046/26.9BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I - O recurso para uniformização de jurisprudência, tendo por objecto decisão arbitral e sendo dirigido ao S.T.A., pressupõe que se verifique, entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão invocado como fundamento, oposição quanto à mesma questão fundamental de direito (cfr.artº.25, nº.2, do R.J.A.T.). II - Não havendo, entre o acórdão arbitral recorrido e o aresto apresentado como fundamento, contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, não deve tomar-se conhecimento do mérito do recurso. III - No caso "sub iudice" não existe, quanto à mesma questão fundamental de direito, oposição entre as decisões em confronto, pois nelas foi, desde logo, o diverso enquadramento factual e valoração da prova a determinar a divergência do sentido decisório dos arestos em presença. IV - Recorde-se que o eventual erro de julgamento em sede de matéria de facto, seja porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente ou ainda porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos, não pode ser objecto do recurso para uniformização de jurisprudência, conforme é jurisprudência constante deste Tribunal. (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X "A..., UNIPESSOAL, L.DA.", com os demais sinais dos autos, interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.415/2025-T, datado de 16/02/2026, o qual julgou totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido pela sociedade recorrente, visando, mediatamente, liquidação oficiosa de I.V.A. e juros compensatórios, relativa ao período fiscal de Abril/2021 e no montante total de € 87.386,44. X O recorrente invoca oposição entre a identificada decisão arbitral recorrida e o acórdão arbitral fundamento, lavrado em sede do processo nº.280/2018-T, sendo datado de 16/04/2019 e já transitado em julgado (cfr.cópia junta a fls.41-verso a 49 do processo físico; certidão junta a fls.41 do processo físico). X Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o aresto arbitral fundamento, a sociedade recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.3 a 30 do processo físico), formulando as seguintes Conclusões: A-O presente Recurso é interposto ao abrigo do disposto nos n.ºs 2, 3, 4 e 5 do artigo 25.º do RJAT, e n.º 1 do artigo 152.º do CPTA, tendo como objeto a Decisão Recorrida, assente no acórdão proferida no âmbito do processo com o n.º 415/2025-T, em 16.02.2026, pelo Tribunal Arbitral Coletivo, constituído junto do CAAD, bem como a Decisão Fundamento, assente no acórdão proferido no âmbito do processo com o número 280/2018-T, em 16.04.2019, pelo Tribunal Arbitral Coletivo, constituído junto do CAAD, e já transitada em julgado. B-É competente para decidir o presente Recurso o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em conformidade com o n.º 2 do artigo 25.º do RJAT, artigo 152.º do CPTA e alínea b) do n.º 1 do artigo 27.º do ETAF. C-São requisitos formais para a interposição do presente Recurso: i) a tempestividade da sua interposição; ii) a identificação da decisão fundamento; e iii) o trânsito em julgado da decisão fundamento. D-O presente Recurso é tempestivo, tendo a Recorrente sido notificada da Decisão Recorrida em 23.02.2026, pelo que o prazo de 30 dias previsto no n.º 1 do artigo 152.º do CPTA, aplicável por remissão do n.º 3 do artigo 25.º do RJAT, termina em 25.03.2026. E-A Decisão Fundamento transitou em julgado, conforme certidão emitida pelo CAAD (cfr. Documento n.º 2), satisfazendo o requisito formal exigido pela jurisprudência deste Venerando Supremo Tribunal Administrativo. F-São requisitos materiais para a interposição do presente Recurso: i) a existência de oposição de decisões, sobre a mesma questão fundamental de Direito; ii) a orientação perfilhada pela decisão impugnada não esteja em conflito com a jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Administrativo; e iii) não existam alterações substanciais aos preceitos normativos invocados nas decisões em contradição. G-No que respeita à Decisão Recorrida, a Recorrente exerce a atividade de comércio a retalho de vestuário, enquadrada no regime normal de periodicidade mensal de IVA, tendo a AT emitido uma liquidação adicional de IVA no valor de € 79.485,78, acrescida de juros no montante de € 7.900,66, com base exclusivamente na divergência entre os valores comunicados no e-Fatura e os valores declarados na declaração periódica de abril de 2021, sem prévia realização de qualquer ação inspetiva externa à contabilidade da Recorrente. H-As divergências que serviram de único fundamento à liquidação adicional resultavam de erros de natureza informática - designadamente duplicações de registos de comunicação de faturas e comunicação indevida de faturas isentas com IVA indicado -, sem qualquer reflexo nas declarações periódicas de IVA, as quais correspondiam integralmente aos registos contabilísticos da Recorrente. I-O Tribunal Arbitral Coletivo julgou o pedido de pronúncia arbitral totalmente improcedente, qualificando o e-Fatura como uma declaração fiscal eletrónica do sujeito passivo dotada de presunção de veracidade, e concluindo que a divergência entre os valores comunicados e os valores declarados constitui, em si mesma, um indício objetivo bastante que legitima a atuação corretiva da AT, nos termos do artigo 75.º da LGT, invertendo o ónus da prova para o contribuinte. J-No que respeita à Decisão Fundamento, a Requerente era uma sociedade do setor hoteleiro que utilizava dois sistemas informáticos de faturação, cujo funcionamento conjunto gerava, por erro de programação, uma duplicação dos valores comunicados via SAF-T para a AT, sem qualquer reflexo na contabilidade ou nas declarações periódicas de IVA, que eram inteiramente coerentes com a realidade económica. K-Com base exclusivamente nessas divergências, e sem prévia realização de qualquer ação inspetiva externa à contabilidade da Requerente, a AT emitiu liquidações adicionais de IVA para os períodos de outubro de 2014 (€ 34.623,71) e dezembro de 2014 (€ 60.357,84), acrescidas de juros moratórios. L-Na Decisão Fundamento, o Tribunal Arbitral Coletivo considerou o pedido integralmente procedente uma vez que concluiu que o ficheiro SAF-T não constitui uma obrigação acessória de apuramento do IVA, nem um pressuposto de tributação, sendo um mero instrumento auxiliar de fiscalização, criado para agilizar os procedimentos de auditoria tributária, e que a base declarativa para a liquidação de IVA são as declarações periódicas, nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 29.º e do artigo 41.º do Código do IVA, em conformidade com a Diretiva 2006/112/CE. M-Consequentemente, a Decisão Fundamento concluiu que a mera ocorrência de divergências entre o SAF-T e as declarações periódicas não constitui fundamento suficiente para a emissão de liquidações adicionais de IVA, nem dispensa a AT do cumprimento do ónus probatório que sobre si impende, ao abrigo do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, de identificar e comprovar indícios fundados de que as declarações periódicas e a contabilidade do contribuinte não refletem a realidade tributável. N-A Decisão Fundamento afirmou ainda que as declarações periódicas e a contabilidade do contribuinte beneficiam da presunção de veracidade consagrada no n.º 1 do artigo 75.º da LGT, e que divergências no SAF-T/e-Fatura não são sinónimo de incumprimento de obrigações fiscais, podendo derivar de diversas fontes, designadamente de problemas informáticos. O-A Decisão Fundamento identifico, por fim, como fundamento autónomo de ilegalidade, a violação do princípio do inquisitório, por a AT não ter empreendido as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, ao abrigo dos artigos 55.º e 58.º da LGT. P-Assim, a questão fundamental de direito sobre a qual recai a oposição expressa entre as duas decisões é a seguinte: verificadas divergências entre os valores comunicados via SAF-T/e-Fatura e os valores declarados nas declarações periódicas de IVA e na respetiva contabilidade, recai sobre o contribuinte o ónus de provar que os dados do SAF-T/e-Fatura não correspondem à realidade, ao abrigo dos artigos 74.º e 75.º da LGT, ou se, ao invés, recai sobre a AT o ónus de comprovar indícios fundados de que as declarações periódicas e a contabilidade do contribuinte não refletem a realidade tributável, incumbindo-lhe ainda o dever de diligência na descoberta da verdade material, ao abrigo dos artigos 55.º e 58.º do mesmo diploma? Q-A oposição entre as duas decisões é expressa, direta e incide sobre a mesma questão fundamental de direito, encontrando-se verificado o requisito de oposição exigido pelo n.º 2 do artigo 25.º do RJAT e pelo artigo 152.