0550/21.5BEBRG - Supremo Tribunal Administrativo

Encontram-se abrangidas pelo disposto no artigo 183.º-B do CPPT as garantias constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira, como seja o caso da hipoteca legal.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- RELATÓRIO

I. 1 Alegações

A Fazenda Publica vem recorrer da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou procedente a reclamação deduzida pela sociedade A………………. – Sociedade Imobiliária, Lda, melhor identificada nos autos, contra o ato de execução fiscal que lhe indeferiu o pedido de declaração de caducidade e levantamento de hipoteca legal incidente sobre diversos prédios de que é proprietária, constituída a favor do órgão de execução fiscal, no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs 0361201401326260 e 0261201401334638 para cobrança de IRC.

Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 359 a 373 do SITAF:

A. Por douta sentença proferida em 13.09.2022, o tribunal a quo decidiu anular o ato administrativo que indeferiu o pedido de declaração de caducidade e levantamento de hipoteca legal incidente sobre diversos prédios de que é proprietária a executada reclamante, constituída a favor do órgão de execução fiscal, no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs 0361201401326260 e 0261201401334638.

B. Para a prolação da douta sentença fundamentou o tribunal recorrido: (…) “Assim, face à idêntica redação da parte inicial do n.º 1 dos arts. 183.º-A e 183.º-B do CPPT, julga-se, por razões de lógica e coerência do sistema, que os mesmos devem ter a mesma amplitude, abarcando garantias voluntariamente prestadas pelo contribuinte e garantias constituídas pela Administração Tributária.” (…)

C. Neste seguimento, conclui a sentença recorrida: “Concluímos, assim, que a hipoteca legal constituída pela Administração Tributária em 17-10-2014, sobre os imóveis melhor identificados no ponto 3) do probatório caducou, por força do disposto no art. 183.º-B do CPPT.”

D. A Fazenda Pública não se conforma com esta interpretação e conclusão que entende ser adversa ao regime legal de caducidade da garantia por decisão em 1.ª instância a que se reporta o disposto no artigo 183.º-B, do CPPT (Aditado pelo artigo 230.º da Lei n.º 42/2016, de 28/12), em conjugação com o disposto no artigo 50, n.º2, al. b), da LGT e artigo 195.º do CPPT.

E. O artigo 183º-B, nº1, do CPPT dispõe que: “1 - A garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal caduca se na ação de impugnação judicial ou de oposição o garantido obtiver decisão integralmente favorável em 1.ª instância.”

F. No caso sub judice, a hipoteca registada pela Ap. …….., de 17-10-2014, foi constituída pela AT (pelo órgão da Execução Fiscal), nos termos do art.º 195.º do CPPT, significando que não constituí uma garantia prestada pela sociedade contribuinte, conforme o impõe o n.º 1 do art.º 183.º-B do CPPT.

G. Quando o legislador recorre à expressão "garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal", não pode querer abranger as medidas coercivas desenvolvidas pela AT em momento anterior à intenção de apresentar contencioso e que não tinham como objectivo suspender o PEF mas realmente garantir o crédito tributário, através da posterior satisfação da dívida.

H. Com efeito, a AT pode, independentemente do consentimento do executado e por sua iniciativa, constituir penhor ou hipoteca legal para garantia (especial) dos créditos tributários, sempre que o interesse da eficácia da cobrança o torne recomendável, o que significa que a constituição de tais garantias é necessária à cobrança efetiva da dívida (cfr. artigos 50.º n.º 1, alínea b) da LGT e 195.º do CPPT).

I. Foi este o caso dos presentes autos atentos os pontos da matéria de facto 3) e 4) da sentença recorrido.

J. Ou seja, a FP não se revê na interpretação conferida pela douta decisão recorrida ao artigo 183.º-B, n.º1 do CPPT, na medida em que recorrendo ao elemento sistemático e, assim, à unidade do sistema, tendo em conta relações normativas de subordinação, paralelismo ou conexão, ressaltou a semelhança entre a expressão legal constante do n.º1 do artigo 183.º-B (A garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal caduca) e a utilizada no art. 183.º-A n.º 1 do CPPT

K. O legislador aditou ao artigo 183.º-A, o seu n.º2, com a seguinte redacção: ”As situações previstas no número anterior são independentes de a garantia ter sido prestada pelo contribuinte ou constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira. (Redação da Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro)”

L. Pois bem, tal aditamento vem precisamente dar razão à Fazenda Pública porquanto em relação ao disposto no artigo 183.º-B do CPPT não foi feito igual aditamento.

M. Com o devido respeito, entende a Fazenda Pública que pretendendo o legislador aproximar os dois regimes de caducidade constantes das normas do artigo 183.º-A e 183.º-B do CPPT, haveria que aditar ao mencionado artigo 183.º-B uma norma de igual teor.

