0528/02 - Supremo Tribunal Administrativo

I. O despacho do Director-Geral dos Impostos que declara a caducidade de despacho que autorizara tributação pelo lucro consolidado de empresas integrantes de "grupo" é um acto administrativo respeitante a questão fiscal, não mero acto interlocutório de procedimento.

II. Como assim, eventuais vícios do mesmo teriam de ser autonomamente atacados em tempo oportuno.

III. Não o tendo sido, tal despacho do sobredito Director consolidou-se na ordem jurídica como caso decidido ou resolvido, com efeitos semelhantes aos do caso julgado.

IV. Destarte, tendo a impugnada liquidação - respeitante a IRC de 1990 - sido efectuada em conformidade com o mesmo, não podia a impugnação ter por fundamento exclusivo vícios do predito despacho, donde a sua inexorável improcedência.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do STA:

A Fazenda Pública, inconformada com a sentença do 1º Juízo do TT de 1ª Instância de Lisboa que julgou parcialmente procedente esta liquidação, deduzida por A... contra liquidações autonomizadas de IRC referentes ao exercício de 1990 de cada uma das sociedades do grupo que domina, vem até nós, culminando a sua alegação de recurso com as seguintes conclusões:

I- O exercício do direito à tributação pelo regime do lucro consolidado, a que a impugnante se arroga, depende da verificação dos requisitos do art.º 59º do CIRC, a que temos vindo a fazer referência.

II- Esse direito nasceu com o acto de autorização para a tributação pelo lucro consolidado, mas, ao mesmo tempo, caducou por falta ou inexistência das condições de que o mesmo dependia.

III- Como consequência, deve ser aplicado o regime constante dos n.ºs 6. última parte, e 8, 9 e 10 do art.º 59º do CIRC, com a redacção em vigor à data.

IV- Esta conclusão é legal face ao disposto no n.º 6 do art.º 59º do CIRC, nomeadamente quando refere:

V- A autorização caduca, porém, logo que deixe de se verificar alguma das condições referidas no n. º 2 ou não satisfaçam os requisitos mencionados no n.º 4, não sendo já aplicável o regime previsto neste artigo no exercício em que o facto determinante dessa caducidade se verificar.

VI- Do exposto resulta ainda que não podemos aceitar a sentença recorrida quando defende a possibilidade de a empresa dominante seleccionar as empresas dependentes que pretende incluir na consolidação fiscal, porquanto, tal não resulta da norma, nos termos defendidos no presente processo.

VII- Atento o que ficou dito, deve a sentença recorrida ser alterada no sentido de considerar improcedente a presente impugnação.

Contra-alegando, a Rcd.ª conclui:

1. O legislador fiscal não definiu com exactidão uma noção do que se entende por "Grupo de Sociedades" e, por isso, tal noção não pode deixar de ser aferida por referência ao CSC e por remissão expressa no n.º 2 do artigo 59º do CIRC.

2. A Circular da DGCI n.º 15/94, na parte em que regulamenta diferentemente do estabelecido no CIRC, deve ser considerada ilegal e sem qualquer efeito jurídico.

3. Existindo um grupo económico em que obviamente se verifiquem os requisitos cumulativos previstos no n.º 2 do artigo 59º do CIRC, o facto de existirem sociedades do grupo em relação às quais não se verifiquem alguns daqueles requisitos não é impeditivo da elegibilidade da totalidade das restantes sociedades para a constituição de um Grupo a ser tributado pelo RTLC.

4. Assim, a existência da sociedade B... no seio do Grupo não é relevante para a definição do perímetro do grupo para efeitos da aplicação do RTLC, nem é impeditivo da criação do mesmo, só dele não pode fazer parte, não podendo nem devendo constar, e bem, do requerimento apresentado.

5. E só assim se concebe que o requerimento apresentado, após verificação interna pelos serviços da AF do preenchimento da totalidade dos requisitos exigidos pelo n.º 2 do artigo 59º do CIRC, contrariamente ao que pretende fazer crer a FP nos n.ºs 6 e 7 das suas alegações, tenha sido objecto de deferimento.

6. O novo RETGS vem concretizar de forma expressa tal entendimento.

7. O despacho de 10.VII.1990, aplicável ao exercício de 1990, não foi objecto de qualquer revogação expressa, pelo que é um acto válido.

8. Não se verificam as condições necessárias à revogação de um acto válido, conforme o disposto no art.º 140º, 2, do CPA.

9. Em qualquer caso, a revogação, se possível, teria sempre de salvaguardar os efeitos entretanto produzidos, porque a mesma só produz efeitos para o futuro face à prescrição do art.º 145º, 1, do CPA.

10. Atento o que fica dito nas conclusões 1 a 8, deve a sentença recorrida ser confirmada no sentido de considerar procedente a presente impugnação.

A distinta PGA é de parecer que "o recurso merece provimento pelos fundamentos que dele constam".

Corridos os vistos, cumpre decidir.

