Quem foi o relator do acórdão 569/13.0BELLE?

O relator foi Patrícia Manuel Pires, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 569/13.0BELLE?

O acórdão foi proferido em 12 de março de 2026.

569/13.0BELLE

Sumário

I - O artigo 97.º do CPPT define o âmbito do processo judicial tributário, cabendo ao processo de impugnação judicial a apreciação da legalidade dos atos de liquidação. Já os vícios que respeitam à exigibilidade da dívida exequenda devem ser arguidos no processo de oposição à execução fiscal, não sendo apreciáveis através da impugnação. II - Os alienantes e os adquirentes para efeitos de apuramento do lucro tributável devem optar por valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos (VPT) que serviram de base à liquidação do IMT ou, que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto. III - A apresentação atempada do pedido de demonstração do preço efetivo, previsto no n.º 3 do artigo 129.º do CIRC, constitui condição de procedibilidade da impugnação judicial sempre que se pretenda discutir o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre imóveis. IV - Não é exigível o prévio procedimento de prova do preço efetivo em situações de insolvência ou de gestão controlada, com intervenção da assembleia de credores e controlo judicial, pois a presunção do VPT não se aplica nesses contextos, não havendo necessidade de prova em contrário. V - No respeitante aos imóveis adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação de IMT não é o VPT definitivo, mas sim o preço constante do ato ou contrato. VI - As razões de perigo de evasão ou fraude fiscal quanto à declaração do valor real das transações não se verificam, em regra, quando o facto tributário sujeito a imposto consiste na aquisição de imóveis por via de arrematação judicial ou administrativa, situações em que tal risco é, por natureza, inexistente.

