714/09.0BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I- A limitação prevista no art. 48.º, n.º 3 da LGT, relativa à inoponibilidade ao responsável subsidiário dos efeitos interruptivos da prescrição verificados relativamente ao devedor principal, só opera quando a citação daquele ocorra após o 5.º ano posterior ao da liquidação.

II- Para aferir da prescrição das dívidas tributárias, quando a interrupção ocorreu com a citação do devedor originário, é indispensável analisar o processo de execução fiscal, nomeadamente para verificar se houve paragem superior a um ano não imputável ao contribuinte, durante a vigência do art. 49.º, n.º 2 da LGT, devendo o tribunal determinar as diligências necessárias à junção desse processo.

III- Sendo as liquidações impugnadas liquidações adicionais resultantes de ação inspetiva, importa apurar, para efeitos de caducidade do direito à liquidação, a ocorrência e extensão da causa suspensiva prevista no art. 46.º, n.º 1 da LGT, nomeadamente a data da notificação do início da inspeção e do seu termo, elementos que não constavam dos autos.

IV- Não pode ser conhecida em sede de recurso questão nova não suscitada perante o tribunal de primeira instância e que não seja de conhecimento oficioso, designadamente a falta de pressupostos para o recurso a métodos indiretos.

V- Verificando-se que a decisão recorrida foi proferida sem que tivessem sido apurados factos essenciais ao julgamento das causas de pedir invocadas, impõe-se a anulação da sentença e a baixa dos autos para realização das diligências instrutórias necessárias.

I. Relatório

R. .., inconformada com a sentença proferida em 2022-10-19 pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação judicial que interpusera tendo por objeto o indeferimento da reclamação graciosa que apresentou, na qualidade de revertida em processo de execução fiscal em que é devedora originária a sociedade - B... - Produção Audiovisual, Lda. contra as liquidações de IVA referentes a 1997, 1998 e 1999, vem dela interpor o presente recurso.

O Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

Conclusões:

A) Os actos de liquidação impugnados, referentes às liquidações do IVA de 1997, 1998 e 1999, e respetivos juros, foram notificados à devedora principal em Junho e Agosto de 2002.

B) A Impugnante foi citada no processo de execução fiscal nº312300101015745 e aps. em 24 de Outubro de 2007, ou seja decorridos mais de 5 (cinco) anos das datas das liquidações impugnadas, o que significa que, em relação à Impugnante, não se aplicam as causas de interrupção da prescrição que eventualmente se tenham verificado quanto à devedora principal, de acordo com o disposto no artº 48º, nº 3 da LGT.

C) Nos termos do artº 48º, nº 1 da LGT, e no que toca às dívidas de 1997 (em que ainda coexistiu o regime previsto no revogado Código de Processo Tributário de 1991) e 1998, a prescrição ocorreu em 31/12/2006.

D) Na presente impugnação estão em causa impostos relativos aos anos de 1997, 1998 e 1999, que foram notificados à Impugnante em 2007, ou seja, em data muito posterior ao termo do prazo de caducidade previsto no artº 45º, nº 1 da LGT

E) Caso se entenda que a notificação relevante para efeitos de obstar à caducidade do direito de liquidação é a relativa ao contribuinte, sujeito passivo originário do tributo, há que ter em conta a data em que a B... foi notificada da liquidação dos actos impugnados, bem como o facto da administração fiscal ter recorrido aos métodos indiretos na liquidação do IVA relativo aos anos de 1998 e 1999.

F) Tendo em conta que as liquidações impugnadas foram notificadas à devedora principal em Junho e Agosto de 2002 (alínea L) dos factos provados), forçoso é reconhecer que, em relação aos anos de 1997 e 1998, o prazo de caducidade já tinha decorrido, tendo em conta a estatuído no artº 45º, nºs 1, 2 e 4 da LGT (na versão aplicável), pelo que não podia a Administração Fiscal exercer um direito que já se encontrava extinto, encontrando-se caducadas as liquidações nºs 02202972, 02202975, 02225759, 02225777, 02202969, 02202970, 02202971, 02202973, 02202974, 02225758, 02225774, 02225775, 02225776 e 022257773.

G) Com efeito, e no que concerne a ambos os referidos exercícios, o prazo de caducidade terminou no dia 31/12/2001, posto que, nos termos da citada disposição legal, em relação ao ano de 1997, o prazo é de 4 (quatro) anos, e no que respeita ao ano de 1998, pelo facto da Administração Fiscal ter recorrido aos métodos indiretos na liquidação do IVA em causa, o mencionado prazo é apenas de 3 (três) anos.

H) O apuramento da matéria coletável por métodos indiretos, tem carácter excecional (artº. 81º, nº 1 da LGT) e subsidiário em relação à avaliação direta (artº. 85º, nº 1 da LGT), exigindo uma cuidada exposição dos motivos quando se opte pela sua utilização, cabendo à Administração Fiscal a demonstração da verificação dos pressupostos do recurso à avaliação indireta da matéria tributável.

