622/15.5BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I. Praticada a infracção fiscal prevista nos artigos 27.º, n.º1 e 41.º, n.º1 alínea a) do CIVA), punida pelos artigos 114.º, n.º2 e 26.º, n.º4 do RGIT, não se poderá dispensar a coima porquanto não se verifica um dos requisitos cumulativos do art. 32.º, n.º 1 do RGIT, designadamente o da alínea a) “A prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária”;

II. A sentença recorrida que dispensou a coima enferma de erro de julgamento, e uma vez que estamos em sede contra-ordenacional, o tribunal de recurso não está vinculado pelos termos da sentença recorrida, antes podendo e, se for caso disso, devendo alterá-la sem qualquer vinculação aos seus termos e sentido;

III. Num caso como no dos autos, em que o período em que o imposto devido (IVA) esteve em falta foi de apenas um dia verifica-se uma culpa da Arguida reconhecidamente diminuta, um atraso mínimo na entrega da prestação tributária, um prejuízo à receita tributária tão pouco relevante que não se poderá entender adequado ao grau de ilicitude e culpa do agente a aplicação de uma coima à Arguida no montante de 26.015,48€, que se considera manifestamente desproporcional;

IV. Quando a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente o justifique, o tribunal pode decidir proferir uma admoestação, ex vi do disposto no art. 51.º do RGCO, subsidiariamente aplicável às contra-ordenações tributárias por força da alínea b) do art. 3.º do RGIT.

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I. RELATÓRIO

A FAZENDA PÚBLICA, com os demais sinais nos autos, vem recorrer da decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente o recurso apresentado por R..... – G....., S.A. da coima no montante de € 26.015,48 que lhe foi aplicada no âmbito de processo de contra-ordenação fiscal instaurado no serviço de finanças de Lisboa-2 com o n.º 324….., pela prática da infracção fiscal prevista nos artigos 27.º, n.º1 e 41.º, n.º1 alínea a) do CIVA - pagamento de imposto fora de prazo, punida pelos artigos 114.º, n.º2 e 26.º, n.º4 do RGIT, referente ao período 02/2014.

A Recorrente, Fazenda Pública, apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões:

«CONCLUSÕES

I- “A nova redação dada ao art.º 114.º, n.º 5, alínea a), do RGIT, pela 64-A/2008, de 31 de Dezembro, ao fazer equivaler à falta de entrega da prestação tributária a falta de entrega total ou parcial do imposto devido que tenha sido liquidado ou que devesse ter sido liquidado em fatura ou documento equivalente, teve como objetivo alargar a previsão legal de molde a abarcar todas as condutas omissivas da obrigação tributária, independentemente do recebimento do imposto por parte do adquirente dos bens ou serviços” (acórdão do STA, datado de 16-05-2012, processo n.º 0160/12, disponível para consulta em www.dgsi.pt)

II- Consta do probatório que a Arguida cometeu a infracção de que vem acusada, uma vez que efectuou o pagamento do IVA após a data limite.

E dos factos assentes resulta também que foi aplicada à Arguida pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2, coima relativa à prática de tal infracção.

Ora, analisando a referida decisão, concluiu o TT que nenhuma censura merece a mesma.

Na verdade, a referida decisão cumpre o requisito da alínea b) do n.º 1 do artigo 79° do RGIT, ou seja, contém "A descrição sumária dos factos e indicação das normas violadas e punitivas".

III- Não obstante entendeu o douto Tribunal a quo que, de acordo com os princípios da culpa e da proporcionalidade, seria desadequado aplicar a coima no caso em apreço.

Nesta medida, revogou a decisão administrativa que aplicou a coima, na medida em que a infracção foi prontamente reparada, se revelou efectivamente de reduzida gravidade e, a culpa do agente manifestamente diminuta, desta forma se satisfazendo as exigências de prevenção.

IV- Assim sendo, impõe-se saber se a decisão do Tribunal ao dispensar a arguida do pagamento da coima se deve manter na ordem jurídica.

V- Ora, pelas razões supra expostas concluímos que a resposta deve ser negativa.

VI- Nomeadamente porque no caso concreto dos autos, à arguida é imputada a prática da infracção ao disposto no art. 114.º, n.º 2, do R.G.I.T.

Atentas as circunstâncias da prática de tal infracção, afigura-se-nos adequada a fixação da coima fixada, já que as consequências negativas na arrecadação da receita foram efectivas e a culpa e actuação do agente é no mínimo negligente, assim se impondo a necessidade de constrangimento através da sanção/pena.

