062/06 - Supremo Tribunal Administrativo

1.1. O DIRECTOR DA ALFÂNDEGA DE LEIXÕES recorre da sentença da Mmª. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente o recurso contencioso do seu acto que, por extemporâneo, não apreciou o pedido de revisão de acto de liquidação de imposto automóvel (IA) formulado por A..., com sede em .... Formula as seguintes conclusões: «1. II. III. IV. V. VI. Entendeu a douta decisão recorrida julgar procedente o recurso contencioso relativo ao processo n° 08/02/32 e, consequentemente, anular a decisão de arquivamento do Director da Alfandega de Leixões por entender que a Revisão Oficiosa a favor do contribuinte com base em erro imputável aos serviços podia ter lugar, no caso em apreço, nos 5 anos posteriores ao termo do prazo de pagamento voluntário das liquidações efectuadas por força do disposto nos art.°s 93.° e 94.° do CPT (Código de Processo Tributário). As normas sobre caducidade do direito de liquidação de impostos estranhos à legislação aduaneira mas cobrados pelas alfândegas (receitas materialmente não aduaneiras) constituem normas especiais da legislação aduaneira que regulam o direito de liquidação das prestações tributárias aduaneiras. E prevalecem sobre as normas gerais contidas nos art.°s 93.° e 94.° do CPT, nos termos do artigo 98° da Reforma Aduaneira na redacção que lhes foi dada pelo D.L. 244/87 de 16 de Junho, à data aplicável. Apenas após a entrada em vigor do DL 244/87 , de 16 de Junho, a cobrança a posteriori de quaisquer imposições que não constituíssem recursos próprios ou direitos residuais, nomeadamente o Imposto Automóvel, passou a regular-se pelas disposições da regulamentação geral tributária (Lei Geral Tributária). A douta decisão recorrida ao decidir anular a decisão de indeferimento do pedido de Revisão Oficiosa no pressuposto de que eram aplicáveis à Revisão Oficiosa de todos os actos tributários anteriores a 1/1/98, nomeadamente dos actos objecto do presente recurso contencioso, as normas previstas no art.° 93.° e 94.° do CPT (Código de Processo Tributário) fez errada aplicação das normas legais aplicáveis e deverá ser revogada e substituída por outra que reconheça a legalidade das decisões contenciosamente impugnadas. Norma violada: norma constante dos art.°s 93.° e 94.° do CPT e art.° 98.° da Reforma Aduaneira, em vigor à data a que se reportam os factos. NESTES TERMOS e nos demais de direito (...), deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se a douta sentença recorrida e mantendo-se as decisões de indeferimento impugnadas». Não há contra-alegações. O Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal é de parecer que o recurso não merece provimento, quer porque a sentença fez boa aplicação e interpretação da lei, quer porque não é aplicável ao caso a norma do artigo 101º da Reforma Aduaneira, que remete para o artigo 236º do Código Aduaneiro Comunitário (CAC), mas a do artigo 94º do Código de Processo Tributário (CPT). O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos. 2. Vêm estabelecidos os factos seguintes: A Recorrente, apresentou o pedido de revisão do acto de liquidação do Imposto automóvel em 11 de Junho de 2001; Tal pedido foi indeferido por despacho do Director da Alfândega de Leixões de 6 de Fevereiro de 2002, que foi notificado à recorrente em 11 de Fevereiro de 2002; A Declaração de Veículo Ligeiro (DVL) foi objecto de liquidação (registo de liquidação RLQ) em 22 de Novembro de 1996; O Imposto automóvel em causa foi pago em 3 de Janeiro de 1997; O presente recurso foi instaurado em 2 de Abril de 2002. 3.1. A questão que no presente recurso jurisdicional devemos decidir é, apenas, a de saber qual o prazo dentro do qual pode ser pedida a revisão de um acto de liquidação de IA datado de 22 de Novembro de 1996, sendo que ela foi requerida, segundo a sentença, em 11 de Junho de 2001. Porque a sentença entendeu que o prazo é o de 5 anos do artigo 94º nº 1 alínea b) do Código de Processo Tributário (CPT) – e não o de 3 anos do artigo 236º nº 2 do CAC, nem o de 4 anos do artigo 78º da Lei Geral Tributária (LGT), como se entendera no acto recorrido –, julgou que a impugnante estava em tempo para requerer a sua revisão oficiosa; e, consequentemente, anulou o despacho impugnado, que não apreciara aquele pedido estribando-se na sua extemporaneidade. 