I) Os pressupostos da sua actuação são, pois, factos constitutivos do seu direito a agir, cuja prova lhe compete – artº 74º, nº 1 da LGT.

J) Para considerar justificado o recurso a métodos indiretos na determinação da matéria coletável a douta sentença recorrida faz apelo à recusa de exibição de escrita por parte da B... e da Impugnante, mas este facto não consta da matéria de facto julgada assente, sendo forçoso concluir que não cumpriu o ónus que sobre si impendia.

L) A decisão recorrida, sendo, todavia, douta, viola por erradas interpretação e aplicação as anteriormente citadas normas legais e as mais ao caso aplicáveis.

Termina pedindo:

Nestes termos, e nos mais que V. Exas., Venerandos Desembargadores, doutamente suprirão, deverá ser concedido provimento ao recurso, e, em consequência, ser revogada a decisão recorrida, com as legais consequências. Assim se fará justiça.

A Recorrida não apresentou contra-alegações.

A Digna Magistrada do M.º Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Questões a decidir no recurso

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, tal como decorre do disposto nos arts. 635.º nºs 4 e 5 e 639.º do Código de Processo Civil (CPC), disposições aplicáveis ex vi art. 281.º do CPPT, salvo se em causa estiver matéria de conhecimento oficioso por este Tribunal.

Assim sendo, no caso em apreço, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso, há que apurar se a sentença recorrida padece dos erros de julgamento de direito que lhe são apontados.

II. Fundamentação

II.1. Fundamentação de facto

Na sentença prolatada em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz:

III- Compulsados os autos, em face das possíveis soluções de direito, e analisados os documentos juntos aos autos, dão-se como provados, os seguintes factos:

A) Contra a sociedade ¯B... – PRODUÇÃO AUDIOVISUAL, LDA.‖ com o NIPC 50..., foi instaurado, pelo Serviço de Finanças Lisboa – 6, o processo de execução fiscal (PEF) n.º 3123200101015745 e apensos, tendo por objecto a cobrança coerciva de dívidas referentes a IRC, IVA e coimas no valor global de € 63.049,37 - (cfr. do. nº 1, junto com a petição inicial);

B) A sociedade ¯B... – PRODUÇÃO AUDIOVISUAL, LDA.‖ foi citada no âmbito da execução identificada na alínea anterior em 19-02-2003 (cf. fls. 173 a 175 do Processo Administrativo Tributário (PAT) apenso).

C) Em 18-06-2007 foi proferido despacho de reversão contra R..., ora impugnante, na qualidade de gerente da sociedade identificada na alínea precedente, o âmbito daquele PEF (cfr. do. nº 1, junto com a petição inicial);

D) A impugnante foi citada no âmbito da execução fiscal nº 312300101015745 e aps., nos termos da ¯nota de citação‖ datada de 24-10-2007 - (cfr. do. nº 1, junto com a petição inicial);

E) Em 21-02-2008 a ora impugnante apresentou reclamação graciosa tendo por objecto as liquidações de IVA n.ºs 2225782 de 1999, 2225759 e 2202975 de 1998, 2225777 e 2202972 de 1997, nos valores de € 6.014,39, € 1.469,79, € 3.054,24, € 4.565,92 e € 3.893,87, respectivamente (cf. Procedimento de Reclamação Graciosa (PRG) apenso);

F) A reclamação referida na alínea anterior foi indeferida por despacho de 20-03-2008, que se estribou na informação prestada em 12-03-2009, da qual consta o seguinte (cf. doc. 2, junto com a petição inicial):

«(…)5 - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E PARECER

5.1- Trata-se de uma Sociedade por Quotas, tributada pela actividade “Produção de Filmes e de Vídeos”, CAE 92111, pelo Serviço de Finanças de Lisboa 6, desde 16-08-1996. Entregou as declarações modelo 22 referentes aos períodos de 1996, 1997 e 2000. Para efeitos de IVA está enquadrada no regime normal trimestral, desde 16-08-1996. Não entregou as declarações periódicas do IVA referentes aos períodos 9812T, 9903T, 9906T, 9909T e 9912T.

5.2- Foi concedido pelo Instituto Português da Arte Cinematográfica e Audiovisual (IPACA), um apoio financeiro ao sujeito passivo no montante global de 7.000.000$00 (€ 34.915,85). Consta de cláusula contratual que foi pago no ano de 1996 o valor correspondente a 10% do valor atribuído. Sendo necessário averiguar se a Sociedade contabilizou o valor recebido posteriormente a 1996, uma vez que, neste exercício, em análise efectuada pelos serviços, se verificou que os 10% recebidos não foram contabilizados. Não constando do sistema informático qualquer declaração de rendimentos posterior a 1997.

5.3- Foi efectuada a acção inspectiva em 25/07/2001, ao sujeito passivo B... Produção Audiovisual, Lda, NIPC 5…, motivada pela abertura das Ordens deServiço n.ºs 60652, 60653 e 60654, a fim de serem inspeccionados os exercícios de 1997, 1998 e 1999.

