0619/06 - Supremo Tribunal Administrativo

I – Os recursos jurisdicionais destinam-se a apreciar a correcção das decisões impugnadas (cfr. artº 676º do CPC) e, com excepção de questões de conhecimento oficioso, não pode decidir questões não apreciadas previamente pelas instâncias. II – A ilegalidade prevista na al. a) do nº 1 do artº 204º do CPPT é só a chamada “ilegalidade abstracta” e não a ilegalidade em concreto, fundamento típico da impugnação judicial. III – Aquela, ao contrário desta, afecta a própria lei, não dependendo do acto que a aplica em concreto.

Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…, melhor identificada nos autos, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que absolveu a Fazenda Pública da instância de oposição à execução fiscal nº 1759-01/100326.7, do Serviço de Finanças de Amarante, com vista à cobrança de IRC, relativo aos exercícios de 1995 e 1996, que aquela havia deduzido, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes conclusões: Entendeu o Digno Magistrado do Ministério Público (e com toda a razão) que a Fazenda Pública não fez prova que a tributação teria de ser feito à oponente. Antes resultou da matéria de facto dada como provada, em segunda sentença, que as máquinas que originaram a actividade tributada (a liquidação) não eram da oponente mas, eram de terceira pessoa. A propriedade destas máquinas constituía pressuposto para a fixação desta matéria tributária ajuizada. Ora, no seguimento do Exmo Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa “se o acto de liquidação está viciado por erro sobre os pressupostos de facto, imputável à administração tributária, impõe-se a revisão do acto tributário nos termos do artº 78 /1 da LGT ”. “Pelo que, excepcionalmente, neste tipo de situação se admite que a pessoa a quem foi imputado a divida possa no processo de oposição à execução fiscal demonstrar que se não verifica em relação a ela quanto ao período a que se refere o tributo, o pressuposto da incidência (posse, fruição ou propriedade)”. Assim, a ilegitimidade invocada, está prevista na alínea b) do n° 1 do art° 204 do CPPT , e no entender do insigne jurista. O acto de liquidação do tributo ajuizado é nulo, porque ofende o conteúdo de um direito fundamental, a garantia de que o imposto incidirá sobre o rendimento real do sujeito passivo ( art° 106 e 107/2 da CRP, o que não ocorreu nestes autos (alínea d) do n° 2 do art° 133 do CPA ). E, por esse facto, este acto de liquidação — que originou a dívida exequenda — não produz quaisquer efeitos jurídicos, independentemente da declaração da nulidade, pelo que se permite a sua invocação a todo o tempo por qualquer interessado, podendo ser declarada por qualquer tribunal (entenda-se, também em processo de oposição), art° 134 do CPA . Incidindo a tributação “sobre a realidade económica constituída pelo lucro”, desta definição não está ausente a identidade de pessoa que gerou este lucro. Pelo que, encontra-se, também, abrangida pela previsão da alínea a) do art° 204 CPPT, a situação decorrente dos autos, uma vez que não existe norma que preveja a tributação de pessoa jurídica que não produziu qualquer lucro, art° 1° do CIRC; Interpretado de forma proposto pelo Tribunal recorrido, tal art° seria inconstitucional, violaria os art° 106, n° 2 e 3 e 107, n° 2 da CRP. “O que constitui” invalidade mista, invocável pelos interessados para além dos prazos de impugnação contenciosa (...) (obra citada, pág. 887). E caberá dentro de previsão desta alínea a) do art° 204 do CPPT . Não existe qualquer preceito, constitucionalmente válido, que permita liquidação deste imposto sobre a actividade ilícita do sujeito passivo e quando o mesmo, por força do art° 111 do Cód. Penal se encontra sujeito à pena de perder a favor do Estado, todas as vantagens que, através do facto ilícito típico, tiveram sido directamente adquiridos. Se a oponente vai ser compelida a entregar no Estado todos os rendimentos auferidos, não pode ser sujeito ao pagamento de imposto sobre rendimento que não são seus — nenhum lucro obterá desta actividade ilícita. E não está vinculada a devolver mais que os rendimentos e as máquinas de jogo, sob pena de o Estado ser privilegiado com um enriquecimento sem causa. Foram violados – e com a devida vénia — os preceitos acima citados, pelo que revogando-se a decisão recorrida. A Fazenda Pública não contra-alegou. O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso, sufragando-se, para o efeito, na doutrina e jurisprudência, que cita. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 – A sentença recorrida fixou a seguinte matéria de facto: 1º- A… detinha diversas máquinas electrónicas de diversão (de jogo), que explorou nos anos de 1995 a 1998 (cfr. fls. 16, 78 e 79 dos autos); 2°- As máquinas de jogo foram apreendidas pela Brigada Fiscal da Guarda Nacional Republicana, dando origem ao processo de inquérito n° 117/98 (cfr. fls. 16 dos autos); 3º- Da contabilidade da oponente não há qualquer registo da aquisição, nem da contabilização, relativa às máquinas apreendidas (cfr. fls. 78 dos autos); 4°- Contra a oponente foi instaurada a execução fiscal n° 1759-01/100326.7, em 23 de Fevereiro de 2001, para cobrança do IRC dos anos de 1995 e 1996 e relativa às liquidações de IRC (notas de cobrança n°s 8310012390 e 8310012391), no montante global de “6.892.470$00”, cuja data limite para pagamento (das liquidações) ocorreu em 2000.12.11 (cfr. fls. 10 dos autos). 3 – No caso subjudice, a sentença recorrida circunscreveu a questão a decidir à pronúncia acerca da matéria articulada nos itens 6º e 10º da petição inicial, ou seja, “saber se a oposição procede pelo disposto na alínea a), do n.º 1, do art. 204.º do CPPT , em virtude da alegada “circunstância de não poder o Estado cobrar impostos dos ganhos provenientes de actividade ilícita (…)””. Em suma, decidiu-se ali que, ao invocar a referida al. a) do nº 1 do artº 204º do CPPT , a oponente apenas podia sindicar a ilegalidade abstracta (absoluta) da liquidação, sendo certo que e como resulta dos citados itens 6º e 10º da petição inicial, o que a oponente fez foi, antes, alegar factos que têm a ver com a ilegalidade em concreto dessa mesma liquidação, os quais sempre poderia esgrimir em sede de impugnação judicial, isto para além de não poder argumentar a inexistência do imposto e não ter também alegado na petição inicial qualquer ilegalidade que afecte a lei aplicadora do imposto não pago, neste caso o CIRC. Como é sabido, são as conclusões das alegações que limitam o objecto do recurso jurisdicional, como se conclui do preceituado no artº 684º , nº 3 do CPC . Nas conclusões 1 a 6 da sua motivação do recurso, a oponente traz à apreciação deste Supremo Tribunal questão relacionada com a sua ilegitimidade para a oposição à execução fiscal prevista na al. b) do nº 1 do predito artº 204º, questão esta que, como vimos, é diversa e não apreciada na sentença recorrida, sendo nova. Ora e como vem sendo jurisprudência pacífica e reiterada deste STA só as questões resolvidas pelo tribunal recorrido poderão ser objecto de reexame, em face da acepção de que os recursos visam, em geral e com excepção das questões de conhecimento oficioso - o que não é o caso -, modificar as decisões recorridas, que não apreciar questões não decididas previamente pelas instâncias (vide, por todos, Acórdão do Pleno da 1ª Secção de 11/4/89, in AD 336/1533). Pelo que e nesta parte, o recurso não pode, assim, deixar de improceder. 