0656/15.0BECTB - Supremo Tribunal Administrativo

ACORDAM NA SECÇÃO DE CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO RELATÓRIO A …………., LDA. , e respectivo sócio-gerente B………… e sócios C………… e D……………… , devidamente identificados nos autos, intentaram no Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco (TAF) acção administrativa comum contra o MINISTÉRIO DAS FINANÇAS , [posteriormente corrigido para o ESTADO PORTUGUÊS ] peticionando a condenação deste no pagamento de uma indemnização a título de responsabilidade civil extracontratual do Estado. Por decisão do TAF de Castelo Branco datada de 08 de Janeiro de 2019, a acção administrativa foi julgada totalmente improcedente. Os Autores apelaram para o TCA Sul e este, por acórdão proferido a 08 de Abril de 2021, com um voto de vencido, negou provimento ao recurso, confirmando integralmente a sentença recorrida. Os Autores, de novo inconformados, interpuseram o presente recurso de revista, tendo na respectiva alegação, formulado as seguintes conclusões: Para que o Recurso de Revista aqui em causa seja admitido e apreciado mostra-se necessário, na senda das decisões deste STA e em cumprimento do estipulado no art.º 150º do CPTA, que esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou que a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do Direito; A questão relativa a liquidações adicionais de impostos, in casu , IVA, decorrente de atos inspetivos efetuadas pelos Serviços da AT é matéria do dia a dia da vida económico-social, dando azo a abundantes e controversos dissensos entre os entes estatais (através dos seus serviços competentes) e os contribuintes, pessoas singulares ou (e sobretudo) pessoas coletivas; Mostrando-se, assim, completamente pertinente, de todos os pontos de vista que sobre a mesma se direcionem e com uma acuidade fulcral na perspetiva de vários princípios fundantes que se exigem (desde logo em sede de CRP) sejam cumpridos e realizados na prossecução da Justiça quando se apreciam tais dissensos e se busca a solução “ideal” (que mais não é a que a materialização da ratio legis aplicável) para os dirimir; Sendo certo que “ O preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina ”; Bem como, “ Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio ”; Como a questão ou questões a apreciar nesta sede de Recurso de Revista diz respeito a liquidações adicionais de IVA que vieram a ser consideradas ilícitas e que foram efetuadas de forma culposa pelos agentes do Estado, o que foi conditio sine qua non para a ocorrência de danos irreparáveis na normal atividade (até na sobrevivência) duma empresa, tal situação e suas vicissitudes jurídicas é suscetível de ser repetida num número indeterminado de casos futuros, urgindo, por isso, sedimentar procedimentos e sobretudo proclamar e estabelecer DEFINITIVAMENTE as regras pelas quais tal responsabilidade do Estado é, ou não, aferida, efetivada e materializada; Ademais, para além da matéria de direito, o que aqui está em causa é também relevante e suscetível de causar discussão, dúvidas, temores e até alarme, a nível social; Mostrando-se, ainda, que o Tribunal recorrido fez uma aplicação deficitária e errada do direito aplicável ao assunto aqui em liça, urgindo, assim, et pour cause , que este Tribunal de Recurso tenha o mister, a arte, a sabedoria e a legitimidade formal, para fazer uma melhor aplicação de tal direito, é dizer para fazer “ A ” aplicação de direito definitiva e acertada; Por tudo quanto vem de se expor e fundamentar deverá o presente Recurso, em sede da apreciação preliminar sumária a que vai ser sujeito, ser reconhecido como contendo e preenchendo os pressupostos legal e doutrinalmente previstos para a sua admissão; No que tange à alegação recursiva de ordem material e casuística, ou seja, à apreciação do mérito intrínseco a este Recurso e ao demérito da Decisão recorrida, que deverá desembocar na sua revogação por se mostrar injusta e contrária ao direito aplicável, os recorrentes reafirmam o teor da sua fundamentação vertida no corpo desta peça e pugnam pela procedência da sua argumentação que lhes dará o vencimento de causa pretendido; Pois que, tendo em conta a matéria de facto assente, constante da Decisão recorrida e que se transcreveu na parte que se mostra mais pertinente e acutilante para as pretensões dos recorrentes, não pode deixar de se concluir que: A sentença recorrida apesar de reconhecer, de forma expressa e objetiva, a existência de factos ilícitos e culposos emergentes do funcionamento anormal dos Serviços e de ter, também, reconhecido que houve danos causados aos recorrentes em virtude e por força de tal conduta culposamente ilícita (danos não liquidados/apurados em termos exatos mas a apurar e liquidar em sede de execução de sentença), acaba por, de forma ilegal e errada, não reconhecer a existência do nexo de causalidade adequado entre tais atos (ilícitos e culposos) e os danos efetivamente sofridos pelos recorrentes; É incontornável que os factos ilícitos e culposos praticados pelos Serviços emanam da emissão por estes de liquidações adicionais de IVA e correspondentes juros compensatórios o que fizeram, de forma grosseiramente culposa e até altaneira, em violação e oposição aos normativos legais aplicáveis, com várias origens e categorias, que não podiam ignorar e que estavam obrigados a cumprir e aplicar; Tendo sido estas liquidações ilegais de IVA a fonte e a origem dos danos provocados aos recorrentes ao desencadearem, automaticamente, o subsequente e previsto processo de execução de que ela, sistematicamente, é parte integrante, ou permita-se a expressão metafórica, de que ela é a “mãe criadora” o que faz com que tal “mãe” ao gerar um fruto ilícito comunique tal patologia a todos os demais rebentos, é dizer, que o título executivo obtido por força do ato ilícito comunicou tal ilegalidade, de forma inexorável e fatal a todo o processo executivo tornando-o, et pour cause , igualmente, ilegal; Sendo certo que tais liquidações adicionais de IVA vieram a ser declaradas ilegais pela própria AT, ou seja, a ilegalidade era tão evidente e tão facilmente detetável que foram os próprios Serviços a reconhecê-la sem necessidade, como é usual, da mesma ilegalidade ser decretada em sede judicial; E, reforçando toda a atuação eivada de laxismo, negligência e culpa, por parte da AT, tal declaração de ilegalidade, com as suas consabidas consequências ao nível dos processos executivos em curso, em perfeita e total oposição ao previsto e exigido no art.º 57º , nº 1 da LGT , a AT levou não os 4 meses aí previstos, mas sim, quase dois anos a proferir a decisão relativa à Reclamação Graciosa apresentada pelos recorrentes que deu origem a tal Decisão; E este modus operandi é ainda mais reprovável e juridicamente relevante porque, como é curial, óbvio e resulta da normalidade das coisas, a AT durante todo o tempo que demorou a proferir tal Decisão não ignorava, melhor, bem sabia, que os processos executivos com origem em tais atos ilegais estavam a fazer o seu caminho normal, ou seja, que os mecanismos automáticos de execução de dívidas ao fisco (como as penhoras de bens, direitos, créditos ou outros) estavam em marcha e tudo levavam de enxurrada; Não sendo admissível que se diga, muito menos se erija como fundamento absoluto e inderrogável para fundamentar uma decisão inaudita e incompreensível, que qualquer “prestação de garantia” ou “pedido de dispensa da mesma” seria panaceia para curar tais desmandos e que evitaria os aludidos e reais danos sofridos pelos recorrentes; Porque nunca os recorrentes tiveram capacidade, de que tipo fosse, para prestar a caução idónea exigida e exigível para estancar os processos executivos e num juízo de prognose póstuma, com base nos “usos” mas também nos meandros formais e até pessoais do caso concreto e suas vicissitudes, nunca previram como séria a hipótese de que alguma “dispensa de caução” lhes fosse concedida, razões pelas quais, à falta de melhor, foram através da Reclamação Graciosa ( que, no máximo, ao fim de 4 meses serviria os seus intentos ) tentar estancar a sangria, tentar a sobrevivência da empresa; Só não tendo logrado tal desiderato porque o agente do Estado, a AT, não se bastou com a prática de um ato culposamente ilícito (liquidações de IVA) pois, ainda se deu ao luxo, desplante e petulância (ou será apenas incompetência?) de praticar um outro da mesma índole ao não cumprir os ditames legais previstos para o procedimento de Reclamação Graciosa e seus prazos; Violando, assim, e de forma clamorosa e inaceitável, a Lei 67/2007 , de 31/12, a Lei Geral Tributária e ainda os princípios fundantes da Segurança, Confiança e da Adequada Administração da Justiça previstos e proclamados na Constituição da República Portuguesa (art.