01000/13.6BEALM - Supremo Tribunal Administrativo

I- Se o contribuinte opta de início, ou posteriormente, pela contabilidade organizada sem que os seus rendimentos anuais ilíquidos ultrapassem o montante referido no n.º 2 do artigo 28º do CIRS permanecerá sempre em tal regime até que comunique nos termos do n.º 5 do mesmo artigo a alteração do regime de tributação;

II- Se o contribuinte não opta de início, ou posteriormente, pela contabilidade organizada e os seus rendimentos anuais ilíquidos não ultrapassem o montante referido no n.º 2, ficará sempre enquadrado no regime simplificado até que ocorra o circunstancialismo previsto no n.º 6;

III- Se o contribuinte não opta de início, ou posteriormente, pela contabilidade organizada e os seus rendimentos anuais ilíquidos não ultrapassem o montante referido no n.º 2, ficará sempre enquadrado no regime simplificado até que ocorra o circunstancialismo previsto no n.º 6, uma vez verificado este circunstancialismo o contribuinte passa a ser enquadrado pelo regime da contabilidade organizada por um período mínimo de três anos, independentemente do seu volume de rendimento, só regressando ao regime simplificado, se for o caso, cfr. n.º 2, findo que seja esse período de três anos;

IV- Se o contribuinte não opta de início, nem posteriormente, por qualquer regime de tributação, mas é enquadrado automaticamente no regime de contabilidade organizada em função do volume do rendimento, só ao fim de cada período de três anos é que poderá ser oficiosamente enquadrado no regime simplificado de tributação, desde que no período de tributação imediatamente anterior não tenha ultrapassado um montante anual ilíquido de rendimentos de 150.000€;

V- Cada período de 3 anos de tributação a que se refere o n.º 5, conta-se a partir, ou do início da actividade, ou da comunicação a que se refere o n.º 5 ou, ainda, da ocorrência do circunstancialismo a que alude o n.º 6.

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1.1. A………… e B……….. impugnaram com a instauração dos presentes autos os despachos de indeferimento dos recursos hierárquicos interpostos das decisões de indeferimento das reclamações graciosas apresentadas contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares n.º 2011 7347075, referente ao ano de 2007, no valor de € 3.544,78, e n.º 2011 7370668, referente ao ano de 2009, no valor de € 73.412,79.

1.2. Por sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada foi anulada a liquidação relativa ao ano de 2007 na parte correspondente às correcções determinadas pelo enquadramento dos Impugnantes no regime simplificado de tributação e integralmente anulada a liquidação relativa ao ano de 2009, por se encontrar exclusivamente fundada na integração dos Impugnantes no mesmo regime referido.

1.3. Inconformada, a Autoridade Tributária e Aduaneira recorreu jurisdicionalmente para este Supremo Tribunal Administrativo, tendo, após ter sido proferido despacho de admissão de recurso, apresentando as respectivas alegações, que concluíram nos termos seguintes:

«I. Decidiu o Tribunal “a quo” pela procedência parcial da presente Impugnação e, consequentemente anulou liquidação adicional de IRS referente ao ano de 2009 e, a anulação parcial da liquidação adicional de IRS referente ao ano de 2007, por concluir que os Impugnantes teriam, nos anos de 2009 e 2007, de ser tributados, em sede de IRS, no regime da contabilidade organizada e não no regime simplificado de tributação, atento o disposto no art.º 28.º do CIRS, decisão com a qual, com o devido respeito, não se concorda;

II. Não ficou provado nos Autos que tenha sido efetuada opção pelo enquadramento no regime de contabilidade organizada de tributação, como tinha sido afirmado pelos Impugnantes, tendo o sujeito passivo obtentor de rendimentos profissionais ficado enquadrado naquele regime, de forma intermitente, por obrigação legal, não tendo, no entanto, atingido volume de rendimentos para ali ficar nos anos de 2006 e 2008, entendendo a Autoridade Tributária, contra o decidido, que o n.º 5 do art.º 28.º do CIRS, tem aplicação necessária para os casos em que exista opção por esse regime de determinação, pois apenas assim, e salvo melhor opinião, se harmoniza o disposto nos n.ºs 1, 2, 3, 5 e 6 do artigo:

III. Ficam abrangidos pelo regime simplificado aqueles contribuintes que não atinjam volume de rendimentos que os obriguem a ir para o regime da contabilidade e não optem por este (n.ºs 2 e 3); caso fiquem enquadrados no regime da contabilidade por obrigação legal, sem opção, então, pelo n.º 2 do artigo, ficam no ano seguinte no regime simplificado;

IV. Não existe qualquer previsão de período mínimo de permanência no regime da contabilidade durante três anos se, em determinado exercício (que seria o primeiro dos três anos) ali se caiu por obrigação legal, pois a entender assim, estar-se-ia a derrogar o disposto no n.º 2 do artigo que expressamente indica que, quem não atingir determinado volume de rendimentos fica enquadrado no regime simplificado…a não ser que opte pela contabilidade (n.º 3) – bastaria colocar o quantitativo dos rendimentos no n.º 6, pois ficando no regime da contabilidade, este duraria três anos e renovar-se-ia continuamente, só dele se poderia sair por opção (o n.º 2 valeria apenas para o enquadramento do início de atividade);

V. Todo o dispositivo legal tem uma sequência lógica e sistemática, subvertida pelo agora decidido. Começa por indicar quais os regimes de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, indicando que não sendo ultrapassado determinado montante anual ficam os sujeitos passivos obrigatoriamente abrangidos pelo regime simplificado e, de seguida, é estipulado que, ainda que estando no regime simplificado, podem os sujeitos passivos fazer opção pela contabilidade, necessariamente em determinados momentos temporais. Caso exista a opção, então o período mínimo de permanência em qualquer dos regimes é de 3 anos, prorrogável por iguais períodos, a não ser que, no final de cada um destes períodos o sujeito passivo venha optar pelo outro;

VI. No entanto, caso esteja abrangido pelo regime simplificado – e não existindo opção pela contabilidade lá estará – cessa a aplicação do regime simplificado, caso sejam ultrapassados determinados rendimentos em dois períodos de tributação consecutivos ou, quando o sejam num único exercício, em montante superior a 25%, fazendo-se então a tributação pela contabilidade organizada a partir do período de tributação seguinte. E no ano do início do exercício de atividade, o enquadramento no regime simplificado faz-se verificados os demais pressupostos, em conformidade com o valor anual de rendimentos estimado, caso não seja exercida a opção pelo regime da contabilidade;

VII. O facto de não estar plasmada na lei qualquer cessação do regime da contabilidade, tal como está previsto para o simplificado (no caso por volume de rendimentos), na vigência do período de três anos, não permite concluir que os três anos de permanência têm aplicação no caso de enquadramento no regime da contabilidade por obrigação legal;

