0619/11 - Supremo Tribunal Administrativo

I- O art. 22.º do CPT (a que hoje corresponde o art. 37.º do CPPT) concede ao contribuinte uma faculdade para os casos em que a comunicação do acto enferme de algumas deficiências; não lhe impõe um comportamento com vista a permitir à AT fundamentar a posteriori um acto que não esteja devidamente fundamentado.

II- A fundamentação de uma liquidação de juros compensatórios deve dar a conhecer, no plano factual, o montante de imposto sobre o qual incidem os juros, a taxa ou taxas aplicáveis e o período da sua contagem.

III- Se a declaração fundamentadora da liquidação de juros compensatórios não refere esses elementos, esse acto enferma do vício de forma por falta de fundamentação, a determinar a sua anulabilidade.

1. RELATÓRIO

1. 1 A sociedade denominada “A………., Lda.” (adiante Contribuinte, Impugnante ou Recorrente) deduziu impugnação judicial, pedindo a anulação da liquidação dos juros compensatórios que lhe foi efectuada com referência a uma liquidação adicional de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) com fundamento em vício de falta de fundamentação (A Impugnante invocou ainda outro fundamento, mas a sentença desatendeu-o e, nessa parte, transitou em julgado.).

1. 2 O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro julgou a impugnação judicial improcedente.

1. 3 Inconformada com essa decisão, a Impugnante dela interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, que foi admitido a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

1. 4 A Recorrente apresentou as alegações de recurso, que sintetizou em conclusões do seguinte teor:

«

1. A liquidação de juros compensatórios efectuada pela AT na quantia de 87.297$00 (€ 435,44) não se encontra fundamentada nos termos legalmente exigidos.

2. Por isso, a douta sentença recorrida devia ter julgado a impugnação totalmente procedente.

3. Ao decidir em contrário, a douta sentença recorrida violou, entre outros, o disposto nos arts. 268º, nº 3, da CRP, 19º, 21º, e 82º do CPT e 83º do Código do IRS.

Nestes termos,

Deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, a douta sentença recorrida deve ser substituída por outra que julgue a impugnação totalmente procedente, com o que se fará inteira Justiça» (As partes entre aspas e com um tipo de letra diferente são transcrições, aqui como adiante.).

1. 5 A Fazenda Pública não contra alegou.

1. 6 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer do seguinte teor:

«Na liquidação em causa constam os períodos a que os juros se referiam, o acto omitido que a originou – retenção não efectuada em sede de IRS – e o valor em dívida.

Crê-se, pois, que, quanto aos juros compensatórios, havia uma fundamentação ainda que mínima.

Relevante é ainda o que decorria do art. 22º do C.P.T., em termos de outros fundamentos poderem ainda ser obtidos junto da Repartição de Finanças competente, quando aquele dado não foi apurado, nomeadamente, quanto à taxa aplicável.

Parece ainda que no quadro legal aplicável à data daquela liquidação – 3/12/97 – bastava que a omissão do referido acto tivesse existido de acordo com imposição legal para que se possa entender que o facto é imputável ao sujeito passivo.

A jurisprudência firmada no sentido de ser de verificar ainda a existência de culpa e mesmo se o imposto era devido – assim, ac. do Pleno do S.T.A. de 29-9-93, proferido no recurso nº 15483, publicado no Ap. ao D.R. de 8-5-96, p. 3045, e ac. do S.T.A. de 27-11-96, proferido no rec. nº 20775 –, parece não ser de aplicar ao presente caso em que o recorrente apenas pôs em causa a falta de fundamentação. Assim, e pese embora mais se ter entendido não ser de aguardar pela apreciação da impugnação da dívida de imposto que se refere encontrar-se ainda pendente, parece não haver razão para a procedência do recurso e para a substituição do decidido, sem prejuízo de se reconhecer que no caso de naquela impugnação se vir a decidir favoravelmente ao ora recorrente se impor a alteração do decidido».

1. 7 Foram colhidos os vistos dos Juízes Conselheiros adjuntos.

1. 8 A questão a apreciar e decidir é a de saber se (a sentença fez correcto julgamento quando decidiu que) a liquidação de juros compensatórios impugnada está suficientemente fundamentada.