º do CPTA. R-A menção ao SAF-T ou ao e-Fatura não assume relevância jurídica autónoma para efeitos desta oposição, na medida em que ambos os instrumentos se inserem no mesmo sistema de comunicação e controlo fiscal de dados, estabelecendo-se entre eles uma relação de instrumentalidade funcional: o primeiro constitui um ficheiro eletrónico em formato normalizado, extraído dos sistemas de contabilidade e de faturação dos sujeitos passivos, enquanto o segundo corresponde a uma plataforma eletrónica de receção, tratamento e disponibilização dessa mesma informação. S-Este Venerando Supremo Tribunal Administrativo não se pronunciou sobre a orientação perfilhada na Decisão Recorrida, sendo desconhecida a existência de jurisprudência consolidada sobre a questão específica das divergências no SAFT/e-Fatura em confronto com declarações periódicas e registos contabilísticos, sendo, por conseguinte, admissível o presente Recurso ao abrigo do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA. T-Não obstante, a orientação perfilhada na Decisão Recorrida contraria a jurisprudência mais recentemente consolidada deste Venerando Supremo Tribunal Administrativo, segundo a qual incumbe à AT demonstrar os pressupostos que legitimam a sua atuação quando pretenda colocar em causa os registos contabilísticos dos contribuintes, o que determina igualmente a admissibilidade do presente Recurso. U-A orientação perfilhada na Decisão Fundamento encontra-se, por seu turno, em plena consonância com a jurisprudência mais recentemente consolidada deste Venerando Supremo Tribunal Administrativo, segundo a qual incumbe à AT o cumprimento do ónus da prova quando estejam em causa correções que contrariem os registos contabilísticos dos contribuintes, conforme resulta, designadamente, do Acórdão proferido no processo n.º 01424/05.2BEVIS 0292/18, de 27.02.2019, e do Acórdão proferido no processo n.º 0104/11.4BEVIS.SA1, de 28.01.2026. V-Entre a data da Decisão Fundamento (abril de 2019) e a data da Decisão Recorrida (fevereiro de 2026) não ocorreu qualquer alteração substancial das normas jurídicas relevantes, designadamente dos artigos 74.º e 75.º da LGT, nem da base declarativa do IVA prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 29.º e no artigo 41.º do Código do IVA, encontrando-se assim verificado o requisito da ausência de alteração normativa substancial. W-Por último, sem prescindir do exposto acima, entende ainda a Recorrente que a Decisão Recorrida incorreu em manifesto erro de julgamento ao concluir que as divergências apuradas no e-Fatura constituem, por si só, indício fundado suficiente para ilidir a presunção de veracidade das declarações periódicas e da contabilidade da Recorrente, em violação do disposto nos n.ºs 1 dos artigos 74.º e 75.º da LGT. X-Com efeito, incumbia à AT recolher indícios fundados de que as declarações periódicas e a contabilidade da Recorrente não refletiam a realidade tributável - o que manifestamente não fez -, não podendo a mera constatação de divergências entre os valores comunicados no e-Fatura e os valores declarados nas declarações periódicas dispensá-la do cumprimento do ónus probatório que sobre si impende, ao abrigo dos artigos 74.º e 75.º da LGT, nem desonerar os seus serviços do dever de diligência na descoberta da verdade material, ao abrigo dos artigos 55.º e 58.º do mesmo diploma. Y-Admitir o contrário equivaleria, na prática, a permitir que a AT procedesse à correção dos registos contabilísticos e fiscais dos contribuintes com base em meras divergências declarativas, sem qualquer fundamentação bastante, contornando o procedimento especial de avaliação indireta da matéria tributável previsto nos artigos 87.º e seguintes da LGT, e as garantias que o mesmo expressamente reserva para o contribuinte. Z-Sem prescindir, e ainda sobre o erro de julgamento ocorrido na Decisão Recorrida, a prova documental produzida pela Recorrente em sede arbitral - designadamente as faturas do período de abril de 2021 acompanhadas dos respetivos CMR, a declaração periódica de IVA desse período, os balancetes de IVA da contabilidade, o balancete acumulado a dezembro de 2021, a IES de 2021 e a tabela detalhada de identificação das faturas comunicadas e respetivas duplicações - era suficiente para, no mínimo, criar dúvida razoável sobre a correção das liquidações adicionais, o que, ao abrigo do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, é bastante para que o Tribunal desse como não provados os factos constitutivos do direito da AT. AA-Em particular, a correspondência integral entre os balancetes de IVA da contabilidade e os valores declarados na declaração periódica - que goza de presunção de veracidade ao abrigo do n.º 1 do artigo 75.º da LGT - corroborava de forma direta e objetiva que eram os valores comunicados no SAF-T/e-Fatura, e não os da declaração periódica e da contabilidade, que estavam incorretos, argumento que o Tribunal Arbitral Coletivo não chegou a valorar, incorrendo em violação do princípio da livre apreciação da prova previsto no n.º 5 do artigo 607.º do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT. BB-Termos em que deverá a Decisão Recorrida ser revogada, por manifesto erro de julgamento, por contrariar a normatividade vigente e a jurisprudência firmada pelos Tribunais Superiores, devendo este Venerando Supremo Tribunal Administrativo proferir decisão que julgue procedente o pedido de anulação das liquidações adicionais de IVA e de juros impugnadas, com as legais consequências. X Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir liminarmente o recurso, mais ordenando a notificação da entidade recorrida para produzir contra-alegações (cfr. despacho exarado a fls.56 do processo físico). X A entidade recorrida produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso (cfr. fls.63 a 69-verso do processo físico), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo: 1-A Recorrente interpôs recurso para uniformização de jurisprudência do acórdão arbitral proferido no processo n.º 415/2025-T, com fundamento em oposição com a decisão arbitral proferida no processo nº 280/2018-T; contudo, não só não se verifica a necessária identidade da factualidade e do direito subjacentes à decisão recorrida e à decisão fundamento para que haja pronúncia pelo STA no recurso aqui em apreciação, como também o julgamento da questão de fundo pelo Tribunal arbitral recorrido não merece qualquer censura. 2-No que respeita à matéria de facto, no acórdão arbitral fundamento estão em causa divergências detetadas pela AT entre as declarações periódicas e os ficheiros SAF-T (PT) que derivaram de erros do sistema informático da Requerente arbitrai, que comunicava documentos internos como se fossem faturas, e, em consequência, originaram valores duplicados de faturação naqueles ficheiros - isso mesmo resulta dos pontos C. a J. da matéria de facto dada como provada nesta decisão. 3-Sendo que, por um lado, como igualmente resulta da matéria de facto dada como provada (cf. mormente o respetivo ponto K.), esses erros não tiveram reflexo na contabilidade, nem nas declarações periódicas, pelo que o IVA liquidado nestas e refletido na contabilidade é o correto, não tendo ocorrido qualquer ocultação de vendas; 4-Por outro lado, conforme resulta do ponto Q. da matéria de facto dada como provada que a AT veio considerar «que "dada a especificidade e dimensão da entidade, em que destacamos o numero de ficheiros SAFT remetidos mensalmente, que ultrapassa os 50, bem como o numero de documentos emitidos mensalmente que rondam, uma média de 80 mil documentos mensais, a analise seria de uma elevada complexidade exigindo instrumentos específicos e profundo conhecimento na área da auditoria informática." - cf. informação da AT de 2016 constante do PA.». 5-Estes factos são olvidados pelo Recorrente que escolhe quais os que devem ser considerados para que a sua alegação da existência de identidade da factualidade nas duas decisões arbitrais possa fazer sentido. 6-Da decisão arbitral recorrida importa relevar não só os factos dados como provados [cf. mormente as alíneas j) e k)], mas igualmente a matéria de facto dada como não provada. 7-Assim, contrariamente ao que sucede no acórdão arbitral fundamento, na decisão arbitral aqui recorrida: (i) não há qualquer duplicação por via de comunicação de documentos internos como faturas, mas sim (alegadamente) de faturas; (ii) também por isso, o tipo de erros convocados num e noutro acórdão são diferentes, pois na decisão arbitrai recorrida, como de seguida se explicita, foram convocados pelo Recorrente os seguintes erros: «(i) terem sido comunicadas faturas repetidas; (ii) terem sido comunicadas faturas referentes a meses anteriores; (iii) terem sido comunicadas faturas com IVA, que deveriam ter sido registadas com isenção de IVA por se tratar de operações intracomunitárias ou exportações de bens.» - cf. página 11 da decisão arbitral recorrida; ora, como resulta da matéria de facto dada como provada na decisão fundamento, o tipo de erros em causa é bastante distinto, máxime no respeita à existência de operações indevidamente qualificadas nos termos do Código do IVA; (iii) não se deu como provado esses erros não tiveram reflexo na contabilidade - antes pelo contrário, considerou-se não ter sido provada a existência de «erros ou lapsos de duplicação ou multiplicação de registos na comunicação de faturas emitidas, relativamente às transações mencionadas nas faturas juntas aos autos» e que «por isso, e considerando ainda que nas faturas sub judice não se demonstrou ter-se liquidado imposto, tenha sido pago IVA em excesso (cf. artigo 17.º, 35.º a 39.º e 46.º PPA).»; (iv) também não se deu como provada a correção da situação em causa pelo Requerente, aqui Recorrente, como sucedeu no acórdão fundamento - o que se afigura pertinente face ao decidido a final neste acórdão fundamento, como de seguida igualmente se explicita. 8-No que concerne à alegada identidade de direito, por se encontrar em discussão a mesma questão fundamental, também aqui o Recorrente não tem razão. 9-Desde logo, porque contrariamente ao por si invocado na Conclusão O, das suas alegações, no acórdão fundamento não esteve apenas em causa o princípio do inquisitório, seja na análise e fundamentação subjacente a tal aresto, seja na decisão proferida. 