Texto

ACÓRDÃO I-RELATÓRIO J… E A…, (doravante Recorrentes e ou Impugnantes), vieram interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) relativa ao exercício de 2006, na qualidade de revertidos, em que é devedora originária a sociedade C…, LDA, e no seguimento de deferimento parcial de reclamação graciosa. Os Recorrentes formulam as conclusões que infra se reproduzem: “I. Sempre que qualquer dos fundamentos expressamente previstos no art. 204° do CPPT seja invocado conjuntamente com fundamento ou fundamentos ínsitos na previsão do art. 99° do CPPT, é legítima e própria a respetiva invocação subsidiária em sede de impugnação judicial á luz do princípio da economia processual. II. Ao eximir-se da apreciação da questão da ilegitimidade dos agora recorrentes a decisão recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia, o que se invoca nos termos e para efeitos do disposto no n° 1 do art. 125° do CPPT. III. Não tendo sido provada, conforme a sentença recorrida refere, a notificação da sociedade devedora originária (leia-se a "C…, Lda.") para que esta exercesse a prorrogativa de efetuar prova do preço efetivo, ao abrigo do disposto no atual art. 139° do CIRC, ou sequer a notificação do teor da avaliação definitiva, não se pode considerar ter sido dada à contribuinte a possibilidade de efetuar prova do preço efetivo em sede e momento próprio, facto que constitui manifesta ilegalidade suscetível de determinar a nulidade de todo o procedimento e, designadamente, da liquidação efetuada com base em tal pressuposto. Ainda que assim não se entenda, o que por cautela de patrocínio e apenas em tese se concebe, IV. certo é que, não tendo sido dada à sociedade devedora originária a possibilidade de lançar mão do procedimento de prova do preço efetivo por facto que não procede de culpa sua, ou que lhe seja imputável, deverá em sede de impugnação judicial ser apreciada tal matéria quando alegada pelos impugnantes, conforme sucede no caso em apreço. Por último, V. a notificação da liquidação sub judice haveria, necessariamente, de ser efetuada por carta registada com aviso de receção, nos termos do disposto no n° 1 do art. 38° do CPPT porquanto, apenas a notificação da decisão definitiva de correção à matéria tributável e já não a notificação do projeto de correção, é suscetível de fazer operar a exceção ao disposto no n° 1 do art. 38° do CPPT, por força do n° 3 do citado preceito.” *** A Recorrida, devidamente notificada não apresentou contra-alegações. *** O Digno Magistrado do Ministério Público (DMMP) neste Tribunal Central Administrativo Sul emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. *** Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir. *** II-FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: “Dos documentos e elementos constantes dos autos, com interesse para a decisão da causa, julgo provada a seguinte factualidade: A) Os Impugnantes foram citados na qualidade de revertidos para a execução nº 1104201001032577 em que é devedora originária a sociedade C…, LDA, que foi declarada insolvente por sentença transitada em julgado em 19/02/2004 (cfr. fls. 12 a 16 e 156 do processo de reclamação graciosa); B) Foi elaborado Plano de Recuperação por parte do Administrador Judicial nomeado – Dr. L… – aprovado em Assembleia de credores, realizada a 27/05/2004 (cfr. depoimento da testemunha e cfr. fls. 15 do p.a. e 12 a 16 do processo de reclamação graciosa); C) O administrador judicial referido na alínea anterior exerceu as suas funções até Janeiro de 2006 e em 2010 foi contatado pela Administração Tributária na qualidade de TOC da sociedade C…, Lda (cfr. depoimento da testemunha); D) O plano de gestão controlada da sociedade C…, Lda, tinha duração de 8 meses, mas foi prorrogado até 27/1/2006 (cfr. depoimento da testemunha e fls. 15 verso do p.a. e fls. 15 e 323 a 331 do processo de reclamação graciosa); E) As escrituras de compra e venda dos imóveis descritos nos autos pertencentes a C…, Lda, foram feitas no âmbito do Plano de recuperação desta sociedade e por duas vezes, em 04/01/2006 e 20/01/2006 (cfr. fls. 20 do p.a. e depoimento da testemunha); F) Em Março e Abril de 2006 foi feita a 1ª avaliação dos imóveis que haviam sido objeto das escrituras de compra e venda referidas na alínea precedente (cfr. fls. 220 a 321 do processo de reclamação graciosa); G) A sociedade C…, Lda foi notificada em Maio de 2006 avaliação referida na alínea precedente relativamente aos imóveis inscritos sob os artigos matriciais nºs: 4…; 5…; 4…; 4…; 4…, 4…, 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…, 4…, 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; (cfr. fls. 230 a 321 do processo de reclamação graciosa); H) Em 2009 foi feita a avaliação de alguns dos prédios que foram objeto de escritura de compra e venda referida na alínea E), tendo a sociedade C…, Lda. sido notificada em Setembro e Outubro de 2009 e Julho de 2010, como é o caso dos prédios inscritos na matriz sob os artigos 4…; 4…; 4…; 5…; 4…; 4…, 4… (cfr. fls. 230 a 321 do processo de reclamação graciosa); I) Em 14/05/2007 a sociedade C…, Lda. apresentou a declaração Mod. 22 de IRC referente ao ano de 2006 cuja liquidação originou um resultado nulo (cfr. fls. 161 a 164 do processo de reclamação graciosa); J) A sociedade C…, Lda. foi objeto de inspeção tributária determinada por Ordem de Serviço OI201000465, de âmbito parcial, em IRC e com incidência no exercício de 2006 (cfr. fls. 179 do processo de reclamação graciosa); K) Em 16/03/2010 foi enviado à sociedade C…, Lda., ofício 2472 com o assunto: “Projeto de correções do relatório de inspeção”, que veio devolvido (cfr. fls. 166 a 168 do processo de reclamação graciosa); L) Em 16/03/2010 foram enviados aos Impugnantes, ofício 2474 e 2475 com o assunto: “Projeto de correções do relatório de inspeção” - que foram entregues no dia 17/03/2010 e dia 18/03/2010 (cfr. fls. 166 a 168 e 184 do processo de reclamação graciosa); M) Em 05/04/2010 foi feito relatório de inspeção tributária que concluiu por uma correção no valor da matéria coletável de €149.855,96 para €4.259.082,04 e que obteve despacho de “Concordo. Proceda-se como se propõe” emitido em 07/04/2010 pelo Diretor de Finanças de Faro (cfr. fls. 175 e 183 do processo de reclamação graciosa); N) Os Impugnantes foram notificados do relatório de inspeção tributária em 19/04/2010 (cfr. fls. 193 a 195 do processo de reclamação graciosa); O) Em 22/04/2010 na sequência da correção de liquidação de IRC foi emitida Nota de Cobrança nº 2010227444, com o valor total a pagar de €1.149.280,79 (cfr. fls. 204 a 207 do processo de reclamação graciosa); P) Em 26/06/2010, por falta de pagamento da referida liquidação, foi instaurado o processo de execução fiscal nº 1104201001032577 contra a sociedade C…, LDA (cfr. fls. 208 do processo de reclamação graciosa); Q) Em 10/09/2012 e 11/09/2012, foram os Impugnantes citados na qualidade de revertidos para a execução referida na alínea anterior (cfr. fls. 156 do processo de reclamação graciosa); R) Em 03/01/2013 Os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa (cfr. fls. 21 343 a 344 do processo de reclamação graciosa); S) Em 23/10/2013 foi enviado ofício 6945, pela Direção de Finanças de Faro, a L…, na qualidade de membro da Administração do Plano de Gestão Controlada da sociedade C… a pedir documento comprovativo dos valores de venda de cada um dos imóveis alienados em Janeiro de 2006 que veio devolvido com a indicação de “não reclamado” (cfr. fls. 331 do processo de reclamação graciosa); T) A Reclamação graciosa apresentada veio a obter decisão de deferimento parcial, tendo sido emitida nota de cobrança onde consta como valor anulado “€760.038,44” e valor em dívida: “€389.242,352” com data-limite de pagamento em 30/04/2010 (cfr. fls. 365 do processo de reclamação graciosa); U) Na sequência da entrega de Mod. 1 por “Mudança de afetação do prédio” foi o prédio inscrito na matriz sob o artigo nº 5… objeto de reavaliação, originando um VPT de €49.570,00 em vez de 3.149.110,00 (cfr. fls. 22 do p.a. e 300 do processo de reclamação graciosa).” *** Mais ficou consignado como factualidade não provada o seguinte: “Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.” *** Resultou igualmente consignado como motivação da matéria de facto o seguinte: “ Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se nos documentos juntos aos autos e no p.a., cuja veracidade não foi posta em causa e no depoimento da testemunha L…, que por ter tido intervenção direta nos factos uma vez que foi administrador judicial da sociedade C…, Lda, contribuiu com a sua clareza de exposição, para a descoberta da verdade. No seu depoimento disse que não teve conhecimento de a empresa ter sido notificada da liquidação, nem de avaliação de imóveis. Confirmou haver um plano de reestruturação de gestão controlada, tendo exercido funções de gestor judicial e partilhava a gestão da sociedade com os impugnantes. Mais referiu que os imóveis constituíam o ativo da sociedade e na assembleia geral de credores foi decidido vender os lotes para pagar as dívidas. O plano assumiu um acordo que já existia com um comprador interessado. Os valores pelos quais foram vendidos já tinham sido pré-acordados na assembleia de credores. O prazo de 8 meses para vender e pagar aos credores foi incumprido, pois não foi possível vender tudo de uma só vez, pelo que, foi feita uma venda de uns lotes em 2005 e o resto em janeiro de 2006 ao tal comprador, mas os valores foram os que tinham sido aprovados na assembleia de credores. Disse ainda que, em Agosto de 2006 cessou a sociedade para efeitos fiscais, quando acabou a gestão judicial e quando entrou a nova gerência e foi na altura, a testemunha que assinou a documentação e por isso, em 2009 foi notificado do projeto de relatório de inspeção tributária, na qualidade de TOC, mas já não exercia essas funções, mas tal era o último registo que as finanças tinham. “ *** III) FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO In casu, os Recorrentes não se conformam com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o ato de liquidação de IRC, do exercício de 2006. Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso as questões que cumpre analisar são as que infra se descrevem: ü A decisão recorrida incorreu em nulidade por omissão de pronúncia; ü A decisão recorrida cometeu erro de julgamento por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito ao ter decidido: o Que a questão da ilegitimidade dos executados não podia ser objeto de discussão em sede de impugnação judicial, carecendo de apreciação em sede de oposição ao processo de execução fiscal. o Que a falta de apresentação do pedido de apresentação de prova efetiva do preço, enquanto condição de procedibilidade do ato de liquidação, determina a insusceptibilidade de discussão contenciosa do ato nos moldes peticionados; o Mesmo que se ajuíze como condição prévia e necessária o aduzido procedimento, há que ponderar e valorar a falta de censurabilidade dos próprios impugnantes, porquanto existem preterições de formalidades a montante e que não foram devidamente apreciadas; o Existindo o aduzido erro de julgamento, julgar em substituição, aquilatando se a liquidação padece de vício de violação de lei, porquanto, in casu, a prevalência do VPT face ao valor do contrato prescrita no artigo 58.º A do CIRC, não é aplicável face às condições particulares em que as vendas foram realizadas. Vejamos, então. Comecemos então pela nulidade da decisão por omissão de pronúncia. Sustentam, neste âmbito, que o Tribunal a quo, não poderia eximir-se à apreciação da questão suscitada pelos Recorrentes atinente à respetiva ilegitimidade dos executados, incorrendo assim em omissão de pronúncia. Arguem no mesmo sentido quanto à insusceptibilidade de pronúncia em sede de impugnação judicial sobre a legalidade das correções efetuadas à matéria tributável porquanto a não efetivação de prova do preço efetivo, não depende de culpa da predita sociedade, atenta, ademais, as condições em que foram realizadas as alienações. Vejamos, então. A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º, nº1, do CPPT, que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar. Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”. Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida à apreciação do Tribunal. Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas à apreciação do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC. Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” (1-Código de Processo Civil anotado, Volume V, Coimbra Editora, 1981 (reimpressão), pág. 143. Apreciando. Atentando nas causas de pedir, nos vícios concretamente arguidos, não se vislumbra qualquer omissão de pronúncia, na medida em que a decisão recorrida elencou todas as questões decidendas e dirimiu-as ainda que em sentido contrário ao seu entendimento. Note-se, neste concreto particular, que o Tribunal a quo analisou a questão da ilegitimidade dos executados, relevando, de forma expressa, que a mesma não podia ser objeto neste meio processual, porquanto o meio idóneo se coadunava com a dedução de oposição à execução fiscal, sublinhando, a final, que estava inviabilizada qualquer possibilidade de convolação processual. No mesmo sentido, se conclui quanto à ajuizada insusceptibilidade de discussão contenciosa da legalidade das correções porquanto após estabelecer o devido enquadramento normativo o Tribunal a quo defende que as mesmas se encontravam dependentes da prévia apresentação do procedimento constante no artigo 129.º do CIRC (atual 139.º do CIRC). Concluindo, assim, que “[r]esulta dos autos que os Representantes legais da sociedade devedora, os Impugnantes, foram notificados do projeto de relatório de inspeção tributária para se pronunciarem em sede de audiência prévia, tendo, no prazo para o seu exercício entregue a Ata de Assembleia de Credores e outros documentos, bem como, foram notificados naquela qualidade, do relatório final e das correções efetuadas. Ora, no seguimento de tal notificação, os Impugnantes, teria a oportunidade de dar início a um procedimento de prova de preço efetivo, mas ao invés, juntaram tão só a ata de Assembleia de Credores.” Daqui resulta, portanto, que ambas as questões foram objeto de expressa pronúncia. É certo que, essa interpretação poderá encontrar-se em desconformidade com o respetivo regime jurídico ou poderá, eventualmente, não representar a melhor interpretação da realidade fática à luz do quadro normativo vigente, mas tal, sucedendo, apenas poderá acarretar, sendo caso disso, erro de julgamento e não nulidade da decisão recorrida. Note-se que, “[s]ó pode ocorrer nulidade da sentença por omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento, nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio (2-In Acórdão do STA, proferido no processo nº 01109/12, de 07.11.2012.)”, resulta manifesto que, in casu, inexistem as arguidas nulidades da decisão, podendo, quando muito, existir erro de julgamento. E por assim ser, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, improcedem as arguidas nulidades por omissão de pronúncia. Prosseguindo. Aqui chegados, improcedendo as arguidas nulidades por omissão de pronúncia, e não tendo sido assacado qualquer erro de julgamento de facto ao abrigo do disposto no artigo 640.º do CPC, nada sendo requerido em termos de aditamento por complementação, substituição ou mesmo supressão do probatório cumpre, então, aquilatar dos erros de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito. Analisemos, então. Advogam, desde logo, erro de julgamento porquanto inversamente ao decidido, pode ser discutido nos presentes autos de impugnação judicial, a falta de legitimidade para a execução invocada pelos Recorrentes a isso não obstando a falta de menção expressa no elenco do artigo 99.