VII- Ademais, devemos concluir que o prejuízo para a receita do Estado é efectivo.

VIII- Ou seja, entende-se que não se encontram verificados os pressupostos para a dispensa da coima, por se considerar que houve prejuízo efectivo para a Fazenda Pública, motivo pelo qual decidiu o órgão competente condenar a Arguida no pagamento de uma coima.

E, na verdade, não se encontram reunidos os três pressupostos cumulativos (de natureza objectiva e subjectiva) de aplicação do art°.32, do R.G.I. Tributárias, desde logo porque tem antecedentes contra-ordenacionais e da sua conduta resultou um efectivo prejuízo para a Fazenda, nomeadamente à luz do que entende Lopes de Sousa e Simas Santos, nas anotações ao art.º 32.º do RGIT.

IX- Na verdade, face ao mencionado no ponto anterior constata-se que a dispensa da coima, no caso dos presentes autos nunca se poderia aplicar, desde logo, porque falta um dos requisitos, o prejuízo efectivo, pois, tal como menciona Lopes de Sousa e Simas Santos o mesmo não poderá recair sobre o pagamento da coima, mas sim, sobre uma situação declarativa.

X- Nesta senda, salvo o devido respeito, a sentença recorrida, padece de errada fundamentação de direito e, quanto aos factos da sua errada valoração.

Consequente, face à errada interpretação e aplicação da lei, não poderá manter-se na ordem jurídica, uma vez que está em causa a ilicitude enquanto elemento antijurídico.

Como tal, face ao supra já demonstrado em sede de alegações a decisão recorrida deve ser revogada.

Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de V. Exas., deverá o presente recurso ser julgado procedente anulando-se a recorrida decisão em apreço, com as legais consequências, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA.

A Recorrida, “R..... – G....., S.A., apresentou as suas contra-alegações, e formulou as seguintes conclusões:

«CONCLUSÕES:

1.ª A decisão recorrida não merece qualquer censura ou reparo, e, em consequência, as alegações apresentadas pela Recorrente não poderão conhecer outro desfecho que não o julgamento da sua total improcedência;

2.ª O Tribunal “a quo” julgou - e bem - procedente o recurso de contra-ordenação fiscal deduzido pela aqui Recorrida contra a decisão administrativa proferida, em 12/10/2014, pelo Chefe de Finanças do 2.º Serviço de Finanças de Lisboa, que lhe aplicou uma coima, no montante de € 26.015,48 (vinte e seis mil, quinze euros, quarenta e oito cêntimos), acrescida das respetivas custas processuais, no valor de € 76,50 (setenta e seis euros, cinquenta cêntimos), dispensando-a do pagamento da coima fixada;

3.ª O Tribunal “a quo” concluiu pela aplicação, à Recorrida, do instituto da dispensa de pena, encontrando-se preenchidos os pressupostos de aplicação da dispensa de coima previstos no n.º 1, do artigo 32.º, do Regime Geral das Infrações Tributárias;

4.ª O Tribunal “a quo” sustenta a sua decisão no facto de (i) a situação tributária da Recorrida ter sido regularizada um dia após o termo do prazo legal do pagamento do imposto em dívida (mais precisamente 14 horas), (ii) terem sido pagos os devidos acréscimos legais, como os juros moratórios, que a Fazenda Pública arrecadou o montante efetivo de receita que teria arrecadado se lhe tivesse sido entregue o imposto autoliquidado no momento devido (um dia antes), (iii) a negligência da Recorrida ter assumido a forma simples, (iv) o seu comportamento ter sido acidental, (v) não ter sido ocasionado prejuízo efetivo à receita tributária, uma vez que a prestação tributária foi paga, liquidando-se a totalidade do valor do imposto devido, um dia após o termo do prazo de que dispunha para o fazer, (vi) a Recorrida não ter retirado qualquer benefício económico da sua conduta e (vii) não ter havido actos de ocultação;

5.ª O Tribunal “a quo” entendeu – e bem – que o instituto de dispensa de pena tem aplicação a todas as coimas, não distinguindo o Regime Geral das Infrações Tributárias entre infrações pecuniárias e as demais infrações (incluindo as de natureza declarativa), não resultando excluídos os casos em que se está perante uma coima aplicada por falta de pagamento de prestação tributária, aplicando-se tal instituto de dispensa aos crimes fiscais previstos naquele diploma, em que o desvalor da conduta é mais elevado que em sede de uma simples infração fiscal, alargando-se o âmbito material do instituto de dispensa de pena também no domínio contra-ordenacional tributário;

