00995/24.9BEBRG - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Quem seja citado como Contrainteressado, tem legitimidade processual idêntica às demais partes, pelo que a tem também para recorrer.

II- O prazo previsto no artigo 112.º do CPPT, para revogação do ato impugnado, é um prazo ordenador ou disciplinador para a Representação da Fazenda Pública se poder organizar processualmente, contestando ou promovendo a extinção do processo.

III- O prazo do artigo 112.º do CPPT, não contende com o regime de revogação dos atos tributários.

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

[SCom01...], S.A., contrainteressada nos autos, em que é Impugnante o Município 1..., do ato de 2.ª avaliação de uma barragem, interpõe recurso da sentença que decidiu pela impossibilidade superveniente da lide, em virtude da revogação do ato impugnado, por entender que o ato em causa não podia ter sido revogado.

A Contrainteressada, formula nas respetivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

A. O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga na impugnação judicial do ato de fixação do VPT, apresentada pela Município 1..., relativo ao APH de ..., concessionado à aqui Recorrente, na qual o Tribunal a quo julgou «extinta a presente instância, nos termos do artigo 277.º, alínea e) do Código de Processo Civil (CPC), aplicável “ex vi” artigo 2.º, alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)», com fundamento na revogação do ato impugnado.

B. A Recorrente entende que o Tribunal a quo andou mal ao proferir tal decisão, discordando da Sentença Recorrida, quer quanto a matéria de facto, quer de Direito.

DE FACTO

C. Entende a Recorrente que foi oferecida prova bastante relativamente a vários factos, que, por serem relevantes para a aplicação do Direito e para a boa resolução da causa, devem ser aditados ao probatório, devendo dar-se por provados, conforme segue:

A) Em 20/05/2024, foi deduzida impugnação judicial contra o ato impugnado nos presentes Autos pela [SCom01...], S.A. (aqui Recorrente) que veio a dar origem ao processo n.º 184/24.2BECTB, pendente de decisão junto do TAF de Braga;

B) Nessa impugnação, a aí impugnante requereu a anulação do ato, com fundamento, entre outros vícios, no facto de o aproveitamento hidroelétrico a que ele se refere integrar o domínio público do Estado, não sendo, por isso, suscetível de integrar o conceito de prédio para efeitos do artigo 2.º do Código do IMI, nem a concessionária o conceito de sujeito passivo do imposto, previsto no artigo 8.º do mesmo diploma - cf. p.i. junta como doc. n.º 12 da Contestação;

C) A presente impugnação, deduzida posteriormente pelo Município onde se situa o APH de ..., teve por fundamento a não inclusão no respetivo VPT dos “órgãos de exploração e segurança” - cf. p.i. apresentada, a fls. 4 do SITAF;

D) Foram citados para contestar esta impugnação, a Fazenda Pública, e ainda a [SCom01...], S.A., na qualidade de contrainteressada, por se tratar da concessionária e destinatária do ato impugnado e sujeito passivo do imposto - cf. despacho deste tribunal de 06/06/2024;

E) Citada para contestar nos presentes Autos, a Fazenda Pública solicitou o processo administrativo ao serviço de finanças competente pelo menos até ao dia 18/06/2024 - cf. resulta da comunicação remetida pelo representante da Fazenda Pública ao serviço de finanças junto como doc. n.º 1 do requerimento apresentado pela Contrainteressada e aqui Recorrente em 08/10/2024, a fls. 370-376 e não foi contestado por nenhuma das partes;

F) A AT revogou o ato impugnado, por decisão de 07/09/2024, ao abrigo do disposto no artigo 112.º do CPPT - cf. documento junto com o requerimento da Fazenda Pública aos Autos de 10/09/2024, a fls. 41-42 do SITAF e não foi contestado por nenhuma das partes;

G) A revogação teve por fundamento a ilegalidade do ato de fixação do VPT impugnado, por não ter sido incluído no cálculo do VPT o valor dos “órgãos de exploração e segurança” - cf. documento junto com o requerimento da Fazenda Pública aos Autos de 10/09/2024, a fls. 41-42 do SITAF;

H) A revogação não foi precedida da audição da concessionária - cf. documento junto com o requerimento da Fazenda Pública aos Autos de 10/09/2024, a fls. 41-42 do SITAF;

I) A Fazenda Pública informou os presentes Autos da referida revogação e dos seus fundamentos, em 10/09/2024 - cf. documento junto com o requerimento da Fazenda Pública aos Autos de 10/09/2024, a fls. 41-42 do SITAF;

J) No seguimento dessa informação, a contrainteressada, por requerimento de 08/10/2024, arguiu a ilegalidade do ato de revogação, com fundamento na sua intempestividade e na falta da sua audição prévia, entre outros vícios - cf. requerimento da Contrainteressada aos Autos de 08/10/2024, a fls. 370 do SITAF;

K) Entendimento que manifestou ainda na sua Contestação, apresentada em 04/11/2024, nos termos da qual pediu ainda a anulação desse ato, com aqueles fundamentos e o prosseguimento dos Autos, e não a sua extinção, com fundamento em inutilidade superveniente da lide - cf. contestação da Contrainteressada de 04/11/2024, a fls. 387 do SITAF;

L) Pedindo ainda que os Autos fossem suspensos, por pendência de causa prejudicial (processo n.º 184/24.... de ...), na medida em que nessa ação se discutem questões prévias à questão de saber se devem ser incluídos os “órgãos de segurança e exploração” na avaliação de barragens, em especial, se as barragens são ou não bens do domínio publico e se podem ou não ser objeto de tributação. Caso assim não se entendesse, sustentou a ilegalidade da inclusão na avaliação da barragem dos “órgãos de segurança e exploração” - cf. contestação da contrainteressada de 04/11/2024 , a fls. 387 do SITAF;

M) Notificado da contestação da Contrainteressada, o Impugnante sustentou a legalidade da revogação e pediu a extinção dos Autos com fundamento em inutilidade superveniente da lide, por revogação do ato impugnado com fundamento nos vícios que havia invocado - cf. requerimentos do Impugnante aos Autos de 12/11/2024, a fls. 800 do SITAF e de 26/11/2024, a fls. 914 do SITAF;

N) A contrainteressada e o Impugnante reiteraram ainda as suas posições, por requerimentos de 09/12/2024, a fls. 1101 do SITAF e de 26/11/2024 a fls.

914 do SITAF respetivamente.

DE DIREITO

Da omissão de pronúncia

D. O ato impugnado nos presentes Autos (bem como na impugnação que corre termos sob o número de processo 184/24.2BECTB, pendente junto do TAF de Braga, intentada pela aqui Recorrente contra o mesmo ato) foi revogado pela AT, no âmbito do presente processo de impugnação, nos termos do artigo 112.º do CPPT.

E. Tal ato padece de várias ilegalidades, em especial, por intempestividade, por não ter sido precedido da audição prévia da concessionária (interessada), e por violar o espírito do regime ao não evitar «futura litigância», objetivo que subjaz à possibilidade excecional, prevista no artigo 112.º do CPPT, de a AT anular o ato, na pendência da sua impugnação judicial.

F. Tendo tomado conhecimento dessa revogação e porque a mesma a prejudicava, a contrainteressada, aqui Recorrente, invocou, nos presentes Autos, os vícios acima referidos.

G. O Tribunal a quo, confrontado com esta questão, nada disse, limitando-se a determinar a extinção da instância com fundamento na revogação.

H. Não se pronunciando sobre a (i)legalidade da revogação, nem tendo sequer explicado porque é que, sendo esse o caso, entendia que tal pronúncia não era devida.

I. Ora, resulta do artigo 608.º do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, al. e) do CPPT, que o tribunal deve apreciar todas as questões que lhe sejam submetidas pelas partes, salvo aquelas cujo conhecimento fique prejudicado.

J. No presente caso, saber se a revogação praticada nos presentes Autos é ou não ilegal, permitindo ou não a extinção da instância, é uma questão que contende diretamente com a procedência da exceção de inutilidade superveniente que foi decretada e que foi suscitada pela Recorrente, que é indiscutivelmente parte no processo, não tendo o seu conhecimento ficado prejudicado pelo conhecimento de qualquer outra questão.