N. A FP não se revê, tal como sugere a sentença recorrida, que o não aditamento de norma de igual teor terá sido um lapso legislativo.

O. E se de facto o legislador pretendia que os dois regimes de aproximassem tanto, então não faria sentido aditar o artigo 183.º-B ao CPPT já depois de estar em vigor o artigo 183.º-A, (Aditado pelo artigo 1.º da Lei n.º 40/2008, de 11/08, com entrada em vigor a partir de 1 de janeiro de 2009), pois seria bastante uma ligeira alteração quanto ao objeto da norma;

P. E assim se compreende a existência das duas normas, uma vez que têm finalidades distintas (elemento teleológico),

Q. Por um lado, a ratio legis do artigo 183.º-A, do CPPT, consiste em regular, penalizando o credor tributário, a morosidade na prolação de decisões administrativas por parte da AT, em concreto, das reclamações graciosas (com a Redação da Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro, passou a incluir as situações de morosidade na prolação de decisões judiciais nos processos de Impugnação Judicial e de Oposição à Execução Fiscal) e, por outro, incutir nos órgãos de decisão uma tramitação mais célere.

R. Distingue-se invariavelmente da ratio legis do artigo 183.º-B, do CPPT.

S. Com o artigo 183.º-B o legislador teve em vista a não oneração do contribuinte com os custos de uma garantia prestada para suspensão da Execução Fiscal quando confrontado com uma decisão em 1ª instância que lhe é favorável.

T. Ou seja, a finalidade destas normas distingue-se inelutavelmente, por um lado penaliza-se a morosidade habilitando o contribuinte com uma garantia acrescida, caso do artigo 183.º-A, por outro, concede-se ao contribuinte uma espécie de isenção de prestação de garantia a prestar com vista à suspensão da execução fiscal, quando perante uma decisão judicial que lhe é favorável, pois a expectativa de que o seu pedido venha a ser procedente ganha relevo com a referida decisão judicial favorável, caso do artigo 183-B.

U. Porém, para que o crédito tributário não fique totalmente desprotegido, esta norma não visa abranger as medidas coercivas desenvolvidas pela AT, onde se incluem aquelas que em momento anterior à intenção de o executado recorrer à via contenciosa, e que não tinham como objetivo suspender o Processo de Execução Fiscal (PEF), mas sim garantir o crédito tributário através de posterior satisfação da dívida.

V. Neste conspecto, a FP considera que o mesmo entendimento jurisprudencial que se aplica ao ato de penhora, também será de estender ao caso da hipoteca legal e penhor enquanto garantias especiais da obrigação fiscal previstas no artigo 50.º, n.º2, al. B) da LGT e artigo 195.º do CPPT, remetemo-nos para a jurisprudência citada na sentença recorrida, em concreto, o Acórdão do STA de 10-03-2021, proferido no proc. n.º 0103/20.5BEPDL;

W. Segundo o reverendo Acórdão, passamos a transcrever: “Como lucidamente assevera a recorrente AT, quando o legislador recorre à expressão constante do n.º 1 do artigo 183.º-B do CPPT, de «garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal», não visa abranger as medidas coercivas desenvolvidas pela AT em momento anterior à intenção de o executado recorrer à via contenciosa, e que não tinham como objectivo suspender o Processo de Execução Fiscal (PEF), mas sim garantir o crédito tributário através de posterior satisfação da dívida. (sublinhado nosso)

X. Ou seja, in casu, estamos perante uma hipoteca legal que a AT constituiu independentemente do consentimento do executado, por considerar que essa garantia se revelara necessária à cobrança efetiva da dívida. (artigo 50, n.º2, al. b) da LGT e artigo 195.º do CPPT)

Y. Pelo que não se poderá caracterizar como se tratando de uma garantia prestada de modo voluntário.

Z. Situação distinta é a hipoteca voluntária cuja previsão legal se encontra disposta no artigo 199.º, n.2 do CPPT, segundo o qual: A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no artigo 195.º, com as necessárias adaptações.

