Acórdão STA (2015) — Imposto de selo, Verba

Sumário

Não tendo o legislador definido o conceito de “prédios (urbanos) com afectação habitacional”, e resultando do artigo 6.º do Código do IMI - subsidiariamente aplicável ao Imposto do Selo previsto na nova verba n.º 28 da Tabela Geral - uma clara distinção entre “prédios urbanos habitacionais” e “terrenos para construção”, não podem estes ser considerados, para efeitos de incidência do Imposto do Selo (Verba 28.1 da TGIS, na redacção da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro), como prédios urbanos com afectação habitacional.

Texto Integral

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1RELATÓRIO

A………….., Ldª, com os demais sinais dos autos, vem deduzir impugnação judicial contra a liquidação de imposto de selo emitida em 17 de março de 2014, no valor de € 6.821,90 relativo à 1ª prestação do ano de 2013.

Por sentença de 19 de janeiro de 2015, o TAF de Loulé julgou procedente a impugnação judicial e anulou o acto de liquidação de imposto de selo.

Inconformada com o assim decidido, reagiu a representante da Fazenda Pública, interpondo o presente recurso com as seguintes conclusões das alegações:

«a)A questão decidenda é a interpretação da verba 28 da Tabela Geral do Imposto do Selo (TGIS) aditada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, em articulação com o art.º 6.º n.º 1 al. f) i) dessa mesma Lei;
b)Com a alteração introduzida pela citada Lei, o IS passou a incidir também sobre a propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo VPT constante da matriz, nos termos do CIMI, seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (vide verba n.º 28 da TGIS);
c)No CIS não há qualquer definição sobre os conceitos de prédio urbano, terreno para construção e afectação habitacional, pelo que terá que se aplicar o disposto no CIMI, para aferir da eventual sujeição a IS (Cfr. art.º 67.º n.º 2 do CIS redacção dada pela Lei n.º 55-A/2012);
d)O art.º 2.º n.º 1 do CMI define o conceito de prédio e o art.º 6.º n.º 1 do CIMI dispõe acerca das espécies de prédios urbanos existentes, integrando neste conceito os terrenos para construção;
e)A noção de afectação do prédio urbano está subjacente à avaliação dos imóveis, corresponde ao valor incorporado ao imóvel em função da utilização a que está afecto, constituindo um facto de distinção determinante para efeitos de avaliação (coeficiente), porquanto;
f)Na avaliação dos terrenos para construção, o legislador optou pela aplicação da metodologia de avaliação dos prédios urbanos em geral, assim se devendo levar em consideração todos os coeficientes previstos no art.º 38.º do CIMI, nomeadamente, o coeficiente de afectação previsto no art.º 41.º desse código;
g)E tal resulta da imposição legal prevista no n.º 2 do art.º 45.º do CIMI, ao remeter para o valor das edificações autorizadas ou previstas no terreno para construção (Vide AC. do TCA do Sul, 2012/02/14, proc. 04950/11 e Ac. do STA, 2010/02/10, proc. 01191/09);
h)Para efeitos de determinação do VPT dos terrenos para construção é clara a aplicação do coeficiente de afectação em sede de avaliação, pelo que a sua consideração para efeitos de aplicação da verba n.º 28 da TGIS não pode ser “desprezada”, já que;
i)Na aplicação daquele coeficiente deve levar-se em consideração a classificação dos prédios urbanos (cfr. art.º 6.º n.º 2 do CIMI), norma que estabelece como critérios a eleger, com base nessa classificação dos prédios, em primeiro lugar, o Licenciamento dos edifícios ou construções ou, na falta de licenciamento, o destino normal dos imóveis;
j)O regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está previsto no art.º 45.º do CIMI e o seu modelo é semelhante ao dos edifícios construídos, embora tenha como suporte o edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto;
k)O valor do terreno para construção corresponde a uma expectativa jurídica, que se traduz num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e valor;
l)É essa expectativa consubstanciada na produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel passa a poder ser qualificado como terreno para construção;
m)O legislador, na avaliação dos terrenos para construção, separa 2 partes do terreno:
n)a parte do terreno onde vai ser implantado o edifício a construir, cuja área de implantação se situa dentro do perímetro previsto de fixação do edifício a construir no solo. A determinação do valor dessa parte do terreno resulta da avaliação do edifício a construir, como se já estivesse construído, utilizando-se para tal o projecto de construção aprovado. Efectuada essa determinação do valor, reduz-se o valor apurado a uma percentagem entre 15% e 45% (cfr. art.º 45.º n.º 2 do CIMI) devido ao prédio ainda não estar concluído;
o)e a parte do terreno adjacente à área de implantação, o valor desta parte do terreno é apurado da mesma forma que se determina o valor da área do terreno livre e da área do terreno excedente para efeitos de qualquer imóvel urbano, levando em consideração o disposto no art.º 40.º n.º 4 do CIMI;
p)Daqui ser forçoso concluir que, a utilização do coeficiente de afectação na determinação do VPT dos terrenos para construção deriva da lei, quando estabelece que o valor da área da implantação é determinado em função do valor das edificações autorizadas ou previstas, resultando tal da aplicação do sistema geral de avaliações de prédios urbanos ao projecto de construção em causa, na avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção;
q)Além disso, a indicação da afectação habitacional dos terrenos para construção decorre da iniciativa do contribuinte, nos termos do art.º 37.º do CIMI, ou decorre da avaliação geral, com base nos elementos fornecidos pela Câmara Municipal;
r)O entendimento da AT é que o conceito de “prédios com afectação habitacional” para efeitos do disposto na verba n.º 28 da TGIS, compreende quer os prédios edificados quer os terrenos para construção, desde logo atendendo ao elemento literal da norma, já que,
s)O legislador não refere “prédios destinados a habitação” antes tendo optado pela noção “afectação habitacional”. Expressão diferente e mais ampla cujo sentido há-de ser encontrado na necessidade de integrar outras realidades para além das identificadas no art.º 6.º n.º 1 al. a) do CIMI;
t)Por outro lado, muito antes da efectiva edificação do prédio, é possível apurar e determinar a afectação do terreno para construção, através do alvará de licença para a realização de operações urbanísticas e, muitas vezes, do estabelecido nos Planos Directores Municipais que estabelecem o modelo de organização espacial do território municipal;
u)Logo, contrariamente ao decidido na douta sentença, a afectação habitacional, para efeitos de aplicação da verba 28, não implica necessariamente a existência de edifícios ou construções, aplicando-se, portanto, a terrenos para construção com essa afectação;
v)Embora, a douta sentença tenha acompanhado de perto a fundamentação constante da decisão do CAAD de 02/10/2013, proc. 53/2013-T, que decidiu que um “prédio com afectação habitacional” não poderá ser apenas um prédio Licenciado para habitação ou destinado a esse fim (isto é, não bastará que seja um “prédio habitacional”), tendo de ser um prédio que tenha já efectiva afectação a esse fim”, consideramos que,
w)Salvo melhor opinião, tal entendimento não resulta nem do pensamento legislativo nem tem o mínimo de correspondência verbal com a letra da lei aqui em causa;
x)A douta sentença padece de erro de julgamento de direito, quando decidiu considerar que um terreno para construção não implica uma afectação habitacional subsumível à verba n.º 28 da TGIS, violando, assim, o disposto nos art.ºs 41.º, 45.º, 37.° e 38.º todos do CIMI, art.º 9.º n.º 1 do CC e art.º 11.º n.º 1 da LGT.

