697/13.1BELRA - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Prejuízo fiscal é, em regra, uma decorrência da periodização do lucro tributável, sendo uma consequência da particular extensão temporal do período por referência ao qual se determina a obrigação de imposto.

II- A dedução de prejuízos fiscais exige a existência de lucro tributável no período em que se pretende efetuar a dedução (cfr. artigo 52.º do CIRC).

III- O lucro tributável determina se e em que medida os prejuízos podem ser deduzidos, donde qualquer alteração ao lucro tributável repercute-se necessariamente na dedução dos prejuízos fiscais.

IV- A anulação das liquidações oficiosas respeitantes aos três exercícios antecedentes elimina da ordem jurídica os lucros tributáveis que a AT tinha fixado nesses anos. Desaparecendo esses lucros, desaparece também o fundamento que levou à desconsideração dos prejuízos fiscais, e nessa medida o ato impugnado tem de ser anulado por padecer de erro sobre os pressupostos.

ACÓRDÃO

I- RELATÓRIO

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA (doravante Recorrente ou DRFP) veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou totalmente procedente, por provada, a impugnação judicial deduzida pela Sociedade Agropecuária J…, LDA. (doravante Recorrida ou Impugnante), contra a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º 20112310399816, referente ao exercício de 2010, no montante global de € 82.583,34.

O DRFP apresenta as suas alegações de recurso, nas quais formula as conclusões que infra se reproduzem:

“A. Visa o presente recurso reagir contra a decisão proferida em 1.ª instância que julgou procedente a presente impugnação judicial e, em consequência, determinou a anulação da liquidação de IRC do exercício de 2010 promovida oficiosamente pela administração tributária ao abrigo do artigo 90.º, n.º 10 do CIRC (na redação à data dos factos);

B. Dissentimos da decisão proferida, sob o prisma do que julgamos ter sido erros de julgamento, em concreto erro na apreciação da matéria de facto e erro de subsunção dos factos ao direito;

C. Pois, ao contrário do que entendeu o Tribunal, a anulação das liquidações oficiosas determinadas pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria no âmbito dos processos de impugnação judicial n.º 1393/10.7BELRA (liquidação do exercício de 2006), 1755/10.0BELRA (liquidação do exercício de 2007) e 458/11.2BELRA (liquidação do exercício de 2008), não conduziu, nem poderia conduzir, ao reconhecimento de quaisquer prejuízos fiscais alegadamente alcançados nesses anos;

D. Isto porque, conforme resulta dos autos, tais liquidações anuladas foram promovidas oficiosamente pela AT face à falta de entrega das correspondentes declarações modelo 22 - IRC para os anos de 2006, 2007 e 2008;

E. E, conforme resulta da leitura das sentenças e Acórdão proferidos nos processos de impugnação judicial n.º 1393/10.7BELRA, 1755/10.0BELRA e 458/11.2BELRA, aí não foi feita qualquer apreciação sobre o excesso da quantificação da matéria coletável apurada oficiosamente pela AT, nem sobre a existência de prejuízos fiscais em tais anos (nem tal foi fundamento das impugnações);

F. Atentos os arestos proferidos nestes processos, a AT, em cumprimento do disposto no artigo 100.º da LGT, procedeu à anulação das liquidações oficiosas;

G. No entanto, tais anulações não conduziram, nem poderiam conduzir, ao reconhecimento de quaisquer prejuízos fiscais alegadamente alcançados nesses anos, uma vez que a Impugnante não apresentou atempadamente as declarações modelo 22 de IRC para esses anos (inexistindo, por isso, qualquer declaração liquidável da Impugnante);

H. Nem fez qualquer esforço probatório nesses processos de impugnação judicial – e também nos presentes autos, diga-se – tendente à demonstração da existência dos prejuízos fiscais aos quais se arrogou na declaração apresentada para o exercício de 2010;

I. Em sentido contrário, os prejuízos fiscais apurados pelos Serviços de Inspeção Tributária no ano de 2005 (ao abrigo da Ordem de Serviço n.º OI200900805), no valor de € 205.349,92, e considerados pela AT para cálculo do prejuízo fiscal a deduzir pela Impugnante no ano de 2010, foram validados pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria no âmbito do processo de impugnação judicial n.º 38/12.5BELRA (já transitado em julgado em sentido desfavorável à Impugnante), o qual, entre outros, teve como objeto a liquidação de IRC do ano de 2005, com o n.º 2010 8310000082, de 04/01/2010 (emitida na sequência da referida ação inspetiva e em data posterior à emissão da liquidação adicional de IRC também do ano de 2005 apreciada e anulada no âmbito do processo de impugnação judicial n.º 1393/10.7BELRA);