VIII. Isto porque o mesmo raciocínio vale para afirmar o contrário: que não está previsto qualquer motivo de cessação na vigência de três anos da contabilidade organizada precisamente porque a obrigação legal de lá estar vale apenas para um ano, não havendo que legislar expressamente quanto à sua cessação, que decorre naturalmente da aplicação do regime. No primeiro caso não há que prever qualquer cessação, a qual decorre do próprio regime da obrigatoriedade. Do outro, tratando-se de opção do sujeito passivo, releva a mesma, para os 3 anos posteriores, precisamente porque não se trata de vinculação legal, mas de escolha consciente do sujeito passivo;

IX. O regime simplificado tem sempre, à partida, aplicação, como resulta do n.º 2 da norma – “ficam abrangidos pelo regime simplificado (…)”, bem como o n.º 6.º - “A aplicação do regime simplificado cessa apenas (…)”, ou o n.º 10 – “(…) o enquadramento no regime simplificado faz-se (…)” - por lei o sujeito passivo fica necessariamente enquadrado nesse regime, só assim não acontecendo se existir opção, ou se for atingido determinado volume de rendimentos. Fixada tal obrigação, a mesma encontrará a sua justificação numa previsível maior complexidade, exigência e necessidade de controle, não existindo qualquer razão lógica, ou outra, para se manter durante três anos independentemente do volume de rendimentos obtidos, a não ser que o sujeito passivo assim o pretenda, declarando-o expressamente perante a Autoridade Tributária;

X. Considera-se que a Douta Sentença incorre em erro de julgamento de direito pois ao decidir pela procedência da presente Impugnação, concluindo que os Impugnantes estavam, nos anos de 2007 e 2009, enquadrados no regime da contabilidade organizada, independentemente de opção e sem que tivessem obtido rendimentos que impusessem esse regime, violou o disposto no art.º 28.º do CIRS.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta sentença ora recorrida, revogada e substituída por Douto Acórdão que julgue totalmente improcedente a presente Impugnação, tudo com as devidas e legais consequências».

1.4. Os Impugnantes, doravante Recorridos, apresentaram contra-alegações que encerraram formulando as conclusões que infra se transcrevemos:

«I- A Administração Tributária, na sequência de inspeção, procedeu oficiosamente à liquidação de imposto sobre as pessoas singulares incidente sobre os rendimentos dos Recorridos auferidos em 2007 e 2009;

II- As referidas liquidações foram calculadas com base no regime simplificado de tributação;

III- As referidas liquidações são, no entanto, ilegais pois deveriam ter sido efetuadas com base na contabilidade dos sujeitos passivos, a qual é aplicada a todo o triénio 2007-2009 porquanto, tendo as obrigações declarativas referentes ao ano de 2006 sido cumpridas com base na contabilidade, e os sujeitos passivos, ora Recorridos, não apresentaram declaração de alterações, nos termos do nº 5 do artigo 28º do CIRS, os períodos de permanência em qualquer dos regimes de determinação dos rendimentos é prorrogável automaticamente por iguais períodos (Redação da Lei nº 53-A/2006, de 29 de dezembro), ou seja os três anos referidos.

IV- A infração cometida pela Administração Tributária é particularmente evidente para o período de tributação de 2009 na medida em que, para além do que se referiu, se se atender a que os rendimentos de 2007 superaram em montante superior a 25 % o limite da alínea a) do n.º 2 do artigo 28.º, por imposição legal (n.º 6 do artigo 28.º), sempre se iniciaria novo triénio em que os rendimentos seriam apurados com base na contabilidade.

V- Com efeito, a interpretação mais coerente do artigo 28º do CIRS deve conduzir a declarar o regime de contabilidade organizada como o regime geral de determinação dos rendimentos tributários, em plena conformidade com o princípio da tributação segundo o rendimento real vertido no artigo 104º da CRP;

VI- Por seu turno, o regime simplificado é a forma de tributação aplicável apenas quando a lei expressamente o prevê, isto é, quando no final de um triénio estejam reunidos os requisitos constantes do nº2 do artigo 28º do CIRS;

VII- Inexiste normativo legal que preveja a cessação da vigência da tributação pelo regime da contabilidade durante o ciclo mínimo de três anos que se encontre a decorrer;

VIII- E a interpretação segundo a qual a adoção do regime da contabilidade por imposição legal não está sujeita a um período mínimo de permanência viola claramente a letra do n.º 5 do artigo 28.º do CIRS, o seu espírito e o princípio constitucional subjacente;

XI- Consequentemente, ao contrariar o regime legal vigente, a liquidação efetuada pela Administração Tributária com base no regime simplificado é ilegal;

XII- Pelo que entendem os Recorridos que deve ser mantida a Decisão Judicial recorrida que, concedendo provimento à impugnação judicial, anulou as liquidações de IRS calculadas em pressupostos ilegais.

Nestes termos e nos demais de Direito, doutamente supridos pelos Venerandos Conselheiros, deve o recurso interposto ser julgado improcedente mantendo-se integralmente a decisão recorrida, cumprindo-se a lei, e assim fazendo a costumada e sã JUSTIÇA!«.

1.5. A Exma. Procuradora-Geral-Adjunta neste Tribunal emitiu parecer no sentido do provimento do recurso louvando-se na jurisprudência vertida nos acórdãos proferidos por esta Secção de Contencioso Tributário a 1-7-2020 e 28-10-2020 (respectivamente nos processos n.ºs 1400/13.1BELRA e 847/14.0BEALM) a que aderiu integralmente.

1.6. Inexistindo qualquer circunstância a que se decida, procede-se de imediato a julgamento com intervenção da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo.

2. OBJECTO DO RECURSO

2. 1 Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é o teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações que determina o âmbito de intervenção do tribunal de recurso [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)].

Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte das decisões de mérito proferidas quanto a questões por si suscitadas (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC), desta forma impedindo que voltem a ser reapreciadas por este Tribunal de recurso. Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida pelos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

2.2. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito, especialmente que o fundamento que conduziu à decisão recorrida, pese embora os distintos segmentos decisórios impugnados, é idêntico – declaração de ilegalidade da integração dos Recorridos no regime simplificado de tributação – a questão a decidir é apenas uma só, qual seja, a de saber se, face ao preceituado no artigo 28.º do CIRS, é admissível a integração (oficiosa) de um contribuinte no regime simplificado antes de decorrido o período de três anos da sua permanência no regime de contabilidade organizada (na ausência de pedido por ele formulado nesse sentido).