* * *

2. FUNDAMENTAÇÃO

2. 1 DE FACTO

A sentença recorrida efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos:

«Factos Provados:

A) A impugnante foi notificada da liquidação de juros compensatórios, relativa ao ano de 1993, no valor de 87.297$00, cfr. fls. 20 dos autos;

B) Nessa notificação extrai-se como motivo da liquidação: Juros compensatórios devidos pela falta de retenção na fonte e falta de entrega nos cofres do estado do IRS (Imposto de Capitais), no ano de 1993, no valor de 87.297$00, conforme a nota de apuramento junta, cfr. fls. 20 dos autos;

C) Dá-se por reproduzido, para todos os efeitos legais, o teor da Nota de Liquidação de fls. 20, da qual consta, para além dos elementos referidos em B), o seguinte:

“NOTA: Os juros compensatórios são contados desde o termo do prazo para entrega das retenções respectivas até à data da liquidação ou da entrega da declaração caso tenha natureza de imposto por conta”.

D) A liquidação impugnada foi paga a 20.11.1998, cfr. fls. 99;

E) A Liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), na importância de 4.812.482$00 e de juros compensatórios, no valor de 2.836.802$00, relativamente ao ano de 1993, foram objecto de Impugnação por B………. e C………., estando a correr termos, neste tribunal, a acção judicial respectiva, sob o n.º TAF 3518/2004, cfr. fls. 110 a 126;

F) A Impugnação referida em D) [(É manifesto o lapso: escreveu-se D) onde se queria escrever E).)] encontra-se em fase de instrução, cfr. Informação de fls. 135.

Factos não Provados:

Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa».

2. 2 DE FACTO E DE DIREITO

2.2. 1 NOTAS PRÉVIAS

2.2.1. 1 Antes do mais, uma breve nota no sentido de justificar por que, apesar do valor do processo (Esc. 87.297$00, equivalente a € 435,44) não atingir a alçada dos tribunais tributários de 1.ª instância – que, nos termos do disposto no art. 280.º, n.º 4, do CPPT, e 6.º, n.º 2, do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) aprovado pela Lei n.º 13/2002, de 19 de Fevereiro, é de ¼ das alçada dos tribunais judiciais de 1.ª instância e que foi sucessivamente de € 935,25 e de € 1.500,00 (A alçada dos tribunais judiciais de 1.ª instância foi fixada em Esc. 750.000$00 – quantia convertida em € 3.740,98 nos termos do Decreto-Lei n.º 323/2001, de 17 de Dezembro – pelo art. 24.º, n.º 1, da Lei da Organização e Funcionamento dos Tribunais Judiciais, aprovada pela Lei n.º 3/99, de 13 de Janeiro, e em € 5.000,00 pelo art. 31.º, n.º 1, da Lei da Organização e Funcionamento dos Tribunais Judiciais, aprovada pela Lei n.º 52/2008, de 28 de Agosto.) – se irá conhecer do recurso.

É que o processo, apesar de apenas ter sido remetido ao Tribunal Tributário de 1.ª instância de Aveiro e aí autuado em 20 de Fevereiro de 2003, deu entrada na Repartição de Finanças em 28 de Abril de 1998, devendo considerar-se instaurado nesta data, na qual os tribunais tributários ainda não tinham alçada, que apenas foi introduzida, exclusivamente para os processos de impugnação judicial e de execução fiscal, com a entrada em vigor do CPPT, em 1 de Janeiro de 2000, nos termos do disposto no art. 4.º do Decreto-Lei n.º 433/99, de 26 de Outubro, que o aprovou (Note-se, no entanto, que nos termos desse artigo, o CPPT só se aplicava aos processos instaurados a partir dessa data, sendo que só a partir de 5 de Julho de 2001, com a entrada em vigor da Lei n.º 15/2001, de 5 de Junho, e nos termos do respectivo art. 12.º, o CPPT passou a ser aplicado aos processos pendentes regulados pelo CPT.) e alargada a todos os restantes processos pelo ETAF, que entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2004, nos termos do disposto no art. 7.º da referida Lei n.º 13/2002, na redacção que lhe foi dada pelo art. 2.º da Lei n.º 4-A/2003, de 19 de Fevereiro.