5.4- Desconhecendo-se se o sujeito passivo incluiu na sua declaração anual de rendimentos o montante recebido pelo IPACA, foi o sujeito passivo notificado no dia 25/07/2001, foi também notificada em 25/07/2001 R..., na qualidade de Administrador da Firma, tendo os avisos de recepção sido assinados em 30/07/2001, para no dia 06-08-2001 pelas 10 horas apresentar nos Serviços de inspecção Tributária: os livros, registos contabilísticos e documentos de suporte a que se refere o art.º 98º do CIRC, duplicados das declarações modelo 22, cópias das declarações periódicas do IVA e quaisquer outros elementos julgados úteis, referentes aos exercícios de 1997, 1998 e 1999.

5.5- Em virtude de, nem o Administrador notificado, R..., nem qualquer outro representante da empresa ter comparecido ou enviado aos serviços qualquer dos elementos pedidos e na impossibilidade de determinar se o subsídio foi incluído na declaração, para o ano de 1997, será acrescido o valor correspondente a 90% do total do subsídio. Considera-se que o valor recebido inclui o valor correspondente ao IVA, e que o mesmo não foi apurado nos termos dos art.ºs 19º a 25º e 71º, e, consequentemente não foi entregue nos cofres do estado, no prazo referido no art.º 40º com observância do art. 26º todos do CIVA. À matéria colectável acresce assim 5.384.615$00 [(90% x 7.000.000$00)/1,17], ou seja, € 26.858,35.

5.6- O sujeito passivo foi notificado em 25/07/2001, nos termos dos art.º 59º e 63º da LGT a fim de proceder à exibição da escrita, livros e outros documentos, relativamente aos anos de 1997, 1998 e 1999, no dia 06 de Agosto Seguinte, Não compareceu, nem comunicou aos Serviços. A falta atrás descrita, de apresentação da escrita e da documentação que lhe serviu de suporte, é considerada recusa de exibição de escrita, prevista e punida nos termos do art.º 113º do Regime Geral das Infracções Tributárias, aprovado pelo Decreto Lei n.º 15/2001, de 05 de Junho e constitui fundamento para a aplicação de métodos indirectos nos termos dos art.º 52º do CIRC e 84º do CIVA.

5.7- Assim, foram elaborados critérios e calculados valores corrigidos com recurso a métodos indirectos. Em 1998, por consulta ao sistema informático, verificou-se que foram entregues declarações periódicas do IVA referentes aos 3 primeiros períodos do ano, com a base tributável total de 5.200.000$00. No entanto como está em falta a declaração referente ao período 9812T e verificando-se que o sujeito passivo não cessou a actividade, presume-se que no último trimestre de 1998 também obteve rendimento. Neste sentido, a matéria colectável de IRC neste ano será apurada considerando como proveito a base tributável inscrita nas declarações periódicas do IVA entregues pelo sujeito passivo e o rendimento presumido no último trimestre do ano (5.200.000$00 / 3 = 1.733.333$00 - valor médio de cada trimestre em 1998).

5.8- Em 1999, nos termos do art.º 90º, n.º 1, alínea g) da LGT, por remissão do art.º 52º do CIRC, a matéria tributável, por impossibilidade de comprovação e quantificação directa, é fixada usando como base a matéria colectável dos anos mais próximos aplicando o índice da inflação que para 1999 foi de 2,3%.). Os proveitos do ano de 1999 resultam de 6.933.333$00 * 1,023, ou seja, 7.092.800$00.

5.9- O IVA dedutível inscrito nas declarações periódicas de 1997 (9703T - € 1.566,75, 9706T - € 2.214,82, 9712T - € 112,30, totalizando € 3.893,87) e de 1998 (9803T - € 292,79, 9806T - € 2.761,45, totalizando € 3.054,25), não foi considerado, uma vez que, de acordo com o Serviços de Inspecção Tributária, não foram exibidos os documentos de suporte.

5.10- Em relação ao IVA apurado adicionalmente por recurso à aplicação de métodos indirectos para cálculo do IVA em falta, nos termos do artigo 84.º do CIVA, os Serviços de Inspecção Tributária, tomaram por base o valor da prestação de serviços apurado para efeitos de IRC, aplicando-se a taxa de 17%., uma vez que o sujeito passivo não liquidou IVA, nos termos dos artigos 19.º a 25.º e 71.º do CIVA e consequentemente não entregou nos cofres do Estado, no prazo referido no artigo 40.º do CEVA, nem até à data de elaboração das conclusões inscritas no Relatório da Inspecção, com a observância do artigo 26.º do CIVA.

5.11- Assim, o IVA calculado foi em 1997 de € 4.565,92 (5.384.615$00 * 0,17 = 915.385$00), em 1998 (9812T) de € 1.469,79 (1.733.333$00 * 0,17 = 294.667$00) e em 1999 de € 6.014,39 (7.092.800$00 * 0,17 = 1.205.776$00).