K. Nessa medida, ao não se pronunciar sobre a mesma, o Tribunal a quo incorreu numa omissão de pronúncia, que constitui causa de nulidade da Sentença Recorrida, nos termos daquele artigo 608.º do CPC e ainda dos artigos 125.º, n.º 1 do CPPT e 615.º, n.º 1 do CPC.

L. Devendo a Sentença Recorrida ser anulada e substituída por outra, nos termos do artigo 665.º do CPC, aplicável por força do artigo 281.º do CPC, que aprecie e declare a ilegalidade da revogação e a consequente continuidade da instância, prosseguindo esta, em conformidade com a lei, os seus regulares e normais termos, até decisão final.

Sem conceder,

M. Caso se entenda - no que não se concede e apenas por mero dever de patrocínio se admite -, que não se verificou qualquer omissão de pronúncia, por se considerar que decorre da Sentença Recorrida que o Tribunal a quo i) considerou não ter o dever de se pronunciar sobre a (i)legalidade da revogação e/ou ii) considerou que a revogação é legal, tais decisões sempre seriam absolutamente ilegais, caso em que o Tribunal a quo teria incorrido, na Sentença Recorrida, em erro de julgamento.

Do erro de julgamento pela não apreciação da ilegalidade do ato de revogação

N. A revogação do ato impugnado foi praticada nos presentes Autos, ao abrigo da faculdade prevista no artigo 112.º do CPPT que, excecionalmente permite à AT revogar atos cuja ilegalidade já se encontra a ser apreciada em juízo.

O. Por isso, a apreciação da legalidade da revogação interessa, não só às partes no processo, incluindo a Recorrente, mas também ao próprio tribunal, na medida em que a apreciação da legalidade de uma revogação efetuada no âmbito de uma impugnação judicial é curial para a decisão sobre se deve a instância ser extinta por inutilidade superveniente ou continuar.

P. Assim, a consideração da revogação do ato impugnado e a apreciação da sua legalidade e da extensão dos seus efeitos sobre o ato impugnado assume-se como um exercício essencial à decisão da causa e absolutamente frequente em casos como o dos Autos e que se repete em várias decisões judiciais, que apreciam a tempestividade das revogações e os seus efeitos nas respetivas lides, sem que alguma vez tivessem os tribunais considerado que essa apreciação lhes estava vedada.

Q. No mesmo sentido relativamente à possibilidade de ser ajuizada na impugnação judicial a ilegalidade do ato de revogação, já se pronunciou inequivocamente, JORGE LOPES DE SOUSA no seu Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Volume II, 2006, anotação ao artigo 108.º do CPPT, pág. 219.

R. Referindo aquele autor que «a ilegalidade que consubstancia a revogação ilegal será geradora de anulabilidade, que poderá ser invocada pelo impugnante, no próprio processo de impugnação judicial, pois o impugnante pode requerer que a impugnação prossiga contra o novo ato, com a faculdade de alegação de novos fundamentos e do oferecimento de diferentes meios de prova (art.º 64.º, n.º 1, do CPTA, subsidiariamente aplicável). O requerimento referido deve ser apresentado no prazo de impugnação do ato revogatório e antes do trânsito em julgado da decisão que julgue extinta a instância (n.º 2 do mesmo artigo)»( Cf. JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Volume II, 2006, anotação ao artigo 108.º do CPPT, pág. 219.).

S. Por outro lado, não obsta a essa apreciação que a questão tenha, no caso dos presentes Autos, sido suscitada pela Contrainteressada, que intervém nos autos ao abrigo dos artigos 104.º, n.º 4 do CPPT e 57.º do CPTA, e não pelo Impugnante (como sucederá na maioria dos casos).

T. Na verdade, ainda que, num plano conceptual, se possa dizer que, em ações como as dos Autos, a figura do contrainteressado não é a “veste” que melhor corresponde aos interesses do sujeito passivo,

- na medida em que o contrainteressado tem o mesmo interesse do impugnante quanto à anulação do ato, mas discorda dos fundamentos que devem conduzir a essa anulação; não sendo a sua posição totalmente antagónica à do impugnante, mas também não sendo coincidente com a da entidade demandada -

a mesma deve ser interpretada de modo a dar cobertura às posições que os sujeitos passivos podem precisar de assumir em juízo para defender de forma adequada e efetiva os seus interesses.

U. Assim, não pode deixar de ser admitido à Contrainteressada, ora Recorrente e, note-se, sujeito passivo do imposto defender a sua posição quanto à ilegalidade do ato impugnado, em toda a sua extensão, na qual se pode incluir:

a) a contestação da posição do Município quanto à inclusão na avaliação dos “órgãos de segurança e exploração”;

b) a invocação da pendência da ação por si instaurada (processo n.º 184/24.2BECTB) e o pedido de suspensão dos presentes Autos até que essa ação seja decidida, na medida em que nela se discutem vícios do ato impugnado que se encontram a montante das causas de pedir invocadas pelo Município; e também e, em função das vicissitudes ocorridas no presente processo,

c) a arguição da ilegalidade da revogação praticada pela AT, pugnando pela manutenção da instância.

V. Interpretar o disposto no artigo 104.º, n.º 4 do CPPT e no artigo 57.º do CPTA, como aqui se admite, sem conceder, que terá sido feito a Sentença Recorrida, no sentido de que o contrainteressado, quando seja sujeito passivo do imposto, não pode invocar a ilegalidade da revogação do ato impugnado, sempre seria materialmente inconstitucional por violação dos princípios fundamentais do acesso ao Direito e do direito a uma tutela jurisdicional efetiva consagrados no artigo 20.º da Constituição, inconstitucionalidade que desde já se argui.

W. Já que dessa forma o sujeito passivo do imposto - ou seja, o único a quem o ato impugnado verdadeiramente lesa - se vê na posição de mero joguete no meio de duas entidades: o fisco que pretende exigir coativamente uma prestação pecuniária em violação da lei, e o município que pede a anulação do ato por entender que o mesmo peca por defeito…

X. Importa, pois, ter presente o insólito da situação dos Autos, que resulta de ter a AT, por instrução do anterior SEAF (de legalidade muito duvidosa) lançado mão de um expediente legal - a revogação prevista no artigo 112.º do CPPT - que não está pensado para o caso em que a impugnação judicial é proposta pelo titular da receita e o sujeito passivo apenas pode intervir enquanto contrainteressado!

Y. Com efeito, e tal como adiante se reiterará, resulta de toda a tramitação do mecanismo da revogação do ato na pendência do processo - desde logo, do facto de a lei prever que em caso de revogação parcial a revogação apenas é notificada ao impugnante, devendo ter sido prevista a possibilidade de os contrainteressados se pronunciarem também em caso não só de revogação parcial, mas também total - e da própria ratio do seu regime, que ele pressupõe apenas a existência de uma relação (bilateral) entre a AT e o impugnante, sujeito passivo do imposto, legitimando-se a revogação do ato pela adesão da AT à tese deste e, com isso, se obtendo a concordância entre as partes com intervenção no processo e afetadas pelo ato.

Z. Tal concordância não se verifica no presente caso já que a posição da Recorrente não é coincidente com a do Município: a Recorrente entende que o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal porque a realidade a que respeita não é um prédio para efeitos de IMI. Já o Município não só entende o contrário, como considera que a avaliação dessa realidade deve incluir determinados equipamentos.

AA. Pelo que não deveria, em rigor, ser admissível o recurso a este regime da revogação do ato na pendência da impugnação.

BB. Mais ainda quando se percebe do teor da revogação que é intenção da AT praticar um novo ato, no qual se repetirão as mesmas ilegalidades que a Recorrente assaca ao ato impugnado e que terá um efeito ainda mais gravoso, na medida em que aumenta o imposto a pagar ou a garantir, até que aquelas ilegalidades venham a ser definitivamente resolvidas por um Tribunal imparcial e independente.

CC. De todo o exposto resulta pois uma evidência a que o Tribunal a quo foi alheio: a impugnação judicial apresentada pela Contrainteressada, ora Recorrente (processo n.º 184/24.2BECTB), tem antecedência lógica (e cronológica) relativamente à presente impugnação, o que aconselhava (dita-o a razoabilidade e o bom senso) a aguardar pela decisão que naquela outra impugnação viesse, a final, a ser tomada.