6.ª De acordo com os princípios da culpa e da proporcionalidade, é desproporcional e desadequado, além de não servir os fins das penas, aplicar a coima dos presentes autos, em que o atraso do pagamento da prestação tributária é de um dia, sendo tal atraso devido a ausência, em Barcelona, do Administrador da Recorrida que não conseguiu, desde aquela cidade, efetuar tal pagamento através da App Mobile…….., e em que a situação foi regularizada prontamente e o imposto em dívida pago, no dia seguinte, pelas próprias funcionárias do Banco……., mediante transferência da conta da Recorrida;

7.ª A Fazenda Pública arrecadou o montante efetivo de receita tributária que teria arrecadado se lhe tivesse sido entregue o imposto autoliquidado no momento devido, não demonstrando a Recorrente o prejuízo concreto e efetivo causado à receita tributária pela conduta da Requerida;

8.ª A douta sentença recorrida não violou o disposto no n.º 1, do artigo 32.º, do Regime Geral das Infrações Tributárias;

9.ª O Tribunal Central Administrativo é incompetente para conhecer do presente recurso, em razão da hierarquia;

10.ª Versando o recurso interposto exclusivamente matéria de direito - uma vez que a Recorrente apenas questiona o julgamento feito na sentença recorrida sobre a aplicação ao caso concreto do regime jurídico da dispensa de coima, do que a Recorrente discorda -, a competência, em razão da hierarquia, para conhecer do mesmo, cabe não ao Tribunal Central Administrativo, mas à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de acordo com as disposições combinadas nos artigos 12.º, n.º 5, 26.º, alínea b), e 38.º, alínea a), do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais, 280.º, n.º 1, do Código de Procedimento e Processo Tributário, e 83.º, n.ºs 1 e 2, do Regime Geral das Infrações Tributárias;

11.ª A incompetência configura exceção dilatória que obsta ao conhecimento do mérito da causa, nos termos do disposto nos artigos 576.º, n.º 2, 577.º, alínea a), e 578.º, do Código de Processo Civil;

12.ª Sem prescindir, as conclusões da alegação do recurso da Recorrente não cumprem os requisitos previstos nas alíneas a), b) e c), do n.º 2, do artigo 412.º, do Código de Processo Penal, subsidiariamente aplicável, no que respeita às contra-ordenações tributárias, ex vi do disposto na alínea b), do artigo 3.º, do Regime Geral das Infrações Tributárias, e no n.º 1, do artigo 41.º, do Regime Geral das Contra-Ordenações;

13.ª Ainda que assim não se entenda, o que apenas se admite por mera cautela de patrocínio, e sem conceder, a Recorrida entende que, ao caso em apreço, é de aplicar, em alternativa à coima, uma mera admoestação, nos termos do disposto no artigo 51.º, do Regime Geral das Contra-Ordenações, subsidiariamente aplicável, em matéria de contra-ordenações tributárias, por força do disposto na alínea b), do artigo 3.º, do Regime Geral das Infrações Tributárias;

14.ª A coima dos presentes autos ou mesmo a aplicação de coima com base no mínimo legalmente estabelecido no n.º 3, do artigo 18.º, do Regime Geral das Contra-Ordenações, revelar-se-ia manifestamente desproporcional, inadequada e injusta, para punir esse comportamento em concreto, tendo em conta o reduzido grau de culpa, o prejuízo efetivo de valor diminuto e o atraso de apenas um dia na entrega do imposto autoliquidado;

15.ª Ainda que assim não se entenda, o que apenas se admite por mera cautela de patrocínio, sem conceder, em alternativa, e apenas para o caso, não esperado, de o acima requerido não merecer acolhimento pelo Tribunal, a Recorrida considera que se encontram integralmente preenchidos os pressupostos legais da atenuação especial da coima, previstos no n.º 2, do artigo 32.º, do Regime Geral das Infrações Tributárias, uma vez que regularizou a sua situação tributária até à decisão do processo de contra-ordenação fiscal e reconheceu a sua infração, o que, nos termos do disposto no n.º 3, do artigo 18.º, do Regime Geral das Contra-Ordenações, aplicável por força da alínea b), do artigo 3.º, do Regime Geral das Infrações Tributárias, acarreta a diminuição para metade dos montantes mínimo e máximo abstratamente aplicáveis, o que, nessa circunstância e condição, requer lhe seja aplicada a coima especialmente atenuada.