º 22º entre outros); Não sendo despiciendo, bem pelo contrário, o facto de no Acórdão aqui recorrido a Exmª Juíza Desembargadora Catarina Vasconcelos ter lavrado um voto de vencida, em oposição ao teor do mesmo, onde, para além do mais, diz que, e citamos “ Julgo que a execução decorre da ilegal emissão das liquidações, não é um procedimento estanque ou uma abstração, impondo-se, in casu, a consideração dos factos concretos que lhe deram origem ” (sublinhado e itálico nossos); Feita a devida interpretação/integração da matéria de facto dada como provada ao direito que lhe é aplicável por força da dogmática legal positivada, e depois de uma exegética assertiva e acertada, a subsunção daí decorrente não poderá, silogisticamente, ter outro resultado que não seja alterar a Decisão proferida pelo TCAS e a prolação de uma outra que vá no sentido do aqui pedido pelos recorrentes É dizer, reconhecer a responsabilidade extracontratual do Estado, o direito aos recorrentes a serem devidamente ressarcidos pelos danos que a atuação ilícita deste lhes causou, danos esses, porque ainda não liquidados, a apurar em sede de execução de sentença». O recorrido Estado Português apresentou contra-alegações, tendo concluído do seguinte modo: (…) MÉRITO DO RECURSO A acção proposta pelos AA. e Recorrentes, tal como configurada na petição inicial, é uma acção para efectivação de responsabilidade civil extracontratual do Estado por alegados danos decorrentes da actuação da Autoridade Tributária em sede de execução coerciva para cobrança de IVA; O Douto Acórdão ora recorrido, à semelhança da Douta sentença prolatada em sede de 1ª instância, pronunciou-se, de forma exaustiva e clara, sobre a questão colocada ao tribunal para decisão: a verificação dos requisitos da responsabilidade civil extracontratual do Estado decorrente da actuação ora referida entidade (AT) e da consequente obrigação de indemnizar, enumerando-os, avaliando do seu preenchimento e concluindo que, não se verificando o pressuposto de nexo de causalidade, o recurso de Apelação teria de improceder; O Douto Acórdão ora recorrido procedeu uma correcta subsunção jurídica da matéria de facto provada e que o recorrente não impugnou/contestou, ao concluir que não estão preenchidos os pressupostos do dever de indemnizar no âmbito da responsabilidade civil extracontratual do Estado, in casu, por inexistência do necessário nexo de causalidade; Os Recorrentes imputam ao Douto Acórdão ora recorrido o vício de erro de julgamento , pois entendem que foi a acção executiva instaurada pela Autoridade Tributária para a cobrança coerciva de IVA que originou os alegados danos cujo ressarcimento reivindicam; Os Recorrentes, em bom rigor, fazem tábua-rasa do imprescindível requisito de nexo de causalidade adequada, enquanto garante do dever de indemnizar por parte do Recorrido, R. Estado Português, no âmbito já referido na conclusão 10ª ; As liquidações adicionais de IVA, levadas a cabo pela Autoridade Tributária, foram notificadas à sociedade recorrente, que não procedeu ao seu pagamento no prazo devido nem posteriormente, a qual, por iniciativa própria, optou, por sua conta e risco, pela instauração de reclamação graciosa, tendo posteriormente efectuado pedido de constituição de Tribunal Arbitral ao Centro de Arbitragem Administrativa; A reclamação graciosa veio a ser decidida a favor da sociedade recorrente, sendo certo que tal reclamação, tal como o procedimento de resolução de diferendo no quadro da arbitragem, não tem, de per si , o efeito de impedir a execução da dívida; Foi a falta de acção da parte da sociedade recorrente que levou a esse prosseguimento, não a liquidação, pois a lei permite ao particular que, ainda que não pague, evite o cumprimento coercivo da dívida ; Foi a não utilização do(s) expediente(s) que a lei faculta ao interessado que pretenda obter a suspensão da execução, que deu causa à produção dos danos ; Ou seja, a falta de atribuição de efeito suspensivo à reclamação, por omissão do uso pelo interessado do expediente que a lei lhe faculta para o efeito, actuou como condição dos danos ocorridos, dado que estes resultaram precisamente do prosseguimento da execução, a qual poderia ter sido evitada pela Recorrente ; Assim, não pode considerar-se verificado o nexo de causalidade entre a liquidação de imposto e os danos sofridos pela sociedade recorrente ; Pelo que, não estando preenchido um dos pressupostos da responsabilidade civil por parte do R. Estado Português no âmbito da responsabilidade civil extracontratual, cuja verificação é cumulativa, não existe». O “recurso de revista” foi admitido por acórdão deste STA [formação a que alude o nº 6 do artº 150º do CPTA], proferido em 13 de Julho de 2021, tendo-se ali consignado, entre o mais: « (…) Os autores e aqui recorrentes accionaram o Estado a fim de obterem a condenação do réu a indemnizá-los pelos prejuízos advindos de uma execução fiscal fundada em liquidações adicionais de IVA àquela sociedade por quotas e eivadas de ilegalidade. O TAF e o TCA (por maioria) entenderam que os danos invocados não tiveram por causa tais liquidações, mas apenas o mero prolongamento – a que os autores poderiam ter obstado – da ulterior execução fiscal, legitimamente instaurada. De modo que, por falta do indispensável nexo causal, as instâncias convieram na improcedência da acção. Na sua revista, os autores insurgem-se contra tal desfecho. Ora, a solução das instâncias, ao cindir a execução fiscal das liquidações ilegais formadoras do título executivo, mostra-se logo suficientemente controversa para justificar a admissão da revista – a fim de se reanalisar o assunto, relacionado com o processo de causalidade. Por outro lado, a revista trata de «themata» facilmente repetíveis e, por isso mesmo, carecidos de directrizes a enunciar pelo Supremo. (…)» Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. FUNDAMENTAÇÃO MATÉRIA DE FACTO A matéria de facto assente nos autos, é a seguinte : A sociedade Autora tem como objeto social a prestação de serviços de construção civil e electricidade, corte de árvores e limpeza florestal, som e iluminação (conforme certidão permanente do registo comercial, a fls. 55 do documento nº 006399808 [1] do SITAF); Em 31-08-2011 foi remetido à sociedade Autora, após uma inspeção dos Serviços Tributários à respetiva contabilidade, o Relatório de Inspeção Tributária, o qual propunha correcções de natureza meramente aritmética em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado, nos anos de 2008 (no montante de € 224.032,63) e 2009 (no montante de € 172.473,32), num total de € 396.505,95 (conforme ofício registado e respetivo relatório, de fls. 42 a fls. 57 do processo administrativo, assim como admitido por acordo quanto à realização da inspeção: alegado pelos Autores no artigo 10º da petição inicial e não impugnado especificamente pelo Réu – artigo 83º , nº 1 do CPTA e artigo 574º , nº 2 do CPC ); Em 04-09-2011 a Administração Tributária procedeu às liquidações adicionais correspondentes às correcções propostas no Relatório da Inspeção Tributária assim como dos respetivos juros compensatórios (conforme print do sistema informático da Administração Tributária, de fls. 61 a fls. 67 do processo administrativo); Em 13-09-2011 a sociedade Autora foi notificada para proceder ao pagamento, até ao dia 30-11-2011, do montante correspondente às liquidações adicionais referidas na alínea precedente (admitido por acordo: alegado pelos Autores no artigo 11º da petição inicial e não impugnado especificamente pelo Réu – artigo 83º , nº 1 do CPTA e artigo 574º , nº 2 do CPC ); A sociedade Autora não pagou essas quantias (admitido por acordo: alegado pelos Autores no artigo 14º da petição inicial e não impugnado especificamente pelo Réu – artigo 83º , nº 1 do CPTA e artigo 