Pelo exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente revogada a douta sentença recorrida, mantendo-se a liquidação impugnada, assim se fazendo JUSTIÇA.»

Contra alegou a entidade recorrida concluindo da seguinte forma:

«a)Alega a ora Recorrente que, a liquidação impugnada não padece de vício de violação de lei, seja do Código do Imposto de Selo ou do Código do Imposto Municipal Sobre Imóveis e que a Douta Sentença padece de erro de julgamento de direito, violando o disposto nos artigos 41.º, 45°, 37.º e 38°, todos do CIMI, art.º 9.° n°1 do CC e art.º 11.º n.º 1 da LGT.
b)A ora Recorrida discorda em absoluto, considerando que bem andou o Tribunal “a quo” ao dar como provado que o prédio compropriedade da Recorrida, objeto de tributação, é um terreno para construção e que a redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10 à verba 28.1 Tabela Geral do Imposto de Selo não abrangia na sua incidência objetiva os terrenos para construção, decidindo que a liquidação de imposto de selo, objeto da impugnação, enferma de vício de violação da referida verba 28.1, por erro sobre os pressupostos de direito, o que justificava a declaração da sua ilegalidade e anulação.
c)A grande questão em causa é a de saber se a verba 28.1 da TGIS na redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, se aplicava, ou não, a terrenos para construção.
d)Por outro lado, a orientação jurisprudencial desse Douto Tribunal tem sido no sentido de que a verba 28.1 da TGIS, na sua redação originária dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, não é aplicável a terrenos para construção cfr processos nºs 1870/13 e 48/14 de 9 de Abril; processos nºs 270/14 e 272/14 de 23 de Abril, e proc. 658/14 de 3 de Novembro de 2014, este último relativamente ao prédio em apreço.
e)A verba 28 da TGIS na redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, era específica, ou seja, aplicava-se a dois tipos de prédios urbanos: prédios com afectação habitacional cujo valor patrimonial tributário constante da matriz nos termos do CIMI seja igual ou superior a € 1.000.000,00 e prédios detidos por sujeitos passivos residentes em País sujeito a regime fiscal claramente mais favorável.
f)O ponto de partida para a interpretação da expressão “prédio com afetação habitacional” terá de ter em consideração não só a letra da lei, mas também a sua integração sistemática com as normas do CIMI, porquanto é este o diploma indicado como de aplicação subsidiária na Lei n.º 55-A/2012 de 29/10, e bem assim o espírito do legislador.
g)No artigo 6.º do CIMI, são identificadas as ‘espécies’ de prédios urbanos («habitacionais; comerciais, industriais ou para serviços; terrenos para construção; outros, como categoria residual»)
h)Do n.º 2 e n.º 3 do artigo 6.º do CIMI resulta pacificamente que existe uma diferença entre um “prédio habitacional” (edifício, construção ou destino normal) e “terreno para construção”.
i)Da leitura das Alegações e Conclusões apresentadas pela Recorrente, retira-se que a Administração Tributária, se baseia nos elementos constantes da matriz, lançando a confusão entre os conceitos, e com os quais pretende iludir o julgador, designadamente baralhando os conceitos de coeficiente de localização, coeficiente de afetação, e afetação habitacional, socorrendo-se de conceitos utilizados para determinação do Valor Patrimonial Tributário, tal como previsto no art. 41.º do C.I.M.I.
j)A jurisprudência já teve oportunidades de se pronunciar sobre os conceitos de coeficiente de localização, coeficiente de afetação, no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, no processo n.º 04950/11, disponível em www.dgsi.pt, a propósito das regras e critérios de avaliação dos lotes de terreno.
k)Para percebermos o que é um prédio urbano com afetação habitacional temos que considerar que um prédio urbano de espécie habitacional é um edifício ou construção para tal licenciado, ou que tenha como destino normal cada um desses fins, cfr. artigo 6°, n.º 2 C.I.M.I.; que a sua afetação é determinada nos termos do artigo 41.º C.I.M.I., e depende unicamente do tipo de utilização dos prédios edificados.
l)Para além da letra da lei, tem sempre que se ter em conta o espírito da mesma e o objetivo do legislador na sua interpretação, para se perceber a sua finalidade quando foi criada.
m)No caso da verba 28 da TGIS o espírito do legislador foi o de aplicar aos sujeitos passivos proprietários de prédios ditos de “luxo” (com valores patrimoniais tributários iguais ou superiores ao referido um milhão de euros), um imposto especial, destinado, efetivamente, a taxar o “luxo” e a refletir, em prol da comunidade, o benefício da existência de uma acrescida capacidade contributiva do titular do imóvel.
n)No entanto, crê-se, não foi seu intuito aplicá-lo cega e indiscriminadamente, tendo tido o cuidado, por exemplo, de isentar os prédios destinados a outros fins, por exemplo, comércio, indústria ou serviços, em que o seu valor patrimonial nada espelha a nível da “capacidade contributiva”, mas, eventualmente, apenas o nível de “aptidão produtiva”, fazendo incidir o imposto somente sobre prédios destinados a habitação (com VPT acima de determinado valor e todos os prédios detidos por sociedades sedeadas nos chamados paraísos fiscais.
o)A redação da verba 28.1 da TGIS, foi alterada com a Lei do Orçamento de Estado para 2014, assim, por força do disposto no artigo 194.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31/12, atualmente a sua redação é a seguinte: «28.1 — Por prédio habitacional ou por terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, nos termos do disposto no Código do IMI — 1 %» (sublinhado nosso).
p)Significa isto que, inequivocamente a verba 28.1 da T.G.I.S. passou a aplicar-se a terrenos para construção, o que vem confirmar o que a ora Recorrida sempre defendeu, e bem assim o espelhado na Douta Sentença do Tribunal “a quo”: que a verba 28.1 da TGIS na redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10 não incidia sobre terrenos para construção.
q)O objetivo último na criação da verba 28 da T.G.I.S., na redação original da Lei nº 55A/2012, de 29 de Outubro, e que serviu de base à liquidação que ora se impugna, era o de tributar as habitações de maior valor económico, de luxo, e não os terrenos para construção, conforme se verifica através da declaração do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais no decorrer da discussão na generalidade da Proposta de Lei n.º 96/XII (2ª), conforme relato da Reunião Plenária da Assembleia da República de 10 de Outubro de 2012, publicado no Diário da Assembleia da República, 1ª série, n.º 009 (XII Legislatura, 2ª sessão Legislativa, de 11 de Outubro de 2012, pág. 32, disponível em www.parlamento.pt. (sublinhado nosso)
r)Por outro lado, a orientação jurisprudencial desse Douto Tribunal tem sido no sentido de que a verba 28.1 da TGIS, na sua redação originária dada pela Lei n.º 55A/2012, de 29 de Outubro, não é aplicável a terrenos para construção (vide processos nºs 1870/13 e 48/14 de 9 de Abril; processos nºs 210/14 e 272/14 de 23 de Abril, e proc. 55/14 de 14 de Maio).
s)Assim, a Autoridade Tributária e Aduaneira ao aplicar ao terreno para construção, propriedade da ora impugnante, o previsto no artigo 6.º da Lei n° 55A/2012, de 29 de Outubro fê-lo erroneamente porquanto o referido prédio urbano — TERRENO PARA CONSTRUÇÃO - não está abrangido pelo âmbito de aplicação objetiva da mesma.
t)A Autoridade Tributária e Aduaneira, ora Recorrente, ao aplicar ao terreno para construção, compropriedade da ora Recorrida, o previsto no artigo 6.° da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, fê-lo errónea e ilegalmente porquanto o referido prédio urbano não está abrangido pelo âmbito de aplicação objetiva da mesma.