º do CPPT, porquanto o próprio normativo prescreve que é fundamento de impugnação judicial qualquer ilegalidade. Neste âmbito ajuizou a decisão recorrida o seguinte: “Os Impugnantes vieram invocar a falta de legitimidade para a execução – artigos 42 e seguintes da sua p.i. Ora, tal fundamento está previsto no art. 24º do CPPT, como fundamento de oposição à execução fiscal, pelo que, não sendo este o meio próprio, não pode este Tribunal apreciar e decidir este fundamento. Tendo sido invocados outros fundamentos que se enquadram no presente meio processual, não é possível a convolação em oposição à execução fiscal. Assim sendo, serão os restantes fundamentos apreciados nesta sede, à exceção deste.” E a verdade é que o assim decidido não merece censura. Senão vejamos. O campo de aplicação do processo judicial tributário é definido pelo artigo 97.º, do CPPT, sendo o processo de impugnação judicial o meio próprio para impugnar atos que comportem a apreciação da legalidade de atos de liquidação e não para apreciar vícios que contendem com a exigibilidade da dívida exequenda, os quais devem ser arguidos no processo de oposição à execução fiscal. Com efeito, a oposição à execução fiscal funciona como contestação à pretensão do exequente e respeita aos fundamentos supervenientes que podem tornar ilegítima ou injusta a execução, devido a falta de correspondência com a situação material subjacente quando se adotam as providências executivas, tendo por efeito paralisar a eficácia do ato tributário corporizado no processo executivo. (3-vide Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 04 de junho de 2008, processo n.º 179/08.) É certo que o artigo 22.º, n.º 5, da LGT, prevê a possibilidade de as pessoas subsidiariamente responsáveis impugnarem a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, podendo paralelamente apresentar oposição à execução fiscal, nos termos do disposto nos artigos 203.º e 204.º do CPPT. Sendo que esta faculdade assenta na circunstância da convocação dos responsáveis solidários ou subsidiários se coadunar com uma dívida que não é própria, no fundo o facto constitutivo da dívida não é a sua capacidade contributiva, mas sim “[u]ma dívida de outrem (com quem se estabelece determinada relação especial, que determina a extensão da responsabilidade originária). (4-José Maria Fernandes Pires e outros-Lei Geral Tributária comentada e anotada:2015: Almedina, p.189 em anotação ao artigo 22.º da LGT.) Mas, é igualmente certo que, as causas de pedir de inexigibilidade da dívida exequenda têm de ser discutidas nesse meio processual, não podendo, assim, ser suscitadas em meio inidóneo para o efeito, porquanto a cada forma de processo corresponde um meio processual devida e legalmente regulado, com uma particular tramitação e com um fim específico. Logo, inversamente ao sustentado o presente meio processual não é um meio genérico de sindicância de todas as questões, mormente, concatenadas com a exigibilidade da dívida exequenda que não com a sua ilegalidade, como a arguida ilegitimidade dos executados. Sendo, outrossim, de secundar o aduzido quanto à eventual convolação processual, na medida em que são formulados na petição pedidos próprios desta forma processual. Com efeito, coadunando-se todos os demais pedidos e causas de pedir com a legalidade da dívida, donde com o processo de impugnação judicial, não há que proceder à convolação da petição, antes devendo a mesma seguir apenas quanto ao pedido que lhe é próprio (5-vide, Acórdão do STA, proferido no processo nº 01323/18, de 05.02.2020.). Face a todo o exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, improcede o arguido erro de julgamento. Atentemos, ora, no erro de julgamento quanto à impossibilidade de discutir contenciosamente as ilegalidades relativas às correções dos preços de transação, por inexistir o procedimento legal atinente ao efeito. Advogam os Recorrentes que não foi corretamente analisada a questão atinente à falta de apresentação do pedido da prova do preço efetivo, na medida em que face às particulares circunstâncias em que foram efetuadas as vendas não podia negar-se a possibilidade de apreciação, em sede de impugnação judicial, da factualidade invocada pelos Recorrentes de 15.º a 41.º da impugnação, com base no pressuposto previsto no nº 7 do artigo 129.º do CIRC, porquanto se vai muito além do que o legislador pretende. Donde, não só não careciam desse procedimento prévio, como assentando as correções em valores que são reais padecem de ilegalidade. Densificam, assim, que são sobremaneira públicas, provadas e notórias as circunstâncias em que as vendas ocorreram, ou seja, sob o apertado escrutínio judicial e da própria AT, membro do órgão de fiscalização do plano de recuperação. De todo o modo sustentam que, inexiste notificação para o efeito, em nada podendo relevar a notificação do projeto de relatório de inspeção tributária, bem como do relatório final e das correções efetuadas, porquanto não substitui a notificação ao contribuinte do teor da avaliação definitiva. Desfecham, assim, que inversamente ao sentenciado inexiste a sentenciada inimpugnabilidade, podendo/devendo ser analisado o erro sobre os pressupostos de facto e de direito alegado na p.i, e que comina os atos de anulabilidade. Destarte, atento o conhecimento direto dos factos, por parte da AT que acompanhou, discutiu e votou, em sede própria as específicas condições de alienação dos imóveis e, de entre elas, o preço a praticar em tal alienação, sendo estes os valores reais da transação e que se devem manter. Neste âmbito, sentencia a decisão recorrida que “[n]o que ao fundamento legal para a liquidação diz respeito, resulta do art. 129º nº 7 do CIRC, aplicável à altura, que o procedimento de prova do preço efetivo constitui condição de impugnabilidade da liquidação que resultar das correções efetuadas ao abrigo do art. 58º-A do CIRC. Não tendo havido lugar a esse procedimento e, como se viu, apensar dos Impugnantes terem tido essa oportunidade, não podem nesta sede, vir impugnar a liquidação que resultou das correções efetuadas ao abrigo do art. 58º-A do CIRC.” Analisemos, então, se a decisão recorrida enferma do erro de julgamento que lhe é assacado. Comecemos por convocar o regime jurídico atinente ao efeito. Dispunha, à data da prática do facto tributário, o artigo 58º-A, do CIRC, (atual artigo 64.º do CIRC) sob a epígrafe de “Correções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis”, o seguinte: “1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adotar, para efeitos da determinação do lucro tributável nos termos do presente Código, valores normais de mercado que não poderão ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto. 2 - Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável. 3 - Para aplicação do disposto no número anterior: a) O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correção, na declaração de rendimentos do exercício a que é imputável o proveito obtido com a operação de transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato; b) O sujeito passivo adquirente, desde que registe contabilisticamente o imóvel pelo seu valor patrimonial tributário definitivo, deve tomar tal valor para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao mesmo imóvel. 4 - Se o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do exercício a que respeita a transmissão, os sujeitos passivos devem entregar a declaração de substituição durante o mês de janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos. 5 - Relativamente ao adquirente, o disposto no número anterior não é aplicável quando se trate de correção ao valor das reintegrações do imóvel, caso em que as relativas a exercícios anteriores serão consideradas como custo do exercício em que o valor patrimonial tributário se tornar definitivo. 6 - O disposto no presente artigo não afasta a possibilidade de a Direcção-Geral dos Impostos proceder, nos termos previstos na lei, a correções ao lucro tributável sempre que disponha de elementos que comprovem que o preço efetivamente praticado na transmissão foi superior ao valor considerado.” De convocar, outrossim, o teor do artigo 129.º do CIRC (atual artigo 139.º do CIRC) o qual relativamente ao procedimento de prova do preço efetivo na transmissão de imóveis, consagrava o seguinte: “1 - O disposto no nº 2 do artigo 58º-A não é aplicável se o sujeito passivo fizer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito passivo pode, designadamente, demonstrar que os custos de construção foram inferiores aos fixados na portaria a que se refere o nº 3 do artigo 62º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis, caso em que ao montante dos custos de construção deverão acrescer os demais indicadores objetivos previstos no referido Código para determinação do valor patrimonial tributário. 3 - A prova referida no nº 1 deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao diretor de finanças competente e apresentado em Janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos. 4 - O pedido referido no número anterior tem efeito suspensivo da liquidação, na parte correspondente ao valor do ajustamento previsto no nº 2 do artigo 58º-A, a qual, no caso de indeferimento total ou parcial do pedido, será da competência da Direcção-Geral dos Impostos. 5 - O procedimento previsto no nº 3 rege-se pelo disposto nos artigos 91º e 92º da Lei Geral Tributária, com as necessárias adaptações, sendo igualmente aplicável o disposto no nº 4 do artigo 86º da mesma lei. 6 - Em caso de apresentação do pedido de demonstração previsto no presente artigo, a administração fiscal pode aceder à informação bancária do requerente e dos respetivos administradores ou gerentes referentes ao exercício em que ocorreu a transmissão e ao exercício anterior, devendo para o efeito ser anexados os correspondentes documentos de autorização. 7 - A impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correções efetuadas por aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 58.º-A, ou, se não houver lugar a liquidação, das correções ao lucro tributável ao abrigo do mesmo preceito, depende de prévia apresentação do pedido previsto no n.º 3, não havendo lugar a reclamação graciosa. 8 - A impugnação do ato de fixação do valor patrimonial tributário, prevista no artigo 77º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis e no artigo 134º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, não tem efeito suspensivo quanto à liquidação do IRC nem suspende o prazo para dedução do pedido de demonstração previsto no presente artigo.” Ora, da conjugação dos preceitos legais supra evidenciados resulta que os alienantes e os adquirentes para efeitos de apuramento do lucro tributável devem optar por valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos (VPT) que serviram de base à liquidação do IMT ou, que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto. Logo, sempre que nas transmissões onerosas o valor constante do contrato seja inferior ao VPT definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para efeitos de determinação do correspondente lucro tributável. Isto, naturalmente, caso não tenha sido utilizado o procedimento contemplado no artigo 129.º do CIRC, ou tendo, o mesmo não tenha logrado provimento. O que significa que a apresentação atempada do pedido para demonstração do preço efetivo (instauração do procedimento), previsto no n.º 3 artigo 129.º do CIRC, é condição de procedibilidade da impugnação judicial quando nesta se pretenda discutir o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis . Dir-se-á, portanto, que a prova do preço efetivamente praticado na transmissão deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Diretor de Finanças competente e apresentado em janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o VPT já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos. Neste particular, convoca-se o Aresto prolatado pelo STA, no âmbito do processo nº 01104/10.7BELRA, datado de 04 de março de 2020, do qual se extrata na parte que para os autos releva, designadamente, o seguinte: “[C]abe começar por recordar o que se encontra disposto no n.º 7 do artigo 129.º do Código do IRC (na redacção e numeração à data dos factos), o qual estabelecia que: “A impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correcções efectuadas por aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 58.º-A, ou, se não houver lugar a liquidação, das correcções ao lucro tributável ao abrigo do mesmo preceito, depende de prévia apresentação do pedido previsto no n.º 3, não havendo lugar a reclamação graciosa.” Ora, no presente caso, torna-se notório que o legislador decidiu, a par do que sucede em muitas outras soluções legais, tratar aquele pedido enquanto condição de procedibilidade da impugnação, e cuja omissão determina a inimpugnabilidade do ato tributário quanto a essas correcções – sobre este género de soluções, em que se exige a intervenção prévia do órgão administrativo, vd., em geral, SERENA CABRITA NETO / CARLA CASTELO TRINDADE, Contencioso Tributário - Vol. I, Almedina, Coimbra, 2017, pp. 548 e ss.. É, igualmente, o que este Supremo Tribunal vem sufragando em muitas das suas decisões, acima identificadas no Parecer do Ministério Público e que aqui se dão por reproduzidas, salientando-se, muito recentemente, os Acórdãos proferidos em 06-11-2019, no processo n.º 1264/09.4BELRA, e em 21-11-2019, no processo n.º 0816/08.0BECBR, podendo ler-se lapidarmente nas conclusões daquele que: “A apresentação atempada do pedido para demonstração do preço efectivo (instauração do procedimento), previsto no n.º 3 artigo 129.º do CIRC (actualmente, artigo 139.º do CIRC), é condição de procedibilidade da impugnação judicial quando nesta se pretenda discutir o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis.” Não vislumbramos, por isso, fundamento para nos desviarmos daquelas posições, não obstando às mesmas a alegação de que tal faz precludir o direito à tutela judicial efetiva dos direitos do contribuinte e de que ocorre uma violação do princípio da impugnação unitária, como pretende a Recorrente. É que, por um lado, a sindicabilidade judicial direta para efeitos de ilisão de uma presunção legal – como é nitidamente aquela contida no artigo 58.º-A, n.º 2 do Código do IRC - não é constitucionalmente exigida pelo direito fundamental a uma tutela judicial efetiva, não ficando esta comprometida pela intervenção prévia de um órgão administrativo capaz de, desde logo, resolver a discordância existente quanto ao cálculo do lucro tributável do sujeito passivo. Por outro lado, o princípio da impugnação unitária não fica prejudicado quando, excepcionalmente e para casos claramente demarcados, se exige uma prévia sindicância administrativa a respeito de um vício imputável ao cálculo do lucro tributável relativo à alienação de uma categoria concreta de ativos e em que a AT se encontra em posição privilegiada de corrigir desfasamentos, prevenindo futuros litígios judiciais; a liquidação que se siga àquele cálculo, não é demais lembrar, continua a ser judicialmente sindicável por todos os demais vícios de que padeça, sem qualquer prejuízo para os direitos do contribuinte”. (destaques e sublinhados nossos). Daqui resulta, portanto, que, em regra, todas as questões que possam radicar na prova do preço efetivo carecem de prévia apresentação do procedimento constante no artigo 129.