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

No julgamento de 1ª instância foram declarados provados os seguintes factos:

A. Em 7.1.1986, o Impugnante A………. iniciou a actividade de construção de edifícios (residenciais e não residenciais), com o CAE-041200 - cf. certidão junta como doc. 5 da petição inicial, a fls. 32 e 33 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida;

B. No ano de 2005, o Impugnante A………… atingiu um volume de vendas no valor de € 650.000,00 - cf. informação que se extrai de fls. 29 do procedimento de recurso hierárquico n.° 2240201210000151 constante do PAT apenso¹, que se dá por integralmente reproduzida;

C. No ano de 2006, o Impugnante A……………. atingiu um volume de vendas no valor de € 115.000,00 - cf. informação que se extrai de fls. 29 do procedimento de recurso hierárquico n.° 2240201210000151 constante do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzida;

D. No ano de 2007, o Impugnante A………………. atingiu um volume de vendas no valor de € 325.000,00 - cf. informação que se extrai de fls. 29 do procedimento de recurso hierárquico n.° 2240201210000151 constante do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzida;

E. Em 19.10.2007, por escritura de «compra e venda e mútuo com hipoteca», os Impugnantes A………….. e B…………….. venderam a C……….. e D…………, pelo preço de € 190.000,00 a fracção autónoma designada pela letra "A" e pelo preço de € 135.000,00 a fracção autónoma designada pela letra "B", ambas do prédio sito na Rua …………. e Rua ………., Lote ……….., ……….., concelho de Sesimbra, descrito na Conservatória do Registo Predial de Sesimbra sob a ficha n.° 2047 e inscrito na respetiva matriz predial urbana sob o artigo …………- cf. escritura que consta do PAT apenso, a fls. 40-A a 43-A do procedimento de reclamação graciosa n.° 2240201204000552, que se dá por integralmente reproduzida;

F. A fracção autónoma designada pela letra "A" identificada no ponto antecedente tinha, à data da celebração da escritura de «compra e venda e mútuo com hipoteca» referida no ponto antecedente, o VPT de € 213.570,00 - cf. escritura que consta do PAT apenso, a fls. 40-A a 43-A do procedimento de reclamação graciosa n.° 2240201204000552, e a caderneta predial urbana que consta do PAT apenso, a fls. 24-A do procedimento de recurso hierárquico n.° 2240201210000140, que se dão por integralmente reproduzidas;

G. A fracção autónoma designada pela letra "B" identificada no ponto E. supra tinha, à data da celebração da escritura de «compra e venda e mútuo com hipoteca» referida nesse ponto, o VPT de €110.620,0 - cf. escritura que consta do PAT apenso, a fls. 40-A a 43-A do procedimento de reclamação graciosa n.° 2240201204000552, e caderneta predial urbana que consta do PAT apenso, a fls. 24-B do procedimento de recurso hierárquico n.° 2240201210000140, que se dão por integralmente reproduzidas;

H. Em 12.6.2008, os Impugnantes A………… e B…………… a declaração de IRS referente ao ano de 2007, com a menção no campo 4, ponto A, do respetivo anexo B («Rendimentos da Categoria B Regime Simplificado / Acto Isolado») de «rendimentos profissionais, comerciais e industriais» resultantes de «vendas de mercadorias e produtos», referente ao Impugnante A………….., no valor de € 325.000,00 - cf. declaração que consta do PAT apenso, a fls. 17 a 20 do procedimento de reclamação graciosa n.° 2240201204000552, que se dá por integralmente reproduzida;

I. No ano de 2008, o Impugnante A………….. registou um volume de vendas de € 0,00 - cf. informação que se extrai de fls. 29 do procedimento de recurso hierárquico n.° 2240201210000151 constante do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzida;

J. No ano de 2009, o Impugnante A…………… atingiu um volume de vendas no valor de € 1.102.000,00 - cf. informação que se extrai de fls. 29 do procedimento de recurso hierárquico n.° 2240201210000151 constante do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzida;

K. Entre 27.4.2011 e 24.8.2011, em cumprimento das Ordens de Serviço n.° OI201002727 e n.° OI201100961, foi realizada, pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Setúbal, uma acção de inspecção aos Impugnantes, em sede de IRS e de IVA, que incidiu sobre os exercícios de 2007 a 2009 - cf. relatório de inspecção tributária («RIT») junto como doc. 6 da petição inicial, de fls. 34 a 59 dos autos, constando igualmente do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzido;

L. Em 7.11.2011, na sequência da acção de inspecção referida no ponto K. que antecede, foi concluído o RIT pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, de cujo teor se extrai, além do mais, o seguinte:

(…)

[Imagem]

(…)

II.3- Outras Situações

II.3. 1 - Em sede de IRS

Da consulta ao sistema informático da DGSI verifica-se que o sujeito passivo A está inscrito pela actividade de instalações eléctricas (CAE 43210), no regime simplificado no ano de 2007 e no regime de contabilidade organizada desde 01.01.2008, enquanto o sujeito passivo B não está inscrito para exercício de qualquer actividade profissional ou empresarial e apresentaram os seguintes rendimentos:

Ano de 2007

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Em auto de declarações, de 27 de Maio de 2011 (anexo 1), o sujeito passivo A, declarou que exerce a actividade de construção civil, ou seja, compra de terrenos urbanizados para a construção de moradias para vender, recorrendo com frequência aos empréstimos bancários. Declarou ainda que sempre que compra terrenos urbanizados, compra com a intenção de construir para depois vender.

(...)

II.3. 3. - Consulta ao Sistema Informático da DGCI

(...)

II.3. 3.2 - Declaração anual - Anexo J/Modelo 10

De acordo com a declaração anual - anexo J, verifica-se que o sujeito passivo A e o sujeito passivo B obtiveram os seguintes Rendimentos:

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a) – Rendimentos declarados pela entidade pagadora “E…..…… Lda”;

b) – Rendimentos declarados pela entidade pagadora “Banco F……….. SA”. O sujeito passivo informou que houve engano do banco e que os rendimentos nos valores de 116,94 euros no ano de 2007 e 40,37 euros ano de 2008, não são rendimentos da categoria B mas sim rendimentos da categoria E.

II.3. 4. – Análise à escrita

II.3. 4.1 – Em sede de IRS

(…)

II.3. 4.1.2 – Ano de 2007

(…)

- Vendas

Ao analisar o balancete analítico de 31 de Dezembro de 2007 e os extratos de conta (anexo 2), verifica-se que a conta “71 – Vendas”, apresenta um saldo credor de 325.000,00. Da consulta aos actos por outorgante e em conformidade com o valor da escritura de compra e venda realizada no dia 19 de Outubro de 2007 (anexo 3), verifica-se que a venda é referente à fracção autónoma designada pela letra “A”, correspondente à ……… e ……….., destinado a comércio com garagem e logradouro pelo valor de 190.000,00 euros, e à venda da fracção autónoma designada pela letra “………” correspondente ao primeiro andar, destinado a habitação pelo valor de 135.000,00 euros, situados na freguesia da Quinta do Conde (151103), concelho de Sesimbra, ambas as fracções inscrito na respectiva matriz predial urbana sob o artigo n.º ………

Ao analisar a declaração modelo 3 de IRS (anexo 4), verifica-se que esta foi apresentada com anexo B – Rendimentos da Categoria B – Regime Simplificado e com anexo G. O Anexo B, apresenta na linha 401 do quadro 4, venda de mercadorias e produtos no valor de 325.000,00 euros conforme escritura de compra e venda (anexo 3), apresentando na linha 401 do campo 4 do anexo G a alienação onerosa do prédio sob a matriz n……….., pelo valor de 325.000,00 euros.