AA. Ora, como é bom de ver, nos autos não foi constituída hipoteca voluntária mas sim uma hipoteca legal, em 17.10.2014, tal como decorre dos concretos pontos da matéria de facto 3) e 4) da sentença recorrida,

BB. Em momento posterior, em 15.01.2016, e com a apresentação de contencioso judicial de oposição à Execução Fiscal (processo 469/16.1BEBRG), o executado aproveitou da garantia já constituída nos autos para aceder a uma suspensão na tramitação do PEF (artigo 199.º, n.s 1 e 4 do CPPT);

CC. Na pendência do processo de oposição, que ainda se manterá até ao trânsito em julgado da sentença nele proferida, mantem-se a suspensão da execução, mas num justo equilíbrio de posições, também a hipoteca legal se deverá manter intocada para salvaguarda do interesse público;

Recorrendo ainda ao elemento sistemático de interpretação jurídica

DD. Atente-se à redação do n.º1 do artigo 169.º do CPPT, parte final, que passamos a transcrever: “(…) constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que deve ser informado no processo pelo funcionário competente.” (negrito nosso)

EE. Ora, o legislador faz uma distinção notória das garantias que salvaguardam o crédito tributário, nos termos do artigo 195.º é constituída garantia, nos termos do artigo 199.º é prestada garantia, pelo que, remetendo agora para a letra do artigo 183.º- B, do CPPT, quando aí se refere garantia prestada, o legislador não pretendeu aí incluir as garantias constituídas nos termos do artigo 195.º do CPPT;

FF. E não se diga que foi lapso ou desatenção do legislador!

GG. Assim, no entendimento da FP, a hipoteca legal, garantia especial constituída pela AT nos termos do artigo 195.º do CPPT, não deve, à semelhança da penhora, ser considerada como sendo uma garantia prestada na acepção do disposto no n.º1 do artigo 183.º-B, do CPPT.

HH. Nestes termos, a douta sentença recorrida ao decidir caducidade da hipoteca legal constituída pela AT, fez errada interpretação e aplicação do direito, designadamente do disposto no n.º1 do artigo 183.º-B do CPPT, em conjugação com o disposto no artigo 50.º, n.º2, al. b) da LGT e artigo 195.º, n.º1, do CPPT, devendo, assim, ser revogada e substituída por outra que mantenha o ato reclamado na ordem jurídica.

I.2- A sociedade “A………………. – SOCIEDADE IMOBILIÁRIA, S.A.” apresentou contra alegações a fls. 378 a 395 do SITAF, pugnando pela confirmação do julgado recorrido alegando, em síntese, que o tribunal a quo ao decidir como decidiu, aplicou corretamente o Direito seguindo de perto a jurisprudência defendida pelos tribunais superiores.

I.3- Parecer do Ministério Público

Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir parecer com o seguinte conteúdo:

“I- OBJETO

O presente recurso vem interposto da douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, de 13/09/2022, que julgou procedente a Reclamação deduzida contra o ato praticado em 02/01/2021, o qual indeferiu o pedido de declaração de caducidade e levantamento de hipoteca legal incidente sobre diversos prédios de que a Recorrente é proprietária, constituída a favor do órgão de execução fiscal, no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs 0361201401326260 e 0261201401334638.

Inconformada, a Recorrente vem imputar à douta sentença o vício de erro de julgamento de direito, pois que “…ao decidir caducidade da hipoteca legal constituída pela AT, fez errada interpretação e aplicação do direito, designadamente do disposto no n.º1 do artigo 183.º-B do CPPT, em conjugação com o disposto no artigo 50.º, n.º2, al. b) da LGT e artigo 195.º, n.º1, do CPPT, devendo, assim, ser revogada e substituída por outra que mantenha o ato reclamado na ordem jurídica.”

Retira-se das conclusões do recurso o seguinte:

D. A Fazenda Pública não se conforma com esta interpretação e conclusão que entende ser adversa ao regime legal de caducidade da garantia por decisão em 1.ª instância a que se reporta o disposto no artigo 183.º-B, do CPPT (Aditado pelo artigo 230.º da Lei n.º 42/2016, de 28/12), em conjugação com o disposto no artigo 50º, n.º2, al. b), da LGT e artigo 195.º do CPPT.

G. Quando o legislador recorre à expressão "garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal", não pode querer abranger as medidas coercivas desenvolvidas pela AT em momento anterior à intenção de apresentar contencioso e que não tinham como objectivo suspender o PEF mas realmente garantir o crédito tributário, através da posterior satisfação da dívida.

J. Ou seja, a FP não se revê na interpretação conferida pela douta decisão recorrida ao artigo 183.º-B, n.º1 do CPPT, na medida em que recorrendo ao elemento sistemático e, assim, à unidade do sistema, tendo em conta relações normativas de subordinação, paralelismo ou conexão, ressaltou a semelhança entre a expressão legal constante do n.º1 do artigo 183.º-B (A garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal caduca) e a utilizada no art. 183.º-A n.º 1 do CPPT

K. O legislador aditou ao artigo 183.º-A, o seu n.º2, com a seguinte redacção: ”As situações previstas no número anterior são independentes de a garantia ter sido prestada pelo contribuinte ou constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira. (Redação da Lei n.º 7/2021, de 26 de fevereiro)”

L. Pois bem, tal aditamento vem precisamente dar razão à Fazenda Pública porquanto em relação ao disposto no artigo 183.º-B do CPPT não foi feito igual aditamento.

