IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
Na sequência de uma inspeção interna ao contribuinte J… foi determinada correcção à matéria colectável no valor de € 1251565,50 de que resultou imposto a pagar relativo ao ano de 2000 no montante de € 589 587,08.
A liquidação foi efectuada também em nome da Impugnante, cônjuge do inspecionado.
A Impugnante discordou da liquidação em seu nome e defendeu que a dívida de imposto não é da sua responsabilidade uma vez que está casada com o inspecionado segundo o regime da separação de bens, o imóvel alienado é propriedade sua, e além disso a liquidação também é ilegal por haver duplicação de colecta.
A MMª juiz «a quo» julgou procedente a impugnação e determinou a anulação da liquidação impugnada por julgar verificada a duplicação de colecta.
Desta decisão discordou o Exmo. magistrado do Ministério Público que interpôs recurso para o STA, o qual determinou a competência deste TCA para dele conhecer.
A Impugnante defendeu que a liquidação de IRS impugnada relativa ao ano de 2000 com o n.º 20040001062151 no valor de € 589 58,08 está duplicada com a liquidação de IRS n.º 20025320059829, relativa ao ano de 1997, no valor de € 1.116.765,85.
Esta última liquidação foi também impugnada (processo n.º 128/02-Porto) pelo ERFP que defendia a tributação do rendimento enquadrado na actividade incluída na categoria C (art. 4º CIRS) tendo o douto acórdão deste TCAN junto a fls. 117 e segs. mantido a decisão da 1ª instância que qualificou como rendimento de mais valias o respectivo facto tributário (e não como enquadrável na categoria C, como defendia a AT).
Tendo sido notificada da junção aos autos de cópia do acórdão proferido no naquele processo, a recorrida reiterou que os rendimentos em causa foram obtidos no ano de 1997 e que não respeitam ao ano de 2000. Por conseguinte, defende (agora, no requerimento de fls. 138 e segs..) que em relação ao ano de 2000 inexiste facto tributário, o que constitui vício de conhecimento oficioso.
Evidentemente que o facto tributário - a situação concreta, abstracta e tipicamente prevista na lei fiscal como geradora de imposto - existe. Baseia-se no contrato de permuta celebrado em 30/9/2000 entre o cônjuge marido da impugnante e a sociedade P…, tal como consta dos factos provados n.º 2.
Mas cremos que o douto acórdão deste TCA junto a fls. 118 e segs. não tem qualquer repercussão para os presentes autos, como veremos.
Retomando a questão da duplicação de colecta, diz a lei que esta existe quando, estando pago por inteiro um tributo, se exigir da mesma ou de diferente pessoa um outro de igual natureza, referente ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo (art. 205º/1 do CPPT).
Resulta do teor legal que para haver duplicação de colecta não basta a existência de duas liquidações referentes ao mesmo facto tributário e ao mesmo período temporal. É também necessário que uma delas esteja paga. Se houver duas liquidações e nenhuma delas estiver paga, não podemos falar em duplicação de colecta.
A duplicação de colecta constitui fundamento de inexigibilidade da dívida, e por isso de ação de oposição (art. 204º/1, g) do CPPT). Mas também pode constituir ilegalidade da liquidação, e por isso fundamento de ação de impugnação.
Quando é que é fundamento de oposição e quando é fundamento de impugnação?
É fundamento de impugnação quando a duplicação de colecta constitui um vício da liquidação, o que sucede quando a segunda liquidação é feita depois de ter sido paga a primeira – supondo, claro, que os restantes requisitos estão presentes. (Cfr Jorge Lopes de Sousa, CPPT II, pp. 113: mesmo que tenham sido efectuadas duas liquidações, sendo a segunda efectuada antes de cobrada a quantia liquidada na primeira, nenhuma delas está afectada por ilegalidade derivada a duplicação de colecta, pois quando são efectuadas ainda não se verificam os seus pressupostos, podendo suceder que seja a quantia liquidada na segunda que vem a ser paga em primeiro lugar).
A liquidação referente ao ano de 1997 não foi paga (pelo menos isso não consta dos factos provados nem a impugnante sequer o afirma). Por conseguinte, a segunda liquidação – aquela que a Impugnante contestou nestes autos e sobre a qual nos debruçamos também não foi paga – não sofre do vício apontado.
Assim, nem é necessário saber se os restantes requisitos da duplicação de colecta estão presentes, isto é, se tributo impugnado se refere ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo, pois tal indagação só se justificaria se, ao menos, o primeiro (pagamento) estivesse cumprido. Não está.
Excluindo liminarmente a ilegalidade da liquidação resultante da duplicação de colecta, não tem relevância para a decisão o conteúdo do douto acórdão proferido neste TCA que se debruça sobre a primeira liquidação (1997).
Portanto, é manifesto que não ocorre ilegalidade da liquidação em resultado de duplicação de colecta. A sentença deverá ser revogada nesta parte.
O que podemos agora discutir é se este concreto facto tributário pode dar origem a liquidação de imposto que recaia sobre o agregado familiar, ou se pelo contrário, deveria recair apenas sobre o alienante marido, casado em regime de separação de bens com a impugnante.
Esta é a tese defendida pela impugnante, à qual a MMª juiz não deu resposta clara (pelo menos assim nos parece).
Admitindo que a questão não foi apreciada de modo inequívoco, e uma vez que nada obsta, pode esta instância dela conhecer ao abrigo do disposto no art. 665º/2 (anterior 715º CPC).