Nestes termos, e nos melhores de Direito que V. Exas., Venerandos Desembargadores, doutamente suprirão, deve a decisão recorrida ser mantida “in totum”, negando-se provimento ao recurso, com o que será feita em rigor inteira e sã JUSTIÇA.»

Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso por se verificarem os requisitos do art. 32.º, n.º 1 do RGIT para a dispensa de coima, e de qualquer modo, sempre estariam reunidos os requisitos para a aplicação da pena de admoestação (art. 51.º do RGCO).

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

As questões a decidir no presente recurso são as seguintes:

_ a competência deste TCAS em razão da hierarquia (cfr. contra-alegações 9.ª a 11.ª);

_ erro de julgamento de direito e de facto de que alegamente enferma a decisão recorrida ao ter dispensado a Arguida do pagamento da coima, considerando que a Recorrente Fazenda Pública entende que não se encontram reunidos os pressupostos do art. 32.º do RGIT (conclusões IV a X);

_ caso se verifique o erro de julgamento, cabe ainda aferir da possibilidade de aplicação de admoestação (conclusão 13.ª das contra-alegações da Arguida), e subsidiariamente da possibilidade da atenução da coima (conclusão 15.ª das contra-alegações da Arguida).

II. FUNDAMENTAÇÃO

1. Matéria de facto

A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:

«4.1.

FACTOS PROVADOS:

Consideram-se provados os seguintes FACTOS, de acordo com a prova documental que se encontra junta aos autos, identificada em cada uma das alíneas infra:

a) Em 12/10/2014, foi proferida decisão administrativa, pelo serviço de finanças de Lisboa-2, em sede do processo de contra-ordenação que, na fase administrativa possuía o n.º 324…… e que condenou a ora recorrente na coima de € 26.015,48 (vinte e seis mil e quinze euros e quarenta e oito cêntimos), acrescida de € 76,50 (setenta e seis euros e cinquenta cêntimos) de custas, pela prática da infracção fiscal prevista nos artigos 27.º, n.º1 e 41.º, n.º1 alínea a) do CIVA - pagamento de imposto fora de prazo, punida pelos artigos 114.º, n.º2 e 26.º, n.º4 do RGIT, referente ao período 02/2014 - decisão administrativa, junta a fls. 6 e 7 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

b) O termo do prazo para cumprimento da obrigação de imposto, id. na alínea antecedente, terminava em 10/04/2014 e a sociedade recorrente efectuou o pagamento da totalidade do imposto de IVA, no valor de € 84.454,89 em 11/04/2014 - citada decisão administrativa e nota de lançamento emitida pelo banco …….. junta a fls. 90 dos autos cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.

c) Da decisão administrativa condenatória consta ainda, com interesse para os autos que, “a recorrente praticou a referida infracção de forma acidental”, constando ainda da decisão administrativa: “não ter havido actos de ocultação, nem benefício económico, não existir obrigação de não cometer a infracção, ser o infractor de situação económica e financeira baixa e a infracção assumir a forma negligente - negligência simples (…) ”- citada decisão administrativa.

d) Da referida decisão consta a data da consumação da infracção: 10/04/2014; o valor da prestação pecuniária devida: € 84.454,89; a data do cumprimento integral da obrigação em falta: 11/04/2014; e as normas infringidas e punitivas, de onde se retira que a prestação em falta se refere a Imposto de IVA – citada decisão administrativa.

MAIS SE PROVOU QUE:

e) O Administrador da recorrente J….., no dia 10/04/2014 encontrava-se em Barcelona e não conseguiu, desde aquela cidade, mediante o sistema electrónico de pagamento de serviços, transacções e demais operações bancárias, efectuar o pagamento do IVA ao Estado, através da App Mobile do …..- depoimento da testemunha N…

f) Foi a testemunha N….. quem alertou o Administrador da recorrente e o Banco …..da falta de pagamento, pelo que no dia seguinte as funcionárias do Banco …..transferiram da conta bancária pertencente à Recorrente o montante de € 84.454,89 destinando-a à seguinte operação: pagamento ao Estado (pagamento do IVA em falta), transferência que foi posteriormente aprovada pelo administrador da recorrente - documento junto a fls. 90 dos autos e e-mails de fls. antecedentes trocados entre o banco e a Recorrente, cujos conteúdos aqui se dão por reproduzidos.

4.2.

FACTOS NÃO PROVADOS:

1- Não se provou que a Recorrente não tenha sido notificada da decisão integral e aplicação da coima.

4.3.

MOTIVAÇÃO DE FACTO

Baseou-se a convicção do Tribunal, quanto aos factos provados, no conteúdo dos documentos, juntos aos autos, identificados a propósito de cada uma das alíneas do probatório, cujo conteúdo não foi impugnado pelas partes.

