518/08.7BESNT - Tribunal Central Administrativo Sul

1- Deve ser rejeitado o recurso que impugne a matéria de facto sem indicar com exatidão as passagens da gravação de que constam as afirmações de testemunha tendentes a demonstrar o erro da decisão recorrida.

2- São tributáveis em sede de IRS, como rendimentos de capitais, as vantagens económicas procedentes, direta ou indiretamente, de direitos de natureza mobiliária, que não sejam tributadas noutras categorias.

3- Estas vantagens compreendem, designadamente, os adiantamentos por conta de lucros que consistem uma relação de crédito da sociedade em relação ao sócio.

4- Os adiantamentos por conta de lucros apenas podem ser legalmente presumidos se estiverem escriturados na contabilidade da sociedade; caso contrário, a verificação deste facto tributário deve observar as regras gerais do ónus da prova.

5- O montante dado pelo cliente para pagamento do preço do bem vendido pela sociedade que seja entregue diretamente ao acionista desta e não seja escriturado na contabilidade daquela, constitui uma vantagem económica auferida pelo acionista, e como tal tributável como rendimento de capital em sede de IRS.

Acordam na Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul:

Na Impugnação Judicial n.º 518/08.7BESNT, deduzida por J... e M... contra Autoridade Tributária e Aduaneira no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, foi proferida sentença em 18 de junho de 2020 que, julgando-a parcialmente procedente, anulou a liquidação adicional de IRS do ano de 2003 na parte relativa às correções à matéria coletável em que a Administração, com apoio na presunção prevista no n.º 4 do artigo 6.º do Código do IRS, considerou estar perante adiantamentos por conta de lucros, mantendo-a no mais.

A sentença ora posta em xeque considerou, na sua fundamentação, que não havia caducado o direito à liquidação, que os Impugnantes ilidiram aquela presunção legal de adiantamentos por conta de lucros por os movimentos contabilísticos que serviram de facto conhecido da presunção não terem correspondência financeira do ponto de vista factual, e que a Administração cumpriu o seu ónus de prova quanto à correção efetuada ao abrigo do artigo 5.º, n.º 2, alínea h), do CIRS.

Inconformados, quer os Contribuintes quer a Administração vêm recorrer desta decisão.

A Administração formulou as seguintes conclusões:

I) Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que declarou procedente a Impugnação deduzida contra a liquidação adicional de IRS nº 20075004627421, referente ao ano 2003, no montante de € 156.142,46, emitida na sequência de ação inspetiva que à luz dos elementos recolhidos logrou apurar lançamentos em conta corrente dos sócios que se presumem feitos a título de lucros ou adiantamento de lucros, nos termos do art. 5º, nº 2, alínea h) e art. 6º, nº 4, ambos do CIRS.

II) A presente correção insere-se no âmbito de um conjunto de ações inspetivas à situação tributária dos sócios/acionistas da sociedade ... , S.A., com vínculos familiares entre si, a título de lucros devidos e distribuídos por esta não declarados por aqueles para efeitos de IRS.

III) A par desta Impugnação Judicial existem mais duas ações julgadas procedentes com o nº 713/08.9BESNT e 517/08.9BESNT, apresentadas, respetivamente, por G... e outro, e, A... e outro, e uma outra Impugnação Judicial, julgada improcedente pelo TAF de Sintra, com o nº 519/08.5BESNT (apresentado por J... e J... , a partir do qual tem vindo a ser aproveitada a prova testemunhal), todos, quanto sabemos, em fase de recurso de cada uma das decisões finais proferidas na primeira instância.

IV) Também nos presentes autos, e, na sequência do extravio dos registos fonográficos aqui produzidos, por despacho de 03-12-2008 foi ordenado o aproveitamento da prova testemunhal realizada neste último processo, nomeadamente, e, para o que aqui interessa – o depoimento prestado por C... , Diretor Financeiro da sociedade ... , S.A

V) A decisão recorrida julgou parcialmente procedente a presente Impugnação Judicial, assente na ideia de que, por um lado, a AT reconheceu que os suprimentos, relacionados com as projetadas compra e venda de imóveis (contratos promessa de 1999 e 2002), não tiveram qualquer correspondência com operações reais, e, por outro lado, porque os Impugnantes lograram demonstrar que os lançamentos em questão não se traduziram em qualquer acréscimo patrimonial uma vez que se tratou de mera operação de retificação contabilística sem que se tenham realizado os contratos de compra e venda definitivos e sem que tenha houve dinheiro a sair da sociedade – remetendo para o facto provado T.

VI) Em todo o caso uma fundamentação nestes termos baseada na mera afirmação isolada e descontextualizada da própria fundamentação que decorre do ponto III.2.1 do Relatório de Inspeção Tributária (de ora em diante, RIT) e que menospreza o registo contabilístico de que depende em termos de incidência real a presunção de rendimentos, presta-se a equívocos.

VII) Com efeito, reconhece-se que, no RIT, alude-se a uma operação (que não é real e efetiva segundo se afirma), mas impõe-se que o Tribunal identifique a que operação os Serviços de Inspeção Tributária se estão a reportar. À prometida aquisição dos imóveis por parte da sociedade ... , S.A? Ou aos alegados suprimentos? Este Tribunal, à semelhança, das decisões judiciais proferidas nos processos 517/08.9BESNT e 713/ 08.9BESNT entendeu também ele de forma temerosa, diga-se, não se comprometer. Ele cita a parte do RIT mas não se compromete em termos interpretativos com o que entende.

VIII) Aparentemente, e, se bem interpretámos a sentença, o Tribunal a quo terá entendido que a operação tida por não real pelos SIT reporta-se à prometida aquisição dos imóveis por parte da sociedade ... . Todavia, em momento algum, os SIT colocaram em causa a realidade e a efetividade desta operação.

IX) Com efeito, a operação que é tributada é o adiantamento por conta de lucros, que, uma vez registada na conta-corrente dos sócios presume-se rendimentos tributáveis em sede de IRS – se os próprios sócios não fizerem prova da existência de mútuos (suprimentos).

X) O que significa que o adiantamento por conta de lucros está dependente do registo contabilístico da ou das operações de financiamento que são os próprios suprimentos dos sócios. Sem a evidência das operações, ou seja, dos empréstimos que suportam os movimentos da conta 25 por contrapartida da conta 11 revelado no Diário 5.1 do extrato de conta corrente 37.6.01, presume-se o adiantamento por conta dos lucros. É o que diz e dizia à data dos factos o art. 6º, nº 4, do CIRS.

XI) Ainda que de uma forma geral (compreensível dada a natureza de uma correção que assenta na presunção legal), as discrepâncias e inconsistências detetadas, não se reportam às prometidas operações de aquisição dos imóveis cuja realidade nunca se questionou, mas às operações de financiamento realizadas através dos suprimentos dos sócios.

XII) Todo o discurso está, pois, dirigido e tem por objeto a falta de suporte contabilístico relativo ao suprimento dos sócios!!!!! Cuja realidade do registo não é possível aferir e cujo ónus da prova recai sobre o contribuinte.

XIII) As inconsistências nas datas dos lançamentos dos verbetes, discrepâncias das datas dos registos referentes à autorização para a transferência da conta 25 abalam não a prometida operação aquisição dos lotes de terreno mas que os montantes nela registados resultem de suprimentos dos sócios.

XIV) Ou seja, o que a Administração Tributária logrou impugnar contende, por um lado, com as inconsistências e falta de documentação de suporte dos supostos empréstimos tal como estão registados na conta 25 (sendo esse o ónus que lhe incumbe nesta correção), por outro lado, e, por consequência, o suporte do lançamento a débito da conta corrente do sócio. Em momento algum a AT aceita que os lançamentos não se tenham traduzido em qualquer acréscimo patrimonial suscetível de tributação a título de rendimentos de capitais. Tanto que estão lá registados na referida conta!!! E, sem evidência do suprimento presumem-se legalmente rendimentos de capitais e tributados como tal.

XV) E é nesse particular, com plurais referências a suprimentos, ao contrato-promessa, ao diário 5.1 e à contrapartida da conta 11 – Caixa aludindo-se impressivamente à entrada do dinheiro na esfera da sociedade, que se afirma que estamos perante movimentos meramente contabilísticos, que não têm subjacente uma operação real e efetiva e que nesse sentido a contabilidade não espelha a realidade – a realidade, sublinhe-se, dos supostos mútuos.

XVI) A inexistência de entrada de rendimentos, tratando-se de uma empresa que comprovadamente era gerida de forma a esses rendimentos não entrassem precisamente na sua esfera patrimonial para serem distribuídos diretamente aos acionistas, tal como decorre da fundamentação do RIT, e, a circunstância de se ter provado que os acionistas recebiam diretamente esses fluxos – impõe que seja aos Impugnantes o ónus da prova da inexistência do rendimento.

XVII) O que se constata ao longo da contenda é que, inicialmente, os Impugnantes afirmam que as promessas contratuais estavam assentes em contratos de suprimento. E quando a Administração Fiscal dá conta que não há suporte documental desses suprimentos, afinal, a operação económica de aquisição daqueles imóveis nunca se efetivou… embora isso não explique o porquê dos montantes registados na Conta 25 continuando a existir um registo que dá conta de um determinado montante lançado a débito sobre os seus acionistas que não está cabalmente suportado em termos contabilísticos o qual permite à AT corrigir com base na presunção que decorre das normas de incidência já indicadas.

XVIII) Não se alcançando, seguramente por inabilidade da Fazenda Pública, o ênfase que se dá ao teor do RIT pode-se concluir que a base a partir da qual a lei extrai a presunção legal (lançamento em conta corrente de verbas a favor do sócio) está devidamente demonstrada, sendo esta a única prova que recai sobre a AT para efeitos de correção.

XIX) Por outro lado e no que respeita ao ónus da prova que recai sobre os Impugnantes inexiste prova documental de que os montantes registados na conta corrente dos sócios tenham sido precedidos de mútuos, de cheques, de transferências bancárias, etc… permitindo-lhes driblar a presunção prevista nas normas de incidência já referenciadas.