É o que faremos de seguida.
A impugnante casou em 5/8/2000 com J… segundo o regime da separação de bens (art. 1735 do Código Civil). O imóvel cuja alienação gerou o ganho tributável é propriedade exclusiva do cônjuge, por se tratar de bem próprio que levou para o casamento. Por isso, defende que “Naturalmente é também da sua propriedade o produto da transmissão desse imóvel, pelo que, com meridiana clareza, há-de resultar que é apenas sobre ele que pode recair o respectivo encargo tributário, se a ele houver lugar”.
Porém, (fiscalmente) não é assim.
Devemos notar antes de tudo que o regime matrimonial de bens previsto no Código Civil não contém normas de incidência ou exclusão tributária. Para avaliar as implicações fiscais das relações de caráter patrimonial dos cônjuges (individualmente) com terceiros devemos lançar mão das normas tributárias que regulam a matéria.
Nos termos do art. 14º do CIRS, na redação e numeração vigente ao tempo dos factos “Ficam sujeitas a IRS as pessoas singulares que residam em território português e as que, nele não residindo, aqui obtenham rendimentos. E o n.º 2 do mesmo preceito determina que Existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aquelas a quem incumbe a sua direcção”.
A lei fornece depois um conjunto de definições que aproveitam à decisão de que nos ocupamos. Uma delas é a noção/composição de agregado familiar, a outra respeita à (im)possibilidade de integrar um agregado familiar e ser sujeito passivo autónomo e outra ainda diz-nos qual a data relevante para efeitos tributários da situação familiar.
O agregado familiar, diz a lei, é composto pelos cônjuges separados judicialmente de pessoas e bens e seus dependentes (e outras situações que aqui não importa registar), devendo apresentar uma única declaração (art. 59º/1 CIRS/2000).
Não se pode fazer parte de mais de um agregado familiar, nem integrando um agregado familiar, ser consideradas sujeitos passivos autónomos (art. 14º/6 CIRS/2000)
E por último, a situação familiar relevante para efeitos tributários é aquela que se verificar no último dia do ano a que o imposto respeite (art. 14º/7 CIRS/2000).
Por conseguinte, sabendo-se que a impugnante e seu marido integravam em 2000 o mesmo agregado familiar, que não estavam separados judicialmente de pessoas e bens, o imposto incide sobre o conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem (art. 14º/2 CIRS/2000).
Assim, não nos parece procedente a tese desenvolvida pela Impugnante de que a tributação é indevida por estarem casados segundo o regime da separação de bens e por não ter sido na esfera jurídica da impugnante que a alienação produziu efeitos.
Estes factos não excluem a tributação do agregado familiar e acarretam até a impossibilidade expressa de o cônjuge (marido, neste caso), fazendo parte de um agregado familiar, ser tributado autonomamente. (Cfr. o Ac. do TCAS n.º 04559/11 de 15-03-2011 Relator: MAGDA GERALDES Sumário: I - No caso de cônjuges não separados judicialmente de pessoas e bens, os pressupostos do facto tributário devem ter-se por verificados em relação a ambos, sem que se torne necessário estabelecer a titularidade de cada parcela do rendimento englobado para efeitos de tributação, do que deriva serem ambos, solidariamente, responsáveis pelo cumprimento da dívida tributária, nos termos do disposto no artº 21º, nº1, da Lei Geral Tributária, abrangendo tal responsabilidade para além da totalidade da dívida, os juros e demais encargos legais - cfr. artº 22º, nº l, da referida LGT.
II - Neste regime de responsabilidade fiscal, mesmo em caso de regime de separação de bens, como é o caso dos autos, qualquer dos cônjuges é solidariamente responsável pelo pagamento do IRS sobre os rendimentos do outro, sendo ambos os cônjuges sujeitos passivos do imposto, ainda que o rendimento tributável em mais valias, omitido à declaração e posteriormente corrigido, provenha da alienação de um bem que não era seu, mas próprio do outro cônjuge.
III - O regime de responsabilidade subsidiária prevista no artº 1695º, nº2 do CC , e imposta pelo regime legal de separação de bens na sociedade conjugal, mostra-se arredado pelas disposições legais especiais do regime de responsabilidade solidária por dívidas de IRS contemplado nos artºs 21º, nº1, da LGT e 13º, nº 2 e nº 3, a) do CIRS.
É certo que a solução da tributação autónoma dos cônjuges casados segundo o regime da separação de bens poderia ser uma opção legislativa, mais conforme com o regime instituído no Código Civil, mas a Constituição não o impõe.
Impõe isso sim, uma especial proteção à família (art. 67º/2,f) e 104º/1 da Constituição) que o legislador concretizou em várias medidas na tributação do agregado familiar (quociente conjugal (72º CIRS); mínimo de existência (73º CIRS), deduções à colecta (80º CIRS), etc.
Ou seja, a tributação do agregado familiar é, em regra, mais vantajosa para os elementos que o compõem do que seria a tributação autónoma.
As dúvidas sobre a constitucionalidade do regime (levantadas entre outros por Rui Duarte Morais in “A Execução Fiscal”, Almedina pp. 108) foram removidas pelo tribunal Constitucional chamado a pronunciar-se sobre a questão (Ac 57/95 DR,II, 12-4-1995 in tribunalconstitucional.pt) em termos que merecem a nossa adesão.
