0153/11 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: I – A…, com os sinais dos autos, não se conformando com a sentença da Mma. Juíza do TAF de Leiria que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra as liquidações de sisa e de imposto de selo, e juros compensatórios, com fundamento em erro na quantificação da matéria colectável, por ter sido mal determinado o valor do imóvel rústico por si adquirido, caducidade do direito à liquidação, e por violação do artigo 68.º , n.º 4, alínea b) da LGT , e, em consequência, manteve as liquidações impugnadas, dela vem interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões: A douta sentença recorrida julgou improcedente a impugnação deduzida pelo recorrente, por entender que o prazo de caducidade das liquidações adicionais de sisa e imposto de selo e respectivos juros compensatórios, no valor global de € 114.500,06, é de oito anos, de acordo com o previsto no artigo 92.º do CIMSISSD, e que não houve erro na determinação do valor patrimonial que serviu de base às liquidações adicionais. Contudo, o recorrente discorda do julgamento de direito contido na douta sentença recorrida, porquanto: Em 4 de Junho de 2001, data em que ocorreu a transmissão, não ter feito o pagamento da sisa em virtude do recorrente ter ficado isento ao abrigo do disposto no artigo 7.º do DL n.º 540/76 , de 9 de Julho. Isenção de sisa que apenas foi possível em virtude de ter sido efectuada uma liquidação que, no entanto, não deu lugar a pagamento de imposto, por força da isenção prevista na lei. Deste modo, tendo existido facto tributário, ocorrido em 4 de Junho de 2001, e tendo havido liquidação, embora sem que tivesse dado origem a pagamento de imposto, a correcção da referida liquidação estava sempre sujeita ao prazo de caducidade das liquidações adicionais. Liquidações adicionais aquelas que estão sujeitas ao prazo de caducidade de quatro anos previsto no artigo 111.º, parágrafo 3.º do CIMSISSD (redacção dada pelo DL n.º 472/99 , de 8 de Novembro). Como o recorrente foi notificado para pagar a sisa adicional e respectivos juros compensatórios, em 07-07-2005, e foi notificado da liquidação adicional de imposto de selo e respectivos juros, em 29-08-2005, nesta altura, já tinha caducado o respectivo direito à liquidação. Na liquidação recorrida de imposto de sisa foi atribuído ao prédio rústico o valor de € 15.445,79, valor que, no entanto, não foi justificado pela Administração Fiscal, justificação que no caso concreto se revela essencial, quer porque não existe lei que defina o critério concreto para a Administração Fiscal imputar o valor global proporcional a atribuir ao prédio rústico e urbano, quer porque o recorrente no direito de audição atribuiu ao prédio rústico o valor de € 498.784,48. A douta sentença recorrida violou o artigo 111.º , parágrafo 3.º do CIMSISSD e o artigo 77.º da LGT . Não foram apresentadas contra-alegações. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado improcedente, confirmando-se o julgado recorrido. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II – Mostram-se provados os seguintes factos: Por escritura de compra e venda outorgada em 4/06/2001, o impugnante comprou, pelo preço declarado de cinquenta milhões de escudos, a que corresponde o contravalor de 249.398,95 €, o prédio misto composto de casa de cave ampla, rés-do-chão com garagem e primeiro andar, logradouro e terra de cultura, vinha com árvores, sito no …, freguesia de …, concelho de Leiria, descrito na Conservatória do Registo Predial de Leiria, sob o número quatrocentos e cinquenta da freguesia de …, e inscrito na matriz no artigo rústico 1.003 e no artigo urbano 1.183 – escritura de compra e venda de fls. 9 a 12. O impugnante foi alvo de um procedimento interno de inspecção, no âmbito do qual foi elaborado o relatório de fls. 40 