574º , nº 2 do CPC ); Em 29-12-2011 a sociedade Autora foi citada para o processo de execução fiscal nº 0647201101002805, referente a dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado – IVA, do período de janeiro de 2008 a dezembro de 2009, no montante total de € 437.019,11 e correspondentes às liquidações adicionais efetuadas e referidas na alínea C) (conforme ofício de citação e respetivas certidões de dívida em anexo ao mesmo, de fls. 69 a fls. 117 do documento nº 006399808 [1] do SITAF); No ofício de citação, no campo “Evolução processual por falta de pagamento”, mencionava-se o seguinte: “Decorrido aquele prazo sem que o pagamento da dívida exequenda e acrescido se mostre efectuado e caso não exista, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, motivo para suspender a execução, a mesma prosseguirá a tramitação legal, designadamente para efeitos da PENHORA DE BENS e demais diligências prescritas no Código de Procedimento e de Processo Tributário. NOTA: Se existir processo de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que justifique a suspensão da execução fiscal e não levar ao conhecimento desta tal facto, responderá pelo custo do processado posterior à penhora – nº 4 do artº 169º do Código de Procedimento e de Processo Tributário”; Em 31-01-2012 a sociedade E…………., Lda. comunicou à sociedade Autora que tinha deliberado proceder à conclusão das obras iniciadas pela mesma e que, à data, se encontravam por terminar, a fim de cumprir com o estabelecido com o dono da obra (conforme carta, a fls. 94 do documento nº 006399812 [118] do SITAF); Em 28-02-2012, a sociedade Autora apresentou junto do Serviço de Finanças de Oleiros uma reclamação graciosa relativamente às liquidações adicionais referidas na alínea C) (conforme comprovativo de entrega e reclamação graciosa, de fls. 01 a fls. 18 do documento nº 006399812 [118] do SITAF, assim como capa de autuação do respetivo procedimento, a fls. 1 do processo administrativo); A sociedade Autora não prestou nenhuma garantia nem requereu a isenção de prestação da mesma junto do Serviço de Finanças de Oleiros (presunção judicial [ artigo 351º do Código Civil ] que o Tribunal extrai, segundo regras da experiência, tanto das alegações das partes, como dos documentos juntos pelas mesmas e do processo administrativo: de facto, nunca a Autora alega tais factos na petição inicial; nenhum documento junta relativamente aos mesmos; na contestação apresentada pelo Ministério das Finanças [e a qual foi dada como reproduzida pelo Réu] é expressamente referido [nos artigos 40º a 50º] que a suspensão da execução depende da prestação de garantia idónea e que a executada não a prestou; igualmente, nenhum elemento consta no processo administrativo quanto a esses factos); Em 05-03-2012, o Serviço de Finanças de Oleiros remeteu a reclamação graciosa para a Direção de Finanças de Castelo Branco, por ser a entidade competente para apreciar a mesma (conforme ofício, a fls. 16 do processo administrativo); Em 17-04-2012, a Direção de Finanças de Castelo Branco decidiu remeter a reclamação graciosa para a Direção de Serviços do IVA, para efeitos de informação que auxiliasse na tomada de decisão (conforme despacho, informação e ofício, de fls. 16/verso a fls. 18 do processo administrativo); No âmbito do processo de execução fiscal, de abril de 2012 a novembro de 2012, a Administração Tributária procedeu à penhora dos créditos que a sociedade Autora detinha perante as seguintes sociedades: E………….., Ldª. (em 18-04-2012); F…………, Ldª. (em 20-04-2012); G………… SA (em 10-11-2012); H…………., Ldª. (em 14-11-2012); I…………, Ldª. (em 15-11-2012), e J…………, SA. (em 17-11-2012) (conforme ofícios de notificação, de fls. 42 a fls. 47 do documento nº 006399812 [118] do SITAF); Entre 16-05-2012 e 25-06-2012, os fornecedores da sociedade Autora K…………, Ldª., L…………, Lda., M…………, Ldª., N…………, Lda., O…………, comunicaram-lhe que lhe suspendiam o fornecimento de materiais e de serviços em virtude de débito na conta-corrente e da falta de liquidação de valores ou faturas vencidas (conforme cartas, de fls. 88 a fls. 93 do documento nº 006399812 [118] do SITAF); Em 29-05-2012 a sociedade Autora comunicou a sete dos seus oito trabalhadores a cessação dos respetivos contratos de trabalho, em virtude do “… serviço de Finanças nos terem penhorado (penhoras efectuadas incorretamente) os créditos a receber dos nossos clientes, nomeadamente E…………, Ldª. e F…………, Ldª. Assim sendo, a nossa empresa não tem condições para continuar a honrar os seus compromissos” (conforme cartas, de fls. 96 a fls. 113 do documento nº 006399812 [118] do SITAF e a fls. 1 do documento nº 006399814 [231] do SITAF; o número de trabalhadores que a sociedade Autora tinha foi admitido por acordo: alegado pelos Autores no artigo 28º da petição inicial e não impugnado especificamente pelo Réu – artigo 83º , nº 1 do CPTA e artigo 574º , nº 2 do CPC ); Em 04-06-2012, a sociedade Autora requereu à Direção de Finanças de Castelo Branco que apreciasse a reclamação graciosa o mais rapidamente possível, dado que “… a empresa está na iminência de ter que “encerrar portas”, pois os proveitos que foi tendo encontram-se penhorados e, consequentemente, não tem capacidade para honrar com os seus compromissos …” (conforme requerimento, a fls. 19 e 20 do processo administrativo); Em data não concretamente apurada (mas provavelmente em 05-06-2012), a Direção de Finanças de Castelo Branco deu conhecimento à Direção de Serviços do IVA do requerimento apresentado pela sociedade Autora, referindo que esta havia invocado prejuízos irreparáveis (conforme ofício, a fls. 24 do processo administrativo – embora a data do carimbo aposto no ofício seja impercetível, foi na data mencionada que foi enviado o ofício mencionado na alínea seguinte, pelo que o Tribunal infere que os dois ofícios terão sido enviados na mesma altura); Em 05-06-2012 a Direção de Finanças de Castelo Branco respondeu à sociedade Autora que havia solicitado esclarecimentos à Direção de Serviços do IVA tendo em vista a tomada de decisão, referindo igualmente que “Quanto à penhora de bens a mesma tem cobertura legal, no nº 7 do artº 169º do Código do Procedimento e Processo Tributário (CPPT)” (conforme ofício, a fls. 25 do processo administrativo); Em 28-08-2012, a sociedade Autora apresentou um pedido de constituição de Tribunal Arbitral ao Centro de Arbitragem Administrativa, pedindo a anulação das liquidações adicionais referidas na alínea (conforme petição inicial, de fls. 22 a fls. 35 do documento nº 006399812 [118] do SITAF; a data foi admitida por acordo: alegado pelos Autores no artigo 19º da petição inicial e não impugnado especificamente pelo Réu – artigo 83º , nº 1 do CPTA e artigo 574º , nº 2 do CPC ); Em 02-01-2013 a Diretora dos Serviços de IVA concordou com a informação prestada pelos respetivos serviços, a qual foi no sentido de que “Se os serviços prestados pela A…………, Ldª. estavam integrados no contrato de empreitada contínua da EDP, os mesmos estariam abrangidos pela regra de inversão e a liquidação do imposto e respetiva entrega nos cofres do estado caberia ao adquirente dos serviços” e que “O procedimento de faturação seguido pelo A…………, Ldª. é o que decorre da legislação aplicável à regra de inversão” (conforme despacho e informação, de fls. 48 a fls. 55 do documento nº 006399812 [118] do SITAF); Em 09.01.2013 a Direção de Serviços do IVA deu conhecimento à Direção de Finanças de Castelo Branco da informação e despacho referido na alínea precedente (conforme ofício, a fls. 26 do processo administrativo); Em 11.01.2013 a Direção de Finanças de Castelo Branco comunicou à sociedade Autora o projeto de deferir parcialmente a reclamação graciosa apresentada e para exercer o seu direito de audição (conforme ofício, a fls. 35 do processo administrativo); Em 31.01.2013 a Direção de Finanças de Castelo Branco decidiu deferir parcialmente a reclamação graciosa apresentada, determinando que o Serviço de Finanças de Oleiros fosse notificado dessa decisão e tendo a sociedade Autora tido conhecimento da mesma em 19.02.2013 (conforme despacho, informação e respetivo complemento, ofício e aviso de receção dos CTT – Correios de Portugal, de fls. 36 a fls. 41 do processo administrativo); A partir de fevereiro de 2013, o Serviço