º do CIRC. Até aqui encontramo-nos em sintonia com o sentenciado na decisão recorrida. Mas, como vimos, os Impugnantes, vão mais longe, e advogam que no caso as alegações atinentes às próprias transações, e às condições particulares em que as mesmas foram realizadas, ou seja, mediante entidades judiciais, no âmbito de um processo de insolvência, não permitem asseverar nesse sentido, porquanto são a montante, em nada carecendo de qualquer demonstração prévia de um preço que é real e que, em rigor, não pode ser entendido como valor normal de mercado. E a verdade é que entendemos que lhes assiste razão, não tendo o Tribunal a quo analisado a questão da condição de procedibilidade da impugnação judicial à luz da particular realidade fática em contenda, descurando, expressamente, o aduzido no seu articulado inicial. No caso vertente, os Impugnantes, ora Recorrentes, sustentam que as correções padecem de ilegalidade porquanto, em circunstâncias específicas como a dos autos, não há que fazer uso das correções dos VPT, se superiores, e nessa medida o procedimento do artigo 129.º do CIRC não pode ser visto como condição de procedibilidade. E com total acerto, dizemos nós. Com efeito, apenas há que reclamar o prévio procedimento da prova do preço efetivo quando os alienantes ou adquirentes estejam vinculados a fazer essa prévia demonstração, ou seja, quando tenham de atestar e certificar que não obstante as transações tenham sido realizadas por um valor inferior ao VPT, ainda assim, esse valor é o real. Mas não em situações fáticas que se enquadram num contexto de insolvência, de gestão controlada, com intervenção de Assembleia de Credores, e num crivo de controlo judicial, porquanto a presunção do VPT não se lhes aplica, não carecendo de qualquer prova em contrário. Ora, essa é, justamente, a situação que vem invocada, e que não reclama a aludida condição de procedibilidade, contrariamente ao sentenciado pelo Tribunal a quo. E por assim ser, procede o arguido erro de julgamento quanto à sentenciada inimpugnabilidade. Aqui chegados, há, então, que julgar em substituição e aferir se as razões supra expendidas e que levaram a afastar a condição de procedibilidade, acarretam, tal como alegado pelos Recorrentes, à ilegalidade das correções por as mesmas assentarem em premissas e pressupostos desfasados da realidade. Com efeito, aduzem os Impugnantes, na sua petição inicial, após estabelecer todo o enquadramento fático da venda, e o próprio contexto da insolvência, e da medida de gestão controlada, que a alienação do ativo em contenda e da então insolvente foi sempre realizada no âmbito “do procedimento judicial de recuperação de empresa e sujeita ao controlo do Órgão de Fiscalização, do próprio Tribunal e da Fazenda Nacional, in casu, representada pelo Ministério Público, no estrito cumprimento do disposto no art. 110.º do CPEREF.” Densificando, assim, que “todas as vendas de imóveis operadas pela “C…, Lda” no exercício de 2006, foram-no precisamente ao abrigo do Plano de Recuperação e durante o tempo em que este se manteve em vigor, por via da predita prorrogação do prazo de vigência da Gestão Controlada.” Enfatizando, para o efeito, que “Sendo público e notório que sob tão atento escrutínio, todas as vendas foram efectuadas pelo valor real, valor esse que, no caso em apreço, sempre foi previamente determinado por deliberação da Comissão de Credores, esta designada em Assembleia de Credores nos termos do disposto no art. 106.º do CPEREF.” Sublinhando, neste particular, que “a própria Fazenda Nacional, enquanto credora e, na instância representada pelo Ministério Público, não só teve conhecimento como, expressamente, concordou com os valores definidos para a venda dos lotes de terreno integrantes do activo da então insolvente.” Concluindo, assim, pela ilegalidade das correções, porquanto “todas as vendas de imóveis efectuadas pelos Administradores do Plano de Gestão Controlada entre 27 de Maio de 2004 e 27 de Janeiro de 2006, todas elas, sem excepção, o foram por preço e demais condições expressamente aprovadas pela Assembleia de Credores da alienante “C…”, a qual era integrada pela Fazenda nacional representada pelo Ministério Público e pelo Tribunal Judicial da Comarca de Olhão da Restauração no âmbito do Proc. Nº 253/2002.” Adensando, in fine, que tendo o valor da venda sido judicialmente determinado, “a aplicação da inversão do ónus da prova plasmada na necessidade da prova do preço efectivo por parte do contribuinte aos casos em que a venda de imóveis tenha sido judicialmente determinada quanto ao respectivo preço, atenta contra os princípios constitucionais da separação de poderes e da certeza e segurança jurídicas, ao pôr em causa uma decisão judicial que não pelo meio jurisdicional adequado.” E a verdade é que, tal como advogado pelos Recorrentes, as condições fáticas, devidamente plasmadas no probatório e não impugnadas, reclamam a ilegalidade das correções. Se é certo que, como visto, e em regra, quando o VPT seja superior ao valor de venda, o sujeito passivo alienante deve efetuar o respetivo ajustamento do resultado líquido no período de tributação a que é imputável o rendimento obtido com a operação de alienação, o que se traduz num acréscimo correspondente à diferença positiva entre o VPT e o valor constante do contrato, é igualmente certo que existem situações particulares a que não são aplicáveis essas regras. Estando, justamente, enquadradas nessas situações as situações em que os bens imóveis são adquiridos ao Estado, às Regiões Autónomas ou às autarquias locais, bem como os adquiridos mediante arrematação judicial ou administrativa, e em processo de insolvência, casos em que o valor a considerar é o preço constante do ato ou do contrato (artigo 12.º, nº 4, 16.º do Código do IMT), não tendo, portanto, de ser efetuada uma correção para efeitos de determinação do resultado tributável (6Vide, Rui Marques, Código do IRC anotado e comentado, Almedina, 2019, pág. 596.). Neste particular, há que convocar a doutrina vertida no Acórdão de Uniformização de Jurisprudência do STA, prolatado no âmbito do processo nº 077/22, de 19.10.2022, cujo sumário evidencia, de forma clara, o seguinte: “I - No respeitante aos imóveis adquiridos ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias Locais ou mediante arrematação judicial ou administrativa, ou ainda adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação de IMT não é o VPT definitivo, mas sim o preço constante do acto ou contrato, dando expressão ao art. 64º do CIRC em conjugação com o que decorre da regra 16ª do nº 4 do art. 12º do CIMT.” Extratando-se, na parte que, ora, releva a seguinte fundamentação jurídica: “[N]o que diz respeito à primeira questão enunciada nos autos, ou seja, “no caso dos imóveis alienados e adquiridos ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias locais, mediante arrematação judicial ou administrativa, ou ainda adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação do IMT, para efeitos do artigo 64.º, n.ºs 2 e 3, do Código do IRC, é o VPT definitivo ou o preço constante do ato ou do contrato, conforme determina a regra 16.ª do n.º 4 do artigo 12.º do Código do IMT”, temos que a primeira das normas apontadas - art. 64º do CIRC - afasta-se da contabilidade e do preço declarado pelos contribuintes, na medida em que dispõe que o preço de venda (para cálculo das mais valias imobiliárias do vendedor) será o maior entre o VPT e o preço declarado (mesmo que real, evidentemente). Na verdade, como é sabido os factos tributários em IRC assentam, em geral, nos preços reais e efectivos das transacções, tal como são declaradas pelas partes - e documentadas pela contabilidade, não podendo escamotear-se que em relação aos imóveis há uma enorme distorção a esta regra geral, até porque deparamos, em geral, com transacções que envolvem valores elevados e, sobretudo, porque nas transmissões de imóveis, comprador e vendedor podem ter um interesse alinhado em potencialmente defraudar o Estado, através da manipulação do preço, declarando no contrato um preço inferior ao real, que permite ao vendedor poupar IRC e ao comprador poupar IMT. Nesta sequência, surge o modelo descrito no art. 64º do CIRC para ambos os contraentes, de acordo com o qual o VPT (quando superior ao preço do contrato) prevalece, em imposto de rendimento (CIRC), para o “alienante e adquirente” (nº 1 e 3 da norma apontada). Pois bem, no que concerne à aplicação do modelo no caso dos autos importa notar que o nº 2 da norma em apreço determina que para efeitos de determinação do lucro tributável nas transmissões onerosas de imóveis referidas no nº 1, sempre que o valor do contrato seja inferior ao VPT definitivo, então é esse o que deve ser considerado tanto para o adquirente como para o alienante, sendo que o sujeito passivo deve efectuar “uma correcção correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato” que, por força do corpo no nº 1 do art. 64º, tem que ser o valor que serviu ou serviria de base para a liquidação do IMT. Ora, é neste ponto que a decisão arbitral recorrida, e bem, introduz na discussão a norma decorrente do artº 12º do CIMT que prevê na regra 16ª do nº 4 que para efeitos desse imposto (IMT) o valor a considerar nos casos de aquisição de imóveis por dação em pagamento ou ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias locais, mediante arrematação judicial ou administrativa, ou adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos de revitalização sob controlo judicial, é o valor do contrato, pelo que para efeitos do art. 64º do CIRC temos que aceitar como valor patrimonial definitivo o que serve ou serviria de base à liquidação de IMT na alienação destes imóveis (cfr. Rui Marques, Código do IRC anotado e comentado, Almedina, 2019, pág. 549, em anotação ao art. 64º ). Aliás, a decisão arbitral recorrida encontra a razão de ser da posição assumida no Ac. deste Supremo Tribunal de 05-11-2014, Proc. nº 01508/12, www.dsgi.pt, onde se aponta que “as razões de perigo de evasão ou fraude fiscal no que respeita à declaração do valor real das transacções não existirão, por regra em condições normais, quando o facto tributário sujeito a imposto for a aquisição de imóveis ou direitos sobre eles ao Estado, Regiões Autónomas e Autarquias Locais.” E, citando José Maria Fernandes Pires (Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, 2010, pág. 211/213), acrescentava: “pelas mesmas razões referidas, a Lei manda alargar a sua aplicação a outras aquisições sujeitas a imposto em que essas entidades intervenham. É o caso das arrematações judiciais ou administrativas de bens imóveis”. Assim sendo, referindo a norma que as transmissões em causa são as do número anterior e que o número anterior se refere ao valor tributário definitivo que serviu ou serviria de base à liquidação de IMT, então não restam dúvidas de que o CIRC não contém qualquer conceito de valor patrimonial tributários definitivo diferente daquele que serve de base à liquidação de IMT e que deve servir de base às correcções do art. 64º. Deste modo, em termos de determinação do valor para efeito de IRC, temos de concluir que no respeitante aos imóveis adquiridos ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias Locais ou mediante arrematação judicial ou administrativa, ou ainda adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação de IMT não é o VPT definitivo, mas sim o preço constante do acto ou contrato, dando expressão ao art. 64º do CIRC em conjugação com o que decorre da regra 16ª do nº 4 do art. 12º do CIMT. Note-se que este Supremo Tribunal, no âmbito do Ac. de 21-11-2019, Proc. nº 0816/08.0BECBR 0558/17, www.dgsi.pt, com referência a esta mesma matéria, entendeu que se justificava a aplicação do disposto no parágrafo 16 do n.º 4 do artigo 12.º do CIMT, correspondendo o valor a atender ao preço constante do contrato, para efeitos de IMT e, consequentemente, para efeitos de IRC. Neste domínio, cabe ainda ter presente que a decisão fundamento no âmbito do Proc. nº 105/2021-T reconhece que o artigo 12.º do Código do IMT fixa uma regra própria para a fixação do valor tributável relativamente a imóveis adquiridos mediante arrematação judicial, fazendo-o coincidir com o preço do acto ou do contrato, significando que, nesse caso, fica afastada a regra geral do n.º 1 desse artigo, não havendo que tomar em consideração o valor patrimonial tributário. Isto é, em geral, o IMT incide sobre o maior dos valores a considerar de entre o valor do contrato ou o valor patrimonial tributário (n.º 1) e bem assim que nas situações consideradas na falada norma da subalínea 16.ª do n.º 4 do artigo 12.º do Código do IMT não subsistam as razões de perigo de evasão ou fraude fiscal no que respeita à declaração do valor real das transacções, pelo que não se torna necessário comparar o valor declarado com o valor patrimonial (cfr. JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES, Lições de Impostos sobre o Património e o Selo, Coimbra, 2010, pág. 211), mas depois, sem grande convicção, alude a uma derrogação do nº 3 do art. 64º do CIRC, quando o que está em causa é precisamente a aplicação de tal norma e o funcionamento da fórmula que aí se encontra prevista para determinar o lucro tributável em IRC quando haja lugar à transmissão onerosa.” (destaques e sublinhados nossos). No mesmo sentido, vide Aresto deste TCAS, prolatado no âmbito do processo nº 807/20, de 19.12.2024, no qual integrámos o Coletivo, enquanto Segunda Adjunta, e do qual se extrata, designadamente, o seguinte: “Tratando-se de bens imóveis adquiridos ao Estado, às Regiões Autónomas ou às autarquias locais, bem como os adquiridos mediante arrematação judicial ou administrativa, o valor a considerar é o preço constante do acto ou do contrato, não havendo lugar às correcções para efeitos de determinação do resultado tributável previstas no artigo 64º do CIRC, quer na esfera do alienante, quer na esfera do adquirente.” (destaques e sublinhados nossos). Face a todo o exposto, aderindo, na íntegra, à fundamentação jurídica constante nos Arestos citados, e tendo presente que as vendas em contenda foram todas elas realizadas em contexto de processo falimentar, realidade que é não controvertida e resulta plasmada no acervo fático dos autos, ter-se-á de concluir que não há que corporizar as correções constantes, à data, no artigo 58.º A do CIRC, pelo que não tendo sido esse o procedimento adotado pela AT, assiste razão aos Recorrentes, devendo, por conseguinte, os atos de liquidação serem anulados, por padecerem, efetivamente, de vício de violação de lei. Destarte, sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, procede a pretensão dos Recorrentes, julgando-se prejudicado todo o demais. *** Uma nota final quanto à dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, constante no artigo 6.º, nº 7 do RCP. No Aresto do STA, proferido no processo nº 01953/13, de 07 de maio de 2014, resulta claramente que: “A norma constante do nº7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade”. No caso sub judice, considera-se que o valor de taxa de justiça devida a final, calculado nos termos do tabela I.B., do RCP, é excessivo. Porquanto, ponderadas as circunstâncias do caso vertente à luz dos critérios escolhidos pelo legislador, em especial, o comportamento processual das partes litigantes, sem qualquer reparo negativo a apontar, a complexidade do processo – atendendo a que as questões decidendas não exigiram do julgador especiais e diversos conhecimentos técnicos e jurídicos, antes se mantiveram dentro de parâmetros normais e comuns, encontra-se preenchido o circunstancialismo do n.º 7, do artigo 6.º do RCP, decretando-se a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça. *** IV. DECISÃO Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em: CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA, E EM SUBSTITUIÇÃO, JULGAR A IMPUGNAÇÃO JUDICIAL PROCEDENTE, COM A CONSEQUENTE ANULAÇÃO DOS ATOS DE LIQUIDAÇÃO, e demais consequências legais. Custas pela Recorrida, com dispensa do remanescente na parte em que excede os 275.000,00Euros. Registe. Notifique. Lisboa, 12 de Março de 2026 (Patrícia Manuel Pires) (Maria da Luz Cardoso) (Margarida Reis)