XX) Exigência que, em termos documentais, desde logo se impunha, por vários motivos que não deixaremos de enunciar tanto mais que, seja na correção objeto dos presentes autos (parte improcedente) ou na correção objeto do processo 519/08.5BESNT deste TAF de Sintra – está provado que os fluxos financeiros relativos à venda dos imóveis da sociedade ... , S.A. não raras vezes nem entravam sequer na sociedade sendo recebidos diretamente pelos acionistas!!

XXI) Como já dissemos, são inegáveis as plurais inversões das alegações produzidas pelos impugnantes alegando, por exemplo, no direito de audição que a AT pretendia tributar um empréstimo em dinheiro que entrou na sociedade e não impedia de ser em dinheiro e que esta quando pôde se limitou a devolver, e, agora, em sede Impugnação Judicial os seus acionistas vem afirmar que os lançamentos contabilísticos correspondentes ao pagamento foram “ficcionados contabilisticamente” porque o negócio que lhes subjaz (promessa de aquisição dos imóveis) nunca se tornou definitiva.

XXII) Incoerências simplesmente ignoradas pelo julgador quando cabe aos Impugnantes, em termos jurisprudenciais note-se, fazer a prova do suprimento.

XXIII) Do atrevimento de vir aos autos, como vieram os Impugnantes, invocar um suposto incidente de falsidade sobre aquela que foi a atuação zelosa dos Srs. Inspetores (os quais eventualmente já antecipando para o que iam lograram documentar fotograficamente os atos procedimentais) trazendo testemunhas que, dada a irregularidade da sua presença e a generalidade do seu depoimento não puderam sequer assegurar a sua presença nesses dias de forma a testemunhar a presença ou ausência dos funcionários da Administração Fiscal na diligência dos dias 27 e 28 de dezembro de 2007.

XXIV) Aliás, é curioso (e contraditório, acrescente-se) como para prova do facto T, apesar de todas as inconsistências, incoerências, insuficiências da contabilidade; das inversões alegatórias dos Impugnantes e do teor de um depoimento em tudo semelhante na sua vacuidade e generalidade às demais testemunhas trazidas pelos Impugnantes – aqui este testemunho já lhe tenha merecido credibilidade… e quando, note-se, o mesmo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra no processo 519/08.5BESNT julgou o depoimento da testemunha C... não credível.

XXV) E, mais, sem que este Tribunal na sua opacidade fundamentadora tenha sentido a necessidade de justificar, em termos concretos e circunstanciados, a credibilidade deste depoimento. Esperávamos, na sua motivação, entre outras observações, passagens concretas do depoimento por ela prestado tendo em conta que o mesmo foi aproveitado extraprocessualmente de um processo julgado improcedente.

XXVI) Ora, tendo por base o entendimento pugnado por este Venerando Tribunal Central Administrativo Sul, no recente acórdão proferido em 21-06-2018, proferido no processo nº 585/11.6BECTB (09022/15) e não olvidando

XXVII) Sem esquecer todo o comportamento processual dos Impugnantes que associado à jurisprudência deste Venerando TCA Sul citada supra só agravaria as já parcas hipóteses que os Impugnantes tinham de convencer o Tribunal da realidade dos suprimentos ou das operações que os próprios afirmam nunca se terem concretizado ilidindo assim a presunção do rendimento de capital que decorre do disposto no art. 5º nº 2, alínea h) e 6º, nº 4, ambos do CIRS – verifica-se que o Tribunal a quo, na ótica da Fazenda Pública, de forma absolutamente insustentável do ponto de vista legal se bastou com prova testemunhal.

XXVIII) Se à Administração Fiscal, para efeitos de correção de adiantamentos por conta dos lucros, é exigida a prova documental dos lançamentos feitos em conta de sócio - parece-nos manifesto e forçoso mesmo, que se houve suprimentos a prova cujo ónus recai sobre os Impugnantes tinha também ela de ser realizada de forma documental. Não basta a prova testemunhal.

XXIX) Se, afinal, o que houve foi uma mera operação de retificação contabilística para fazer face à anulação dos contratos-promessa de compra e venda então não basta a mera prova testemunhal no sentido de afirmar que os contratos definitivos não se realizaram. Impunha-se a prova documental desse facto. Até porque os contratos promessa de compra e venda não deixam de produzir efeitos jurídicos independentemente da celebração da escritura. Em todo o caso a prova deste facto depende da prova dos próprios suprimentos.

XXX) Não vemos, pois, a nível probatório, razões dogmáticas para que, perante a mesma questão, a jurisprudência dos nossos tribunais superiores exija à Administração Fiscal um tipo de prova (documental) mais solene para suporte da sua correção e que aos Impugnantes o tribunal a quo permita que se ilida uma presunção suportada não em documento mas por via da mera apresentação de prova testemunhal – menosprezando a base do registo contabilístico, da posição e os corolários que dela se retiram sufragada por este Venerando TCA Sul no acórdão citado no § 64º destas alegações e sem ofender a própria igualdade processual das partes e a justiça do caso porquanto sem apresentar um único elemento documental dos factos por si alegados, aos Impugnantes basta que alguém se apresente em tribunal repetindo aquelas que são as suas alegações sem que isso não se mostre revelado na escrita. A importância da contabilidade, tanto quanto sabemos, ainda não depende da natureza das partes. Ou a importância do registo só assume verdadeiro significado enquanto constituir uma limitação ao ónus da prova que recai sobre a AT?

XXXI) Significa, pois, que, não podia o facto T ser levado ao probatório suportado apenas na prova testemunhal. E, ao fazê-lo, contrariando a solenidade formal que esta questão exige tal como o entende a jurisprudência dos nossos tribunais superiores então forçoso é concluir que o tribunal a quo incorreu em erro de julgamento por incorreta apreciação da prova – o que, desde já se invoca

XXXII) Subsidiariamente dir-se-á que o facto T mostra-se alicerçado num depoimento prestado pelo Diretor Financeiro da sociedade R... , C... , que é, na ótica da Fazenda Pública, e, foi, na sentença produzida no processo 519/08.5BESNT, tomado por não credível nem isento precisamente porque os elementos documentais recolhidos na ações inspetivas objeto daqueles autos e deste processo 518/08.7BESNT (segmento improcedente) e não impugnados, nomeadamente, os cheques emitidos por compradores de frações pertencentes à sociedade de construção, a favor dos acionistas (J... .. e J…. ….) em nome pessoal, emitidos precisamente nas datas das escrituras, e com valores referentes a montantes de venda declarados revelando fluxos financeiros diretamente recebidos por estes sem passar pela sociedade - desmentem impressivamente o teor das suas afirmações, e, colocam em crise o conhecimento que a testemunha alega ter (no entender do tribunal a quo) sobre os negócios da sociedade, e, consequentemente, a credibilidade do seu testemunho.

XXXIII) Estamos, pois, a apreciar, por um lado, o depoimento de uma testemunha com vínculo contratual a uma das sociedades do Grupo (que não a sociedade aqui em causa) de que os ora Impugnantes são seus acionistas o que, pelo menos em termos abstratos, mina a sua credibilidade pela dependência económica latente que há, e que, por outro lado das duas, uma: 1 - Ou não sabia dos fluxos financeiros estabelecidos entre adquirentes das frações e as contas dos próprios acionistas realizados à margem de uma sociedade que não acompanhava permanentemente, mas que, se assim for, naturalmente não pode assegurar o que há de mais básico na vida de uma sociedade que são as suas transações e, portanto, também não pode assegurar de forma credível e isenta que tudo mais não se tratou de que uma “retificação contabilística” sem correspondência financeira. Aparentemente, a administração e acionistas conduziam a sociedade sem prestar informação relevante a esta testemunha e sem grande consideração pelas suas funções.

XXXIV) De resto, apesar de não se condenar em termos de prática processual a opção tomada pelo tribunal a quo de aproveitar a prova produzida noutro processo (pela eventual relevância que o mesmo pudesse trazer aos autos e não estando o douto tribunal a quo naturalmente vinculado na sua convicção ao teor do testemunho produzido), aproveitada que foi, tal facto não desobriga o julgador de fundamentar minimamente a sua convicção.

XXXV) Dando de barato a evidente nulidade processual que decorre da omissão de notificar as partes para alegações complementares até para evitar contribuir para a eventual morosidade do processo tributário, saibamos reconhecer que as questões que aqui se colocam tem inegável pertinência relativamente à motivação que esteve na base da sua convicção. Porque é que o tribunal a quo entendeu que a testemunha é credível se o não foi para o tribunal no processo 519/08.5BESNT donde o aproveitamento extraprocessual se efetivou, por exemplo? E se face aos elementos que decorrem dos autos e perante as conclusões que se retiram da parte improcedente da sua decisão é manifesto que a testemunha não tinha controlo sobre as operações e negócios da sociedade nem tinha como assegurar a realização ou não das mesmas?

XXXVI) Impunha-se ao tribunal a quo apreciar esses factos para efeitos da admissibilidade deste depoimento (aproveitado que foi) e fundamentar porque é que, nos presentes autos, perante esta evidente contradição do seu teor face à prova documental produzida, ainda assim não deixou de a considerar credível.

XXXVII) A mera constatação de que as declarações daquela testemunha (levadas inclusivamente ao probatório nestes autos) foram colocadas em crise é evidência mais do que suficiente para que este tribunal tivesse de apreciar as condições que nortearam a sua prestação nestes autos.

XXXVIII) A mera constatação de que as declarações daquela testemunha (levadas inclusivamente ao probatório nestes autos) foram colocadas em crise é evidência mais do que suficiente para que este tribunal tivesse de apreciar as condições que nortearam a sua prestação nestes autos.

XXXIX) Porque o que está aqui em causa é, não só o comportamento processual da testemunha, mas também, levantando-se uma dúvida cabal sobre as razões de ciência que estão por detrás do seu depoimento, a dúvida que se instala sobre o conhecimento que afirma ter dos factos.

XL) Nos termos do disposto no artigo 396.º do C.C. e do próprio princípio da livre convicção, o depoimento testemunhal não deverá deixar de ser avaliado de acordo com as regras de experiência.