U) Pelo supra exposto, a argumentação da Fazenda Pública não poderá proceder, devendo em consequência confirmar-se e manter-se a decisão do Tribunal “a quo”.»

O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer:

«1. Vem o presente recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença de fls.44 e seguintes, que julgou procedente a acção de impugnação apresentada contra o acto de liquidação do imposto de selo e determinou a sua anulação e restituição do montante pago, acrescido de juros indemnizatórios, com base na sua ilegalidade, por erro sobre os pressupostos de direito.

A Recorrente Fazenda Pública assaca à sentença recorrida uma errónea interpretação e aplicação da lei, por violação do disposto nos artigos 37°, 38°, 41° e 45° do Civil, 9º, n°1, do Código Civil, e 11°, n°1, da Lei Geral Tributária, já que no seu entendimento a expressão “prédio com afetação habitacional” abarca os prédios cujo destino seja habitacional, compreendendo na sua previsão os terrenos para construção com esse destino, uma vez que «na avaliação destes últimos o legislador optou pela aplicação da metodologia da avaliação dos prédios urbanos em geral assim se devendo levar em consideração todos os coeficientes previstos no art. 38° do CIMI, nomeadamente, o coeficiente de afectação previsto no art. 41° desse código».

E termina pedindo a revogação da sentença recorrida.

2. Da sentença recorrida consta assente que a impugnante e aqui recorrida é proprietária de lote de terreno para construção, inscrito na matriz urbana da freguesia de …………., concelho de Albufeira, sob o artigo 13.725, ao qual foi atribuído o valor patrimonial tributário de € 2.046,570 euros, fixado no ano de 2011.

Mais foi dado como assente que em 17/03/2014, com referência ao ano de 2013, a administração tributária emitiu liquidação de imposto de selo, no valor de € 20.465,70 euros, cuja 1ª prestação, no valor de € 6.821,90, foi paga em 19/04/2014.

3.Para se decidir pela procedência da acção, o Mmo. Juiz “a quo” considerou que só os prédios que estejam efectivamente afectos à habitação se inserem no âmbito de incidência da verba n° 28.1 da TGIS, interpretação esta que assentou no elemento literal “afetação”, que pressupõe uma concreta e efectiva utilização para habitação, e na “ratio legis”, resultante da restrição do campo de aplicação da norma aos prédios com afetação habitacional, às circunstâncias em que a lei foi elaborada. E como o prédio objecto de tributação é um terreno para construção, entendeu o Mmo. Juiz “a quo” que o acto de liquidação enferma de vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de direito.
3.A Lei nº 55-A/2012, de 29/10, aditou à Tabela Geral do Imposto do Selo a “Verba n°28”, sujeitando a imposto de selo, à taxa de 1%, os prédios urbanos “com afetação habitacional”, cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (um milhão de euros).

Por sua vez o n°2 do artigo 67° do CIS, aditado pela mesma Lei n° 55-A/2012, de 29/10, manda aplicar, subsidiariamente, às matérias não reguladas no Código e respeitantes à verba n° 28 da Tabela Geral o disposto no CIMI.

No preâmbulo do projecto de lei foram apresentados os seguintes motivos:

«A prossecução do interesse público, em face da situação económico-financeira do País, exige um esforço de consolidação que requererá, além de um permanente ativismo na redução da despesa pública, a introdução de medidas fiscais inseridas num conjunto mais vasto de medidas de combate ao défice orçamental.

Estas medidas são fundamentais para reforçar o princípio da equidade social na austeridade, garantindo uma efetiva repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento. O Governo está fortemente empenhado em garantir que a repartição desses sacrifícios será feita por todos e não apenas por aqueles que vivem do rendimento do seu trabalho. Em conformidade com esse desiderato, este diploma alarga a tributação dos rendimentos do capital e da propriedade, abrangendo equitativamente um conjunto alargado de sectores da sociedade portuguesa.

Nestes termos, será agravada a tributação dos rendimentos de capitais e das mais-valias mobiliárias, passando as respectivas taxas de 25% para 26,5% em sede de IRS. As taxas de tributação aplicáveis aos rendimentos obtidos de, ou transferidos para, os paraísos fiscais são também agravadas para 35%.

Por outro lado, é criada uma taxa em sede de Imposto do Selo incidente sobre os prédios urbanos de afetação habitacional cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a um milhão de euros».

Resulta desta motivação do legislador que a tributação em causa visa “uma efectiva repartição dos sacrifícios”, fazendo incidir essa tributação sobre a propriedade (por contraposição aos rendimentos do trabalho, já atingidos por outras medidas). Por ser demasiado ampla, esta enunciação de motivos poucos contributos trazem para a interpretação do conceito de “prédio urbano com afetação habitacional”.

Importa, assim, perceber se no seio do Civil, para o qual remete o n°2 do artigo 67° do CIS, existem contributos que permitam esclarecer o sentido daquela norma de incidência.

Resulta do disposto no n°1 do artigo 6° do CIMI que a classificação dos prédios urbanos em quatro espécies: “habitacionais”, “comerciais, industriais ou para serviços”, “terrenos para construção” e “outros”. E nos termos do n°2 os prédios habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços são os edifícios ou construções para tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins.

Por sua vez o n°3 do mesmo preceito considera terrenos para construção os terrenos situados dentro ou fora de um aglomerado urbano, para os quais tenha sido concedida licença ou autorização, admitida comunicação prévia ou emitida informação prévia favorável de operação de loteamento ou de construção, e ainda aqueles que assim tenham sido declarados no título aquisitivo.

E no âmbito das disposições relativas à avaliação dos prédios, o nº 1 do artigo 40º-A do CIMI para efeitos de coeficientes de ajustamento de áreas, distingue entre “prédios cuja afectação seja a habitação”, “prédios cujas afectações sejam o comércio ou os serviços”, “prédios cuja afectação seja a indústria” e “prédios cuja afectação seja a de estacionamento coberto”. Por sua vez o nº5 da mesmo normativo, para o mesmo efeito (ajustamento de áreas) e ao referir-se aos terrenos para construção já nos fala em “edificações autorizadas ou previstas” com qualquer uma daquelas afectações ou com mais do que uma afectação.

Por seu lado o artigo 41.º ao dispor sobre o coeficiente de afectação diz-nos que o mesmo “depende do tipo de utilização dos prédios edificados”.

