0594/22.0BELRS.SA1 - Supremo Tribunal Administrativo

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X X SANTA CASA DA MISERICÓRDIA DE ..., deduziu recurso de revista ao abrigo do artº.285, do C.P.P.T., dirigido a este Tribunal e tendo por objecto acórdão do T.C.A. Sul, datado de 30/10/2025 (cfr.Magistratus) que concedeu provimento ao recurso interposto da decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, mais revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a presente impugnação judicial interposta pela entidade ora recorrente, visando, mediatamente, a autoliquidação de Imposto de Selo (IS) referente ao período de Março do ano 2019, estruturada, além do mais, ao abrigo da verba 11.4 da Tabela Geral de IS (TGIS) e no montante de € 199.000,00. A recorrente termina as alegações do recurso de revista, apresentado em 2/12/2025 (cfr.Magistratus) formulando as seguintes Conclusões: a-A exploração dos Jogos Sociais do Estado configura uma atividade de interesse público qualificado, reservada ao Estado e atribuída à ... em regime de exclusividade, assumindo uma finalidade extrafiscal dominante, consubstanciada no financiamento de prestações de ação social, saúde, educação, cultura e proteção dos mais desfavorecidos. b-O enquadramento normativo aplicável ao jogo denominado “Milhão”, consagrado no Decreto-Lei n.º 43/2016 e na Portaria n.º 227/2016 , estabelece de forma expressa a disciplina da caducidade do direito ao prémio, fixando prazos e condições para a sua verificação, bem como a reversão dos montantes não reclamados a favor da ..., solução que reforça a natureza vinculada das receitas provenientes desta atividade. c-A interpretação tributária controvertida - que considera constituída a obrigação de imposto do selo no momento do sorteio, mesmo quando ocorre caducidade do direito ao prémio e inexiste beneficiário - afeta estruturalmente a gestão das receitas legalmente destinadas a fins sociais, preenchendo o critério de relevância social fundamental previsto no artigo 285.º , n.º 2, do CPPT . d-O impacto económico da solução em causa é materialmente significativo: o imposto do selo, à taxa de 20% sobre a parcela do prémio que exceda €5.000,00 (verba 11.4 da TGIS), representa, num prémio de €1.000.000,00, um encargo de €199.000,00. Em caso de caducidade, tal imposto torna-se estruturalmente não repercutível, onerando indevidamente a ... e comprometendo a obtenção de receitas vinculadas aos seus fins estatutários e destinadas às entidades beneficiárias previstas no decreto-lei n.º 56/2006 , de 15 de março. Mais se refira que este impacto não é meramente episódico, mas recorrente, dada a frequência estatística de prémios não reclamados e o elevado valor unitário dos mesmos. e-Por outro lado, a solução que confunde sorteio com atribuição efetiva contraria a lógica dos impostos indiretos, quebra a repercussão e compromete a função extrafiscal do regime dos jogos sociais do Estado, violando princípios estruturantes como a capacidade contributiva, tipicidade fiscal e justiça tributária. f-Deve, pois, ser afirmado que o facto tributário apenas se consume com a atribuição efetiva do prémio ao beneficiário e que, em caso de caducidade, não é devido imposto, operando a isenção subjetiva da ... quando o imposto se converta em seu encargo. g-A ausência de clarificação sobre estes conceitos potência, assim, decisões divergentes nas instâncias inferiores, tanto mais que se trata de uma realidade repetitiva e massificada, envolvendo sorteios de elevada expressão económica, impondo-se a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo para fixar entendimento uniforme e garantir a estabilidade e coerência do sistema jurídico tributário. h-Nestes termos, a matéria em apreço apresenta uma relevância jurídica e social fundamental, não se circunscrevendo ao caso concreto, antes projetando-se sobre um universo indeterminado de situações futuras, dada a dimensão económica e social dos jogos sociais do Estado e a repercussão da tributação dos prémios caducados. i-A revista excecional surge, nesta medida, como um instrumento idóneo para assegurar a uniformização jurisprudencial, a melhor aplicação do direito e a salvaguarda dos princípios da segurança jurídica, igualdade na tributação e coerência do sistema fiscal. Ademais, e em maior detalhe, quanto às questões técnicas- jurídicas que subjazem ao Acórdão recorrido: j-A Recorrente é, para efeitos legais e fiscais, a beneficiária legal e efetiva do prémio não reclamado uma vez que o valor do prémio caducado reverte definitivamente para o seu património, deixando de pertencer à esfera jurídica do apostador. k-A qualificação da Recorrente como mera destinatária indireta de um crédito é juridicamente infundada, pois ignora a afetação legal definitiva do valor e a sua integração no ativo da entidade, o que preenche o conceito de «beneficiário» previsto no artigo 3.