XLI) Tendo o tribunal a quo, como teve, conhecimento de que esta testemunha noutro processo, sujeita ao juramento (art. 459º, do CPC) afirmou factos (agora valorados extraprocessualmente) que não podia assegurar ou que tenha faltado à verdade perante os demais elementos recolhidos nos autos – não a podia tomar como credível na fixação do probatório, e ao fazê-lo incorreu em manifesto erro de julgamento.

XLII) Não é possível à luz da experiência comum e da apreciação conjugada da prova concluir que se está perante um depoimento isento e credível, se o próprio Diretor Financeiro da sociedade R... (empresa do perímetro do Grupo) não demonstra ter conhecimento das relações comerciais da ... , S.A. com terceiros ou controlo sobre as operações e fluxos (pagamentos) desta sociedade não podendo assegurar que as escrituras não se realizaram pois que, não só não é Diretor Financeiro desta última como ficou patente no já mencionado processo € 519/08.5BESNT e nos presentes autos, que houve imóveis desta última adquiridos por terceiros que passaram cheques emitidos em nome dos seus acionistas sem que os montantes pecuniários tenham passado pela sociedade e sem que o mesmo disso lograsse ter tido conhecimento tanto quanto se sabe

XLIII) Cumprido pela AT o ónus que lhe incumbia e não existindo justificação para os montantes evidenciados na conta 25; cujos suprimentos também não estão provados – é manifesto que a sorte dos autos neste segmento tinha também de, contra si, reverter.

XLIV) Incorreu, pois, a decisão recorrida em erro de julgamento, porquanto logrou dar por provado o facto T, por um lado, com base em mera prova testemunhal quando pelos fundamentos apontados e à luz da jurisprudência enunciada a prova desse facto só poderia ser realizada mediante prova documental que, inexiste. Por outro lado, e, subsidiariamente, também não poderia ser levado ao probatório o facto provado T pois que suportado em testemunho não isento, sem credibilidade e sem conhecimento que cabalmente suportasse os factos, caindo, por consequência, a conclusão a que chegou o próprio tribunal a quo quando afirma que os Impugnantes demonstraram nos presentes autos que os lançamentos em questão não se traduziram em qualquer acréscimo patrimonial suscetível de tributação ou da inexistência de qualquer entrega de quaisquer importâncias aos sócios ou que tudo não passou de uma mera operação de retificação.

XLV) A justificação para a mera operação de retificação só faria sentido se houvesse prova do suprimento. Mas ele não está provado (não está nem foi levado ao probatório). Fica-se, pois, com o registo a débito da conta 25 cuja distribuição de lucros se presume nos termos do disposto no nº 4 do art. 6º do CIRS, conjugada com o art. 5º, nº 2, alínea h), daquele Código.

XLVI) Pelo exposto, não poderá a sentença recorrida deixar de ser revogada e substituída por acórdão que reconheça os seguintes erros de julgamentos - erro na própria interpretação da fundamentação expendida no Relatório de Inspeção Tributária, designadamente a parte referenciada no início do capítulo III.2.1., sem a conjugação de tudo quanto é fundamentado em termos inspetivos erro de subsunção jurídica pois que fez impender sobre a AT o ónus da prova de factos que cabem aos Impugnantes ao arrepio da orientação jurisprudencial pronunciada por este Venerando TCA Sul e pelo Venerando TCA Norte referenciados supra e do disposto nos arts. 5º, nº 2, e art. 6º nº 4, ambos do CIRS cumprido que foi cabalmente pelos SIT o ónus da prova da sua atuação.

- Incorreta apreciação da prova pois que deu como provado factos que se impunha tivessem sido suportados mediante prova documental pelos fundamentos invocados e à luz da enunciada jurisprudência.

- Subsidiariamente porque, ainda que assim não se entendesse o depoimento prestado pela testemunha C... revela evidente ausência de conhecimento dos factos, seja porque não tem como poder testemunhar factos anteriores à sua entrada no Grupo de sociedades; seja porque foi para Diretor Financeiro de sociedade diferente daquela sobre a qual incidiu a apreciação da contabilidade tal como registada na conta 25 nos presentes autos, seja pela evidente ausência de credibilidade das declarações que produz, caracterizadas pela dúvida, pela generalidade, pelo desconhecimento dos factos.

- Finalmente porque, reconhecendo a própria testemunha a sua falta de preparação técnica em termos de contabilidade que confessou ser um handicap e perante os factos dados por provados relativamente à parte improcedente não podia o tribunal a quo concluir que a testemunha dominava a respetiva documentação e contas bancárias, nem que os respetivos contratos definitivos não se tivessem realizado que em todo o caso exigia prova documental dos suprimentos, nem que tal tenha gerado a “reposição” da contabilidade em conformidade com a anulação dos contratos promessa de compra e venda, nem que pudesse sequer assegurar que não tenha existido dinheiro a sair da sociedade, fosse através de quaisquer pagamentos ou devoluções de dinheiro, fosse através de cheques ou transferências bancárias – é manifesto que à luz da experiência comum o depoimento prestado pela testemunha C... sempre se mostraria inapto em termos probatórios a suportar os factos dados por provado em T, impondo-se a sua ablação do probatório, caindo, por consequência, a conclusão a que chegou o próprio tribunal a quo quando afirma que os Impugnantes demonstraram nos presentes autos que os lançamentos em questão não se traduziram em qualquer acréscimo patrimonial suscetível de tributação ou da inexistência de qualquer entrega de quaisquer importâncias aos sócios ou que tudo não passou de uma mera operação de rectificação. - julgando procedente o presente recurso e mantendo integralmente o ato de liquidação, nos termos das conclusões que seguem, julgando legal a sobredita correção.

XLVII) Mostra-se violado o disposto nos arts. 74º, da LGT; 607º, nº 5, do CPC e 396º do CC e arts. 5º, n º2, e art. 6º nº 4, ambos do CIRS.

Contra-alegando concluíram, por sua vez, os Contribuintes:

1.ª As Alegações de Recurso apresentadas pela Recorrente/F.P. não passam de uma espécie de muro das lamentações só porque o tribunal “a quo” proferiu uma Sentença bem fundamentada de facto e de direito, e não que veio dar provimento aos seus interesses;

2.ª E vai daí aqui d’el-rei que a douta Sentença recorrida considerou e valorizou a prova testemunhal nestes autos e que tinha sido produzida no proc.º n.º 519/08.5BESNT, quando num outro processo tal prova testemunhal tinha sido considerada não credível e nem isenta e, por fim, o Sr. Dr. Juiz “a quo” deveria ter resolvido este processo como o fez um outro magistrado... o que tudo não passa de uma manigância mentirosa, caluniosa e atentatória da independência reconhecida constitucionalmente à magistratura;

3.ª Já, porém, quanto às suas obrigações legais e aos ónus que lhe são impostos e estão a seu cargo... nada disse, nada provou, nada comprovou, nada providenciou, ou seja, incumpriu clara e inabalavelmente as injunções resultantes do Art.º 640.º, n.º 1, al. a), b) e c), do CPC;

4.ª Cuja cominação é a rejeição liminar do recurso já que não isolou e discriminou os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados e bem assim também não assinalou os concretos meios probatórios, constantes do processo, ou de registo ou da gravação que em sua opinião impunham decisão sobre os pontos de matéria da facto impugnados diversa da adoptada pela decisão recorrida;

5.ª Aliás o mesmo se diga no que tange à produção de toda a prova testemunhal, a qual não sofre beliscadura, não só por estar devidamente fundamentada segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, mas também por obedecer à lei que impõe ao julgador a sua apreciação segundo a sua livre convicção;

6.ª Além disso a prova documental apresentada pela F.P., ou seja, o Relatório da Fiscalização, não deixa outra solução ao julgador o que está sujeito à sua livre apreciação, já que o mesmo não goza de especial relevância documental, quando os critérios nele referidos não assentam em qualquer base científica ou lógica irrefutável, mas sim em opiniões pessoais ou palpites do seu autor... como é o caso;

7.º Sem prejuízo dos próprios recorridos, através da prova carreada para os autos, terem ilidido a presunção que resulta do Art.º 6.º, n.º 4, do CIRS;

8.ª Por isso presente Recurso está claramente votado ao insucesso.

Por outra banda, os Contribuintes, que, como se disse, também recorreram da sentença na parte em que esta lhes é desfavorável, apresentaram, no ponto, as seguintes conclusões:

I- A tributação, em sede do IRS, imputada oficiosamente aos Recorrentes, na parte contestada, louva-se no acréscimo efectuado pela ATA aos rendimentos declarados voluntariamente pelos Impugnantes/Recorrentes, na quantia de 38.732,00€, que esta caracterizou como sendo distribuição de lucros ou adiantamentos por conta de lucros, por força do Art.º 5.º, n.º 1 e n.º 2, al. h) do CIRS (na redacção à data);

II- Só que na verdade, e ao contrário do pretendido ou afirmado pela ATA, a sociedade de que o Impugnante marido era accionista (... – Urbanizações, SA) nunca entregou ou colocou à disposição do Impugnante qualquer importância, no ano de 2003, a título de lucros ou adiantamento por conta de lucros, a sair dos lucros da própria sociedade, gerados na sua actividade comercial;

III- De qualquer maneira também incumbia à própria ATA, nos termos do Art.º 74.º, n.º 1 da LGT alegar e fazer prova dos pressupostos da tributação na esfera do Impugnante marido, coligindo e apurando para aquela tributação, mormente que a sociedade gerou lucros no exercício de 2003; que houve deslocações ou transferências financeiras de fundos próprios da sociedade para o Impugnante marido e que tal importância foi paga ao accionista da forma X ou Y, etc., etc.;

IV- De qualquer modo o que é certo é que não existiu a entrega, a favor do Impugnante marido, de qualquer importância, no sentido técnicojurídico, a título de lucros ou adiantamento por conta dos lucros, proveniente de fundos da sociedade de que era accionista e para si;

V- Também a presente tributação não se pode basear na presunção de rendimentos da Categoria E que resulta da redacção do Art.º 6.º, n.º 4 do CIRS, já que os rendimentos aí previstos e para serem presumidos terão de constar de lançamentos feitos em quaisquer contas correntes dos sócios escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial e que não se prove que resultem de mútuos, do exercício de cargos sociais ou de contrapartida para prestação do trabalho;

VI- Prova que a ATA deveria fazer, mas que não fez, como obviamente resulta do RIT junto ao p.a.;

VII- Por isso a liquidação impugnada, na parte ora contestada, deve ser também anulada por vício de forma por a douta Sentença ter cometido um erro de julgamento, ao violar os pressupostos de facto e de direito inerentes àquela tributação.