J. Pelo exposto, conclui-se, salvo o devido e mui merecido respeito, que errou o Tribunal a quo ao considerar que as anulações das liquidações oficiosas dos anos de 2006 a 2008, e também do ano de 2009 (embora aí a Impugnante não tenha declarado o apuramento de prejuízo fiscal, cf. modelo 22 por si apresentada para o exercício de 2010), tiveram “impacto no modo e na forma como serão deduzidos, no caso concreto, os prejuízos fiscais uma vez que os mesmos são deduzidos aos lucros tributáveis”;

K. Por tudo o exposto, e salvo o devido e mui merecido respeito, entende-se que o Tribunal a quo, ao decidir como decidiu, incorreu em erros de julgamento, em concreto erro na apreciação da matéria de facto e também erro de subsunção dos factos ao direito.

Nestes termos e nos restantes de Direito que o distinto Tribunal entender por bem suprir, advoga a Representação da Fazenda Pública a procedência do presente recurso jurisdicional, determinando-se a revogação da sentença do Tribunal a quo, e, desse modo, julgando totalmente improcedente a impugnação judicial interposta pela Recorrida, com o que V. Exas. farão a almejada Justiça!”

A Recorrida apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

“a) A Fazenda Pública no seu recurso, sem impugnar a decisão sobre a matéria de facto faz afirmações contrárias aos factos considerados provados e que, efetivamente, estão documentalmente provados.

b) A Fazenda Pública faz ainda afirmações contrárias ao que a própria afirmou na sua contestação através de remissão para informação para que a mesma remete.

c) A Recorrente aparenta “ignoras” o facto da fundamentação do ato de liquidação ser factualmente contrária aos processos de impugnação das liquidações dos anos de 2006, 2007, 20008 e 2009.

d) A Recorrente aparenta não ter apreendido os fundamentos da sentença, que são claros.

e) A douta sentença é correta e não merece qualquer censura.

f) Caso assim se não entendesse, o que, sem conceder, apenas por mera hipótese académica e cautela de patrocínio se coloca requer, a título subsidiário, que sejam apreciados os vícios seguintes:

ii. Vício de preterição do direito de audição prévia;

iii. Vício de falta de fundamentação do ato de liquidação impugnado.

Estes vícios foram invocados na petição inicial e considerados prejudicados na sentença pela procedência do vício de violação de lei.”

O Digno Magistrado do Ministério Público (DMMP) neste Tribunal Central Administrativo Sul emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“1. No ano de 2006 a Impugnante declarou as seguintes vendas e prestações de serviços nas declarações periódicas de IVA:

(cf. DOC. N.º 2 a DOC. N.º 13, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, juntos com a petição inicial (PI) a fls. 40-51 do SITAF);

2. No ano de 2008 a Impugnante declarou o regime geral de tributação de rendimentos, bem como o total de proveitos do exercício no montante de €1.094.430, 14 e um prejuízo fiscal no montante de €267.075,10 – cf. DOC. N.º 2, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, junto com a PI a fls. 30-33 do SITAF;

3. No ano de 2009 a Impugnante declarou as seguintes vendas e prestações de serviços nas declarações periódicas de IVA:

(cf. Cópias das declarações periódicas de IVA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, juntos com a PI a fls. 59-96 do SITAF);

4. Em 03/06/2011 foi apresentada declaração Modelo 22 de IRC pela Impugnante referente ao ano de 2010 na qual declarou o resultado líquido do período no montante de €347.474,11 e a dedução de prejuízos fiscais a deduzir no montante de €327.824,03 – cf. Cópia da declaração a fls. 70-75 do PAT apenso aos autos e DOC. N.º 3 e Notificação juntos com a PI a fls. 34 e 39 do SITAF;

5. Em 05/06/2011 foi enviada notificação à Impugnante pelo Serviço de Finanças de Santarém referente à correção do valor dos prejuízos fiscais dedutíveis declarados no exercício de 2010 de €327.824,03 para €40.285,76 na qual pode ler-se:

«

«Imagem em texto no original»

(…)”

(cf. cópia da notificação junta com a PI a fls. 39 do SITAF);

6. Em 20/06/2011 foi registada no Serviço de Finanças de Santarém a reclamação apresentada pela Impugnante quanto à correção do prejuízo fiscal declarado no ano de 2010 referida no número anterior pedindo que a revisão dessa decisão nos seguintes termos:

«

«Imagem em texto no original»

«Imagem em texto no original»

(…)»

(cf. DOC. N.º 4 junto com a PI a fls. 36-38 do SITAF);

7. Em 25/08/2011 foi prestada informação pela Divisão de Liquidação da Direcção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas na qual se concluiu pela manutenção da correcção efectuada nos prejuízos dedutíveis do IRC do exercício de 2010 com a seguinte fundamentação:

«(…)

(…)»

(cf. DOC. N.º 5, junto com a PI a fls. 54-56 do SITAF);

8. Em 25/08/2011 foi proferido despacho de concordância sobre a informação referida na alínea anterior pelo Chefe de Divisão da Divisão de Liquidação da DSIRPC, tendo sido enviado ao Advogado da Impugnante o ofício n.º 2821/2011, datado de 26/08/2011, dando conhecimento da informação e despacho de manutenção da correção dos prejuízos dedutíveis do IRC do exercício de 2010 - cf. DOC. N.º 5 junto com a PI a fls. 53-54 do SITAF;

9. Em 29/08/2011 foi emitida a liquidação de IRC n.º 2011 2310399816, em nome da Impugnante, referente ao ano de 2010, no montante a pagar de €82.58,34, conforme demonstração de liquidação de IRC que foi notificada à Impugnante através de correio registado na qual pode ler-se:

«

«Imagem em texto no original»

«Imagem em texto no original»

«Imagem em texto no original»

»

(cf. cópia da notificação da demonstração de liquidação a fls. 11 do PAT (PRG) apenso aos autos);

10. Em 31/08/2011 foi emitida em nome da Impugnante a demonstração de liquidação de juros moratórios referente a IRC do ano de 2010 n.º 2011 00001906763, no montante de €825,10 – cf. cópia da demonstração de liquidação de juros a fls. 12 do PAT (PRG) apenso aos autos;

11. Em 23/11/2011 foi apresentada reclamação graciosa pela Impugnante quanto à liquidação de IRC n.º 2011 2310399816 na qual se incluem juros moratórios no montante de €825,10, referente ao ano de 2010, no montante a pagar de €82.58,34 – cf. comprovativo e requerimento, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 2-11 do PAT (PRG) apenso aos autos;

12. Em 02/03/2012 foi prestada informação pela Divisão de Liquidação da Direção de Serviços do IRC propondo a manutenção da liquidação e na qual pode ler-se:

«(…) Para o sujeito passivo não ser enquadrado no regime simplificado de determinação do lucro tributável no triénio 2007/2009 tinha, portanto, que ter declarado rendimentos maiores ou iguais a €149.639,37 ou ter optado pelo regime geral.

Assim, como não apresentou quaisquer rendimentos nem optou pelo regime geral de determinação do lucro tributável, nos termos do artigo 53.º do CIRC o sujeito passivo tinha de ser enquadrado no regime simplificado de determinação do lucro tributável.

Mas, mesmo que não tivesse sido enquadrado no regime simplificado, ainda assim isso não teria qualquer efeito nas liquidações dos exercícios de 2007 a 2009, já que estão em causa liquidações oficiosas efetuadas nos termos da alínea b) do nº 1 do artigo 83 do CIRC (actual artigo 90º), as quais teriam sempre por base a totalidade da matéria coletável do período de tributação mais próximo que se encontrava determinada, por esta ser superior ao valor da retribuição mínima mensal.