Segundo informações prestadas pelo Técnico Oficial de Contas, há uma duplicação na declaração modelo 3 de IRS, na medida em que o valor declarado no anexo B corresponde ao valor de realização constante do anexo G à declaração modelo 3 de IRS. Por outro lado, informou ainda que há um engano no artigo da matriz referido no anexo G – artigo da matriz urbana n.º ………, da freguesia de Loulé, uma vez que o bem alienado corresponde ao artigo da matriz sob o n.º ……….., fracção A e B, da freguesia da Quinta do Conde.

De acordo com o sistema informático da DGCI e com a escritura de compra e venda de 19 de Outubro de 2007 (anexo 3), verifica-se que também terá havido erro no Cartório Notarial, uma vez que as fracções vendidas correspondem à fracção A e B do prédio urbano sob o artigo da matriz n.º ……….. (folha 12 do anexo 3) e não ao prédio urbano sob o artigo da matriz n.º …….. constante na escritura.

- Análise dos valores declarados versus valores patrimoniais

Nos termos do artigo 31.º-A do Código de IRS os alienantes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar para efeitos de determinação do lucro tributável os valores normais de mercado que não poderão ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões quando superiores aos valores de mercado (anexo 5). Verifica-se que a fracção designada pela letra A sob o artigo da matriz n.º ……….. foi vendida por 195.000,00 euros e um valor patrimonial de 213.570,00 (anexo 5), havendo uma diferença de 18.570,00 (…)

Outros Proveitos

De acordo com a declaração anual – anexo J/Modelo 10, verifica-se que o sujeito passivo auferiu rendimentos da categoria B no valor de 116,94 euros pagos pelo Banco F……….., SA, que não registou nem declarou na declaração modelo 3 de IRS. Segundo o sujeito passivo estes valores respeitam a rendimentos da categoria E e não B, pelo que de acordo com o artigo 5.º, n.º 2, alínea a), encontram-se sujeitos a tributação pelo que deveriam ter sido incluídos na declaração de rendimentos modelo 3 de IRS.

II.3. 4.1.3 – Ano de 2008

No ano de 2008, o sujeito passivo encontra-se no regime de contabilidade organizada por força do n.º 6 do artigo 28.º do Código do IRS.

(…)

II.3. 4.1.4 – Ano de 2009

O sujeito passivo encontrava-se no regime simplificado no triénio 2007 a 2009. No ano de 2008, como já foi referido anteriormente visto que no ano de 2007 foi ultrapassado o limite previsto na alínea a) n.º 2 do artigo 28.º do CIRS acrescido de 25%, de acordo com o n.º 6 do mesmo artigo o sujeito passivo passou ao regime de contabilidade organizada. No entanto, no ano de 2009, face ao volume de negócios do ano de 2008 (zero), dado que o sujeito passivo não se encontra obrigatoriamente abrangido pelo regime de contabilidade organizada não se aplica o período mínimo de permanência previsto no n.º 5 do artigo 28.º, pois o seu enquadramento não resulta de opção. O sujeito passivo não exerceu esta opção pelo regime de contabilidade organizada nos termos dos n.º 3 e 4 do artigo 28.º do CIRS. Face ao exposto, o contribuinte no ano de 2009, encontra-se no regime simplificado de tributação.

(…)

III- DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS

III.1- Em sede de IRS

III.1. 1. – Ano de 2007

Pelo cruzamento entre a declaração modelo 3 de IRS e os valores dos anexos J/modelo 10, verifica-se que o sujeito passivo omitiu na declaração modelo 3 de IRS (artigo 5.º n.º 2 alínea a) do CIRS) do ano de 2007 o rendimento declarado pelo Banco F………..SA, no montante de 116,94.

Por outro lado e de acordo com o ponto II.3.4.1.2, verifica-se que a fracção designada pela letra A com o artigo da matriz sob o n.º ……….. foi vendida por 195.000,00 euros, à qual corresponde o valor patrimonial de 213.570,00 euros, havendo uma diferença positiva de 18.570,00 euros. Segundo o artigo 31 A n.º 1 do CIRS, sempre que o valor constante do contrato seja inferior ao valor definitivo que serviu de base à liquidação do IMT, é este o valor a considerar para efeitos da determinação do rendimento tributável.

Face aos elementos anteriormente descritos, verifica-se que não foram englobados nos termos do artigo 22.º do Código do IRS, todos os rendimentos obtidos pelo sujeito passivo, pelo que se propõe as seguintes correcções, nos termos do n.º 4 do artigo 65.º do Código do IRS:

III.1. 1.1 – Apuramento do Rendimento Bruto

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a) – O valor de 18.570,00 euros corresponde à diferença positiva relativa à venda do artigo da matriz sob o n.º ……….., fracção A, conforme coluna 5 do quadro 6

b) – Conforme coluna 3 do quadro 5

c) – A correção no valor de (-1250,00 euros), deve-se ao facto do sujeito passivo ter declarado a venda do prédio urbano com o artigo da matriz sob o n.º ………., fracção A, simultaneamente no anexo G e no anexo B.

(…)

III.1. 3. – Ano de 2009

III.1. 1.1 – Apuramento do Rendimento Bruto

[Imagem]

(…)» - cf. RIT junto como doc. 6 da petição inicial, de fls. 34 a 59 dos autos, constando igualmente do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzido;

M. Em 5.12.2011, foi emitida a liquidação adicional de IRS n.º 2011 5005146426, referente ao ano de 2007, no montante de € 19.339,07 - cf. «Demonstração de Liquidação de IRS» junta como doc. 3 da petição inicial a fls. 30 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida;

N. Em 5.12.2011, foi emitida a liquidação adicional de IRS n.º 2011 5005148171, referente ao ano de 2009, no montante de € 72.240,28 - cf. «Demonstração de Liquidação de IRS» junta como doc. 4 da petição inicial a fls. 31 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida;

O. Em 9.12.2011, foi emitida a demonstração de compensação da liquidação de IRS n.º 2011 7347075, referente ao ano de 2007, no montante de € 3.544,78, com data limite de pagamento de 18.1.2012 - cf. «Nota de Cobrança - Demonstração de Compensação» que consta do PAT apenso, a fls. 27 do procedimento de reclamação graciosa n.º 2240201204000552, que se dá por integralmente reproduzida;

P. Em 13.12.2011, foi emitida a demonstração de compensação da liquidação de IRS n.º 2011 7370668, referente ao ano de 2009, no montante de € 73.412,79, com data limite de pagamento de 18.1.2012 - cf. «Nota de Cobrança - Demonstração de Compensação» que consta do PAT apenso, a fls. 23 do procedimento de reclamação graciosa n.º 2240201204000579, que se dá por integralmente reproduzida;

