido pela Recorrente, estamos perante correções técnicas, dado que estão baseadas não em presunções, mas em dados objetivos e mensurados, tanto quanto aos custos como quanto aos proveitos. É certo que se concluiu que a contabilidade da Recorrente padecia de deficiências. No entanto, como referido, nem todas as situações de deficiência, total ou parcial, da contabilidade conduzem à aplicação de métodos indiretos, dado que tal só pode ocorrer quando não seja de todo possível o recurso aos métodos diretos de correção.

No caso, tendo a AT dados objetivos, explanados no RIT, quer quanto aos custos quer quanto aos proveitos, em obediência ao disposto no art.º 81.º da LGT, lançou mão de correções técnicas.

Com efeito, perante a informação em causa, a AT dispunha de elementos para determinar, de forma direta, valores não declarados pela Recorrente, pelo que, não só podia, como devia proceder a tal determinação – repete-se, a opção entre um ou outro método não se trata de um poder discricionário da AT.

Como tal, não havia um contexto que motivasse o uso de métodos indiretos de determinação da matéria coletável (e, em consequência, o subsequente procedimento de revisão), motivo pelo qual não foi preterida qualquer formalidade essencial, ao contrário do que refere a Recorrente.

Questão diferente é se as correções padecem de erro sobre os pressupostos, designadamente em termos de quantificação, vício esse que o contribuinte pode sempre suscitar, sendo certo que, nos termos do art.º 74.º, n.º 1, da LGT, lhe cabe a ele o ónus da prova da factualidade que permita concluir nesse sentido – sendo que, como resulta da decisão proferida sobre a matéria de facto, não impugnada cabalmente, nada foi provado a este respeito, carecendo de relevância a apreciação do alegado que tenha relação com factualidade que não a mencionada em II.

Não é suficiente, ademais, a este respeito, afirmar de forma meramente conclusiva que os custos considerados são irrealistas. Veja-se que, como decorre do RIT, e não é posto em causa, a Recorrente encontrava-se numa fase em que pretendia vender o seu património, para cessar a atividade, pretendendo alienar imóveis já há muito construídos. Este contexto factual implica não se poder, tout court, considerar irrealista um montante relativamente pequeno de custos, não sendo, pois, notória a sua não adesão à realidade.

Assim, considera-se que, no caso, ficou cabalmente sustentado no RIT o recurso a métodos diretos de tributação, nada tendo sido provado pela Recorrente que permita concluir em sentido distinto.

Como tal, carece de razão a Recorrente.”

Ora, face à fundamentação jurídica supratranscrita, totalmente transponível para os presentes autos, conclui-se que a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento ao considerar que não foi preterida qualquer formalidade legal respeitante ao método/procedimento de avaliação da matéria tributável.

Face a todo o exposto, e sem necessidade de quaisquer considerações adicionais, é de negar provimento, na íntegra, ao presente recurso.

Sumariando, nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do CPC, formulam-se as CONCLUSÕES:

I. Reflexo do respeito pelo princípio da tributação pelo rendimento real é a circunstância de o recurso à aplicação de métodos indiretos de avaliação da matéria coletável ser subsidiária em relação à avaliação direta.

II. O recurso a uma ou outra das formas de avaliação não é uma opção arbitrária da AT: ou se verificam condições para a avaliação direta ou, não existindo, é possível recorrer à avaliação indireta.

III. Não é qualquer omissão, erro ou inexatidão das declarações ou da contabilidade do sujeito passivo que permite o recurso a métodos indiretos de avaliação da matéria coletável, sendo exigido que tais irregularidades sejam de tal forma relevantes que tornem inviável a quantificação direta.

IV. Sendo certo que a avaliação direta parte das declarações dos contribuintes ou dos dados constantes da contabilidade, pode fundar-se noutros elementos objetivos, desde que os mesmos permitam, com segurança, concluir no sentido da ocorrência do facto tributário e da sua quantificação concreta.

V- Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 28 de maio de 2026

(Ângela Cerdeira)

(Patrícia Manuel Pires)

(Rui A. S. Ferreira)