a 45, que se dá por integralmente reproduzido, do qual se destaca o seguinte: «(…) II – Objectivos, âmbito e extensão da acção (…) A Ordem de Serviço emitida tem como âmbito dois impostos: Sisa e Imposto de Selo e quanto à extensão o exercício de 2001. III – Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável Na sequência de diligências efectuadas, esta Direcção de Finanças recolheu o contrato promessa de compra e venda que se anexa referente à compra/venda de um prédio de natureza mista, sito na freguesia de …, concelho de Leiria, inscrito na matriz urbana sob o art.º 1.183 a parte urbana e a parte rústica na respectiva matriz rústica sob o art.º 1.003, da citada freguesia de … e que determina o valor de venda em € 1.147.235,16. A consulta à escritura pública de compra e venda permite verificar que o valor declarado foi de € 249.398,95, pelo que se conclui que o valor real da transacção foi superior ao declarado, havendo, então, Sisa e Imposto de Selo em falta pelos valores que a seguir se indicam: IMÓVEL: ARTIGO U 1.183; FREGUESIA:...; SERVIÇO DE FINANÇAS: 1.º Leiria IMÓVEL: ARTIGO R 1.003; IDEM; IDEM; IDEM COMPRADORES: A... NIF ... e mulher B... NIF ... VENDEDOR: C... NIF … 1- O comprador ficou isento de sisa, nos termos do art.º 7.º do Decreto-Lei n.º 540/76 , de 9 de Julho, e demais alterações posteriores, facto referenciado a fls. 2 da escritura celebrada em 4 de Junho de 2001, no Cartório Notarial da Batalha e que a seguir se transcreve: “Arquivo declaração emitida pela Caixa de Crédito Agrícola Mútuo da Batalha, donde consta a qualidade de emigrante do comprador e ter o mesmo transferido do exterior ao abrigo da Conta Emigrante, metade do respectivo preço …”. 2- Atendendo a que se trata de prédio de natureza mista e há diferentes taxas de sisa a aplicar, vamos proceder ao seu cálculo de acordo com o disposto nos n.ºs 1 das Circulares n.º 3118 e 10/89, de 15/10 e 05/01, respectivamente. 3- O sujeito passivo mantém a isenção de sisa sobre o valor de compra inicialmente declarado, e que foi € 249.398,95, tendo em linha de conta os pressupostos referenciados no Capítulo III, ponto 1 do presente Relatório. Cálculo do valor a atribuir a cada um dos imóveis para efeitos de aplicação das respectivas taxas previstas no art.º 33.º do CIMSISSD – € 1.147.235,16 - € 249.398,95 = € 897.836,21 Valor patrimonial constante da escritura relativo a ambos os imóveis, € 29.964,52 V. real da transmissão: 1.122.295,27 ; Valor dec. de compra 249.398,95=V. sujeito a Sisa 872.896,32 URBANO-Artº 1183 872.896,32………….29.964,52 872.896,32x29.449,03 =€ 857.879,58>Valor sujeito a sisa X ................................ 29.449,03............29.964,52.........................................Urbano RÚSTICO-Artº 1003 872.896,32…………29.964,52 872.896,32x515,49 =€ 15.016,74>Valor sujeito a sisa Y...................................... 515,49 .........29.964,52 .....................................Rústico (…) C) – Análise aos argumentos referidos no Direito de Audição não concordantes com as correcções efectuadas: (…) 2- Em resposta ao referido no Direito de Audição, contrapomos os seguintes pontos: Ao prédio urbano (art.º 1183) foi atribuído o valor patrimonial constante da matriz, € 24.449,03 (documento anexo) Ao prédio rústico (art.º 1003) foi atribuído o valor patrimonial constante da matriz, € 515,48 (documento anexo), uma vez que só este valor pode ser considerado para efeitos do cálculo da sisa, conforme art.º 19.º, § 2.º do Código da Sisa e não o valor indicado pelo sujeito passivo no montante de € 498.784,48, valor este que não consta de qualquer documento oficial Quanto aos bens móveis que estavam incluídos no prédio urbano (art.º 1183), no valor de € 24.939,89, vamos tê-los em consideração, pois são mencionados no contrato de promessa de compra e venda. (…)» . A coberto do ofício n.