Mostra-se assente a seguinte factualidade:

A) C..., em 24.IV.1989, na qualidade, então, de sociedade dominante de um grupo de empresas, requereu ao Ministro das Finanças, com fundamento no facto de se mostrarem preenchidos os requisitos do n.º 2 do art.º 59º do CIRC, autorização para poder ficar sujeita, bem como as empresas por si dominadas, a tributação pelo lucro consolidado;

B) O grupo apresentado pela sociedade referida no ponto anterior era composto, para além dela, pelas seguintes empresas:

D. ..,

E. ..,

F. ..,

G. .. ( actualmente, A..., ora impugnante );

C) Por despacho de 11.II.1990 do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais (SEAF), foi autorizada a tributação pelo lucro consolidado, ao grupo referido em B), para o período de 1989 a 1991;

D) Em 09.VII.1990, foi feito, em relação à tributação do lucro consolidado desse ano, pedido de renovação da autorização, por ter saído do grupo a E..., tendo tal regime sido autorizado por três exercícios (1990 a 1992), por despacho de 13.VIII.1990 do Subdirector-Geral dos Impostos,"

E) Em 18.XII.1990, e também em relação à tributação por lucro consolidado desse ano, foi feito novo pedido de continuação no regime, por a G... ter alterado a sua denominação para A... e por esta ter adquirido o domínio total sobre a H...;

F) O regime foi autorizado por despacho de 21.II.1991 do Subdirector-Geral dos Impostos, com ressalva da inclusão da H.... só ocorrer a partir do exercício de 1991, sendo a autorização concedida de 1991 a 1993;

G) Em 22.IV.1991 e em relação à tributação pelo lucro consolidado desse ano, a C... apresentou novo requerimento pedindo a tributação pelo lucro consolidado e pedindo a inserção no grupo das sociedades ...., Lda, ...., Lda e ...., Lda, por ter adquirido o domínio destas posteriormente à autorização;

H) Tal regime de tributação foi autorizado por despacho de 10.VII.1991 do Subdirector-Geral dos Impostos, por delegação, sendo a nova autorização válida para os exercícios de 1991 a 1993;

I) A empresa C..., por escritura de fusão de 19.XII.1995, foi incorporada na A...;

J) A AF, na sequência de acção de fiscalização, verificou que:

- A C... detinha, em 31.XII.1988, 100% do capital social da B..., sujeita ao regime especial de tributação em IRC (art.º 18º do DL n.º 442-B/88, de 30.XI), e que esta participada, constituída em 21.VIII.1987, tinha por objecto actividades agrícola, pecuária e florestal, e nos exercícios de 1987 e 1988 encontrava-se sujeita a imposto sobre a indústria agrícola;

A partir de 1989 e em relação ao período de autorização de 1991 a 1993, a B... não tinha os seus rendimentos sujeitos ao regime geral de tributação em sede de IRC face ao disposto no art.º 18º do DL n.º 442-B/88, de 30.XI, encontrando-se abrangida por um regime especial de tributação assente na aplicação de uma taxa diferente da taxa normal de IRC;

K) Face a esse circunstancialismo, a AF, concluindo que não deve ter-se por aplicável o regime de tributação pelo lucro consolidado desde o início do período relativamente ao qual foi concedido (1991 a 1993), notificou as impugnantes da caducidade da autorização para aplicação do citado regime de consolidação, declarada em despacho de 29.VIII.1994 do Director-Geral dos Impostos, não só para a autorização de 1989, mas também para as autorizações subsequentes, e de que iria proceder às liquidações individuais de cada uma das sociedades do grupo e à anulação da liquidação pelo grupo consolidado, a partir do exercício de 1989, inclusive;

L) A fundamentação das correcções do mapa DC-22 que originou as liquidações impugnadas é a seguinte: " Todas as correcções evidenciadas nos quadros 11 a 18 resultam do facto de se ter verificado a caducidade na aplicação do regime de tributação pelo grupo consolidado com a inerente passagem ao regime geral de tributação autónoma de todas as firmas que integravam o grupo (...)";

M) Dai resultaram as liquidações de IRC referentes ao ano de 1990, que passamos a indicar:

Liquidação n.º 80100116420, referente à sociedade C..., em que se apurou o IRC a pagar no montante de 1 675 239$00, a que se adicionou a derrama de 1010351$00, sendo que, como havia sido paga a importância de 717 459 649$00, a AF restituiu em singelo a importância de 714 774 059$00;

Liquidação n.º 8310015669, referente à sociedade A..., em que a matéria colectável apurada foi de 3 284 781 315$00, a colecta a pagar de 1 198 945 180$00, mas, considerando as imputações que lhe foram atribuídas a titulo de dupla tributação económica – 2 300 234$00; benefícios fiscais, 64 283 612$00; retenção na fonte, 25 239 416$00; pagamentos por conta, 494 522 847$00; derrama, 119 894 518$00; despesas confidenciais, 210 881$00; juros compensatórios, 96 232 786$00, a importância a pagar foi reduzida para esc. 828 937 256$00;

Liquidação n.º 8310013800, referente à sociedade F..., em que a matéria colectável foi de 51 111 806$00 e a colecta de 18 655 809$00; considerando as retenções na fonte de esc.6 097 178$00, a derrama de 1 865 581$00, os juros compensatórios de esc. 1 596 564$00, apurou-se um valor a pagar de 16 020 776$00;

N) A AF apreciou, nos termos do art.º 130º do CPT, as liquidações indicadas no ponto anterior, tendo considerado os actos impugnados parcialmente revogados no que concerne às liquidações dos juros compensatórios.

