01879/13 - Supremo Tribunal Administrativo

Verifica-se a nulidade da sentença, por excesso de pronúncia, se o tribunal exceder os seus poderes de cognição quanto à causa de pedir, em violação da regra da identidade de causa de pedir e de causa de julgar.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: RELATÓRIO A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Tributário de Penafiel, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A………….., Lda., contra o indeferimento do Recurso Hierárquico, nos termos dos arts. 95º n.ºs 1 e 2 d) da LGT , 76º n.º 2, 97º n.º 1 d) e 99º e ss. do CPPT na qual pediu que fosse declarado nulo o despacho proferido em 11/4/2005 pelo Chefe do Serviço de Finanças de Valongo, que tinha indeferido um pedido de não sujeição de sete prédios a C. Autárquica. Termina as alegações formulando as conclusões seguintes: Ressalvado sempre o devido respeito, a Fazenda Pública discorda do julgamento que foi feito na sentença recorrida, em primeiro lugar, porque se pronuncia em excesso em relação ao objecto da Impugnação. Com efeito, a douta sentença recorrida infringe a delimitação imposta pelo princípio do dispositivo ( artigo 660.º n.º 2 do CPC ) à actividade do juiz, que na sua decisão teria de circunscrever-se ao thema decidendum definido pelas partes, embora livre na qualificação jurídica dos factos ( artigo 664.º do CPC ). Ora, a impugnação judicial, como os demais processos judiciais tributários, está submetida ao princípio do dispositivo de alegação das causas de pedir em que se funda o pedido (excepto quanto às questões referidas no artigo 175.º do CPPT ), aos factos concretos que servem de fundamento ao efeito jurídico pretendido subsumíveis a qualquer das alíneas do artigo 99.º do CPPT , em que a Impugnante/Recorrida funda o pedido de ilegalidade da Liquidação. Assim, o Tribunal só conhece das causas de pedir invocadas na petição inicial, que não de outros factos jurídicos cujo conhecimento não se lhe imponha oficiosamente. De modo que, quer a invocação da ilegalidade da decisão final do recurso hierárquico por falta de audição prévia da Impugnante/Recorrida, quer a ilegalidade da liquidação de CA por violação dos princípios da decisão e celeridade, quer a falta de eficácia da liquidação do imposto por a liquidação de CA ter ocorrido em momento anterior à prolação da decisão do pedido de isenção, quer a ilegalidade da liquidação por ter subjacente a aplicação do n.º 6 do artigo 10.º do CCA, são causas de pedir distintas da ilegalidade da liquidação de CA decorrente da falta de audição prévia da Impugnante/Recorrida antes da liquidação e da decisão de indeferimento do pedido de não sujeição de CA. Na realidade, não é pela circunstância de a impugnante/Recorrida alegar diversas causas de ilegalidade da liquidação e do procedimento de recurso hierárquico, bem como da ineficácia da liquidação de CA, que o Tribunal pode, oficiosamente, conhecer da questão atinente à falta de audição prévia antes da liquidação do CA e do indeferimento do pedido de não sujeição de CA, quando tal não foi invocado na petição inicial. Outrossim, no capítulo II da sentença recorrida, denominado por Pressupostos Processuais, mais concretamente no penúltimo parágrafo da página 5, evidencia-se inclusive que não estão, nem estiveram em causa os despachos de indeferimento do requerimento formulado pela ora Impugnante. Muito embora o juiz seja livre em matéria de Direito, na qualificação jurídica dos factos, na determinação e na interpretação da lei aplicável, nos termos do disposto no artigo 664.º do CPC - ius novit curia - não se trata aqui de mera qualificação jurídica dos factos, mas da alteração ou mesmo alargamento das causas de pedir invocadas para outra que não é de conhecimento oficioso. Contudo, ao invés de apenas tirar as devidas conclusões quanto à preterição do direito de audição prévia no procedimento de recurso hierárquico, a sentença recorrida analisou igualmente as consequências da preterição do direito de audição prévia antes da liquidação da CA e do indeferimento do pedido de não sujeição de CA, tendo decidido pela anulação da supra citada liquidação de CA à luz de uma questão que não fora suscitada pelas partes, nem era de conhecimento oficioso, violando o disposto nos artigos 662.º nº 2 e 668.º n.º 1 al. d) do CPC e no artigo 125.º do CPPT . Pelo que, a análise de matérias não pretendidas pelo autor implica a violação do princípio da confiança e da tutela jurisdicional efectiva, em resultado de o juiz ter conhecido de questões de que não podia ter tomado conhecimento, incorrendo em irregularidade que afecta formalmente a sentença, como é o caso de uso ilegítimo do poder jurisdicional em virtude de pretender resolver questões de que não podia conhecer (excesso de pronúncia) que acarreta a nulidade de sentença, nos termos do artigo 668.