M. Com o devido respeito, entende a Fazenda Pública que pretendendo o legislador aproximar os dois regimes de caducidade constantes das normas do artigo 183.º-A e 183.º-B do CPPT, haveria que aditar ao mencionado artigo 183.º-B uma norma de igual teor.

A Recorrida apresentou contra-alegações no sentido da manutenção do julgado, por entender que a douta sentença proferida não interpreta erradamente a normas do artigo 183º - Bº do CPPT.

É há muito jurisprudência pacífica que o âmbito do recurso é definido pelas conclusões extraídas pela recorrente das respectivas alegações.

O objecto do recurso consiste em apreciar se a douta sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito, na aplicação e interpretação do disposto no nº 1 do artigo 183º-B do CPPT, ao ter concluído pela caducidade da hipoteca legal constituída pela Administração Tributária (AT) em Outubro de 2014, por entender que o mesmo abrange não só a garantia prestada voluntariamente mas também a garantia constituída coercivamente para garantir o pagamento da dívida exequenda.

II- Do Mérito –

Os factos mostram-se assentes e a questão a dirimir é de direito.

A douta sentença em causa decidiu procedente a Reclamação e a final, concluiu:

“… que a hipoteca legal constituída pela Administração Tributária em 17-10-2014, sobre os imóveis melhor identificados no ponto 3) do probatório caducou, por força do disposto no art. 183.º-B do CPPT.”

No presente caso estamos perante uma hipoteca legal, constituída pela AT em Outubro de 2014 no âmbito de execução fiscal, em conformidade com o disposto no art. 195º do CPPT, o qual prevê que “Quando o interesse da eficácia da cobrança o torne recomendável, o órgão de execução fiscal pode constituir hipoteca legal …”.

Assim, partindo desta premissa, desde logo resulta que não se trata de uma garantia prestada voluntariamente pela executada no processo, mas constituída independentemente do seu consentimento, por se considerar que essa garantia se revelara necessária à cobrança efetiva da dívida (artigo 50, n.º2, al. b) da LGT).

As garantias voluntárias encontram-se reguladas no art. 199º do CPPT, ao passo que as garantias legais resultam directamente da lei e encontram-se reguladas pelo referido art. 195º do mesmo diploma legal.

A hipoteca legal constitui uma garantia especial no sentido da eficácia da cobrança da dívida exequenda, tal como previsto na norma contida no referido art. 195º, a qual visou dar execução à também referida al. b) do nº 2 do art. 50º da LGT.

Conforme resulta do probatório, em 15-01-2016 a Executada/Recorrida deduziu oposição à execução fiscal, que por sentença datada de 30-09-2016, proferida no processo n.º 469/16.1BEBRG, foi declarada a oposição totalmente procedente e que desta sentença foi interposto recurso pela Reclamada, ao qual foi atribuído efeito devolutivo e que ainda se não mostra decidido.

A execução ficou suspensa com a dedução de oposição, com garantia prestada, e assim se mantém suspensa até à decisão definitiva do pleito, favorável ao garantido (arts. 169.º n.º 1 e 183.º n.º 2 do CPPT).

Sucede, que no caso, a executada veio requerer perante o órgão de execução fiscal declaração de caducidade e levantamento de hipoteca legal constituída sobre diversos prédios.

Como bem refere a douta sentença, a resposta à questão passa, então, pela interpretação da lei e pelo sentido a dar à mesma, ou seja, se o regime de caducidade “…deve valer apenas para as garantias voluntariamente prestadas pelo executado tendo em vista a suspensão da execução, as garantias previstas no art. 199.º do CPPT, conforme esgrimido pela Fazenda Pública, ou se deve também abranger as garantias coercivamente constituídas pela Administração Tributárias, as garantias previstas no art. 195.º do CPPT, como defende a Reclamante.”

O art. 183º-A do CPPT, sob a epígrafe «Caducidade da garantia em caso de reclamação graciosa», na redacção da Lei nº 40/2008, de 11/08, dispunha: 1 - A garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal caduca se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição.

2- O regime do número anterior não se aplica se o atraso na decisão resultar de motivo imputável ao reclamante.

3- A verificação da caducidade cabe ao órgão com competência para decidir a reclamação, mediante requerimento do interessado, devendo a decisão ser proferida no prazo de 30 dias.

4- Não sendo a decisão proferida no prazo previsto no n.º 3, considera-se o requerimento tacitamente deferido.