Relativamente aos factos constantes das alíneas e) e f) foi ainda relevante o depoimento da testemunha inquirida, que devido às suas funções na sociedade recorrente se apercebeu de que o pagamento, normalmente aprovado pelo administrador da sociedade, ausente em Espanha, não havia sido efectuado por dificuldades técnicas nas comunicações electrónicas e solucionou a questão, com a colaboração das funcionárias do banco ....... , banco com o qual a recorrente trabalhava, que transferiram o montante destinado ao pagamento do imposto, no dia seguinte, sendo posteriormente a transferência aprovada pelo administrador da sociedade.

Quanto ao facto não provado, baseou-se a convicção do Tribunal na ausência de prova do mesmo e no facto de ser muito difícil comprovar que, junto com a notificação, identificada como doc. n.º1 pela recorrente, não seguiu a decisão administrativa.»

Com base na matéria de facto supra transcrita a Meritíssima Juíza do TT de Lisboa julgou procedente o recurso de contra-ordenação, dispensando a Arguida da coima fixada (26.015,48€), nos termos do art. 32.º, n.º 1 do RGIT.

Interposto recurso jurisdicional para o presente tribunal pela Fazenda Pública, vem a Arguida nas suas contra-alegações suscitar a excepção de incompetência absoluta deste Tribunal em razão da hierarquia.

Vejamos.

O art. 26.º alínea b), do ETAF estabelece que compete à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo conhecer dos recursos interpostos de decisões dos tribunais tributários com exclusivo fundamento em matéria de direito.

O art. 38.º, n.º 1, alínea a), do mesmo diploma atribui competência ao Tribunal Central Administrativo para conhecer dos recursos de decisões dos tribunais tributários, com excepção dos referidos na citada alínea b) do art. 26.º.

Em consonância com estas normas, o art. 83.º, n.ºs 1 e 2, do RGIT prescrevem que das decisões dos tribunais tributários de 1ª instância cabe recurso para o Tributário do Tribunal Central Administrativo, salvo se a matéria do mesmo for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

A infracção das regras da competência em razão da hierarquia determina a incompetência absoluta do Tribunal, que é de conhecimento oficioso e pode ser arguida ou suscitada até ao trânsito em julgado da decisão final [art. 32.º, n.º 1, do CPP, aplicável por força do disposto no art. 3.º, alínea a), do RGIT e 41.º, n.º 1, do Regime Geral das Contra-Ordenações].

Analisadas as conclusões de recurso jurisdicional resulta que a Fazenda Pública invoca expressamente na alínea x) o erro de julgamento de facto ao referir-se à errónea valoração dos factos, o que tanto basta para considerarmos que o recurso não versa exclusivamente sobre matéria de direito.

Em suma, o recurso não tem por objecto exclusivamente matéria de direito (art. 83.º, n.º 2 do RGIT), e, por conseguinte, o presente tribunal é competente em razão da hierarquia, julgando-se improcedente a excepção suscitada pelo Magistrado do Ministério Público.

Refira-se ainda que o suscitado na conclusão 12.ª, designadamente, a alegação de recurso da Recorrente não cumpre os requisitos previstos nas alíneas a), b) e c) do n.º 2 do art. 412.º do CPP para além de não constituir motivo de rejeição de recurso, o tribunal considera que aqueles preceitos legais se encontram suficientemente cumpridos, sem prejuízo de o tribunal poder interpretar e aplicar as normas jurídicas pertinente ao caso sub judice.

Vejamos então, do mérito do presente recurso jurisdicional.

Conforme resulta da decisão recorrida foi a Arguida dispensada da coima fixada (26.015,48€), nos termos do art. 32.º, n.º 1 do RGIT, porém a Recorrente Fazenda Pública não se conforma, entendendo que sendo imputada à Arguida a prática da infracção prevista no art. 114.º, n.º 2 do RGIT o prejuízo para a receita do Estado é efectivo (não poderá recair sobre o pagamento da coima, mas sim, sobre uma situação declarativa) e a Arguida tem antecedentes contra-ordenacionais, não se verificando os três pressupostos cumulativos para a dispensa de coima.