5.12- A firma B... - Produção Audiovisual, Lda, foi notificada pelo ofício 4381, de 01/03/2002, das conclusões resultantes da acção de inspecção Tributária, onde foi fixado o IVA apurado adicionalmente por recurso à aplicação de métodos indirectos previstos no artigo 84.º do CIVA (€ 4.565,92 -1997, 1.469,79 - 1998 e 6.014,39 - 1999) e uma vez que não foram exibidos documentos de suporte, não foi considerado o IVA inscrito nas declarações periódicas (€ 3.893,87 - 1997 e € 3.054,25 - 1998). Posteriormente a firma recebeu as liquidações 2225777, no valor de 4.565,92; 2225759, no valor de 1.469,79; 2225782, no valor de 6.014,39, emitidas em 09/07/2002 e as liquidações 2202972, no valor de € 3.893,87 e 2202975, no valor de 3.054,24, emitidas em 04/06/2002, sendo as respectivas datas limites da pagamento em 30/09/2002 e 31/08/2002 respectivamente.

5.13- Posteriormente, e depois de a firma B... - Produção Audiovisual, Lda. não ter pago, foi efectuada uma nota de citação (reversão), em 24/10/2007, à reclamante.

5.14- Não houve recurso à comissão para colocar em causa os métodos indirectos, de acordo com os artigos 92.º e 93.º da LGT.

5.15- Quanto à caducidade da liquidação de IRC, por falta de notificação da reclamante dentro do prazo legal, nos termos do art.º 45º, nº 1 da LGT, não existe, uma vez que a reclamante não é responsável originária pelo pagamento do tributo, mas mera responsável subsidiária.

5.16- Uma vez que à Administração Fiscal assiste a prerrogativa de escolher entre executar primeiro a sociedade irregular e depois os responsáveis subsidiários ou até uma e os outros conjuntamente.

5.17- Conforme defende Jorge Lopes de Sousa, “A não previsão da reversão da execução fiscal contra responsáveis solidários, justificar-se-á por a solidariedade da responsabilidade permitir que a execução seja inicialmente dirigida contra aqueles conjuntamente com o devedor originário, ou mesmo só contra aqueles. Porém, nos casos em que a execução inicialmente não seja dirigida contra todos os responsáveis solidários, parece que valerão em relação a eles as razões de economia processual que justificam a reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários (e não reversão teria como corolário a instauração de uma nova execução), pelo que se justificará a aplicação analógica das normas deste código que prevêem esta.” (anotação ao artigo 204.º in “Código de Procedimento e do Processo Tributário anotado e comentado”, vol. 2 - Áreas Editora; Lisboa; 2007; pág. 333).

5.18- Ainda citando a mesma fonte, “(...) Os princípios da economia e da simplicidade que vigoram no processo civil (artigos 137.º e 138.º do CPC) e no procedimento tributário (artigo 46.º deste código), que devem nortear a interpretação das normas deste código, apontam manifestamente no sentido de dever fazer-se uma interpretação analógica das normas que prevêem a possibilidade de reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários, por forma a aplicá-las também aos casos dos responsáveis solidários, quando a execução não for originariamente dirigida contra eles e se vier a constatar, no decorrer da instaurada contra outros responsáveis, que há necessidade de fazer o seu chamamento. Por isso, é de concluir que o responsável solidário pode ser originariamente executado e, se não for, a execução fiscal poderá reverter contra ele, no caso de serem insuficientes os bens dos que foram executados.” (anotação ao artigo 153.º in “Código de Procedimento e do Processo Tributário anotado e comentado”, vol. 2 Áreas Editora; Lisboa; 2007; pág. 55).

5.19- Posto isto e considerando que as liquidações foram oportunamente notificadas ao devedor originário, a questão ora levantada não tem qualquer sentido.

5.20- Uma vez que para efeitos da verificação ou não da caducidade, o que interessa é a notificação ao sujeito passivo originário.

5.21- A este respeito, também o diz Jorge Lopes de Sousa, “A notificação relevante para efeitos de obstar à caducidade do direito de liguidação é a relativa ao contribuinte, o sujeito passivo originário do tributo, e não a dos outros responsáveis subsidiários ou solidários. Com efeito, a caducidade é impedida pela prática, dentro do prazo legal, do acto a que se refere o direito (artigo 331.º, n.º 1, do Código Civil) pelo que, uma vez praticado validamente o acto, o afastamento da caducidade é definitivo, se não vier a ser anulado o acto que a impediu. À face da LGT, o facto que obsta à caducidade é a notificação do contribuinte no prazo de 4 anos (artigo 45.º, n.º 1) e, por isso, ocorrendo essa notificação, não é necessária a notificação de qualquer outra pessoa para obstar à ocorrência da caducidade. No que concerne às notificações ou citações dos responsáveis solidários ou subsidiários, não lhes reconhecendo a lei qualquer relevo para efeitos de caducidade, é indiferente que ocorram após o termo desse prazo.” (nota do autor - adoptando esse entendimento, podem ver-se os acórdãos do STA de 18-05-2005, recurso n.º 381/05, e de 02-11-2005, recurso n.º 261/05. (anotação ao artigo 204.º in “Código de Procedimento e do ProcessoTributário anotado e comentado”, vol. 2 - Áreas Editora; Lisboa; 2007; pág. 362-362). [sublinhado nosso]

5.22- Em relação à prescrição das dívidas de IRC, afirma-se que a prescrição não é fundamento para a instauração de uma reclamação, tal como explica António Lima Guerreiro, em relação à Impugnação Judicial, “A prescrição da obrigação tributária não é fundamento de impugnação judicial, mas de oposição à execução, por não respeitar à legalidade da dívida” (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 22 de Junho de 1994, in “Acórdãos Doutrinais, número 398, pág. 189). (anotação ao artigo 48.º in “Lei Geral Tributária Anotada” - Rei dos Livros; 2001; pág. 229).