5- Em caso de deferimento expresso ou tácito, o órgão da execução fiscal deverá promover, no prazo de cinco dias, o cancelamento da garantia.

Ora, em 2021, a Lei nº 7/2021, de 26/02 veio alterar a sua epígrafe para «Caducidade da garantia» e o seu nº 2 do seguinte modo: “As situações previstas no número anterior são independentes de a garantia ter sido prestada pelo contribuinte ou constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira.”

Por seu turno, o art. 183º-B do CPPT foi aditado apenas em 2016, pela Lei nº 42/2016, de 28/12 e teve como única alteração a que lhe foi introduzida pela Lei nº 118/2019, de 17/09 (unicamente quanto ao prazo previsto no seu nº 2).

Este normativo, que tem por epígrafe «Caducidade da garantia por decisão em 1ª instância», dispõe no seu nº 1: “A garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal caduca se na acção de impugnação judicial ou de oposição o garantido obtiver decisão integralmente favorável em 1ª instância.”

Claramente nos parece que se trata de dois normativos diferentes, por um lado porque se destinam a situações e finalidades distintas [(uma exclusivamente relativa à caducidade da garantia previstas no º 1, als. a) e b) do art.183-A, e outra exclusivamente relativa à caducidade da garantia por decisão em 1ª instância, no nº 1 do art. 183º-B)] e por outro porque o legislador não veio introduzir ao art. 183º-B, com a Lei nº 7/2021, de 26/02, que a sua aplicação se destinava independentemente de serem garantias prestadas pelo contribuinte ou constituídas pela AT, tal como o fez constar expressamente no art. 183º-A.

Estamos em crer que a melhor interpretação a dar ao disposto no nº 1 do art. 183º-B e sua conjugação com o art. 183º-A, será a de naquele não ter sido intenção do legislador incluir a garantia constituída pela AT, porque para além do seu elemento literal, nele se prevê uma norma específica da caducidade da garantia por decisão integralmente favorável em primeira instância.

Apenas as garantias constituídas nos termos do artigo 195.º do CPPT, passaram a estar expressamente previstas no regime de caducidade, em conformidade com a alteração introduzida ao nº 2 do art. 183-A pela Lei nº 7/2021, de 26/02.

Contrariamente e nesta parte, o legislador manteve a redacção do no nº 1 do art. 183º-B do CPPT.

Pelo exposto, em concordância com a Recorrente e secundando o parecer da Ex.mª colega do Ministério Público na primeira instância, no sentido de que a letra do artigo 183º-B do CPPT, quando aí se refere garantia prestada, o legislador não pretendeu incluir as garantias constituídas nos termos do artigo 195.º do CPPT.

III- Conclusão

- Entendemos, assim, salvo melhor entendimento em contrário, que a douta sentença recorrida padece do invocado vício de erro de direito que lhe é assacado pela Recorrente, quando faz errada aplicação do direito aos factos fixados ao decidir pela anulação do Despacho Reclamado, devendo ser revogada, julgando-se a Reclamação improcedente.

Termos em que se emite parecer no sentido da procedência do presente recurso.”

I.5- Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto a fls. 331 a 351 e seguintes do SITAF:

1) Em 18-06-2014, foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Braga 1, o processo de execução fiscal n.º 0361201401326260, para cobrança coerciva de IRC relativo ao ano de 2011, no valor de 22.205,75 € – cfr. fls. 48 do documento SITAF n.º 006323108;

2) Em 01-07-2014, foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Braga 1, o processo de execução fiscal n.º 0261201401334638, para cobrança de IRC relativo ao ano de 2012, no valor de 452.327,68 € - cfr. fls. 48 do documento SITAF n.º 006323108;

3) Em 17-10-2014, não se mostrando paga a dívida, no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs 0361201401326260 e 0361201401334638, entre outros, foi determinada pelo Chefe do Serviço de Finanças de Braga 1, a constituição de hipoteca legal sobre os seguintes prédios urbanos, propriedade da Reclamante:

[IMAGEM]

4) Pela Ap. ……., de 17-10-2014, foi registada a hipoteca legal sobre os prédios melhor identificados em C - cfr. fls. 4 a 8 do documento SITAF n.º 006321789;

5) Em 15-01-2016 foi deduzida oposição à execução pela Reclamante no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs 0361201401326260 e 0361201401334638, a qual deu origem ao processo n.º 469/16.1BEBRG, que correu termos pela Unidade Orgânica 3 deste tribunal – cfr. fls. 57 do documento SITAF n.º 006323108;

6) Por sentença datada de 30-09-2016, proferida no processo n.º 469/16.1BEBRG, foi declarada a oposição totalmente procedente, por provada, determinando-se a extinção das execuções fiscais identificadas em 5) – cfr. fls. 53 a 61 do documento SITAF n.º 006323108;