Pelo que, no âmbito do presente processo parece não ser importante saber se para efeitos de enquadramento no regime de tributação não deveriam considerar-se as declarações periódicas do IVA dos exercícios de 2006 a 2009. (…)»

(cf. informação, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 207-210 do PAT (PRG) apenso aos autos);

13. Em 05/04/2012 foi prestada informação pela Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Santarém propondo o indeferimento da reclamação graciosa e a notificação da reclamante para se pronunciar sobre o projeto de indeferimento – cf. informação, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 211 do PAT (PRG) apenso aos autos;

14. Em foi proferido despacho pelo Diretor de Finanças de Santarém de intenção de indeferimento da reclamação apresentada determinando a notificação da reclamante para se pronunciar em sede de audição prévia, tendo sido enviado ao Advogado da reclamante o ofício n.º 1388, datado de 09/04/212 por correio registado – cf. despacho e ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido a fls. 212-213 do PAT (PRG) apenso aos autos;

15. Em 23/04/2012 foi registada na Direção de Finanças de Santarém a resposta apresentada pela reclamante – cf. requerimento, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 215-217 do PAT (PRG) apenso aos autos;

16. Em 26/04/2012 foi prestada informação pela Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Santarém, propondo o indeferimento da reclamação graciosa – cf. informação, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 218-219 do PAT (PRG);

17. Em 26/04/2012 foi proferido despacho pela Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Santarém de indeferimento da reclamação graciosa tendo sido enviado ao Advogado da reclamante o ofício n.º 04005, datado de 08/05/2012, pelo Serviço de Finanças de Santarém dando conhecimento da decisão de indeferimento que foi recebido em dia concretamente não apurado do mês de maio de 2012 – cf. despacho, ofício e aviso de receção cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 220-224 do PAT (PRG) apenso aos autos;

18. Em 11/06/2012 foi apresentado recurso hierárquico pela Impugnante contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa – cf. comprovativo e requerimento, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 2-17 do PAT apenso aos autos e informação a fls. 16 do SITAF;

19. Em 18/07/2012 foi prestada informação pela Divisão de Administração da Direção de Serviço de IRC propondo o indeferimento do recurso hierárquico e a dispensa da audição da Impugnante e na qual pode ler-se:

«(…)

(…)»

(cf. cópia da informação junta com a PI, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 15-28 do SITAF);

20. Em 30/01/2013 foi proferido despacho pela Diretora de Serviços de IRC de indeferimento do recurso hierárquico – cf. despacho a fls. 15 do SITAF;

21. Em 14/02/2013 foi enviado à Impugnante o ofício n.º 516 pela Divisão de Justiça tributária, da Direção de Finanças de Santarém, dando conhecimento da decisão de indeferimento do recurso hierárquico – cf. cópia do ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, junto com a PI a fls. 13 do SITAF;

22. Em 28/04/2017 foi proferida sentença no processo de impugnação judicial n.º 241/12.8BELRA, transitada em julgado, que decidiu anular a liquidação oficiosa de IRC n.º 2009 00001854349, referente ao exercício de 2009 – cf. sentença, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 66-76 da numeração SITAF do processo n.º 241/12.8BELRA;

23. Em 25/02/2022 foi proferida sentença no processo de impugnação judicial n.º 1393/10.7BELRA, transitada em julgado, que decidiu anular a liquidação adicional de IRC n.º 2008 231003806 e a liquidação oficiosa de IRC n.º 2008 8310007151, respeitantes aos exercícios de 2005 e 2006, respetivamente – cf. conclusão com informação a fls. 181 do SITAF e sentença, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 401-432 da numeração SITAF do processo n.º 1393/10.7BELRA;

24. Em 23/09/2022 foi proferida sentença no processo de impugnação judicial n.º 458/11.2BELRA, transitada em julgado, que decidiu anular a liquidação oficiosa de IRC n.º 2009 00001854349, referente ao exercício de 2008 – cf. conclusão com informação a fls. 181 do SITAF e sentença, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 487-489 da numeração SITAF do processo n.º 458/11.2BELRA;

25. Em 14/03/2024 foi proferido acórdão pelo Tribunal Central Administrativo do Sul, que negou provimento ao recurso interposto da sentença proferida em 08/07/2022 no processo de impugnação judicial n.º 1755/10.0BELRA, transitada em julgado, que decidiu anular a liquidação oficiosa de IRC n.º 2008 08310007151, referente ao exercício de 2007 – cf. conclusão com informação a fls. 181 do SITAF e acórdão e sentença, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 402-413 e 470-488 da numeração SITAF do processo n.º 1755/10.0BELRA.”

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:

“Compulsados os autos e analisada a prova documental que dos mesmos consta não existem quaisquer outros factos, atento o objeto do litígio, com relevância para a decisão da causa.”