de Finanças de Oleiros não efetuou mais nenhuma penhora no processo de execução fiscal que instaurou à sociedade Autora (conforme ilação que o Tribunal retira do email que, em 29.10.2014 [e que consta a fls. 60 do processo administrativo], o Serviço de Finanças de Oleiros enviou à Direção de Finanças de Castelo Branco onde solicitou informação sobre a anulação/correção do processo de execução fiscal instaurado, e no qual é referido que “No seguimento do deferimento do processo de reclamação graciosa nº 0647201204000056, foram suspensos os PEF acima mencionados, encontrando-se na fase “F112 – Suspensão por Aguardar Produção de Efeitos” e que “… se encontram nesta fase há mais de 18 meses …”: ou seja, sendo o email de 29.10.2014, os 18 meses que refere têm como referência fevereiro de 2013; esta ilação, não foi abalada pelo requerimento que a sociedade Autora, em 08.07.2014, apresentou junto do Serviço de Finanças de Oleiros, no qual requereu que a mesma “… deixe de proceder a novos atos de penhora acabando com as ilegalidades cometidas e faça o saneamento de todo o processo …” [e que consta a fls. 56 e 57 do documento nº 006399812 [118] do SITAF], dado que nenhum outro documento, efetivando alguma penhora após fevereiro de 2013, foi junto ao processo além dos referidos ofícios de penhora de créditos na alínea M)); Em 04-03-2013 a sociedade Autora comunicou à última das trabalhadoras que detinha ao seu serviço, e que trabalhava como administrativa, a respetiva cessação do contrato de trabalho (conforme carta, a fls. 1 do documento nº 006399814 [231] do SITAF; o facto de ser a última trabalhadora que a sociedade Autora tinha e de deter a categoria de administrativa foi admitido por acordo: alegado pelos Autores no artigo 28º da petição inicial e não impugnado especificamente pelo Réu – artigo 83º , nº 1 do CPTA e artigo 574º , nº 2 do CPC ); Em 14.11.2014 a Administração Tributária comunicou à sociedade Autora que havia anulado as liquidações adicionais referidas na alínea C) , com fundamento em erro imputável aos serviços e, em consequência, anulou o respetivo processo de execução fiscal (conforme ofícios de notificação, de fls. 58 a fls. 87 do documento nº 006399812 [118] do SITAF).» 2. O DIREITO . Como supra se referiu a Autora interpôs o presente recurso de revista do acórdão proferido pelo TCA Sul em 08.04.2021 que negou provimento ao recurso que havia deduzido da decisão do TAF de Castelo Branco, que julgou improcedente o pedido de condenação de responsabilidade civil extracontratual imputado ao recorrido, imputando-lhe erro de julgamento por não haver julgado verificado o requisito do nexo de causalidade entre os factos e os danos ocorridos. Consta do acórdão recorrido, em sustento da decisão tomada: «… Da fundamentação vertida na sentença objeto de recurso são de destacar os seguintes trechos: “[H]á duas questões essenciais que podem desde já ser apreciadas e decididas: são elas, a questão atinente ao nexo de causalidade entre os danos alegados e as liquidações adicionais emitidas e a questão referente à ilicitude quanto à instauração da execução fiscal pelo Serviço de Finanças de Oleiros. Comecemos pela primeira. Na sequência de uma inspeção tributária à contabilidade da sociedade Autora, os serviços competentes da Administração Tributária emitiram diversas liquidações adicionais de IVA e correspondentes juros compensatórios, na medida em que consideraram que determinados serviços prestados pela mesma não deveriam ser considerados como serviços da construção civil e, como tal, não estariam sujeitos à regra de inversão do sujeito passivo, pelo que, caberia à mesma a respetiva liquidação. No entanto, e na sequência de uma reclamação graciosa apresentada pela sociedade Autora, foi assumido pela Administração Tributária que, afinal, os serviços em causa estariam abrangidos pela aludida regra de inversão, pelo que, não caberia à sociedade Autora mas sim ao adquirente dos respetivos serviços a correspondente liquidação e pagamento ao Estado. Em consequência, deferiu a reclamação graciosa apresentada e assumiu que tinha havido erro imputável aos serviços nas liquidações adicionais emitidas. Deste modo, verifica-se a existência de um facto ilícito e culposo para efeitos de responsabilidade civil extracontratual. (…) [A] sociedade Autora foi notificada para proceder ao pagamento, até ao dia 30-11-2011, do montante correspondente a essas liquidações adicionais, nunca o tendo feito. Esta circunstância afasta o direito a quaisquer juros indemnizatórios a que o contribuinte teria direito (nos termos do disposto nos artigos 43º da Lei Geral Tributária e 61º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – doravante, LGT e CPPT, respetivamente), na medida em que esse direito pressupõe, desde logo, o pagamento prévio da quantia liquidada. Porém, não era pelo facto de não ter direito a juros indemnizatórios que impediria a sociedade Autora de exigir judicialmente a reparação de quaisquer outros danos que essas liquidações adicionais lhe houvessem provocado, nos termos do disposto no artigo 100º da LGT , que estabelece que “A administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei”. E esta ação pretende justamente efetivar essa reparação. Contudo, da leitura da petição inicial, o Tribunal constata que todos os danos alegados tiveram como única e exclusiva causa a execução fiscal que foi instaurada à sociedade Autora, pelo Serviço de Finanças de Oleiros, como consequência do não pagamento das liquidações adicionais, mormente, as penhoras de créditos que foram efetuadas no âmbito da mesma. (…) Deste modo, face às alegações dos Autores, o Tribunal não descortina quaisquer danos que lhes possam ter advindo pelo facto da Administração Tributária ter emitido as liquidações adicionais em causa, pelo que, não se verificando o necessário nexo de causalidade, sob este prisma a ação improcede. Importa, então, analisar a questão da instauração da execução fiscal e subsequentes penhoras efetuadas nesse âmbito. A questão que se suscita aqui, já não se prende com o nexo de causalidade mas sim com a ilicitude da atuação do Serviço de Finanças de Oleiros (…). [A] instauração da execução fiscal não foi ilegal, dado que retardar a instauração da mesma corresponderia a conceder uma moratória à sociedade Autora. E a Administração Tributária encontra-se expressamente proibida de o fazer, tal como é estatuído pelo artigo 36º , n.º 3 da LGT , que dispõe que “A administração tributária não pode conceder moratórias no pagamento das obrigações tributárias, salvo nos casos expressamente previstos na lei”. Aliás, se o fizesse, o Chefe do Serviço de Finanças de Oleiros – caso se demonstrasse que o fez a título doloso - poderia incorrer em responsabilidade disciplinar ou criminal (nos termos do artigo 85º , nº 4 do CPPT ), suscetível de fundamentar igualmente a respetiva responsabilidade tributária subsidiária, a efetivar mediante reversão da respetiva execução fiscal (conforme impõe o artigo 85º , nº 3 do CPPT e decorre do artigo 23º da LGT ). Daí que, ao ter extraído a correspondente certidão de dívida e ter instaurado a execução fiscal após o termo do prazo de pagamento voluntário que a sociedade Autora dispunha para o efeito, o Serviço de Finanças de Oleiros mais não fez que cumprir com o disposto nas leis tributárias, mormente com o estabelecido no artigo 88º do CPPT , cujo nº 1 estabelece que “Findo o prazo de pagamento voluntário estabelecido nas leis tributárias, será extraída pelos serviços competentes certidão de dívida com base nos elementos que tiverem ao seu dispor” e o nº 5 que “As certidões de dívida servem de base à instauração do processo de execução fiscal”. Em segundo lugar, a não suspensão da mesma decorre da legislação circunstancialmente aplicável. De facto, de acordo com o artigo 52º da LGT , “A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda,…” (nº 1) e que “A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias” (n. 2). Em consonância, o artigo 169º do CPPT prescreve que “A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, …, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195º ou prestada nos termos do artigo 199º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que será informado no processo pelo funcionário competente” (nº 