A Administração não contra-alegou.

O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido da improcedência dos Recursos por estar “em plena sintonia” com os fundamentos da sentença.

As questões a decidir são, então, as de saber:

- Se deve ser rejeitado o Recurso da Administração quanto à matéria de facto;

- Em caso de resposta negativa, se a sentença errou ao dar como provado, na alínea T) do probatório, que os lançamentos contabilísticos efetuados na conta 25 foram uma mera operação de retificação contabilística para fazer face à anulação dos contratos-promessa de compra e venda que compõem o “Anexo III” ao RIT, sem correspondência financeira, uma vez que a sociedade não procedeu à entrega de quaisquer importâncias aos sócios, por não ser admissível prova testemunhal ou, se assim não se entender, por não ser credível a testemunha de que se socorreu o Tribunal a quo;

- Se a sentença errou ao julgar ilegal a correção efetuada à matéria coletável com base na presunção prevista no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS;

- Se a sentença errou ao considerar legal a correção de € 38.720,00 ao rendimento dos Contribuintes.

Colhidos os vistos legais, nada obsta à decisão.

Em sede factual, vem apurado que:

A)

Em 23.02.2004 os Impugnantes entregaram a declaração modelo 3 de IRS relativa aos rendimentos auferidos no ano de 2003, da qual resultou a liquidação n.º 2004 5003757847, emitida em 03.09.2004, que apurou imposto a pagar no montante de € 2.595,34 – cf. fls. 46 a 60 do PAT.

B)

Em cumprimento da ordem de serviço n.º OI200708300, os Impugnantes foram sujeitos a uma ação e inspeção interna de âmbito parcial (IRS), na sequência de inspeção realizada ao sujeito passivo “... Urbanizações, S.A.” em sede de IRC, considerando a qualidade de acionista que o impugnante marido tem na referida sociedade – cf. os respetivos relatórios de inspeção tributária (RIT) a fls. 81 a 92 e 93 a 134 do PAT.

C)

No âmbito da ação inspetiva referida na alínea anterior, foram efetuadas correções de natureza meramente aritmética à matéria coletável de IRS dos do ano de 2003, as quais alteraram o rendimento coletável de € 36.429,50 para € 378.795,02, resultando do respetivo Relatório de Inspeção Tributária (RIT), cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, bem como dos respetivos anexos, designadamente os cheques a que correspondem os “Anexos I e II” e os contratos promessa que correspondem ao “Anexo III”, e do qual resulta, além do mais, o seguinte:

“[…]

II- Motivo, âmbito e Incidência Temporal

[…]

II.4. Outras situações

[…]

Após a análise efectuada aos elementos contabilísticos da ... e relativamente aos factos detectados na análise efectuada ao exercício de 2002, descritos no ponto anterior, verificou-se que:

Relativamente ao ponto (1)

Existência comprovada de omissões dos valores de venda das fracções D e J do artigo 1.... da freguesia de S. Domingos de Rana.

Paralelamente, decorrente desta análise, foram também notificados os intervenientes nestas transacções, ou seja os adquirentes, ao abrigo do dever de colaboração previsto no n.° 4 do artigo 59° da L.G.T., para confirmarem o valor de aquisição da transacção realizada, o valor declarado para efeitos de SISA, bem como disponibilizarem os meios de pagamento utilizados na aquisição.

Relativamente ao ponto (2)

O saldo da conta 37602 foi eliminado em Dezembro de 2003, por contrapartida de várias subcontas da conta 255. Em relação ao saldo da conta 37601 não tendo sido eliminado, foi objecto duma diminuição de cerca de metade do seu valor, utilizando as mesmas contas mencionadas anteriormente.

Sendo que os saldos devedores das contas 37601 e 37602 representam importâncias pagas a título de adiantamentos efectuados por conta de compras, a eliminação/diminuição destes saldos por cancelamento dos contratos promessa reflectem a existência de fluxos financeiros na esfera dos sócios, que vão ser objecto de análise em processo próprio.

Foi notificado o representante do S.P. ... Urbanizações, S.A., sobre a utilização da conta 255 para a efectivação de tais lançamentos de anulação/diminuição de saldos, (documentos que justifiquem o facto da contrapartida dos lançamentos de anulação/diminuição efectuados na conta 37.6 – “Adiantamento por conta de compras Matérias-primas subsidiárias e de consumo”, ser reflectida na conta 2551, mais especificamente a exibição dos lançamentos e dos documentos de suporte da constituição do adiantamento por conta de compras nos exercícios de 1999 e 2000).

Após várias diligências, em 2007/05/22, foram prestadas declarações, que foram reduzidas a termo, onde se remete para 2007/05/28 a apresentação da evidência contabilística e respectivos documentos de suporte da constituição dos adiantamentos por conta de compras efectuados nos anos de 1999 e 2000, de forma a que a situação descrita fique definitiva e cabalmente justificada.

No dia e hora marcados, nesta Direcção de Finanças compareceu o Sr. J.... , NIF 1... , onde, na qualidade de Administrador da sociedade ... Urbanizações, S.A., apresentou um mapa da evolução dos suprimentos dos accionistas à empresa e a respectiva devolução, bem como, os respectivos extractos de conta dos anos 1999 a 2004, comprometendo-se, no termo de declarações lavrado para o efeito, à entrega no prazo de dois dias dos restantes documentos de suporte dos lançamentos de constituição dos citados adiantamentos.

Posteriormente, em conformidade com o parágrafo anterior, foram ainda entregues na Direcção de Finanças de Lisboa, pelo Sr. R... , os seguintes documentos:

[…]

III- Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável

[…]

III.1- Cheques emitidos em nome do sócio/acionista Em relação ao facto descrito no número 1 do ponto II.4.1 do presente relatório, e em função dos resultados obtidos da notificação efectuada aos adquirentes dos imóveis comercializados, para se pronunciarem sobre a referida aquisição, solicitando que se fizessem acompanhar de todos os elementos subjacentes à operação em causa, nomeadamente, contrato promessa de compra e venda e comprovativos dos meios de pagamento utilizados, os seguintes exibiram os meios de pagamento utilizados nas operações descritas:

N. ºAdquirenteNIFFracçãoArtigo

1S... 2... D1

2C... 1... G1

Com os dados fornecidos pelos adquirentes, recolheu-se a necessária prova da existência de movimentos financeiros (cheques) que não “entraram” na esfera da sociedade.

Os elementos de prova recolhidos nos processos dos adquirentes, com implicações na presente acção inspectiva, são:

- Documento bancário da emissão de cheque visado n° 3.... , do Banco .... , no montante de € 14.964,00, que se junta (Anexo I);

- Um cheque do B..... n° 6..... , emitido em 2003.08.22, no montante de € 62.500,00, que se junta (Anexo II).

Pela análise efectuada aos elementos contabilísticos da ... Urbanizações, S.A., verificou-se que o montante de € 77.464,00, resultante dos cheques emitidos, não “entrou” na esfera da sociedade, uma vez que foram disponibilizados directamente ao sócio.

Assim, as importâncias constantes dos cheques referidos, que constituem direitos da sociedade não sendo recebidos pela empresa, mas directamente pelo accionista, consubstanciam rendimentos de capitais - lucros, enquadráveis na alínea h) do n.º 2 do artigo 5º do CIRS.

Como este montante não foi inscrito pelo sujeito passivo na sua declaração de rendimentos mod. 3 do ano de 2003, será de incluir no campo 405 do anexo E o montante de € 38.732,00, correspondente a 50% do valor dos lucros que cabem ao sócio, nos termos do n° 1 do art. 40°-A do C.I.R.S.

III.2- Lançamentos a débito da conta corrente do sócio resultantes da anulação dos adiantamentos relacionados com dois Contratos de Promessa

III.2. 1 - Contrato de Promessa de Compra e Venda de 1999.05.10

Em resultado da apreciação dos documentos apresentados pelo Sr. J.... , na qualidade de administrador da sociedade ... Urbanizações, S.A., foram detectadas as seguintes incoerências ou inconsistências:

• O diário constante do extracto de conta corrente 37.6.01, que evidencia a constituição dos suprimentos dos sócios, que alegadamente permitiram efectuar o adiantamento nos termos do Contrato de Promessa, é o 5.1. Contudo, no verbete de lançamento consta o diário 06 do mês 12;

• Na fotocópia do referido verbete é evidenciada ainda a data do lançamento de 1999.12.31. Porém, no extracto da conta corrente 37.6.01 e no diário 5.1, o lançamento encontra-se registado com a data de 1999.05.31;

• Relativamente à autorização emitida pelo Sr. J... para efectuar a transferência da conta 25, a fim de se proceder à aquisição do lote denominado “C..... ”, em Alcoitão, encontra-se datada de 1999.12.31. Todavia, como foi referido, no extracto da conta corrente 37.6.01 e no diário o lançamento encontra-se registado com a data de 1999.05.31;

• No diário 5.1, consta a constituição do suprimento por contrapartida da conta 11 - Caixa, o que face à importância em causa não é de todo usual, nem permite provar a efectiva entrada do dinheiro na esfera da sociedade, tanto mais que na fotocópia do verbete de lançamento, que serve de base ao registo contabilístico o suprimento é efectuado directamente por contrapartida da conta 37.6.01

Do exposto, facilmente se pode inferir, que estamos perante movimentos meramente contabilísticos, que não têm subjacente uma operação real e efectiva, destinando-se a dar consistência a situações com contornos pouco definidos, que podem revelar uma promiscuidade entre a esfera pessoal e empresarial e consequentemente um incorrecto enquadramento contabilístico e fiscal, susceptível de lesar os legítimos interesses do Estado.