10-Como pode ler-se nas página 26 e 27 da decisão arbitral fundamento, para além da violação do princípio do inquisitório, o Tribunal relevou ainda como fundamento relevante para a sua decisão, o facto de AT ter promovido inspeções para confirmar os factos, mas ter invocado em sua defesa «não ter recursos para realizar a fiscalização, pois, dada a especificidade e dimensão da Requerente, a análise seria de uma elevada complexidade exigindo instrumentos específicos e o conhecimento na área da auditoria informática, e conclui que, consequentemente, a Requerente tem o ónus da prova, como se a falta de recursos da AT pudesse ter uma relação de causa-efeito relativamente à repartição desse ónus da prova.» 11-Esta dualidade leva a que no acórdão fundamento se considere que «Por um lado, a AT acusa a Requerente de não ter apresentado em tempo oportuno as justificações devidas, nem ter substituído prontamente os ficheiros SAF-T, corolário lógico dessas justificações. No entanto, ela própria reconhece a especificidade e dimensão da Requerente e usa esse argumento para considerar impossível (por falta de recursos) a realização de um procedimento inspetivo, descartando, sem delongas, os tradicionais meios de fiscalização à escrita dos contribuintes, que não se encontram dependentes de auditorias informáticas.» 12-Foi assim com fundamento também nesta situação - que não ocorreu nos presentes autos -, que o Tribunal no acórdão fundamento veio concluir que «Neste quadro, afigura-se que a conduta da AT se revela desconforme ao princípio do inquisitório, não tendo esta empreendido "as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material", o que constitui vício de violação de lei de que padecem os atos tributários em crise e os atos confirmativos destes, ao abrigo dos artigos 55.º e 58.º da LGT, pelo que também por esta razão devem ser anulados.». 13-Ademais, importa igualmente não olvidar, como parece fazer o Recorrente, que no ponto 2.5 do acórdão fundamento com a epígrafe «Submissão Superveniente dos Ficheiros SAF-T Retificados», se conclui que: «Em 9 de agosto de 2018, a AT confirmou a submissão dos ficheiros enviados como "piloto" relativos a janeiro de 2014 e autorizou a apresentação dos restantes, o que foi concretizado pela Requerente. Nestes termos, desapareceram as divergências declarativas, sendo a faturação comunicada nos ficheiros SAF-T equivalente àquela espelhada nas declarações periódicas de IVA de julho e agosto de 2014, resultando eliminada a única razão que motivou as liquidações de IVA por parte da AT. Assim, mesmo que não procedessem os vícios de violação de lei acima apreciados (e procedem), as liquidações deveriam ser anuladas por cumprimento superveniente da obrigação acessória (retificada).» 14-Se tal fosse irrelevante, não constaria da respetiva fundamentação do acórdão fundamento, tendo inclusivamente sido relevado na matéria de facto dada como provada - cf. ponto K onde se pugna que os «erros não tiveram reflexo na contabilidade, nem nas declarações periódicas, pelo que o IVA liquidado nestas e refletido na contabilidade é o correto, não tendo ocorrido qualquer ocultação de vendas». 15-Também aqui se verifica não existir qualquer semelhança com a situação em discussão nos autos, onde, recorde-se, nem sequer ficou demonstrada a existência de «erros ou lapsos de duplicação ou multiplicação de registos na comunicação de faturas emitidas, relativamente às transações mencionadas nas faturas juntas aos autos» - cf. ponto A. da matéria de facto dada como não provada e bem assim as páginas 14 e 15 desta decisão. 16-Acresce que como se identifica na decisão arbitral recorrida, e igualmente já se referiu, foram invocados pelo Recorrente outro tipo de erros e tal motivou uma diferente análise pelo Tribunal. 17-Com efeito, como se nota na decisão arbitral recorrida «Acerca do terceiro erro, alega que algumas faturas emitidas em abril de 2021 foram comunicadas como sendo faturas com IVA, tratando-se, contudo, de faturas de transmissão intracomunitária de bens ou de faturas de exportação de bens, abrangidas pela isenção prevista no RITI e na alínea a) do n.º 1 do artigo 14.º do Código do IVA.» - cf. página 12 da mesma; ora, tal situação não esteve em discussão no acórdão fundamento. 18-E, como se pugna na decisão arbitral recorrida «Sobre a questão da isenção ou não isenção de IVA, cabia igualmente ao Requerente demonstrar os pressupostos de tal isenção, mais a mais tendo em conta que, mais uma vez, as faturas emitidas em abril de 2021 foram comunicadas como sendo faturas com IVA. Portanto, cabia-lhe provar o erro subjacente à comunicação (errada) através da demonstração de que as operações em causa eram (efetivamente) operações isentas.» - cf. páginas 15 e 16 da mesma. 19-De todo o modo, por mera cautela e dever de representação, não se pode deixar de concordar com a decisão arbitral proferida, para que se remete e de se dá aqui por reproduzida. 20-Pelo que, tudo visto e ponderado, se conclui que o presente recurso para uniformização de jurisprudência não deve, desde logo, ser admitido, por inadmissibilidade legal, atentas as diferentes ordens de razão acima identificadas. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual conclui pugnando pela não admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência, dado não se encontrarem reunidos os pressupostos para o conhecimento do mérito do mesmo (cfr.fls.71 a 78-verso do processo físico). X A sociedade recorrente emitiu pronúncia sobre a tomada de posição do M. P. junto deste Tribunal, na qual conclui em sentido idêntico às alegações de recurso por si produzidas (cfr.fls.80 a 87 do processo físico). X Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X Do aresto arbitral recorrido consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.34-verso a 36 do processo físico): a-A Requerente é uma sociedade comercial que tem como objeto social: "a) Importação, exportação e comercialização em lojas especializadas de vestuário, tecidos, calçado em geral, malas, acessórios de moda, artigos de desporto e outros conexos; b) Prestação de serviços de consultoria na criação e desenvolvimento de empresas; c) Prestação de serviços de consultoria económica, informática, de negócios de empresa, planeamento e gestão de empresas no âmbito nacional e internacional; d) Gestão, aquisição, venda e qualquer outra forma de exploração de marcas registadas, desenhos de invenção, patentes, direitos de autor e direitos conexos; e) Compra e venda de bens imóveis e revenda dos adquiridos para esse fim, gestão, construção para reabilitação, bem como o arrendamento de imóveis próprios ou de terceiros; f) Gestão da sua carteira de títulos, bem como de patrimónios imobiliários; e g) Exercício de todas as actividades complementares e conexas com as actividades anteriormente referidas" (cf. artigo 12.º PPA, não contraditado). b-A totalidade das participações sociais da Requerente é detida por uma sociedade sujeita à lei italiana, com sede em ..., ... ...58, ..., Itália, com o número de ...-...65, registada junto do Registo Nacional de Pessoas Coletivas como entidade equiparada com o número ...81 ("B... S.P.A.") (cf. artigo 13.º PPA, não contraditado). c-A Requerente exerce parte da sua atividade através da venda de produtos em lojas e em estabelecimentos comerciais semelhantes, emitindo faturas pelas referidas vendas (cf. artigo 15.º PPA, não contraditado). Procede também à devolução dos produtos previamente adquiridos, quer para outros Estados Membros da União Europeia, quer para países terceiros (Suíça), emitindo a respetiva fatura e cumprindo as restantes obrigações declarativas (cf. artigo 16.º PPA, não contraditado). d-À data dos factos, para efeitos de IVA, a Requerente enquadrava-se no regime normal de periodicidade mensal, desenvolvendo, desde 2019-6-1, a título principal a atividade de "COMÉRCIO A RETALHO DE VESTUÁRIO PARA ADULTOS, ESTAB. ESPEC." (CAE: 47711) (cf. artigo 3.º Resposta, não contraditado). e-Em 2021-6-17, a Requerente apresentou a sua declaração periódica mensal correspondente ao período 2021-04 (cf. Doc.3 junto ao PPA), declarando um valor de transmissões de bens de € 77.835,64 (soma dos campos 3, 7 e 8, nos valores de € 33.217,85, € 11.481,00 e € 33.136,79), e € 12.487,64 (campos 4 e 13, nos valores de € 7.640,11 e € 4.847,53) cuja soma consta no campo 92 de imposto a favor do Estado). (cf. artigo 18.º PPA, não contraditado). f-Em 2023-12-19, foi emitida a liquidação oficiosa n.º ...85 (n.º documento: 2023 00031647831) relativa ao período 2021-04, na qual foi inscrito no Campo 41 (Regularizações a favor do Estado) o IVA em falta, no valor de € 79.485,78, bem como liquidação oficiosa n.º ...85, relativa aos correspondentes juros, no valor de € 7.900,66 (Doc.2 junto aos autos pela Requerente). g-A Requerente apresentou reclamação graciosa, solicitando a anulação (parcial) da referida liquidação (a Requerente aceita como devida a parte da liquidação adicional supra identificada no total de € 354,78), refutando as correções da AT ao imposto declarado no campo 41 da liquidação oficiosa, relativa ao período de 2021-04 (cf. PA, proc. ...15, junto aos autos pela Requerida). h-Sobre a referida reclamação graciosa recaiu decisão de indeferimento, por despacho proferido, em 2025-1-17, pela Chefe de Divisão da Direção de Finanças de Lisboa, ao abrigo da subdelegação de competências e para cuja respetiva fundamentação se remete e se dá aqui por reproduzida, cf. Ofício n.º ...00, de 2025-1-22, a que foi atribuído o n.