7) Desta sentença foi interposto recurso pela Reclamada, ao qual foi atribuído efeito devolutivo e que ainda se não mostra decidido – admitido por acordo das partes;

8) Em 06-02-2019, a Reclamante dirigiu requerimento ao Chefe do Serviço de Finanças de Braga 1, requerendo a declaração de caducidade da hipoteca legal constituída pela Autoridade Tributária, melhor identificada em 3) e 4), o seu levantamento e o cancelamento do ónus hipotecário – cfr. documento SITAF n.º 006321784;

9) No âmbito da instrução do procedimento espoletado pelo requerimento referido no ponto anterior, foi elaborado pela Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Braga, documento intitulado de “Informação”, datado de 20-03-2019, cujo teor de fls. 108 a 114 do documento SITAF n.º 006323108 se dá por integralmente reproduzido e do qual resulta, além do mais, o seguinte: “Neste sentido, sendo a redação de ambos os artigos em tudo idêntica quanto à menção ´garantia prestada´, poderia ser de interpretar o art.º 183.º-B no sentido de que também as garantias constituídas pela AT caducam nos casos em que o garantido obtenha decisão integralmente favorável em 1.ª instância, tal como caducam as garantias constituídas pela AT quando a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano” – cfr. fls. 108 a 114 do documento SITAF n.º 006321784;

10) Por despacho datado de 05-04-2019, a Diretora de Finanças de Braga pronunciou-se sobre a “Informação” referida em 9) nos seguintes termos:

“Concordo com as questões suscitadas na presente informação. Remeta-se à DSGCT” – cfr. fls. 105 do documento SITAF n.º 006321784;

11) Em 03-09-2019, a Reclamante dirigiu novo requerimento ao Chefe de Finanças de Braga 1, reiterando o pedido de levantamento da hipoteca legal constituída pela Autoridade Tributária, melhor identificada em 3) e 4), alegando a verificação da caducidade da mesma – cfr. fls. 83 a 91 do documento SITAF n.º 006323108;

12) Por despacho datado de 12-01-2021, a Diretora de Finanças de Braga indeferiu tal pedido – cfr. fls. 45 a 52 do documento SITAF n.º 006323108;

13) Através de Ofício datado de 15-01-2021, remetido através de correio registado, foi a Reclamante notificada através do seu Ilustre Mandatário constituído, do despacho que indeferiu o peticionado, tendo tal comunicação sido recepcionada em 19-01-2021 – fls. 36 e 37 do processo electrónico.

14) Mediante correio sob registo, expedido em 29-01-2021 (cfr. fls. 96 e 97 do processo eletrónico), a Reclamante deduziu, nos termos do artigo 276º do CPPT, reclamação da decisão do órgão de execução fiscal contra o despacho proferido em 12-01-2021.

II.2- De Direito

I. Vem o presente recurso interposto pela Fazenda Publica, visando a douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, a qual julgou procedente a reclamação intentada pela sociedade A…………... — SOCIEDADE IMOBILIÁRIA, S.A., e anulou o despacho da Diretora de Finanças de Braga, datado de 12-08-2021 – o qual indeferiu o pedido de declaração de caducidade e levantamento de hipoteca legal incidente sobre os imóveis, constituída a favor do órgão de execução fiscal, no âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs 0361201401326260 e 0261201401334638 – e, consequentemente, julgou por verificada a caducidade da referida hipoteca.

O tribunal a quo ao decidir pela procedência do recurso, considerou em síntese que “…face à idêntica redação da parte inicial do n.º 1 dos arts. 183.º-A e 183.º-B do CPPT, julga-se, por razões de lógica e coerência do sistema, que os mesmos devem ter a mesma amplitude, abarcando garantias voluntariamente prestadas pelo contribuinte e garantias constituídas pela Administração Tributária.”

Neste sentido, fundamenta ainda a decisão recorrida que havendo “…paralelismo entre os arts. 183.º-A e 183.º-B do CPPT a que já nos reportamos anteriormente, estando em causa uma garantia para suspender uma execução, proveniente de uma penhora (art. 169.º n.º 1 do CPPT) parece-nos coerente não aplicar o regime do art. 183.º-B do CPPT, tal como não é aplicável do regime do art. 183.º-A do CPPT.”

