0629/09 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A sucessão dos prazos de prescrição contidos no CPT e na Lei Geral Tributária resolve-se pela aplicação do artigo 297.º do Código Civil, e dessa aplicação decorre a necessidade de analisar, em cada caso concreto, se em 1 de Janeiro de 1999 faltava menos tempo para se completar o prazo de prescrição de 10 anos previsto no CPT do que o de 8 anos previsto na LGT, tomando sempre em consideração todos os factos a que a lei atribui efeito suspensivo ou interruptivo.

II- Nos termos do n.º 5 do artigo 5.º do DL 124/96, de 10 de Agosto, o prazo de prescrição das dívidas suspende-se durante o período de pagamento das prestações autorizadas, entendendo-se como período de pagamento aquele que foi concedido ao contribuinte para pagar e não apenas aquele em que ele efectivamente pagou, pelo que só a exclusão desse regime determina a cessação do efeito suspensivo do prazo de prescrição.

III- As causas de suspensão da prescrição em relação ao devedor principal produzem efeitos em relação ao responsável subsidiário e no que toca à interrupção da prescrição tanto a citação do devedor principal como a citação do devedor subsidiário têm eficácia interruptiva própria.

IV- Só após o início da vigência da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro, a interrupção do prazo de prescrição opera uma única vez.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. A…, com os demais sinais dos autos, recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, de improcedência da oposição que deduziu à execução fiscal n.º 0353-1994-1031953 e apensos, pendente no Serviço de Finanças de Barcelos para cobrança de dívidas de IVA e Juros Compensatórios dos anos de 1993 e 1994 e de IRS do ano de 1994, de que era devedora originária a sociedade “B…, LDA”.

Terminou a sua alegação enunciando as seguintes conclusões:

1. O Tribunal recorrido fez errada interpretação e inadequada aplicação do direito, salvo o devido respeito por opinião contrária.

2. O oponente não pode ser considerado responsável subsidiário por dívidas fiscais da executada principal - sociedade comercial por quotas denominada B…, LDA - relativamente a IVA do ano de 1993 no valor de € 3.075,82 euros;

3. ... pois, a mesma encontra-se prescrita.

4. Está em causa uma dívida fiscal relativa ao ano de 1993 quanto a IVA, sendo aplicável o disposto no Código de Processo tributário (CPT).

5. O artigo 34.º do citado código dispõe que a obrigação tributária prescreve no prazo de 10 anos.

6. O número 2 do referido artigo preceitua que o prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário.

7. Determina o número 3 do artigo 34.º do CPT que (…) a execução interrompe a prescrição, cessando, porém esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação.

8. Conforme ficou provado na Douta decisão foi instaurado o processo de execução fiscal no dia 21.04.1994, relativo às dívidas fiscais “in casu”.

9. E tal processo após um ano ficou parado por facto não imputável ao aqui recorrente, logo, soma-se o tempo que decorreu até a sua autuação e o posterior.

10. O recorrente foi citado para o presente processo executivo em 14.04.2008, por isso, já há muito decorreu o prazo de prescrição de 10 anos, encontrando-se a dívida prescrita.

Por outro lado,

11. A executada principal aderiu ao Decreto-Lei 124/96 de 10/08 em 10.01.1997 e deixou de pagar as prestações em Fevereiro de 1998.

12. Os Serviços de Finanças somente deram o despacho de exclusão do referido Decreto em 18.07.2001.

13. O recorrente não pode padecer de tantos anos de suspensão do decurso do prazo de prescrição por inércia dos Serviços de Finanças.

14. Apenas poderá se contar os meses de Janeiro de 1997 até Fevereiro de 1998, último mês em que se pagou qualquer prestação, a não ser assim, está a pôr-se em causa os direitos do aqui recorrente.

15. A manter-se a suspensão da prescrição, prevista no n.º 5 do artigo 5.º do DL 124/96, de 10/8, desde o despacho de adesão ao regime previsto naquele DL até à data de exclusão desse regime é inconstitucional.

16. Por outro lado, a oposição à execução não consta do elenco dos factos interruptivos do artigo 49º nº 3 da LGT.

17. Apenas a partir da redacção dada ao artigo 49º nº 4 da LGT pela Lei 53-A/ de 29 de Dezembro é que a oposição passou a constar entre as causas de suspensão da prescrição.

18. Portanto, a instauração da execução não suspendeu o prazo da prescrição da obrigação tributária, uma vez que à data não estava previsto.

19. Por isso, mesmo considerando que existiu suspensão do decurso do prazo de prescrição, e começar-se a contar o decurso do prazo de prescrição a partir da data da instauração da execução fiscal, ou seja, o ano de 1995, descontando todos os períodos de suspensão.