Sumário

II- Os alienantes e os adquirentes para efeitos de apuramento do lucro tributável devem optar por valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos (VPT) que serviram de base à liquidação do IMT ou, que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.

III- A apresentação atempada do pedido de demonstração do preço efetivo, previsto no n.º 3 do artigo 129.º do CIRC, constitui condição de procedibilidade da impugnação judicial sempre que se pretenda discutir o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre imóveis.

IV- Não é exigível o prévio procedimento de prova do preço efetivo em situações de insolvência ou de gestão controlada, com intervenção da assembleia de credores e controlo judicial, pois a presunção do VPT não se aplica nesses contextos, não havendo necessidade de prova em contrário.

V- No respeitante aos imóveis adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação de IMT não é o VPT definitivo, mas sim o preço constante do ato ou contrato.

VI- As razões de perigo de evasão ou fraude fiscal quanto à declaração do valor real das transações não se verificam, em regra, quando o facto tributário sujeito a imposto consiste na aquisição de imóveis por via de arrematação judicial ou administrativa, situações em que tal risco é, por natureza, inexistente.

Texto Integral

ACÓRDÃO

I- RELATÓRIO

J… E A…, (doravante Recorrentes e ou Impugnantes), vieram interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) relativa ao exercício de 2006, na qualidade de revertidos, em que é devedora originária a sociedade C…, LDA, e no seguimento de deferimento parcial de reclamação graciosa.

Os Recorrentes formulam as conclusões que infra se reproduzem:

“I. Sempre que qualquer dos fundamentos expressamente previstos no art. 204° do CPPT seja invocado conjuntamente com fundamento ou fundamentos ínsitos na previsão do art. 99° do CPPT, é legítima e própria a respetiva invocação subsidiária em sede de impugnação judicial á luz do princípio da economia processual.

II. Ao eximir-se da apreciação da questão da ilegitimidade dos agora recorrentes a decisão recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia, o que se invoca nos termos e para efeitos do disposto no n° 1 do art. 125° do CPPT.

III. Não tendo sido provada, conforme a sentença recorrida refere, a notificação da sociedade devedora originária (leia-se a "C…, Lda.") para que esta exercesse a prorrogativa de efetuar prova do preço efetivo, ao abrigo do disposto no atual art. 139° do CIRC, ou sequer a notificação do teor da avaliação definitiva, não se pode considerar ter sido dada à contribuinte a possibilidade de efetuar prova do preço efetivo em sede e momento próprio, facto que constitui manifesta ilegalidade suscetível de determinar a nulidade de todo o procedimento e, designadamente, da liquidação efetuada com base em tal pressuposto.

Ainda que assim não se entenda, o que por cautela de patrocínio e apenas em tese se concebe,

IV. certo é que, não tendo sido dada à sociedade devedora originária a possibilidade de lançar mão do procedimento de prova do preço efetivo por facto que não procede de culpa sua, ou que lhe seja imputável, deverá em sede de impugnação judicial ser apreciada tal matéria quando alegada pelos impugnantes, conforme sucede no caso em apreço.

Por último,

V. a notificação da liquidação sub judice haveria, necessariamente, de ser efetuada por carta registada com aviso de receção, nos termos do disposto no n° 1 do art. 38° do CPPT porquanto, apenas a notificação da decisão definitiva de correção à matéria tributável e já não a notificação do projeto de correção, é suscetível de fazer operar a exceção ao disposto no n° 1 do art. 38° do CPPT, por força do n° 3 do citado preceito.”

A Recorrida, devidamente notificada não apresentou contra-alegações.

O Digno Magistrado do Ministério Público (DMMP) neste Tribunal Central Administrativo Sul emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“Dos documentos e elementos constantes dos autos, com interesse para a decisão da causa, julgo provada a seguinte factualidade:

A) Os Impugnantes foram citados na qualidade de revertidos para a execução nº 1104201001032577 em que é devedora originária a sociedade C…, LDA, que foi declarada insolvente por sentença transitada em julgado em 19/02/2004 (cfr. fls. 12 a 16 e 156 do processo de reclamação graciosa);

B) Foi elaborado Plano de Recuperação por parte do Administrador Judicial nomeado – Dr. L… – aprovado em Assembleia de credores, realizada a 27/05/2004 (cfr. depoimento da testemunha e cfr. fls. 15 do p.a. e 12 a 16 do processo de reclamação graciosa);

C) O administrador judicial referido na alínea anterior exerceu as suas funções até Janeiro de 2006 e em 2010 foi contatado pela Administração Tributária na qualidade de TOC da sociedade C…, Lda (cfr. depoimento da testemunha);

D) O plano de gestão controlada da sociedade C…, Lda, tinha duração de 8 meses, mas foi prorrogado até 27/1/2006 (cfr. depoimento da testemunha e fls. 15 verso do p.a. e fls. 15 e 323 a 331 do processo de reclamação graciosa);

E) As escrituras de compra e venda dos imóveis descritos nos autos pertencentes a C…, Lda, foram feitas no âmbito do Plano de recuperação desta sociedade e por duas vezes, em 04/01/2006 e 20/01/2006 (cfr. fls. 20 do p.a. e depoimento da testemunha);

F) Em Março e Abril de 2006 foi feita a 1ª avaliação dos imóveis que haviam sido objeto das escrituras de compra e venda referidas na alínea precedente (cfr. fls. 220 a 321 do processo de reclamação graciosa);

G) A sociedade C…, Lda foi notificada em Maio de 2006 avaliação referida na alínea precedente relativamente aos imóveis inscritos sob os artigos matriciais nºs: 4…; 5…; 4…; 4…; 4…, 4…, 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; 4…, 4…, 4…; 4…; 4…; 4…; 4…; (cfr. fls. 230 a 321 do processo de reclamação graciosa);

H) Em 2009 foi feita a avaliação de alguns dos prédios que foram objeto de escritura de compra e venda referida na alínea E), tendo a sociedade C…, Lda. sido notificada em Setembro e Outubro de 2009 e Julho de 2010, como é o caso dos prédios inscritos na matriz sob os artigos 4…; 4…; 4…; 5…; 4…; 4…, 4… (cfr. fls. 230 a 321 do processo de reclamação graciosa);

I) Em 14/05/2007 a sociedade C…, Lda. apresentou a declaração Mod. 22 de IRC referente ao ano de 2006 cuja liquidação originou um resultado nulo (cfr. fls. 161 a 164 do processo de reclamação graciosa);

J) A sociedade C…, Lda. foi objeto de inspeção tributária determinada por Ordem de Serviço OI201000465, de âmbito parcial, em IRC e com incidência no exercício de 2006 (cfr. fls. 179 do processo de reclamação graciosa);

K) Em 16/03/2010 foi enviado à sociedade C…, Lda., ofício 2472 com o assunto: “Projeto de correções do relatório de inspeção”, que veio devolvido (cfr. fls. 166 a 168 do processo de reclamação graciosa);

L) Em 16/03/2010 foram enviados aos Impugnantes, ofício 2474 e 2475 com o assunto: “Projeto de correções do relatório de inspeção” - que foram entregues no dia 17/03/2010 e dia 18/03/2010 (cfr. fls. 166 a 168 e 184 do processo de reclamação graciosa);

M) Em 05/04/2010 foi feito relatório de inspeção tributária que concluiu por uma correção no valor da matéria coletável de €149.855,96 para €4.259.082,04 e que obteve despacho de “Concordo. Proceda-se como se propõe” emitido em 07/04/2010 pelo Diretor de Finanças de Faro (cfr. fls. 175 e 183 do processo de reclamação graciosa);

N) Os Impugnantes foram notificados do relatório de inspeção tributária em 19/04/2010 (cfr. fls. 193 a 195 do processo de reclamação graciosa);

O) Em 22/04/2010 na sequência da correção de liquidação de IRC foi emitida Nota de Cobrança nº 2010227444, com o valor total a pagar de €1.149.280,79 (cfr. fls. 204 a 207 do processo de reclamação graciosa);

P) Em 26/06/2010, por falta de pagamento da referida liquidação, foi instaurado o processo de execução fiscal nº 1104201001032577 contra a sociedade C…, LDA (cfr. fls. 208 do processo de reclamação graciosa);

Q) Em 10/09/2012 e 11/09/2012, foram os Impugnantes citados na qualidade de revertidos para a execução referida na alínea anterior (cfr. fls. 156 do processo de reclamação graciosa);

R) Em 03/01/2013 Os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa (cfr. fls. 21 343 a 344 do processo de reclamação graciosa);

S) Em 23/10/2013 foi enviado ofício 6945, pela Direção de Finanças de Faro, a L…, na qualidade de membro da Administração do Plano de Gestão Controlada da sociedade C… a pedir documento comprovativo dos valores de venda de cada um dos imóveis alienados em Janeiro de 2006 que veio devolvido com a indicação de “não reclamado” (cfr. fls. 331 do processo de reclamação graciosa);

T) A Reclamação graciosa apresentada veio a obter decisão de deferimento parcial, tendo sido emitida nota de cobrança onde consta como valor anulado “€760.038,44” e valor em dívida: “€389.242,352” com data-limite de pagamento em 30/04/2010 (cfr. fls. 365 do processo de reclamação graciosa);

U) Na sequência da entrega de Mod. 1 por “Mudança de afetação do prédio” foi o prédio inscrito na matriz sob o artigo nº 5… objeto de reavaliação, originando um VPT de €49.570,00 em vez de 3.149.110,00 (cfr. fls. 22 do p.a. e 300 do processo de reclamação graciosa).”

Mais ficou consignado como factualidade não provada o seguinte:

“Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.”

Resultou igualmente consignado como motivação da matéria de facto o seguinte:

“Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se nos documentos juntos aos autos e no p.a., cuja veracidade não foi posta em causa e no depoimento da testemunha L…, que por ter tido intervenção direta nos factos uma vez que foi administrador judicial da sociedade C…, Lda, contribuiu com a sua clareza de exposição, para a descoberta da verdade.

No seu depoimento disse que não teve conhecimento de a empresa ter sido notificada da liquidação, nem de avaliação de imóveis.

Confirmou haver um plano de reestruturação de gestão controlada, tendo exercido funções de gestor judicial e partilhava a gestão da sociedade com os impugnantes. Mais referiu que os imóveis constituíam o ativo da sociedade e na assembleia geral de credores foi decidido vender os lotes para pagar as dívidas.

O plano assumiu um acordo que já existia com um comprador interessado. Os valores pelos quais foram vendidos já tinham sido pré-acordados na assembleia de credores. O prazo de 8 meses para vender e pagar aos credores foi incumprido, pois não foi possível vender tudo de uma só vez, pelo que, foi feita uma venda de uns lotes em 2005 e o resto em janeiro de 2006 ao tal comprador, mas os valores foram os que tinham sido aprovados na assembleia de credores. Disse ainda que, em Agosto de 2006 cessou a sociedade para efeitos fiscais, quando acabou a gestão judicial e quando entrou a nova gerência e foi na altura, a testemunha que assinou a documentação e por isso, em 2009 foi notificado do projeto de relatório de inspeção tributária, na qualidade de TOC, mas já não exercia essas funções, mas tal era o último registo que as finanças tinham. “

III) FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

In casu, os Recorrentes não se conformam com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o ato de liquidação de IRC, do exercício de 2006.

Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso as questões que cumpre analisar são as que infra se descrevem:

ü A decisão recorrida incorreu em nulidade por omissão de pronúncia;

ü A decisão recorrida cometeu erro de julgamento por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito ao ter decidido:

o Que a questão da ilegitimidade dos executados não podia ser objeto de discussão em sede de impugnação judicial, carecendo de apreciação em sede de oposição ao processo de execução fiscal.

o Que a falta de apresentação do pedido de apresentação de prova efetiva do preço, enquanto condição de procedibilidade do ato de liquidação, determina a insusceptibilidade de discussão contenciosa do ato nos moldes peticionados;

o Mesmo que se ajuíze como condição prévia e necessária o aduzido procedimento, há que ponderar e valorar a falta de censurabilidade dos próprios impugnantes, porquanto existem preterições de formalidades a montante e que não foram devidamente apreciadas;

o Existindo o aduzido erro de julgamento, julgar em substituição, aquilatando se a liquidação padece de vício de violação de lei, porquanto, in casu, a prevalência do VPT face ao valor do contrato prescrita no artigo 58.º A do CIRC, não é aplicável face às condições particulares em que as vendas foram realizadas.

Vejamos, então.

Comecemos então pela nulidade da decisão por omissão de pronúncia.

Sustentam, neste âmbito, que o Tribunal a quo, não poderia eximir-se à apreciação da questão suscitada pelos Recorrentes atinente à respetiva ilegitimidade dos executados, incorrendo assim em omissão de pronúncia.

Arguem no mesmo sentido quanto à insusceptibilidade de pronúncia em sede de impugnação judicial sobre a legalidade das correções efetuadas à matéria tributável porquanto a não efetivação de prova do preço efetivo, não depende de culpa da predita sociedade, atenta, ademais, as condições em que foram realizadas as alienações.

Vejamos, então.

A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º, nº1, do CPPT, que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida à apreciação do Tribunal.

Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas à apreciação do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC.

Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” (1-Código de Processo Civil anotado, Volume V, Coimbra Editora, 1981 (reimpressão), pág. 143.

Apreciando.

Atentando nas causas de pedir, nos vícios concretamente arguidos, não se vislumbra qualquer omissão de pronúncia, na medida em que a decisão recorrida elencou todas as questões decidendas e dirimiu-as ainda que em sentido contrário ao seu entendimento.

Note-se, neste concreto particular, que o Tribunal a quo analisou a questão da ilegitimidade dos executados, relevando, de forma expressa, que a mesma não podia ser objeto neste meio processual, porquanto o meio idóneo se coadunava com a dedução de oposição à execução fiscal, sublinhando, a final, que estava inviabilizada qualquer possibilidade de convolação processual.

No mesmo sentido, se conclui quanto à ajuizada insusceptibilidade de discussão contenciosa da legalidade das correções porquanto após estabelecer o devido enquadramento normativo o Tribunal a quo defende que as mesmas se encontravam dependentes da prévia apresentação do procedimento constante no artigo 129.º do CIRC (atual 139.º do CIRC).

Concluindo, assim, que “[r]esulta dos autos que os Representantes legais da sociedade devedora, os Impugnantes, foram notificados do projeto de relatório de inspeção tributária para se pronunciarem em sede de audiência prévia, tendo, no prazo para o seu exercício entregue a Ata de Assembleia de Credores e outros documentos, bem como, foram notificados naquela qualidade, do relatório final e das correções efetuadas. Ora, no seguimento de tal notificação, os Impugnantes, teria a oportunidade de dar início a um procedimento de prova de preço efetivo, mas ao invés, juntaram tão só a ata de Assembleia de Credores.”

Daqui resulta, portanto, que ambas as questões foram objeto de expressa pronúncia.

É certo que, essa interpretação poderá encontrar-se em desconformidade com o respetivo regime jurídico ou poderá, eventualmente, não representar a melhor interpretação da realidade fática à luz do quadro normativo vigente, mas tal, sucedendo, apenas poderá acarretar, sendo caso disso, erro de julgamento e não nulidade da decisão recorrida.

Note-se que, “[s]ó pode ocorrer nulidade da sentença por omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento, nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio (2-In Acórdão do STA, proferido no processo nº 01109/12, de 07.11.2012.)”, resulta manifesto que, in casu, inexistem as arguidas nulidades da decisão, podendo, quando muito, existir erro de julgamento.

E por assim ser, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, improcedem as arguidas nulidades por omissão de pronúncia.

Prosseguindo.

Aqui chegados, improcedendo as arguidas nulidades por omissão de pronúncia, e não tendo sido assacado qualquer erro de julgamento de facto ao abrigo do disposto no artigo 640.º do CPC, nada sendo requerido em termos de aditamento por complementação, substituição ou mesmo supressão do probatório cumpre, então, aquilatar dos erros de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito.

Analisemos, então.

Advogam, desde logo, erro de julgamento porquanto inversamente ao decidido, pode ser discutido nos presentes autos de impugnação judicial, a falta de legitimidade para a execução invocada pelos Recorrentes a isso não obstando a falta de menção expressa no elenco do artigo 99.º do CPPT, porquanto o próprio normativo prescreve que é fundamento de impugnação judicial qualquer ilegalidade.

Neste âmbito ajuizou a decisão recorrida o seguinte:

“Os Impugnantes vieram invocar a falta de legitimidade para a execução – artigos 42 e seguintes da sua p.i. Ora, tal fundamento está previsto no art. 24º do CPPT, como fundamento de oposição à execução fiscal, pelo que, não sendo este o meio próprio, não pode este Tribunal apreciar e decidir este fundamento. Tendo sido invocados outros fundamentos que se enquadram no presente meio processual, não é possível a convolação em oposição à execução fiscal. Assim sendo, serão os restantes fundamentos apreciados nesta sede, à exceção deste.”

E a verdade é que o assim decidido não merece censura.

Senão vejamos.

O campo de aplicação do processo judicial tributário é definido pelo artigo 97.º, do CPPT, sendo o processo de impugnação judicial o meio próprio para impugnar atos que comportem a apreciação da legalidade de atos de liquidação e não para apreciar vícios que contendem com a exigibilidade da dívida exequenda, os quais devem ser arguidos no processo de oposição à execução fiscal.

Com efeito, a oposição à execução fiscal funciona como contestação à pretensão do exequente e respeita aos fundamentos supervenientes que podem tornar ilegítima ou injusta a execução, devido a falta de correspondência com a situação material subjacente quando se adotam as providências executivas, tendo por efeito paralisar a eficácia do ato tributário corporizado no processo executivo. (3-vide Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 04 de junho de 2008, processo n.º 179/08.)

É certo que o artigo 22.º, n.º 5, da LGT, prevê a possibilidade de as pessoas subsidiariamente responsáveis impugnarem a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, podendo paralelamente apresentar oposição à execução fiscal, nos termos do disposto nos artigos 203.º e 204.º do CPPT.

Sendo que esta faculdade assenta na circunstância da convocação dos responsáveis solidários ou subsidiários se coadunar com uma dívida que não é própria, no fundo o facto constitutivo da dívida não é a sua capacidade contributiva, mas sim “[u]ma dívida de outrem (com quem se estabelece determinada relação especial, que determina a extensão da responsabilidade originária). (4-José Maria Fernandes Pires e outros-Lei Geral Tributária comentada e anotada:2015: Almedina, p.189 em anotação ao artigo 22.º da LGT.)

Mas, é igualmente certo que, as causas de pedir de inexigibilidade da dívida exequenda têm de ser discutidas nesse meio processual, não podendo, assim, ser suscitadas em meio inidóneo para o efeito, porquanto a cada forma de processo corresponde um meio processual devida e legalmente regulado, com uma particular tramitação e com um fim específico.

Logo, inversamente ao sustentado o presente meio processual não é um meio genérico de sindicância de todas as questões, mormente, concatenadas com a exigibilidade da dívida exequenda que não com a sua ilegalidade, como a arguida ilegitimidade dos executados.

Sendo, outrossim, de secundar o aduzido quanto à eventual convolação processual, na medida em que são formulados na petição pedidos próprios desta forma processual. Com efeito, coadunando-se todos os demais pedidos e causas de pedir com a legalidade da dívida, donde com o processo de impugnação judicial, não há que proceder à convolação da petição, antes devendo a mesma seguir apenas quanto ao pedido que lhe é próprio (5-vide, Acórdão do STA, proferido no processo nº 01323/18, de 05.02.2020.).

Face a todo o exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, improcede o arguido erro de julgamento.

Atentemos, ora, no erro de julgamento quanto à impossibilidade de discutir contenciosamente as ilegalidades relativas às correções dos preços de transação, por inexistir o procedimento legal atinente ao efeito.

Advogam os Recorrentes que não foi corretamente analisada a questão atinente à falta de apresentação do pedido da prova do preço efetivo, na medida em que face às particulares circunstâncias em que foram efetuadas as vendas não podia negar-se a possibilidade de apreciação, em sede de impugnação judicial, da factualidade invocada pelos Recorrentes de 15.º a 41.º da impugnação, com base no pressuposto previsto no nº 7 do artigo 129.º do CIRC, porquanto se vai muito além do que o legislador pretende.

Donde, não só não careciam desse procedimento prévio, como assentando as correções em valores que são reais padecem de ilegalidade. Densificam, assim, que são sobremaneira públicas, provadas e notórias as circunstâncias em que as vendas ocorreram, ou seja, sob o apertado escrutínio judicial e da própria AT, membro do órgão de fiscalização do plano de recuperação.

De todo o modo sustentam que, inexiste notificação para o efeito, em nada podendo relevar a notificação do projeto de relatório de inspeção tributária, bem como do relatório final e das correções efetuadas, porquanto não substitui a notificação ao contribuinte do teor da avaliação definitiva.

Desfecham, assim, que inversamente ao sentenciado inexiste a sentenciada inimpugnabilidade, podendo/devendo ser analisado o erro sobre os pressupostos de facto e de direito alegado na p.i, e que comina os atos de anulabilidade. Destarte, atento o conhecimento direto dos factos, por parte da AT que acompanhou, discutiu e votou, em sede própria as específicas condições de alienação dos imóveis e, de entre elas, o preço a praticar em tal alienação, sendo estes os valores reais da transação e que se devem manter.

Neste âmbito, sentencia a decisão recorrida que “[n]o que ao fundamento legal para a liquidação diz respeito, resulta do art. 129º nº 7 do CIRC, aplicável à altura, que o procedimento de prova do preço efetivo constitui condição de impugnabilidade da liquidação que resultar das correções efetuadas ao abrigo do art. 58º-A do CIRC. Não tendo havido lugar a esse procedimento e, como se viu, apensar dos Impugnantes terem tido essa oportunidade, não podem nesta sede, vir impugnar a liquidação que resultou das correções efetuadas ao abrigo do art. 58º-A do CIRC.”

Analisemos, então, se a decisão recorrida enferma do erro de julgamento que lhe é assacado.

Comecemos por convocar o regime jurídico atinente ao efeito.

Dispunha, à data da prática do facto tributário, o artigo 58º-A, do CIRC, (atual artigo 64.º do CIRC) sob a epígrafe de “Correções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis”, o seguinte:

“1- Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adotar, para efeitos da determinação do lucro tributável nos termos do presente Código, valores normais de mercado que não poderão ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável.

3- Para aplicação do disposto no número anterior:

a) O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correção, na declaração de rendimentos do exercício a que é imputável o proveito obtido com a operação de transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato;

b) O sujeito passivo adquirente, desde que registe contabilisticamente o imóvel pelo seu valor patrimonial tributário definitivo, deve tomar tal valor para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao mesmo imóvel.