5.23- No entanto, e tal como tem vindo a ser defendido pelos tribunais superiores, o facto de não constituir fundamento de impugnação não é impedimento para se dela se conhecer, citando-se, a título meramente exemplificativo, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (doravante STA), proferido a 2007-06-12, no âmbito do processo 0291/07: “A prescrição da obrigação tributária não constitui, a se fundamento da impugnação judicial, por não respeitar à legalidade do acto de liquidação mas, antes à sua eficácia. II - Deve contudo conhecer-se da mesma, e oficiosamente, em tal meio processual, com atinência à respectiva inutilidade superveniente de lide, determinante da extinção da instância, ut. artigo 287.º, alínea e), do Código do Processo Civil.”.

5.24- Face ao exposto e por não se verificarem as razões invocadas e dado que o sujeito passivo solicitava a anulação das liquidações do imposto, é nosso parecer que o pedido é de indeferir.

6- DIREITO DE AUDIÇÃO

6.1- A reclamante apresentou a reclamação graciosa em 21/02/2008. Realizada a devida instrução do processo, foi elaborada informação, tendo sido efectuado o correspondente projecto de decisão, tendo sido proferido despacho pelo Senhor Director de Finanças Adjunto em 23/01/2009.

6.2- O mesmo foi comunicado ao mandatário da reclamante, através do ofício n.º 9502 datado de 05/02/2009, para exercer o direito de audição prévia previsto no art. 60º da Lei Geral Tributária.

6.3- Decorrido o respectivo prazo, a reclamante não exerceu o direito de audição prévia.

6.4- Assim, em face do supra explanado, propõem-se que o projecto de decisão seja convolado em definitivo.

7- CONCLUSÃO E PROPOSTA DE DECISÃO

Em face do exposto e salvo melhor opinião, conclui-se pelo indeferimento do pedido.(…)»

G) A presente impugnação foi deduzida em 14-04-2009 (cf.pág. 1/SITAF). H) As liquidações impugnadas e em execução no PEF identificado na alínea A) supra, resultaram da acção inspectiva efectuada pela Administração Tributária à sociedade, B... – PRODUÇÃO AUDIOVISUAL, LDA., ao abrigo das ordens de serviço nº 60652, 60653 e 60654, que abrangeu os exercícios de 1997, 1998 e 1999, e na sequência da qual foi elaborado o Relatório de Inspecção Tributária, de cujo teor se extrai o seguinte (cf. fls. 85 a 91 do PRG apenso):

“(…) III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS QUE ORIGINARAM CORRECÇÕES

MERAMENTE ARITMÉTICAS

Desconhecendo-se se o sujeito passivo incluiu na sua declaração anual de rendimentos o montante recebido pelo IPACA, foi o sujeito passivo notificado para no dia 6-08-2001 pelas 10 horas apresentar nos Serviços de Inspecção Tributária referentes a 1997, 1998 e 1999: os livros, registos contabilísticos e documentos de suporte a que se refere o art.º 98º do CIRC, duplicados das declarações modelo 22, cópias das declarações periódicas do IVA e quaisquer outros elementos julgados úteis.

(…)

IRC

1997

Em virtude de, nem o administrador notificado, R..., nem qualquer outro representante da empresa ter comparecido ou enviado aos serviços qualquer dos elementos pedidos e na impossibilidade de determinar se o subsídio foi incluído na declaração, para o ano de 1997 será acrescido o valor correspondente a 90% do total do subsídio.

Considera-se que o valor recebido inclui o valor correspondente ao IVA, e que o mesmo não foi apurado nos termos dos art.ºs 19º a 25º e 71º. E, consequentemente não foi entregue nos cofres do estado, no prazo referido no art.º40º com observância do art.º 26º todos do CIVA.

Não serão considerados custos atendendo ao facto de, sendo este sujeito passivo uma sociedade, os documentos referentes a custos estão tdos contabilizados e só terá sido omitido o rendimento obtido

A matéria colectável acresce assim 5.384.615$00 [(90% de 7.000.000$00)/1.17], 26858,35€.

IVA

Relativamente a este imposto por não terem sido exibidos os documentos de suporte, não será considerado o IVA dedutível inscrito nas declarações periódicas como se segue:

IV. MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS

O sujeito passivo foi notificado em 25-07-2001 nos termos dos art.º 59º e 63º da LGT a fim de proceder à exibição da escrita, livros e outros documentos relativamente aos anos de 1997, 1998 e 1999 no dia 6 de Agosto. Não compareceu nem comunicou com os serviços até à presente data.