º de processo ...15 (cf. Doc.1 junto ao PPA). i-Não se conformando com esta decisão, a Requerente apresentou o PPA sub judice. j-Durante o período a que dizem respeito as faturas comunicadas (2021-04), a Requerente não tinha software de faturação certificado pela AT (cf. Doc. 7 e declarações da testemunha). k-Durante o período a que dizem respeito as faturas comunicadas (2021-04), verifica-se que as mesmas foram emitidas a diferentes clientes, sociedades com sede em diferentes Estados, e entregues em diferentes localizações (Suíça e Estados-Membros da União Europeia), em todos os casos sem tributar IVA, sem que nas faturas conste o fundamento da ausência de tributação aplicável a cada transação (Doc. 7). Factos não provados Com relevo para a decisão do pleito, não se considera provado o seguinte: A-Que no período de abril de 2021 tenha havido erros ou lapsos de duplicação ou multiplicação de registos na comunicação de faturas emitidas, relativamente às transações mencionadas nas faturas juntas aos autos (cf. doc.7); B-Que, por isso, e considerando ainda que nas faturas sub judice não se demonstrou ter-se liquidado imposto, tenha sido pago IVA em excesso (cf. artigo 17.º, 35.º a 39.º e 46.º PPA). X Do acórdão arbitral fundamento proferido no âmbito do processo nº.280/2018-T, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.teor do aresto fundamento): A-A A..., S.A., é uma sociedade de direito português com atividade desde 1988 e faz parte integrante do Grupo C..., desenvolvendo, a título principal, a atividade de Hotelaria com Restauração, sob o CAE 55111. No ano 2014, explorava e geria mais de 20 hotéis em Portugal, designadamente sob as marcas D..., E... e F...- cf. informação constante do PA. B-A Requerente está enquadrada no regime normal de periodicidade mensal, para efeitos de IVA, e encontra-se permanentemente em situação de crédito de imposto, solicitando de forma regular reembolsos de IVA - cf. informação constante do PA. C-Nos diversos hotéis da Requerente são prestados serviços de alojamento, de fornecimento de bebidas e refeições, de aluguer de espaços e catering, de estacionamento de veículos automóveis e lavandaria, entre outros - cf. cópias de faturas juntas pela Requerente em requerimento autónomo. D-Os clientes optam frequentemente por agregar os consumos realizados durante a sua estadia, fazendo o seu pagamento de uma só vez no final, quando realizam a saída - ou seja, quando fazem o check-out - do estabelecimento hoteleiro em causa - cf. cópias das faturas juntas pela Requerente em requerimento autónomo e depoimento da testemunha. E-Nesses casos, o procedimento da Requerente à data dos factos observava o disposto no Ofício-Circulado n.º 102697, de 4 de junho de 1991, segundo o qual, nos casos em que os consumos fossem efetuados em diversos dias e a fatura só fosse emitida, e o correspondente pagamento efetuado, no final da estadia, as operações podiam ser consideradas e o respetivo IVA liquidado numa base diária, ou seja, com a efetivação do consumo (com base no diário de vendas) e não com referência à data da fatura, o que representava uma antecipação da liquidação deste imposto face ao que resultaria da consideração da data da fatura. Este método era utilizado por diversas entidades que operavam no setor hoteleiro em Portugal - cf. depoimento da testemunha. F-Ainda relativamente aos consumos realizados em diversos dias, mas faturados de uma só vez no final da estadia, em concreto aqueles respeitantes a bebidas e refeições (“food and beverage”), a Requerente, no momento dos consumos, emitia um documento interno no sistema de faturação certificado de que dispunha, designado VR. Mais tarde, quando o cliente pagava e fazia o check-out era-lhe emitida e entregue uma fatura de todos os consumos, processada pelo outro sistema de faturação certificada usado pelo front-office da Requerente (sistema FOLS) - cf. documento 20 junto com o ppa, faturas juntas pela Requerente em requerimento autónomo e depoimento da testemunha. G-Os documentos internos emitidos quando os consumos de bebidas e refeições eram realizados não eram disponibilizados aos clientes, aos quais apenas era facultada a fatura final de front-office gerada no sistema FOLS - cf. depoimento da testemunha. H-Relativamente à situação específica dos pequenos-almoços incluídos no valor do alojamento e que não eram, por essa razão, objeto de faturação autonomizada, o seu consumo dava também lugar a um documento interno - cf. depoimento da testemunha. I-Até setembro de 2014, quer as faturas emitidas pelo sistema de front-office (no FOLS), quer os documentos internos do VR eram comunicados através do SAF-T de faturação para a AT, sendo as duas tipologias de documentos consideradas, nesse âmbito, como faturas emitidas - cf. depoimento da testemunha. J-No entanto, os fornecimentos e valores constantes dos documentos internos do VR (que titulavam transferências internas) estavam replicados nas faturas finais de front-office emitidas aos clientes no sistema FOLS, pelo que representavam, nessa medida, uma duplicação relativamente aos mesmos serviços prestados e valores, de base tributável e de IVA, debitados - cf. documento 20 junto com o ppa e depoimento da testemunha. K-Na contabilidade da Requerente e, em consequência, nas declarações periódicas de IVA, não se registou esta duplicação, pelo que foram consideradas corretamente (e apenas) as operações reportadas nas faturas finais de front-office e os respetivos valores de base tributável e de IVA - cf. depoimento da testemunha. L-Em 23 de dezembro de 2014, a Requerente foi notificada pela Direção de Serviços de Cobrança de IVA da AT, para efeitos de exercício de Audição Prévia no prazo de 15 dias (artigo 60.º da LGT), de que nos períodos de julho e de agosto de 2014 existiam divergências, em concreto que “o valor de IVA liquidado nas faturas é superior ao valor de IVA declarado na Declaração Periódica do período” - cf. documentos 4 e 5 juntos com o ppa e constantes do PA. M-Em fevereiro de 2015, foi a Requerente notificada: i. Da demonstração de liquidação de IVA n.º 2015..., datada de 4 de fevereiro de 2015, que resultou no valor de IVA a pagar de € 34.623,71, referente ao período de outubro de 2014, com data limite de pagamento fixada em 6 de abril de 2015 - cf. documento 1 junto com o ppa e constante do PA; ii. Da demonstração de liquidação de IVA n.º 2015..., datada de 10 de fevereiro de 2015, que resultou no valor de IVA a pagar de € 60.357,84, referente ao período de dezembro de 2014, com data limite de pagamento fixada em 23 de abril de 2015 - cf. documento 2 junto com o ppa e constante do PA; e iii. Da demonstração de liquidação de juros moratórios n.º 2015..., datada de 10 de fevereiro de 2015, que resultou no valor de juros a pagar de € 126,77, referente ao período de dezembro de 2014, com data limite de pagamento fixada em 23 de abril de 2015 - cf. documento 3 junto com o ppa e constante do PA. N-A liquidação supra referida relativa ao período de outubro de 2014 (de € 34.623,72) foi a repercussão da correção de IVA, no valor de € 111.438,25, que a AT considerou em falta para os períodos de julho e de agosto de 2014 (Em julho de 2014, a AT desconsiderou o valor do campo 61 (€ 568,16) e acresceu ao campo 41 o valor de € 49.233,99. Em agosto de 2014, a AT ajustou o campo 61 em decorrência das alterações da declaração de julho e acresceu ao campo 41 o valor de € 61.636,00.), que resultaram nas demonstrações de liquidação de IVA n.º 2015..., n.º 2015..., respetivamente, e no recálculo pela AT das declarações periódicas seguintes. Em concreto, foi gerado imposto a pagar em relação ao mês de outubro, no referido valor de € 34.623,72, vertido na liquidação adicional n.º 2015..., derivado do diferencial de IVA corrigido pela AT, não absorvido pelo crédito de IVA de € 76.814,74 reportado pela Requerente na declaração de outubro - cf. documentos 1 (out), 6 (jul) e 7 (ago) juntos com o ppa e constantes do PA. O-A liquidação relativa ao período de dezembro (de € 60.357,84), deriva do recálculo das declarações periódicas anteriores e da própria declaração de dezembro - cf. documentos 1 a 7 juntos com o ppa e constantes do PA. P-Nos valores corrigidos pela AT nos períodos em análise, constata-se uma diferença de € 545,56 entre as correções efetuadas pela AT nas declarações periódicas de IVA e as notificações das divergências à Requerente, para a qual não existe qualquer justificação - cf. documentos 1 a 7 juntos com o ppa e constantes do PA. Q-A AT, previamente à correção do valor do IVA liquidado e à emissão das liquidações adicionais de IVA, referentes ao segundo semestre de 2014, aqui impugnadas, não procedeu à análise das faturas emitidas pela Requerente nesse período, nem à sua contabilidade referindo a posteriori que “dada a especificidade e dimensão da entidade, em que destacamos o numero de ficheiros SAFT remetidos mensalmente, que ultrapassa os 50, bem como o numero de documentos emitidos mensalmente que rondam, uma média de 80 mil documentos mensais, a analise seria de uma elevada complexidade exigindo instrumentos específicos e profundo conhecimento na área da auditoria informática.” - cf. informação da AT de 2016 constante do PA. R-Em 16 de março de 2015, a Requerente requereu a fundamentação de facto e de direito da demonstração de liquidação de IVA referente ao período de outubro de 2014, ao abrigo do artigo 37.