Q. Em 26.3.2012, os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa contra as liquidações adicionais de IRS identificadas nos pontos M. e N. supra, dando origem, respetivamente, aos processos de reclamação graciosa n.º 2240201204000552 e n.º 2240201204000579 - cf. «Reclamações Graciosas» que constam do PAT apenso, de fls. 3 a 14 do procedimento de reclamação graciosa n.º 2240201204000552 e de fls. 3 a 8 do procedimento de reclamação graciosa n.º 2240201204000579, que se dão por integralmente reproduzidas;

R. Em 19.4.2012, a Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal elaborou «Informação», propondo o indeferimento das reclamações graciosas apresentadas pelos Impugnantes referidas no ponto antecedente - cf. «Informações» constantes do PAT apenso de fls. 44 a 52 do procedimento de reclamação graciosa n.º 2240201204000552 e de fls. 36 a 40 do procedimento de reclamação graciosa n.º 2240201204000579, que se dão por integralmente reproduzidas;

S. Em 9.5.2012, o Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Setúbal proferiu despachos de indeferimento das reclamações graciosas apresentadas pelos Impugnantes referidas no ponto Q. supra - cf. despachos constantes do PAT apenso a fls. 59 do procedimento de reclamação graciosa n.º 2240201204000552 e a fls. 21 do procedimento de recurso hierárquico n.º 224020121000151, que se dão por integralmente reproduzidos;

T. Em 22.6.2012, os Impugnantes interpuseram recurso hierárquico dos despachos do Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal referidos no ponto antecedente, dando origem aos procedimentos de recurso hierárquico n.º 2240201210000151 e n.º 2240201210000140 - cf. documentos constantes do PAT apenso de fls. 2 a 15 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151 e de fls. 1 a 14 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000140, que se dão por integralmente reproduzidos;

U. Em 17.7.2012, a Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Setúbal elaborou «Informação» referente ao procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151, da qual, além do mais, consta o seguinte:

«(…)

V- APRECIAÇÃO DO PEDIDO:

A DSIRS emitiu em 13-05-2007 a circular 5/2007 à qual estamos vinculados nos termos do disposto no art.º 68º-A nº1 da LGT.

A referida circular esclarece que os sujeitos passivos que, embora preenchendo os requisitos para a tributação pelo regime simplificado, optaram em 2006, pelo regime da contabilidade, devem exercer novamente a opção a que se refere o nº 3 do art.º 28 do CIRS até ao final do mês de Março, para se manterem neste regime durante o triénio 2007-2009.

Se estes sujeitos passivos não optarem pelo regime da contabilidade, ficarão abrangidos, no triénio referido pelo regime simplificado.

No caso em apreço e como o contribuinte no ano de 2008, ficou enquadrado no regime de contabilidade por imposição legal, nos termos do art. 28º nº6 do CIRS, poderia colocar-se a questão de neste ano se ter iniciado um novo triénio 2008-2010, no entanto a referida circular veio esclarecer também que “Quando os sujeitos passivos estejam obrigatoriamente abrangidos pelo regime de apuramento dos rendimentos empresariais e profissionais com base na contabilidade por não preencherem os requisitos previstos nº2 do art.º 28ºdo CIRS não se aplica o período mínimo de permanência previsto no nº5 do mesmo artigo, uma vez que o enquadramento não resultou de uma opção”.

O recorrente não exerceu a opção, prevista no nº3 do art.º 28º do CIRS para o ano fiscal de 2009, pelo que ficou enquadrado no regime simplificado.

Assim, deve o despacho de indeferimento proferido pelo Exmo. Senhor Chefe de Divisão da Justiça Tributária manter-se, pois o mesmo fez correcta aplicação das orientações superiores a que este serviço está vinculado.

VI- CONCLUSÃO:

Tendo em conta a análise dos factos, as orientações superiores referidas e a legislação aplicável “in casu”, afigura-se-nos que deverá ser de indeferir o presente recurso hierárquico, mantendo-se o acto recorrido.» - cf. «Informação» constante do PAT apenso de fls. 23 a 26 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151, que se dá por integralmente reproduzida;

V. Em 17.7.2012, a Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal elaborou «Informação» referente ao procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000140, da qual, além do mais, consta o seguinte:

«(…)

V- APRECIAÇÃO DO PEDIDO:

A DSIRS emitiu em 13-05-2007 a circular 5/2007 à qual estamos vinculados nos termos do disposto no art.º 68º-A nº1 da LGT.

A referida circular esclarece que os sujeitos passivos que, embora preenchendo os requisitos para a tributação pelo regime simplificado, optaram em 2006, pelo regime da contabilidade, devem exercer novamente a opção a que se refere o nº 3 do art.º 28 do CIRS até ao final do mês de Março, para se manterem neste regime durante o triénio 2007-2009.

Se estes sujeitos passivos não optarem pelo regime da contabilidade, ficarão abrangidos, no triénio referido pelo regime simplificado.

O recorrente não exerceu a opção, prevista no nº3 do art.º 28º do CIRS para o ano fiscal de 2009, pelo que ficou enquadrado no regime simplificado.

Assim, deve o despacho de indeferimento proferido pelo Exmo. Senhor Chefe de Divisão da Justiça Tributária manter-se, pois o mesmo fez correcta aplicação das orientações superiores a que esta serviço vinculado.

VI- CONCLUSÃO:

Tendo em conta a análise dos factos, as orientações superiores referidas e a legislação aplicável “in casu”, afigura-se-nos que deverá ser de indeferir o presente recurso hierárquico, mantendo- se o acto recorrido.» - cf. «Informação» constante do PAT apenso de fls. 23 a 26 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151, que se dá por integralmente reproduzida;

W. Em data não concretamente apurada, foi elaborada por técnica da Direção de Serviços do IRS a «Informação» n.º 1999/13, referente ao procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151, na qual, além do mais, consta o seguinte:

«(…)

Factos / Parecer:

7. Os sujeitos passivos entregaram a sua declaração do IRS de 2009, tendo apurado, em anexo C, o lucro de € 15.158,42, segundo o regime de contabilidade organizada, proveniente de rendimentos profissionais comerciais e industriais,

8. Os Serviços de Inspecção fundamentaram o enquadramento no regime simplificado de tributação, nos anos de 2007 a 2009, tendo presente o volume de negócios e as disposições legais a mencionar:

[Imagem]

9. A sujeição ao regime simplificado de tributação ocorre automaticamente, sempre que no ano anterior não seja ultrapassado o limite de vendas (que aqui importam) de €149.739,00, nos termos do n.º 2, a) do 28.º do CIRS;

10. Sabendo que nos anos de 2006 e 2008, o sujeito passivo não ultrapassou o referido limite de vendas, nem optou pelo regime de contabilidade organizada, nos termos do n.º 3, da mesma disposição legal, ficou automaticamente sujeito ao regime simplificado, nos anos seguintes de 2007 e 2009;

11. Em face do exposto, sou de parecer que deverá ser indeferido o pedido e mantido o despacho recorrido, assim como a legalidade da liquidação n.º e a liquidação adicional n.º 2011 5005148171, do IRS de 2009.