II. Discordando do assim decidido, recorre para esta Instância Superior a Fazenda Publica alegando que “…não se revê na interpretação conferida pela douta decisão recorrida ao artigo 183.º-B, n.º 1 do CPPT, na medida em que recorrendo ao elemento sistemático e, assim, à unidade do sistema, tendo em conta relações normativas de subordinação, paralelismo ou conexão, ressaltou a semelhança entre a expressão legal constante do n.º 1 do artigo 183.º-B (A garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal caduca) e a utilizada no art. 183.º-A n.º 1 do CPPT;”

Mais sustenta a Fazenda Pública, nas suas alegações recursivas, que a decisão sob recurso ao decidir pela caducidade da hipoteca legal constituída pela Fazenda Pública, fez consequentemente “…errada interpretação e aplicação do direito, designadamente do disposto no n.º1 do artigo 183.º-B do CPPT, em conjugação com o disposto no artigo 50.º, n.º2, al. b) da LGT e artigo 195.º, n.º1, do CPPT, devendo, assim, ser revogada e substituída por outra que mantenha o ato reclamado na ordem jurídica.”

III. Face ao teor das conclusões de recurso, o objecto do presente recurso consiste em saber se a douta sentença sob recurso padece de erro de julgamento pela interpretação que fez do disposto no n.º 1 do artigo 183.º-B do CPPT, na parte em que julgou, verificada a caducidade da hipoteca legal constituída pela Administração Tributária (AT), em Outubro de 2014, no âmbito de execução fiscal em conformidade com o disposto artigo 195.º do CPPT; em particular, cumpre saber se a douta sentença, ao decidir pela caducidade da hipoteca legal, constituída pela ora Recorrente, fez errada interpretação do disposto no n.º 1 do artigo 183.º-B do CPPT, em conjugação com o disposto no artigo 50.º, n.º 2, al. b) da LGT e artigo 195.º, n.º 1 do CPPT

IV. Vejamos, então, se incorre em erro de Direito a sentença recorrida. E já adiantamos que, em nossa opinião, andou bem a sentença recorrida, ao incluir no âmbito de aplicação do 183.º-B do CPPT as garantias constituídas pela AT, a par daquelas voluntariamente apresentadas pelo contribuinte. E, pese embora a redacção normativa ser pautada por uma profunda falta de rigor e clareza, são cinco as razões pelas quais assim concluímos.

V. Em primeiro lugar, por entendermos, à semelhança da 1.ª Instância, que o elemento sistemático da interpretação aponta nesse sentido.

Com efeito, em diplomas codificados – por contraste, aliás, com legislação avulsa – as soluções devem ser lidas integradamente e, por conseguinte, a redacção do n.º 2 do artigo 183.º-A do CPPT – que consagra a equiparação plena entre a garantia “prestada pelo contribuinte ou constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira” – parece ser igualmente válida para a fixação do escopo aplicativo do artigo 183.º-B do CPPT.

Assim, e salvo se razões intra-sistemáticas pontuarem em sentido oposto, a mesma solução interpretativa sufragada no artigo 183.º-A do CPPT deve ser adotada nos casos de caducidade por verificação de “decisão integralmente favorável [ao contribuinte] em 1.ª instância”.

VI. Em segundo lugar, entendemos que o esclarecimento protagonizado pelo legislador aquando da aprovação da Lei n.º 7/2021, de 26 de Fevereiro, encontra-se redigido em termos meramente clarificadores e não inovadores. Aquilo que se logrou com a redacção dada ao n.º 2 do artigo 183.º-A do CPPT: “As situações previstas no número anterior são independentes de a garantia ter sido prestada pelo contribuinte ou constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira” foi, afinal, deixar consagrado como ínsitas na letra do n.º 1 do artigo 183.º-A ambas as modalidades de garantias. E a letra deste n.º 1 podia, certamente e em abstrato, compreender solução diversa, porquanto prescrevia: “A garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou oposição caduca…”

Dito de outra forma, o legislador, sendo conhecedor da jurisprudência deste Supremo Tribunal a respeito do âmbito daquele artigo 183.º-A – vejam-se os acórdãos lavrados no processo n.º 800/07, de 16 de Janeiro de 2008: “I - A garantia prestada para suspender a execução caduca se, no processo de impugnação judicial, não for proferida decisão em 1.ª instância no prazo de três anos contados da apresentação desta – que não da prestação daquela -, nos termos do artigo 183.º-A do Código de Procedimento e Processo Tributário, na redacção da Lei n.º 32-B/02, de 30 de Dezembro. II – Tal regime de caducidade aplica-se tanto à garantia voluntariamente prestada como à coercivamente constituída pela Administração Fiscal como, aliás, à própria penhora.” e no processo n.º 860/07, de 11 de Dezembro de 2007: “I - Caduca no prazo estabelecido no artigo 183º-A do Código de Procedimento e de Processo Tributário, quer a garantia cuja prestação foi requerida pelo executado, quer a constituída pela Administração mediante hipoteca legal.” – limitou-se a deixar claro que também as garantias “constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira” se devem considerar abrangidas pelo mesmo.