º do CPPT - cf. documento 13 junto com o ppa e constante do PA. S-Em resposta ao requerimento da Requerente, foram comunicados os fundamentos que, de seguida, se transcrevem: “[…] Relativamente a este assunto, informa-se o seguinte: 1. Para 1407 e 1408, o SP foi notificado para exercer o direito de audição prévia, sobre o projeto de liquidação adicional de IVA a emitir. Desta notificação consta a fundamentação em que a sua emissão assenta de que faz parte a sua forma de cálculo. 2. Nos períodos acima indicados foi inserido no campo 41 do DC 108, de forma automática, o montante resultante da diferença entre os valores mencionados na notificação para audição prévia; Como o crédito apurado nesses períodos suportava as correções efetuadas, não houve lugar à emissão de liquidação adicional, tendo havido a redução, por igual montante, do valor do ER disponível para os períodos de imposto seguintes. Deste modo, em 1408, verificou-se uma redução acumulada de ER no montante de € 111 438,25, que se repercutiu nos períodos seguintes. 3. Assim, em 1410, apenas foi considerado no campo 61 o valor de € 184 233,14, resultando para o campo 94 o valor de € 1 165 376,29 (contra € 1 276 814,74 apurados pelo SP), valor que foi considerado na totalidade para efeitos de reembolso, muito embora já tivesse sido pago o valor solicitado. 4. O valor de € 76 814,74 que o SP tinha considerado como ER para 1411, deixou de estar disponível e, pela diferença ainda em falta para € 111 438,25, foi emitida uma liquidação adicional de € 34 623,71. 5. A notificação desta liquidação adicional foi feita através de dois documentos, que se encontram em anexo, a saber: - Demonstração da liquidação de IVA, que é fundamentada através da disponibilização dos valores da DP que foram aceites, para efeitos de comparação com os que o SP considerou no preenchimento da mesma DP, na qual se verifica, designadamente, o valor dos campos 61, 94 e 95, bem como do valor a reembolsar; - Demonstração de acerto de contas, que explica a diferença entre o valor do RB pago e o valor de crédito disponível, justificando-se, assim, o valor da liquidação adicional. 6. À semelhança do que já sucede para os DC do tipo 105, aguarda-se, para breve, a implementação da emissão automática de notificações a enviar ao SP, quando se verifique corte de ER face ao processamento de DC 108. Para este caso, foi solicitado à área informática que procedesse à emissão das notificações referentes a 1407 e 1408, aguardando-se a sua expedição para o SECIN. […]” - cf. documento 13 junto com o ppa e constante do PA. T-Idêntico requerimento foi submetido para a demonstração de liquidação de IVA referente ao período de dezembro de 2014, relativamente ao qual a Requerente recebeu a mesma fundamentação - cf. documentos constantes do PA. U-Em 23 de abril de 2015, a Requerente procedeu ao pagamento dos valores das demonstrações de liquidação de IVA (€ 34.623,71, € 60.357,84 e € 126,77) apesar de não concordar com as mesmas - cf. documentos constantes do PA. V-A Requerente apresentou Reclamações Graciosas para cada um dos períodos em causa - cf. documentos 9 e 10 juntos com o ppa e constantes do PA. W-Em dezembro de 2015, a Requerente foi notificada dos projetos de indeferimento das Reclamações Graciosas que se converteram em definitivo, por despacho datado de 30 de dezembro desse ano - cf. documentos 11 e 12 juntos com o ppa e constantes do PA. X-Como fundamento do indeferimento das Reclamações Graciosas a AT refere o seguinte: “[…] Da apreciação do pedido 1. Da consulta ao sistema informático, verifica-se que foram detetadas divergências entre o valor comunicado através do sistema “E-fatura” e o valor comunicado na Declaração Periódica (DP) de IVA, relativamente aos períodos de 201407 e 201408. 2. Nos períodos em causa, a AT corrigiu o valor do IVA a favor do Estado, tendo apurado um menor valor de crédito a reportar para os períodos seguintes. Essa diminuição do crédito levou a que no período de 201410 fosse corrigido o valor inscrito no campo 61 - “Excesso a reportar do período anterior”, originando a liquidação adicional ora reclamada. 3. Assim, o que aqui importa analisar são as divergências verificadas nos períodos 201407 e 201408, relativamente às quais a reclamante apresenta justificações genéricas sobre o modo de contabilização e apuramento do IVA devido, sem que concretize e justifique, objetivamente, os valores divergentes. 4. Considerando que os sujeitos passivos têm o ónus de provar os factos que possam servir de suporte à concretização dos direitos que pretendem valer, para que a AT possa decidir, compete à reclamante apresentar os documentos suscetíveis de convencer da veracidade dos factos. 5. Assim dispõe o n.º 1 do artigo 74.º da LGT, ao abrigo do qual «o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos dos contribuintes recai sobre quem os invoque». 6. Decorre, também, do n.º 1 do artigo 342 do Código Civil (CC) que «àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado». 7. Ora, o ónus consiste na necessidade de observância de determinado comportamento, não para satisfação do interesse de outrem, mas como pressuposto da obtenção de uma vantagem para o próprio, que se traduz para a parte a quem compete, no encargo de fornecer a prova do facto visado, incorrendo nas desvantajosas consequências de se ter como líquido o facto contrário, quando não logra realizar essa prova. 8. No caso em apreço a reclamante refere na pi que «…regista, conforme melhor detalhado nos Direitos de Audição anexos remetendo-se para a respetiva análise, situações diversas que, fruto da sua atividade e sem lesar o Estado (atenta a liquidação de IVA em montante anterior à faturação) geram inevitavelmente divergências pela não coincidência em determinadas prestações de serviços entre o momento da liquidação e o momento da faturação.» 9. Sobre esta matéria, apreciando os Direitos de Audição anexos à pi (Doc.s 6 e 7), verifica-se que são, de facto, apresentados alguns exemplos de factos que ocorrem e que fazem com que a reclamante entregue o IVA ao Estado num determinado mês, embora a fatura só venha a ser emitida no mês seguinte. 10. Porém, não junta quaisquer elementos contabilísticos que permitam corroborar os factos alegados e que permitam validar que o valor da divergência relativamente a cada um dos períodos corresponde a IVA que efetivamente foi já entregue ao Estado no(s) período(s) anterior(es). 11. Ademais, refere a reclamante nos respetivos Direitos de Audição que «…protesta juntar informação adicional destinada a suportar o seu entendimento» sem que a mesma tenha sido anexada à pi. 12. Atenta a falta de prova do alegado, terá que se concluir pela insuficiência dos meios de prova, uma vez que os mesmos, por si só, não permitem validar que o imposto em falta nos períodos 201407 e 201408 já foi entregue ao Estado em períodos anteriores e, por esse motivo, não se mostra agora devida a liquidação adicional de IVA relativa ao período de 201410. 13. Por fim, no que se refere à falta de fundamentação, invocada pela reclamante, determina o nº 2 do arº 77º da LGT, que a fundamentação dos atos tributários, pode ser efetuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo. 14. Como o STA vem entendendo, a exigência legal e constitucional de fundamentação visa, principalmente, permitir aos interessados o conhecimento das razões que levaram a Autoridade Tributária a agir, por forma a possibilitar-lhes uma opção consciente entre a aceitação da legalidade do ato e a sua reação contenciosa. 15. Tal objetivo, foi atingido pela Autoridade Tributária, pois da leitura dos Direitos de Audição apresentados pela reclamante decorre que esta apreendeu de uma forma clara e objetiva, qual o motivo subjacente às divergências detetadas. 16. Por outro lado, após notificação da liquidação adicional em crise, a reclamante lançou mão da prorrogativa prevista no art.º 37º do CPPT e solicitou a fundamentação alegadamente em falta, verificando-se, uma vez mais, através da pi, que a mesma percebeu as razões que conduziram ao apuramento do imposto em falta. 17. Quanto ao pedido de juros indemnizatórios, referem os n.ºs 1 e 2 do art.º 43.º da LGT, que só haverá lugar ao seu pagamento, quando a administração fiscal for convencida em processo de reclamação graciosa, recurso hierárquico ou de impugnação judicial de que houve erro imputável aos serviços, de que resultou pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido. 18. No caso em apreço, não se propondo no presente parecer o deferimento do pedido, não se verifica o direito a juros indemnizatórios. Conclusão Do exposto, conclui-se que a reclamante, apesar de onerada com o ónus de prova da veracidade dos factos alegados, não se muniu de meios de prova suficientes que permitissem pôr em causa a correção efetuada pela AT, pelo que será de manter a liquidação de IVA ora reclamada, propondo-se o indeferimento do pedido, por falta de probatório. […]” - cf. documentos 11 e 12 juntos com o ppa complementados com a informação constante do PA. Y-Em 12 de fevereiro de 2016, a Requerente interpôs Recurso Hierárquico das decisões de indeferimento das Reclamações Graciosas. Os Recursos Hierárquicos vieram a ser indeferidos por despacho de 6 de março de 2018, recebidos no dia 7 de março de 2018 - cf. documentos 13 a 16 juntos com o ppa e constantes do PA. Z-A AT fundamenta o indeferimento dos Recursos Hierárquicos nos seguintes termos: “[…] 3. A liquidação emitida teve por base a divergência entre os montantes do IVA liquidado constante no ficheiro SAF-T e o IVA liquidado mencionado nas declarações periódicas referentes aos períodos de 2014-07 e 2014-08, que posteriormente, após as reliquidações efetuadas, se repercutiu na correção aos valores do campo 61 da declaração periódica de 2014-10 [e de 2014-12]. 