Ou seja, o que resulta dos referidos normativos é que no âmbito do CIMI um prédio com determinada afectação (habitacional, comercial e industrial) pressupõe a existência de uma edificação apta para ser utilizada com determinado fim, o que não ocorre nos terrenos para construção, em que estamos perante apenas “edificações autorizadas ou previstas” com possível afectação à habitação ou outra.

É certo que a nova redacção da verba nº 28.1 da Tabela Geral do Selo introduzida pela Lei nº 83-C/2013, de 31 de Dezembro, vem fazer incidir a tributação sobre “prédio habitacional ou terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação”, mas tal norma não tem carácter interpretativo, antes é inovatória.

Afigura-se-nos, pois, que a Lei n. 55-A/2012, de 29/10, ao aditar à Tabela Geral do Imposto do Selo a “Verba nº 28”, sujeitando a imposto de selo, à taxa de 1%, os prédios urbanos “com afetação habitacional”, cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (um milhão), não engloba os lotes de terreno para construção, uma vez que aquela expressão pressupõe a existência de uma edificação apta para ser utilizada para habitação, requisitos que os lotes de terreno não possuem. O que só veio a ocorrer com a alteração à referida verba introduzida pela Lei nº 83-C/2013, de 31 de Dezembro, com efeitos a partir de 1 de Janeiro de 2014, que passou a englobar “prédio habitacional ou terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação”.

Neste sentido se tem pronunciado, de forma reiterada e pacífica, a jurisprudência do STA (cfr. acórdãos de 09/04/2014 (proc.s nº 048/14 e 1870/13), de 28/05/2014 (proc.0395/14), de 02/07/2014 (proc. 0467/14), de 09/07/2014 (proc. 0676/14), de 10/09/2014 (proc. 0503/14) e de 24/09/2014 (proc. 01533/13). Entendemos, assim, que a sentença recorrida não padece do vício que lhe é assacado pela Recorrente, a qual deve ser confirmada e o recurso ser julgado improcedente.»

2FUNDAMENTAÇÃO

O Tribunal “ a quo” deu como provada a seguinte factualidade:

A)A Impugnante é proprietária do lote de terreno para construção sito em …………, Albufeira, inscrito na matriz sob o artigo 13725 da freguesia de ……….. e ………., concelho de Albufeira, com o valor patrimonial tributário de € 2.046.570,00, determinado no ano de 2011 — cfr docs, 1 e 2 juntos com a p.i.
B)Ato Impugnado: Relativamente ao ano de 2013 foi efetuada, em 17.03.2014, a liquidação de Imposto de Selo n° 2014 00399953, relativamente ao prédio identificado em A), apurando o valor de € 6.821,90, relativo à 1ª prestação, com data limite de pagamento em 30.04.2014, e uma coleta total de € 20.465,70 — cfr. doc. 3 junto com a p.i.
C)Em 19.04.2014 a Impugnante procedeu ao pagamento da liquidação que antecede relativa à 1.ª prestação — cfr. doc. 1 junto com a p.i.
D)Em 24.06.2014 a Impugnante remeteu a presente impugnação judicial ao Serviço de Finanças de Loulé — 1, por via postal — cfr. Fls. 28 dos autos.

3DO DIREITO

A questão que se coloca no presente é a de saber qual o âmbito de incidência da verba nº 28.1. da Tabela Geral de Imposto de Selo (TGIS), na redacção dada pela Lei nº 55-A/2012, de 29 de Outubro, particularmente se ela inclui terrenos para construção, ou, mais precisamente, se os terrenos para construção com valor patrimonial tributário igual ou superior a € 1.000.000 podem subsumir-se no conceito de prédios urbanos “com afectação habitacional” a que alude a referida verba.

A sentença recorrida, julgou procedente a impugnação deduzida pela ora recorrida contra o acto de liquidação de Imposto do Selo relativo 2013, no valor de € 6.821,90 relativa à 1ª prestação com data limite de pagamento em 30/04/2014 anulando-o e determinando a restituição à impugnante do imposto pago acrescido de juros indemnizatórios, no entendimento de que mostrando-se provado que o prédio objecto de tributação é um terreno para construção, a liquidação enferma de vício de violação daquela verba nº 28.1., por erro sobre os pressupostos de direito, que justifica a declaração da sua ilegalidade e anulação.

como alegadamente resulta da letra da lei.

Discorda do decidido a Fazenda Pública, imputando à sentença recorrida erro de julgamento por errada interpretação e aplicação da verba 28.1 da TGIS, no entendimento segundo o qual naquela norma de incidência estão abrangidos os terrenos para construção que tenham como destino definido a construção dum edifício habitacional,

A recorrida defende a manutenção do julgado recorrido

Vejamos.

Desde já se adianta que o presente recurso não merece provimento e que a sentença deve ser confirmada pelas razões que ficaram devidamente explicitadas nos acórdãos proferidos por esta Secção no dia 9 de Abril 2014, nos processos nºs 1870/13 e 48/14, e no dia 23 de Abril de 2014, nos processos nº 270/14, 271/14 e 272/14 (Sendo que nos quatro primeiros acórdãos citados o ora relator interveio como 2º Adjunto) nos quais se decidiu que os “terrenos para construção” não podem ser considerados, para efeitos de incidência do Imposto do Selo prevista na Verba 28.1 (na redacção da Lei n.º 55-A/2012), como prédios urbanos com afectação habitacional.

Trata-se de jurisprudência que também aqui se acolhe, por com ela continuarmos a concordar integralmente, pelo que nos limitaremos a reproduzir o que sobre a questão ficou dito no referido acórdão proferido no processo nº 1870/13:

«O conceito de “prédio (urbano) com afectação habitacional” não foi definido pelo legislador. Nem na Lei n.º 55-A/2012, que o introduziu, nem no Código do IMI, para o qual o n.º 2 do artigo 67.º do Código do Imposto do Selo (igualmente introduzido por aquela Lei), remete a título subsidiário. E é um conceito que, provavelmente mercê da sua imprecisão – facto tanto mais grave quanto é em função dele que se recorta o âmbito de incidência objectiva da nova tributação -, teve vida curta, porquanto foi abandonado aquando da entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2014 (Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro), que deu nova redacção àquela verba n.º 28 da Tabela Geral, e que recorta agora o seu âmbito de incidência objectiva através da utilização de conceitos que se encontram legalmente definidos no artigo 6.º do Código do IMI.
Esta alteração - a que o legislador não atribuiu carácter interpretativo, nem nos parece que o tenha –, apenas torna inequívoco para o futuro que os terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação se encontram abrangidos no âmbito da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo (desde que o respectivo valor patrimonial tributário seja de valor igual ou superior a 1 milhão de euros), nada esclarecendo, porém, em relação às situações pretéritas (liquidações de 2012 e 2013), como a que está em causa nos presentes autos.
Ora, quanto a estas, não parece poder perfilhar-se a interpretação da recorrente, porquanto não resulta inequivocamente nem da letra, nem do espírito da lei que a intenção desta tenha sido, ab initio, a de abranger no seu âmbito de incidência objectiva os terrenos para construção para os quais tenha sido autorizada ou prevista a construção de edifícios habitacionais, como resulta hoje inequivocamente da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo.
Da letra da lei nada de inequívoco decorre, aliás, pois ela própria ao utilizar um conceito que não definiu e que também não se encontrava definido no diploma para o qual remeteu a título subsidiário prestou-se, desnecessariamente, a equívocos, em matéria – de incidência tributária - em que a certeza e a segurança jurídica deviam também ser preocupações cimeiras do legislador.
E do seu “espírito”, apreensível na exposição de motivos da proposta de lei que está na origem da Lei n.º 55-A/2012 (Proposta de Lei n.º 96/XII – 2.ª, Diário da Assembleia da República, série A, n.º 3, 21/09/2012, p. 44, disponível em www.parlamento.pt) nada mais decorre senão a preocupação de angariar novas receitas fiscais, sobre fontes de riqueza “mais poupadas” no passado à voragem do Fisco que os rendimentos do trabalho, em particular os rendimentos de capitais, mais-valias mobiliárias e a propriedade, motivos estes que nenhum contributo relevante trazem ao esclarecimento do conceito de “prédios (urbanos) com afectação habitacional”, porquanto o dão como assente, sem preocupação alguma de o esclarecer. Tal esclarecimento terá, porém, surgido - como informado na Decisão Arbitral proferida em 12 de Dezembro de 2013, no processo n.º 144/2013-T, disponível na base de dados do CAAD -, aquando da apresentação e discussão na Assembleia da República daquela proposta de lei, nas palavras do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, que terá referido expressamente, conforme se colhe do Diário da Assembleia da República (DAR I Série n.º 9/XII – 2, de 11 de Outubro, p. 32) que: «O Governo propõe a criação de uma taxa especial sobre os prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor. É a primeira vez que em Portugal é criada uma tributação especial sobre propriedades de elevado valor destinadas à habitação. Esta taxa será de 0,5% a 0,8% em 2012 e de 1% em 2013, e incidirá sobre as casas de valor igual ou superior a 1 milhão de euros” (sublinhados nossos), donde se colhe que a realidade a tributar tida em vista são, afinal, e não obstante a imprecisão terminológica da lei, “os prédios (urbanos) habitacionais”, em linguagem corrente “as casas”, e não outras realidades.
O facto de se poder considerar que na determinação do valor patrimonial tributário dos prédios urbanos classificados como terrenos para construção se deve levar em conta a afectação que terá a edificação para ele autorizada ou prevista para determinação do respectivo valor da área de implantação (cfr. os nºs 1 e 2 do artigo 45.º do CIMI), não determina que os terrenos para construção possam ser classificados como “prédios com afectação habitacional”, porquanto a afectação habitacional” surge sempre no Código do IMI referida a “edifícios” ou “construções”, existentes, autorizados ou previstos, porquanto apenas estes podem ser habitados, o que não sucede no caso dos terrenos para construção, que não têm, em si mesmos, condições para tal, não sendo susceptíveis de serem utilizados para habitação senão se e quando neles for edificada a construção para eles autorizada e prevista (mas nesse caso não serão já “terrenos para construção” mas outra espécie de prédios urbanos – “habitacionais”, “comerciais, industriais ou para serviços” ou “outros” – artigo 6.º do CIMI).
Estranho seria, aliás, que a determinação do âmbito da norma de incidência tributária da verba n.º 28 da Tabela Geral do Imposto do Selo se encontrasse, ao fim e ao cabo, nas normas de determinação do valor patrimonial tributário do Código do IMI, e que a imprecisão terminológica do legislador na redacção daquela regra fosse, afinal, elucidada e finalmente esclarecida por via de uma remissão, indirecta e equívoca, para o coeficiente de afectação estabelecido pelo legislador em relação a prédios edificados (artigo 41.º do Código do IMI).
Assim, atendendo a que um terreno para construção – qualquer que seja o tipo e a finalidade da edificação que nele será, ou poderá ser, erigida – não satisfaz, só por si, qualquer condição para como tal ser licenciado ou para se poder definir como sendo a habitação o seu destino normal, e referindo-se a norma de incidência do imposto do selo a prédios urbanos com “afectação habitacional”, sem que seja estabelecido qualquer conceito específico para o efeito, não pode dela extrair-se que na mesma se contenha uma potencialidade futura, inerente a um distinto prédio que porventura venha a ser edificado no terreno.

Conclui-se pois, em conformidade com o decidido na sentença sob recurso que, resultando do artigo 6.º do Código do IMI uma clara distinção entre prédios urbanos “habitacionais” e “terrenos para construção”, não podem estes ser considerados como “prédios com afectação habitacional” para efeitos do disposto na verba n.º 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, na sua redacção originária, que lhe foi conferida pela Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro». (fim de citação)

Reitera-se esta jurisprudência, uma vez que a recorrente não aduz nova fundamentação que infirme a orientação jurisprudencial supra assinalada.

Conclui-se que o recurso não merece provimento, sendo de confirmar a sentença recorrida.

4Decisão:

Pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida.

Custas a cargo da recorrente.

Lisboa, 22 de Abril de 2015. – Ascensão Lopes (relator) – Ana Paula Lobo – Dulce Neto.

Sumário

Texto Integral

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1RELATÓRIO

Por sentença de 19 de janeiro de 2015, o TAF de Loulé julgou procedente a impugnação judicial e anulou o acto de liquidação de imposto de selo.

Inconformada com o assim decidido, reagiu a representante da Fazenda Pública, interpondo o presente recurso com as seguintes conclusões das alegações:

«a)A questão decidenda é a interpretação da verba 28 da Tabela Geral do Imposto do Selo (TGIS) aditada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, em articulação com o art.º 6.º n.º 1 al. f) i) dessa mesma Lei;
b)Com a alteração introduzida pela citada Lei, o IS passou a incidir também sobre a propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo VPT constante da matriz, nos termos do CIMI, seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (vide verba n.º 28 da TGIS);
c)No CIS não há qualquer definição sobre os conceitos de prédio urbano, terreno para construção e afectação habitacional, pelo que terá que se aplicar o disposto no CIMI, para aferir da eventual sujeição a IS (Cfr. art.º 67.º n.º 2 do CIS redacção dada pela Lei n.º 55-A/2012);
d)O art.º 2.º n.º 1 do CMI define o conceito de prédio e o art.º 6.º n.º 1 do CIMI dispõe acerca das espécies de prédios urbanos existentes, integrando neste conceito os terrenos para construção;
e)A noção de afectação do prédio urbano está subjacente à avaliação dos imóveis, corresponde ao valor incorporado ao imóvel em função da utilização a que está afecto, constituindo um facto de distinção determinante para efeitos de avaliação (coeficiente), porquanto;
f)Na avaliação dos terrenos para construção, o legislador optou pela aplicação da metodologia de avaliação dos prédios urbanos em geral, assim se devendo levar em consideração todos os coeficientes previstos no art.º 38.º do CIMI, nomeadamente, o coeficiente de afectação previsto no art.º 41.º desse código;
g)E tal resulta da imposição legal prevista no n.º 2 do art.º 45.º do CIMI, ao remeter para o valor das edificações autorizadas ou previstas no terreno para construção (Vide AC. do TCA do Sul, 2012/02/14, proc. 04950/11 e Ac. do STA, 2010/02/10, proc. 01191/09);
h)Para efeitos de determinação do VPT dos terrenos para construção é clara a aplicação do coeficiente de afectação em sede de avaliação, pelo que a sua consideração para efeitos de aplicação da verba n.º 28 da TGIS não pode ser “desprezada”, já que;
i)Na aplicação daquele coeficiente deve levar-se em consideração a classificação dos prédios urbanos (cfr. art.º 6.º n.º 2 do CIMI), norma que estabelece como critérios a eleger, com base nessa classificação dos prédios, em primeiro lugar, o Licenciamento dos edifícios ou construções ou, na falta de licenciamento, o destino normal dos imóveis;
j)O regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está previsto no art.º 45.º do CIMI e o seu modelo é semelhante ao dos edifícios construídos, embora tenha como suporte o edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto;
k)O valor do terreno para construção corresponde a uma expectativa jurídica, que se traduz num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e valor;
l)É essa expectativa consubstanciada na produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel passa a poder ser qualificado como terreno para construção;
m)O legislador, na avaliação dos terrenos para construção, separa 2 partes do terreno:
n)a parte do terreno onde vai ser implantado o edifício a construir, cuja área de implantação se situa dentro do perímetro previsto de fixação do edifício a construir no solo. A determinação do valor dessa parte do terreno resulta da avaliação do edifício a construir, como se já estivesse construído, utilizando-se para tal o projecto de construção aprovado. Efectuada essa determinação do valor, reduz-se o valor apurado a uma percentagem entre 15% e 45% (cfr. art.º 45.º n.º 2 do CIMI) devido ao prédio ainda não estar concluído;
o)e a parte do terreno adjacente à área de implantação, o valor desta parte do terreno é apurado da mesma forma que se determina o valor da área do terreno livre e da área do terreno excedente para efeitos de qualquer imóvel urbano, levando em consideração o disposto no art.º 40.º n.º 4 do CIMI;
p)Daqui ser forçoso concluir que, a utilização do coeficiente de afectação na determinação do VPT dos terrenos para construção deriva da lei, quando estabelece que o valor da área da implantação é determinado em função do valor das edificações autorizadas ou previstas, resultando tal da aplicação do sistema geral de avaliações de prédios urbanos ao projecto de construção em causa, na avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção;
q)Além disso, a indicação da afectação habitacional dos terrenos para construção decorre da iniciativa do contribuinte, nos termos do art.º 37.º do CIMI, ou decorre da avaliação geral, com base nos elementos fornecidos pela Câmara Municipal;
r)O entendimento da AT é que o conceito de “prédios com afectação habitacional” para efeitos do disposto na verba n.º 28 da TGIS, compreende quer os prédios edificados quer os terrenos para construção, desde logo atendendo ao elemento literal da norma, já que,
s)O legislador não refere “prédios destinados a habitação” antes tendo optado pela noção “afectação habitacional”. Expressão diferente e mais ampla cujo sentido há-de ser encontrado na necessidade de integrar outras realidades para além das identificadas no art.º 6.º n.º 1 al. a) do CIMI;
t)Por outro lado, muito antes da efectiva edificação do prédio, é possível apurar e determinar a afectação do terreno para construção, através do alvará de licença para a realização de operações urbanísticas e, muitas vezes, do estabelecido nos Planos Directores Municipais que estabelecem o modelo de organização espacial do território municipal;
u)Logo, contrariamente ao decidido na douta sentença, a afectação habitacional, para efeitos de aplicação da verba 28, não implica necessariamente a existência de edifícios ou construções, aplicando-se, portanto, a terrenos para construção com essa afectação;
v)Embora, a douta sentença tenha acompanhado de perto a fundamentação constante da decisão do CAAD de 02/10/2013, proc. 53/2013-T, que decidiu que um “prédio com afectação habitacional” não poderá ser apenas um prédio Licenciado para habitação ou destinado a esse fim (isto é, não bastará que seja um “prédio habitacional”), tendo de ser um prédio que tenha já efectiva afectação a esse fim”, consideramos que,
w)Salvo melhor opinião, tal entendimento não resulta nem do pensamento legislativo nem tem o mínimo de correspondência verbal com a letra da lei aqui em causa;
x)A douta sentença padece de erro de julgamento de direito, quando decidiu considerar que um terreno para construção não implica uma afectação habitacional subsumível à verba n.º 28 da TGIS, violando, assim, o disposto nos art.ºs 41.º, 45.º, 37.° e 38.º todos do CIMI, art.º 9.º n.º 1 do CC e art.º 11.º n.º 1 da LGT.

Pelo exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente revogada a douta sentença recorrida, mantendo-se a liquidação impugnada, assim se fazendo JUSTIÇA.»

Contra alegou a entidade recorrida concluindo da seguinte forma:

«a)Alega a ora Recorrente que, a liquidação impugnada não padece de vício de violação de lei, seja do Código do Imposto de Selo ou do Código do Imposto Municipal Sobre Imóveis e que a Douta Sentença padece de erro de julgamento de direito, violando o disposto nos artigos 41.º, 45°, 37.º e 38°, todos do CIMI, art.º 9.° n°1 do CC e art.º 11.º n.º 1 da LGT.
b)A ora Recorrida discorda em absoluto, considerando que bem andou o Tribunal “a quo” ao dar como provado que o prédio compropriedade da Recorrida, objeto de tributação, é um terreno para construção e que a redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10 à verba 28.1 Tabela Geral do Imposto de Selo não abrangia na sua incidência objetiva os terrenos para construção, decidindo que a liquidação de imposto de selo, objeto da impugnação, enferma de vício de violação da referida verba 28.1, por erro sobre os pressupostos de direito, o que justificava a declaração da sua ilegalidade e anulação.
c)A grande questão em causa é a de saber se a verba 28.1 da TGIS na redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, se aplicava, ou não, a terrenos para construção.
d)Por outro lado, a orientação jurisprudencial desse Douto Tribunal tem sido no sentido de que a verba 28.1 da TGIS, na sua redação originária dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, não é aplicável a terrenos para construção cfr processos nºs 1870/13 e 48/14 de 9 de Abril; processos nºs 270/14 e 272/14 de 23 de Abril, e proc. 658/14 de 3 de Novembro de 2014, este último relativamente ao prédio em apreço.
e)A verba 28 da TGIS na redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10, era específica, ou seja, aplicava-se a dois tipos de prédios urbanos: prédios com afectação habitacional cujo valor patrimonial tributário constante da matriz nos termos do CIMI seja igual ou superior a € 1.000.000,00 e prédios detidos por sujeitos passivos residentes em País sujeito a regime fiscal claramente mais favorável.
f)O ponto de partida para a interpretação da expressão “prédio com afetação habitacional” terá de ter em consideração não só a letra da lei, mas também a sua integração sistemática com as normas do CIMI, porquanto é este o diploma indicado como de aplicação subsidiária na Lei n.º 55-A/2012 de 29/10, e bem assim o espírito do legislador.
g)No artigo 6.º do CIMI, são identificadas as ‘espécies’ de prédios urbanos («habitacionais; comerciais, industriais ou para serviços; terrenos para construção; outros, como categoria residual»)
h)Do n.º 2 e n.º 3 do artigo 6.º do CIMI resulta pacificamente que existe uma diferença entre um “prédio habitacional” (edifício, construção ou destino normal) e “terreno para construção”.
i)Da leitura das Alegações e Conclusões apresentadas pela Recorrente, retira-se que a Administração Tributária, se baseia nos elementos constantes da matriz, lançando a confusão entre os conceitos, e com os quais pretende iludir o julgador, designadamente baralhando os conceitos de coeficiente de localização, coeficiente de afetação, e afetação habitacional, socorrendo-se de conceitos utilizados para determinação do Valor Patrimonial Tributário, tal como previsto no art. 41.º do C.I.M.I.
j)A jurisprudência já teve oportunidades de se pronunciar sobre os conceitos de coeficiente de localização, coeficiente de afetação, no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, no processo n.º 04950/11, disponível em www.dgsi.pt, a propósito das regras e critérios de avaliação dos lotes de terreno.
k)Para percebermos o que é um prédio urbano com afetação habitacional temos que considerar que um prédio urbano de espécie habitacional é um edifício ou construção para tal licenciado, ou que tenha como destino normal cada um desses fins, cfr. artigo 6°, n.º 2 C.I.M.I.; que a sua afetação é determinada nos termos do artigo 41.º C.I.M.I., e depende unicamente do tipo de utilização dos prédios edificados.
l)Para além da letra da lei, tem sempre que se ter em conta o espírito da mesma e o objetivo do legislador na sua interpretação, para se perceber a sua finalidade quando foi criada.
m)No caso da verba 28 da TGIS o espírito do legislador foi o de aplicar aos sujeitos passivos proprietários de prédios ditos de “luxo” (com valores patrimoniais tributários iguais ou superiores ao referido um milhão de euros), um imposto especial, destinado, efetivamente, a taxar o “luxo” e a refletir, em prol da comunidade, o benefício da existência de uma acrescida capacidade contributiva do titular do imóvel.
n)No entanto, crê-se, não foi seu intuito aplicá-lo cega e indiscriminadamente, tendo tido o cuidado, por exemplo, de isentar os prédios destinados a outros fins, por exemplo, comércio, indústria ou serviços, em que o seu valor patrimonial nada espelha a nível da “capacidade contributiva”, mas, eventualmente, apenas o nível de “aptidão produtiva”, fazendo incidir o imposto somente sobre prédios destinados a habitação (com VPT acima de determinado valor e todos os prédios detidos por sociedades sedeadas nos chamados paraísos fiscais.
o)A redação da verba 28.1 da TGIS, foi alterada com a Lei do Orçamento de Estado para 2014, assim, por força do disposto no artigo 194.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31/12, atualmente a sua redação é a seguinte: «28.1 — Por prédio habitacional ou por terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, nos termos do disposto no Código do IMI — 1 %» (sublinhado nosso).
p)Significa isto que, inequivocamente a verba 28.1 da T.G.I.S. passou a aplicar-se a terrenos para construção, o que vem confirmar o que a ora Recorrida sempre defendeu, e bem assim o espelhado na Douta Sentença do Tribunal “a quo”: que a verba 28.1 da TGIS na redação dada pela Lei n.º 55-A/2012, de 29/10 não incidia sobre terrenos para construção.
q)O objetivo último na criação da verba 28 da T.G.I.S., na redação original da Lei nº 55A/2012, de 29 de Outubro, e que serviu de base à liquidação que ora se impugna, era o de tributar as habitações de maior valor económico, de luxo, e não os terrenos para construção, conforme se verifica através da declaração do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais no decorrer da discussão na generalidade da Proposta de Lei n.º 96/XII (2ª), conforme relato da Reunião Plenária da Assembleia da República de 10 de Outubro de 2012, publicado no Diário da Assembleia da República, 1ª série, n.º 009 (XII Legislatura, 2ª sessão Legislativa, de 11 de Outubro de 2012, pág. 32, disponível em www.parlamento.pt. (sublinhado nosso)
r)Por outro lado, a orientação jurisprudencial desse Douto Tribunal tem sido no sentido de que a verba 28.1 da TGIS, na sua redação originária dada pela Lei n.º 55A/2012, de 29 de Outubro, não é aplicável a terrenos para construção (vide processos nºs 1870/13 e 48/14 de 9 de Abril; processos nºs 210/14 e 272/14 de 23 de Abril, e proc. 55/14 de 14 de Maio).
s)Assim, a Autoridade Tributária e Aduaneira ao aplicar ao terreno para construção, propriedade da ora impugnante, o previsto no artigo 6.º da Lei n° 55A/2012, de 29 de Outubro fê-lo erroneamente porquanto o referido prédio urbano — TERRENO PARA CONSTRUÇÃO - não está abrangido pelo âmbito de aplicação objetiva da mesma.
t)A Autoridade Tributária e Aduaneira, ora Recorrente, ao aplicar ao terreno para construção, compropriedade da ora Recorrida, o previsto no artigo 6.° da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro, fê-lo errónea e ilegalmente porquanto o referido prédio urbano não está abrangido pelo âmbito de aplicação objetiva da mesma.

U) Pelo supra exposto, a argumentação da Fazenda Pública não poderá proceder, devendo em consequência confirmar-se e manter-se a decisão do Tribunal “a quo”.»

O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer:

E termina pedindo a revogação da sentença recorrida.

3.Para se decidir pela procedência da acção, o Mmo. Juiz “a quo” considerou que só os prédios que estejam efectivamente afectos à habitação se inserem no âmbito de incidência da verba n° 28.1 da TGIS, interpretação esta que assentou no elemento literal “afetação”, que pressupõe uma concreta e efectiva utilização para habitação, e na “ratio legis”, resultante da restrição do campo de aplicação da norma aos prédios com afetação habitacional, às circunstâncias em que a lei foi elaborada. E como o prédio objecto de tributação é um terreno para construção, entendeu o Mmo. Juiz “a quo” que o acto de liquidação enferma de vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de direito.
3.A Lei nº 55-A/2012, de 29/10, aditou à Tabela Geral do Imposto do Selo a “Verba n°28”, sujeitando a imposto de selo, à taxa de 1%, os prédios urbanos “com afetação habitacional”, cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (um milhão de euros).

No preâmbulo do projecto de lei foram apresentados os seguintes motivos:

Importa, assim, perceber se no seio do Civil, para o qual remete o n°2 do artigo 67° do CIS, existem contributos que permitam esclarecer o sentido daquela norma de incidência.

Por seu lado o artigo 41.º ao dispor sobre o coeficiente de afectação diz-nos que o mesmo “depende do tipo de utilização dos prédios edificados”.

2FUNDAMENTAÇÃO

O Tribunal “ a quo” deu como provada a seguinte factualidade:

A)A Impugnante é proprietária do lote de terreno para construção sito em …………, Albufeira, inscrito na matriz sob o artigo 13725 da freguesia de ……….. e ………., concelho de Albufeira, com o valor patrimonial tributário de € 2.046.570,00, determinado no ano de 2011 — cfr docs, 1 e 2 juntos com a p.i.
B)Ato Impugnado: Relativamente ao ano de 2013 foi efetuada, em 17.03.2014, a liquidação de Imposto de Selo n° 2014 00399953, relativamente ao prédio identificado em A), apurando o valor de € 6.821,90, relativo à 1ª prestação, com data limite de pagamento em 30.04.2014, e uma coleta total de € 20.465,70 — cfr. doc. 3 junto com a p.i.
C)Em 19.04.2014 a Impugnante procedeu ao pagamento da liquidação que antecede relativa à 1.ª prestação — cfr. doc. 1 junto com a p.i.
D)Em 24.06.2014 a Impugnante remeteu a presente impugnação judicial ao Serviço de Finanças de Loulé — 1, por via postal — cfr. Fls. 28 dos autos.