III.2. 2 - Contrato de Promessa de Compra e Venda de 2000.12.28

Da análise aos documentos apresentados, verificou-se uma conformidade formal dos diversos documentos com os correspondentes registos contabilísticos.

III.2. 3 – Conclusões quanto aos lançamentos a débito na conta corrente do sócio

Independentemente das inconsistências descritas no ponto III.2.1, relativamente ao contrato celebrado em 1999.05.10, os suprimentos contabilizados na conta do sócio nos exercícios de 1999 e 2000, com referência a ambos os Contratos de Promessa referidos, aparentemente não dispõem de documentos de suporte fiscalmente válidos, que permitam aferir a realidade do registo, designadamente, cheque, transferência bancária ou extracto de conta bancária que evidenciem os necessários movimentos financeiros, não obstante terem sido efectuadas nesse sentido, diversas diligências junto administrador da sociedade ... Urbanizações, S.A

De resto, não podendo a Administração Fiscal atestar a existência da entrada do dinheiro na empresa, ou a saída da conta do sócio para a Sociedade de Construções ..... , Lda, também não poderá considerar os lançamentos a débito na conta corrente do sócio, como o retorno do alegado suprimento.

Assim, os valores colocados à disposição do sócio, resultantes dos seguintes lançamentos:

• Doc. n.º 16 do mês de Dezembro no Diário Operações diversas na importância de €261.868,90;

• Doc. n.º 18 do mês de Dezembro no Diário Operações diversas na importância de €345.398,14. Consubstanciam um rendimento enquadrável na categoria E, nos termos da alínea h) do n° 2 do artigo 5o do C.I.R.S., por se estar perante uma operação que é assimilada a adiantamento por conta de lucros, uma vez, que “Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento de lucros” em conformidade com o n.º 4 do artigo 6º do CIRS.

Importa salientar, que os rendimentos de capitais omitidos, apenas serão considerados em 50% do seu valor, em conformidade com o instituído no Artigo 40º-A do CIRS, com a redacção vigente à data, de que resulta a importância de € 303.633,52 ([261.868,90 + 345.398,14] x 50%).

III. 3 Apuramento do Rendimento Colectável Corrigido

Perante os factos, concluímos, que as omissões descritas, conduzem a uma situação a que não poderia deixar de corresponder a competente correcção ao rendimento colectável/matéria colectável, razão pela qual, se procede ao apuramento do Rendimento Colectável Corrigido, para o ano de 2003, nos seguintes valores:

2003

Rendimento Global

43. 346,47

Deduções Específicas

6. 916,97

Rendimento Colectável Declarado (1)

36. 429,50

Rendimento Líquido da Categoria E – ponto III.1 – (2)

38. 732,00

Rendimento Líquido da Categoria E – ponto III.2 – (3)

303. 633,52

Rendimento Colectável Corrigido (4) = (1)+(2)+(3)

378. 795,02

Correcções ao Rendimento Colectável (5) = (4+1)

342. 365,52

Desta correcção resulta uma alteração ao rendimento colectável de € 36.429,50 para € 378.795,02.

[…]

IX- DIREITO DE AUDIÇÃO / FUNDAMENTAÇÃO

[…]

Em face do exposto, verifica-se que os contribuintes não goraram suprir as falhas imputadas ao projecto de conclusões, nomeadamente, no que se refere à apresentação dos documentos que suportam os alegados suprimentos, nem tão pouco ao esclarecimento e comprovação das operações, pelo que se mantêm os pressupostos que legitimam a aplicação da presunção sobre a obtenção dos rendimentos e a sua consequente tributação.

[…]» – cf. o RIT a fls. 91 e sgts. do PAT.

D)

Ato Impugnado: Em 20.12.2007, na sequência da ação de inspeção supra referida, foi emitida as liquidação adicional de IRS para o ano de 2003 n.º 2007 5004627421, que apurou o valor total a pagar de € 156.142,46, sendo € 136.750,60 de imposto e € 19.391,86 de juros compensatórios – cf. fls. 135 dos autos.

E)

Em 26.12.2007 foi emitida a demonstração de compensação n.º 2007 00007256607, considerando a liquidação identificada na alínea que antecede e a mencionada em A), apurando a quantia de € 153.547,12 a pagar, com data limite de pagamento voluntário em 06.02.2008 – cf. fls. 136 dos autos.

F)

Os impugnantes tinham, à data do procedimento de inspeção tributária, morada na Rua ..... , ..... , Aldeia de Juzo, em Cascais – facto não controvertido.

G)

Além da morada referida na alínea que antecede, os impugnantes tinham ainda outra habitação na Rua ..... , em Cascais – facto não controvertido.

H)

A 27.12.2007 foi emitido pela Chefe de Divisão da Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Lisboa, mandado de notificação pessoal dos sujeitos passivos J.... , e M... , na Rua ..... - Villa Romana, em Cascais, do teor da nota de compensação e da liquidação adicional mencionadas em D) e E), bem como da respetiva liquidação de juros compensatórios – cf. fls. 119 dos autos.

I)

A 27.12.2007 foi emitido pela Chefe de Divisão da Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Lisboa, mandado de notificação pessoal dos sujeitos passivos J.... , e M... , na Rua ..... , ..... , Aldeia de Juzo, dos mesmos documentos referidos na alínea que antecede – cf. fls. 127 dos autos.

J)

A 27.12.2007 deslocaram-se os funcionários da AT, F..... , J..... e A..... , à Rua ..... , ..... , em Cascais, a fim de dar cumprimento ao mandado identificado em I) supra – cf. fls. 128 dos autos.

K)

Pelos funcionários identificados no ponto anterior foi lavrada certidão marcando hora certa, a avisar que no dia 28.12.2007, pelas 14.00h, voltariam àquele local, para fim de proceder à notificação da liquidação de IRS referente ao exercício de 2003 – cf. fls. 128 dos autos.

L)

A 27.12.2007 deslocaram-se os funcionários da AT, F..... , J..... e A..... , à Rua ..... - Villa Romana, em Cascais, a fim de dar cumprimento ao mandado identificado em H) supra – cf. fls. 120 dos autos.

M)

Pelos funcionários identificados no ponto anterior foi lavrada certidão marcando hora certa, a avisar que no dia 28.12.2007, pelas 15.30h, voltariam àquele local, para fim de proceder à notificação da liquidação de IRS referente ao exercício de 2003 – cf. fls. 120 dos autos.

N)

A 28.12.2007, pelas 14 horas, os funcionários F..... , J..... e A..... , deslocaram-se à Rua ..... , ..... , em Cascais, não se encontrando presentes nem os notificandos nem qualquer outra pessoa naquele local – cf. fls. 129 dos autos, e prova testemunhal.

O)

Pelos funcionários identificados no ponto anterior foi lavrada certidão de verificação de hora certa e nota de notificação com hora certa, e afixada a mesma no portão daquela residência, na Rua ..... , ..... , em Cascais – cf. fls. 129/130 dos autos, e prova testemunhal.

P)

A 28.12.2007, pelas 14 horas, os funcionários F..... , J..... e A..... , deslocaram-se à Rua ..... - Villa Romana, em Cascais, não se encontrando presentes nem os notificandos nem qualquer outra pessoa naquele local – cf. fls. 121 dos autos, e prova testemunhal.

Q)

Pelos funcionários identificados no ponto anterior foi lavrada certidão de verificação de hora certa e nota de notificação com hora certa, e afixada a mesma no portão daquela residência, na Rua ..... - Villa Romana, em Cascais – cf. fls. 121/122 dos autos, e prova testemunhal.

R)

Através do ofício n.º 105291, de 28.12.2007, enviado por carta registada, dirigido à Rua ..... , ..... , em Cascais, foi remetida a comunicação a que alude o artigo 241.º do Código de Processo Civil – cf. fls. 134/137 dos autos.

S)

Através do ofício n.º 105290, de 28.12.2007, enviado por carta registada, dirigido à Rua ..... - Villa Romana, em Cascais, foi remetida a comunicação a que alude o artigo 241.º do Código de Processo Civil – cf. fls. 125/126 dos autos.

T)

Os lançamentos efetuados na conta 25 foram uma mera operação de retificação contabilística, para fazer face à anulação dos contratos-promessa de compra e venda que compõem o “Anexo III” ao RIT, sem correspondência financeira, uma vez que a sociedade não procedeu à entrega de quaisquer importâncias aos sócios – prova testemunhal.

U)

A presente impugnação judicial foi remetida a este Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra por correio registado em 05.05.2008 – cf. fls. 3 dos autos.

Factos não provados

1)

Que os cheques que compõem os anexos I e II ao RIT, nos montantes de € 14.964,00 e € 62.500,00, emitidos à ordem do impugnante J... por adquirentes de imóveis vendidos pela sociedade ... , SA, nada têm a ver com a compra ou venda de qualquer imóvel, antes se tratando de “acerto de contas que existiam pendentes entre duas pessoas singulares que livremente contrataram entre si”, “tal valor nunca entrou no património da sociedade e, consequentemente, nunca poderia ser distribuído ao sócio” (cf. artigos 29.º e 30.º da p.i.)

Motivação de facto

A convicção do tribunal, quanto aos factos provados, formou-se com base no teor dos documentos referidos em cada uma das alíneas supra e, bem assim, com base na posição assumida pelas partes nos respetivos articulados e no depoimento das testemunhas arroladas pelos impugnantes ouvidas no processo de impugnação n.º 519/08.5BESNT, e nas testemunhas arroladas pela Fazenda Pública ouvidas no processo de oposição à execução fiscal n.º 678/08.7BESNT, cujo aproveitamento de prova para os presentes autos foi determinado nos termos acima relatados.