º 9698, datado de 07/07/2005, foi o impugnante notificado para pagar sisa adicional no valor de € 86.989,30 e juros compensatórios, no valor de € 19.106,67, perfazendo o montante global de € 106.095,97 – fls. 17. Em 29/08/2005, o impugnante foi notificado para pagar o imposto se selo e juros compensatórios no montante global de € 8.404,09 – fls. 29. III – Vem o presente recurso interposto da decisão da Mma. Juíza do TAF de Leiria que julgou improcedente a impugnação deduzida pelo ora recorrente por entender que o prazo de caducidade das liquidações impugnadas de sisa e imposto de selo é de oito anos, de acordo com o previsto no artigo 92.º do CIMSISSD, e que não houve erro na determinação do valor patrimonial que serviu de base às liquidações. Não se conformando com tal decisão, dela discorda o recorrente, porquanto considera que as liquidações impugnadas são verdadeiras liquidações adicionais, já que quando ocorreu o facto tributário terá havido liquidação embora não tivesse dado lugar a pagamento de imposto, por força da isenção prevista na lei, e, assim sendo, tais liquidações estão sujeitas ao prazo de caducidade de quatro anos previsto no artigo 111.º, § 3.º, do CIMSISSD e, por outro lado, também o valor atribuído ao prédio rústico se não mostra justificado. Vejamos. Quanto ao prazo de caducidade, está o mesmo fixado no artigo 92.º do CIMSISSD (na redacção dada pelo artigo 4.º do DL 472/99 , de 8/11, em oito anos. Estabelece, porém, o artigo 111.º do CIMSISSD que quando se verificar que nas liquidações de sisa ou em processo de liquidação do imposto sobre as sucessões e doações se cometeu erro de facto ou de direito, ou houve qualquer omissão, de que resultou prejuízo para o Estado, o chefe da repartição de finanças deverá repará-lo mediante liquidação adicional. Só que, por força do § 3.º deste normativo, a notificação desta liquidação adicional terá de fazer-se no prazo de quatro anos contados da liquidação a corrigir, excepto se for por omissão de bens à relação exigida no artigo 67.º, caso em que, então, poderá ainda fazer-se posteriormente. A questão está, assim, em saber se no caso aqui em apreço estamos, ou não, perante uma liquidação adicional. Como resulta do probatório, o recorrente adquiriu o prédio referido nos autos em 4/6/2001, tendo ficado isento de sisa, por força do disposto no artigo 7.º do DL 540/76 , de 9 de Julho. Em virtude de ter sido objecto de um procedimento interno de inspecção, foi apurado que, afinal, o valor real da transacção foi superior ao declarado, sendo devida, por isso, sisa que foi, assim, liquidada e notificada ao recorrente em 7/7/2005. Alega o recorrente que o facto da transmissão ter ficado isenta de sisa implica necessariamente que tenha havido uma liquidação, pois o reconhecimento da isenção implica que exista facto tributário e consequente liquidação de imposto que só não deu lugar a pagamento de imposto, por força dessa mesma isenção. E, a ser assim, a liquidação impugnada não é uma liquidação “ex novo”, como foi considerada na decisão recorrida, mas sim uma liquidação adicional. Não tem, porém, razão o recorrente. Com efeito, a liquidação adicional não é mais do que a correcção de uma liquidação deficiente em consequência de erros ou omissões, que tanto podem ser da responsabilidade dos serviços como dos contribuintes. O seu objectivo é apenas apurar a diferença de imposto de forma que ao contribuinte seja exigido, no total, importância igual à que resultaria de liquidação efectuada de uma só vez – cfr., neste sentido, Francisco Pinto Fernandes e José Cardoso dos Santos, in Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, volume II, pág. 992. Ora, neste caso, quando foi efectuada a escritura de compra e venda não foi efectuada qualquer liquidação dado que o recorrente beneficiava de isenção de sisa ao abrigo do artigo 7.