3DO DIREITO

como alegadamente resulta da letra da lei.

A recorrida defende a manutenção do julgado recorrido

Vejamos.

«O conceito de “prédio (urbano) com afectação habitacional” não foi definido pelo legislador. Nem na Lei n.º 55-A/2012, que o introduziu, nem no Código do IMI, para o qual o n.º 2 do artigo 67.º do Código do Imposto do Selo (igualmente introduzido por aquela Lei), remete a título subsidiário. E é um conceito que, provavelmente mercê da sua imprecisão – facto tanto mais grave quanto é em função dele que se recorta o âmbito de incidência objectiva da nova tributação -, teve vida curta, porquanto foi abandonado aquando da entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2014 (Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro), que deu nova redacção àquela verba n.º 28 da Tabela Geral, e que recorta agora o seu âmbito de incidência objectiva através da utilização de conceitos que se encontram legalmente definidos no artigo 6.º do Código do IMI.
Esta alteração - a que o legislador não atribuiu carácter interpretativo, nem nos parece que o tenha –, apenas torna inequívoco para o futuro que os terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação se encontram abrangidos no âmbito da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo (desde que o respectivo valor patrimonial tributário seja de valor igual ou superior a 1 milhão de euros), nada esclarecendo, porém, em relação às situações pretéritas (liquidações de 2012 e 2013), como a que está em causa nos presentes autos.
Ora, quanto a estas, não parece poder perfilhar-se a interpretação da recorrente, porquanto não resulta inequivocamente nem da letra, nem do espírito da lei que a intenção desta tenha sido, ab initio, a de abranger no seu âmbito de incidência objectiva os terrenos para construção para os quais tenha sido autorizada ou prevista a construção de edifícios habitacionais, como resulta hoje inequivocamente da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo.
Da letra da lei nada de inequívoco decorre, aliás, pois ela própria ao utilizar um conceito que não definiu e que também não se encontrava definido no diploma para o qual remeteu a título subsidiário prestou-se, desnecessariamente, a equívocos, em matéria – de incidência tributária - em que a certeza e a segurança jurídica deviam também ser preocupações cimeiras do legislador.
E do seu “espírito”, apreensível na exposição de motivos da proposta de lei que está na origem da Lei n.º 55-A/2012 (Proposta de Lei n.º 96/XII – 2.ª, Diário da Assembleia da República, série A, n.º 3, 21/09/2012, p. 44, disponível em www.parlamento.pt) nada mais decorre senão a preocupação de angariar novas receitas fiscais, sobre fontes de riqueza “mais poupadas” no passado à voragem do Fisco que os rendimentos do trabalho, em particular os rendimentos de capitais, mais-valias mobiliárias e a propriedade, motivos estes que nenhum contributo relevante trazem ao esclarecimento do conceito de “prédios (urbanos) com afectação habitacional”, porquanto o dão como assente, sem preocupação alguma de o esclarecer. Tal esclarecimento terá, porém, surgido - como informado na Decisão Arbitral proferida em 12 de Dezembro de 2013, no processo n.º 144/2013-T, disponível na base de dados do CAAD -, aquando da apresentação e discussão na Assembleia da República daquela proposta de lei, nas palavras do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, que terá referido expressamente, conforme se colhe do Diário da Assembleia da República (DAR I Série n.º 9/XII – 2, de 11 de Outubro, p. 32) que: «O Governo propõe a criação de uma taxa especial sobre os prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor. É a primeira vez que em Portugal é criada uma tributação especial sobre propriedades de elevado valor destinadas à habitação. Esta taxa será de 0,5% a 0,8% em 2012 e de 1% em 2013, e incidirá sobre as casas de valor igual ou superior a 1 milhão de euros” (sublinhados nossos), donde se colhe que a realidade a tributar tida em vista são, afinal, e não obstante a imprecisão terminológica da lei, “os prédios (urbanos) habitacionais”, em linguagem corrente “as casas”, e não outras realidades.
O facto de se poder considerar que na determinação do valor patrimonial tributário dos prédios urbanos classificados como terrenos para construção se deve levar em conta a afectação que terá a edificação para ele autorizada ou prevista para determinação do respectivo valor da área de implantação (cfr. os nºs 1 e 2 do artigo 45.º do CIMI), não determina que os terrenos para construção possam ser classificados como “prédios com afectação habitacional”, porquanto a afectação habitacional” surge sempre no Código do IMI referida a “edifícios” ou “construções”, existentes, autorizados ou previstos, porquanto apenas estes podem ser habitados, o que não sucede no caso dos terrenos para construção, que não têm, em si mesmos, condições para tal, não sendo susceptíveis de serem utilizados para habitação senão se e quando neles for edificada a construção para eles autorizada e prevista (mas nesse caso não serão já “terrenos para construção” mas outra espécie de prédios urbanos – “habitacionais”, “comerciais, industriais ou para serviços” ou “outros” – artigo 6.º do CIMI).
Estranho seria, aliás, que a determinação do âmbito da norma de incidência tributária da verba n.º 28 da Tabela Geral do Imposto do Selo se encontrasse, ao fim e ao cabo, nas normas de determinação do valor patrimonial tributário do Código do IMI, e que a imprecisão terminológica do legislador na redacção daquela regra fosse, afinal, elucidada e finalmente esclarecida por via de uma remissão, indirecta e equívoca, para o coeficiente de afectação estabelecido pelo legislador em relação a prédios edificados (artigo 41.º do Código do IMI).
Assim, atendendo a que um terreno para construção – qualquer que seja o tipo e a finalidade da edificação que nele será, ou poderá ser, erigida – não satisfaz, só por si, qualquer condição para como tal ser licenciado ou para se poder definir como sendo a habitação o seu destino normal, e referindo-se a norma de incidência do imposto do selo a prédios urbanos com “afectação habitacional”, sem que seja estabelecido qualquer conceito específico para o efeito, não pode dela extrair-se que na mesma se contenha uma potencialidade futura, inerente a um distinto prédio que porventura venha a ser edificado no terreno.

Reitera-se esta jurisprudência, uma vez que a recorrente não aduz nova fundamentação que infirme a orientação jurisprudencial supra assinalada.

Conclui-se que o recurso não merece provimento, sendo de confirmar a sentença recorrida.

4Decisão:

Pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida.

Custas a cargo da recorrente.

Lisboa, 22 de Abril de 2015. – Ascensão Lopes (relator) – Ana Paula Lobo – Dulce Neto.

0279/15

Sumário

Texto Integral

1RELATÓRIO

2FUNDAMENTAÇÃO

3DO DIREITO

4Decisão:

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1RELATÓRIO

2FUNDAMENTAÇÃO

3DO DIREITO

4Decisão:

Texto