DD. Na verdade, não o fazendo, verifica-se uma situação em que o sujeito passivo do imposto se vê na posição de:

a) tendo sido notificado do ato de fixação do VPT, bem como das subsequentes liquidações, e

b) tendo deles deduzido impugnação judicial, invocando todos os vícios que assaca a esses atos e, em especial, a circunstância de os aproveitamentos hidroelétricos concessionados não constituírem prédios para efeitos de IMI, nem a concessionária ser sujeito passivo do imposto, ver tal impugnação - que já está pendente em tribunal - perder o seu objeto, por causa de uma revogação absolutamente extemporânea, que não satisfaz o interesse de todas as partes envolvidas e da qual não resulta qualquer apreciação definitiva das ilegalidades do ato.

EE. Sendo antes obrigado a intentar uma nova ação administrativa para abrir tal discussão; ação que não teria qualquer efeito útil e que com altíssima probabilidade apenas seria decidida anos depois de a AT ter praticado um novo ato (naturalmente) objeto de nova impugnação judicial…

FF. Numa multiplicação de ações e diligências administrativas e processuais que apenas servem para atrasar a resolução do litígio e dificultar o controlo jurisdicional dos atos praticados pela administração.

GG. Em suma, por a revogação do ato impugnado ter sido praticada no âmbito de um processo judicial de impugnação, a apreciação da sua legalidade cabe no escopo dessa impugnação judicial, com independência de a questão ter sido suscitada pelo impugnante ou pelo contrainteressado.

HH. Nessa medida, ao entender diferentemente o Tribunal a quo incorreu em manifesto erro no seu julgamento devendo a Sentença Recorrida ser revogada e substituída por outra que aprecie a ilegalidade do ato de revogação e a declare, com os fundamentos constantes da secção seguinte.

Do erro de julgamento pelo não reconhecimento da intempestividade e outras ilegalidades da revogação

II. O ato de revogação do ato impugnado padece de várias ilegalidades.

JJ. Em primeiro lugar, a revogação é ilegal porque intempestiva, por ter sido efetuada para além do prazo de 30 dias previsto nos artigos 112.º, n.º 2 e 111.º, n.º 1 do CPPT.

KK. Com efeito, resulta dos documentos juntos aos Autos que Pedido que a Fazenda Pública solicitou ao serviço de finanças o processo administrativo pelo menos até ao dia 18/06/2024.

LL. Considerando esta data, o prazo de 30 dias para revogar o ato impugnado terminou no dia 18/07/2024.

MM. Por outro lado, de acordo com o despacho de revogação, o ato de revogação foi praticado apenas no dia 07/09/2024.

NN. O que significa que a revogação foi efetuada fora do prazo legal, de 30 dias, sendo, em consequência ilegal.

OO. Por outro lado, o regime da revogação previsto no artigo 112.º do CPPT, sendo precisamente uma exceção ao poder exclusivo dos tribunais de, uma vez proposta a impugnação, apreciarem a legalidade dos atos impugnados, encontra a sua razão de ser na tentativa de evitar litigância desnecessária.

PP. Num cenário em que estão em causa mais interesses, para além do interesse do impugnante e que com ele potencialmente conflituam, como sucede no presente caso, esse procedimento de revogação não evita futura litigância.

QQ. Acresce que a Recorrente não foi sequer chamada a pronunciar-se nos termos do artigo 60.º, n.º 1, al. c) da LGT, que prevê que «[a] participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas: (…) Direito de audição antes da revogação de qualquer benefício ou acto administrativo em matéria fiscal».

RR. Tudo vícios do ato de revogação que deveriam ter conduzido à anulação da revogação pelo Tribunal a quo.

SS. Pelo que a Sentença Recorrida deve ser revogada e substituída por outra que declare a ilegalidade do ato de revogação e a continuidade da instância, que, tendo em conta o peticionado pelo Município e pelas demais partes nos Autos, deverá ser suspensa por pendência de causa prejudicial - o processo n.º 184/24.... de ... - ou, caso assim não se entenda, deverá ser apreciada a questão suscitada pela contrainteressada sobre a dominialidade do APH de ... e a ilegalidade da sua tributação em sede de IMI, e só caso tal vício não ser procedente, deverá ser apreciada a questão suscitada pelo Município, relativa à não inclusão dos “órgãos de segurança e exploração”.

Dispensa do remanescente

TT. Mais se requer a dispensa do remanescente da taxa de justiça, atendendo à conduta das partes e tendo em conta que considerando que a fixação do valor da taxa de justiça deve respeitar o princípio da proporcionalidade e não pode obstaculizar o acesso aos tribunais e, deste modo, à justiça.

Nestes termos e nos mais de Direito que V. Exas. por certo suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente, com a consequente anulação ou, caso assim não se entenda, revogação da Sentença Recorrida, com as demais consequências legais, pois só assim se fará a sempre costumada Justiça!

O Impugnante, Município, deduziu contra-alegações, tendo concluído da seguinte forma:

A) A [SCom01...] interveio pela primeira vez nos autos no dia 4 de Outubro. O ato tributário impugnado foi revogado no dia 7 de Setembro de 2024.

B) Assim, quando a [SCom01...] interveio nos autos já tinha ocorrido a inutilidade superveniente da “lide”.

C) De facto, por efeito da revogação extinguiu-se o objeto do processo, pelo que deixou de existir causa, que permita “a admissão” de qualquer interveniente processual.

D) Nestas condições, a intervenção processual requerida pela [SCom01...] em 4 de Outubro de 2024 é extemporânea.

E) Além do mais, com exceção da autoridade tributária que deu causa ao litígio judicial, nenhum dos intervenientes processuais saiu vencido.

F) O que se confirma pelo “pedido” e pelo “resultado” da presente ação.

G) A [SCom01...] pediu a anulação do ato da 2ª avaliação do VPT de ... com fundamento em ilegalidade. O Município também pediu a anulação do ato de avaliação com fundamento em ilegalidade.

H) Com a revogação, o ato tributário impugnado foi expurgado da ordem jurídica e deixou de produzir os efeitos jurídicos danosos, que os intervenientes processuais quiseram evitar.

I) Assim, com a revogação a [SCom01...] e o Município lograram atingir os objetivos que pretendiam com o pedido de anulação do ato de avaliação da barragem de

J) É certo que as “ilegalidades” apontadas [SCom01...] são diferentes das indicadas pelos municípios.

3 A 4 de Outubro quando interveio nos autos pela primeira vez, a [SCom01...] ocultou que já tinha interposto uma ação com o mesmo objeto no TAF de Castelo Branco. (Processo nº 184/24.2BECTB. Essa situação de litispendência encoberta e deliberada é reprovável.

K) No entanto, “...a sucumbência afere-se pela parte decisória e não pelos fundamentos da decisão recorrida, pois o que é relevante é o benefício ou prejuízo desta resultante e não as razões que a determinaram. Se a decisão, embora não acolhendo as razões alegadas pela parte, lhe for favorável, esta não pode recorrer...” - José João Baptista, “ Dos Recursos”. p. 27.

L) “... No conceito de parte vencida, para efeitos de legitimidade de recurso, a lei consagrou um critério material de legitimidade para recorrer, ou seja, a parte afetada objetivamente pela decisão, e não meramente um critério formal, em que não se obteve o que se pediu ou requereu ...”- AC. 825/15.2T8LRAC1.

M) Por efeito da revogação, a [SCom01...] não só não teve qualquer prejuízo, como deixou de estar obrigada a pagar o IMI de 2019, 2020, 2021, 2022 e respetivos juros compensatórios, no montante de € 382.646,63 (doc.1).

N) Ora, das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância só cabe recurso, a interpor por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, para o Tribunal Central Administrativo - nº 1 artigo 280 do CPPT.

O) Assim, é notório que a [SCom01...] não é parte vencida, pelo que não tem legitimidade para interpor recurso.

P) Acresce, que o ato de revogação é tempestivo, mesmo que se entenda que o prazo máximo para a sua revogação era de apenas trinta dias, a verdade é que o ato impugnado foi revogado a 7 de Setembro de 2024, portanto antes do decurso daquele prazo.

Q) Os prazos estabelecidos nos artigos 110, 111 e 112 do CPPT integram o Título III “Do Processo Judicial Tributário “, o Capítulo II “ Do Processo de Impugnação “, e as seções III da “ Contestação “ e do “ Conhecimento Inicial do Pedido “.