4- Se o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do exercício a que respeita a transmissão, os sujeitos passivos devem entregar a declaração de substituição durante o mês de janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos.

5- Relativamente ao adquirente, o disposto no número anterior não é aplicável quando se trate de correção ao valor das reintegrações do imóvel, caso em que as relativas a exercícios anteriores serão consideradas como custo do exercício em que o valor patrimonial tributário se tornar definitivo.

6- O disposto no presente artigo não afasta a possibilidade de a Direcção-Geral dos Impostos proceder, nos termos previstos na lei, a correções ao lucro tributável sempre que disponha de elementos que comprovem que o preço efetivamente praticado na transmissão foi superior ao valor considerado.”

De convocar, outrossim, o teor do artigo 129.º do CIRC (atual artigo 139.º do CIRC) o qual relativamente ao procedimento de prova do preço efetivo na transmissão de imóveis, consagrava o seguinte:

“1- O disposto no nº 2 do artigo 58º-A não é aplicável se o sujeito passivo fizer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis.

2- Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito passivo pode, designadamente, demonstrar que os custos de construção foram inferiores aos fixados na portaria a que se refere o nº 3 do artigo 62º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis, caso em que ao montante dos custos de construção deverão acrescer os demais indicadores objetivos previstos no referido Código para determinação do valor patrimonial tributário.

3- A prova referida no nº 1 deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao diretor de finanças competente e apresentado em Janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos.

4- O pedido referido no número anterior tem efeito suspensivo da liquidação, na parte correspondente ao valor do ajustamento previsto no nº 2 do artigo 58º-A, a qual, no caso de indeferimento total ou parcial do pedido, será da competência da Direcção-Geral dos Impostos.

5- O procedimento previsto no nº 3 rege-se pelo disposto nos artigos 91º e 92º da Lei Geral Tributária, com as necessárias adaptações, sendo igualmente aplicável o disposto no nº 4 do artigo 86º da mesma lei.

6- Em caso de apresentação do pedido de demonstração previsto no presente artigo, a administração fiscal pode aceder à informação bancária do requerente e dos respetivos administradores ou gerentes referentes ao exercício em que ocorreu a transmissão e ao exercício anterior, devendo para o efeito ser anexados os correspondentes documentos de autorização.

7- A impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correções efetuadas por aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 58.º-A, ou, se não houver lugar a liquidação, das correções ao lucro tributável ao abrigo do mesmo preceito, depende de prévia apresentação do pedido previsto no n.º 3, não havendo lugar a reclamação graciosa.

8- A impugnação do ato de fixação do valor patrimonial tributário, prevista no artigo 77º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis e no artigo 134º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, não tem efeito suspensivo quanto à liquidação do IRC nem suspende o prazo para dedução do pedido de demonstração previsto no presente artigo.”

Ora, da conjugação dos preceitos legais supra evidenciados resulta que os alienantes e os adquirentes para efeitos de apuramento do lucro tributável devem optar por valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos (VPT) que serviram de base à liquidação do IMT ou, que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.

Logo, sempre que nas transmissões onerosas o valor constante do contrato seja inferior ao VPT definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para efeitos de determinação do correspondente lucro tributável. Isto, naturalmente, caso não tenha sido utilizado o procedimento contemplado no artigo 129.º do CIRC, ou tendo, o mesmo não tenha logrado provimento.

O que significa que a apresentação atempada do pedido para demonstração do preço efetivo (instauração do procedimento), previsto no n.º 3 artigo 129.º do CIRC, é condição de procedibilidade da impugnação judicial quando nesta se pretenda discutir o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis .

Dir-se-á, portanto, que a prova do preço efetivamente praticado na transmissão deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Diretor de Finanças competente e apresentado em janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o VPT já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos.

Neste particular, convoca-se o Aresto prolatado pelo STA, no âmbito do processo nº 01104/10.7BELRA, datado de 04 de março de 2020, do qual se extrata na parte que para os autos releva, designadamente, o seguinte:

“[C] abe começar por recordar o que se encontra disposto no n.º 7 do artigo 129.º do Código do IRC (na redacção e numeração à data dos factos), o qual estabelecia que: “A impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correcções efectuadas por aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 58.º-A, ou, se não houver lugar a liquidação, das correcções ao lucro tributável ao abrigo do mesmo preceito, depende de prévia apresentação do pedido previsto no n.º 3, não havendo lugar a reclamação graciosa.”

Ora, no presente caso, torna-se notório que o legislador decidiu, a par do que sucede em muitas outras soluções legais, tratar aquele pedido enquanto condição de procedibilidade da impugnação, e cuja omissão determina a inimpugnabilidade do ato tributário quanto a essas correcções – sobre este género de soluções, em que se exige a intervenção prévia do órgão administrativo, vd., em geral, SERENA CABRITA NETO / CARLA CASTELO TRINDADE, Contencioso Tributário - Vol. I, Almedina, Coimbra, 2017, pp. 548 e ss

É, igualmente, o que este Supremo Tribunal vem sufragando em muitas das suas decisões, acima identificadas no Parecer do Ministério Público e que aqui se dão por reproduzidas, salientando-se, muito recentemente, os Acórdãos proferidos em 06-11-2019, no processo n.º 1264/09.4BELRA, e em 21-11-2019, no processo n.º 0816/08.0BECBR, podendo ler-se lapidarmente nas conclusões daquele que: “A apresentação atempada do pedido para demonstração do preço efectivo (instauração do procedimento), previsto no n.º 3 artigo 129.º do CIRC (actualmente, artigo 139.º do CIRC), é condição de procedibilidade da impugnação judicial quando nesta se pretenda discutir o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis.”

Não vislumbramos, por isso, fundamento para nos desviarmos daquelas posições, não obstando às mesmas a alegação de que tal faz precludir o direito à tutela judicial efetiva dos direitos do contribuinte e de que ocorre uma violação do princípio da impugnação unitária, como pretende a Recorrente.

É que, por um lado, a sindicabilidade judicial direta para efeitos de ilisão de uma presunção legal – como é nitidamente aquela contida no artigo 58.º-A, n.º 2 do Código do IRC - não é constitucionalmente exigida pelo direito fundamental a uma tutela judicial efetiva, não ficando esta comprometida pela intervenção prévia de um órgão administrativo capaz de, desde logo, resolver a discordância existente quanto ao cálculo do lucro tributável do sujeito passivo. Por outro lado, o princípio da impugnação unitária não fica prejudicado quando, excepcionalmente e para casos claramente demarcados, se exige uma prévia sindicância administrativa a respeito de um vício imputável ao cálculo do lucro tributável relativo à alienação de uma categoria concreta de ativos e em que a AT se encontra em posição privilegiada de corrigir desfasamentos, prevenindo futuros litígios judiciais; a liquidação que se siga àquele cálculo, não é demais lembrar, continua a ser judicialmente sindicável por todos os demais vícios de que padeça, sem qualquer prejuízo para os direitos do contribuinte”. (destaques e sublinhados nossos).

Daqui resulta, portanto, que, em regra, todas as questões que possam radicar na prova do preço efetivo carecem de prévia apresentação do procedimento constante no artigo 129.º do CIRC.

Até aqui encontramo-nos em sintonia com o sentenciado na decisão recorrida.

Mas, como vimos, os Impugnantes, vão mais longe, e advogam que no caso as alegações atinentes às próprias transações, e às condições particulares em que as mesmas foram realizadas, ou seja, mediante entidades judiciais, no âmbito de um processo de insolvência, não permitem asseverar nesse sentido, porquanto são a montante, em nada carecendo de qualquer demonstração prévia de um preço que é real e que, em rigor, não pode ser entendido como valor normal de mercado.

E a verdade é que entendemos que lhes assiste razão, não tendo o Tribunal a quo analisado a questão da condição de procedibilidade da impugnação judicial à luz da particular realidade fática em contenda, descurando, expressamente, o aduzido no seu articulado inicial.

No caso vertente, os Impugnantes, ora Recorrentes, sustentam que as correções padecem de ilegalidade porquanto, em circunstâncias específicas como a dos autos, não há que fazer uso das correções dos VPT, se superiores, e nessa medida o procedimento do artigo 129.º do CIRC não pode ser visto como condição de procedibilidade.

E com total acerto, dizemos nós.

Com efeito, apenas há que reclamar o prévio procedimento da prova do preço efetivo quando os alienantes ou adquirentes estejam vinculados a fazer essa prévia demonstração, ou seja, quando tenham de atestar e certificar que não obstante as transações tenham sido realizadas por um valor inferior ao VPT, ainda assim, esse valor é o real.

Mas não em situações fáticas que se enquadram num contexto de insolvência, de gestão controlada, com intervenção de Assembleia de Credores, e num crivo de controlo judicial, porquanto a presunção do VPT não se lhes aplica, não carecendo de qualquer prova em contrário.

Ora, essa é, justamente, a situação que vem invocada, e que não reclama a aludida condição de procedibilidade, contrariamente ao sentenciado pelo Tribunal a quo.

E por assim ser, procede o arguido erro de julgamento quanto à sentenciada inimpugnabilidade.

Aqui chegados, há, então, que julgar em substituição e aferir se as razões supra expendidas e que levaram a afastar a condição de procedibilidade, acarretam, tal como alegado pelos Recorrentes, à ilegalidade das correções por as mesmas assentarem em premissas e pressupostos desfasados da realidade.

Com efeito, aduzem os Impugnantes, na sua petição inicial, após estabelecer todo o enquadramento fático da venda, e o próprio contexto da insolvência, e da medida de gestão controlada, que a alienação do ativo em contenda e da então insolvente foi sempre realizada no âmbito “do procedimento judicial de recuperação de empresa e sujeita ao controlo do Órgão de Fiscalização, do próprio Tribunal e da Fazenda Nacional, in casu, representada pelo Ministério Público, no estrito cumprimento do disposto no art. 110.º do CPEREF.”

Densificando, assim, que “todas as vendas de imóveis operadas pela “C…, Lda” no exercício de 2006, foram-no precisamente ao abrigo do Plano de Recuperação e durante o tempo em que este se manteve em vigor, por via da predita prorrogação do prazo de vigência da Gestão Controlada.”

Enfatizando, para o efeito, que “Sendo público e notório que sob tão atento escrutínio, todas as vendas foram efectuadas pelo valor real, valor esse que, no caso em apreço, sempre foi previamente determinado por deliberação da Comissão de Credores, esta designada em Assembleia de Credores nos termos do disposto no art. 106.º do CPEREF.”

Sublinhando, neste particular, que “a própria Fazenda Nacional, enquanto credora e, na instância representada pelo Ministério Público, não só teve conhecimento como, expressamente, concordou com os valores definidos para a venda dos lotes de terreno integrantes do activo da então insolvente.”

Concluindo, assim, pela ilegalidade das correções, porquanto “todas as vendas de imóveis efectuadas pelos Administradores do Plano de Gestão Controlada entre 27 de Maio de 2004 e 27 de Janeiro de 2006, todas elas, sem excepção, o foram por preço e demais condições expressamente aprovadas pela Assembleia de Credores da alienante “C…”, a qual era integrada pela Fazenda nacional representada pelo Ministério Público e pelo Tribunal Judicial da Comarca de Olhão da Restauração no âmbito do Proc. Nº 253/2002.”