3.2. O artigo 94º nº 1 alínea b) do CPT , que vigorou desde 1 de Julho de 1991, dispunha que a revisão oficiosa dos actos tributários teria lugar, quando a favor do contribuinte (…), «nos cinco anos posteriores ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data da notificação do acto a rever e, ainda, no decurso do processo de execução fiscal». O prazo para a revisão oficiosa que a LGT reduziu, pelo seu artigo 78º, para quatro anos, não nos interessa aqui, uma vez que, nos termos do artigo 5º , nºs. 5 e 6 do decreto-lei nº 398/98 , de 17 de Dezembro, só se aplica «aos factos tributários ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 1998», e o facto tributário no caso relevante data, como se viu, de 1996. A regra geral vigente, ao tempo, para o prazo de revisão oficiosa dos actos de liquidação, fixava-o, pois, em 5 anos. Importa, pois, ver se aplicável será esse prazo geral, como foi julgado, se o do artigo 236º nº 2, último parágrafo, do CAC, como pretende a recorrente. 3.3. Estabelece esta última disposição que «O reembolso ou a dispensa de pagamento dos direitos de importação ou dos direitos de exportação será concedido mediante pedido apresentado na estância aduaneira competente antes do termo do prazo de três anos a contar da data da comunicação dos referidos direitos ao devedor. (…) As autoridades aduaneiras procederão oficiosamente ao reembolso ou à dispensa do pagamento dos direitos quando elas próprias verificarem, dentro daquele prazo, a existência de qualquer das situações descritas nos primeiro e segundo parágrafos do nº 1». O artigo 235º do CAC define o reembolso como «a restituição total ou parcial dos direitos de importação ou de exportação que tenham sido pagos». Cumpre, ainda, considerar o artigo 101º da Reforma Aduaneira (RA) que, após o decreto-lei nº 244/87 , de 16 de Junho, e antes da alteração introduzida pelo decreto-lei nº 472/99 , de 8 de Novembro, dispõe: «O reembolso ou a dispensa de pagamento de quaisquer imposições que não constituam recursos próprios ou direitos residuais regula-se pelas disposições da legislação comunitária em vigor». É por força desta norma que se chega à (por ora, eventual) aplicação do artigo 236º do CAC. 3.4. O recorrente invoca em seu abono o artigo 2º nº 1 alínea b) do Regime Jurídico das Infracções Fiscais Aduaneiras aprovado pelo decreto-lei nº 376-A/89 , de 25 de Outubro. Define ele a prestação tributária aduaneira como sendo «os direitos aduaneiros e demais imposições, incluindo impostos, taxas e outras receitas fiscais ou de natureza parafiscal cuja cobrança caiba às alfândegas». Mas é parca a ajuda que daí lhe advém, porquanto o corpo do mesmo artigo é restritivo, explicando que esta definição vale apenas «para efeitos do disposto no presente Regime Jurídico». Ora, não estando nós, no caso, perante matéria submetida ao RJIFA, a definição legal transcrita não pode servir senão como argumento coadjuvante. 3.5. Tal como se nota no acórdão deste Tribunal de 20 de Fevereiro de 2002, proferido no processo nº 26720, o CPT «não afirmou expressamente qualquer intenção omni-reguladora de todas as relações jurídico-tributárias». Esse desígnio só o assumiria a LGT, através do seu artigo 1º, aonde se estabelece «que ela regula as relações jurídico-tributárias, sem prejuízo do disposto no direito comunitário e noutras normas de direito internacional que vigorem directamente na ordem interna ou em legislação especial, integrando na administração, com quem as relações jurídico-tributárias se consideram estabelecidas, toda a administração tributária, nomeadamente (…) a Direcção-Geral das Alfândegas». Isto para dizer que a regra incluída no CPT, ainda que geral, não tem, necessariamente, que aplicar-se a todos os tributos, seja qual for a entidade que os liquide – designadamente, e é o que nos importa, aos liquidados e cobrados pelas autoridades aduaneiras. Por outro lado, é já clássico o entendimento segundo o qual «as receitas tributárias aduaneiras se caracterizam por um critério orgânico e não por um critério material: são aduaneiras as receitas liquidadas e cobradas pelas Alfândegas e não as receitas materialmente aduaneiras» – acórdão de 25 de Junho de 1997, no processo nº 19474. Nesta perspectiva, bem se pode afirmar que o IA constitui uma receita tributária aduaneira, enquanto liquidado e cobrado pelas alfândegas. Pode objectar-se que, em todo o caso, o IA de que aqui nos ocupamos fica de fora da previsão daquela norma do CAC. É que, nos termos do artigo 4º do CAC, só são direitos de importação os direitos aduaneiros e os encargos de efeito equivalente previstos na importação de mercadorias, as imposições à importação instituídas no âmbito de regimes específicos aplicáveis a determinadas mercadorias resultantes da transformação de produtos agrícolas». Doutrinariamente, os direitos ou impostos aduaneiros são