No que se refere à questão do incidente de falsidade, as duas testemunhas indicadas pela Fazenda Pública, que intervieram no procedimento de notificação em análise nos presentes autos, F..... , J..... [cf. al. J) a Q) dos factos assentes], e que declararam que se dirigiram nos dois dias consecutivos, 27 e 28 de dezembro de 2007, aos dois domicílios do casal impugnante, um na Rua ..... , ..... , em Cascais, e o outro na Rua ..... - Villa Romana, em Cascais, tendo presenciado/vivenciado os factos dados como provados nas alíneas J) a Q) dos factos assentes, prestaram testemunho de forma clara, e precisa, e garantiram que presenciaram os factos dados como provados nas refreidas alíneas, tendo inclusivamente tirado uma fotografia dos portões da ambas as casas dos impugnantes onde foram afixadas as diversas notificações efetuadas no dia 27 e 28 de dezembro.

Relativamente às testemunhas apresentadas pelos impugnantes, L..... e J..... , apesar de serem presenças assíduas em casa dos impugnantes, não tinham um horário regular para comparecer naquelas moradas (Rua ..... , ..... , e Rua ..... - Villa Romana, ambas em Cascais), os respetivos depoimentos mostraram-se vagos/genéricos e nenhum deles conseguiu garantir ter estado presente nos dias 27 e 28 entre as 14:00 e as 15:30, nas referidas moradas, por forma a testemunhar a presença, ou não, dos funcionários da administração tributária na diligência de notificação pessoal.

No que respeita às demais testemunhas, relevou, para prova do facto referido em T), o depoimento de C... , Diretor Financeiro do “grupo” de sociedade envolvido, que depôs de forma isenta e credível, referindo ter conhecimento das relações entre as empresas e lidar com a respetiva documentação e contas bancárias, que mencionou não se terem realizado os respetivos contratos definitivos, facto que gerou a “reposição” da contabilidade em conformidade com a anulação dos contratos promessa de compra e venda, mais frisando que não houve dinheiro a sair da sociedade, ou seja, que não ocorreram quaisquer pagamentos ou devoluções de dinheiro, fosse através de cheques ou transferências bancárias.

Relativamente ao facto dado por não provado, resulta de nenhuma prova ter sido produzida sobre o mesmo.

Vejamos, pois:

QUANTO À REJEIÇÃO DO RECURSO DA ADMINISTRAÇÃO:

Nos termos do artigo 640.º, n.º 1, do Código de Processo Civil, “Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.”

Como logo resulta da sua epígrafe (Ónus a cargo do recorrente que impugne a decisão relativa à matéria de facto), foi intenção do legislador impor o cumprimento de uma faculdade ao Recorrente para conseguir colocar em crise a decisão da matéria de facto fixada na sentença como provada ou não provada.

Tal ónus consiste em especificar obrigatoriamente 1) os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, 2) os concretos meios de prova produzidos que impunham uma decisão da matéria de facto diferente, e 3) a decisão que deve ser proferida sobre a questão de facto impugnada.

Quanto àquela alínea b), acresce que, por força do disposto no artigo 640.º, n.º 2, alínea b), do CPC, “Quando os meios de probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevante”.

Se o Recorrente cumprir este triplo ónus, pode impugnar a matéria de facto fixada na sentença; se não cumprir, o Recurso sobre a questão de facto deve ser rejeitado.

A opção do legislador por esta rejeição do Recurso compreende-se na medida em que foi sua intenção que o objeto do recurso ficasse bem identificado, assim como a alteração à matéria de facto pretendida, exigindo, então, que a impugnação da matéria de facto fosse concretamente impugnada e complementada pela defesa da decisão que o Tribunal ad quem deve sobre ela proferir.

Daí que caso seja perfeitamente percetível qual o objeto do recurso e qual a alteração à matéria de facto pretendida pelo Recorrente, se deva dar por cumprido o ónus previsto no artigo 640.º do CPC.

Os Contribuintes sustentam que a Recorrente “incumpriu clara e inabalavelmente as injunções resultantes do Art.º 640.º, n.º 1, al. a), b) e c), do CPC” (3.ª conclusão das Contra-Alegações), “Cuja cominação é a rejeição liminar do recurso já que não isolou e discriminou os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados e bem assim também não assinalou os concretos meios probatórios, constantes do processo, ou de registo ou da gravação que em sua opinião impunham decisão sobre os pontos de matéria da facto impugnados diversa da adoptada pela decisão recorrida” (4.ª conclusão).

Ora, embora as Conclusões do Recurso não sejam modelares, é possível delas retirar que aquilo que a Administração pretende é que seja desconsiderado o depoimento da testemunha C... (Conclusões XXXI e XXIV) e, consequentemente, que seja retirado do probatório o facto T) dado como provado (Conclusão XLIV).

Com efeito, esta última Conclusão tem o seguinte teor: “Incorreu, pois, a decisão recorrida em erro de julgamento, porquanto logrou dar por provado o facto T, por um lado, com base em mera prova testemunhal quando pelos fundamentos apontados e à luz da jurisprudência enunciada a prova desse facto só poderia ser realizada mediante prova documental que inexiste. Por outro lado, e subsidiariamente, também não poderia ser levado ao probatório o facto provado T pois que suportado em testemunho não isento, sem credibilidade e sem conhecimento que cabalmente suportasse os factos, caindo, por consequência, a conclusão a que chegou o próprio tribunal a quo quando afirma que os Impugnantes demonstraram nos presentes autos que os lançamentos em questão não se traduziram em qualquer acréscimo patrimonial suscetível de tributação ou da inexistência de qualquer entrega de quaisquer importâncias aos sócios ou que tudo não passou de uma mera operação de retificação.”

Assim, relativamente ao primeiro segmento desta Conclusão, em que a Administração sustenta que o facto T) só poderia ser provado através de prova documental, o Recurso não deve ser rejeitado, por ser percetível o objeto do Recurso e estar cumprido o triplo ónus de impugnação da matéria de facto.

No entanto, à mesma solução não se consegue chegar quanto à parte do Recurso, condensada no segundo segmento desta Conclusão XLIV, em que a Administração sustenta que “não poderia ser levado ao probatório o facto provado T” por se encontrar “suportado em testemunho não isento, sem credibilidade e sem conhecimento que cabalmente suportasse os factos”.

Aqui concretiza a alegação feita na conclusão XXXII de que o “depoimento prestado pelo Diretor Financeiro da sociedade R... , C... , que é, na ótica da Fazenda Pública e foi, na sentença produzida no processo 519/08.5BESNT, tomado por não credível nem isento precisamente porque os elementos documentais recolhidos nas ações inspetivas objeto daqueles autos e deste processo 518/08.7BESNT (segmento improcedente) e não impugnados, nomeadamente, os cheques emitidos por compradores de frações pertencentes à sociedade de construção a favor dos acionistas (J... Romão e J..... ) em nome pessoal, emitidos precisamente nas datas das escrituras, e com valores referentes a montantes de venda declarados revelando fluxos financeiros diretamente recebidos por estes sem passar pela sociedade – desmentem impressivamente o teor das suas afirmações e colocam em crise o conhecimento que a testemunha alega ter (no entendimento do tribunal a quo) sobre os negócios da sociedade, e, consequentemente, a credibilidade do seu testemunho”.

Todavia, como se viu, o artigo 640.º, n.º 2, alínea b), do CPC, impõe que “Quando os meios de probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevante”.

Deste modo, era mister que a Administração indicasse com exatidão as passagens da gravação com o teor das afirmações da testemunha que, na sua opinião, demonstram falta de conhecimento sobre os negócios da sociedade quando confrontadas com os elementos documentais recolhidos nas ações inspetivas.

Pelo que não tendo sido indicadas as passagens da gravação, não se pode ter por cumprido o triplo ónus impugnatório e, consequentemente, tem, nesta parte, que se rejeitar o Recurso.

QUANTO AO ERRO NO JULGAMENTO DA MATÉRIA DE FACTO:

Como se viu, o ponto T) do probatório tem o seguinte teor:

Os lançamentos efetuados na conta 25 foram uma mera operação de retificação contabilística, para fazer face à anulação dos contratos-promessa de compra e venda que compõem o “Anexo III” ao RIT, sem correspondência financeira, uma vez que a sociedade não procedeu à entrega de quaisquer importâncias aos sócios – prova testemunhal.

E, de acordo com a respetiva fundamentação, consta da sentença, como se viu, que “relevou, para prova do facto referido em T), o depoimento de C... , Diretor Financeiro do “grupo” de sociedade envolvido, que depôs de forma isenta e credível, referindo ter conhecimento das relações entre as empresas e lidar com a respetiva documentação e contas bancárias, que mencionou não se terem realizado os respetivos contratos definitivos, facto que gerou a “reposição” da contabilidade em conformidade com a anulação dos contratos promessa de compra e venda, mais frisando que não houve dinheiro a sair da sociedade, ou seja, que não ocorreram quaisquer pagamentos ou devoluções de dinheiro, fosse através de cheques ou transferências bancárias”.

A Administração sustenta na primeira parte da Conclusão XLIV do seu Recurso que a sentença incorreu “em erro de julgamento, porquanto logrou dar por provado o facto T, por um lado, com base em mera prova testemunhal quando pelos fundamentos apontados e à luz da jurisprudência enunciada a prova desse facto só poderia ser realizada mediante prova documental que inexiste”.

Quanto àqueles fundamentos, defende que “se à Administração Fiscal, para efeitos de correção de adiantamentos por conta dos lucros, é exigida prova documental dos lançamentos feitos em conta de sócio” parece “manifesto e forçoso mesmo que se houve suprimentos, a prova cujo ónus recai sobre os Impugnantes tinha também ela de ser realizada de forma documental”, não bastando a prova testemunhal (Conclusão XXVIII); já a “jurisprudência enunciada” é a constante do acórdão deste Tribunal Central Administrativo Sul de 21 de junho de 2018 – processo n.º 585/11.6BECTB (Conclusão XXVI).

Adiante-se desde já que a razão não está, aqui, com a Administração.