(…)» - cf. «Informação» constante do PAT apenso de fls. 27 a 29 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151, que se dá por integralmente reproduzida;

X. Em data não concretamente apurada, foi elaborada por técnica da Direcção de Serviços do IRS a «Informação» n.º 2433/13, referente ao procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000140, da qual, além do mais, consta o seguinte:

«(…)

III- Factos e Parecer, questão 1

9. Os sujeitos passivos entregaram a sua declaração do IRS de 2007, tendo declarado, em anexo “G”, a venda de um prédio (incorrectamente identificado) pelo preço de 325.000,00, repetindo o mesmo valor, em rúbrica de vendas, do anexo B, da sua declaração de modelo 3;

10. Em declaração de modelo 11, entregue pelo notário, foi identificado correctamente o prédio e valor de venda global, mas não foram discriminadas as duas fracções do prédio que integraram a venda, nem os correspondentes preços de venda;

11. Em resultado de acção de Inspecção realizada, em cumprimento das ordens de serviço n.º OI201002727 e OI201100961, foi elaborado o correspondente relatório (doravante “RIT”), cujas conclusões, relativas ao IRS de 2007, foram as seguintes:

12. O sujeito passivo estava inscrito (no sistema do registo de Contribuintes) pela actividade de “instalações eléctricas”, sujeito ao regime simplificado de tributação, em sede do IRS;

13. No entanto, as operações económicas efectivamente praticadas e confirmadas, em termo de declarações, respeitam ao exercício da actividade de “construção civil”, a partir da compra de terrenos, nos quais viriam a ser construídas moradias para venda (cf. rubrica II.3.1, pág.ª 7, do RIT);

14. Com base em escritura pública comum, o sujeito passivo vendeu duas fracções A e B de comércio e habitação, do prédio localizado na freguesia de código 151103, artigo matricial n.º 15619, pelos preços de venda de €190.000,00 e €135.000,00, respectivamente, perfazendo a soma de €325.000,00;

15. Estes foram os valores de venda registados, na escrita do sujeito passivo, cf. página 11, do RIT;

(…)

17. Os Serviços de Inspecção promoveram a correcção dos proveitos da categoria B, referentes à venda da fracção A, de €190.000,00 (preço de escritura) para €213.570,00 (valor patrimonial que serviu de base a liquidação do IMT), sob o fundamento legal do art.º 31.º-A, do CIRS;

18. Além de terem eliminado o anexo “G”, no qual o sujeito passivo havia inscrito os valores de venda das mesmas fracções, também consideradas em anexo “B”, da sua declaração;

19. Em sede de reclamação e no presente pedido, argumenta o Recorrente contra a correcção do preço de venda, legalmente atribuído à fracção A, invocando que o negócio de compra das duas fracções não é cindível, contrariamente ao considerado pela Administração Tributária ao proceder à distribuição dos valores por cada uma das fracções (§§83 e 84 do pedido);

20. Argumento que não deverá proceder, uma vez que não corresponde à realidade, face à discriminação das fracções autónomas e respectivos preços de venda, em escritura de compra/venda, na escrita do sujeito passivo e na matriz predial que teve por base escritura de propriedade horizontal;

21. Concluindo, em face dos factos descritos, e no que à primeira questão respeita, afigura-se que não merece provimento o pedido, sendo de manter os rendimentos da categoria B, nos mesmos termos inscritos no Documento de correcção, subjacente à liquidação contestada.

IV- Factos e Parecer, questão 2 (§§88-91 do pedido).

22. A instituição bancária de NIPC ……….. declarou a favor do ora Requerente, em anexo J, da sua declaração anual, os rendimentos de €116,94 e correspondentes retenções de €23,39, sob a classificação de rendimentos da categoria “B”;

23. O sujeito passivo não declarou estes rendimentos, em quaisquer dos anexos, da sua declaração;

24. Mas, segundo informação do sujeito passivo (referida a pág.ª 12 do RIT), estes rendimentos respeitam à categoria “E” que os Serviços de Inspecção enquadraram, no art. 5.º, 2, al. a), do CIRS (respeitante a juros decorrentes de mútuo e abertura de crédito) que estão sujeitos a englobamento obrigatório;

25. Em pedido de reclamação e no presente pedido, invocou o sujeito passivo que estes rendimentos são provenientes de depósitos bancários, sujeitos à taxa liberatória de 20%, prevista no art.º 71.º, 6, do CIRS, pelo que são de englobamento facultativo (89.º da petição);

26. Em pedido de reclamação, não foi aceite o argumento do sujeito passivo, sob o fundamento de falta de comprovação da natureza dos rendimentos;

27. A ora requerente continua a não suprir a mesma falta, razão porque sou de parecer que deverá ser mantido o englobamento do rendimento de capitais e correspondente retenção;

28. Em face do exposto, sou de parecer que deverá ser mantida a decisão recorrida, proferida em reclamação e consequente indeferimento do pedido contra liquidação adicional n.º 2011 5005146426, do IRS de 2007;

(…)» - cf. «Informação» de fls. 25 a 29 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000140 constante do PAT apenso, que se dá por integralmente reproduzida;

Y. Em 24.6.2013, por despachos da Diretora de Serviços do IRS, foram indeferidos os recursos hierárquicos apresentados pelos Impugnantes referidos no ponto T. supra - cf. despachos constantes do PAT apenso a fls. 36 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151 e a fls. 33 do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000140, que se dão por integralmente reproduzidos;

Z. Em 6.7.2013, o Serviço de Finanças de Sesimbra remeteu, por correio postal registado com aviso de receção, o ofício n.º 017451, dirigido aos Impugnantes, dando conhecimento do despacho de indeferimento do recurso hierárquico referido no ponto anterior - cf. ofício constante do PAT apenso a fls. não numeradas do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000140, que se dá por integralmente reproduzido;

AA. Em 18.7.2013, o Serviço de Finanças de Sesimbra remeteu, por correio postal registado com aviso de recepção, o ofício n.º 14532, dirigido aos Impugnantes, dando conhecimento do despacho de indeferimento proferido no âmbito do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151 - cf. ofício constante do PAT apenso a fls. não numeradas do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151, que se dá por integralmente reproduzido;

BB. Em 23.7.2013, foi assinado o aviso de recepção do ofício a que se refere o ponto Z. supra - cf. aviso de recepção constante do PAT apenso a fls. não numeradas do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000140, que se dá por integralmente reproduzido;

CC. Em 23.7.2013, foi assinado o aviso de recepção do ofício a que se refere o ponto AA. supra - cf. aviso de recepção constante do PAT apenso a fls. não numeradas do procedimento de recurso hierárquico n.º 2240201210000151, que se dá por integralmente reproduzido;

DD. Em 21.10.2013, a petição inicial dos autos deu entrada no Tribunal - cf. carimbo aposto na petição inicial a fls. 1 dos autos.