A falta atrás descrita, de apresentação de escrita e da documentação que lhe serviu de suporte, é considerada recusa de exibição de escrita, prevista e punida nos termos do art.º 113º do Regime Geral das Infracções Tributárias, aprovado pelo Decreto Lei n.º 15/2001, de 05 de Junho e constitui fundamento para a aplicação de métodos indirectos nos termos dos art.º 52º do CIRC e 84º do CIVA.

V. CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS

IRC

1998

Por consulta ao sistema informático, verifica-se que, neste ano, foram entregues declarações periódicas do IVA referentes aos 3 primeiros períodos do ano, com a base tributável total de 5.200.000$00.

No entanto, como está em falta a declaração referente ao período 9812T e verificando-se que o sujeito passivo não cessou a actividade, presume-se que no último trimestre de 1998 também obteve rendimento.

Assim, a matéria colectável de IRC neste ano será apurada considerando como proveito a base tributável inscrita nas declarações periódicas do IVA entregues pelo sujeito passivo e o rendimento presumido no último trimestre como se segue:

rendimento médio nos 3 primeiros trimestres

5.200. 000$00 / 3 = 1.733.333$00

Pelo cálculo atrás descrito achamos um valor médio para cada trimestre de 1998 de 1.733.333$00, que nos conduz ao montante de Proveitos assim discriminado:

1º, 2º e 3º trimestre + 4º trimestre = Total

1998 5.200.000$00 1.733.333$00 6.933.333$00

Para a obtenção dos proveitos a empresa teve necessariamente que incorrerem alguns custos pelo que, para o apuramento da matéria colectável, consideramos que os custos foram 60% do proveitos.

1999

Neste ano, nos termos do art.º 90º, nº1 g) da LGT, por remissão do art.º 52º do CIRC, a matéria tributável, por impossibilidade de comprovação e quantificação directa, é fixada usando como base a matéria colectável dos anos mais próximos aplicando o índice da inflacção que para 1999 foi de 2,3%.

IVA

O sujeito passivo não liquidou IVA, nos termos dos arts 19º a 25º e 71º do CIVA e consequentemente não entregou nos cofres do Estado, no prazo referido no art.º 40º do CIVA, nem até à presente data, com observância do art.º 26º do CIVA.

Para o cálculo do IVA em falta, nos termos do art.º 84º do CIVA, toma-se por base o valor da prestação de serviços apurado para efeitos de IRC, aplicando-se a taxa de 17%.

Discriminando por período:

I) Com base no Relatório da Inspecção Tributária (RIT) foram emitidas as liquidações ora impugnadas (cf. fls. 124 a 145 do Processo Administrativo Tributário apenso):

- Liquidações de IVA n.ºs 2225782 de 1999, 2225759, notificadas em 02-08-2002 e com prazo de cobrança até 30-09-2002, nos montantes de € 6.014,39 e € 1.469,79, respectivamente;

- Liquidação de IVA nº 2202975 de 1998, notificada em 14-06-2002 e com prazo de cobrança até 31-08-2002, no montante de € 3.054,24;

- Liquidação nº 2225777, notificada em 02-08-2002 e com prazo de cobrança até 30-09-2002, no montante de € 4.565,92;

- Liquidação nº 2202972 de 1997 notificada em 14-06-2002 e com prazo de cobrança até 31-08-2002, no montante de € 3.893,87;

- Liquidações de juros compensatórios n.ºs 2202969, 2202970, 2202971, 2225774, 2225776, 2225776, 22257773 de 1997; 2202973, 2202974, 2225758 de 1998 e 2225778, 2225779, 2225780, 2225781 de 1999 nos montantes de 860,77, € 1.153,41, 52,32, € 594,46, 563,14, 531,84, 627,13, 116,96, 1.031,95, 309,22, 289,23, 262,99, 236,74 e 210,21.

J) A Impugnante não apresentou pedido de revisão relativamente às liquidações impugnadas (facto que se extrai dos articulados e da consulta ao PAT e PRG).

Não foram alegados outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.

A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou do exame dos documentos, não impugnados, e das informações oficiais constantes dos autos, designadamente do PAT e PRG apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, e, em concreto, no teor dos documentos indicados em cada uma das alíneas do probatório.

II.2. Fundamentação de Direito

Em causa no presente recurso está, como já aqui foi referido, a decisão de improcedência da impugnação judicial interposta pela ora Recorrente, tendo por objeto liquidações de IVA referentes a 1997, 1998 e 1999 de que é devedora originária a sociedade - B... - Produção Audiovisual, Lda., e relativamente às quais foi considerada responsável subsidiária, por reversão, em sede de execução fiscal.

A Recorrente começa o seu recurso pondo em causa o julgamento efetuado pelo tribunal recorrido relativamente à prescrição das dívidas referentes ao IVA de 1997 e 1998, alegando para o efeito que deveria ter sido espoletado o disposto no n.º 3 do art. 48.º da LGT, visto que foi citada em sede de execução fiscal mais de 5 anos após a notificação da devedora primitiva, pelo que, nos termos do ali preceituado, não lhe eram oponíveis as causas de interrupção verificadas relativamente à devedora principal.