Por um lado, não é rigorosa a afirmação de que é exigida a produção de prova documental de lançamentos feitos em conta de sócio para efeitos de correção de adiantamentos por conta de lucros. Com efeito, nos termos dos artigos 6.º, n.º 4, do Código do IRS e 349.º do Código Civil, a demonstração da escrituração de lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios não é necessária para a correção de adiantamentos por conta de lucros, mas apenas para que deste facto conhecido se possa firmar, por ilação legal, um facto desconhecido: que a causa de tais lançamentos são lucros ou adiantamento de lucros, já que, por força do disposto no n.º 1 do artigo 350.º do Código Civil, quem tem a seu favor a presunção legal escusa de provar o facto a que ela conduz.

Todavia, a qualificação do facto tributário como adiantamento por conta de lucros pode também ser efetuada ao abrigo da norma do artigo 5.º, n.º 2, alínea h) do Código do IRS, de acordo com a qual se consideram rendimentos de capitais os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respetivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.º, desde que não sejam tributados noutra categoria. Ora, aqui, à míngua de qualquer presunção legal, a Administração tem de fazer prova dos factos constitutivos do direito à tributação, podendo lançar mão de “todos os meios de prova admitidos em direito”, que não apenas documental - artigos 72.º e 74.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária -, não se mostrando, aqui, pois, decisiva a demonstração da escrituração de lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios para a correção de adiantamentos por conta de lucros.

Por outro lado, no referido acórdão deste Tribunal Central Administrativo Sul de 21 de junho de 2018 – processo n.º 585/11.6BECTB apenas se conclui que “I – Os documentos são a base de todo o registo contabilístico. II – Donde, por aqui se vê que sem prejuízo dos princípios da livre admissibilidade dos meios de prova (cfr. artigo 115.º, n.º 1, do CPPT) e da livre apreciação da prova (cfr. artigo 605.º do CPC), a prova testemunhal (cfr. artigos 392.º a 396.º do Código Civil e artigos 118.º e 119.º do CPPT), por si só, ou seja, desacompanhada de outros elementos de prova, designadamente documentais (que demonstrem não apenas o lançamento contabilístico mas também movimentos associados ao respectivo fluxo financeiro), dificilmente servirá para convencer o Tribunal da realidade das operações e/ou da sua dimensão”. Ou seja, o que aqui se decidiu, aliás em harmonia com os comandos legais respetivos, é que a prova documental não é o único meio de prova admissível, embora seja muito relevante, para prova da existência de «quaisquer outros rendimentos derivados da simples aplicação de capitais – artigo 5.º, n.º 2, alínea p) do CIRS» que não é o facto tributário em crise nos presentes autos.

Pelo que se impõe concluir que o Recurso da Administração não pode proceder.

QUANTO À ILISÃO DA PRESUNÇÃO PREVISTA NO ARTIGO 6.º, N.º 4, DO CIRS:

“No que respeita às correções efetuadas à matéria coletável com base na presunção prevista no n.º 4 do art. 6.º do CIRS”, a sentença concluiu pela procedência da alegação dos Impugnantes, desde logo porque estes “tal como concluiu a própria AT no que respeita à falta de correspondência dos lançamentos contabilísticos que estão na origem das correções objeto de impugnação com operações reais e efetivas, demonstraram, nos presentes autos, que os lançamentos em questão não se traduziram em qualquer acréscimo patrimonial suscetível de tributação a título de rendimentos de capitais, resultando confirmada a situação, constatada pela AT em sede de inspeção, no sentido de os movimentos contabilísticos em apreço, incluídos os registados na conta 25, configurarem uma mera operação contabilística, sem correspondência financeira do ponto de vista factual, uma vez que a sociedade não procedeu à entrega de quaisquer importâncias aos sócios, nem estes chegaram a entregar quaisquer valores à sociedade [cf. al. T) do probatório]”.

A Administração insurge-se contra esta decisão uma vez que a referência, no Relatório de Inspeção, à falta de suporte contabilístico, refere-se aos lançamentos relativos ao “suprimento dos sócios”, que não aos lançamentos atinentes à “prometida aquisição dos imóveis por parte sociedade ... ”. Em concreto, “o que a Administração Tributária logrou impugnar contende, por um lado, com as inconsistências e falta de documentação de suporte dos supostos empréstimos tal como estão registados na conta 25 (sendo esse o ónus que lhe incumbe nesta correção), por outro lado, e por consequência, o suporte do lançamento a débito da conta corrente do sócio. Em momento algum a AT aceita que os lançamentos não se tenham traduzido em qualquer acréscimo patrimonial suscetível de tributação a título de rendimentos de capitais. Tanto que estão lá registados na referida conta! E, sem evidência do suprimento presumem-se legalmente rendimentos de capitais e tributados como tal”, cabendo aos contribuintes “o ónus da prova da inexistência do rendimento” – cfr. Conclusões VIII a XVI, maxime XIV.

Nos termos do artigo 6.º, n.º 4, do Código do IRS, “Os lançamentos em quaisquer contas correntes de sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamentos de lucros”.

Pretendeu, assim, o legislador firmar a existência de distribuição de lucros ou de adiantamentos de lucros a partir da existência de lançamentos em quaisquer contas correntes de sócios, desde que estes não se encontrem justificados por outra forma – cfr. o artigo 349.º do Código Civil.

Assim, como se viu, a demonstração da escrituração de lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios não é necessária para a correção de adiantamentos por conta de lucros, mas apenas para que deste facto conhecido se possa firmar, por ilação legal, um facto desconhecido: que a causa de tais lançamentos são lucros ou adiantamento de lucros, já que, por força do disposto no n.º 1 do artigo 350.º do Código Civil, quem tem a seu favor a presunção legal escusa de provar o facto a que ela conduz.

Ora, esta matéria foi apreciada anteriormente, tendo o recurso sido rejeitado, pelo que se encontra estabilizado que foram efetuados lançamentos na conta 25 – parte inicial do ponto T) -, mas resulta igualmente provado que tais lançamentos não têm “correspondência financeira, uma vez que a sociedade não procedeu à entrega de quaisquer importâncias aos sócios” – parte final do mesmo ponto T) do probatório.

E, assim sendo, face à prova produzida na primeira instância, impõe-se concluir que os contribuintes conseguiram justificar que os lançamentos contabilizados na conta 25 não correspondem a distribuição de lucros ou adiantamento de lucros, desde logo porque nenhuma importância lhes foi entregue.

Pelo que o Recurso da Administração deve, também aqui, improceder.

QUANTO AO RECURSO DOS CONTRIBUINTES E À CORREÇÃO DOS € 38.720,00:

Advogam os Contribuintes que a Administração não fez prova dos factos constitutivos do seu direito à tributação ao abrigo do artigo 5.º, n.º 1 e 2, alínea h), do Código do IRS, sendo que a sociedade de que o Contribuinte marido era acionista nunca lhe entregou qualquer importância, no ano de 2003, a título de lucros ou adiantamento por conta de lucros, a sair dos lucros da própria sociedade, gerados na sua atividade comercial.

A correção ora em xeque foi efetuada ao abrigo da alínea h) do n.º 2 do artigo 5.º do CIRS, tendo a Inspeção considerado estar perante um adiantamento por conta de lucros – cfr. o penúltimo parágrafo do capítulo III.1 do Relatório de Inspeção transcrito no ponto C do probatório.

Nos termos do artigo 5.º, n.º 1, do CIRS, “Consideram-se rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, directa ou indirectamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como da respectiva modificação, transmissão ou cessação, com excepção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias”.

Para este efeito, àqueles «frutos e vantagens económicas» compreendem, designadamente, “Os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respectivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.º” – artigo 5.º, n.º 2, alínea h), do CIRS.

Pretendeu, assim, o legislador tributar “proventos «passivos» que decorrem da «exploração passiva» de um valor mobiliário”, no caso “rendimentos típicos do «sleeping partner», do capitalista passivo, cujo paradigma são os juros e os lucros distribuídos” – cfr. Xavier de Basto, IRS – Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, pp. 226-227.

Naquela alínea h) estão previstas duas realidades distintas, os lucros distribuídos (dividendos, nas sociedades anónimas) e os adiantamentos por conta de lucros.

No Plano Oficial de Contabilidade, os adiantamentos por conta de lucros devem ser registados na Classe 2 – Terceiros “por contrapartida, naturalmente, das contas financeiras aplicáveis (11 ou 12). Não se trata, pois, de uma verdadeira atribuição de lucros aos sócios, mas de um simples crédito, correspondente a um financiamento a regularizar aquando de uma futura distribuição de lucros.

Existe tão-só uma alteração qualitativa do património da empresa reduzindo-se os meios financeiros e aumentando os créditos (sobre os sócios), situação que se manterá até que venha a existir uma distribuição de lucros ou até que os sócios porventura restituam os adiantamentos que lhes foram feitos.

Situação muito diferente é a dos dividendos antecipados, em que os sócios não ficam devedores à sociedade pelas verbas dela recebidas.

O lançamento agora consiste no débito da conta 89 Dividendos Antecipados, por crédito das subcontas da conta 25 respeitantes a resultados atribuídos ou lucros disponíveis ou directamente das contas 11 ou 12, consoante os casos.” – cfr. José Alberto Pinheiro Pinto, Adiantamentos por Conta de Lucros e Dividendos Antecipados, Boletim APECA n.º 124, 2006, p. I.

Ora, uma vez que o adiantamento por conta de lucros implica “uma simples relação de débito/crédito entre a sociedade e os seus sócios, não devia a sua efectivação ter qualquer efeito de natureza fiscal.

Assim era, efetivamente, na primitiva redacção do extinto Código do Imposto de Capitais (CIC), que apenas compreendia no n.º 1 do seu artigo 6.º “os lucros, seja qual for a sua natureza, espécie ou designação, colocados à disposição dos sócios das sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial…”.

Sucede que esta redacção permitiu práticas evasivas que terão atingido certas proporções, uma vez que os contribuintes optavam com frequência por substituir distribuições de lucros por adiantamentos por conta de lucros.

No fundo, o dinheiro da sociedade era-lhes distribuído, mas, porque a distribuição não era definitiva, não havia lugar a tributação. Claro que os sócios ficavam a dever o dinheiro à sociedade. Só que, na esmagadora maioria dos casos, estávamos perante empresas familiares, não existindo qualquer risco de exigência da restituição dos adiantamentos efectuados.