º, n.º 3, alínea t), do CIS. l-A interpretação do douto Acórdão ao negar a qualidade de beneficiária para efeitos de isenção, mas reconhecendo-a para efeitos de liquidação, viola o princípio da justiça tributária, ao criar uma assimetria injustificada e desproporcional, contrária à lógica do sistema fiscal. m-O artigo 6.º do CIS enuncia as entidades que se encontram subjetivamente isentas de Imposto do Selo, prevendo a alínea c) do n.º 1 deste preceito que as pessoas coletivas com estatuto de utilidade pública beneficiam de uma isenção subjetiva, decorrente da proteção conferida pelo legislador em função das finalidades de ordem social que a elas se encontram associadas, que impede que sejam tributadas em sede de IS, quando sobre elas recai o encargo económico do imposto. n-Sendo a Recorrente uma pessoa coletiva de direito privado e utilidade pública administrativa quando, como acontece na situação vertente, a entidade com interesse económico na realidade tributária coincide com o sujeito passivo - atendendo a que os prémios dos jogos sociais do Estado não reclamados revertem para a Recorrente - nunca deveria ocorrer tributação em sede de IS, uma vez que esta entidade beneficia da isenção subjetiva supramencionada. o-Pelo que, a isenção constante na referida alínea d) do n.º 1 do artigo 6.º do CIS deve ser plenamente aplicada à Recorrente, como bem entendeu o Tribunal de primeira instância. p-Ademais, diga-se que, se assim não fosse, a Recorrente só teria forma de repercutir o Imposto do Selo junto dos apostadores premiados quando estes reclamassem os respetivos prémios, dado que, nas demais situações, tal não se revelaria viável estando sempre, e na realidade, obrigada a suportar o pagamento de um tributo, do qual se encontra isenta! Por outro lado, q-Determina o CIS, concretamente quanto aos jogos sociais do Estado explorados, em nome do Estado, pela Recorrente, e quanto ao nascimento da obrigação tributária, que a mesma se considera constituída no momento da atribuição do prémio (alínea t) do artigo 5º do CIS). r-Recaindo o encargo do imposto sobre o titular do interesse económico, o qual é «Nos prémios do bingo, das rifas, do jogo do loto e dos jogos sociais do Estado, bem como em quaisquer prémios de sorteios ou concurso, o beneficiário.» (cf. alínea t) do n.º 1 do artigo 3.º do CIS). s-Nos presentes autos, atenta a ausência de pagamento efetivo ou de colocação do prémio à disposição do apostador premiado - que, de resto, não o reclamou no prazo legal devido de 90 dias -, não se verificou o nascimento da obrigação tributária, uma vez que não ocorreu uma efetiva atribuição de um prémio do sorteio do jogo social do Estado M1LHÃO n.º 045/2019, de 8 de março de 2019, conforme previsto na citada alínea t) do n.º 1 do artigo 5.º do CIS. t-E, deste modo, não tendo havido atribuição efetiva do prémio, por ter decorrido o prazo para o seu exercício, não se configura o facto gerador da obrigação tributária, i.e., não se verificou o evento necessário ao nascimento da obrigação tributária, pois para que exista tributação tem de existir um rendimento efetivo e não um mero rendimento potencial. X X X X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do M. P. teve vista do processo, não se pronunciando sobre a admissão do recurso de revista por entender que não compete ao Ministério Público, nesta fase, pronunciar-se quanto a admissibilidade, ou não, do recurso, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de este ser admitido (cfr.Magistratus). Cumpre proceder à apreciação, preliminar e sumária, consagrada no artº.285, nº.6, do C.P.P.T. Considera-se aqui reproduzida a matéria de facto provada/não provada e respectiva fundamentação, estruturada pelo acórdão recorrido, ao abrigo dos artºs.663, n.º 6, e 679, ambos do Código de Processo Civil , aplicáveis "ex vi" do artº.281, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (cfr.fls.7 a 15 da mesma peça processual). O recurso de revista excepcional só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr.artº.285, nº.2, do C.P.P.T.), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr.artº.285, nºs.3 e 4, do C.P.P.T.). Ou seja, o âmbito de cognição do S.T.A. a propósito deste recurso circunscreve-se apenas ao erro de direito, podendo este resultar da aplicação de normas de direito substantivo ou de direito processual (cfr.Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.370 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1202). No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec. 1456/10.9BELRS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec. 1078/04.3BTSNT ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec. 60/17.5BEMDL ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec. 1100/21.9BELRS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec. 30/17.3BCLSB ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec. 2064/11.2BELRS ). O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec. 0356/11.0BEMDL.SA1 ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec. 0959/12.5BELRA ; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.). É, também, jurisprudência uniforme deste Tribunal que as nulidades de aresto objecto de recurso de revista devem ser suscitadas perante o tribunal recorrido, mediante reclamação, nos termos do artº.615, nº.4, do C.P.Civil, e dentro do prazo fixado pelo artº.149, do mesmo diploma , aplicável subsidiariamente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/01/2025, rec. 0491/24.4BELRS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/01/2026, rec. 02008/09.1BEPRT ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec. 02689/17.2BEPRT ). Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec. 0959/12.5BELRA ). Revertendo ao caso dos autos, o presente processo consubstancia uma impugnação judicial, visando, mediatamente, a autoliquidação de I.S. referente ao período de Março do ano 2019, estruturada, além do mais, ao abrigo da verba 11.4 da T.G.I.S. e no montante de € 199.000,00. O Tribunal Tributário de Lisboa julgou totalmente procedente a presente impugnação judicial e, em conformidade, condenou a Fazenda Pública no pedido de anulação da liquidação de I.S. incidente sobre o prémio do sorteio "M1lhão" nº.9/2019, de 8 de Março de 2019, no montante global de € 199.000,00, bem como no pedido de restituição do mesmo montante à impugnante. Da fundamentação de direito da sentença, no que ora interessa, respigam-se os seguintes trechos: 1-"(…) conforme o artigo 2º, nº 1, alínea o) do CIS, no caso dos jogos sociais do Estado, o sujeito passivo de imposto é a Santa Casa da Misericórdia de ..., sendo que o encargo do imposto deve recair sobre o beneficiário do prémio, titular do interesse económico, de acordo com o artigo 3º, nº 3, alínea t) do CIS (…)"; 2-"(…) No caso sub judice, - por força desta total identidade no plano subjectivo, o fenómeno da repercussão tributária não se pode verificar, uma vez que o encargo económico do imposto não pode ser transferido para um terceiro, isto é, para uma pessoa distinta do sujeito passivo. Deste modo, a impossibilidade de se verificar a repercussão económica deve obstar a que a situação em análise esteja sujeita a qualquer tributação, uma vez que, tendo em conta a sua estrutura e natureza, não está preenchido um pressuposto obrigatório e completamente imprescindível para a aplicação do Imposto do Selo (posição sufragada por SÉRGIO VASQUES e CARLOS BATISTA LOBO no parecer técnico junto aos autos, cuja posição acolhemos) (…)"; 3-"(…) Em qualquer caso, mesmo que se considerasse haver sujeição a Imposto do Selo, e que a reversão a favor da Impugnante espoletava a obrigação de imposto, sempre a Impugnante beneficiaria da isenção subjectiva, atenta a sua natureza jurídica, por força da aplicação do disposto no artigo 6º, nº 1, alínea c) do CIS. Reitere-se que a Santa Casa da Misericórdia de ... é uma pessoa colectiva com estatuto de utilidade pública - cfr. alínea A) do probatório - e que de acordo com o artigo 6º do CIS, as pessoas colectivas com estatuto de utilidade pública encontram-se isentas de Imposto do Selo, que impede que sejam tributadas nesta sede, quando sobre elas recai o encargo económico do imposto (…)"; 4-"(…) no caso em que o direito ao prémio caduca - por não ter sido efectivamente reclamado/entregue no prazo legal de 90 dias -, não se encontra satisfeito o pressuposto que despoleta o nascimento da obrigação tributária, por força do artigo 5º, nº 1 alínea t) do CIS. E não havendo o nascimento da obrigação tributária, porque efetivamente o prémio não foi atribuído, não poderá nascer também a competência para a liquidação e entrega do imposto de selo na esfera jurídica da Impugnante. Refira-se, aliás, que a adoptar-se a posição da AT, seria até impossível saber quem é o titular do interesse económico para efeitos de suportar o encargo do imposto, já que não sendo o prémio reclamado não seria possível dar cumprimento ao artigo 3º, nº 3, alínea t) do CISelo (…)". A Autoridade Tributária e Aduaneira (A.T.) deduziu recurso dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Sul, que, concedendo