º n.º 1 al. d) do CPC e parte final do artigo 125.º n.º 1 do CPPT . Em segundo lugar, sem prescindir nem conceder do vício apontado em primeiro plano, para o caso de assim não se entender, e sempre com o maior respeito pelo labor jurisdicional do Tribunal a quo, a Fazenda Pública entende que aquele Tribunal fez uma errónea aplicação do direito à matéria de facto dada como provada, na medida em que a verificação de qualquer vício de forma no procedimento tributário, tal como é o caso da preterição do direito de audição prévia, não tem a aptidão de produzir quaisquer efeitos anulatórios sobre o acto de liquidação que o precede. E uma vez que a falta de audição prévia constitui um mero vício de forma do próprio procedimento, ela apenas poderá determinar a anulação da respectiva decisão de indeferimento. Aliás, é este o entendimento vertido no Acórdão do STA, de 16/06/04, proferido no recurso n.º 1877/03, onde se dispõe que tal vício poderá anular a decisão administrativa proferida na reclamação mas com tal efeito se quedará, podendo apenas conduzir, naquele primeiro aspecto, ao proferimento de nova decisão judicial, sanado o cometido vício procedimental mas nunca à anulação da liquidação igualmente impugnada - neste sentido vejam-se ainda os Colendos Acórdãos do STA de 15/10/2008, proferido no recurso n.º 0542/08 e de 25/06/2009, proferido no recurso n.º 0345/09. Acresce que, de acordo com o revogado artigo 18.º do Código da Contribuição Autárquica (CCA) a contribuição é liquidada anualmente, em relação a cada município, pelos serviços centrais da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, com base nos valores e aos sujeitos passivos constantes das matrizes em 31 de Dezembro do ano a que a mesma respeita. Com efeito, por a antiga CA (actual IMI) se tratar de imposto periódico - isto é, imposto que o contribuinte sabia que tinha de pagar todos os anos em certa data - cujo valor não sofria grandes oscilações, a lei nunca impôs a audição prévia do contribuinte antes da respectiva liquidação. Aliás, a lei sempre simplificou quer a liquidação, quer a cobrança desta espécie de imposto, ao ponto de determinar que se a Administração Fiscal não remetesse ao contribuinte a tempo a respectiva nota de cobrança de CA, este deveria inclusive solicitar à repartição de finanças da área da situação dos prédios uma 2.ª via dessa nota (cfr. antigo artigo 22º n.º 3 do CCA). E se a liquidação de CA fosse efectuada dentro do prazo normal, não carecia de notificação ao sujeito passivo, bastando o envio do documento de cobrança aludido nos artigos 22.º e 23.º do CCA para tornar a divida exigível (actuais artigos 119.º e 120.º do CIMI) - vide neste sentido, entre tantos outros, os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 20/10/2010, proferido no recurso n.º 01089/09 e de 18/09/2008, proferido no recurso n.º 0300/08). Só havendo lugar a notificação da liquidação quando esta era feita fora do prazo legal ou era adicional. Obviamente, que esta simplificação de procedimentos decorre da própria estrutura e funcionamento deste tipo de imposto. Perante isto, nunca a liquidação de CA impugnada poderia ser anulada quer com fundamento na preterição do direito de audição antes da liquidação e do indeferimento do pedido de não sujeição apresentado pela Impugnante/Recorrente, verificando-se, pois, quanto a este aspecto, erro de julgamento de direito da sentença recorrida, determinante da sua revogação. Termina pedindo a procedência do recurso e a revogação da sentença recorrida. 1.3. Contra-alegando, a recorrida A…………….., Lda., pugna pela confirmação do julgado recorrido e formula as conclusões seguintes: Sem prejuízo da A………….. reiterar todo o anteriormente invocado em sede de impugnação judicial, as contra-alegações de recurso limitar-se-á à questão decidenda aqui em crise, acima identificada; II. O contencioso tributário constitui sempre um litígio de direito público, do qual se devem retirar todas as consequências; III. E por se tratar de um litígio de direito público subordinado à realização de um interesse público, que é o da justa distribuição dos encargos tributários, vai ser dominado por um conjunto de princípios estruturantes distinto dos que regem o direito processual civil; Neste sentido, vale no processo tributário o princípio da legalidade fiscal, o princípio da verdade material, bem como o princípio da investigação (cfr. artigo 103º n.º 2 e artigo 268º n.º 4, ambos da CRP, e artigo 8º da LGT ); E se o Ministério Público pode suscitar questões e vícios que não suscitados pelo impugnante (cfr. artigos 121º e 124º , ambos do CPPT ), por maioria de razão deve o julgador poder conhecer tais questões e vícios que violem a legalidade do acto tributário / relação tributária, atendendo aos mesmos princípios que presidiriam à intenção do legislador em conceder tal poder ao Ministério Público; VI. Com a reforma administrativa de 2002, o CPTA deu concretização prática ao princípio da tutela judicial efectiva (cfr. artigos 20º e n.