20. A dívida dos presentes autos prescreveu no ano de 2008.

21. Foram violadas as normas legais dos artigos 34º do CPT, 204º nº 1 d) do CPPT e 5º nº 5 do D.L. 124/96 de 10/08 e 49º nº 3 da LGT.

Termos em que, revogando-se a Douta sentença recorrida, substituindo por outra que decida em conformidade com as conclusões supra expostas, V. Exas. farão, como sempre, a habitual JUSTIÇA!

1.2. A Fazenda Pública (Recorrida) não apresentou contra-alegações.

1.3. Por acórdão deste Supremo Tribunal proferido em 18/11/2009 foi concedido provimento ao recurso, revogada a sentença recorrida e declarada a prescrição das dívidas exequendas por força da desaplicação da norma contida no artigo 5.º, n.º 5 do Dec.Lei n.º 124/96, de 10 de Agosto, em face da sua inconstitucionalidade orgânica, por violação da reserva relativa da competência legislativa da Assembleia da República, na medida em que ela prevê uma causa suspensiva do prazo de prescrição da obrigação tributária instituída sem a necessária autorização legislativa.

Deste acórdão foi interposto recurso para o Tribunal Constitucional que, dando-lhe provimento, decidiu pela conformidade constitucional (orgânica) desse normativo, ordenando a reforma do citado aresto do STA de acordo com o juízo emitido sobre a referida questão - cfr. acórdão n.º 301/2010, de 14 de Julho de 2010, a fls. 155/164 destes autos.

1.4. Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre reformular, então, o acórdão recorrido em conformidade com o referido juízo constitucionalidade (artigo 80.º, n.ºs 2 e 3 da Lei 28/82, de 15/11).

2. Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte matéria de facto:

A- No Serviço de Finanças de Barcelos foi instaurado, em 17/11/94, o processo de execução fiscal n.º 0353-94/1031953, contra B…, Ldª, para cobrança coerciva de IVA e Juros Compensatórios respeitantes ao período de 1/10/93 a 31/12/93.

B- Servem de base a essa execução as certidões de dívida cujos teores constam de fls. 2 e 3 do apenso e aqui se dão por inteiramente reproduzidos.

C- Ao referido na alínea a) foram apensadas os seguintes processos de execução fiscal:

- N° 0353-95/100630.4, instaurado em 27/03/95, para cobrança de IVA e Juros Compensatórios do período de 01/01/94 a 31/03/94 e ao qual servem de base as certidões de fls. 129 e 130 do apenso e aqui se dão por inteiramente reproduzidas no seu teor;

- N° 0353-95/102579.1, instaurado em 18/08/95, para cobrança de IVA e Juros Compensatórios do período de 01/07/94 a 30/09/94 e ao qual servem de base as certidões de fls. 135 e 137 do apenso e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas no seu teor;

- N° 0353-95/103137.6, instaurado em 20/12/95, para cobrança de IVA e Juros Compensatórios do período de 01/04/94 a 30/06/94 e ao qual servem de base as certidões de fls. 141 e 142 do apenso e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas no seu teor;

- N° 0353-99/101504.4, instaurado em 13/01/99, para cobrança de IRS relativo ao ano de 1994, e ao qual serve de base a certidão de fls. 148 do apenso e que aqui e dá por inteiramente reproduzida no seu teor.

D- Em 10 de Janeiro de 1997, a executada B…, Ldª, requereu a adesão ao regime de regularização de dívidas fiscais consagrado no DL 124/96 com vista ao pagamento das dívidas tributárias que eram exequendas nos processos de execução fiscal n.º 0353-94/1031953; n.º 0353-95/100630.4; n° 0353-95/102579.1 e n.º 0353-95/103137.6, referidas nas alíneas anteriores.

E- Tal adesão, abrangeu igualmente a dívida exequenda relativa a IRS de 1994.

F- Em 27 de Junho de 1997, a executada B…, Ldª, foi notificada para efectuar o pagamento de 150 prestações mensais, tendo pago apenas sete dessas prestações, todas referentes ao IRS de 1994 e respectivos juros;

G- Por despacho de 18 de Junho de 2001, foi a executada B…, Ldª, excluída do âmbito do referido regime.

H- Tendo-se verificado a inexistência de bens penhoráveis da executada B…, Ldª, foi, por despacho de 8 de Abril de 2008, revertida a execução contra, entre outros, o aqui Oponente, na qualidade de responsável subsidiário pelas dívidas exequendas.

I- O Oponente foi citado em 16 de Abril de 2008.