provimento ao recurso, revogou a sentença recorrida e julgou improcedente a impugnação, com a consequente manutenção do acto tributário impugnado. Em resumo, deliberou o Tribunal Central Administrativo Sul, no acórdão ora sob recurso, no que ora interessa: 1-Que o recurso tem por objecto o exame de alegado erro de direito da sentença recorrida ao decidir que, por ter ocorrido a caducidade do direito a receber o prémio e revertendo este a favor da Santa Casa da Misericórdia de ..., mais sendo esta entidade isenta de Imposto do Selo nos termos do artº.6, al.c), do CIS, se encontra isenta do pagamento de Imposto de Selo, que autoliquidou, referente ao pagamento do prémio em causa; 2-Que a jurisprudência mais recente do STA - Proc. 01116/24.3BELRS , de 15/10/2025 - acolheu a perspectiva da ora recorrente, posicionamento com o qual este Tribunal concorda inteiramente e que, por analisar os mesmos fundamentos de facto e de direito, tratando-se de situações similares à dos presentes autos, por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniformes do direito (cfr.artº.8, nº.3, do Código Civil), acolhemos na íntegra; 3-Que a expressão "no momento da atribuição" [cfr.artº.5, nº.1, al.t), do CIS], marcante, para o legislador, da génese da discutida obrigação, de cumprir com a entrega do tributo (IS) devido, corresponde ao elemento temporal de ocorrência do sorteio/concurso, em que esteja envolvido cada um dos prémios a tributar; 4-Que a entidade impugnante e ora recorrida não tem direito a reaver/recuperar o imposto do selo, por si, autoliquidado e pago, referente a um prémio, do jogo titulado "Totosorteio (Milhão)", não reclamado, pelo, anónimo, apostador/jogador, pelo que, a decisão sob apelo, ao não entender dessa forma, é insustentável. Ou seja, no essencial, as instâncias divergem no entendimento relativo à ilegalidade/legalidade da autoliquidação de I.S. referente ao período de Março do ano 2019, estruturada, além do mais, ao abrigo da verba 11.4 da T.G.I.S. e objecto do processo. A entidade apelante vem, agora, deduzir recurso de revista para este Supremo Tribunal, no qual, se bem percebemos, as questões enunciadas são as seguintes [cfr.als.c) e f) das conclusões do recurso]: 1-Que a perspectiva em que assenta o entendimento do acórdão recorrido, tem por pressuposto que o facto tributário se reconduz ao acto de sorteio, no qual é identificada a aposta premiada, equiparando este ao acto de "atribuição" do prémio, que o legislador define como o momento do nascimento da obrigação tributária (cfr. artº.5, nº.1, al.t), do CIS); 2-Pelo contrário, a correcta exegese do regime legal em causa deve concluir que o facto tributário apenas se verifica com a atribuição efectiva do prémio ao beneficiário e que, em caso de caducidade, por falta de reclamação do prémio, não é devido imposto, operando a isenção subjectiva da ... (cfr.artº.6, al.c), do CIS) quando o imposto se converta em seu encargo. Quanto a estas questões acabadas de nomear, o acórdão recorrido, conforme vincado acima, chama à colação um aresto deste Tribunal e Secção (cfr. acórdão de 15/10/2025, rec. 01116/24.3BELRS ). Este aresto, mereceu, entretanto, acolhimento em novo acórdão, também do S.T.A.-2ª.Secção, o qual confirma a jurisprudência emanada do primeiro (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec. 01663/24.7BELRS.SA1 ). Ora, não vislumbra este Tribunal que no acórdão recorrido sejam patentes erros de direito com as características legalmente necessárias e supra identificadas (cfr.artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T.), os quais levem à admissão do presente recurso de revista, mais nele não se detectando qualquer erro manifesto que possa justificar a admissão da revista em ordem à melhor aplicação do direito, porquanto, a fundamentação do mesmo aresto se encontra devidamente suportada em jurisprudência uniforme produzida por este órgão de cúpula da jurisdição. Por tudo o anteriormente exposto, a revista não pode ser admitida por esta formação preliminar , ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X X X Face ao exposto, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO ACORDAM, EM CONFERÊNCIA DA FORMAÇÃO PREVISTA NO ARTº.285, Nº.6, DO C.P.P.T., EM NÃO ADMITIR O PRESENTE RECURSO DE REVISTA. Sem custas, devido a isenção da entidade recorrente (a cargo de quem devia ficar o respectivo pagamento, na condição de parte vencida - cfr.artº.527, do C.P.Civil), consagrada no artº.4, nº.1, al.f), do Regulamento das Custas Processuais. Registe. Notifique. X Lisboa, 3 de Junho de 2026. - Joaquim Condesso (relator) - Francisco Rothes - Isabel Marques da Silva.