4 – Resta-nos, portanto, apreciar se se encontra preenchido o fundamento previsto na al. a) do nº 1 do citado artº 204º do CPPT , tal como pretende a recorrente. Alega esta, por um lado, que a situação prevista nos autos está abrangida pelo citado preceito legal, “uma vez que não existe norma que preveja a tributação de pessoa jurídica que não produziu qualquer lucro, artº 1º do CIRC”. E por outro, não existe qualquer preceito, constitucionalmente válido, que permita ao Estado a liquidação de imposto “sobre a actividade ilícita do sujeito passivo e quando o mesmo, por força do artº 111º do Cód. Penal se encontra sujeito à pena de perder a favor do Estado, todas as vantagens que, através do facto ilícito típico, tiveram sido directamente adquiridos. Se a oponente vai ser compelida a entregar ao Estado todos os rendimentos auferidos, não pode ser sujeito ao pagamento de imposto sobre o rendimento que não são seus - nenhum lucro obterá desta actividade ilícita…”, pelo que foram, assim, violados não só o citado dispositivo legal, mas também os artºs 106º, nºs 2 e 3 e 107º, nº 2 da CRP. Salvo o devido respeito que sempre nos merece melhor opinião, não cremos que lhe assista qualquer razão. Com efeito, o fundamento do predito artº 204º , nº 1, al. a) do CPPT reporta-se apenas à ilegalidade absoluta ou abstracta da dívida exequenda resultante da inexistência de lei em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação e na qual se encontra prevista a sua liquidação ou donde conste a sua autorização para a sua cobrança na data em que ocorreu a liquidação, tudo por força do disposto nos artºs 106º, 108º e 202º da CRP. Como refere Jorge Sousa, in CPPT anotado, 4ª ed., pág. 872, citado na sentença recorrida e no douto parecer do Exmº Procurador-Geral Adjunto, “está-se, aqui, perante aquilo que se designa por ilegalidade abstracta da liquidação, por a ilegalidade não residir directamente no acto que faz aplicação da lei ao caso concreto, mas residir na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso, a existência de vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancionalismo em que o acto foi praticado. Cabem aqui todos os casos de actos que aplicam normas que violam regras de hierarquia superior, designadamente, além das normas constitucionais, as de direito comunitário ou internacional vigente em Portugal ou mesmo normas legislativas de direito ordinário quando é feita aplicação de normas regulamentares. A ilegalidade é abstracta porque, afectando a própria lei, não depende do acto que faz a sua aplicação em concreto”. No mesmo sentido e entre outros, pode ver-se os acórdãos desta Secção do STA de 7/11/01, in rec. nº 26.297 e de 20/2/02, in rec. nº 26.643. Ora, não é esta a situação que encontrámos no caso em apreço, pois nenhuma dúvida é possível quanto à existência, na lei, do IRC, nos exercícios de 1995 e 1996. Por outro lado e como bem se salienta na decisão recorrida, “a oponente pretende ver discutida a ilegalidade abstracta da liquidação, trazendo à colação, contudo, circunstancionalismos anteriores à prática do acto de liquidação, sobretudo no que toca à alegada proveniência ilícita dos ganhos obtidos por A… com a exploração das máquinas electrónicas de diversão, argumentos que a oponente sempre poderia esgrimir em sede de impugnação judicial do acto de liquidação, fosse por erro nos pressupostos de facto, fosse por erro nos pressupostos de direito”. E acrescenta, ainda, citando José Casalta Nabais, in Direito Fiscal, 2ª ed., Almedina, Março de 2003, que “do ponto de vista da incidência real, o IRC incide sobre os rendimentos, mesmo quando provenientes de actos ilícitos, no período da tributação”. Assim sendo, também não vemos em que é que daqui possa resultar qualquer violação dos invocados princípios constitucionais. Pelo que, não pode deixar de concluir-se pela ilegalidade da dedução de oposição, por não se encontrar preenchido o referido pressuposto previsto na al. a) do nº 1 do artº 204º do CPPT . Deste modo, bem andou o Mmº Juiz “a quo” ao absolver a Fazenda Pública da instância. 5 – Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao presente recurso e manter a sentença recorrida. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 7 de Fevereiro de 2007. Pimenta do Vale (relator) – Jorge Lino – Lúcio Barbosa.