Sobre um caso muito idêntico ao dos autos se pronunciou o acórdão do STA de 12/07/2018, proc. n.º 0497/18, que aliás, constitui jurisprudência reiterada conforme resulta dos acórdãos ali referidos. Com efeito, nesse acórdão, tal como no caso dos autos, estava em causa a falta de entrega de prestação tributária dentro do prazo, nomeadamente, o pagamento do IVA um dia após o término do prazo legal, em que as normas infringidas também eram o art. 27.º, n.º 1 e 41.º, n.º 1, al. a) do CIVA, e em que de igual modo, se aplicaram as normas punitivas previstas no art. 114.º, n.º 2, n.º 5 e 26.º, n.º 4. Dada a similitude das situações, e porque concordamos na íntegra com o decidido, aqui o transcrevemos em parte, com destacados nossos:

“Quanto à pretendida dispensa de coima, diremos não ser a mesma possível.

A possibilidade de dispensa de coima, prevista no art. 32.º, n.º 1, do RGIT, tem como pressupostos cumulativos (i) que esteja «regularizada a falta cometida», (ii) que «a prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária» e (iii) «a falta revelar um diminuto grau de culpa».

No caso, é inquestionável que houve regularização da falta, pois quando está em causa a falta de cumprimento de uma prestação tributária essa regularização consiste no seu pagamento, como resulta do n.º 3 do art. 30.º do RGIT, que dispõe: «Entende-se por regularização da situação tributária, para efeitos deste artigo, o cumprimento das obrigações tributárias que deram origem à infracção». De igual modo se poderá dar como verificado o requisito do diminuto grau de culpa, pois a infracção vem imputada à Arguida a título de negligência.

Mas já não se poderá considerar verificado o segundo requisito, qual seja o de que não se tenha chegado a produzir prejuízo antes de ocorrer a regularização, não sendo relevante para preenchimento dessa condição o eventual ressarcimento do prejuízo provocado pela conduta que constitui contra-ordenação.

No caso sub judice, a ora Recorrida não efectuou o pagamento do imposto liquidado no prazo legal, o que, por si só, originou um prejuízo efectivo, que se traduz no não recebimento do respectivo montante na data legalmente prevista. O facto de o imposto ter sido entregue – e de o ter sido no dia seguinte ao termo do prazo –, bem como de terem sido pagos os respectivos juros moratórios não significam que inexistiu prejuízo, mas apenas que este foi ressarcido.

Relembramos aqui o que o Professor GERMANO MARQUES DA SILVA deixou dito numa intervenção no Centro de Estudos Judiciários, subordinada ao tema «Princípios gerais em matéria de contra-ordenações tributárias», sobre os regimes sancionatórios de dispensa e da atenuação especial da coima:

«A dispensa e atenuação especial das coimas constituem de certo modo formas de direito premial e visam incentivar os infractores a regularizarem a falta cometida (art. 32.º do RGIT). Note-se que em ambos os casos se exige a regularização da situação tributária.

A atenuação especial da coima está prevista em termos gerais no art. 18.º, n.º 3, do RGCO, mas o RGIT contém regime especial constante do art. 32.º que julgamos exaustivo. Não há lacunas neste domínio no RGIT.

Acrescem dois outros pressupostos da dispensa: (i) a infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária, e (ii) a falta revelar um diminuto grau de culpa. Relativamente ao primeiro pressuposto – não ocasionar prejuízo – tem de considerar-se o momento da infracção. É a esse momento que se tem de referir o prejuízo. A regularização posterior já não releva para esta condição. A problemática da culpa em grau diminuto é mais difícil de apurar, mas isso sucede em geral com a avaliação das infracções para graduação da coima aplicável.

De modo semelhante no que respeita à atenuação especial com a diferença de que agora nem sequer é condição o grau diminuto da culpa. O que vale é a regularização da situação tributária na pendência do processo administrativo» (Contraordenações Tributárias 2016 [Em linha]. Lisboa: Centro de Estudos Judiciários, 2015. [Consult. 7 Jul. 2018]. Disponível na internet: http://www.cej.mj.pt/cej/recursos/ebooks/Administrativo_fiscal/eb_contraordenacoes_t_2016.pdf.).

Ou seja, como esta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a dizer, reiterada e uniformemente, no RGIT a dispensa da coima depende sempre da regularização da situação tributária antes da fase judicial, não relevando a regularização ulterior, ainda que acompanhada pelo pagamento dos juros moratórios.

Assim, no caso não se mostram reunidos os requisitos para que possa dispensar-se a coima.

Será que a coima legalmente cominada para a infracção praticada pode ser substituída por admoestação, como propugna a Recorrida e sustenta o Procurador-Geral Adjunto?