4. A diferença detetada pelos serviços da AT (Autoridade Tributária e Aduaneira) resultou da constatação de que o valor de IVA liquidado nas faturas e comunicadas pelos ficheiros SAF-T era superior ao valor do IVA declarado nas declarações periódicas, consubstanciando-se na emissão da liquidação adicional, nos termos do art.º 87.º do CIVA (Código do IVA), no montante de € 34.623,71 [e de € 60.357,84, para o período de 2014-12]. 5. De referir que, o IVA liquidado inscrito na declaração periódica considerado na comparação com o IVA liquidado nas faturas comunicadas é dado pela seguinte fórmula; Campo (C)92-C11-C17-C41-[(C97+C98+C99+C100+C101+C102)*(Taxa normal de IVA/100)] 6. Assim, salientamos que os montantes comunicados pelo ficheiro SAF-T, quando comparados com os montantes relevados nas declarações periódicas do IVA abaixo identificadas, evidenciam, de facto, a existência de uma divergência, como podemos verificar […] 7. Deste modo, em conformidade com a informação n.º 1379, de 2017-04-19, desta Direção de Serviços averbada com despacho concordante da Diretora de Serviços do IVA, que se dá aqui por integralmente reproduzida, foi solicitada a colaboração dos Serviços de Inspeção Tributária (SIT) no sentido de se apurar o IVA efetivamente devido nos períodos de 2014-07 e 2014-08, que acabou por influenciar a liquidação adicional de outubro de 2014 [e de dezembro de 2014]. 8. Em resposta ao solicitado, a Direção de Finanças do Porto, na sua informação de 2017-12-18, pronunciou-se sobre a questão sub judice, nos termos seguintes (excertos): «8. (…) dado haver situações de reembolso pendentes, foram as divergências consideradas findas, relativamente aos períodos de 2013.06 até 2014.09 (excetuando os dois períodos a que respeita o Recurso Hierárquico), tendo-se aberto procedimento inspetivo externo, titulado pela DI... . 9. Da ação inspetiva constatou-se, desde logo, que «dada a especificidade e dimensão da entidade, a análise seria de uma elevada complexidade exigindo instrumentos específicos e profundo conhecimento na área da auditoria informática.” 10. Relativamente à alegação, por parte da empresa, de duplicação de faturas e «após diversas diligências e tentativas de análise para testar tais duplicações, apesar de se verificar existir efetivamente duplicação de registo, não foi possível demonstrar cabalmente a alegada duplicação em virtude do sujeito passivo não ter disponibilizado/demonstrado elementos necessários para aferir as mesmas.» 11. Sendo assim, certo que as divergências não resultam, por si só, da alegada aplicação do ofício ... do SIVA de 04-06-1991, mas resultariam nalguns casos, de efetiva duplicação de registo de faturas, não foi, no entanto, possível fazer uma análise conclusiva, devido a dificuldades de variada ordem, nomeadamente devido a limitações que decorreram da dimensão e especificidade do contribuinte, da falta de meios técnicos e de acesso a informações relevantes, por parte da IT, e da dificuldade/morosidade no fornecimento de elementos por parte do sujeito passivo. 12. Em consequência, disso, foi a ação inspetiva externa encerrada em 19-12-2016, tendo sido abertas duas ordens de serviço internas, credenciadas com os números OI2016... e OI2016... e emitidas em 30-12-2016, para os anos de 2013 e 2014. 13. Das conclusões do Projeto de Relatório retira-se que da «apreciação do teor dos direitos de audição prévia para efeitos da justificação das divergências provenientes do tratamentos dos dados enviados para o e-fatura, do relatório elaborado no âmbito da DI..., da INFORMAÇÃO da reclamação contra a liquidação adicional que emergiu da divergência verificada para os períodos 201407 e 201408, em tudo idênticas em matéria de facto e de direito, às ora em apreciação identificadas no item anterior e todos os demais elementos constantes no processo e na base de dados da AT» e considerando «a inequívoca insuficiência dos elementos probatórios disponibilizados pelo contribuinte para permitira validar os montantes insertos nas DP's apresentadas», foi apresentada a fundamentação que serviu de base às propostas de correção que a seguir se apresentam: […] 14. Tais correções foram mantidas no Relatório Final, datado de 04-10-2017, após análise dos fundamentos invocados no exercício do direito de audição, considerando que: i) «os elementos aduzidos pelo contribuinte no exercício do direito de audição, em que basicamente se limitou a repetir justificações teóricas já consideradas na elaboração do projeto de correções, afastando-se quase por completo da parte pratica concretizadora de justificações invocadas - duplicação de imposto nas faturas constantes no SAFT e que a utilização caduca das regras constantes no OC ..., não lesaram o Estado, nem nos valores apurados nem em termos temporais, que necessariamente teriam que ser apresentadas de forma inequívoca, clara e objetiva; ii) as justificações exigidas teriam objetivamente como corolário lógico do trabalho desenvolvido a submissão de novos ficheiros SAFT, o que ainda não ocorreu. afigura-se-nos que, com o exercício do direito de audição, em substância, a A... nada acrescentou de materialmente relevante e novo quanto à questão fundamental, a justificação das divergências, pelo que se afigura serem de manter as correções em sede de IVA inicialmente propostas.» 9. Ora, se atendermos ao estabelecido no n.º 1 do art.º 74.º da LGT, «O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.». 10. Ademais, os factos também só devem ser considerados provados quando forem determinados com uma certeza absoluta, razão pela qual a não prestação de prova ou a sua prestação insuficiente não poderá deixar de influenciar o mérito da pretensão. 11. Deste modo, importava que a A... tivesse apresentado elementos hábeis a sustentar a qualificação das divergências mensais e as respetivas relevações contabilísticas. 12. Os quais deveriam, inequivocamente, comprovar a diferença entre o valor do IVA apurado nas vendas/prestações de serviços e o constante nas faturas comunicadas à AT. 13. O que não aconteceu, não obstante ter sido, no âmbito deste procedimento de recurso hierárquico, solicitada a intervenção dos SIT, pelo que somos de opinião não assistir razão à recorrente. 14. No recurso hierárquico não foram apresentados elementos novos ao processo, suscetíveis de alterar a decisão já firmada em sede de reclamação graciosa, a qual lhe foi notificada em 2016-01-14. 15. Nessa conformidade, tendo em conta as instruções sobre o direito de audição veiculadas através do n.º 3 da Circular n.º 13, de 1999-07-08, da Direção de Serviços de Justiça Tributária, e que a A... já foi chamada a exercer o seu direito de audição sobre a situação em apreço, em fases anteriores do processo (n.º 3 do art.º 60.º da LGT), somos de parecer que é de dispensar nova audição. 16. Em face do exposto, propõe-se o indeferimento do presente recurso hierárquico. […]” - documentos 15 e 16 juntos com o ppa e constantes do PA. AA-Atentas as divergências detetadas entre a faturação comunicada por via dos ficheiros SAF-T e as operações reportadas nas declarações periódicas deste imposto, a Requerente, procedeu à retificação dos ficheiros produzidos relativamente aos 2013 e 2014, neste último caso até setembro, tarefa que completou em março de 2018, com o apoio subcontratado de uma software house e de uma empresa de auditoria e consultoria internacional - cf. documento 15 junto com o ppa e depoimento da testemunha. BB-A referida retificação consistiu em identificar todas as faturas duplicadas, i.e., as que correspondiam a meras transferências internas originadas no sistema VR para a contacorrente dos clientes e que estavam, por erro de programação, a gerar a sua comunicação para o ficheiro SAF-T como sendo faturas e a duplicar o respetivo valor. Estas faturas vieram subsequentemente a passar ao estado de “anuladas” (A) e, de seguida, foram gerados novos ficheiros SAF-T, cujos valores de faturação deixaram de apresentar divergências relativamente aos constantes da contabilidade e das declarações periódicas para os meses/períodos em causa, os quais se mantiveram inalterados - cf. documentos juntos pela Requerente com as trocas de informações e esclarecimentos no “Atendimento e-balcão” e depoimento da testemunha. CC-Em 12 de março de 2018, a Requerente solicitou à AT, por via eletrónica, através do “Atendimento e-balcão”, a substituição dos ficheiros SAF-T para os períodos compreendidos entre junho de 2013 e setembro de 2014, pois para essa substituição era indispensável que os ficheiros anteriormente submetidos fossem removidos, o que apenas poderia ser levado a efeito pela AT - cf. documentos juntos pela Requerente relativos ao “Atendimento e-balcão” e depoimento da testemunha. DD-Após diversos contactos com a AT por via do Atendimento e-balcão e a prestação de explicações por parte da Requerente, a AT informou, por esse meio, em 23 de março de 2018, que “na questão apresentada, verifica-se uma duplicação nos elementos constantes na emissão dos próprios documentos e não na sua comunicação. […] A solução poderá passar pela devida retificação das faturas emitidas e proceder posteriormente à sua comunicação.” - cf. documentos juntos pela Requerente relativos ao “Atendimento e-balcão”. EE-Em 19 de abril de 2018, de novo através do Atendimento e-balcão, a AT informa: “De acordo com o nosso contacto telefónico e face ao vosso último esclarecimento