Já na data em que foi proferida a sentença – 24 de Janeiro de 2011 – o art. 6.º, n.º 6, do ETAF em vigor dispõe que «A admissibilidade dos recursos por efeito das alçadas é regulada pela lei em vigor ao tempo em que seja instaurada a acção».

Ora, porque, como ficou já dito, na data em que foi instaurada a impugnação judicial a lei não fixava alçadas para os tribunais tributários, há que conhecer do recurso independentemente do seu valor.

2.2.1. 2 Outra breve nota apenas para referir que, apesar de ser jurisprudência assente que, liquidado adicionalmente imposto e juros compensatórios, a impugnação autónoma destes últimos só é possível se o contribuinte, aceitando a liquidação do imposto, pretende atacar a liquidação dos juros compensatórios com fundamento exclusivo em vício ou ilegalidade própria desta liquidação, designadamente a falta de verificação dos pressupostos legais de que a mesma depende, no caso o Tribunal a quo decidiu expressamente que nada obstava à impugnação judicial autónoma dos juros compensatórios – sendo que nessa parte a decisão transitou em julgado –, desde que nesta se não invocassem vícios próprios da liquidação do imposto. Por isso, entendeu conhecer apenas do vício de falta de fundamentação.

2.2. 2 A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR

Dito isto, a Impugnante pediu ao Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Aveiro que anulasse a liquidação dos juros compensatórios respeitantes à liquidação adicional de IRS com fundamento em falta de fundamentação porque entende que a liquidação dos juros deveria indicar, pelo menos, o prazo da respectiva contagem e a taxa ou taxas aplicadas e que na notificação por que lhe foi comunicada a liquidação não é indicada «uma só razão de facto nem de direito».

A sentença considerou que na notificação se refere «a natureza dos juros exigidos, devidos a rendimentos de capitais, do ano de 1993, no valor de 87.297$00» e que «[o]s juros compensatórios são contados desde o termo do prazo para entrega das retenções respectivas até à data da liquidação ou da entrega da declaração caso tenha natureza de imposto por conta», motivo por que «a notificação revela-se em conformidade com as exigências plasmadas nas normas em vigor à data do facto tributário, tornando cognoscível à Impugnante a razão de ser da liquidação».

Mais considerou que, apesar da notificação não fazer referência à taxa ou taxas aplicadas, «essa omissão não é cominada como falta ou insuficiência de fundamentação», pois «a notificação não é um pressuposto de validade das liquidações, antes configurando um mero requisito da sua eficácia» e que, não tendo a Impugnante usado oportunamente do mecanismo previsto no art. 22.º do Código de Processo Tributário (CPT), aquela irregularidade da notificação se deve ter como sanada.

A Impugnante discorda da sentença e dela recorre com o fundamento de que foi feito errado julgamento quando se considerou que a liquidação estava suficientemente fundamentada, pois a fundamentação que foi externada não lhe permite ficar a conhecer os motivos por que a AT lhe imputa a culpa pelo atraso na liquidação do imposto, nem o período por que foram contados os juros, nem a taxa ou taxas que foram aplicadas na contagem dos mesmos.

Assim, a questão a apreciar e decidir, como deixámos dito em 1.8, é apenas a de saber se a liquidação de juros compensatórios impugnada está suficientemente fundamentada.

2.2. 3 DA FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO

É inquestionável que a liquidação de juros compensatórios, como acto tributário que é, está sujeita a fundamentação. Na verdade, a fundamentação é um dos elementos constitutivos do acto administrativo tributário, acarretando a sua falta, obscuridade, contradição ou insuficiência a anulabilidade do acto (cfr. arts. 125.º e 135.º do Código de Procedimento Administrativo (CPA) (Note-se que, à data, ainda não tinha entrado em vigor a Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, e que passou a regulamentar a fundamentação dos actos tributários.). O dever de fundamentação mereceu mesmo consagração constitucional (art. 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa (Na redacção da Lei Constitucional de 25 de Novembro de 1992, em vigor à data.) (CRP)) e era também imposto pelos arts. 19.º, alínea b), 21.º, n.º 1, e 82.º do CPT, em vigor à data.