3.2. Fundamentação de direito

3.2.1. A leitura das alegações de recurso e, muito especialmente, as conclusões nelas formuladas permitem facilmente que se conclua que o seu objecto é bem menos amplo do que constituía o objecto da Impugnação Judicial, estando apenas em causa, como dissemos já, aferir do invocado erro de julgamento da sentença na parte em que determinou a anulação parcial e integral, respectivamente, das liquidações relativas aos anos fiscais de 2007 e 2009, por violação do preceituado no artigo 28.º do CIRS.

3.2.2. Recordamos que, para o Meritíssimo juiz do Tribunal a quo, resulta do artigo 28.º do CIRS uma imposição de permanência de três anos em qualquer um dos regimes legalmente previstos – contabilidade organizada ou regime simplificado de tributação –, salvo se o sujeito passivo comunicar que pretende alteração ou, estando o sujeito passivo no regime simplificado de tributação, se se verificarem os pressupostos que determinam a sua passagem obrigatória ao regime de contabilidade organizada.

3.2.3. É neste quadro jurídico, e relevando que ficara apurado que esse período de permanência mínima não tinha decorrido nem tinha sido requerido passar ao regime de tributação simplificada, que o Tribunal vem a concluir que a Administração Tributária não podia proceder à alteração de regime de tributação em que o sujeito passivo se encontrava integrado, isto é, à alteração do sujeito passivo do regime de contabilidade organizada para o regime de tributação simplificada e, consequentemente, a julgar que as liquidações deviam ser anuladas.

3.2.4. A Administração Tributária não contesta a factualidade apurada, limitando-se a discordar da interpretação que o Meritíssimo Juiz fez da disciplina jurídica consagrada no artigo 28.º do CIRS, alegando, fulcralmente, que a sujeição ao regime simplificado de tributação ocorre automaticamente, sempre que no ano anterior não seja ultrapassado o limite de vendas consagrado no artigo 28.º, n.º 2 al. a) do CIRS, pelo que, não tendo o sujeito passivo ultrapassado tais limites nos anos de 2006 e 2008 nem optou pelo regime de contabilidade organizada, nos termos do n.º 3 do citado artigo 28.º, ficou automaticamente sujeito ao regime simplificado nos anos seguintes, isto é, nos anos fiscais de 2007 e 2009, a que se reportam as liquidações em discussão e que o tiveram por referência.

3.2.5. A questão jurídica que nos é colocada no presente processo cinge-se, no essencial, à interpretação jurídica do artigo 28.º do CIRS, questão que já por diversas vezes foi apreciada e decidida por esta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, nem sempre, diga-se sem temor, no mesmo sentido ou tendo por base exactamente os mesmos fundamentos.

3.2.6. Considerando, porém, que por acórdão de 26 de Maio de 2021, proferido no processo n.º 847/14.0BEALM (integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt ) o Pleno desta Secção e Tribunal uniformizou jurisprudência quanto à interpretação do referido normativo, em processo em que igualmente eram parte os ora Recorridos, será por referência à fundamentação jurídica nele exarada, que aqui acolhemos sem reserva alguma e, ainda, por o impor o artigo 8.º do Código Civil, que realizaremos o enquadramento jurídico da nossa decisão.

3.2.7. Passamos a transcrever:

«A questão que é suscitada no presente recurso prende-se com a interpretação do disposto no artigo 28º, nº 5, do CIRS, na redação em vigor à data dos factos (2010/2012), e consiste em saber se nos casos em que o contribuinte não manifesta qualquer opção por um dos regimes, verificados que estejam os respetivos requisitos substanciais, se se deve observar o período mínimo de permanência de três anos. E mais especificamente, se estando o contribuinte integrado no regime de contabilidade, por imposição legal, e não tendo ultrapassado no período de tributação imediatamente anterior um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de € 150 000, conforme previsto no nº 2 do art. 28º do CIRS, deve ou não ser integrado no regime simplificado, independentemente do período de permanência no regime de contabilidade.

Este tribunal tem sido chamado a pronunciar-se por várias vezes sobre a aplicação do regime previsto no artigo 28º do CIRS, ainda que sobre questões distintas (e designadamente a propósito da relevância da opção manifestada pelo contribuinte e da sua permanência). De todas as formas, e em face da redação do nº 5 do artigo 28º do CIRS, introduzida pela Lei nº 53-A/2006, de 29 de Dezembro, o STA tem-se pronunciado no sentido de se observar a permanência de um período de 3 anos em cada um dos regimes, prorrogável por idêntico período, independentemente da necessidade de opção manifestada pelo contribuinte – cfr. acórdão de 28/11/2018, proc. 0912/12.9BELRS, e mais recentemente, entre outros, o acórdão de 10/03/2021, proc. 0771/14.7BEALM.

Também no acórdão de 05/02/2020, proferido no processo nº 0759/14.8BEALM, o STA entendeu que “a inclusão automática ou por obrigação legal no regime geral encontra-se sujeita à regra de validade por três anos (exercícios) estabelecida ao tempo no art. 28º, nº 5, do CIRS”.

Dispunha à data o artigo 28.º do CIRS sob a epígrafe “Formas de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais”:

1- A determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, salvo no caso da imputação prevista no artigo 20.º, faz-se:

a) Com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado;

b) Com base na contabilidade.

2- Ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, no exercício da sua actividade, não tenham ultrapassado no período de tributação imediatamente anterior um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de (euro) 150 000.

3- Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado podem optar pela determinação dos rendimentos com base na contabilidade.

4- A opção a que se refere o número anterior deve ser formulada pelos sujeitos passivos:

a) Na declaração de início de actividade;

b) Até ao fim do mês de Março do ano em que pretendem alterar a forma de determinação do rendimento, mediante a apresentação de declaração de alterações.

5- O período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1 é de três anos, prorrogável por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da alínea b) do número anterior, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido.

6- A aplicação do regime simplificado cessa apenas quando o montante a que se refere o n.º 2 seja ultrapassado em dois períodos de tributação consecutivos ou, quando o seja num único exercício, em montante superior a 25 %, caso em que a tributação pelo regime de contabilidade organizada se faz a partir do período de tributação seguinte ao da verificação de qualquer desses factos.

(…)

Esta norma regulava a forma de determinar os rendimentos profissionais e empresariais para efeitos de imposto sobre o rendimento por via de dois regimes distintos:

-um, o da contabilidade organizada, para todos aqueles que no período de tributação imediatamente anterior tenham ultrapassado um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de 150.000€;

-outro, o do regime simplificado, para todos aqueles que no período de tributação imediatamente anterior não tenham ultrapassado um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de 150.000€.

Enquanto que ao regime de tributação simplificado só era permitido o acesso aos segundos, já no que toca ao regime de contabilidade organizada era permitido o acesso a todos os contribuintes, independentemente do montante dos rendimentos, desde que nisso manifestassem interesse, cfr. n.º 3.

Ou seja, o regime de contabilidade organizada, automático, era sempre obrigatório para os primeiros e facultativo para os segundos; o regime simplificado, automático, era apenas aplicável aos segundos, desde que estes não tivessem manifestado interesse em estar enquadrados pelo regime da contabilidade organizada.