prestado, reiteramos a necessidade da submissão dos novos ficheiros relativos aos documentos indevidamente emitidos, num novo estado - estado anulados (AT). Queiram proceder à submissão dos ficheiros referentes aos períodos que se encontram nas circunstâncias reportadas.” - cf. documentos juntos pela Requerente relativos ao “Atendimento e-balcão”. FF-Nessa sequência, a Requerente submeteu, em 16 de maio de 2018, um ficheiro SAF-T corrigido para a AT poder avaliar da sua integração, tendo após diversos contactos, a AT respondido em 13 de julho de 2018, através do Atendimento e-balcão, no sentido de que tecnicamente não seria possível a aceitação da “informação constante dos ficheiros respeitantes ao ano de 2013”. Quanto ao ano 2014, à semelhança do que havia sido requerido para o ano de 2013, a AT solicitou “a submissão de um ficheiro referente ao primeiro período (JAN 2014) no sentido de avaliar a devida integração e dessa forma vir a permitir posteriormente a submissão dos restantes ficheiros. Oportunamente será dada indicação sobre a possibilidade de submissão dos restantes ficheiros de 2014.” - cf. documentos juntos pela Requerente relativos ao “Atendimento e-balcão”. GG-A Requerente submeteu, em 25 de julho de 2018, dois ficheiros SAF-T reportados a janeiro de 2014, um referente ao sistema FOLS e outro ao sistema VR, tendo ambos sido integrados com sucesso, e solicitou, em 6 de agosto de 2018, autorização à AT para a submissão dos restantes ficheiros SAF-T de faturação para os restantes períodos de 2014 - cf. documentos juntos pela Requerente relativos ao “Atendimento e-balcão”. HH-Em 9 de agosto de 2018, a AT confirmou a submissão dos ficheiros relativos a janeiro de 2014 e autorizou a apresentação dos restantes, nos seguintes moldes: “Confirmamos a submissão dos referidos ficheiros (identificador ... com 841 documentos integrados e 1082 documentos duplicados e identificador ... com 896 documentos integrados e 1831 documentos duplicados). Os documentos integrados correspondem à sua nova situação de anulados permitindo desse modo a sua inclusão com sucesso. Os documentos duplicados não foram novamente integrados uma vez que já haviam sido anteriormente comunicados. Nesse sentido queiram assim submeter os restantes documentos neste novo estado relativamente aos restantes períodos referentes ao ano de 2014.” - cf. documentos juntos pela Requerente relativos ao “Atendimento e-balcão”. II-Em discordância com as correções de IVA referentes aos períodos de julho e agosto de 2014 e respetivas repercussões geradoras das liquidações adicionais de IVA e de juros moratórios relativas a outubro e dezembro de 2014 supra identificadas, a Requerente apresentou junto do CAAD, em 5 de junho de 2018, o pedido de constituição do Tribunal Arbitral Coletivo que deu origem ao presente processo. Factos não Provados Com relevo para a decisão não existem factos alegados que devam considerar-se não provados. X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X "A..., UNIPESSOAL, L.DA." veio, ao abrigo do disposto no artº.25, nº.2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (na redacção introduzida pela Lei 119/2019, de 18/09, a aplicável ao caso dos autos). , o qual foi aprovado pelo dec.lei 10/2011, de 20/01 (R.J.A.T.), interpor recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº.415/2025-T (datada do pretérito dia 16/02/2026), invocando contradição entre essa decisão e o acórdão arbitral fundamento, lavrado no processo nº.280/2018-T, sendo datado de 16/04/2019 e já transitado em julgado (cfr.cópia junta a fls.41-verso a 49 do processo físico; certidão junta a fls.41 do processo físico). A oposição alegada é respeitante, se bem percebemos, à seguinte questão: verificada divergência entre os valores comunicados via SAF-T/e-Fatura e os valores constantes das declarações periódicas de I.V.A. e da respectiva contabilidade, recai sobre o contribuinte o ónus de provar que os dados do SAF-T/e-Fatura não correspondem à realidade, ao abrigo dos artºs.74 e 75, da L.G.T., ou, ao invés, recai sobre a A. Fiscal o ónus de comprovar indícios fundados de que as declarações periódicas e a contabilidade do contribuinte não reflectem a realidade tributável, mais lhe incumbindo o dever de diligência na descoberta da verdade material, ao abrigo dos artºs.55 e 58, da L.G.T. [cfr. al.P) das conclusões do recurso]. A entidade recorrida, nas contra-alegações e em primeira linha, defende que não se encontram preenchidos os requisitos para se conhecer do mérito do recurso, dado que e desde logo, são diferentes os quadros fácticos existentes nos arestos em confronto. O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, conclui pugnando pela não admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência, dado não se encontrarem reunidos os pressupostos para o conhecimento do seu mérito. X Examinemos, agora, os requisitos formais e substanciais de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência. O regime de interposição do recurso de decisão arbitral para o S.T.A., ao abrigo do artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., difere do regime do recurso previsto no artº.152, do C.P.T.A., na medida em que aquele tem de ser apresentado no prazo de 30 dias contado da notificação da decisão arbitral, enquanto neste o prazo se conta do trânsito em julgado do acórdão recorrido, como decorre do referido artº.152, nº.1 (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/02/2025, rec.69/24.2BALSB; Jorge Lopes de Sousa,Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, inGuia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.484). Já quanto ao acórdão fundamento, o recurso para uniformização de jurisprudência pressupõe o seu trânsito em julgado, como tem vindo a afirmar este Supremo Tribunal Administrativo, condição verificada no caso"sub iudice". Não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais (v.g.legitimidade da entidade recorrente e tempestividade do recurso), haverá que passar a averiguar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso. Nos termos do citado artº.25, nº.2, do R.J.A.T., norma que remete, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., os requisitos de admissibilidade do recurso para o S.T.A. da decisão arbitral que tenha conhecido do mérito da pretensão deduzida para uniformização de jurisprudência são os seguintes: 1-Que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral; 2-Que exista contradição entre essa decisão arbitral e outra decisão arbitral, um acórdão proferido por algum dos Tribunais Centrais Administrativos ou pelo S.T.A., relativamente à mesma questão fundamental de direito; 3-Que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A. No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição. Estes critérios jurisprudenciais são os seguintes: a) haver identidade da questão de direito sobre que incidiram os acórdãos em oposição, que tem pressuposta a identidade das respectivas circunstâncias de facto; b) a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas; c) não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica; d) as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais; e) em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec. 8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/02/2025, rec.69/24.2BALSB; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1232 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, inGuia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.488 e seg.). Contemplemos, portanto, o que decidiram os acórdãos em confronto, tendo sempre presente, como pano de fundo, a questão relativamente à qual foi invocada a contradição de julgados (verificada divergência entre os valores comunicados via SAF-T/e-Fatura e os valores constantes das declarações periódicas de I.V.A. e da respectiva contabilidade, recai sobre o contribuinte o ónus de provar que os dados do SAF-T/e-Fatura não correspondem à realidade, ao abrigo dos artºs.74 e 75, da L.G.T., ou, ao invés, recai sobre a A. Fiscal o ónus de comprovar indícios fundados de que as declarações periódicas e a contabilidade do contribuinte não reflectem a realidade tributável, mais lhe incumbindo o dever de diligência na descoberta da verdade material, ao abrigo dos artºs.55 e 58, da L.G.T.). a)O acórdão arbitral recorrido examina e decide pedido de declaração de ilegalidade e consequente anulação de liquidação oficiosa de I.V.A. e juros compensatórios, relativa ao período fiscal de Abril/2021 e no montante total de € 87.031,66 [cfr.als.e) a g) do probatório supra]. Em sede de matéria de facto não provada o Tribunal arbitral relevou a seguinte factualidade acima exposta: A-Que no período de abril de 2021 tenha havido erros ou lapsos de duplicação ou multiplicação de registos na comunicação de faturas emitidas, relativamente às transações mencionadas nas faturas juntas aos autos (cf. doc.7); B-Que, por isso, e considerando ainda que nas faturas sub judice não se demonstrou ter-se liquidado imposto, tenha sido pago IVA em excesso (cf. artigo 17.º, 35.º a 39.º e 46.