Seguindo a jurisprudência deste Supremo Tribunal (Vide os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 13 de Outubro de 2010, proferido no processo n.º 670/10, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/f8f18cd0b02a5e9f802577c300380da6;

- de 3 de Abril de 2013, proferido no processo n.º 5/13, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/0543caf4c817aeda80257b4b003e06cc;

- de 25 de Outubro de 2017, proferido no processo n.º 371/17, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/d575d11d58c7cf07802581c9004ffb74.), diremos que sim.

Parafraseando essa jurisprudência, verificamos que do registo da linha temporal dos acontecimentos relevantes para o caso dos autos, levada ao probatório, resulta que o período em que o imposto devido esteve em falta foi de apenas um dia (entre 10 e 11 de Setembro de 2012), tendo sido a Recorrida a regularizar espontaneamente a situação, bem como pagou os juros moratórios.

Assim, como ficou dito no acórdão de 13 de Outubro de 2010, proferido no processo n.º 670/10, «[n]ão descortinamos justificação convincente para que em face de uma culpa reconhecidamente diminuta, um atraso na entrega da prestação … pouco expressivo … e um prejuízo à receita tributária tão pouco relevante, se possa entender como adequada ao grau de ilicitude e culpa do agente uma coima…de € 45.000,00… razão pela qual, atendendo às circunstâncias do caso e ponderando que a aplicação dos termos da atenuação especial da coima previstos no artigo 18.º n.º 3 do RGIT implicam uma punição da arguida desproporcional e desadequada, se decide punir o agente com uma pena de admoestação, ex vi do disposto no artigo 51.º do RGCO, punição esta legalmente possível atendendo a que a infracção, na medida em que foi prontamente reparada, se revelou efectivamente de reduzida gravidade e a culpa do agente é manifestamente diminuta, desta forma se satisfazendo as exigências de prevenção».

Concluímos, assim, que a sanção adequada à infracção cometida pela recorrida é a da admoestação.”

Portanto, tal como na situação do acórdão supra transcrito, também in casu não se verifica, desde logo, um dos requisitos cumulativos do art. 32.º, n.º 1 do RGIT, designadamente o da alínea a) “A prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária”, uma vez que a Arguida não efectuou o pagamento do IVA no prazo legal, o que, por si só, originou um prejuízo efectivo, que se traduz no não recebimento do respectivo montante na data legalmente prevista, sendo que o facto de o imposto ter sido entregue, ainda que no dia seguinte ao termo do prazo, não significa que inexistiu prejuízo, mas apenas que este foi ressarcido.

Assim sendo, a sentença recorrida que dispensou a coima enferma de erro de julgamento, e uma vez que estamos em sede contra-ordenacional, o tribunal de recurso não está vinculado pelos termos da sentença recorrida, antes podendo e, se for caso disso, devendo alterá-la sem qualquer vinculação aos seus termos e sentido (Cfr. JORGE LOPES DE SOUSA e MANUEL SIMAS SANTOS, Regime Geral das Infracções Tributárias Anotado, Áreas Editora, 2.ª edição, anotações 24 e 25 ao art. 83.º, págs. 519 a 521. Entendimento de igual modo adoptado pela jurisprudência do STA, vide, por todos, o supra referido acórdão do STA de 12/07/2018, proc. n.º 0497/18).

Tal como naquele acórdão, também no caso em apreço verificamos que o período em que o imposto devido (IVA) esteve em falta foi de apenas um dia (cfr. alínea d) dos factos provados) e portanto o nosso juízo não poderá deixar de ser idêntico, ou seja, verifica-se uma culpa reconhecidamente diminuta, um atraso mínimo na entrega da prestação tributária, um prejuízo à receita tributária tão pouco relevante que não se poderá entender adequado ao grau de ilicitude e culpa do agente a aplicação de uma coima à Arguida no montante de 26.015,48€. Diremos mais, é manifestamente desproporcional a coima aplicada face ao grau de ilicitude e a culpa da Arguida, repare-se que o atraso na entrega da prestação tributária é de apenas 1 dia, razão pela qual a decisão administrativa não se poderá manter, também por um imperativo de justiça.