R) Trata-se, portanto, de um prazo processual. É também esse o entendimento do Conselheiro Lopes de Sousa, que na nota de rodapé (2) ao artigo 111 do CPPT ( edição de 2006, 1º Volume) diz: “...por isso, parece dever considerar-se um prazo cujo regime não está previsto no CPPT, o que conduz à aplicabilidade do regime do CPC, por força do disposto na alínea e) do nº 2 deste código..”

S) Ora, a autoridade tributária foi citada a 6 de Junho de 2024, para contestar no prazo de três meses, decorridos cinco dias de dilação.

T) Entre o dia 15 de Julho e o dia 1 de Setembro o curso do prazo interrompeu-se por efeito das férias judiciais.

U) Os atos tributários impugnados foram revogados no dia 7 de Setembro de 2024, pelo que nessa data ainda não tinham decorrido os trinta dias invocados pela [SCom01...].

V) Além do mais, é pacifico na jurisprudência e até na doutrina que os atos tributários com fundamento em invalidade podem ser revogados mesmo depois da apresentação da contestação no mesmo prazo dos atos administrativos em geral - artigo 168 e segs do CPA. “.... Os atos administrativos podem ser objeto de anulação administrativa no prazo de seis meses, a contar da data do conhecimento pelo órgão competente da causa de invalidade, ou, nos casos de invalidade resultante de erro do agente, desde o momento da cessação do erro, em qualquer dos casos desde que não tenham decorrido cinco anos, a contar da respetiva emissão...” - nº1 artigo 168 do CPA. “…Quando o ato tenha sido objeto de impugnação jurisdicional, a anulação administrativa só pode ter lugar até ao encerramento da discussão...” - nº 3 artigo 168 do CPA.

W) Nesse sentido, cita-se a sentença proferida no processo 290/2023 - tramitado no CAAD:

I. “.....O artigo 168.º do CPA, que define os condicionalismos aplicáveis à anulação administrativa, no seu n.º 3, estabelece que “quando o ato tenha sido objeto de impugnação jurisdicional, a anulação administrativa só pode ter lugar até ao encerramento da discussão”...”

II. ....Deve entender-se como encerramento da discussão, em correspondência com o estabelecido no artigo 604.º, n.º 3, alínea e), do CPC, o momento em que as partes produzam alegações orais ou o termo do prazo para alegações escritas ou o termo da fase dos articulados quando as partes tenham dispensado as alegações finais e o estado do processo permita sem necessidade de mais indagações a apreciação do pedido....”

....Haverá de concluir-se, por conseguinte, que o CPA alargou os poderes de disposição da Administração na pendência do processo, permitindo, na linha do que já vinha sugerido pela doutrina, que a anulação administrativa, quando o ato tenha sido objeto de impugnação jurisdicional possa ter lugar até ao encerramento da discussão, e não apenas até à resposta, como estava previsto no artigo 141.º, n.º 1, do CPA de 1991...”.

X) No mesmo sentido cita-se o sumário do acórdão 2107/12.2BELRS:

I. Os atos processuais não valem por si só, mas têm de ser praticados tendo em conta a finalidade que visam atingir (art. 131.º do CPC), sendo um ato inútil e, como tal, proibido por lei (cfr. art. 130.º do CPC), a notificação à parte de um documento que ela própria juntou ao processo;

II. O vício decisório não é o da nulidade por omissão de pronúncia, podendo, quando muito, constituir erro de julgamento, se o Tribunal se pronunciou sobre as questões invocadas, ainda que sobre elas tenha concluído não as poder conhecer;

III. Se, apesar da proibição de revogação, na pendência de impugnação judicial deduzida (...), depois do decurso daquele prazo de 30 dias referido nos arts. 111.º, n.º 1, e 112.º, n.º 1, do CPPT, for proferido um ato expresso que satisfaça a pretensão do interessado, anulando administrativamente o ato impugnado, o processo de impugnação judicial extingue-se por impossibilidade superveniente da lide, em sintonia com o preceituado no art. 112.º, n.º 4, do CPPT e, em geral, no art. 287.º, alínea e) do CPC, pois desapareceu a utilidade do processo impugnatório.

W. ) Ainda no mesmo sentido, a decisão arbitral proferida no processo 719/21 do CAAD, refere:

“....Os atos tributários só se consolidam quando se esgotam os prazos de impugnação judicial - não quando se esgotam os prazos da anulação administrativa, se estes terminarem antes daqueles, pois entender de outro modo redundaria em violação direta dos princípios constitucionais da justiça e da tutela jurisdicional efetiva..”

“.Todas as liquidações inquinadas por fixação ilegal do VPT, causada por um erro do algoritmo de uma “Aplicação de Gestão das Avaliações” utilizada pela AT, devem ser anuladas, dentro dos prazos de impugnação judicial, salvo se tiverem sido anteriormente sanadas por anulação administrativa, por restituição do imposto pago em excesso, acrescido de juros, e por realização de novas avaliações expurgadas do erro no VPT dos terrenos para construção...”

X. ) Também nesse sentido, pronunciou-se o Conselho Superior do Ministério Público: "...se acaso se mostrarem pendentes ações administrativas de impugnação dessa Deliberação n.º 243/2018 e/ou ações de condenação à prática do ato devido, o Instituto da Segurança Social, I.P. deverá ter em conta e observar o concreto prazo limite, previsto para a anulação administrativa, consagrado no n.º 3 do artigo 168.º, reportado ao momento processual do encerramento da discussão da causa em 1.ª instância.."-Parecer 31/19 de 31 de Outubro de 2019.

Y. ) De acordo com a interpretação, seguida pelos tribunais judiciais e arbitrais, não há dúvida: - o ato tributário impugnado foi revogado tempestivamente, pelo que é pacifico que estamos perante uma evidente inutilidade superveniente da lide por falta de objeto processual, que constituí causa de extinção da instância - alínea e) do artigo 277 do C.P.C.

Termos em que o presente recurso:

○ Não deve ser admitido:

a) Desde logo porque a 4 de Outubro quando a [SCom01...] interveio, já tinha ocorrido a revogação do ato impugnado, o que determinou a extinção do objeto e originou a inutilidade superveniente da “lide”.

b) Depois, porque a [SCom01...] não é parte vencida, não só porque a revogação obteve o mesmo efeito que pretendia com o pedido de anulação dos atos impugnados, mas também porque deixou de pagar o IMI liquidado pela Autoridade Tributária. Assim sendo não tem legitimidade para interpor o recurso.

○ Se o recurso for admitido, não deve obter provimento, uma vez que o ato de revogação foi tempestivo, pelo que se verificou a inutilidade superveniente da lide e com ela a extinção da instância.

A Fazenda Pública, não apresentou contra-alegações.

Foi proferido despacho de sustentação da sentença.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente.

Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a disponibilidade do processo na plataforma digital.

Delimitação do Objeto do Recurso - Questões a Decidir.

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se a sentença incorre em nulidade por omissão de pronúncia; erro de julgamento de facto e erro de julgamento de direito, se o ato revogado é ilegal por intempestivo (não ter sido respeitado o prazo previsto no art.º 111.º n.º 1 e 112.º n.º 2 do CPPT) e por não ter havido direito de audição prévia nos termos do art.º 60.º n.º 1 c) da LGT.

Relativamente à matéria de facto, o Tribunal, deu por assente o seguinte:

II. SANEAMENTO

DA IMPOSSIBILIDADE DA LIDE

Com relevo para a apreciação da questão decidenda dão-se por provados os seguintes factos:

A) A Autoridade Tributária fixou, em 2.ª avaliação, o valor patrimonial tributário do artigo 597, da freguesia 1..., do concelho ..., no montante de 29.483.320,00 euros - conforme documento a folhas 237 e seguintes dos autos, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

B) A petição inicial da presente impugnação foi recebida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga em 24.05.2024 - conforme registo do SITAF, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

C) Em 28.08.2024, foi prestada informação pela Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças ..., sob o assunto “AH - BARRAGENS - Proc. Imp. Jud. 995/24.9BEBRG - Município 1... - Proposta Rev”, da qual consta conforme segue:

«(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)» - conforme documento a folhas 42 e seguintes dos autos, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;

D) Sobre a informação a que se alude em C) foi exarado despacho da Subdiretora-Geral da AT, datado de 07.09.2024, com o seguinte teor: «

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)» - conforme documento a folhas 42 e seguintes dos autos, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido.