Conclui, neste seguimento, que no que toca às dívidas de 1997 e 1998, a prescrição ocorreu em 31 de dezembro de 2006.

Vejamos então.

No art. 48.º, n.º 3 da LGT dispunha-se, então como agora, que “A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efetuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação”.

Trata-se de uma limitação ao efeito interruptivo da prescrição contra o devedor principal na esfera jurídica do responsável subsidiário, que teve por objetivo garantir maiores certeza e segurança jurídicas à posição dos responsáveis subsidiários (cf., neste sentido, GUERREIRO, António Lima - Lei geral tributária anotada. Lisboa: Rei dos Livros, 2001, pág 229).

Da factualidade provada retira-se que as liquidações foram notificadas à devedora originária em junho e agosto de 2002 (cf. ponto I, da fundamentação de facto) e que a Recorrente foi citada para a execução em 24 de outubro de 2007 (cf. ponto D, da fundamentação de facto).

Ora, e tomando como data de emissão das liquidações os meses de junho e agosto de 2002, não tem a Recorrente razão quando alega que se preencheu o requisito previsto no art. 48.º, n.º 3 da LGT, pois para tanto a sua citação/notificação teria de ter ocorrido 5 anos após o ano da liquidação, ou seja, já no decurso do ano de 2008.

Assim, não tendo aplicação ao caso, como acaba de se referir, o disposto no artigo 48.º, n.º 3, da LGT, para se apurar da verificação ou não da prescrição das dívidas referentes ao IVA de 1997 e 1998, torna-se indispensável analisar o processo de execução fiscal instaurado contra a devedora originária, de modo a apurar, designadamente, se, no período de vigência do disposto no n.º 2 do artigo 49.º da LGT, ocorreu a paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo, tendo tal situação como consequência a cessação do efeito interruptivo da citação da devedora originária.

Não tendo tal análise sido efetuada pelo Tribunal a quo, desde logo porque não foi por este requerida a junção aos autos do original do referido processo de execução fiscal ou de certidão integral do mesmo, devem os autos baixar à primeira instância, a fim de serem realizadas as diligências instrutórias necessárias ao apuramento da eventual verificação da prescrição.

A Recorrente alega ainda, e em síntese, que as liquidações impugnadas lhe foram dadas a conhecer já depois de decorrido o prazo de caducidade do direito à liquidação.

Vejamos então.

No que se refere às liquidações de IVA referentes ao ano de 1997, regia nesta matéria o disposto no n.º 1 do art. 33.º do Código de Processo Tributário (CPT), que ditava que “O direito à liquidação de impostos e outras prestações tributárias caduca se a liquidação não for notificada ao contribuinte no prazo de cinco anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo daquele em que ocorreu o facto tributário ou, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu.”.

Com efeito, e, não obstante a LGT tenha entrado em vigor em a 1 de janeiro de 1999 (cf. art. 5.º do DL 398/98), o novo prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos nela previsto “aplica-se aos factos tributários ocorridos a partir de 1 de janeiro de 1998” (cf. art. 5.º, n.º 5 do DL n.º 398/98, de 17 de dezembro), pelo que não tinha aplicação ao IVA de 1997.

Sucede, no entanto, que resulta dos autos que as liquidações de IVA em discussão são liquidações adicionais, efetuadas na sequência de inspeção tributária à devedora originária.

Ora, e ainda que, de facto, a Recorrente não tenha razão quando apela a que a contagem do prazo de caducidade seja efetuado tendo por referência a data em que foi notificada das liquidações em questão, o que se constata é que também no que se refere a esta contagem não resultam dos autos os elementos necessários para o efeito.

De facto, e perante a constatação de que as liquidações emergem na sequência de uma inspeção tributária, havia que apurar se ocorreu no caso a causa de suspensão do prazo prevista no n.º 1 do art. 46.º da LGT, aliás, também pertinente para a contagem do prazo de caducidade da liquidação referente às dívidas de 1997.

Assim, não resulta provado nos autos, nem do mesmo constam elementos documentais – que não se encontram no respetivo processo administrativo – dos quais se possa retirar a prova da notificação do início da inspeção e do seu termo, não sendo por isso possível apurar se a causa suspensiva prevista no supramencionado n.º 1 do art. 46.º da LGT operou (atendendo, desde logo, ao limite de 6 meses ali previsto) e, em caso afirmativo, em que termos.

Assim sendo, conclui-se que também quanto a esta questão a decisão foi proferida sem que se tenham apurados os factos imprescindíveis para sustentar uma decisão correta sobre a matéria, pelo que deverão os autos baixar à primeira instância para que aí se efetuem as necessárias diligências instrutórias com vista ao apuramento da factualidade pertinente e necessária para o efeito.

Por fim, alega a Recorrente que a Administração fiscal não justificou devidamente o recurso a métodos indiretos, não tendo “provado fundados indícios de impossibilidade de quantificação direta da matéria coletável”.