Da argumentação aduzida na sentença resulta que esta lavrou num erro: confundiu a falta de fundamentação, que era o vício invocado pela Impugnante, com a falta de comunicação dos fundamentos. O vício que foi invocado pela Impugnante, como resulta inequivocamente do teor da petição inicial e a própria sentença reconheceu na identificação das questões a dirimir, foi a falta de fundamentação e, por isso, a única questão que realmente importa é a de saber se a liquidação estava ou não fundamentada e não a de saber se tal fundamentação foi ou não notificada à Contribuinte (Para maior desenvolvimento sobre a distinção entre acto de notificação e acto notificado, vide JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume I, anotação 3 a) ao art. 37.º, págs. 349 a 351.), pois esta irregularidade da notificação, tal como a própria falta de notificação, como é sabido e constitui jurisprudência pacífica, não releva para efeitos da validade do acto, mas apenas para efeitos da sua eficácia (cfr. art. 64.º, n.º 1 do CPT, em vigor à data, que hoje tem correspondência no art. 36.º, n.º 1, do CPPT). Na verdade, o acto de notificação de um acto administrativo ou tributário é um acto exterior e posterior a este e os vícios que afectem a notificação, podendo determinar a ineficácia do acto notificado, são insusceptíveis de produzir a sua invalidade por não terem a ver com o próprio acto ou com os seus pressupostos.

Por isso, mal se compreende que, tendo sido pedido ao Tribunal que sindicasse a legalidade da liquidação impugnada em face das exigências legais de fundamentação, a sentença tenha “resvalado” para a irregularidade da notificação e, designadamente, que se invoque o disposto no art. 22.º do CPT. É certo que, na falta ou insuficiência de fundamentação do acto a notificar, o acto de notificação terá necessariamente de reflectir essa deficiência; mas daí não resulta, como é óbvio, que o acto de notificação enferme de qualquer deficiência.

Ora, o art. 22.º do CPT (Nos termos do art. 22.º do CPT, que constituiu uma inovação deste código inspirada no art. 31.º do Decreto-Lei n.º 267/85, de 16 de Julho – Lei de Processo nos Tribunais Administrativos –, se a notificação do acto tributário não contiver a sua fundamentação legal ou omitir alguns dos seus requisitos, o contribuinte, nos trinta dias seguintes à notificação ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação, se inferior, pode requerer a notificação da declaração fundamentadora ou a passagem de certidão que a contenha (cfr. n.º 1), sendo que, se usar dessa possibilidade, o início do prazo para reclamar ou impugnar judicialmente o acto se difere para a data da notificação ou da entrega da certidão requerida (cfr. n.º 2).) – a que hoje corresponde o art. 37.º do CPPT – visa permitir a sanação de deficiências dos actos de notificação (Mais concretamente, o artigo «reporta-se aos casos de falta de indicação, na notificação, da fundamentação do acto notificado, dos meios de reacção contra ele, do prazo para os utilizar e dos outros requisitos que estejam previstos especialmente nas leis tributárias, sem incluir os indicados no n.º 9 do art. 39.º» (JORGE LOPES DE SOUSA, ibidem), sendo que esta referência ao n.º 9, hoje n.º 11, do art. 39.º do CPPT deve, no caso sub judice, entender-se como resultante do art. 68.º do Código do Procedimento Administrativo (após a revogação do art. 30.º da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 267/85, de 16 de Julho).) e não corrigir ou sanar deficiências do acto notificado, designadamente quanto à sua falta ou insuficiência de fundamentação; o art. 22.º do CPT não tem como escopo que a AT aduza nova fundamentação ou que complemente a que externou aquando da prática do acto.

Tendo isto presente, cumpre então verificar se o acto de liquidação dos juros compensatórios se pode considerar suficientemente fundamentado, sendo que a Impugnante, na petição inicial como nas alegações de recurso, sustenta que a declaração externada pela AT a título de fundamentação não lhe permite saber por que lhe foi imputada a culpa pelo atraso na liquidação do imposto a que se referem os juros compensatórios, nem qual foi o prazo considerado na contagem dos mesmos, nem a taxa ou taxas que foram utilizadas nessa contagem. Vejamos:

Antes do mais, recordemos as disposições legais que, à data da liquidação, regulavam os juros compensatórios em sede de IRS, ou seja, o art. 83.º, na redacção inicial e o art. 83.º do CPT, na redacção do Decreto-Lei n.º 7/1996, de 7 de Fevereiro:

Dizia o art. 83.º do CIRS, naquela redacção:

«1- São devidos juros compensatórios quando, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido, bem como quando for retardada a entrega do imposto retido ou do que o deveria ter sido no âmbito da substituição tributária ou do imposto que autonomamente deva ser liquidado e entregue nos cofres do Estado.