Ora, tivesse o legislador pretendido inovar, e ter-se-ia limitado a declarar que o regime de caducidade previsto no n.º 1 seria igualmente aplicável às garantias constituídas pela Autoridade tributária e Aduaneira por uma via remissão; mas não foi isso que fez: decidiu considerar como abrangido pelo escopo do n.º 1 as garantias constituídas pela Administração Fiscal.

Por isso, e muito justificadamente, deve interpretar-se o disposto no n.º 1 do artigo 183.º-B do CPPT de idêntica forma: também aí, a passagem “A garantia prestada para suspender o processo de execução fiscal…” deve ser entendida no sentido de compreender aquelas prestadas pelo contribuinte, tal como aquelas constituídas pela Autoridade Tributária e Aduaneira; como sucede in casu com a presente hipoteca legal.

VII. Em terceiro lugar, é de sublinhar que este Supremo Tribunal já esclarecera (como vimos) – muito antes dos esclarecimentos introduzidos pela “Lei de Reforço das garantias dos contribuintes” – que a expressão “garantia prestada”, constante do n.º 1 do artigo 183.º-A do CPPT, abrange as garantias constituídas pela Administração Tributária.

Ora, se essa mesma expressão passou a integrar o n.º 1 do artigo 183.º-B do CPPT, no seguimento do aditamento deste artigo pela Lei n.º 42/2016, de 28/12, e assumindo que o legislador conhecia (como devia) a interpretação dada àquele segmento normativo por este Supremo Tribunal, não se vê como não manter a leitura então consagrada para o 183.º-A na leitura do 183.º-B, ambos do CPPT, assim assegurando a uniformidade interpretativa para a mesma expressão, para mais repetida em dois artigos consecutivos, versando sobre a mesma temática: a caducidade de garantias.

VIII. Em quarto lugar, cabe aqui convocar um raciocínio a fortiori.

É que, a ser aceite a leitura sufragada pela Recorrente – assim como no Parecer do Ministério Público junto aos autos – deparar-nos-íamos com a perplexidade de o legislador conceder uma maior tutela ao contribuinte pelo atraso do exercício da Justiça do que pelo seu exercício atempado e em favor deste. Quer dizer, afigura-se-nos incompreensível entender-se que um atraso na resolução de uma impugnação em 1.ª instância deve produzir a caducidade de toda e qualquer garantia e, ao mesmo tempo, defender que, nos casos em que é reconhecido vencimento integral à pretensão do contribuinte, tal caducidade só abrange as garantias prestadas por sua exclusiva iniciativa.

Assim, e ao invés, é por maioria de razão que o mesmo regime favorável ao contribuinte constante do artigo 183.º-A do CPPT deve ser estendido ao artigo 183.º-B do CPPT: naquele, não há qualquer indício que aponte no sentido de o contribuinte ter razão, mas um mero lapso (excessivo) de tempo; neste, o contribuinte tem a seu favor (integral, sublinhe-se) a sentença de um Tribunal. Que também este regime do artigo 183.º-B do CPPT abranja os casos de garantias constituídas pela Administração Tributária é, por isso, um corolário lógico do exercício hermenêutico.

IX. Em quinto e último lugar, e pese embora de menos relevância, aponta no sentido aqui perfilhado a própria designação da lei que promoveu a presente alteração: “Lei que reforça as garantias dos contribuintes e a simplificação processual”.

Ora, mal se compreenderia que uma lei que visa “reforçar as garantias dos contribuintes” se tivesse, afinal e como propõe a Recorrente, oposto ao sentido interpretativo dado por este Supremo Tribunal à expressão “garantia prestada”, que já anteriormente constava quer do artigo 183.º-A quer do artigo 183.º-B ambos do CPPT; é que, como é fácil de ver, uma tal interpretação conduziria a uma redução das garantias dos contribuintes ao reduzir o escopo de aplicação do artigo 183.º-B face ao artigo183.º-A.

X. Pelo exposto, importa concluir no sentido de negar provimento ao recurso e reconhecer como abrangidas pelo artigo 183.º-B do CPPT uma garantia constituída pela Autoridade Tributária e Aduaneira, como seja a hipoteca legal.

III. CONCLUSÕES

Encontram-se abrangidas pelo disposto no artigo 183.º-B do CPPT as garantias constituídas pela Autoridade Tributária e Aduaneira, como seja o caso da hipoteca legal.

IV. DECISÃO

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Supremo Tribunal em negar provimento ao presente recurso.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 7 de Dezembro de 2022. - Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - José Gomes Correia.