º PPA). O Tribunal arbitral, em sede de fundamentação de direito, erigiu como questão principal a resolver no processo a de saber se a liquidação oficiosa de I.V.A. efectuada pela AT à requerente, com referência ao período de Abril de 2021, com base nas facturas constantes do respectivo e-fatura, e atenta a divergência entre esse valor e o valor de I.V.A. indicado na declaração periódica do mesmo período de Abril de 2021, é legal ou ilegal. Mais vinca o Tribunal arbitral que o fundamento dos actos tributários impugnados reside na constatação, por parte da AT, de divergências entre o I.V.A. liquidado nas declarações periódicas relativamente ao período em causa e o valor constante das facturas disponíveis no sistema e-fatura; sendo o valor apresentado na referida declaração periódica de I.V.A. inferior àquele que constava do sistema e-fatura, a AT procedeu à liquidação oficiosa pelo remanescente, considerando que a requerente não logrou fazer prova da justificação que invocou para as referidas divergências. Que nos termos do artº.74, nº.1, da L.G.T., o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos invocados recai sobre quem os alegue. No caso vertente, tendo a liquidação sido efectuada com base em divergências objectivamente apuradas entre os valores constantes das declarações periódicas de imposto e os valores comunicados no sistema e-fatura, incumbia à requerente demonstrar, de forma consistente e documentalmente suportada, que tais divergências resultavam exclusivamente de erros técnicos e não de operações tributáveis omitidas. Ainda, cabia igualmente à requerente demonstrar os pressupostos da situação de isenção de I.V.A., mais a mais, tendo em conta que as facturas emitidas em Abril de 2021 foram comunicadas como sendo facturas com I.V.A. Portanto, cabia-lhe provar o erro subjacente à comunicação (errada) através da demonstração de que as operações em causa eram (efectivamente) operações isentas [cfr.al.k) do probatório supra]. Com estes pressupostos, conclui não ter sido ilidida a presunção de legalidade do acto tributário objecto do processo, mais não se encontrando provados os factos constitutivos do direito invocado pela requerente (divergência apurada resulte de mera aparência de operações tributáveis - cfr.matéria de facto não provada e acima exposta). Em sede de dispositivo, em síntese, decide julgar totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral e absolver a entidade requerida de todos os pedidos. b)O acórdão arbitral fundamento, examina e decide, além do mais, pedido de declaração de ilegalidade e consequente anulação de liquidações adicionais de I.V.A. e juros moratórios, relativas aos períodos fiscais de Outubro e Dezembro de 2014 [cfr.als.M), N) e O) do probatório supra]. O Tribunal arbitral, em sede de enquadramento jurídico, identifica como primeira questão a examinar e decidir a alegada inexistência de operações tributáveis e falta de comprovação, por parte da A. Fiscal, dos pressupostos de incidência de I.V.A., com violação das regras de distribuição do ónus probatório. No exame da identificada questão o Tribunal começa por referir que o único fundamento dos actos tributários aqui impugnados, reside na constatação, por parte da A.T., de divergências entre, por um lado, o valor das operações e do I.V.A. liquidado nas declarações periódicas deste imposto, relativamente aos períodos de Julho e Agosto de 2014, e, por outro lado, o valor constante dos ficheiros SAF-T emitidos e comunicados pela requerente para os mesmos períodos. Que sendo o valor apresentado nas declarações periódicas de I.V.A. inferior àquele que constava dos ficheiros SAF-T, a A. Fiscal procedeu à liquidação adicional pela diferença, considerando que o sujeito passivo não logrou fazer prova da justificação que invocou para as referidas divergências, que também tiveram repercussões, por via da redução do crédito de imposto da requerente, em períodos subsequentes, in casu, em outubro e dezembro de 2014. Que o ficheiro SAF-T é uma ferramenta que não constitui o suporte da liquidação do imposto, mas um meio auxiliar na fiscalização da respectiva cobrança, ou seja, na identificação de situações de incumprimento, pelo que, a mera ocorrência de divergências não constitui fundamento de uma liquidação de imposto, nem desonera a A.T. do ónus de comprovar os pressupostos da sua actuação ou, dito de outra forma, de incidência de imposto. Que, como corolário do princípio da legalidade administrativa e de acordo com as regras de repartição do ónus da prova constantes do artº.74, nº.1, da L.G.T., é à A.T. que cabe demonstrar a verificação dos pressupostos legais legitimadores da sua actuação. Recaindo sobre o contribuinte, nesse caso, a comprovação da veracidade das operações em causa. Que a A.T. parte do pressuposto, não suportado, de que a actividade operacional da requerente equivale à facturação comunicada no ficheiro SAF-T e não à espelhada na sua contabilidade ou nas declarações periódicas de I.V.A. Como fundamento das correcções de I.V.A. controvertidas a A.T. limitou-se a invocar divergências constatadas nos ficheiros SAF-T, não tendo identificado qualquer outra dissonância, mais dando prevalência à informação constante destes ficheiros sobre a das declarações periódicas de I.V.A., quando são estas últimas a base de apuramento e de declaração do imposto devido, de acordo com o Código do I.V.A. e a Directiva I.V.A. Nestes termos, a A.T. não satisfez o ónus da prova que sobre si impendia de identificar e comprovar indícios fundados de operações sobre as quais incidisse I.V.A. não declarado pela requerente, nem sequer desencadeando uma acção inspectiva (externa), previamente à emissão dos actos de liquidação, para análise dos elementos daquela. Que face ao exposto, assiste razão à requerente, devendo as liquidações de I.V.A. impugnadas e os actos que as confirmaram ser anulados por vício de violação de lei, por erro nos pressupostos. Já em sede de dispositivo, o acórdão arbitral fundamento julga totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral e, além do mais, decreta a anulação dos actos tributários de liquidação de I.V.A. e de juros moratórios objecto do processo. Impõe-se, pois, relevar que não existe, quanto à mesma questão fundamental de direito, oposição entre as decisões em confronto, antes nelas existindo, desde logo, um diverso enquadramento factual, tal como uma diferente valoração dos factos. Substanciando, no acórdão arbitral recorrido, constata o Tribunal que a requerente não produziu prova dos factos constitutivos do direito por si invocado (divergência apurada resulte de mera aparência de operações tributáveis - cfr.matéria de facto não provada e acima exposta), tudo conforme supra vincado, tal valoração factual fundamentando o desfecho do processo, em consequência do que julga totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral. Já no acórdão fundamento, em sede de enquadramento jurídico, o Tribunal conclui que a A.T. não satisfez o ónus da prova que sobre si impendia de identificar e comprovar indícios fundados de operações sobre as quais incidisse I.V.A. não declarado pela requerente, nem sequer desencadeando uma acção inspectiva (externa), previamente à emissão dos actos de liquidação, mais uma vez, tal valoração factual contribuindo para o desfecho do processo, assim julgando totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral. E recorde-se que o eventual erro de julgamento em sede de matéria de facto, seja porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente ou ainda porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos, não pode ser objecto do recurso para uniformização de jurisprudência, conforme é jurisprudência constante deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/10/2019, rec.02008/18.0BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/10/2021, rec.033/19.3BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/06/2022, rec. 0417/09.5BELRA; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/11/2022, rec.0674/09.7BELLE; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 18/01/2023, rec.74/20.8BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/03/2023, rec.628/10.0BELRA; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/11/2023, rec.29/23.0BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/04/2025, rec.120/24.6BALSB). Em conclusão, não resulta do exame produzido que a divergência dos acórdãos em confronto resida na resposta que deram sobre a questão supra identificada em alegada oposição, mas antes e desde logo, na matéria de facto e nos juízos de facto emitidos/ou não em ambos os arestos. Já em sede de enquadramento jurídico, a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento decidem de forma convergente a questão erigida pela sociedade recorrente como estando em alegada oposição no exame dos arestos em confronto. Concretizando, em ambas as decisões se procede, em sede de fundamentação de direito, a uma correcta exegese das normas relativas ao ónus da prova vigentes no procedimento e processo tributário. Já quanto à operabilidade do princípio do inquisitório e dos ditames do mesmo resultantes para a actividade da A. Fiscal, é matéria somente examinada no acórdão arbitral fundamento. Tanto basta, para que se termine pela carência de todos os critérios (no caso, a falta de identidade substancial das situações fácticas, tal como o convergente enquadramento jurídico), fundamentadores da existência de contradição entre o acórdão recorrido e o aresto invocado como fundamento do presente recurso para uniformização de jurisprudência, tal obviando ao conhecimento do seu mérito, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO PRESENTE RECURSO. X Condena-se a sociedade recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), na presente instância de recurso. X Registe. Notifique. Comunique ao CAAD. X Lisboa, 30 de Setembro de 2026. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Jorge Cortês - Catarina e Sousa.