º 4 do artigo 268º, ambos da CRP), nomeadamente, no n.º 2 do artigo 95º; VII. Assim, o objecto do processo é a pretensão anulatória, a qual se reporta ao acto impugnado na globalidade das suas de invalidado, de tal modo que a identificação em juízo de um novo vício não implica uma ampliação da causa de pedir; VIII. Deste modo, tendo em conta os princípios do processo tributário, enquanto litígio de direito público, nomeadamente, o princípio da legalidade fiscal, da verdade material e da investigação, considerando os poderes de intervenção do Ministério Público no processo de impugnação judicial (cfr. artigos 121º e 124º , ambos do CPPT ) e a redacção do n.º 2 do artigo 95º do CPTA que concretizou o princípio da tutela judicial efectiva (cfr. artigos 20º e n.º 4 do artigo 268º, ambos da CRP), podemos concluir que a douta sentença recorrida fez uma correcta aplicação do Direito e, por conseguinte, não violou o disposto nos artigos 122º a 126º , todos do CPPT , devendo ser mantida a decisão do Tribunal a quo; Sem prescindir do supra alegado, importa agora conhecer do alegado erro de julgamento que concluiu que a falta de audição prévia constitui um vício do procedimento tributário que se projecta na liquidação de CA aqui em crise e determina a sua anulação; O artigo 60º da LGT consagra em direito tributário o princípio da participação do contribuinte na formação das decisões da Administração Tributária que lhe digam respeito, reflectindo-se, assim, a garantia constitucional consagrada nos n.ºs 1 e 5 do artigo 267º da CRP; XI. Estamos perante um direito fundamental de natureza análoga aos Direitos, Liberdades e Garantias (cfr. artigos 17º e 18º, ambos da CRP) e, por conseguinte, uma eventual restrição deve-se limitar aos casos expressamente previstos na CRP e não pode diminuir a extensão e alcance do conteúdo essencial do direito constitucional; XII. Tal direito goza de maior expressão no Direito Fiscal, onde a actuação do Estado se reflecte com maior acuidade e onde vigoram, nomeadamente, os princípios da auto-tributação e o princípio da legalidade fiscal (cfr. artigos 2º e 103º , ambos da CRP, e artigo 8º da LGT ); XIII. O artigo 60º da LGT determina, entre o mais, que o direito de audição prévia e a dispensa de tal audição vem regulada nas alíneas a) e b) do n.º 2 e no n.º 3 do artigo 60º da LGT , cujas situações não se verificam nos presentes autos; XIV. Resulta do exposto que a LGT não consagra a situação de degradação da preterição de formalidade de essencial em não essencial por vontade ou interpretação fáctica do julgador, por isso a não audição da Impugnante nesta situação não pode ser valorada pelo julgador por não ter apoio legal; XV. Deste modo, podemos concluir que o regime previsto no artigo 60º da LGT não consagra a situação de degradação da formalidade do direito de audição em essencial ou não essencial por vontade ou interpretação táctica do julgador e que o direito de audição prévia, enquanto expressão do princípio da participação (cfr. artigo 267º n.ºs 1 e 5 da CRP), representa um direito fundamental de natureza análoga aos Direitos, Liberdades e Garantias (cfr. artigos 17º e 18º, ambos da CRP), e, como tal, deve ser limitado apenas nos casos constitucionalmente consagrados e o conteúdo essencial não pode ser diminuído, e, consequentemente, a douta sentença recorrida fez uma correcta aplicação do Direito, pelo que deve ser mantida a decisão do Tribunal a quo. XVI. Se assim não se entender, e sem prescindir, XVII. Este direito de participação, uma vez que goza da natureza análoga dos direitos, liberdades e garantias, deve ser objecto de uma interpretação restritiva e o conteúdo essencial do preceito constitucional deve ser assegurado, nos termos dos artigos 17º e 18º, ambos da CRP e, por conseguinte, as suas restrições devem ser limitadas quando não hajam quaisquer dúvidas sobre a irrelevância do exercício do direito de audição; XVIII. O que não sucede no presente caso, pois, nenhum indício existe, nem nenhuma prova foi invocada que permitisse concluir que a participação do contribuinte seria completamente inútil no procedimento; XIX. Deste modo, podemos concluir que a restrição ao direito de audição deve ser limitar-se aos casos expressamente previstos na CRP e assegurar o conteúdo essencial do preceito constitucional (cfr. artigos 17º e 18º, ambos da CRP) e, por conseguinte, as suas restrições devem ser limitadas quando não hajam quaisquer dúvidas sobre a irrelevância do exercício do direito de audição; XX. No presente caso, não foi demonstrado que a audiência prévia não tivesse a mínima possibilidade de influenciar a decisão