Adensando, in fine, que tendo o valor da venda sido judicialmente determinado, “a aplicação da inversão do ónus da prova plasmada na necessidade da prova do preço efectivo por parte do contribuinte aos casos em que a venda de imóveis tenha sido judicialmente determinada quanto ao respectivo preço, atenta contra os princípios constitucionais da separação de poderes e da certeza e segurança jurídicas, ao pôr em causa uma decisão judicial que não pelo meio jurisdicional adequado.”

E a verdade é que, tal como advogado pelos Recorrentes, as condições fáticas, devidamente plasmadas no probatório e não impugnadas, reclamam a ilegalidade das correções.

Se é certo que, como visto, e em regra, quando o VPT seja superior ao valor de venda, o sujeito passivo alienante deve efetuar o respetivo ajustamento do resultado líquido no período de tributação a que é imputável o rendimento obtido com a operação de alienação, o que se traduz num acréscimo correspondente à diferença positiva entre o VPT e o valor constante do contrato, é igualmente certo que existem situações particulares a que não são aplicáveis essas regras.

Estando, justamente, enquadradas nessas situações as situações em que os bens imóveis são adquiridos ao Estado, às Regiões Autónomas ou às autarquias locais, bem como os adquiridos mediante arrematação judicial ou administrativa, e em processo de insolvência, casos em que o valor a considerar é o preço constante do ato ou do contrato (artigo 12.º, nº 4, 16.º do Código do IMT), não tendo, portanto, de ser efetuada uma correção para efeitos de determinação do resultado tributável (6Vide, Rui Marques, Código do IRC anotado e comentado, Almedina, 2019, pág. 596.).

Neste particular, há que convocar a doutrina vertida no Acórdão de Uniformização de Jurisprudência do STA, prolatado no âmbito do processo nº 077/22, de 19.10.2022, cujo sumário evidencia, de forma clara, o seguinte:

“I- No respeitante aos imóveis adquiridos ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias Locais ou mediante arrematação judicial ou administrativa, ou ainda adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação de IMT não é o VPT definitivo, mas sim o preço constante do acto ou contrato, dando expressão ao art. 64º do CIRC em conjugação com o que decorre da regra 16ª do nº 4 do art. 12º do CIMT.”

Extratando-se, na parte que, ora, releva a seguinte fundamentação jurídica:

“[N] o que diz respeito à primeira questão enunciada nos autos, ou seja, “no caso dos imóveis alienados e adquiridos ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias locais, mediante arrematação judicial ou administrativa, ou ainda adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação do IMT, para efeitos do artigo 64.º, n.ºs 2 e 3, do Código do IRC, é o VPT definitivo ou o preço constante do ato ou do contrato, conforme determina a regra 16.ª do n.º 4 do artigo 12.º do Código do IMT”, temos que a primeira das normas apontadas - art. 64º do CIRC - afasta-se da contabilidade e do preço declarado pelos contribuintes, na medida em que dispõe que o preço de venda (para cálculo das mais valias imobiliárias do vendedor) será o maior entre o VPT e o preço declarado (mesmo que real, evidentemente).

Na verdade, como é sabido os factos tributários em IRC assentam, em geral, nos preços reais e efectivos das transacções, tal como são declaradas pelas partes - e documentadas pela contabilidade, não podendo escamotear-se que em relação aos imóveis há uma enorme distorção a esta regra geral, até porque deparamos, em geral, com transacções que envolvem valores elevados e, sobretudo, porque nas transmissões de imóveis, comprador e vendedor podem ter um interesse alinhado em potencialmente defraudar o Estado, através da manipulação do preço, declarando no contrato um preço inferior ao real, que permite ao vendedor poupar IRC e ao comprador poupar IMT.

Nesta sequência, surge o modelo descrito no art. 64º do CIRC para ambos os contraentes, de acordo com o qual o VPT (quando superior ao preço do contrato) prevalece, em imposto de rendimento (CIRC), para o “alienante e adquirente” (nº 1 e 3 da norma apontada).

Pois bem, no que concerne à aplicação do modelo no caso dos autos importa notar que o nº 2 da norma em apreço determina que para efeitos de determinação do lucro tributável nas transmissões onerosas de imóveis referidas no nº 1, sempre que o valor do contrato seja inferior ao VPT definitivo, então é esse o que deve ser considerado tanto para o adquirente como para o alienante, sendo que o sujeito passivo deve efectuar “uma correcção correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato” que, por força do corpo no nº 1 do art. 64º, tem que ser o valor que serviu ou serviria de base para a liquidação do IMT.

Ora, é neste ponto que a decisão arbitral recorrida, e bem, introduz na discussão a norma decorrente do artº 12º do CIMT que prevê na regra 16ª do nº 4 que para efeitos desse imposto (IMT) o valor a considerar nos casos de aquisição de imóveis por dação em pagamento ou ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias locais, mediante arrematação judicial ou administrativa, ou adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos de revitalização sob controlo judicial, é o valor do contrato, pelo que para efeitos do art. 64º do CIRC temos que aceitar como valor patrimonial definitivo o que serve ou serviria de base à liquidação de IMT na alienação destes imóveis (cfr. Rui Marques, Código do IRC anotado e comentado, Almedina, 2019, pág. 549, em anotação ao art. 64º ).

Aliás, a decisão arbitral recorrida encontra a razão de ser da posição assumida no Ac. deste Supremo Tribunal de 05-11-2014, Proc. nº 01508/12, www.dsgi.pt, onde se aponta que “as razões de perigo de evasão ou fraude fiscal no que respeita à declaração do valor real das transacções não existirão, por regra em condições normais, quando o facto tributário sujeito a imposto for a aquisição de imóveis ou direitos sobre eles ao Estado, Regiões Autónomas e Autarquias Locais.” E, citando José Maria Fernandes Pires (Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, 2010, pág. 211/213), acrescentava: “pelas mesmas razões referidas, a Lei manda alargar a sua aplicação a outras aquisições sujeitas a imposto em que essas entidades intervenham. É o caso das arrematações judiciais ou administrativas de bens imóveis”.

Assim sendo, referindo a norma que as transmissões em causa são as do número anterior e que o número anterior se refere ao valor tributário definitivo que serviu ou serviria de base à liquidação de IMT, então não restam dúvidas de que o CIRC não contém qualquer conceito de valor patrimonial tributários definitivo diferente daquele que serve de base à liquidação de IMT e que deve servir de base às correcções do art. 64º.

Deste modo, em termos de determinação do valor para efeito de IRC, temos de concluir que no respeitante aos imóveis adquiridos ao Estado, Regiões Autónomas ou Autarquias Locais ou mediante arrematação judicial ou administrativa, ou ainda adquiridos no âmbito de processos de insolvência ou processos especiais de revitalização sob controlo judicial, o valor que serviu de base à liquidação de IMT não é o VPT definitivo, mas sim o preço constante do acto ou contrato, dando expressão ao art. 64º do CIRC em conjugação com o que decorre da regra 16ª do nº 4 do art. 12º do CIMT.

Note-se que este Supremo Tribunal, no âmbito do Ac. de 21-11-2019, Proc. nº 0816/08.0BECBR 0558/17, www.dgsi.pt, com referência a esta mesma matéria, entendeu que se justificava a aplicação do disposto no parágrafo 16 do n.º 4 do artigo 12.º do CIMT, correspondendo o valor a atender ao preço constante do contrato, para efeitos de IMT e, consequentemente, para efeitos de IRC.

Neste domínio, cabe ainda ter presente que a decisão fundamento no âmbito do Proc. nº 105/2021-T reconhece que o artigo 12.º do Código do IMT fixa uma regra própria para a fixação do valor tributável relativamente a imóveis adquiridos mediante arrematação judicial, fazendo-o coincidir com o preço do acto ou do contrato, significando que, nesse caso, fica afastada a regra geral do n.º 1 desse artigo, não havendo que tomar em consideração o valor patrimonial tributário. Isto é, em geral, o IMT incide sobre o maior dos valores a considerar de entre o valor do contrato ou o valor patrimonial tributário (n.º 1) e bem assim que nas situações consideradas na falada norma da subalínea 16.ª do n.º 4 do artigo 12.º do Código do IMT não subsistam as razões de perigo de evasão ou fraude fiscal no que respeita à declaração do valor real das transacções, pelo que não se torna necessário comparar o valor declarado com o valor patrimonial (cfr. JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES, Lições de Impostos sobre o Património e o Selo, Coimbra, 2010, pág. 211), mas depois, sem grande convicção, alude a uma derrogação do nº 3 do art. 64º do CIRC, quando o que está em causa é precisamente a aplicação de tal norma e o funcionamento da fórmula que aí se encontra prevista para determinar o lucro tributável em IRC quando haja lugar à transmissão onerosa.” (destaques e sublinhados nossos).

No mesmo sentido, vide Aresto deste TCAS, prolatado no âmbito do processo nº 807/20, de 19.12.2024, no qual integrámos o Coletivo, enquanto Segunda Adjunta, e do qual se extrata, designadamente, o seguinte:

“Tratando-se de bens imóveis adquiridos ao Estado, às Regiões Autónomas ou às autarquias locais, bem como os adquiridos mediante arrematação judicial ou administrativa, o valor a considerar é o preço constante do acto ou do contrato, não havendo lugar às correcções para efeitos de determinação do resultado tributável previstas no artigo 64º do CIRC, quer na esfera do alienante, quer na esfera do adquirente.” (destaques e sublinhados nossos).

Face a todo o exposto, aderindo, na íntegra, à fundamentação jurídica constante nos Arestos citados, e tendo presente que as vendas em contenda foram todas elas realizadas em contexto de processo falimentar, realidade que é não controvertida e resulta plasmada no acervo fático dos autos, ter-se-á de concluir que não há que corporizar as correções constantes, à data, no artigo 58.º A do CIRC, pelo que não tendo sido esse o procedimento adotado pela AT, assiste razão aos Recorrentes, devendo, por conseguinte, os atos de liquidação serem anulados, por padecerem, efetivamente, de vício de violação de lei.

Destarte, sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, procede a pretensão dos Recorrentes, julgando-se prejudicado todo o demais.

Uma nota final quanto à dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, constante no artigo 6.º, nº 7 do RCP.

No Aresto do STA, proferido no processo nº 01953/13, de 07 de maio de 2014, resulta claramente que: “A norma constante do nº7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade”.

No caso sub judice, considera-se que o valor de taxa de justiça devida a final, calculado nos termos do tabela I.B., do RCP, é excessivo. Porquanto, ponderadas as circunstâncias do caso vertente à luz dos critérios escolhidos pelo legislador, em especial, o comportamento processual das partes litigantes, sem qualquer reparo negativo a apontar, a complexidade do processo – atendendo a que as questões decidendas não exigiram do julgador especiais e diversos conhecimentos técnicos e jurídicos, antes se mantiveram dentro de parâmetros normais e comuns, encontra-se preenchido o circunstancialismo do n.º 7, do artigo 6.º do RCP, decretando-se a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em: CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA, E EM SUBSTITUIÇÃO, JULGAR A IMPUGNAÇÃO JUDICIAL PROCEDENTE, COM A CONSEQUENTE ANULAÇÃO DOS ATOS DE LIQUIDAÇÃO, e demais consequências legais.

Custas pela Recorrida, com dispensa do remanescente na parte em que excede os 275.000,00Euros.

Registe. Notifique.

Lisboa, 12 de Março de 2026

(Patrícia Manuel Pires)

(Maria da Luz Cardoso)

(Margarida Reis)