Assim sendo, atendendo às circunstâncias do caso, continuando a seguir de perto a jurisprudência do STA nesta matéria, entende-se que também a aplicação dos termos da atenuação especial da coima previstos no artigo 18.º n.º 3 do RGIT implicam uma punição da Arguida desproporcional e desadequada, pelo que, secundando aquele entendimento jurisprudencial, também no caso dos autos é adequada e proporcional proferir uma admoestação nos termos do artigo 51.º do RGCO, subsidiariamente aplicável em matéria de contra-ordenações tributárias, nos termos do art. 3.º alínea b) do RGIT, encontrando-se, in casu, verificados os pressupostos legais para a sua aplicação. Esta sanção sendo legalmente possível e admitida na jurisprudência adequa-se ao caso dos autos porque a infracção praticada foi prontamente reparada pela Arguida e se revelou efectivamente de reduzida gravidade, sendo que a culpa da Arguida também é manifestamente diminuta, e, portanto, a admoestação satisfaz as exigências de prevenção.

Pelo exposto, secundando o acórdão supra citado nos seus fundamentos, também no caso sub judice, haverá que revogar a decisão recorrida no segmento em que vinha impugnada, proferindo uma admoestação nos termos do art. 51.º do Regime Geral das Contra-Ordenações (RGCO), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 433/82, de 27 de Outubro, subsidiariamente aplicável em matéria de contra-ordenações tributárias, nos termos do art. 3.º alínea b) do RGIT.

Tenho a Arguida, ora Recorrida sido condenada na infracção de que vem acusada deve suportar as custas do processuais, nos termos do disposto no art. 94.º n.º 3 RGCO aplicável ex vi art. 66.º do RGIT.

A Recorrente Fazenda Pública, pese embora não tenha obtido total provimento no recurso não é responsável pelas custas, uma vez que em processo de contra-ordenação tributária não existe norma legal que preveja a sua condenação (nesse sentido, vide, acórdãos do STA de 24/02/2016, P. 01408/15, de 23/11/2016, P.01106/16, de 13/09/2017, P. 0702/17, de 13/09/2017, P. 0702/17, de 17/01/2018, P. 0616/17, de 24/01/2018, P. 01089/17, de 31/01/2018, P. 01239/17, de 07/02/2018, P. 01353/17, de 28/02/2018, P. 01151/17 e de 14/03/2018, P. 01355/17, de 10/10/2018, P. 0221/17.7BEMDL).

Sumário do acórdão

I. Praticada a infracção fiscal prevista nos artigos 27.º, n.º1 e 41.º, n.º1 alínea a) do CIVA), punida pelos artigos 114.º, n.º2 e 26.º, n.º4 do RGIT, não se poderá dispensar a coima porquanto não se verifica um dos requisitos cumulativos do art. 32.º, n.º 1 do RGIT, designadamente o da alínea a) “A prática da infracção não ocasione prejuízo efectivo à receita tributária”;

II. A sentença recorrida que dispensou a coima enferma de erro de julgamento, e uma vez que estamos em sede contra-ordenacional, o tribunal de recurso não está vinculado pelos termos da sentença recorrida, antes podendo e, se for caso disso, devendo alterá-la sem qualquer vinculação aos seus termos e sentido;

III. Num caso como no dos autos, em que o período em que o imposto devido (IVA) esteve em falta foi de apenas um dia verifica-se uma culpa da Arguida reconhecidamente diminuta, um atraso mínimo na entrega da prestação tributária, um prejuízo à receita tributária tão pouco relevante que não se poderá entender adequado ao grau de ilicitude e culpa do agente a aplicação de uma coima à Arguida no montante de 26.015,48€, que se considera manifestamente desproporcional;

IV. Quando a reduzida gravidade da infracção e da culpa do agente o justifique, o tribunal pode decidir proferir uma admoestação, ex vi do disposto no art. 51.º do RGCO, subsidiariamente aplicável às contra-ordenações tributárias por força da alínea b) do art. 3.º do RGIT.

III. DECISÃO

Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder parcial provimento ao recurso, julgando verificada a infracção de que a Arguida vem acusada, e por conseguinte, revogar a decisão recorrida, anulando, porém, a coima aplicada pela autoridade administrativa, e em sua substituição profere-se a admoestação do seguinte teor: «O Tribunal lembra que o dever de pontual entrega das prestações tributárias constitui não apenas uma obrigação dos sujeitos passivos objecto de tutela sancionatória, mas dever de cidadania, devendo estes organizarem-se de modo a que factores imprevistos não impeçam o cumprimento pontual desse dever. O atraso, mesmo ligeiro, mesmo prontamente reparado, constituiu infracção, que não se apagou pelo facto de o Tribunal entender que esta admoestação se revela, no caso, suficiente para punir a infracção cometida».

Custas pela Recorrida fixando-se a taxa de justiça em 2 UC.

D. n.

Lisboa, 16 de Setembro de 2019.

Cristina Flora

Tânia Meireles da Cunha

Mário Rebelo