J- A presente oposição foi deduzida no dia 15 de Maio de 2008.

3. Cumpre, então, reformular o acórdão anteriormente proferido em conformidade com a decisão do Tribunal Constitucional, voltando a analisar a questão da prescrição das dívidas exequendas à luz da constitucionalidade orgânica da norma contida no artigo 5.º, n.º 5 do Decreto Lei n.º 124/96, de 10 de Agosto, e, consequentemente, à luz de todos os actos interruptivos e suspensivos do prazo prescricional entretanto ocorridos.

Em primeiro lugar, cumpre determinar o prazo prescricional aplicável a cada dívida, tendo em conta que elas provém de actos de liquidação de IVA e Juros Compensatórios dos anos de 1993 e 1994 e de IRS do ano de 1994, isto é, que os factos tributários que as originaram ocorreram em plena vigência do Código de Processo Tributário (CPT).

Esse diploma previa, no seu artigo 34.º, um prazo prescricional de dez anos, cujo termo inicial se desencadeava no início do ano seguinte àquele em que os factos tributários tivessem ocorrido, e que se interrompia, designadamente, com a instauração da execução fiscal. Tal efeito interruptivo cessava, porém, se o processo ficasse parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, caso em que se passava a somar ao tempo que a partir daí transcorresse todo aquele que tivesse decorrido até à data da respectiva autuação do (n.º 3 do artº. 34.º).

Porém, com a entrada em vigor da Lei Geral Tributária (LGT), em 1 de Janeiro de 1999, esse preceito do CPT foi expressamente revogado e a matéria da prescrição passou a estar regulada na LGT, sofrendo um encurtamento para oito anos (art.º 48.º). E no artigo 5.º do diploma que aprovou a LGT estabeleceu-se que, com excepção dos impostos abolidos, se aplicava ao novo prazo de prescrição o disposto no artigo 297.º do Código Civil, o qual determina, relativamente à aplicação no tempo de leis novas que vêm estabelecer prazos mais curtos do que os fixados nas leis anteriores, que o novo prazo é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.

O que significa que embora o regime da prescrição positivado pela LGT seja o aplicável a partir da vigência deste diploma legal, já o prazo aí previsto pode não o ser, pois que havendo concorrência temporal de dois prazos com a virtualidade de se aplicarem, há que aplicar aquele que em primeiro lugar se completar (embora a aplicação de diferentes regimes no tocante aos prazos prescricionais não determine a aplicação de um ou outro regime em bloco, porquanto o art.º 297.º só manda aplicar o prazo prescricional mais curto, e não as disposições legais que regem os termos em que esse prazo se conta e/ou tudo o mais que releva para o seu curso).

Deste modo, há que verificar se, no caso concreto, faltava em 1 de Janeiro de 1999 menos tempo para se completar o prazo de prescrição de 10 anos previsto no CPT do que o de 8 anos previsto na LGT (única situação em que se deixará de aplicar este encurtado prazo).

Quanto ao IVA e Juros Compensatórios do ano de 1993, em cobrança na execução n.º 94/1031953, o prazo iniciou-se em 1/01/94 e decorreu sem detenção até à data da instauração da execução, em 17/11/94 (acto interruptivo - art.º 34º, n.º 3 do CPT). Mas comprovando-se pela consulta do processo (que se encontra apenso a estes autos) que ele ficou sem tramitação durante mais de um ano no Serviço de Finanças, isto é, ficou parado a partir do dia 16/12/94 por facto não imputável à executada (a qual só em 10/01/97 requereu a adesão ao regime consagrado no DL n.º 124/96), o prazo recomeçou a correr em 17/12/95, somando-se ao tempo que havia decorrido até à data da autuação da execução.

Prazo que veio, porém, a suspender-se em 27/06/97, por força da admissão da executada ao regime de regularização de dívidas consagrado no DL n.º 124/96, de 10 de Agosto, pois que de harmonia com a previsão normativa do seu art.º 5º, n.º 5, “O prazo de prescrição das dívidas suspende-se durante o período de pagamento em prestações”.

E como tem sido repetidamente afirmado pela jurisprudência da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Entre outros, os acórdãos proferidos em 28/03/2007, no Proc. n.º 587/05, em 16/01/2008, no Proc. n.º 416/07, em 9/04/2008, no Proc. n.º 646/07,em 25/06/2008 no Proc. n.º 446/08, em 3/12/2008, no Proc. n.º 475/08, e em 2/04/2009, no Proc. n.º 425/08).