2- Para efeitos do disposto no número anterior, considera-se também haver lugar a juros compensatórios quando, por facto imputável ao contribuinte, este aufira reembolso superior ao devido.

3- Os juros compensatórios contam-se dia a dia desde o termo do prazo de apresentação da declaração ou o termo do prazo de entrega do imposto retido ou autonomamente liquidado ou do que o devia ter sido até ao suprimento ou correcção da falta que motivou o retardamento da liquidação.

4- Entende-se haver sempre retardamento da liquidação do imposto quando as declarações de rendimentos a que se refere o artigo 57.º sejam apresentadas fora dos prazos estabelecidos.

5- A taxa de juros compensatórios corresponde à taxa básica de desconto do Banco de Portugal em vigor na data em que se tiver iniciado o retardamento da liquidação, da entrega do imposto retido ou do que o deveria ter sido ou da entrega do imposto que autonomamente deva ser liquidado e entregue nos cofres do Estado, acrescida de cinco pontos percentuais.

6- Os juros compensatórios devidos serão liquidados conjuntamente com:

a) O imposto devido, sempre que a liquidação ou o apuramento deste devam ser efectuados pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos;

b) O imposto retido ou que o deveria ter sido, bem como o imposto que autonomamente deva ser liquidado e entregue nos cofres do Estado, sempre que as entidades devedoras cumpram as obrigações de entrega fora dos prazos legalmente estabelecidos».

Por seu turno, o art. 83.º do CPT, na referida redacção, dispunha:

«1- Em caso de atraso na liquidação por motivo imputável ao contribuinte, são devidos juros compensatórios.

2- Os juros compensatórios contam-se dia a dia desde o termo do prazo de apresentação da declaração, da entrega do imposto retido ou do que o devia ter sido ou do cumprimento da obrigação, até ao suprimento ou correcção da falta que motivou o retardamento da liquidação.

3- Os juros compensatórios não serão devidos, em caso de erro do contribuinte evidenciado na declaração, a partir dos 180 dias posteriores à apresentação desta ou, em caso de falta apurada em acção de fiscalização, a partir dos 90 dias posteriores à sua conclusão.

4- A taxa de juros compensatórios corresponde à taxa básica de desconto do Banco de Portugal em vigor no momento do início do retardamento depois da liquidação do imposto, acrescida de cinco pontos percentuais».

Como é sabido, as exigências de fundamentação variam conforme as circunstâncias concretas, designadamente o tipo de acto, a não participação do interessado no procedimento anterior ao acto ou, no caso da participação, a extensão desta. No que respeita aos juros compensatórios, admitimos que as exigências de fundamentação sejam reduzidas ao mínimo. Eventualmente, ainda que com algumas reservas, admitimos que nem sequer se exija a referência à norma legal ao abrigo do qual os juros foram liquidados, pois é do conhecimento geral que se o atraso na liquidação do imposto devido for imputável ao contribuinte há lugar à liquidação de juros compensatórios.

Admitimos ainda que se considere que a fundamentação do “atraso na liquidação por motivo imputável ao contribuinte” se baste com a mera referência ao acto omitido que o originou, ou seja, com a referência – que a sentença na alínea B) dos factos que deu como provados considerou poder extrair-se da notificação, sendo que nessa parte não vem posta em causa – de que os juros compensatórios são «devidos pela falta de retenção na fonte e falta de entrega nos cofres do estado do IRS (Imposto de Capitais), no ano de 1993».