Aditamento à matéria de facto

Em função do recurso e por ser de conhecimento oficioso (nos termos da alínea c) do n.º 2 do artigo 5.º e do n.º 2 do artigo 412.º do Código de Processo Civil), adita-se a seguinte matéria de facto:

E) A Representação da Fazenda Pública foi citada mediante correio eletrónico remetido em 06/06/2024, tendo junto o processo administrativo em 10/09/2024.

F) A [SCom01...] foi citada, nos presentes autos, a 14 de junho de 2024.

(vide aviso de receção junto aos autos a 26/06/2024)

G) A [SCom01...] apresentou contestação a 4 de novembro de 2024.

(vide processo eletrónico com entrada desta peça processual na referida data)

H) A [SCom01...], notificada da revogação do ato impugnado, pronunciou-se em 08/10/2024, no sentido do prosseguimento dos autos, para conhecimento da pretensão material, invocando, designadamente, que a revogação foi efetuada fora do prazo legal, considerando-a ilegal, por entender que o ato apenas podia ser revogado até ao dia 18/07/2024. (vide requerimento de 08/10/2024)

I) Em 10/03/2025, foi proferido sentença a declarar a inutilidade superveniente da lide, em virtude da revogação ao ato impugnado, com a seguinte fundamentação:

«A lide torna-se inútil se ocorreu um facto ou uma situação posterior à sua instauração que implique a sua impertinência, ou seja, a desnecessidade de sobre ela recair pronúncia judicial, por ausência de efeito útil e, diversamente, torna-se impossível quando sobrevêm circunstâncias que, de todo o modo, inviabilizariam o pedido, não em termos de procedência, pois então estar-se-ia no âmbito do mérito, mas por razões relacionadas com a não possibilidade adjetiva de lograr o objetivo pretendido com aquela ação, por já ter sido atingido por outro meio ou já não poder sê-lo.

No caso sujeito, encontrando-se evidenciado que, na pendência da presente lide, o ato questionado nos autos foi objeto de revogação [cfr. alíneas A) a D) do probatório], impõe-se concluir que em face da mesma logrou a Impugnante alcançar o objetivo visado, ocorrendo nessa medida a impossibilidade (superveniente) da presente lide por esgotamento do respetivo objeto.

Assim, julgo extinta a presente instância, nos termos do artigo 277.º, alínea e) do Código de Processo Civil (CPC), aplicável “ex vi” artigo 2.º, alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).».

Apreciação jurídica do recurso.

Em primeiro lugar, alega a Recorrente que a sentença devia ter dado como provada a matéria que indica nas subalíneas da alínea C) das conclusões.

A pretensão visa o relato das vicissitudes processuais dos presentes autos, bem como a impugnação judicial que a Recorrente intentou no Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, sob o processo n.º 184/24.2BECTB.

Considerando tratar-se de vicissitudes processuais, entende-se ser apenas necessário aditar as que acima já ficaram exaradas sob as alíneas E) a I), conforme adiante explicitaremos melhor.

De seguida, alega a Recorrente que a sentença incorre em omissão de pronúncia, uma vez que não se pronunciou sobre os vícios imputados ao ato revogatório, que haviam sido invocados pela Recorrente.

Considera a Recorrente que a sentença deve ser anulada e substituída por outra, que declare a ilegalidade da revogação e consequente continuidade da instância.

Apreciando.

Segundo o disposto no artigo 125.º, n.º 1 do CPPT, assim como no atual artigo 615.º do NCPC, é nula a sentença quando ocorra “a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”. Esta nulidade está diretamente relacionada com o dever que é imposto ao juiz, pelo artigo 608.º, n.º 2 do NCPC, de resolver todas asquestões que as partes tenham submetido à sua apreciação e de não poder ocupar-se senão dessas questões, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras, determinando a violação dessa obrigação a nulidade da sentença por omissão ou por excesso de pronúncia.

Assim, incumbe ao julgador a obrigação de apreciar e resolver todas asquestões submetidas à sua apreciação, ou seja, os problemas concretos que haja sido chamado a resolver no quadro do litígio (tendo em conta o pedido, a causa de pedir e as eventuais exceções invocadas), ficando apenas excetuado o conhecimento das questões cuja apreciação e decisão tenha ficado prejudicada pela solução dada a outras.

Nesta matéria, a jurisprudência tem reiteradamente afirmado que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (vd., por todos, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19 de Setembro de 2012, proferido no Processo n.º 0862/12, disponível em www.dgsi.pt).

Efetivamente, conforme resulta da matéria aditada sob as alíneas G) e H), a sentença não se pronunciou sobre esta pretensão da Recorrente, ou seja, sobre uma matéria que poderia levar a outro resultado na decisão. A sentença também não explicou o motivo pelo qual não se pronunciava sobre o pedido da recorrente para continuar a tramitação dos autos e declarar o ato revogatório ilegal.

Assim, a sentença, incorreu numa omissão de pronúncia, sancionada com a sua nulidade; a qual se declara.

Nesta sequência, considera estar-se em condições de conhecer, em substituição, o alegado pela Recorrente sobre a invalidade do ato de revogação do ato impugnado.

No entanto, antes de realizar essa análise, compete apreciar a invocada ilegitimidade recursiva da ora Recorrente (Contrainteressada nos autos), levantada pelo Município Impugnante.

Neste aspeto seguimos de perto o decidido em 26/06/2025, no Acórdão deste TCA Norte no processo n.º 172/24.9BEMDL, na medida em que está em causa situação idêntica, sendo as partes as mesmas, assim como as alegações de recurso, bem como as contra-alegações e por concordarmos com aquela decisão. Desta forma, aplicando o disposto no artigo 8.º, n.º 3 do Código Civil, passa a transcrever-se o que ali se decidiu e que aqui acolhemos, com as devidas adaptações, designadamente quanto ao Município, à numeração do processo ali referido e à designação da barragem, na medida em que estas diferenças em nada contendem com a solução jurídica.

«Estabelece o artigo 280.º, n.º 1 do CPPT que tem legitimidade para interpor recurso, para além do impugnante e da Fazenda Pública, qualquer outro interveniente que no processo fique vencido.

Artº 280º do CPPT:

1- Das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância cabe recurso, no prazo de 10 dias, a interpor pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministério Público, pelo representante da Fazenda Pública e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, para o Tribunal Central Administrativo, salvo quando a matéria for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso, dentro do mesmo prazo, para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

(…)

3- Considera-se vencida, para efeitos da interposição do recurso jurisdicional, a parte que não obteve plena satisfação dos seus interesses na causa.

Em anotação a este artigo veja-se o volume II, do CPPT anotado e comentado pelo Exmo Srº Conselheiro Lopes de Sousa a pag 757 (2007), que se transcreve:

6- Legitimidade

A legitimidade para interposição do recurso cabe a quem na decisão judicial fique vencido, como se refere no n.º 1 deste art. 280.º, em que se inclui uma lista incompleta das pessoas que usualmente terão legitimidade para interpor recurso. ( A lista é incompleta pois não inclui o titular de bens arrestados ou arrolados ou o requerente de qualquer meio processual acessório ou intimação para comportamento. Mas, a fórmula genérica «qualquer outro interveniente que no processo fique vencido» cobre todas as situações processuais, incluindo as que são referidas expressamente.)

A possibilidade de recurso por parte do representante da Fazenda Pública, apesar da referência genérica feita nesta disposição, não poderá existir, naturalmente, nos casos em que a lei não admitir a sua intervenção no processo em representação da Fazenda Pública ou outra entidade. Assim, embora as acções para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária sigam os termos do processo de impugnação, é a entidade que tiver competência para apreciar do pedido que tem legitimidade para intervir no processo em representação da Administração Tributária (art. 145.º, n.º 4, deste Código) e, por isso, será esta quem tem a correlativa possibilidade de interpor recursos jurisdicionais.

No n.º 3 deste artigo esclarece-se o conceito de ficar vencido, considerando-se como tal a parte que não obteve plena satisfação dos seus interesses na causa.

A legitimidade para recorrer é um aspecto da legitimidade processual, pelo que deve entender-se que fica vencido quem é prejudicado ou afectado pela decisão.

Normalmente, ter ficado vencido é consequência de a decisão ser contrária à posição assumida no processo ou à pretensão formulada. ( A «sucumbência» afere-sc «pela parte decisória e não pelos fundamentos da decisão recorrida, pois o que é relevante é o benefício ou prejuízo desta resultante e não as razões que o determinaram. Se a decisão, embora não acolhendo as razões alegadas pela parte, lhe foi favorável, esta não pode recorrer» (JOSÉ JOÃO BAPTISTA, Dos Recursos, página 27).)