tomada, pelo que o acto não pode ser aproveitado, e, consequentemente, a douta sentença recorrida fez uma correcta aplicação do Direito, pelo que deve ser mantida a decisão do Tribunal a quo; XXI. Quanto à questão do alcance da (anulação da) Decisão de indeferimento do pedido de não sujeição da CA em apreço no acto de liquidação, importa salientar que a argumentação da Fazenda Pública, suportada nos acórdãos citados, refere-se à anulação da decisão de indeferimento da reclamação graciosa; XXII. O que não é o caso nos presentes autos; XXIII. O acto de liquidação revela-se juridicamente conexo com o pedido de não sujeição, pois, no presente caso, a liquidação apareceu como sequência directa do indeferimento tácito, e depois expresso, do pedido de não sujeição, encontrando razão de ser e fundamento naquele acto; XXIV. Pelo que as conclusões acima expostas quanto ao vício de falta do direito de audição prévia devem conduzir à anulação da liquidação aqui em crise; XXV. A liquidação de CA relativa ao ano de 2002 deveria ter sido enviada até ao fim do mês anterior ao do pagamento, isto é, até Março de 2002 (cfr. n.º 1 do artigo 22º e n.º 1 do artigo 23º, ambos do Código de CA) quando, na realidade, a liquidação apenas foi enviada em 11 de Junho de 2004, portanto, fora do prazo legal; XXVI. Assim, a liquidação de CA em apreço por ter sido feita fora do prazo legal devia ter sido objecto de notificação de acordo com o então n.º 3 do artigo 23º do Código de CA, e, por conseguinte, objecto de audição prévia, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 60º da LGT ; XXVII. Deste modo, ficou, igualmente, preterida a falta de direito de audição prévia do acto de liquidação, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 60º da LGT ; XXVIII. Nos termos acima expostos, deve o Tribunal ad quem valorar a preterição do direito de audição da liquidação (cfr. alínea a) do n.º 1 do artigo 60º da LGT ), de acordo com os princípios do processo tributário, enquanto litígio de direito público, nomeadamente, o princípio da legalidade fiscal, da verdade material e da investigação, considerando os poderes de intervenção do Ministério Público no processo de impugnação judicial (cfr. artigos 121º e 124º , ambos do CPPT ) e a redacção do n.º 2 do artigo 95º do CPTA que concretizou o princípio da tutela judicial efectiva (cfr. artigos 20º e n.º 4 do artigo 268º, ambos da CRP), e, por conseguinte, ordenar a anulação da liquidação de CA aqui em apreço. Termina pedindo a improcedência do recurso. O Ministério Público pronuncia-se pela procedência do recurso, no entendimento, além do mais, de que ocorre a invocada nulidade da sentença, por excesso de pronúncia, quer porque, (i) tendo a AT apreciado, no âmbito da reclamação graciosa, a questão do erro sobre os pressupostos de facto do acto tributário (decorrente da afectação do bem a um determinado fim que afasta temporariamente a tributação) e tendo a impugnante/recorrida, nesta parte, apenas invocado a inconstitucionalidade do nº 6 do art. 10º do CCA (na redacção da Lei nº 10-B/96 , de 23/3), por violação do princípio da proporcionalidade, na interpretação de fazer depender da comunicação ali prevista a suspensão da tributação, ainda que se mostre comprovado que a empresa titular exerce a actividade de construção de edifícios, questão que não foi abordada na decisão recorrida; quer porque, (ii) especificamente quanto à questão da falta de audição em momento anterior à liquidação, a recorrida não invoca tal vício na petição da impugnação judicial, sendo certo também que a mesma não é de conhecimento oficioso. Corridos os Vistos legais, cabe apreciar. FUNDAMENTOS 2. Na sentença recorrida julgaram-se provados os factos seguintes: 1.º - A A…………. é uma sociedade que se dedica como actividade principal à compra, venda e revenda de bens imobiliários e como actividade secundária à promoção de imóveis. 2.º - A A……….. adquiriu em 18 de Outubro de 2001 sete lotes de terreno para construção, localizados no ……….., à Av. ………. e Rua ……………., inscritos na matriz urbana da Freguesia de …….….. sob os artigos 9574, 9575, 9576, 9577, 9578, 9579 e 9580 também designados pelos lotes números 2, 3, 4, 5, 6, 7, e 8. 3.º - Em 24 de Julho de 2002 apresentou um pedido de não sujeição a Contribuição Autárquica dos lotes inscritos sob os artigos 9574, 9576, 9577, 9578, 9579 e 9580 nos termos do art. 100, n.º 1 e) do CCA, alegando que se tratava de um terreno para construção que tinha passado a constar do activo de uma empresa que tinha por objecto a construção de edifícios para venda. 4.º - Em 6 de Setembro de 2002 apresentou um pedido de não sujeição a CA do prédio inscrito na matriz sob o art.º 9575 nos termos do art.º 10.º n.º 1 f) do CCA, alegando que ele tinha passado a figurar nas existências da empresa que tinha por objecto a sua venda. 