caracterizados (cfr. PEDRO SOARES MARTINEZ, in MANUAL DE DIREITO FISCAL, pág. 560), «por incidirem sobre a passagem de um bem pela barreira alfandegária , ou linha alfandegária , que, geralmente, coincide com a linha de fronteira estadual». São, segundo o mesmo autor (obra citada, págs. 560 a 566), «impostos de obrigação única, reais e indirectos». Os direitos de importação «visam, além dos fins fiscais, onerar os bens importados e destinados ao consumo interno», e o «facto gerador do imposto sobre a importação de produtos estrangeiros consiste na entrada desses produtos no território nacional». Como se sabe, o imposto automóvel é um imposto interno, especial, monofásico, que não incide sobre a importação de veículos, mas sobre a sua introdução no consumo, quer sejam oriundos do estrangeiro, quer do território nacional. O facto tributário não consiste na entrada do veículo em território nacional, mas na sua introdução no consumo, mesmo que tenha sido produzido em Portugal; não visa o IA, consequentemente, onerar o bem importado, designadamente, em benefício do nacional. Numa palavra, o IA não é um direito de importação. Quanto aos «encargos de efeito equivalente» referidos no artigo 4º do CAC como integrando os direitos de importação, não nos interessa, aqui, procurar defini-los, uma vez que estamos perante a importação de um bem oriundo da Alemanha, país que é membro da Comunidade Europeia, e tais encargos foram abolidos entre os Estados-membros da Comunidade pelos artigos 9º e 12º do Tratado de Roma. 3.6. Mas não deve impressionar-nos decisivamente o facto de o artigo 236º do CAC se referir a direitos de importação e o IA não ser um desses direitos. O artigo 101º da Reforma Aduaneira manda observar as disposições comunitárias em todos os casos de reembolso de imposições que não constituam recursos próprios ou direitos residuais, afastando-se, na definição do âmbito da sua aplicação, da terminologia do CAC – ou seja, não regula o reembolso dos direitos de importação e encargos de efeito equivalente, mas o de quaisquer imposições que não constituam recursos próprios ou direitos residuais. Numa palavra, se a aplicação do regime do direito comunitário ao IA não pode resultar da aplicação directa do artigo 236º nº 2 do CAC, já pode dimanar da do mesmo artigo, a chamamento do artigo 101º da RA. Mas, se assim é, ou seja, se o artigo 101º do CAC manda respeitar as disposições da lei comunitária no regime de reembolso de todas as imposições liquidadas pelas alfândegas que não constituam recursos próprios ou direitos residuais; se, ademais, o critério para definir as receitas tributárias aduaneiras é orgânico e não material; e se o IA é cobrado pelas autoridades aduaneiras – então, é a norma do falado artigo 236º do CAC, e não a do artigo 94º do CPT , que aqui se deve aplicar. Embora nem o artigo 101º da RA nem o artigo 236º do CAC utilizem a expressão “revisão oficiosa”, a sua previsão, ao dispor sobre o reembolso de pagamentos, o respectivo procedimento, seja por acção do contribuinte, seja por iniciativa das próprias autoridades aduaneiras, e sobre o prazo, trata, substancialmente, de uma materialidade equivalente à revisão oficiosa do acto de liquidação, isto é, de um meio procedimental para corrigir a anterior decisão final do procedimento que culmina com a liquidação. O efeito útil visado pelo contribuinte que requer a revisão oficiosa de um acto de liquidação é, precisamente, o reembolso, total ou parcial, do que pagou indevidamente. Ora, à semelhança do que faz, hoje, o artigo 78º da LGT , e fazia, antes, o artigo 94º do CPT , também o artigo 236º do CAC estabelece o prazo dentro do qual é possível essa correcção. Porém, estabelecendo prazos desiguais. Como já se viu, a recorrida solicitou o reembolso do imposto em seu entender indevidamente pago em 11 de Junho de 2001, quando estavam decorridos mais do que os três anos fixados como limite pelo artigo 236º nº 2 do CAC. Deste modo, o acto recorrido, ao ter por extemporâneo o seu pedido, decidiu de acordo com a lei, muito embora tenha errado ao invocá-la, pois apelou ao artigo 78º da LGT , ao caso inaplicável. Procedem, pelo exposto, as alegações do recorrente. 4. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentença impugnada, negando provimento ao recurso contencioso e mantendo o acto que constitui o seu objecto. Custas a cargo da recorrida, mas só na 1ª instância, fixando-se a taxa de justiça em 500 € (quinhentos EUR) e a procuradoria em 50% (cinquenta por cento). Lisboa, 5 de Abril de 2006. – Baeta de Queiroz (relator) – Pimenta do Vale –Brandão de Pinho