º do DL 540/76 (poupança – conta emigrante). É certo que ocorreu o facto tributário mas daí não pode retirar-se, sem mais, que houve uma liquidação da qual não teria resultado imposto a pagar por dele estar o recorrente isento; pelo contrário, por força dessa isenção, não se procedeu, então, a qualquer liquidação de sisa. A liquidação que veio posteriormente a ser efectuada em consequência da inspecção levada a cabo ao recorrente não é, assim, uma liquidação adicional já que a mesma não se destinou a corrigir uma liquidação anterior viciada por erro de facto ou de direito ou por omissões ou inexactidões praticadas nas declarações prestadas para efeitos de liquidação. Daí que, como se entendeu na decisão recorrida, o artigo 111.º, § 3.º do CIMSISSD não tenha aqui aplicação e, sendo o prazo de caducidade o previsto no artigo 92.º do mesmo Código – oito anos, não se verifica a alegada caducidade do direito à liquidação, uma vez que à data em que o recorrente foi notificado da liquidação, em 7/7/2005, não tinham ainda decorrido oito anos desde a data da transmissão (4/6/2001). Improcede, por isso, nesta parte o recurso apresentado pelo impugnante da decisão recorrida. Imputa, todavia, ainda o recorrente a esta a violação do disposto no artigo 77.º da LGT (dever de fundamentação do procedimento), por entender que o valor patrimonial atribuído ao prédio em questão e que serviu de base à liquidação impugnada se não mostra devidamente justificado. Mas, ainda aqui, também o recorrente carece de razão. Na verdade, como se sublinha no acórdão deste STA de 12/11/2008, proferido no recurso n.º 499/08, «estão suficientemente fundamentados os actos de avaliação e de liquidação sempre que possibilitem ao impugnante um conhecimento concreto da motivação do acto, ou seja, as razões de facto e de direito que determinaram a administração a actuar como actuou». Nos termos do artigo 19.º do CIMSISSD, a sisa incide sobre o valor por que os bens forem transmitidos, sendo o valor dos bens o preço convencionado pelos contratantes ou o valor patrimonial, se for maior. Sucede, porém, que o valor declarado não foi aceite pela AF, em virtude de nas diligências efectuadas no âmbito da acção inspectiva se ter chegado à conclusão de que o valor real da transacção era superior ao declarado, conforme constava expressamente do contrato promessa de compra e venda referente ao prédio em causa. E nas transmissões de prédios rústicos e urbanos quando for apurado um valor global superior aos valores matriciais, deverá obter-se proporcionalmente aos valores matriciais o valor que, no preço apurado, corresponde a cada prédio para a aplicação correcta das taxas (v. Francisco Pinto Fernandes e José Cardoso dos Santos, in Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, volume I, pág. 592). Atendendo a que se trata de prédio de natureza mista, e há diferentes taxas de sisa a aplicar (artigo 33.º do CIMSISSD), a AF procedeu, neste caso, ao seu cálculo de acordo com os critérios referidos no relatório de inspecção, tendo respondido ao direito de audição exercido pelo recorrente a esse propósito esclarecendo, designadamente, que o valor patrimonial considerado foi o constante da matriz e não o indicado pelo sujeito passivo por este não constar de qualquer documento oficial (v. ponto B) do probatório). Assim, como se demonstra na decisão recorrida, a liquidação encontra-se devidamente fundamentada, discriminando-se os critérios (claros e objectivos) e cálculos levados a efeito para apuramento do imposto a pagar. Improcede, por isso, também nesta parte o recurso. IV – Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso, confirmando-se, assim, a decisão recorrida. Custas pelo recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 18 de Maio de 2011. - António Calhau (relator) - Casimiro Gonçalves - Brandão de Pinho.