5.º - Em 17 de Março de 2004 foi efectuada a liquidação da CA relativa ao ano de 2001 no valor de 35.451,48 euros, com pagamento em Outubro de 2004. 6.º - A sociedade Impugnante apresentou em 26 de Outubro de 2004 uma Reclamação Graciosa. 7.º - Em 7 de Março de 2005 o Chefe do Serviço de Finanças indeferiu os pedidos de não sujeição a Contribuição Autárquica para o ano de 2002 em virtude das comunicações a que alude o art. 10º n.º 5 do CCA terem sido apresentadas fora de prazo. 8.º - A Impugnante foi notificada desse despacho em 10 de Março de 2005. 9.º - Deduziu posteriormente Recurso Hierárquico em 11 de Abril de 2005. 10.º - O Recurso Hierárquico foi indeferido por despacho datado de 11 de Novembro de 2005. 11.º - Esse despacho foi notificado à Impugnante em 19 de Janeiro de 2006. 12.º - A Impugnação Judicial foi deduzida no dia 19 de Abril de 2006. 3.1. Enunciando como questões a decidir as de saber se ocorre (i) vício de forma por ter sido preterido o direito de audição; (ii) vício de violação de lei, por violação dos princípios de decisão e de celeridade; (iii) falta de eficácia da liquidação de imposto; (iv) vício de violação da lei por erro nos pressupostos de direito, uma vez que se verificariam todos os pressupostos legais para a não sujeição a CA dos questionados prédios, relativamente ao ano de 2002, a sentença recorrida veio a julgar procedente a impugnação judicial e a determinar a anulação da liquidação da contribuição autárquica impugnada (substanciada no documento com o nº 2002 358033203 e respeitante ao ano de 2002 e aos prédios com os artigos 9574 a 9580, no montante global de 25.007,59 Euros). Para tanto, a sentença considerou, em síntese, o seguinte: a AT não cumpriu o direito de audição antes da decisão que tomou no recurso hierárquico, formalidade de que não estava dispensada por lei, e nessa medida constitui um “vício de forma do procedimento tributário que leva à anulação da respectiva decisão, nos termos do art. 135º do CPA ”. a recorrida foi notificada da liquidação sem que a AT se tivesse pronunciado sobre o pedido de não sujeição ao referido imposto que tinha sido apresentado anteriormente por aquela. por isso, a AT também não cumpriu o princípio da participação mediante direito de audição antes da liquidação e do indeferimento do pedido de isenção apresentado pela impugnante/recorrida, o que “constitui um vício do procedimento tributário que se projecta na liquidação de CA relativa ao ano de 2002 e determina a sua anulação”. 3.2. A recorrente Fazenda Pública discorda do assim decidido, alegando, desde logo, que a sentença enferma de nulidade, por excesso de pronúncia ( arts. 660º , nº 2 e 668º , nº 1, al. d), do CPC (actuais arts. 608º e 615º do NCPC) e 125º do CPPT , uma vez que a impugnante não invocou como causa de pedir, na petição inicial da impugnação, a preterição do direito de audição em momento anterior à liquidação ou ao indeferimento do pedido de não sujeição de contribuição autárquica e alegando, igualmente, erro de julgamento, uma vez que a preterição do direito de audição acarretaria apenas a anulação da decisão administrativa, sem quaisquer efeitos sobre o acto tributário, sendo que, dado o disposto nos arts. 18º, 22º e 23º do CCA (onde se consagra uma simplificação de procedimentos na liquidação e cobrança deste imposto), resulta que não há, no caso dos autos, lugar ao exercício do direito de audição. Vejamos, pois. 4.1. A nulidade por excesso de pronúncia (nº 1 do art. 125º do CPPT e segmento final da al. d) do nº 1 do art. 615º do NCPC) relaciona-se com a segunda parte do nº 2 do art. 608º e com o nº 1 do art. 609º, do mesmo código, em que se estabelece que o juiz nem pode ocupar-se senão de questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras, nem pode condenar em quantidade superior ou em objecto diverso do que se pedir. Como salienta o Cons. Jorge de Sousa, as «partes é que circunscrevem o thema decidendum, através do pedido e da defesa» e em «processos anulatórios, cada um dos vícios imputados ao acto impugnado constitui uma causa de pedir, como se conclui do preceituado na parte final do nº 4 do art. 498º do CPC , em que se estabelece nas acções de anulação a causa de pedir é “a nulidade específica que se invoca para obter o efeito pretendido”» , não bastando que haja coincidência ou identidade entre o pedido e o julgado; é necessário, além disso que haja identidade entre a causa de pedir ( causa petendi) e a causa de julgar ( causa judicandi). «Por isso, se for pedida a anulação de um acto de liquidação com base em determinado vício gerador de mera anulabilidade (causa de pedir no processo de impugnação judicial), não pode o tribunal anular o acto impugnado com fundamento em vício diferente, não invocado» ; ou seja, haverá também excesso de pronúncia «se o tribunal, apesar