Trata-se, no entanto, de matéria que não alegou na sua PI, na qual apenas suscitou, quanto a esta questão, o erro na quantificação.

Sucede que os recursos ordinários se destinam a permitir que o Tribunal hierarquicamente superior proceda à reponderação das decisões recorridas (cf. neste sentido, SOUSA, Miguel Teixeira de – Estudos Sobre o Novo Processo Civil. 2.ª edição. Lisboa: Lex, 1997, pág. 373-375, e GERALDES, António Abrantes – Recursos em Processo Civil. 6.ª edição atualizada. Coimbra: Almedina, 2020, pág. 29), sendo esta o objeto do recurso.

Assim sendo, o objeto do recurso encontra-se objetivamente limitado pelas questões colocadas perante o tribunal recorrido (cf. neste sentido, o Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra proferido em 2011-11-08, no proc. 39/10.8TBMDA.C1, disponível para consulta em www.dgsi.pt), não servindo, designadamente, “(…) para a parte ativa introduzir novas causas de pedir, nem novos factos de uma causa de pedir já deduzida (…)” (cf. PINTO, Rui – Manual do Recurso Civil. Volume I. Lisboa, AAFDL editora, 2020, p. 351).

Estava, por isso, vedado à aqui Recorrente trazer à apreciação deste Tribunal questões novas, que não sendo de conhecimento oficioso, não foram suscitadas e discutidas na 1.ª instância (cf. nesse sentido os acórdãos proferidos pelo Supremo Tribunal Administrativo em 2019-10-30, no proc. 0280/12.9BEBJA 0410/18; em 2012-06-27, no proc. n.º 218/12; em 2012-02-23, no proc. n.º 1153/11; em 2012-01-25, no proc. n.º 12/12; em 11/5/2011, no proc. n.º 4/11; em 2009-07-01, no proc. n.º 590/09; em 2008-12-04, no proc. n.º 840/08; em 2008-10-30, no proc. nº 112/07; em 2004-06-02, no proc. n.º 47978, todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).

De qualquer forma, sempre se dirá que, ainda que esta causa de pedir, em concreto, tivesse sido invocada, a mesma estaria destinada ao insucesso, uma vez que resulta provado que a Recorrente não apresentou pedido de revisão da matéria tributável fixada por métodos indiretos (cf. ponto J, da fundamentação de facto), pelo que sempre faltaria a necessária condição de procedibilidade para a invocação da errónea quantificação da matéria coletável por métodos indiretos, ou da falta de pressupostos para o recurso aos mesmos, como resulta do disposto nos arts 86.º, n.º 5, da LGT, e 177.º, n.º 1, do CPPT – e na vigência do CPT, por força do respetivo art. 84.º, n.º 3 - , e é asseverado pela jurisprudência pacífica dos nossos tribunais superiores (cf. neste sentido, designadamente, os Acórdãos do STA, de 20.06.2012, proc. n.º 0165/12, e de 24.02.2016, proc. n.º 01163/15, disponíveis em www.dgsi.pt).

Conclusão:

Preparando a decisão, formulamos a seguinte síntese conclusiva:

I. A limitação prevista no art. 48.º, n.º 3 da LGT, relativa à inoponibilidade ao responsável subsidiário dos efeitos interruptivos da prescrição verificados relativamente ao devedor principal, só opera quando a citação daquele ocorra após o 5.º ano posterior ao da liquidação.

II. Para aferir da prescrição das dívidas tributárias, quando a interrupção ocorreu com a citação do devedor originário, é indispensável analisar o processo de execução fiscal, nomeadamente para verificar se houve paragem superior a um ano não imputável ao contribuinte, durante a vigência do art. 49.º, n.º 2 da LGT, devendo o tribunal determinar as diligências necessárias à junção desse processo.

II. Sendo as liquidações impugnadas liquidações adicionais resultantes de ação inspetiva, importa apurar, para efeitos de caducidade do direito à liquidação, a ocorrência e extensão da causa suspensiva prevista no art. 46.º, n.º 1 da LGT, nomeadamente a data da notificação do início da inspeção e do seu termo, elementos que não constavam dos autos.

III. Não pode ser conhecida em sede de recurso questão nova não suscitada perante o tribunal de primeira instância e que não seja de conhecimento oficioso, designadamente a falta de pressupostos para o recurso a métodos indiretos.

IV. Verificando-se que a decisão recorrida foi proferida sem que tivessem sido apurados factos essenciais ao julgamento das causas de pedir invocadas, impõe-se a anulação da sentença e a baixa dos autos para realização das diligências instrutórias necessárias.

III. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao presente recurso, anulando a decisão e determinando a baixa dos autos à primeira instância para que ali se efetuem as necessárias diligências instrutórias ao correto conhecimento das causas de pedir invocadas.

Sem custas, atento o princípio da causalidade.

Lisboa, 27 de novembro de 2025 - Margarida Reis (relatora) – Tiago Brandão de Pinho – Ângela Cerdeira.