1) e que “Se não houver garantia constituída ou prestada, nem penhora, ou os bens penhorados não garantirem a dívida exequenda e acrescido, é disponibilizado no portal das finanças na Internet, mediante acesso restrito ao executado, ou através do órgão da execução fiscal, a informação relativa aos montantes da dívida exequenda e acrescido, bem como da garantia a prestar, apenas se suspendendo a execução quando da sua efectiva prestação” (nº 6). Decorre destes normativos que a mera apresentação de uma reclamação graciosa não é idónea para suspender uma execução fiscal instaurada com vista à cobrança coerciva dos créditos tributários. Como tal, o artigo 69º , alínea f) do CPPT expressamente estabelece como regra fundamental da reclamação graciosa a “Inexistência do efeito suspensivo, salvo quando for prestada garantia adequada nos termos do presente Código, a requerimento do contribuinte a apresentar com a petição, no prazo de 10 dias após a notificação para o efeito pelo órgão periférico local competente”. Daí que, se a sociedade Autora pretendia suspender a execução fiscal que lhe foi instaurada, deveria ter prestado garantia ou ter requerido a dispensa de prestação da mesma (nos termos e modos previstos nos artigos 52º da LGT e 199º do CPPT) e, como se deu como provado, não adotou nenhum destes procedimentos. Em terceiro lugar, as penhoras de créditos efetuadas igualmente não violaram nenhuma disposição legal. De facto, o artigo 215º , nº 1 do CPPT impõe que “Findo o prazo posterior à citação sem ter sido efectuado o pagamento, procede-se à penhora”; o artigo 169º , nº 7 do CPPT estatui que “Caso no prazo de 15 dias, a contar da apresentação de qualquer dos meios de reacção previstos neste artigo, não tenha sido apresentada garantia idónea ou requerida a sua dispensa, procede-se de imediato à penhora”; e o artigo 199º , nº 8 do CPPT estatui que “A falta de prestação de garantia idónea dentro do prazo referido no número anterior, ou a inexistência de autorização para dispensa da mesma, no mesmo prazo, origina a prossecução dos termos normais do processo de execução, nomeadamente para penhora dos bens ou direitos considerados suficientes”. Deste modo, constata-se que foi a decisão da sociedade Autora de não prestar garantia ou de requerer a dispensa de prestação da mesma que fez com que fossem penhorados os créditos de que a mesma era titular. E caso o tivesse feito, tanto numa circunstância como noutra, aí sim, já se poderia discutir a responsabilidade do Estado Português pelo pagamento de uma eventual indemnização. É que, caso a sociedade Autora tivesse prestado garantia a fim de suspender a execução fiscal que lhe foi instaurada e esta não fosse suspensa pelo Serviço de Finanças de Oleiros – efetuando as penhoras de créditos – já estaríamos a analisar a eventual ilicitude dessa atuação. E, com a procedência da reclamação graciosa que apresentou com fundamento em erro imputável aos serviços, haveria lugar tanto a uma indemnização nos termos do artigo 53º da LGT (para compensar a garantia prestada) como, na eventualidade de os danos invocados ficassem além dos limites plasmados nessa norma, ao ressarcimento de outros, com base no já citado artigo 100º da LGT . Por outro lado, caso tivesse requerido a dispensa de prestação de garantia e a mesma tivesse sido indeferida pela Administração Tributária, seria esse facto que poderia constituir o facto ilícito para efeitos de responsabilidade civil extracontratual do Estado e que este Tribunal estaria a analisar. Mas nenhuma destas atitudes a sociedade Autora adotou, pelo que, no âmbito em que nos situámos, é suscetível de ser invocado a relevância normativa que decorre do artigo 4º da Lei n.º 67/2007 (apesar de, como já vimos, nenhum facto ilícito ter sido praticado pelo Serviço de Finanças de Oleiros). Dispõe essa norma que “Quando o comportamento culposo do lesado tenha concorrido para a produção ou agravamento dos danos causados, designadamente por não ter utilizado a via processual adequada à eliminação do acto jurídico lesivo, cabe ao tribunal determinar, com base na gravidade das culpas de ambas as partes e nas consequências que delas tenham resultado, se a indemnização deve ser totalmente concedida, reduzida ou mesmo excluída”. Este artigo consagra um princípio geral, no sentido de se averiguar se o lesado atuou com a diligência razoável de modo a evitar o dano, nomeadamente, utilizando em tempo útil os meios processuais que dispunha para o efeito, sendo que, não o fazendo, a indemnização a que eventualmente teria direito poderá ser totalmente excluída. E, como vimos, a sociedade Autora não prestou garantia nem requereu a dispensa de prestação da mesma, pelo que só à mesma pode ser imputado os danos que alegou na petição inicial. De facto, não é consentâneo com o regime da responsabilidade civil extracontratual do Estado e de modo a fundamentar o pagamento de uma indemnização, que a sociedade Autora, perante um erro da Administração Tributária, não tenha adotado todos os procedimentos que fossem eficazes para evitar a consumação dos danos que se verificaram, aguardando que a Administração Tributária assumisse esse erro para, depois, propor uma ação de responsabilidade contra o Estado a fim de obter uma indemnização pelos danos que a mesma poderia ter evitado caso tivesse prestado garantia ou requerido a dispensa de prestação da mesma. Como vimos, a reclamação graciosa que apresentou não era suficiente nem eficaz para efeitos de suspender a execução fiscal. E dessa circunstância foi a sociedade Autora advertida, tanto no ofício de citação para a execução fiscal (o qual, no campo “Evolução processual por falta de pagamento”, mencionava que “Decorrido aquele prazo sem que o pagamento da dívida exequenda e acrescido se mostre efectuado e caso não exista, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, motivo para suspender a execução, a mesma prosseguirá a tramitação legal, designadamente para efeitos da PENHORA DE BENS e demais diligências prescritas no Código de Procedimento e de Processo Tributário”), como posteriormente, 05-06-2012, quando o Serviço de Finanças de Oleiros, em resposta a um requerimento da mesma, expressamente referiu que “Quanto à penhora de bens a mesma tem cobertura legal, no nº 7 do artº 169º do Código do Procedimento e Processo Tributário (CPPT)”. Igualmente o pedido de constituição de Tribunal Arbitral que a sociedade Autora apresentou, em 28-08-2012, ao Centro de Arbitragem Administrativa, no qual pediu a anulação das liquidações adicionais emitidas, não se afigura eficaz para efeitos de suspensão da execução fiscal, dado que o artigo 13º , nº 5 do Decreto-Lei nº 10/2011 , de 20-01 (que regula o regime jurídico da arbitragem em matéria tributária), prescreve que “… são atribuídos à apresentação do pedido de constituição de tribunal arbitral os efeitos da apresentação de impugnação judicial, nomeadamente no que se refere à suspensão do processo de execução fiscal …”, ou seja, não tem efeitos suspensivos a não ser em caso de prestação de garantia (nos termos do artigo 103º , n.