A motivação da matéria de facto assentou no seguinte:

“A decisão da matéria de facto provada nos números 1. a 25. do ponto 1.1. supra, efetuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e do PAT apenso aos autos, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório, que mereceram toda a credibilidade por parte do Tribunal, dos quais se salientam os documentos e informações oficiais, com a força probatória plena prevista no artigo 371.º do Código Civil quanto aos factos que referem como sendo praticados pelos serviços da Autoridade Tributária, tendo sido os demais documentos livremente apreciados pelo Tribunal, cf. artigos 363.º, n.os 1 e 2 e 376.º, n.º 1 do Código civil.

No que concerne aos factos fixados nos números 22. a 25. do probatório os mesmos foram fixados atenta a conclusão com informação do trânsito em julgado, a fls. 181 da numeração SITAF dos presentes autos, das sentenças proferidas nos processos de impugnação judicial n.º 1393/10 (IRC 2005 e 2006), n.º 1755/10 (IRC 2007) e n.º 458/11 (IRC 2008), bem como em virtude da consulta efetuada pela signatária, no exercício das suas funções, à tramitação na plataforma SITAF daqueles processos bem como do processo de impugnação judicial n.º 241/12.8BELRA, cf. artigo 5.º, n.º 2, alínea c), do CPC aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT.”

III- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRC, do exercício de 2010.

Ab initio, importa relevar que, em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se cometeu erro de julgamento por errada interpretação dos pressupostos de facto e de direito, ao ter sentenciado a anulação do ato impugnado porquanto a anulação dos atos de liquidação objeto de discussão nos processos respeitantes aos exercícios de 2006 a 2009, não impacta na lide em contenda, atento o neles dirimido e o objeto imediato destes autos.

Apreciando.

Advoga a Recorrente que a decisão recorrida padece de erro de julgamento, na medida em que foi entendido que a anulação das liquidações oficiosas objeto de discussão contenciosa e anulação impactava na anulação da liquidação sub judice, quando tal não se verifica.

Densifica, nesse âmbito, que tais liquidações foram efetuadas oficiosamente, logo inexistiu qualquer apreciação que possa impactar diretamente na mesma, quando, ademais, nem resultou atestado a veracidade dos elementos declarados quanto ao exercício de 2010.

Conclui, assim, que o raciocínio constante da decisão recorrida ao considerar que as anulações das liquidações oficiosas tiveram “impacto no modo e na forma como serão deduzidos, no caso concreto, os prejuízos fiscais uma vez que os mesmos são deduzidos aos lucros tributáveis”, se apresenta erróneo e desconforme com a realidade de facto.

Dissente a Recorrida contra-alegando que a Recorrente secunda erro de julgamento, mas alicerça-se em realidades de facto que são desconformes com os elementos fáticos vertidos no probatório e que não impugna.

Mais advoga que, a Recorrente e em sentido contrário ao que propugnou em sede de contestação, descurou ou não apreendeu, com rigor, os factos prejudiciais em que assentavam a liquidação impugnada e que a inquinam.

Vejamos, então, se a decisão recorrida merece a censura que lhe é almejada.

A decisão recorrida após convocar o regime normativo, estabeleceu a devida transposição para o acervo fático dos autos, e esteou a procedência convocando, designadamente, a seguinte fundamentação jurídica:

“Com efeito tendo presente as sentenças de anulação das liquidações oficiosas e adicionais de IRC dos anos de 2006 a 2009, liquidações essas que se basearam no enquadramento oficioso da Impugnante no regime simplificado de tributação, as mesmas têm impacto no modo e na forma como serão deduzidos, no caso concreto, os prejuízos fiscais uma vez que os mesmos são deduzidos aos lucros tributáveis, cf. artigo 47.º, n.º 1, do CIRC, na redação introduzida pela Lei n.º 67A/2007, de 31 de dezembro e factos provados em 22. a 25. do probatório.

Recorde-se que face ao disposto no artigo 47.º, n.º 1, do CIRC, na redação que vimos mencionando, os prejuízos fiscais apurados em determinado exercício, nos termos das disposições anteriores, são deduzidos aos lucros tributáveis, havendo-os, de um ou mais dos seis exercícios posteriores. Termos em que se conclui, face ao exposto, que o ato impugnado incorreu no vício de ilegalidade quanto à desconsideração dos prejuízos fiscais no ano de 2010, sendo o mesmo anulável(…).”