de se limitar a apreciar um pedido que foi formulado, exceder os seus poderes de cognição quanto à causa de pedir, violando a regra da identidade de causa de pedir e de causa de julgar, por exemplo, anulando um acto com base em vício não invocado» ( Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, vol. II, 6ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2011, anotação 5 ao art. 123º, pp. 318 e 319; e anotação 12 ao art. 125º , p. 366.) Sobre o que deve entender-se pelo vocábulo «questões » inserto no art. 660º do CPC , já o Prof. Alberto dos Reis também ensinava que « O juiz, para se orientar sobre os limites da sua actividade de conhecimento, deve tomar em consideração, antes de mais nada, as conclusões expressas nos articulados », pois a função específica dos articulados consiste exactamente em fornecer ao juiz a delimitação nítida da controvérsia e é pelos articulados que o juiz há-de aperceber-se dos termos precisos do litígio e da « questão ou questões , substanciais ou processuais, que as partes apresentam ao juiz para que ele as resolva», sendo que para «caracterizar e delimitar, com todo o rigor, as questões postas pelas partes, não são suficientes as conclusões que elas tenham formulado nos articulados; é necessário atender também aos fundamentos em que elas assentam. Por outras palavras: além dos pedidos, propriamente ditos, há que ter em conta a causa de pedir», não bastando «que haja coincidência ou identidade entre o pedido e o julgado: é necessário , além disso … que haja identidade entre a causa de pedir (causa petendi,) e a causa de julgar ( causa judicandi )» devendo «anular-se, por vício de ultra petita, a sentença em que o juiz invoca , como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que as partes, por via de acção ou de excepção, puseram na base das suas conclusões». E, continua o ilustre mestre, a « palavra “questões” , que se lê no art. 660º e no nº 4º do art. 668º ... designa não só o pedido, propriamente dito, mas também a causa de pedir. Desta maneira, quando o juiz julga procedente a acção com fundamento em causa de pedir diversa da alegada pelo autor, conhece de questão que o autor não submeteu à sua apreciação, isto é, de questão de que não devia tomar conhecimento, atento o disposto no art. 660º; a sentença, incorre , portanto, na nulidade prevista na 2ª parte do nº 4º do art. 668º. (...) Desde que a questão se caracteriza pelo pedido e pela causa de pedir, é claro que uma questão fundada em causa de pedir diversa da invocada pela parte … é questão diferente da que a parte submeteu ao conhecimento do tribunal...» ( Cfr. A. Reis, CPC Anotado, Vol. V, anotações ao art. 661º, pp. 53 e ss) Em suma, o excesso de pronúncia ocorre quando o tribunal aprecia e decide questão que não havia sido chamado a resolver, sendo que, de todo o modo, se o juiz, entendendo que uma questão foi expressa ou implicitamente suscitada, dela conhecer, mas se vier a concluir que foi errado o entendimento em que se baseou esse julgamento, então, poderá ocorrer erro de julgamento e não já nulidade por excesso de pronúncia: ou seja, desde que o tribunal afirme ou invoque razões para justificar o conhecimento de uma determinada questão (por considerar que ela resulta da matéria articulada ou que aí se encontra corporizada), não se verifica a nulidade por excesso de pronúncia, mesmo que se conclua ter existido erro nesse julgamento. 4.2. No caso, a sentença recorrida, como se viu, enunciou as seguintes questões a decidir: saber (i) se ocorre vício de forma por ter sido preterido o direito de audição, (ii) vício de violação de lei, por violação dos princípios de decisão e de celeridade, (iii) falta de eficácia da liquidação de imposto e (iv) vício de violação da lei por erro nos pressupostos (quanto à não sujeição a CA dos questionados prédios, relativamente ao ano de 2002). E em seguida, em relação ao genericamente enunciado vício de forma por preterição do direito de audição prévia, logo especificou inicialmente que respeitava à falta de audição da recorrida em momento anterior à decisão do recurso hierárquico. Vindo a concluir que tal ilegalidade afectava a respectiva decisão (do recurso hierárquico). Todavia, como salienta o MP, na parte final da sua argumentação, a sentença alargou a apreciação daquela ilegalidade/vício, apreciando-a quer no âmbito da falta de participação do contribuinte antes do acto de liquidação, quer no âmbito da decisão do pedido de isenção do imposto (Contribuição Autárquica). Tendo sido, precisamente, com base na afirmada ocorrência estes dois vícios formais que a sentença recorrida julgou procedente a impugnação e determinou a anulação das liquidações impugnadas. Ora, desde logo, independentemente da questão de saber se a falta de audição do contribuinte, quando imposta por lei, nos