E vencida a parte cuja pretensão foi repelida ou rejeitada. ( ALBERTO DOS REIS, obra e local citados.)

Diz-se vencida a parte que sofreu gravame com a decisão; a quem ela foi desfavorável. ( MANUEL DE ANDRADE, Noções elementares de processo civil, l.a edição, página 198.) ( No entanto, para que a parte se considere vencida, basta que a decisão, embora lhe seja favorável, não seja tão favorável como poderia ter sido (neste sentido, CASTRO MENDES, Direito Processual Civil - Recursos, páginas 12 e 13, e JOSÉ JOÃO BAPTISTA, Dos Recursos, página 27).)

No entanto, como afirmou o STA, na esteira dos Autores citados,

«Este gravame [...] tem de ser aferido por um critério prático; não por um critério puramente teórico.

Tem de pôr-se em equação a situação concreta.

Deve assinalar-se a posição que as partes tomaram no processo, com os pedidos, com os requerimentos que formularam perante o tribunal.

Depois, é preciso ter em conta a decisão do tribunal.

O benefício que a decisão assegura à parte.

Se esta obteve todo o benefício que aspirava, que formulou, que requereu.

Se a parte obteve tudo quanto requereu, não pode ser uma parte vencida, por isso não pode interpor recurso porque não tem interesse para impugnar a decisão. Tudo quanto pediu lhe foi concedido.

Todavia, se a parte não conseguiu obter tudo quanto pediu, por a decisão não lhe ser totalmente favorável, então, nessa parte, tem interesse para interpor o recurso, para impugnar a decisão. Nessa parte, é parte vencida, por a decisão conter um benefício inferior àquele que pretendia obter.». ( Acórdão de 13-4-1988, recurso n.“4466, AP-DRde 30-11-89, página 419.)

É nesta linha de doutrina e jurisprudência que se insere o n.º 3 do presente art. 280.º.

A questão da legitimidade para a interposição de recurso jurisdicional depende apenas da posição do interessado perante a decisão recorrida, de ela não lhe ser tão favorável quanto possível, sendo distinta da legitimidade do mesmo para o uso do meio processual em que o recurso jurisdicional é interposto. Assim, se estiver decidida em sentido afirmativo, com trânsito em julgado, a questão da legitimidade do recorrente para utilização do meio processual em causa, tem de ser reconhecida legitimidade ao mesmo para o recurso jurisdicional da decisão judicial que vier a ser proferida que não lhe seja tão favorável àquele quanto possível. ( Neste sentido, podem ver-se os acórdãos do STA de 26-6-2002, recurso n.º 26633, e de 13-10-2004, recurso n.º 1782/03.

)

Estabelece o artº 57º do CPTA que:

Para além da entidade autora do ato impugnado, são obrigatoriamente demandados os contrainteressados a quem o provimento do processo impugnatório possa diretamente prejudicar ou que tenham legítimo interesse na manutenção do ato impugnado e que possam ser identificados em função da relação material em causa ou dos documentos contidos no processo administrativo.

Em anotação ao CPTA, Mário Aroso de Almeida interpreta o art. 57.º do CPTA de forma ampla, abrangendo“todos aqueles a quem, por terem visto a respetiva situação jurídica definida pelo ato impugnado, deve ser reconhecido o direito de não serem deixados à margem do processo em que se discute o destino desse ato”[9], entendendo que a lei não deveria proceder à caracterização dos contrainteressados na ação de impugnação como os titulares de interesses contrapostos aos do impugnante, mas apenas“como titulares de situações jurídicas cuja definição pode ser afetada pela procedência da ação”[10]

Mais, estando o conceito de contrainteressado indiscutivelmente associado ao prejuízo que poderá advir da procedência da ação impugnatória para todos aqueles que, de algum modo, estiveram envolvidos na relação material controvertida, também é manifesto o referido prejuízo.

Ora,

Os intervenientes no litígio são o Município 2..., a Autoridade Tributária e a [SCom01...] (contrainteressada).

Tendo sido, como foi, citada para contestar, como contrainteressada, por despacho do Tribunal a quo, é manifesto que a Recorrente é parte ou «interveniente» e tem legitimidade para interpor o recurso.

Mais,

Tal como resulta do ponto 1) do probatório a AT emitiu um ato de fixação do VPT «atribuído ao prédio inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...94 da freguesia 2... 170606, denominado BARRAGEM DA ..., no valor de € 24.769.780,00.

Assim e tal como referido pela recorrente: “(…) Após a emissão do ato de fixação do VPT impugnado nos Autos - no total valor de € 24.769.780,00 -, a AT emitiu liquidações adicionais de IMI, para os últimos 4 anos, acrescido de juros, - no valor total de € 320.576,68 -, tendo emitido para o ano de 2023 no valor anual de € 74.309,34. Tendo em conta o novo ato de fixação de VPT emitido pela AT e junto como doc. n.º 1, no valor de € 569.939.640,00, serão emitidas para os últimos 4 anos, novas liquidações de imposto e juros, no valor total de mais de € 6.800.000,00 e, daqui em diante, no valor anual de mais de € 1.700.000,00. (…)”

Posto isto é também claro interesse da [SCom01...] no desfecho da presente ação pois é manifesto o prejuízo sofrido pela Recorrente, sendo por isso parte legitima para recorrer.

Pelo que, assim determinado, fica prejudicada a análise da conclusão W) da Recorrente, relativamente à questão de ser materialmente inconstitucional por violação dos princípios fundamentais do acesso ao Direito e do direito a uma tutela jurisdicional efetiva consagrados no artigo 20.º da Constituição(…)”.

Estabelece o artigo 280.º, n.º 1 do CPPT que tem legitimidade para interpor recurso, para além do impugnante e da Fazenda Pública, qualquer outro interveniente que no processo fique vencido.

Artº 280º do CPPT:

1- Das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância cabe recurso, no prazo de 10 dias, a interpor pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministério Público, pelo representante da Fazenda Pública e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, para o Tribunal Central Administrativo, salvo quando a matéria for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso, dentro do mesmo prazo, para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

(…)

3- Considera-se vencida, para efeitos da interposição do recurso jurisdicional, a parte que não obteve plena satisfação dos seus interesses na causa.

Em anotação a este artigo veja-se o volume II, do CPPT anotado e comentado pelo Exmo Srº Conselheiro Lopes de Sousa a pag 757 (2007), que se transcreve:

6- Legitimidade

A legitimidade para interposição do recurso cabe a quem na decisão judicial fique vencido, como se refere no n.º 1 deste art. 280.º, em que se inclui uma lista incompleta das pessoas que usualmente terão legitimidade para interpor recurso. ( A lista é incompleta pois não inclui o titular de bens arrestados ou arrolados ou o requerente de qualquer meio processual acessório ou intimação para comportamento. Mas, a fórmula genérica «qualquer outro interveniente que no processo fique vencido» cobre todas as situações processuais, incluindo as que são referidas expressamente.)

A possibilidade de recurso por parte do representante da Fazenda Pública, apesar da referência genérica feita nesta disposição, não poderá existir, naturalmente, nos casos em que a lei não admitir a sua intervenção no processo em representação da Fazenda Pública ou outra entidade. Assim, embora as acções para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária sigam os termos do processo de impugnação, é a entidade que tiver competência para apreciar do pedido que tem legitimidade para intervir no processo em representação da Administração Tributária (art. 145.º, n.º 4, deste Código) e, por isso, será esta quem tem a correlativa possibilidade de interpor recursos jurisdicionais.

No n.º 3 deste artigo esclarece-se o conceito de ficar vencido, considerando-se como tal a parte que não obteve plena satisfação dos seus interesses na causa.

A legitimidade para recorrer é um aspecto da legitimidade processual, pelo que deve entender-se que fica vencido quem é prejudicado ou afectado pela decisão.

Normalmente, ter ficado vencido é consequência de a decisão ser contrária à posição assumida no processo ou à pretensão formulada. ( A «sucumbência» afere-sc «pela parte decisória e não pelos fundamentos da decisão recorrida, pois o que é relevante é o benefício ou prejuízo desta resultante e não as razões que o determinaram. Se a decisão, embora não acolhendo as razões alegadas pela parte, lhe foi favorável, esta não pode recorrer» (JOSÉ JOÃO BAPTISTA, Dos Recursos, página 27).)