Também no que se refere à culpa, aceitamos que a fundamentação se baste com a descrição da conduta quando, como no caso, esta assuma a natureza de ilícito. Na verdade, a doutrina e a jurisprudência têm vindo a defender a tese de que quando uma determinada conduta constitui um facto qualificado por lei como ilícito se deve fazer decorrer dessa conduta – por ilação lógica – a existência de culpa (não porque a culpa se presuma, mas por ser algo que, em regra, se liga ao carácter ilícito-típico do facto praticado) e que, por essa via, se deve partir do pressuposto de que existe culpa sempre que a actuação do contribuinte integra a hipótese de qualquer infracção tributária (A este propósito, vide o acórdão desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 16 de Dezembro de 2010, proferido no processo com o n.º 578/10, publicado no Apêndice ao Diário da República de 26 de Maio de 2011 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2010/32240.pdf), págs. 1931 a 1936, também disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/d00ec90cb602b52e8025780f0051a7b4?OpenDocument.).

No entanto, há ainda uma declaração mínima que se nos afigura indispensável para que se cumpram as exigências legais de fundamentação que visam, afinal, que o contribuinte possa optar conscientemente entre o conformar-se com o acto, aceitando a sua legalidade, ou contra ele reagir administrativa ou contenciosamente. Nesse conteúdo mínimo da declaração fundamentadora deverá conter-se a referência ao montante de imposto sobre o qual foram liquidados os juros compensatórios, à taxa ou taxas aplicáveis e ao período de tempo em que tais juros são exigíveis (Neste sentido, o acórdão desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 11 de Fevereiro de 2009, proferido no processo com o n.º 1002/08, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Abril de 2009 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2009/32210.pdf), págs. 241 a 244, também disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/afda64de2d8db9438025755f0041b823?OpenDocument.).

Só perante esses elementos o contribuinte poderá verificar se a liquidação foi ou não efectuada de acordo com a lei e o tribunal, se tal lhe for solicitado, poderá desempenhar a sua tarefa de sindicância dessa legalidade. Ora, no caso sub judice não há indicação de qualquer desses elementos: não há qualquer indicação do montante do imposto sobre o qual foram liquidados os juros compensatórios; não há referência à taxa ou taxas aplicadas na liquidação dos juros; não há qualquer menção das datas que terão sido consideradas como sendo as do início e do termo do prazo de contagem desses juros, sendo que a inscrição que, a este respeito, consta da nota de liquidação e que ficou transcrita na alínea C) dos factos que a sentença deu como provados é de todo inócua, pois se limita a reproduzir o texto da lei, sem nada concretizar sobre as datas que foram efectivamente consideradas, que era o que se exigia da declaração fundamentadora.

Como deixámos já dito, é de afastar a possibilidade de sanação dessas deficiências da fundamentação ao abrigo do art. 22.º do CPT, que se destina apenas a sanar as deficiências da notificação.

Nem se diga que estamos perante mera operação aritmética e que, por isso, não se requeria maior detalhe na sua fundamentação, pois, antes da aplicação da taxa ao montante de imposto, essa sim mera operação aritmética, haverá que determinar qual o imposto sobre o qual devem ser liquidados os juros, qual a taxa ou taxas aplicáveis e qual o período sobre o qual devem ser contados.

No caso, a AT, na declaração de motivos que externou, não faz qualquer referência a esses elementos e, assim, não podemos ter a fundamentação como suficiente.

A sentença recorrida, porque decidiu em sentido diverso, será revogada nessa parte.

2.2. 4 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos seguintes conclusões:

I- O art. 22.º do CPT (a que hoje corresponde o art. 37.º do CPPT) concede ao contribuinte uma faculdade para os casos em que a comunicação do acto enferme de algumas deficiências; não lhe impõe um comportamento com vista a permitir à AT fundamentar a posteriori um acto que não esteja devidamente fundamentado.

II- A fundamentação de uma liquidação de juros compensatórios deve dar a conhecer, no plano factual, o montante de imposto sobre o qual incidem os juros, a taxa ou taxas aplicáveis e o período da sua contagem.

III- Se a declaração fundamentadora da liquidação de juros compensatórios não refere esses elementos, esse acto enferma do vício de forma por falta de fundamentação, a determinar a sua anulabilidade.

* * *

3. DECISÃO

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em conceder provimento ao recurso e, em consequência, revogar a sentença na parte recorrida, julgar a impugnação judicial procedente e anular a liquidação de juros compensatórios impugnada.

Sem custas.

Lisboa, 30 de Novembro de 2011. – Francisco Rothes (relator) – Pedro Delgado - Dulce Neto.