termos do art. 60º da LGT , constitui, ou não, preterição de formalidade legal que inquina apenas o acto final do procedimento a que respeita, o que no caso vertente se verifica é que estavam em causa três procedimentos: o recurso hierárquico, no qual a recorrida tinha suscitado a questão da falta de exercício do direito de audição, questão que foi apreciada na primeira parte da argumentação jurídica da sentença no sentido da sua procedência; o procedimento de liquidação e o procedimento do pedido de suspensão da tributação, procedimentos relativamente aos quais, apesar de não ter sido suscitado pela impugnante/recorrida aquele vício de forma (preterição de audição), a sentença veio a emitir pronúncia (na parte final da argumentação jurídica da sentença e que serviu de suporte à decisão de anulação dos actos de liquidação). E na verdade, conforme se constata da petição inicial da impugnação, a recorrida invocou como fundamentos para o seu pedido de anulação da decisão de recurso hierárquico (objecto imediato do recurso) e do acto tributário (objecto mediato do recurso, substanciado na liquidação de contribuição autárquica no montante de € 25.007,59, relativa ao ano de 2002 e respeitante aos prédios inscritos na matriz sob os artigos 9574 a 9580) os seguintes vícios: preterição de formalidade legal decorrente da falta de audição em momento anterior à decisão de recurso hierárquico (alegando que não podia ser considerado como tal a peça de recurso, tendo sido violado o disposto na al. b) do n.º 1 do art. 60º da LGT , o que constituiria fundamento para a sua anulação; violação dos princípios da decisão e da celeridade previstos nos arts. 56º e 57º da LGT , por ter sido emitida a liquidação notificada em 14/6/2004, sem que tivesse sido apreciado o seu pedido de suspensão da tributação apresentado em 24/7/2002, o que, no seu entender, inquinaria de ilegalidade aquele acto de liquidação; falta de eficácia do acto de liquidação, por ter sido emitido em data anterior à notificação da decisão de indeferimento do pedido de suspensão da tributação, a qual só veio a ocorrer em 28/12/2004; inconstitucionalidade do n° 6 do art. 10º do CCAutárquica, na redacção da Lei n.º 10-B/96 , de 23/3, por violação do princípio da proporcionalidade, na interpretação de fazer depender da comunicação ali prevista a suspensão da tributação, ainda que se mostre comprovado que a empresa titular exerce a actividade de construção de edifícios. Porém, como se disse, a sentença recorrida apreciou a questão da preterição do direito de audição, quer na vertente da alegada falta de audição em momento anterior à decisão de recurso hierárquico, quer na vertente da falta de participação do contribuinte antes do acto de liquidação, quer, ainda, na vertente falta de audição antes da decisão do pedido de isenção do imposto, tendo sido, precisamente, com fundamento na afirmada falta de audição antes da emissão da liquidação, bem como antes da decisão do pedido de isenção de CA, que foi julgada procedente a impugnação e determinada a anulação das liquidações impugnadas. A sentença considerou, assim, que a AT não cumpriu o direito de audição antes da decisão que proferiu no recurso hierárquico (formalidade de que não estava dispensada por lei, e nessa medida constitui “vício de forma do procedimento tributário que leva à anulação da respectiva decisão, nos termos do art. 135º do CPA ”) e, cm seguida, depois de diversas considerações doutrinais e jurisprudenciais sobre o direito de audição, a sentença, considerando que a recorrida fora notificada da liquidação sem que a AT se tivesse pronunciado sobre o pedido (apresentado anteriormente) de não sujeição ao referido imposto, concluiu que a AT «não cumpriu o princípio da participação mediante direito de audição antes da liquidação e do indeferimento do pedido de isenção pela sociedade impugnante apresentado». O que, ainda no entender da decisão recorrida, «constitui um vício do procedimento tributário que se projecta na liquidação de CA relativa ao ano de 2002 e determina a sua anulação». Considerou-se, portanto, que, antes de ter emitido o acto de liquidação, a AT devia ter apreciado o pedido de não sujeição a imposto e notificado o contribuinte dessa sua decisão para este se pronunciar. Só que, neste âmbito, a impugnante A………., Lda., apenas invocara a inconstitucionalidade do n° 6 do art. 10º do CCAutárquica (na redacção da Lei nº 10-B/96 , de 23/3), por violação do princípio da proporcionalidade, quando interpretado no sentido de fazer depender da comunicação ali prevista a suspensão da tributação, ainda que se mostre comprovado que a empresa titular exerce a actividade de construção de edifícios. Questão esta que, todavia, acabou por não ser apreciada na decisão recorrida, antes tendo sido apreciada aqueloutra relacionada com o direito de audição, que a impugnante não invocara. E do mesmo modo, também especificamente quanto à questão da falta de audição em momento anterior à liquidação, é manifesto que a recorrida não invoca tal vício na petição da impugnação judicial, sendo certo também que a mesma não é de conhecimento oficioso. 