E de facto, não se vislumbra o aduzido erro de julgamento tendo a mesma estabelecido o devido enquadramento jurídico com a devida transposição para o recorte fático dos autos.

Comecemos, então, por fazer o devido enquadramento normativo.

O IRC incide sobre o “lucro das sociedades comerciais”, sendo que, conforme estabelece o n.º 2 do artigo 3.º do CIRC “o lucro consiste na diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correções estabelecidas no código”.

Preceituando, desde logo, o artigo 15.º, nº1, alínea a), do CIRC a propósito da definição da matéria coletável que a mesma se obtém pela dedução ao lucro tributável, determinado nos termos dos artigos 17.º e seguintes, dos montantes correspondentes a “Prejuízos fiscais, nos termos do artigo 52.º.”

Sendo que o lucro tributável das pessoas coletivas, de acordo com o evidenciado artigo 17.º do CIRC, é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas nesse mesmo período e não refletidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos daquele Código.

Prescrevia, outrossim, o artigo 52.º do CIRC sob a epígrafe de dedução de prejuízos fiscais, e aplicável à data do facto tributário:

“1- Os prejuízos fiscais apurados em determinado período de tributação, nos termos das disposições anteriores, são deduzidos aos lucros tributáveis, havendo -os, de um ou mais dos seis períodos de tributação posteriores.

2- Sem prejuízo do disposto no número seguinte, nos períodos de tributação em que tiver lugar o apuramento do lucro tributável com base em métodos indiretos, os prejuízos fiscais não são dedutíveis, ainda que se encontrem dentro do período referido no número anterior, não ficando, porém, prejudicada a dedução, dentro daquele período, dos prejuízos que não tenham sido anteriormente deduzidos.

3- A determinação do lucro tributável segundo o regime simplificado não prejudica a dedução, nos termos do nº 1, dos prejuízos fiscais apurados em períodos anteriores àquele em que se iniciar a aplicação do regime, exceto se da aplicação dos coeficientes previstos no nº 4 do artigo 58º, isoladamente ou após a referida dedução de prejuízos, resultar lucro tributável inferior ao limite mínimo previsto na parte final do mesmo número, caso em que o lucro tributável a considerar é o correspondente a esse limite.

4- Quando se efetuarem correções aos prejuízos fiscais declarados pelo sujeito passivo, devem alterar-se, em conformidade, as deduções efetuadas, não se procedendo, porém, a qualquer anulação ou liquidação, ainda que adicional, do IRC, se forem decorridos mais de seis anos relativamente àquele a que o lucro tributável respeite(…)”.

No concernente às obrigações declarativas dos sujeitos passivos preceituava-se nos artigos 117.º, n.º 1, alíneas b) e c) e 120.º e 121.º do CIRC, que os sujeitos passivos de IRC se encontravam vinculados à apresentação legal de declaração periódica de rendimentos e declaração anual de informação contabilística e fiscal anualmente, por transmissão eletrónica de dados, até ao último dia útil do mês de maio e até ao dia 15 de julho, respetivamente.

In fine, e quanto procedimento e forma de liquidação, consignava o artigo 90.º que:

“1- A liquidação do IRC processa-se nos seguintes termos:

a) Quando a liquidação deva ser feita pelo sujeito passivo nas declarações a que se referem os artigos 120.º e 122.º, tem por base a matéria coletável que delas conste;

b) Na falta de apresentação da declaração a que se refere o artigo 120.º, a liquidação é efetuada até 30 de Novembro do ano seguinte àquele a que respeita ou, no caso previsto no n.º 2 do referido artigo, até ao fim do 6.º mês seguinte ao do termo do prazo para apresentação da declaração aí mencionada e tem por base o valor anual da retribuição mínima mensal ou, quando superior, a totalidade da matéria coletável do exercício mais próximo que se encontre determinada;

(…)

10- A liquidação prevista no n.º 1 pode ser corrigida, se for caso disso, dentro do prazo a que se refere o artigo 101.º, cobrando-se ou anulando-se então as diferenças apuradas.”

Estabelecido o devido enquadramento normativo, atenhamo-nos, ora, no recorte fático dos autos.

Da factualidade assente resulta, desde logo, que o Impugnante foi alvo de inspeção ao exercício de 2005, da qual resultou o reconhecimento de um prejuízo fiscal de €205.349,92, dedutível nos seis exercícios seguintes.