E vencida a parte cuja pretensão foi repelida ou rejeitada. ( ALBERTO DOS REIS, obra e local citados.)

Diz-se vencida a parte que sofreu gravame com a decisão; a quem ela foi desfavorável. ( MANUEL DE ANDRADE, Noções elementares de processo civil, l.a edição, página 198.) ( No entanto, para que a parte se considere vencida, basta que a decisão, embora lhe seja favorável, não seja tão favorável como poderia ter sido (neste sentido, CASTRO MENDES, Direito Processual Civil - Recursos, páginas 12 e 13, e JOSÉ JOÃO BAPTISTA, Dos Recursos, página 27).)

No entanto, como afirmou o STA, na esteira dos Autores citados,

«Este gravame [...] tem de ser aferido por um critério prático; não por um critério puramente teórico.

Tem de pôr-se em equação a situação concreta.

Deve assinalar-se a posição que as partes tomaram no processo, com os pedidos, com os requerimentos que formularam perante o tribunal.

Depois, é preciso ter em conta a decisão do tribunal.

O benefício que a decisão assegura à parte.

Se esta obteve todo o benefício que aspirava, que formulou, que requereu.

Se a parte obteve tudo quanto requereu, não pode ser uma parte vencida, por isso não pode interpor recurso porque não tem interesse para impugnar a decisão. Tudo quanto pediu lhe foi concedido.

Todavia, se a parte não conseguiu obter tudo quanto pediu, por a decisão não lhe ser totalmente favorável, então, nessa parte, tem interesse para interpor o recurso, para impugnar a decisão. Nessa parte, é parte vencida, por a decisão conter um benefício inferior àquele que pretendia obter.». ( Acórdão de 13-4-1988, recurso n.“4466, AP-DRde 30-11-89, página 419.)

É nesta linha de doutrina e jurisprudência que se insere o n.º 3 do presente art. 280.º.

A questão da legitimidade para a interposição de recurso jurisdicional depende apenas da posição do interessado perante a decisão recorrida, de ela não lhe ser tão favorável quanto possível, sendo distinta da legitimidade do mesmo para o uso do meio processual em que o recurso jurisdicional é interposto. Assim, se estiver decidida em sentido afirmativo, com trânsito em julgado, a questão da legitimidade do recorrente para utilização do meio processual em causa, tem de ser reconhecida legitimidade ao mesmo para o recurso jurisdicional da decisão judicial que vier a ser proferida que não lhe seja tão favorável àquele quanto possível. ( Neste sentido, podem ver-se os acórdãos do STA de 26-6-2002, recurso n.º 26633, e de 13-10-2004, recurso n.º 1782/03.

)

Estabelece o artº 57º do CPTA que:

Para além da entidade autora do ato impugnado, são obrigatoriamente demandados os contrainteressados a quem o provimento do processo impugnatório possa diretamente prejudicar ou que tenham legítimo interesse na manutenção do ato impugnado e que possam ser identificados em função da relação material em causa ou dos documentos contidos no processo administrativo.

Em anotação ao CPTA, Mário Aroso de Almeida interpreta o art. 57.º do CPTA de forma ampla, abrangendo“todos aqueles a quem, por terem visto a respetiva situação jurídica definida pelo ato impugnado, deve ser reconhecido o direito de não serem deixados à margem do processo em que se discute o destino desse ato”[9], entendendo que a lei não deveria proceder à caracterização dos contrainteressados na ação de impugnação como os titulares de interesses contrapostos aos do impugnante, mas apenas“como titulares de situações jurídicas cuja definição pode ser afetada pela procedência da ação”[10]

Mais, estando o conceito de contrainteressado indiscutivelmente associado ao prejuízo que poderá advir da procedência da ação impugnatória para todos aqueles que, de algum modo, estiveram envolvidos na relação material controvertida, também é manifesto o referido prejuízo.

Ora,

Os intervenientes no litígio são o Município 2..., a Autoridade Tributária e a [SCom01...] (contrainteressada).

Tendo sido, como foi, citada para contestar, como contrainteressada, por despacho do Tribunal a quo, é manifesto que a Recorrente é parte ou «interveniente» e tem legitimidade para interpor o recurso.

Mais,

Tal como resulta do ponto 1) do probatório a AT emitiu um ato de fixação do VPT «atribuído ao prédio inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ...94 da freguesia 2... 170606, denominado BARRAGEM DA ..., no valor de € 24.769.780,00.

Assim e tal como referido pela recorrente: “(…) Após a emissão do ato de fixação do VPT impugnado nos Autos - no total valor de € 24.769.780,00 -, a AT emitiu liquidações adicionais de IMI, para os últimos 4 anos, acrescido de juros, - no valor total de € 320.576,68 -, tendo emitido para o ano de 2023 no valor anual de € 74.309,34. Tendo em conta o novo ato de fixação de VPT emitido pela AT e junto como doc. n.º 1, no valor de € 569.939.640,00, serão emitidas para os últimos 4 anos, novas liquidações de imposto e juros, no valor total de mais de € 6.800.000,00 e, daqui em diante, no valor anual de mais de € 1.700.000,00. (…)”

Posto isto é também claro interesse da [SCom01...] no desfecho da presente ação pois é manifesto o prejuízo sofrido pela Recorrente, sendo por isso parte legitima para recorrer.

Pelo que, assim determinado, fica prejudicada a análise da conclusão W) da Recorrente, relativamente à questão de ser materialmente inconstitucional por violação dos princípios fundamentais do acesso ao Direito e do direito a uma tutela jurisdicional efetiva consagrados no artigo 20.º da Constituição(…)”.

Mais se acrescenta que quanto ao pedido formulado pela Recorrente na conclusão TT) [nestes autos alínea SS)] Pelo que a Sentença Recorrida deve ser revogada e substituída por outra que declare a ilegalidade do ato de revogação e a continuidade da instância, que, tendo em conta o peticionado pelo Município e pelas demais partes nos Autos, deverá ser suspensa por pendência de causa prejudicial - o processo n.º 297/24.0BEVIS, TAF de Viseu - ou, caso assim não se entenda, deverá ser apreciada a questão suscitada pela contrainteressada relativa à força de caso julgado da decisão proferida pelo TAF de Mirandela, no processo n.º proc. 356/13.5BEMDL e da dominialidade do APH de ... e a ilegalidade da sua tributação em sede de IMI, e só caso tal vício não ser procedente, deverá ser apreciada a questão suscitada pelo Município, relativa à não inclusão dos “órgãos de segurança e exploração”.

Sempre se dirá que no recurso em concreto estamos a apreciar o despacho de inutilidade por revogação do ato e não outras questões processuais nomeadamente as referidas quanto à suspensão por pendência de causa prejudicial ou caso julgado entre outras. [Fim de citação].

Conferida legitimidade à contrainteressada [SCom01...], ora Recorrente, compete analisar a sua alegação, segundo a qual o ato impugnado não podia ter sido revogado, conforme fundamenta nas sua alegações e conclusões, por ter sido ultrapassado o praz disponível para o efeito, nos termos previstos nos artigos 111.º e 112.º do CPPT, assim como por violação do direito de audição antes da revogação do ato conforme o disposto no artigo 60.º n.º 1, alínea c) da LGT.

No que concerne ao alegado em relação aos artigos 11.º e 112.º, do CPPT, transcrevemos o segmento pertinente dos mesmos, para sua melhor apreensão.

Artigo 111.º (Organização do processo administrativo)

1- O órgão periférico local da situação dos bens ou da liquidação deve organizar o processo e remetê-lo ao representante da Fazenda Pública, no prazo de 30 dias a contar do pedido que lhe seja feito por aquele, sem prejuízo do disposto no artigo seguinte.

Artigo 112.º (Revogação do acto impugnado)

1- Compete ao dirigente do órgão periférico regional da administração tributária revogar, total ou parcialmente, dentro do prazo referido no n.º 1 do artigo anterior, o ato impugnado caso o valor do processo não exceda o valor da alçada do tribunal tributário de 1.ª instância.

2- Compete ao dirigente máximo do serviço revogar, total ou parcialmente, dentro do prazo referido no n.º 1 do artigo anterior, o ato impugnado caso o valor do processo exceda o valor da alçada do tribunal tributário de 1.ª instância.