4.3. Ora, como alega a recorrente (Conclusões E e F) quer a invocação da ilegalidade da decisão final do recurso hierárquico por falta de audição prévia, quer a ilegalidade da liquidação de CA por violação dos princípios da decisão e celeridade, quer a falta de eficácia da liquidação do imposto por a liquidação de CA ter ocorrido em momento anterior à prolação da decisão do pedido de isenção, quer a ilegalidade da liquidação por ter subjacente a aplicação do n.º 6 do art. 10.º do CCAutárquica, são causas de pedir distintas da falta de audição prévia da impugnante antes da liquidação e da decisão do indeferimento do pedido de não sujeição ao imposto (CA) que determinaram, no julgamento da sentença recorrida, a ilegalidade da própria liquidação. Daí que, independentemente da questão de saber se a lei (nas als. e) e f) do n.º 1 e no n.º 5, do art. 10º do CCAutárquica) faz depender a não sujeição a tributação, da comunicação da afectação dos prédios aos fins ali mencionados (ou seja de saber se tal comunicação constitui um pressuposto da não sujeição a tributação) e se, perante tal comunicação (e considerando que a não sujeição tributária não está dependente de acto de reconhecimento por parte da AT, ao invés do que sucede, por exemplo, relativamente a certos casos de pedidos de isenção ou de reconhecimento de benefícios fiscais, sujeitos, aliás, a um procedimento próprio) é, ou não, necessário que a AT se pronuncie, ( E a considerar-se relevante a falta de consideração por parte da AT dos elementos comunicados pela recorrida aquando da emissão do acto de liquidação, sempre haveria, igualmente, que apreciar se aquela não consideração se configuraria como violação do direito de participação ou, antes, como erro sobre os pressupostos de facto do acto tributário (decorrente da afectação do bem a um determinado fim que afasta temporariamente a tributação). Aliás, como resulta da sentença, no âmbito da reclamação graciosa, a AT apreciou esta questão, indeferindo a reclamação, nesta parte relativa à CA do ano de 2002, por a comunicação da recorrida não ter sido efectuada no prazo de 90 dias previsto no dito nº 5 do art. 10º do CCAutárquica.) o que no caso releva é que a sentença acabou por se pronunciar sobre questões que nem eram de conhecimento oficioso, nem tinham sido suscitadas pela impugnante. Em excesso de pronúncia e em violação, portanto, do disposto nos falados art. 125º do CPPT e al. d) do nº 1 do art. 615º do NCPC, com a consequente nulidade da sentença, nessa mesma medida, uma vez que tal pronúncia se repercutiu na solução jurídica da impugnação. Acresce que, ao invés do sustentado pela recorrida A…….., Lda., (cfr. as Conclusões III a VIII das contra-alegações), no âmbito do contencioso tributário a nulidade por excesso de pronúncia só fica afastada se a questão dever ser oficiosamente conhecida pelo tribunal, o que não sucede, manifestamente, no caso dos autos. Aliás, embora os princípios da legalidade fiscal, da verdade material, e da investigação ( art. 103º n.º 2 e art. 268º n.º 4, ambos da CRP e art. 8º da LGT ) estejam presentes no processo tributário, a respectiva aplicação não colide com o apontado regime da apreciação das questões suscitadas pelas partes, da alegação e das nulidades da sentença e do conhecimento dos vícios: posto é que as questões hajam sido efectivamente invocadas pelas partes; sendo que também não procede a alegação de que se o Ministério Público pode suscitar questões e vícios que não suscitados pelo impugnante (cfr. arts. 121º e 124º do CPPT ), por maioria de razão deve o julgador poder conhecer tais questões e vícios que violem a legalidade do acto tributário/relação tributária, atendendo aos mesmos princípios que presidiriam à intenção do legislador em conceder tal poder ao Ministério Público: com efeito, a possibilidade legal de o MP invocar vícios que não tenham sido alegados pelas partes, decorre de lei positiva, nomeadamente do disposto nos arts. 121º e 124º , 2, b) do CPPT , bem como no art. 27º, d) da LPTA (recursos contenciosos) e nos n.ºs 3 e 4 do art. 85º do CPTA (acções administrativas especiais). DECISÃO Pelo exposto, acorda-se em, dando provimento ao recurso, anular, por excesso de pronúncia, nos preditos termos, a sentença recorrida e ordenar a baixa dos autos ao TAF de Penafiel para efeitos de conhecimento das questões suscitadas pela impugnante. Custas pela recorrida, que contra-alegou. Lisboa, 28 de Janeiro de 2015. – Casimiro Gonçalves (relator) – Francisco Rothes – Isabel Marques da Silva.