º 4 do CPPT , que dispõe que “A impugnação tem efeito suspensivo quando, a requerimento do contribuinte, for prestada garantia adequada, no prazo de 10 dias após a notificação para o efeito pelo tribunal, com respeito pelos critérios e termos referidos nos nº 1 a 6 e 10 do artigo 199º”). Deste modo, sob o prisma da culpa da sociedade Autora em não ter usado dos meios de que dispunha para o efeito, improcede a presente ação. Contudo, há um outro aspeto que tem de ser analisado e que se prende com a circunstância da reclamação graciosa apresentada pela sociedade Autora ter sido decidida além do prazo legal que a Administração Tributária dispunha para o efeito. De facto, tendo sido apresentado a reclamação graciosa no dia 28-02-2012, a Administração Tributária dispunha do prazo de quatro meses para decidir a mesma (de acordo com o artigo 57º , nº 1 da LGT ), ou seja, até 28-06-2012. Sucede que, em virtude da questão colocada na reclamação graciosa se ter afigurado complexa à Direção de Finanças de Castelo Branco, a mesma remeteu essa reclamação para a Direção de Serviços do IVA, a fim desta última prestar informação que a auxiliasse a decidir a questão. Pelo que, apenas em 31-01-2013 é que a reclamação graciosa foi decidida favoravelmente à sociedade Autora. Deste modo, coloca-se a questão de aferir se, caso a Administração Tributária tivesse decidido a reclamação graciosa dentro do prazo de quatro meses, os danos poderiam ter sido evitados ou minorados. Porém, e de acordo com o que resulta alegado na petição inicial, em 28-06-2012 já os danos se tinham produzido na esfera jurídica dos Autores. (…) Finalmente, a circunstância de a Administração Tributária apenas ter anulado as liquidações adicionais e a execução fiscal em 14-11-2014 não adquire relevância, dado que, por um lado, os danos já se haviam produzido (por idênticas razões que as acabadas de referir) e, por outro, a partir de fevereiro de 2013, o Serviço de Finanças de Oleiros não efetuou mais nenhuma penhora no processo de execução fiscal em causa, pelo que nenhuns danos podem ser atribuídos a qualquer atuação do Serviço de Finanças de Oleiros a partir dessa data. Conclui-se, desta forma e prejudicadas demais questões ou considerações, que a presente ação deverá improceder na totalidade.” Ao que contrapõem os recorrentes, em síntese: não se pode autonomizar a liquidação tributária ilegal e o processo executivo ilegal, que constituem um procedimento quase uno; a liquidação ilegal do IVA provocou danos aos recorrentes ao desencadear automaticamente o processo executivo de que constitui título executivo; a declaração de ilegalidade da liquidação pela própria AT não surgiu no tempo que a lei concede, 4 meses, antes levou quase dois anos no âmbito da reclamação graciosa; a doutrina da causalidade adequada na sua formulação negativa não pressupõe a exclusividade do facto condicionante do dano nem exige que a causalidade tenha de ser direta e imediata (o facto condicionante desencadeia outro que diretamente suscita o dano) para concluir que foi a relação intrínseca da liquidação ilegal/processo executivo ilegal que provocou os danos aos aqui recorrentes; o dano foi provocado por entidade pública que praticou culposamente um ato ilegal e não o corrigiu com a diligência a que estava obrigada; decidir pela inexistência do nexo de causalidade entre os factos ilícitos e os danos sofridos viola os princípios constitucionais da segurança, da confiança e da adequada administração da justiça. Vejamos se lhe assiste razão. Prevê o artigo 22º da CRP que “[o] Estado e as demais entidades públicas são civilmente responsáveis, em forma solidária com os titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, por ações ou omissões praticadas no exercício das suas funções e por causa desse exercício, de que resulte violação dos direitos, liberdades e garantias ou prejuízo para outrem.” A responsabilidade das entidades públicas encontra-se prevista no artigo 22.º da CRP, onde se estatui que “[o] Estado e as demais entidades públicas são civilmente responsáveis, em forma solidária com os titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, por ações ou omissões praticadas no exercício das suas funções e por causa desse exercício, de que resulte violação dos direitos, liberdades e garantias ou prejuízo para outrem.” Está em causa a responsabilidade civil extracontratual do réu Estado Português decorrente da emissão de liquidações adicionais de IVA, que vieram a ser anuladas por parte da Autoridade Tributária. A Lei nº 67/2007 , de 31 de dezembro, que aprovou o regime da responsabilidade civil extracontratual do estado e demais entidades públicas, é aplicável ao caso dos autos, posto que se trata de regime legal que abrange todas as situações jurídicas que não dimanem de contratos. Esta responsabilidade civil extracontratual do Estado e demais pessoas coletivas por factos ilícitos praticados pelos seus órgãos e agentes assenta nos mesmos parâmetros do conceito civilístico da responsabilidade civil extracontratual (cf. artigos 483º e ss. do Código Civil ), exigindo-se, também por referência aos normativos a seguir indicados do regime aprovado pela Lei nº 67/2007 , a verificação cumulativa dos seguintes pressupostos legais: o facto, que se pode traduzir numa ação ou numa omissão, cf. artigo 7º; a ilicitude, ação ou omissão violadora de normas ou deveres objetivos de cuidado, podendo ainda traduzir-se em funcionamento anormal do serviço, cf. artigos 7º e 9º; a culpa, juízo de censura dirigido ao agente, em função da diligência e aptidão exigíveis no caso concreto, cf. artigo 10º; o dano, lesão ou prejuízo, patrimonial ou não patrimonial, resultante da ofensa de direitos ou interesses legalmente protegidos, cf. artigos 3º e 9º; o nexo de causalidade entre o facto e o dano, cf. artigo 7º. Verificados estes pressupostos constitui-se na esfera do Estado a obrigação de indemnizar. Na sentença objeto de recurso não se disputa, antes se tem como verificado, que a emissão de liquidações adicionais de IVA configurou um facto ilícito e culposo. Todavia, entendeu-se que, por um lado, inexistia nexo de causalidade entre a emissão das liquidações adicionais e os aludidos prejuízos. E por outro, entendeu-se que o prosseguimento da execução fiscal, com a concretização de penhoras, não configurava um facto ilícito. Mais se entendeu que irrelevava, do ponto de vista dos pressupostos da responsabilidade civil, a duração do procedimento de reclamação graciosa muito superior ao legalmente previsto de 4 meses, na medida em que, e de acordo com o que estava alegado na petição inicial, no termo do apontado prazo, já os danos se tinham produzido na esfera jurídica dos autores. Tratam-se de questões abordadas em pontos distintos, mas para cuja solução conflui o mesmo conjunto de normas legais. No tocante à necessidade de um nexo de causalidade entre o facto e o dano, já decorre do disposto no artigo 7.º da Lei nº 67/2007 , de 31 de dezembro: “[o] O Estado e as demais pessoas coletivas de direito público são exclusivamente responsáveis pelos danos que resultem de ações ou omissões ilícitas, cometidas com culpa leve, pelos titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, no exercício da função administrativa e por causa desse exercício” (sublinhado nosso). Prevendo o artigo 563º do Código Civil , com a epígrafe 'nexo de causalidade', que “[a] obrigação de indemnização só existe em relação aos danos que o lesado provavelmente não teria sofrido se não fosse a lesão.” Aqui se consagra a teoria da causalidade adequada, na sua formulação negativa, proposta por Ennecerus-Lehman, “segundo a qual a condição deixará de ser causa do dano sempre que ela seja de todo indiferente para a produção do mesmo, e só se tenha tornado condição dele em virtude de outras circunstâncias, sendo pois inadequada à sua produção. À luz desta teoria, não serão ressarcíveis todos e quaisquer danos que sobrevenham ao facto causador do resultado danoso, mas tão só os que ele tenha realmente ocasionado, ou seja, aqueles cuja ocorrência com ele esteja numa relação de adequação causal. Por outras palavras, dir-se-á que o juízo de adequação causal tem que assentar numa relação intrínseca entre o facto e o dano, de modo que este decorra como consequência normal e típica daquele, ou seja, que corresponda a uma decorrência adequada do mesmo” (acórdão do STJ de 05/07/2017, proc. nº 4861/11.0TAMTS.Pl.Sl, disponível em www.dgsi.pt). Ensina Antunes Varela que podem ocorrer “danos que o lesado muito provavelmente não teria sofrido se não fosse o facto ilícito imputável ao agente, e que, no entanto, não podem ser incluídos na obrigação de indemnização, porque isso repugnaria ao pensamento da causalidade adequada, que o art. 563º indubitavelmente quis perfilhar. (...) [P]ara que um dano seja reparável pelo autor do facto, é necessário que o facto tenha atuado como condição do dano. Mas não basta a relação de condicionalidade concreta entre o facto e o dano. É preciso ainda que, em abstrato, o facto seja uma causa adequada (hoc sensu) desse dano” (Direito das Obrigações, Vol. I, 1991, p. 899). Uma condição deixará de ser causa adequada se for irrelevante para a produção do dano, segundo as regras da experiência, ocorrendo essa irrelevância quando a ação não é de molde a agravar o risco de verificação do dano (Inocêncio Galvão Telles, Direito das Obrigações, 1982, pág. 321). E o facto tem de ser, em concreto, condição sine qua non do dano, e ao mesmo