Face ao incumprimento de apresentação das Declarações Periódicas Modelo 22 de IRC, respeitantes aos exercícios de 2006 a 2009, dentro do prazo legal, a AT procedeu à emissão de liquidações oficiosas, tendo como base a matéria coletável do exercício de 2005 (€45.742,54).

As quais -inversamente ao aduzido pela AT e que motivou e legitimou a manutenção do ato impugnado, donde, a desconsideração dos prejuízos ficais- foram impugnadas judicialmente nos processos n.º 1393/10.7BELRA, 1755/10.0BELRA, 458/11 e 241/12.8BELRA, tendo sido anuladas por sentenças transitadas em julgado.

Por seu turno, em 03 de junho de 2011, a Impugnante apresentou a Declaração Periódica de Rendimentos Modelo 22 de 2010, declarando um resultado líquido de €347.474,11 e prejuízos fiscais no valor de €327.824,03.

Todavia, a 05 de junho de 2011, a Impugnante, ora Recorrida, foi notificada de que os prejuízos dedutíveis seriam corrigidos para €40.285,76, o que motivou a apresentação de reclamação graciosa, a qual manteve o ato tributário impugnado e a consequente desconsideração dos prejuízos fiscais, porquant0:

· As declarações periódicas de Rendimentos Modelo 22, de IRC referentes aos exercícios de 2006 a 2009 tinham sido entregues fora do prazo legal;

· Foram emitidas liquidações oficiosas as quais não foram reclamadas e com lucros tributáveis;

· Os prejuízos fiscais devem ser deduzidos pela ordem cronológica e dentro do prazo legal.

Ora, face à factualidade anteriormente exposta, não se vislumbra qualquer erro de julgamento na decisão recorrida. Com efeito, considerando o modo de determinação do lucro tributável, a pendência de litígios respeitantes às liquidações oficiosas e a subsequente anulação judicial de todas elas, torna-se evidente que tal circunstância repercute diretamente na legalidade da presente liquidação. Isto porque, aquelas liquidações oficiosas determinaram a desconsideração dos prejuízos fiscais reportáveis ao exercício de 2010.

Com efeito, existe uma relação direta e necessária entre o lucro tributável e a possibilidade de deduzir prejuízos fiscais, já que estes apenas podem ser utilizados quando existe lucro que permita a sua absorção. Donde, qualquer alteração ao lucro tributável repercute-se inevitavelmente na dedução dos prejuízos, porque é esse lucro que determina se, e em que medida, a dedução pode ocorrer.

Por forma a elucidar o supra exposto, e o concreto apuramento dos prejuízos fiscais, há que ter presente a esteira do doutrinado por Rui Marques (1-In CIRC anotado e comentado, Almedina:2019, pp.482 e 483) que:

“O apuramento de prejuízos fiscais origina, de um lado, o não pagamento de imposto no período a que respeitam e, por outro lado, a erosão da base tributável nos períodos subsequentes, por força da dedução. O legislador, pela letra do artigo 15º, nº 1 alínea a), sob a sugestiva epígrafe de «Definição da matéria colectável», faz participar os prejuízos no lucro tributável, como componente negativa, concretizando um ajustamento ao lucro tributável, na senda do princípio da tributação do rendimento real, imposto pelo artigo 104.º, nº 2 da Constituição.

Esta, afinal, “compensação” de prejuízos fiscais configura uma recomposição do património líquido da empresa, fazendo com que somente possamos falar em acréscimo patrimonial (“lucro”) depois de restabelecida a situação patrimonial originária do sujeito passivo. No âmbito da relação jurídico-tributária, constitui-se um crédito tributário, não a favor da Administração, pois não existe lucro tributável, mas sim a favor do sujeito passivo - o direito à dedução dos prejuízos -, que integra o objecto da relação jurídica tributária, ao abrigo do disposto no artigo 30.º, nº1, alínea c), da LGT, sendo que os elementos essenciais da relação jurídica tributária não podem ser alterados por vontade das partes (artigo 36º, nº2), primando a lei.”

Sendo que prejuízo fiscal é, em regra, um corolário da periodização do lucro tributável, isto é, constitui, tendencialmente, uma consequência da particular extensão temporal do período por referência ao qual se determina a obrigação de imposto.