Estes regimes de tributação, em função das opções dos contribuintes e dos montantes anuais ilíquidos dos rendimentos, tinham uma duração mínima de 3 anos, cfr. n.º 5, a não ser que o contribuinte manifestasse interesse num enquadramento diferente em função dos rendimentos anuais ilíquidos do período de tributação anterior e das previsões para o ano seguinte ou, quando, e apenas relativamente àqueles que se encontravam enquadrados pelo regime simplificado, por força da lei, cfr. n.º 6, o enquadramento devesse ser feito para o regime da contabilidade organizada por força do montante dos rendimentos anuais ilíquidos dos períodos de tributação anteriores.

Portanto, a “obrigatoriedade” de permanência em cada um dos regimes, era sempre de 3 anos, só cessando após o decurso desse período (período este que foi estabelecido pelo legislador para permitir estabilidade na tributação dos rendimentos de modo a que os contribuintes pudessem saber a qualquer momento quais as regras que se aplicavam ao seu caso concreto) ou por força da lei, ou por vontade do próprio contribuinte, ou ainda prorrogando-se por período de igual duração, cfr. n.º 5.

Na verdade, o legislador não distinguiu no n.º 5, relativamente a cada um dos modos de tributação do rendimento que resultem de imposição legal, prazos de permanência diferentes, apenas a opção do contribuinte é determinante para que essa permanência se possa prolongar para além do prazo de 3 anos, desde que respeitados os requisitos legalmente previstos.

Como também é jurisprudência reiterada deste Supremo Tribunal Administrativo, do disposto no n.º 1 do artigo 28.º do Código do IRS resulta (salvo no caso da imputação prevista no artigo 20.º do mesmo Código) que a determinação dos rendimentos empresariais e profissionais se faz com base na aplicação das regras do regime simplificado ou com base nas regras do regime de contabilidade organizada, ficando abrangidos pelo regime simplificado em cada ano os sujeitos passivos que não tenham ultrapassado, no período de tributação imediatamente anterior, qualquer dos limites indicados no n.º 2 daquela disposição legal e não tenham optado pela determinação dos rendimentos com base na contabilidade (assim vide, a título de exemplo, os Acórdãos deste STA proferidos a 27 de Janeiro de 2010 no Processo n.º 0906/09 e a 4 de Novembro de 2015 no Processo n.º 0877/15).

Assim o é porque, como bem resulta das palavras de Rui Duarte Morais, “Sobre o IRS”, 2006, Almedina, p. 73, “a regra do nosso sistema fiscal é o lucro ser apurado com base na contabilidade”, caso em que “a matéria colectável de imposto corresponderá então ao resultado contabilístico dessa actividade (art. 29.º, n.º 1), depois de “corrigido” segundo as prescrições da lei fiscal”. Paralelamente, o regime simplificado constitui um regime não vinculativo, válido somente para quem não tenha optado pelo regime de contabilidade organizada. Como ensinava SALDANHA SANCHES (Fiscalidade, Julho/Outubro de 2001), o regime simplificado tem sempre como pressuposto uma opção do contribuinte que renuncia ao seu direito subjectivo de ser tributado com base na contabilidade, sendo uma das situações em que a lei atribui relevância à sua vontade e em que ele pode optar pelo regime que considera mais favorável. – cfr. acórdão datado 03-07-2019, recurso n.º 0361/13.1BELRS.

Portanto o presente preceito deve ser lido do seguinte modo:

se o contribuinte opta de início, ou posteriormente, pela contabilidade organizada sem que os seus rendimentos anuais ilíquidos ultrapassem o montante referido no n.º 2 permanecerá sempre em tal regime até que comunique nos termos do n.º 5 a alteração do regime de tributação;

se o contribuinte não opta de início, ou posteriormente, pela contabilidade organizada e os seus rendimentos anuais ilíquidos não ultrapassem o montante referido no n.º 2, ficará sempre enquadrado no regime simplificado até que ocorra o circunstancialismo previsto no n.º 6;

se o contribuinte não opta de início, ou posteriormente, pela contabilidade organizada e os seus rendimentos anuais ilíquidos não ultrapassem o montante referido no n.º 2, ficará sempre enquadrado no regime simplificado até que ocorra o circunstancialismo previsto no n.º 6, uma vez verificado este circunstancialismo o contribuinte passa a ser enquadrado pelo regime da contabilidade organizada por um período mínimo de três anos, independentemente do seu volume de rendimento, só regressando ao regime simplificado, se for o caso, cfr. n.º 2, findo que seja esse período de três anos;

se o contribuinte não opta de início, nem posteriormente, por qualquer regime de tributação, mas é enquadrado automaticamente no regime de contabilidade organizada em função do volume do rendimento, só ao fim de cada período de três anos é que poderá ser oficiosamente enquadrado no regime simplificado de tributação, desde que no período de tributação imediatamente anterior não tenha ultrapassado um montante anual ilíquido de rendimentos de 150.000€;

cada período de 3 anos de tributação a que se refere o n.º 5, conta-se a partir, ou do início da actividade, ou da comunicação a que se refere o n.º 5 ou, ainda, da ocorrência do circunstancialismo a que alude o n.º 6. ».

3.2.8. Revertendo ao caso dos autos, como se disse na sentença recorrida, estando provado que no ano de 2005 o Recorrido registou um volume de vendas de € 650.000,00, ou seja, superior ao limite previsto na al. a) do n.º 2 do artigo 28.º do CIRS, por força do preceituado no n.º 6 do mesmo normativo e diploma legal, o período de tributação seguinte (2006) tinha que ser executado com base no regime de contabilidade organizada, independentemente do volume de negócios ter ascendido a € 115.000,00 e de não ter exercido expressamente opção por esse mesmo regime de tributação. Situação ou regime de tributação em que tinha que se manter igualmente em 2007 e 2008. E mesmo não preenchendo, ao fim de três anos, os requisitos da obrigação de tributação pelo regime de contabilidade organizada, o sujeito passivo, ora Recorrido manteve-se nesse regime no triénio seguinte (2009-2011), por força do n.º 5 do artigo 28.º do CIRS, essa permanência ser prorrogável por igual período de tempo, salvo se o sujeito passivo requerer a alteração do regime de tributação, o que, como os factos apurados demonstram, não ocorreu.

3.2.9. Há, pois, que julgar totalmente improcedentes as conclusões formuladas pela Fazenda Pública nas alegações que apresentou, o que determina o não provimento do recurso por si interposto e justifica a sua condenação nas custas a que nesta instância deu causa (artigo 527.º, n.ºs 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 280.º do CPPT).

4. DECISÃO

Termos em que, acordam, em conferência, os Juízes que integram a Secção de Contencioso do Supremo Tribunal Administrativo, negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 23 de Junho de 2021

Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – José Gomes Correia – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz [Voto o acórdão, em obediência à lei (artigos 4.º n.º 1 do Estatuto dos Magistrados Judiciais (EMJ), 2.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 8.º n.º 3 do Código Civil (CC)].