tempo constituir, em abstrato, segundo o curso normal das coisas, causa adequada à sua produção (Almeida Costa, Direito das Obrigações, 1984, pág. 518). No caso vertente, defendem os recorrentes que não se podem separar, enquanto facto ilícito na origem dos danos, a emissão das liquidações adicionais de IVA e a execução fiscal, no âmbito da qual foram concretizadas as penhoras, causadoras de prejuízos. Na decisão recorrida constatou-se que todos os danos alegados tiveram como única e exclusiva causa a execução fiscal que foi instaurada à sociedade autora, pelo Serviço de Finanças de Oleiros, como consequência do não pagamento das liquidações adicionais, mormente, as penhoras de créditos que foram efetuadas no âmbito da mesma. E ali de seguida se explicita por que motivo não podem as liquidações adicionais servir de condição dos alegados danos, seguindo a legislação aplicável ao caso. Com acerto, como de seguida se verá. Sabemos que as liquidações adicionais de IVA foram notificadas à sociedade recorrente, que não procedeu ao seu pagamento no prazo devido. Discordando aquela sociedade das liquidações, como de facto discordava, diversos caminhos legais poderia trilhar, tendo optado pela instauração de reclamação graciosa relativamente às mesmas. E, mais tarde, efetuou pedido de constituição de Tribunal Arbitral ao Centro de Arbitragem Administrativa, pedindo a anulação das liquidações adicionais, sendo que, no entretanto, a reclamação graciosa veio a ser decidida a seu favor. Esta reclamação graciosa, tal como o procedimento de resolução de diferendo no quadro da arbitragem, não tem, de per si, o efeito de impedir a execução da dívida. Para a tanto obstar, nos termos conjugados dos artigos 52.º da LGT , 169.º, 170.º, 196.º e 199.º do CPPT, impunha-se à sociedade recorrente pedir a dispensa da prestação de garantia, proceder à sua prestação, ou ainda pedir o pagamento da dívida em prestações. A inexistência do efeito suspensivo, salvo nas apontadas situações, constitui regra fundamental da reclamação graciosa, conforme assinalado na decisão recorrida. Tal como no processo judicial, no procedimento tributário existem trâmites legais que permitem aos devedores não serem confrontados com o cumprimento coercivo imediato da dívida e é evidentemente um ónus que sobre eles recai de recorrer aos mesmos, é assim que o sistema funciona. Qualquer liquidação de imposto, independentemente do seu acerto legal (que o visado terá de disputar), se não é efetuado o respetivo pagamento, dá obrigatoriamente lugar a cumprimento coercivo, através da execução fiscal. A lei estabelece os mecanismos legais para evitar o cumprimento coercivo da dívida, promovendo a sua suspensão. A sociedade recorrente tinha esses mecanismos ao seu alcance e tinha de recorrer a eles, pois é evidente que a suspensão do cumprimento coercivo obstaria aos danos invocados na presente ação. Vale isto por dizer que foi o prosseguimento da execução que provocou os danos. E foi a falta de ação da parte da sociedade recorrente que levou a esse prosseguimento, não a liquidação, pois a lei permite ao particular que, ainda que não pague, evite o cumprimento coercivo da dívida. A não utilização do(s) expediente(s) que a lei faculta ao interessado que pretenda obter a suspensão da execução, permitindo tal execução, foi o que deu causa à produção dos danos. Por outras palavras, a falta de atribuição de efeito suspensivo à reclamação, por omissão do uso pelo interessado do expediente que a lei lhe faculta para o efeito, atuou como condição dos danos ocorridos, dado que estes resultaram precisamente do prosseguimento da execução, o qual poderia ter sido evitado pela recorrente. Sendo certo que não decorre da matéria provada a concorrência de quaisquer circunstâncias anómalas ou excecionais na produção daqueles danos. Logo, primeira conclusão, não pode considerar-se verificado o nexo de causalidade entre a liquidação de imposto e os danos sofridos pela sociedade recorrente. E do entendimento aqui assumido, quanto a ser a falta de atribuição de efeito suspensivo à reclamação, por omissão do uso pela recorrente do expediente que a lei lhe faculta para o efeito, que atua como condição dos danos ocorridos, decorre a irrelevância para tanto da duração do procedimento de reclamação graciosa, superior ao legalmente previsto. Por último, a lei impunha inapelavelmente ao Serviço de Finanças providenciar pelo cumprimento coercivo da dívida, com a instauração de execução fiscal e a realização de penhoras, conforme decorre do previsto nos artigos 88º , 169º , nº 7, 198º , nº 8, e 215º , nº 1, do CPPT . Do que vem de se expor flui a última conclusão, a de que o cumprimento coercivo da dívida, com a instauração da execução fiscal e realização de penhoras, não configura facto ilícito, na exata medida em que esse cumprimento resulta do disposto nos citados normativos legais. Ao que não há que contrapor a ilegalidade das liquidações, reconhecida pela própria Autoridade Tributária, porquanto, no mais, o sistema legal funcionou. Sem que se vislumbre sombra de violação dos princípios constitucionais da segurança, da confiança e da adequada administração da justiça, que de todo o modo os recorrentes não chegam a densificar. Perante a ausência dos referidos pressupostos da responsabilidade civil extracontratual do Estado Português, nem sequer se justifica equacionar a culpa do lesado na produção dos danos, em consonância com o disposto nos artigos 570º do Código Civil e 4º da Lei nº 67/2007 , como se alvitra na decisão recorrida. Em suma, será de negar provimento ao recurso. A decisão recorrida teve, no entanto, o seguinte voto de vencido: «Concederia provimento ao recurso porque entendo que o facto ilícito no qual os AA. fundam a sua pretensão indemnizatória é a atuação da Administração Tributária consubstanciada nas liquidações adicionais a que se refere a alínea c) da Fundamentação De Facto, não concordando com a afirmação de que todos os danos tiveram como causa exclusiva a instauração da execução, vertida na sentença recorrida e confirmada pelo acórdão que fez vencimento. Julgo que a execução decorre da ilegal emissão das liquidações, não é um procedimento estanque ou uma abstração, impondo-se, in casu, a consideração dos factos concretos que lhe deram origem. Julgaria, no entanto, que a conduta da 1.ª A. concorreu para a produção e agravamento de danos já que, apesar de ter reagido contra a atuação administrativa ilícita em causa, não usou dos meios idóneos à paralisação do procedimento, designadamente prestando garantia (ou requerendo a sua dispensa) o que, nos termos do art.º 4º do Regime da Responsabilidade Civil Extracontratual do Estado e Demais Entidades Públicas (aprovado pela Lei nº 67/2007 , de 31 de dezembro), determinaria uma redução (mas não exclusão) da responsabilidade do Estado . » Vejamos, sendo que, se nos afigura como correcta a argumentação subjacente ao voto de vencido. Com efeito, resulta da factualidade provada que em resultado de uma inspecção tributária à Sociedade Autora, foram emitidas liquidações adicionais de IVA e correspondentes juros compensatórios. Mais resulta que a Administração Tributária veio a assumir que as referidas liquidações eram ilegais e que tinham sido resultado de um erro imputável aos serviços. A sentença do TAF de Castelo Branco, assume verificarem-se os requisitos da responsabilidade civil extra contratual – facto, dano, ilicitude e culpa – mas já não o nexo causal exigido por lei, entre os factos e os danos, porque entende que os AA em sede de petição inicial, apenas imputam os danos à execução fiscal que foi instaurada à A. Sociedade pelo Serviço de Finanças de Oleiros, como consequência do não pagamento das liquidações adicionais, mormente às penhoras dos créditos que foram efectuadas, e não às próprias liquidações adicionais em causa. E no entender da sentença, no que foi secundada em termos de argumentação e decisão pelo acórdão recorrido, os AA deviam ter imputado os danos às liquidações, pois só estas é que foram consideradas ilegais. E que os danos alegados pelos AA tiveram apenas e unicamente por causa de pedir a instauração e o prolongamento – a que os AA podiam ter obstado – da subsequente execução fiscal, a qual teria sido legitimamente instaurada. Importa, pois, analisar