Exposto o quadro factual disponível, cabe referir que as questões nucleares propostas no presente recurso são a de saber se a tributação de um grupo de empresas pelo lucro consolidado terá de abranger todas as que constituem o grupo, ou se algumas podem ser excluídas; e a de saber se, tendo sido autorizada a tributação pelo lucro consolidado, pode depois a Administração Fiscal revogar aquele acto de autorização.

Previamente, porém, há que averiguar se delas se deve, ou não, conhecer.

Como bem se vê da petição inicial, a presente impugnação judicial tem por exclusivo fundamento alegados vícios do acto que declarou a caducidade do despacho que autorizara a tributação pelo lucro consolidado das empresas que constituíam o grupo dominado pela impugnante.

Ora, como resulta do probatório, o Director-Geral dos Impostos, por despacho de 29.VIII.1994, declarou a caducidade da autorização de tributação pelo lucro consolidado para o exercício de 1990 (entre outros).

A AF notificou a impugnante dessa revogação e de que iria proceder às liquidações individuais respeitantes a cada uma das sociedades do "grupo" e à anulação da liquidação pelo lucro consolidado a partir do exercício de 1989, inclusive ( cfr. alínea K).

O que fez.

Não há noticia nos autos de o sobredito despacho do DGI ter sido posto em causa através de recurso contencioso.

Como assim, consolidou-se na ordem jurídica como caso decidido ou caso resolvido, com efeitos semelhantes aos do caso julgado.

Por isso, não pode ser agora, na impugnação das liquidações em causa, ser questionado o decidido nesse mesmo despacho, sendo que tais liquidações apenas poderão ser atacadas por vícios delas próprias.

Como se nota no aresto desta Secção de 10 de Julho último, tirado no recurso n.º 531/02-30, interposto também pela ora Rct. em situação análoga, "em 1994, ano em que foi praticado o acto que declarou a caducidade da tributação pelo lucro consolidado, o artigo 120º do CPT considerava como fundamento de impugnação a ocorrência de qualquer ilegalidade, entendendo-se, já então, que vigorava no direito tributário o principio da impugnação unitária quanto aos actos interlocutórios do procedimento, salvo se a lei previsse impugnação autónoma. Mas, o artigo 41º, n.º 1, b), do ETAF atribuía ao então Tribunal Tributário de 2ª Instância – hoje Tribunal Central Administrativo – a competência para conhecer dos recursos de actos administrativos respeitantes a questões fiscais, com aplicação das leis de processo dos tribunais administrativos, por virtude do artigo 118º, n.º 3, do CPT.

O despacho em causa é, sem dúvida, um acto administrativo respeitante a questão fiscal, não podendo ser entendido como um mero acto interlocutório de procedimento. Por isso, os vícios de que sofresse teriam de ser autonomamente atacados. Tal despacho não constituía um acto destacável da liquidação, mas era um acto inserido num procedimento administrativo iniciado a requerimento da impugnante. Por isso, ou era atacado contenciosamente ou constituía-se caso resolvido ou decidido. E então, sendo as liquidações efectuadas em conformidade com o decidido, não podiam elas ser atacadas com base nos eventuais vícios daquele acto que teriam de cumprir.

Não tendo sido invocados na impugnação vícios próprios das liquidações, mas, apenas, vícios daquele acto, teria esta de soçobrar, contrariamente ao que decidiu a sentença recorrida."

Destarte e obviamente, prejudicado está o conhecimento das questões colocadas no presente recurso: saber se a impugnante poderia seleccionar as empresas que deveriam integrar o "grupo", se o acto de autorização da tributação pelo lucro consolidado poderia, ou não, caducar pela existência no "grupo" de uma empresa que não satisfazia os requisitos exigíveis.

Por fim, importa referir que a sentença recorrida reconheceu à impugnante o direito a juros indemnizatórios, por isso que entendeu ter havido erro imputável aos serviços, entendimento que, como se viu, este Supremo não sufraga, considerando correcta a actuação da AF. E assim, não há lugar à satisfação de tais juros.

Por todo o exposto e tendo, ainda, em mente o estatuído no artigo 8º, 3, do Código Civil, acorda-se conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida e julgando-se a impugnação improcedente.

Custas pela impugnante/recorrida, na 1ª Instância e neste Supremo, aqui se fixando a taxa de justiça em 300 EUROS e a procuradoria em 50% - artigo 3º, a contrario, da Tabela das Custas no STA.

Lisboa, 02 de Outubro de 2002

Mendes Pimentel – Relator – Vitor Meira – Baeta de Queiroz