3- No caso de o acto impugnado ser revogado parcialmente, o órgão que procede à revogação deve, nos 3 dias subsequentes, proceder à notificação do impugnante para, no prazo de 10 dias, se pronunciar, prosseguindo o processo se o impugnante nada disser ou declarar que mantém a impugnação.

4- A revogação total do acto impugnado é notificada ao representante da Fazenda Pública nos 3 dias subsequentes, cabendo a este promover a extinção do processo.

5- A revogação parcial do acto impugnado é notificada ao representante da Fazenda Pública, com simultânea remessa do processo administrativo, no prazo de três dias após a recepção da declaração do impugnante referida no n.º 3 ou do termo do prazo aí previsto, sendo, nesse caso, o prazo para contestar de 30 dias a contar da notificação.

Ora, não resulta dos autos a data em que a Representação da Fazenda Pública solicitou ao órgão periférico local, o processo administrativo, pelo que nãos e sabe a data de início dos 30 dias a que alude o artigo 112.º do CPPT.

O que se sabe, é que o ato impugnado foi revogado antes do processo administrativo ter sido junto aos autos - vide alíneas D) e F) do probatório. Ou seja, o ato foi revogado no dia 07/09/2024 e o processo administrativo foi junto aos autos a 10/09/2024.

Não obstante, o prazo de 30 dias, afigura-se-nos ser um prazo ordenador ou disciplinador, ou seja, um prazo para que a Representação da Fazenda Pública saiba o que fazer o processo: contestar ou apresentar a revogação do ato.

De outra forma, seria estar a criar entropias no regime revogatório (ou anulatório) dos atos administrativos ou dos atos tributários, uma vez que coincidiriam na ordem jurídica regimes diferentes para a possibilidade de revogar ou anular um ato, não nos parecendo ser intenção do legislador enxamear a legislação com regimes distintos de revogação ou anulação e atos.

Contudo, conforme referido no processo n.º 172/24.8BEMDL, que novamente seguimos de perto e aqui acolhemos com as devidas adaptações, a Administração Tributária não estava impedida de revogar o ato em apreço, conforme refere o citado aresto, que se passa a transcrever:

«No entanto é pacífica a doutrina e jurisprudência no sentido de que os atos tributários podem ser revogados com fundamento e invalidade no mesmo prazo dos atos administrativos em geral - artº 168º e seguintes do CPA.

Sobre a aplicação do regime do CPA à “revogação” de atos administrativos em matéria tributária preconiza o Supremo Tribunal Administrativo, no Acórdão proferido em 15 de março de 2017, no processo n.º 449/14, que:

“A possibilidade legal de revogação dos atos administrativos em matéria tributária está prevista no art. 79º da LGT (a revogação é um ato que faz cessar ou elimina os efeitos de um ato anterior, com fundamento na sua inconveniência ou invalidade, estando o respetivo regime previsto nos arts. 138º a 146º do CPA).

Todavia, não constando da LGT nem do CPPT norma definidora do prazo para tal revogação, é incontroverso que hão-de acolher-se as regras constantes dos arts. 136º e ss. do CPA, que diretamente regulam a revogação dos atos administrativos [sendo que o CPA constitui legislação complementar e subsidiária ao direito tributário - arts. 2º, al. c), da LGT e 2º, al. d), do CPPT (Cfr., por todos, o ac. desta Secção do STA, de 15/5/2013, proc. nº 0566/12; bem como Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge de Sousa, Lei Geral Tributária Anotada e comentada, 4ª ed., 2012, anotação 1 ao art. 79º, p. 724 e Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária, anotada, Editora Rei dos Livros, pág. 350, nota 7.)]. […]”

No mesmo sentido da aplicabilidade do regime da invalidade administrativa aos atos em matéria tributária voltou o Supremo Tribunal Administrativo a pronunciar-se no Acórdão de 17 de dezembro de 2014, relativo ao processo n.º 454/14.

Por outro lado, o artigo 168.º, n.º 3 do CPA determina que a anulação de atos que tenham sido objeto de impugnação jurisdicional, como é o caso, pode ter lugar até ao encerramento da discussão.”

Assim sendo, concluindo-se que mesmo depois do prazo é possível a revogação dos atos tributários não mais se afigura discorrer sobre a questão.

Pelo que improcede esta alegação da Recorrente.» [Fim de citação]

Relativamente à invocada falta de audição prévia à revogação ao ato, cita-se o normativo invocado, que é o artigo 60.º da LGT, que estabelece:

Artigo 60.º (Princípio da participação)

1- A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas:

(…)

c) Direito de audição antes da revogação de qualquer benefício ou acto administrativo em matéria fiscal;

O preceito em apreço aplica-se ao procedimento tributário, sendo nessa sede que deve ser aplicado e não em sede judicial.

No caso em apreço, verifica-se que o ato impugnado foi revogado antes do processo administrativo ser junto aos autos, pelo que não se vislumbra norma que tenha de ser cumprida no processo judicial para dar cumprimento ao artigo 60.º da LGT.

Para o caso de a Recorrente pretender invocar que devia ter sido ouvida no procedimento de revisão do ato, tal alegado vício apenas pode ser apreciado neste processo, caso os autos prossigam para análise do ato revogatório.

Conforme resulta do disposto no n.º 3 do artigo 112.º do CPPT, apenas no caso dos ato revogados parcialmente, é admitida a continuação da lide, pelo que tendo o ato sido revogado na totalidade, não é possível prosseguir com os presentes autos. O que significa, não ser possível conhecer o eventual vício de falta de audição do interessado.

Portanto, como o ato impugnado foi revogado na totalidade, a lide ficou sem objeto impugnatório. Ficando sem objeto impugnatório, nada mais resta do que declarar a impossibilidade superveniente da lide.

Face ao exposto, o recurso não merece provimento.

No concerne a custas, atenta a improcedência total do recurso, é a Recorrente a responsável pelas custas do recurso e da 1.º instância - vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.

Atento o valor da impugnação ter sido fixado na sentença em € 29.483.320,00, cumpre apreciar o pedido de dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Tem sido entendido pela jurisprudência que a complexidade da causa ou a conduta das partes constituem fatores que devem ser atendidos para a dispensa do remanescente da taxa de justiça, mas outros fatores também podem ser relevantes para o efeito, em função do princípio da proporcionalidade, designadamente a natureza e a atividade exercida pelos sujeitos processuais, o valor dos interesses económicos em discussão ou os resultados obtidos.

Veja-se, por exemplo, o Acórdão deste Tribunal Central Administrativo Norte de 06/05/2016, proferido no processo n.º 03192/11.0BEPRT, cujo sumário é:

I- O artigo 6º n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais concede ao juiz, oficiosamente ou a instâncias tempestiva das partes, um poder/dever de dispensar, nas causas de valor superior a 275.000,00€, o pagamento do remanescente da taxa de justiça devida a final, em função da apreciação casuística da especificidade da situação em causa, atendendo, designadamente, à complexidade da causa e à conduta processual das partes, ou seja à falta de especial complexidade da mesma e ao comportamento processual positivo das partes, de recíproca correcção, cooperação e de boa-fé.

II- Dessa forma permite-se ao juiz adequar o valor da taxa de justiça aos custos que, em concreto, o processo consumiu ao sistema de administração de justiça, em ordem à salvaguarda, entre outros valores, dos da proporcionalidade e da justiça distributiva na responsabilização/pagamento das custas processuais.

Relativamente a este aspeto cumpre referir, o processo findou por inutilidade superveniente da lido, não tendo sido apreciado o mérito, pelo que atento o princípio da proporcionalidade, deve ser dispensado o remanescente da taxa de justiça.

Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

I- Quem seja citado como Contrainteressado, tem legitimidade processual idêntica às demais partes, pelo que a tem também para recorrer.

II- O prazo previsto no artigo 112.º do CPPT, para revogação do ato impugnado, é um prazo ordenador ou disciplinador para a Representação da Fazenda Pública se poder organizar processualmente, contestando ou promovendo a extinção do processo.

II- O prazo do artigo 112.º do CPPT, não contende com o regime de revogação dos atos tributários.

Decisão

Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas a cargo da Recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Porto, 28 de maio de 2026.

(Paulo Moura)

(Graça Valga Martins)

(Serafim José da Silva Fernandes Carneiro)