, que sufragamos pela bondade da argumentação em que apoia e que aqui se deixa reiterada, essa suspensão só cessa com a prolação do despacho que exclui o contribuinte desse regime, o que, no caso, só sucedeu em 18/06/2001.

Na verdade, como se refere em tais arestos, nomeadamente no recurso n.º 446/08, é esta interpretação a que melhor se adequa com o espírito do Dec.Lei n.º 124/96, que teve em mente «a aplicação de medidas excepcionais de recuperação de créditos por dívidas de natureza fiscal ou à segurança social das quais eram devedores empresas muitas delas em situação económica difícil, completamente incompatível com o rigor da exclusão automática do plano por incumprimento pontual de qualquer prestação. (...) O espírito do diploma, que consubstanciava medidas excepcionais de recuperação de créditos, é incompatível com o rigor da exclusão automática do plano por incumprimento pontual de qualquer prestação.».

Razão por que essa suspensão se mantinha ainda em 1 de Janeiro de 1999, altura em que estavam decorridos 2 anos, 4 meses e 27 dias, faltando, assim, menos tempo para se completar o prazo previsto no CPT do que o prazo previsto na LGT. O que torna inevitável a aplicabilidade do prazo de 10 anos previsto no artigo 34º do CPT.

Quanto ao IVA e Juros Compensatórios do ano de 1994, em cobrança nas execuções nºs 95/100630.4, 95/102579.1 e 95/103137.6, o prazo iniciou-se em 1/01/95 e decorreu sem detenção até à data das correlativas instaurações, em 27/03/95, 18/08/95 e 20/12/95. E tendo esses processos ficado parados no Serviço de Finanças durante mais de um ano por facto não imputável à executada - isto é, ficado sem qualquer tramitação processual a partir de 7/04/95, 8/09/95 e 10/01/96, respectivamente - há que concluir que o prazo se reiniciou em 8/04/96, 9/09/96 e 11/01/97, somando-se ao tempo que havia decorrido até à data da instauração das execuções. Todavia, face à suspensão da prescrição determinada pela adesão ao Dec.Lei n.º 124/96, que se manteve entre 27/06/97 e 18/06/2001, conclui-se que em 1 de Janeiro de 1999 faltavam mais de 8 anos para se completar o prazo prescricional previsto no CPT, pelo que é aplicável a estas dívidas o prazo de 8 anos previsto no artigo 48.º da LGT.

Quanto ao IRS do ano de 1994, em cobrança na execução nº 99/101504.4, instaurada em 13/01/99, o prazo iniciou-se em 1/01/95 e decorreu sem detenção até 27/06/97, altura em que se suspendeu por força do disposto no n.º 5 do art.º 5.º do DL n.º 124/96, não tendo ocorrido quaisquer actos interruptivos até 1 de Janeiro de 1999. Daí que, nessa altura, faltassem menos de 8 anos para se esgotar o respectivo prazo prescricional, sendo, assim, aplicável o prazo de 10 anos consagrado no artigo 34.º do CPT.

Pelo que importa analisar, de seguida, a questão do decurso desses prazos relativamente a cada um dos mencionados tributos.

IVA e Juros de 1993, a que é aplicável o prazo de 10 anos previsto no art.º 34.º do CPT.

Tendo em consideração os efeitos do acto interruptivo ocorrido em 20/12/95 (instauração da execução), a cessação desse efeito por força da paragem do processo durante mais de um ano por facto não imputável à executada, o inevitável recomeço da contagem do prazo em 17/12/95 com a adição do tempo decorrido antes da instauração da execução e, ainda, a suspensão da prescrição motivada pela adesão ao regime do DL n.º 124/06, conclui-se que na data em que esta suspensão terminou, em 18/06/2001, já havia decorrido o prazo de 2 anos, 4 meses e 27 dias.

Pelo que, mesmo considerando o período de suspensão, o prazo de 10 anos atingiu o seu termo final em 21/01/2009, tendo em conta que o único facto interruptivo que posteriormente sobreveio, traduzido na citação do ora Recorrente em 16/04/2008, ocorreu após o início da vigência da Lei n.º 53-A/2006, de 29.12, que entrou em vigor em 1/01/2007 e que alterou a redacção do n.º 3 do art.º 49.º da LGT, o qual passou a determinar que a interrupção opera uma única vez (norma que, de acordo com as regras gerais de aplicação da lei no tempo previstas no art. 12º do Código Civil, dispõe para o futuro, regendo os efeitos de todos os factos ocorridos na sua vigência).

Tal significa que esta obrigação tributária já se encontra prescrita.

IRS de 1994, a que é aplicável o prazo de 10 anos previsto no CPT.