E a situação prolongava-se indefinidamente, sem tributação.

Constatando isso, o legislador, através do Decreto-Lei n.º 197/82, de 21 de Maio, alterou a redacção do referido n.º 1 do artigo 6.º do CIC, que passou a abranger “os lucros e os adiantamentos por conta de lucros, seja qual for a sua natureza, espécie ou designação, colocados à disposição dos sócios das sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial…” (o sublinhado é nosso).

Esta disciplina foi mantida no Código do IRS, embora com uma formulação diferente – para pior, quanto a nós -, ao falar-se, na alínea h) do n.º 2 do artigo 5.º, em “lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respectivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros…”

Assim, em vez de se falar, como acontecia no CIC, em “lucros e adiantamentos por conta de lucros”, fala-se no Código de IRS em “lucros, incluindo adiantamentos por conta de lucros”, como se estes fossem uma parte ou um subconjunto daqueles, o que não é verdade.

Por conseguinte, continua impedida às pessoas singulares a prática evasiva que consistia na substituição do recebimento de lucros pelo recebimento de adiantamentos por conta de lucros, com o inerente diferimento da tributação” - cfr. José Alberto Pinheiro Pinto, ob. cit., p. III.

A sentença ora posta em xeque considerou que a norma do artigo 5.º, n.º 1 e 2, alínea h), do Código do IRS prevê uma presunção legal que pode ser ilidida mediante prova em contrário.

Mas não é assim, pois, como se viu já, a presunção legal encontra-se, antes, e apenas, no artigo 6.º, n.º 4, do mesmo diploma (“Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento de lucros”).

A norma do artigo 5.º, n.º 2, alínea h), do CIRS, ao exemplificar que se consideram rendimentos de capitais os adiantamentos por conta de lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respetivos associados ou titulares, é uma norma de incidência que prevê um facto tributário sem recorrer a qualquer presunção.

Assim, por ser facto constitutivo do direito à liquidação, é sobre a Administração Tributária que recai o ónus da prova do facto tributário (artigo 74.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária), isto é, de que os rendimentos auferidos pelo sujeito passivo lhe foram colocados à disposição a título de adiantamento por conta de lucros da sociedade de que é acionista.

Neste sentido, pode ver-se o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 8 de março de 2018 – processo n.º 00865/13.6BEPRT, no qual ficou consignado, além do mais, que “a norma do artigo 5.º, n.º 2, alínea h), do CIRS não exige a escrituração formal dessa realidade [o adiantamento por conta de lucros] como pressuposto de incidência, mesmo porque «deixar ao critério do sujeito passivo a “classificação” como adiantamento por conta de lucros, de realidades da vida corrente das sociedades comerciais, que constituem verdadeiros desvios de fundos em proveito dos sócios, seria frustrar o interesse público do Estado na arrecadação de impostos e no combate à fraude e evasão fiscais e permitir que ficassem por tributar verdadeiros incrementos patrimoniais dos sócios»”.

No caso dos autos, a única prova produzida no processo quanto à correção ora em análise foi o Relatório de Inspeção Tributária.

Nos termos do artigo 76.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, as informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando fundamentadas e se basearem em critérios objetivos, nos termos da lei. Esta norma está em sintonia com a do artigo 371.º, n.º 1, do Código Civil, de acordo com a qual “Os documentos autênticos fazem prova plena dos factos que referem como praticados pela autoridade ou oficial público respectivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas percepções da entidade documentadora; os meros juízos pessoais do documentador só valem como elementos sujeitos à livre apreciação do julgador”.

Deste modo, os factos que forem atestados no Relatório de Inspeção com base nas perceções do Inspetor Tributário ficam plenamente provados, desde que tais perceções se encontrem fundamentadas e se baseiem em critérios objetivos.

Se tal não acontecer, o Relatório de Inspeção não é um meio de prova tarifado, e deve ser livremente apreciado pelo Juiz.

Tem o seguinte teor o capítulo II.4.1 do Relatório de Inspeção:

“A Acção Inspectiva surge na sequência da Acção Mútuos 2002, realizada ao ano de 2002, no âmbito da Ordem de Serviço n.º OI200602021 ao sujeito passivo ... Urbanizações, SA, referente ao Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, que permitiu detectar as situações que sustentaram a abertura da Ordem de Serviço n.º OI200605747, designadamente:

1) A omissão de valores na venda de imóveis promovida pela empresa;

(…)

Após a análise efectuada aos elementos contabilísticos da ... e relativamente aos factos detectados na análise efectuada ao exercício de 2002, descritos no ponto anterior, verificou-se:

Relativamente ao ponto (1)

Existência comprovada de omissões dos valores de venda das fracções D e J do artigo 1.... da freguesia de S. Domingos de Rana.

Paralelamente, decorrente desta análise, foram também notificados os intervenientes nestas transacções, ou seja os adquirentes, ao abrigo do dever de colaboração previsto no n.º 4 do artigo 59.º da LGT, para confirmarem o valor da aquisição da transacção realizada, o valor declarado para efeitos de Sisa, bem como disponibilizarem os meios de pagamento utilizados na aquisição.

(…)

III- Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável

Na inspecção interna efetuada procurou-se dar resposta às situações acima descritas que estiveram na base da abertura da presente ordem de serviço.

III.1- Cheques emitidos em nome do sócio/acionista

Em relação ao facto descrito no número 1 do ponto II.4.1 do presente relatório, e em função dos resultados obtidos da notificação efectuada aos adquirentes dos imóveis comercializados, para se pronunciarem sobre a referida aquisição, solicitando que se fizessem acompanhar de todos os elementos subjacentes à operação em causa, nomeadamente, contrato promessa de compra e venda e comprovativos dos meios de pagamento utilizados, os seguintes exibiram os meios de pagamento utilizados nas operações descritas:

N. ºAdquirenteNIFFracçãoArtigo

1S... 2... D1

2C... 1... G1

Com os dados fornecidos pelos adquirentes, recolheu-se a necessária prova da existência de movimentos financeiros (cheques) que não “entraram” na esfera da sociedade.

Os elementos de prova recolhidos nos processos dos adquirentes, com implicações na presente acção inspectiva, são:

- Documento bancário da emissão de cheque visado n° 3.... , do Banco .... , no montante de € 14.964,00, que se junta (Anexo I);

- Um cheque do B..... n° 6..... , emitido em 2003.08.22, no montante de € 62.500,00, que se junta (Anexo II).

Pela análise efectuada aos elementos contabilísticos da ... Urbanizações, S.A., verificou-se que o montante de € 77.464,00, resultante dos cheques emitidos, não “entrou” na esfera da sociedade, uma vez que foram disponibilizados directamente ao sócio.

Assim, as importâncias constantes dos cheques referidos, que constituem direitos da sociedade não sendo recebidos pela empresa, mas directamente pelo accionista, consubstanciam rendimentos de capitais - lucros, enquadráveis na alínea h) do n.º 2 do artigo 5º do CIRS.

Como este montante não foi inscrito pelo sujeito passivo na sua declaração de rendimentos mod. 3 do ano de 2003, será de incluir no campo 405 do anexo E o montante de € 38.732,00, correspondente a 50% do valor dos lucros que cabem ao sócio, nos termos do n° 1 do art. 40°-A do C.I.R.S.

(…)” – cfr. o Relatório de Inspeção Tributária referido no ponto C) do probatório.

Tem-se, assim, como provado que S... declarou que para pagamento do preço relativo à compra da fração D emitiu, no dia 1 de setembro de 2009, os cheques cujas cópias constam do anexo I do RIT, um no valor de € 137.170,00, a favor de ... – Urbanizações, SA, e outro no valor de € 14.964,00, a favor de J.... .

Tem-se, também, como provado que C... declarou que para pagamento do preço relativo à compra da fração G emitiu, no dia 12 de agosto de 2008, o cheque cuja cópia consta do anexo II do RIT, no valor de € 62.500,00, a favor de J..... .

Tem-se, ainda, como provado que os montantes de € 14.964,00 e de € 62.500,00, relativos ao pagamento do preço das frações D e G, respetivamente, não foram escriturados na contabilidade de ... – Urbanizações, SA.

Consequentemente, impõe-se concluir que estes montantes de € 14.964,00 e de € 62.500,00, auferidos pelo contribuinte marido, respeitam a ganhos da sociedade da qual é acionista.

E a que título auferiu o contribuinte marido tais rendimentos que respeitam a ganhos da sociedade da qual é acionista?

Ora, sendo o responsável pela condução da vida societária, o contribuinte marido, na qualidade de administrador e acionista da sociedade, decidiu que tinha direito a receber parte do preço do pagamento dos imóveis, o que bem se admite à luz das regras da experiência relativas ao modo como habitualmente funcionam as empresas de construção e atuam os empreiteiros.

E, assim sendo, auferiu vantagens económicas, pecuniárias, procedentes, ainda que indiretamente, do direito ao lucro de que era titular perante a sociedade, as quais devem ser tributadas como rendimentos de capitais ao abrigo do artigo 5.º, n.º 1, do Código do IRS.

Falecendo, então, totalmente, a razão aos Recorrentes, devendo a sentença ser mantida, no ponto, com a presente fundamentação.

Termos em que se acorda:

- Rejeitar o recurso da Autoridade Tributária e Aduaneira quanto à impugnação da matéria de facto, na parte em que alega que o depoimento da testemunha impunha decisão diversa da recorrida, por não ter indicado com exatidão as passagens da gravação com o teor das afirmações da testemunha tendentes a demonstrar o erro da decisão;

- Negar provimento, na parte restante, ao recurso da Autoridade Tributária e Aduaneira;

- Negar provimento ao recurso de J... e M... .

São devidas custas, neste TCA Sul, pela Autoridade Tributária e Aduaneira no recurso por si interposto, e por J... e M... , solidariamente, no recurso por estes interposto.

Lisboa, 5 de junho de 2025.

Tiago Brandão de Pinho (relator) – Patrícia Manuel Pires - Ana Cristina Carvalho (em substituição)