a questão, sob o prisma da (in)correcta sindicabilidade entre execução fiscal (e posteriores e subsequentes penhoras) e as liquidações adicionais que lhe deram causa, por forma, a apurar da existência ou não da ilicitude e do nexo causal entre os factos e os danos. No que concerne ao nexo de causalidade entre o facto ilícito e o prejuízo, de acordo com a teoria da causalidade adequada, explanada no artº 563º do CC , para que se conclua pela sua verificação tem de se proceder à sua apreciação no plano meramente naturalístico – onde se averiguará se o facto foi condicionante do dano – e após esse patamar, se o facto concreto apurado é em abstracto e em gral idóneo para produzir o resultado. Deste modo, segundo esta teoria, na sua formulação negativa, que tem sido adoptada pela jurisprudência, a condição deixa de ser causa do dano se, segundo a natureza geral, era de todo indiferente para a produção do dano e só se tornou sua condição em face de outras circunstâncias extraordinárias. Deve entender-se, no entanto, que o nexo de causalidade ainda se mantém quando o facto lícito não produz ele mesmo o dano, mas é causa adequada de outro facto que o produz, na medida em que este facto posterior tiver sido especialmente favorecido por aquele primeiro facto, ou seja provável segundo o curso normal dos acontecimentos – cfr. Ac. deste STA de 11.10.2006, in proc. nº 0582/06. Neste enquadramento, podemos desde já adiantar que, além do mais, não se mostra justificável a cisão efectuada entre os referidos dois momentos, não só porque, por um lado, são indissociáveis um do outro (um é consequência do outro e não existira sem ele), como, por outro lado, lida a petição inicial, é perceptível que o que na verdade os AA pretendem é responsabilizar a actuação da autoridade tributária em todo o processo, actuação que ocorreu desde a inspecção tributária efectuada à A Sociedade, como todo o desenrolar fáctico e jurídico que se lhe seguiu. Ou seja, da leitura integral da petição inicial, resulta que o elemento determinante da presente acção de responsabilidade civil extra contratual é a actuação ilícita da autoridade tributária consubstanciada nas alíneas B) e C) da factualidade provada, bem como, no resultado final consubstanciado na anulação do processo de execução fiscal e das liquidações adicionais (alínea Z) com fundamento em erro imputável aos serviços. E, assim sendo, é inequívoco que os danos sofridos pelos AA, resultam de vários momentos que não são cindíveis entre si, mas que são todos eles imputados à autoridade tributária, que por eles tem de responder [como sejam as liquidações e consequentes execuções e penhoras] , que apesar de não se mostrarem apurados em termos de valores concretos e individualizados, mas sim em sede de condenação genérica ( artº 609º , nº 2 do CPC ) sempre terão de vir a ser apurados e concretizados em sede de incidente de liquidação de sentença (artºs 358º e segs do CPC). Igualmente a ilicitude apontada à autoridade tributária, não se basta com a mera ilegalidade declarada quanto às liquidações adicionais, pois se estas foram declaradas ilegais, esta ilegalidade estende-se a todo o processado posterior que as veio executar, ou seja, as execuções e penhoras daí decorrentes. E nem se diga, ao abrigo das regras convocadas na decisão de 1ª instância e adoptadas no acórdão recorrido que inexiste nexo causal entre a emissão das liquidações adicionais e os aludidos prejuízos e que o prosseguimento da execução fiscal, com a concretização de penhoras não configura acto ilícito. Com efeito, nos termos que supra referimos, a ilicitude da administração tributária estende-se a todo o processo desde o acto que determinou a sua origem até aos actos práticos como o mesmo foi executado; assim como, o nexo de causalidade exigido no artº 563º do CC permite ao julgador concluir em sede de teoria da causalidade adequada que todos os actos praticados pela autoridade tributária foram causa directa ou indirecta [mas determinante e decisiva] dos danos sofridos pelos AA, pois nenhum deles se apresenta como não resultante, nos termos supra referidos, da conduta ilícita e culposa por parte dos vários serviços da autoridade tributária. Quer a execução fiscal, quer as liquidações adicionais emitidas pelos serviços, em resultado do não pagamento e posteriormente as penhoras de créditos apresentam-se nos autos, como causa adequada à verificação dos danos sofridos pelos AA, uma vez que as causas e concausas não podem ser dissociadas umas das outras. Este raciocínio de separação dos efeitos, para a esfera jurídica dos AA, apenas em sede de culpa do lesado pode ser apreciado, por força do disposto no artº 4º da Lei nº 67/2007 como do artº 570º do CC . E neste segmento já se concorda com o consignado no acórdão recorrido, quando a este respeito, refere que os AA, notificados das liquidações, apenas optaram pela instauração de reclamação graciosa e mais tarde com um pedido de constituição de Tribunal Arbitral no Centro de Arbitragem Administrativa com vista à anulação das liquidações adicionais, sendo que nem um meio nem o outro têm a virtualidade de impedir a execução da dívida. Na verdade, apesar desta reclamação graciosa ter vindo a ser decidida a favor dos AA, importa ter em consideração, que os mesmos não utilizaram devida e atempadamente os meios que a lei lhes facultava para impedirem o cumprimento coercivo da divida, com vista à sua suspensão. Ou seja, deveriam ter feito uso dos mecanismos previstos nos artºs 52º da LGT, 169º, 170º, 196º e 199º do CPPT – pedir a dispensa da prestação de garantia, proceder à sua prestação, ou ainda, pedir o pagamento da dívida em prestações – tudo como melhor resulta das decisões das instâncias que aqui nos dispensamos de repetir. Ao não o terem feito, ao não terem usado dos meios idóneos, não sustiveram o prosseguimento do processo de execução, e concorreram, por culpa sua, para a produção e agravamento do resultado, pelo que, ao abrigo do disposto no artº 4º da Lei nº 67/2007 e 570º do CC há que apurar da gravidade da sua culpa. Dispõe o artº 570º do CC que (1) «quando um facto culposo do lesado tiver concorrido para a produção ou agravamento dos danos, cabe ao tribunal determinar, com base na gravidade das culpas de ambas as partes e nas consequências que delas resultaram, se a indemnização deve ser totalmente concedida, reduzida ou mesmo excluída». E o artº 4º da Lei nº 67/2007 : «quando o comportamento culposo do lesado tenha concorrido para a produção ou agravamento dos danos causados, designadamente, por não ter utilizado a via processual adequada à eliminação do acto jurídico lesivo, cabe ao tribunal determinar, com base na gravidade das culpas de ambas as partes e nas consequências que delas tenham resultado, se a indemnização deve ser totalmente concedida, reduzida ou mesmo excluída». Ora, no caso dos autos, e tendo em conta a ilegalidade cometida pela autoridade tributária, que gerou toda a sequência dos demais actos que conduziram à produção dos danos sofridos pelos AA, e ainda que a decisão da reclamação graciosa proferida a favor dos AA o foi fora do prazo legalmente concedido para o efeito e, por outro lado no que respeita aos AA, a possibilidade de meios que a lei colocou à sua disposição para fazer parar o processo de execução, e que por eles não foram utilizados, entende-se efectuar uma repartição de culpas de 50% para o Réu Estado Português e 50% para os AA. Por fim e como supra já se referiu, face à verificação não concretizada dos danos sofridos pelos AA, importa determinar a baixa dos autos à 1ª instância para efeitos de liquidação dos danos aqui apurados, tudo nos termos do disposto nos artºs 358º e segs. do CPC. DECISÃO Face ao exposto, acordam os juízes que compõem este Tribunal em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e em consequência, julgar a acção parcialmente procedente por provada, condenando-se o R/recorrido no pagamento dos danos que se vierem a provar em sede de incidente de liquidação, e tendo em consideração a repartição de culpas infra determinada, tudo nos termos supra referidos. Custas a cargo do recorrido em todas as instâncias. Lisboa, 9 de Dezembro de 2021. - Maria do Céu Dias Rosa das Neves (relator) - Cláudio Ramos Monteiro - José Francisco Fonseca da Paz.