Como vimos, o prazo prescricional iniciou-se em 1/01/95 e decorreu sem detenção até 27/06/97, momento em que se suspendeu por força do disposto no art.º 5.º n.º 5 do DL n.º 124/96, dada a inexistência de quaisquer actos interruptivos até essa data. Note-se que quando a execução foi instaurada, em 13/01/99, esse acto não constituía facto interruptivo, pois que na altura vigorava já a LGT e esta deixou de lhe atribuir efeitos interruptivos (art.º 49.º, n.º 1).

E, por outro lado, também não teve eficácia interruptiva o acto de citação da sociedade devedora, levada a cabo em 17/02/99, porquanto nessa altura ainda não entrara em vigor a Lei nº 100/99, de 26 de Julho, a qual veio, pela primeira vez, dotar o acto de citação com esse tipo de relevância.

Evidencia-se, assim, que até ao momento da suspensão haviam decorrido 2 anos, 5 meses e 26 dias, e que após a cessação desse efeito faltavam ainda 7 anos, 6 meses e 4 dias para se completar o prazo prescricional. O que significa que este se completou em 22/11/2008, dada a impossibilidade de dar relevância ao segundo acto interruptivo (citação do ora Recorrente) face ao preceituado no n.º 3 do art.º 49.º da LGT na redacção dada pela Lei n.º 53-A/2006, de 29.12.

Pelo que também esta dívida se encontra prescrita.

IVA e Juros de 1994, a que é aplicável o prazo de 8 anos previsto na LGT.

Este prazo iniciou-se com a entrada em vigor da LGT, em 1 de Janeiro de 1999, mas porque nessa altura o curso da prescrição se encontrava suspenso por força do no n.º 5 do art.º 5.º do DL 124/96, a sua contagem só pôde efectivamente principiar na altura em que cessou essa suspensão, em 18/06/2001. Deste modo, e porque em relação aos factos com efeito suspensivo da prescrição há que aplicar a regra do n.º 2 do art.º 48.º da LGT - do qual decorre que as causas de suspensão em relação ao devedor principal produzem efeitos em relação ao responsável subsidiário, independentemente do momento em que ocorrer a citação deste - evidencia-se que a prescrição deveria suceder em 18/06/2009.

Todavia, em 16/04/2008 realizou-se a citação do ora Recorrente para a execução, enquanto responsável subsidiário pelo pagamento desta dívida, e o efeito interruptivo dessa citação, previsto no art.º 49.º, n.º 1 da LGT, impediu que ocorresse a prescrição, tendo em conta que se trata do primeiro acto interruptivo ocorrido após o termo inicial deste prazo de prescrição. Na verdade, tanto a citação do devedor originário como a citação do devedor subsidiário têm eficácia interruptiva, pois que estando em causa uma só instância executiva, em que pela reversão se opera uma alteração subjectiva da instância, nada permite retirar eficácia interruptiva à citação do devedor subsidiário Neste sentido, vejam-se, entre outros os Acórdãos proferidos pelo STA em 24/03/99, no Proc. n.º 21791, e em 28/05/2008, no Proc. n.º 154/08

Por outro lado, a previsão normativa do n.º 3 do artigo 48.º da LGT não pode relevar, pois que só os actos interruptivos referentes ao devedor principal ocorridos após a entrada em vigor da LGT estão sujeitos à condição nele prevista, e, no presente caso, a instauração da execução (acto interruptivo relativamente a esse devedor) ocorreu muito antes da entrada em vigor da LGT.

Neste enquadramento, considerando que a citação do ora Recorrente tem relevância própria como facto interruptivo da prescrição, tendo inutilizado para a prescrição o prazo decorrido até à sua verificação, conclui-se que o prazo de prescrição desta dívida ainda não atingiu o seu termo.

4. Face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso e, consequentemente:

- revogar a decisão recorrida na parte em que julgou improcedente a oposição no que toca ao pedido de extinção da execução fiscal quanto à dívida de IVA e Juros Compensatórios do ano de 1993 e dívida de IRS do ano de 1994, julgando procedente a oposição nessa parte por prescrição dessas dívidas;

- manter a decisão de improcedência da oposição no que toca à dívida de IVA e Juros Compensatórios do ano de 1994.

Custas neste Supremo Tribunal apenas pelo Recorrente (dado que a Fazenda Pública não contra-alegou), na proporção do decaimento e com procuradoria que se fixa em 1/6; e custas na 1.ª Instância por ambas as partem, na proporção do decaimento.

Lisboa, 19 de Janeiro de 2011. - Dulce Neto (relatora) - Pimenta do Vale - Isabel Marques da Silva.