Doutrinando, outrossim, Rui Duarte Morais (2-APONTAMENTOS AO IRC, Almedina, 2009, pág. 165): “Daí que o art.º 47.º, n.º 1, consagre o princípio da dedução dos prejuízos fiscais (reporte de prejuízos): o resultado (fiscal) negativo de um dado exercício pode ser subtraído ao lucro tributável do exercício ou exercícios seguintes, até um máximo de seis. Ou seja, se o prejuízo de determinado exercício puder ser compensado pelo lucro do período seguinte, a “compensação” será feita integralmente nesse ano. Se não, no decurso dos exercícios subsequentes, dentro do referido limite temporal, findo o qual os prejuízos ainda não “compensados” não poderão, mais, ser deduzidos.” (destaques e sublinhados nossos).

Aliás, há que evidenciar e sublinhar que tal asserção consta, expressamente, na informação instrutora que legitimou o indeferimento da reclamação graciosa referente ao ato impugnado, na qual é evidenciado como fundamento para o indeferimento da pretensão, justamente, a emissão das aludidas liquidações oficiosas, e a sua conformação -aqui como visto incorrendo em erro de valoração e ponderação fática.

Sendo, igualmente, de evidenciar que é a própria AT que reconhece esse impacto direto conforme se infere do vertido em 19), no qual é aduzido que a liquidação teve subjacente apenas dois fatores previamente fixados “o lucro tributável e a dedução dos prejuízos anteriores.”

Note-se, aliás, que foi, justamente, por esse motivo que por despacho proferido em 13 de janeiro de 2020, foi determinada a suspensão dos presentes autos até ao trânsito em julgado das decisões a proferir nos processos de impugnação judicial 1393/10 (IRC 2005 e 2006), 1755/10 (IRC 2007) e 458/11 (IRC 2008), conforme bem enunciou decisão recorrida.

Daí resulta, portanto, que o juízo de entendimento da Recorrente não tem fundamento legal, porquanto há uma efetiva prejudicialidade, tendo, portanto, de se extrair os efeitos reflexos da anulação. Com efeito, os lucros tributáveis fixados oficiosamente nesses exercícios deixaram de ter qualquer validade, donde tudo o que deles dependia, quer em termos diretos ou indiretos fica, necessariamente, sem suporte.

Noutra formulação, dir-se-á que a anulação das liquidações oficiosas respeitantes aos exercícios já convocados elimina da ordem jurídica os lucros tributáveis que a AT tinha fixado nesses anos. Desaparecendo esses lucros, desaparece também o fundamento que levou à desconsideração dos prejuízos fiscais, e nessa medida o ato impugnado tem de ser anulado por padecer de erro sobre os pressupostos. Carecendo, portanto, de materialidade o expendido em E).

Note-se que, os prejuízos fiscais declarados ascenderam ao valor de €327.824,03, e a deduzir até à concorrência do lucro tributável do exercício de 2010. Estes prejuízos correspondem aos períodos fiscais dos exercícios N2, N3 e N4. Donde, a não aceitação (derrogação) destes prejuízos resultou do facto de os lucros tributáveis desses anos terem sido fixados através de liquidações oficiosas.

A adensar, o supra exposto há que ter presente que esta é a solução que se encontra de harmonia com o estabelecido no artigo 100.º da LGT, no sentido de que, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, a AT fica obrigada à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, ou seja, a reposição da situação ex ante.

Duas notas finais.

Uma nota para evidenciar que carece de materialidade o evidenciado em I), porquanto conforme resulta, expressamente, do recorte probatório dos autos, a Recorrida não teve em consideração esses prejuízos, sendo, portanto, inócuos para o caso sub judice.

E uma última nota para evidenciar que carece, igualmente, de relevância e materialidade o aduzido em H), quanto à verdade declarativa atinente ao exercício em contenda, na medida em que tal realidade, conforme resulta do acervo fático dos autos, nunca foi controvertida, nunca tendo sido colocada em causa os elementos nele declarados.

Logo a decisão recorrida que assim o entendeu não padece de qualquer erro de julgamento.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Secção de Contencioso Tributário, Subsecção Comum, do Tribunal Central Administrativo Sul, em:

NEGAR provimento ao recurso, manter a sentença recorrida, com todas as legais consequências.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 26 de março de 2026

(Patrícia Manuel Pires)

(Vital Lopes)

(Sara Diegas Loureiro)