Quem foi o relator do acórdão 710/09.7BELRS?

O relator foi Jorge Cortês, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 710/09.7BELRS?

O acórdão foi proferido em 29 de maio de 2024.

710/09.7BELRS

Sumário

Os requisitos formais das facturas visam permitir a determinação dos termos das transações, na base das quais foi deduzido o IVA. Tais elementos podem ser completados por outros documentos na posse do contribuinte. Se do cruzamento de tais elementos resulta a concreta operação económica e os termos da liquidação do imposto suportado, os pressupostos do direito à dedução do imposto foram demonstrados e devem ser aceites.

Texto

ACÓRDÃO I- Relatório A Fazenda Pública, vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 14/2/2023 e inserta a fls. 563 e ss. (numeração em formato digital – sitaf) na parte em que esta julgou parcialmente procedente – isto é, no tocante à dedução do IVA autoliquidado nas facturas nºs ………….929 e ……930 emitidas pela A…………….. INTERNATIONAL S…. LTD, no valor de EUR 23 306,03 - a impugnação judicial deduzida pela V………… Portugal- ………… Pessoais, S.A., na sequência do indeferimento tácito que se formou sobre a reclamação graciosa apresentada contra os actos tributários de liquidações oficiosas de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), e correspondentes juros compensatórios, do exercício de 2005, resultantes de correcções efectuadas na sequência de inspecção a que a mesma foi sujeita. Nas alegações, insertas a fls.606 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), a impugnada, ora recorrente, Fazenda Pública, formula as seguintes conclusões:” A. Visa o presente recurso reagir contra a parte da douta sentença que julgou parcialmente procedente a liquidação adicional de IVA e respetivos juros compensatórios, do ano de 2005, na parte relativa à desconsideração das faturas n.º …………..929 e n.º …………930 emitidas pela A…………. INTERNATIONAL S……….. LTD, no valor de EUR 23 306,03, conforme dispositivo. B. Contrapondo as referidas primeiras versões e as segundas versões do anexo 15 e 16 dos documentos juntos com a petição, ou seja, entre as faturas apreciadas em sede inspetiva e as versões apresentadas em sede de impugnação judicial, verificasse a existência de discrepâncias e incoerências, com disparidade de valores e impossibilidade de estabelecer conexão entre os itens. C. Assim como, uma discrepância, incoerência e desconexão entre as “primeiras” e as “segundas “versões das faturas, com as notas de encomenda 4226981 e 4226985 de 24-01-2005. D. Nesta conformidade, a Fazenda Pública entende que deve ser aditado à matéria de facto provada: a. Que as “segundas” versões das faturas n.º…………929 e …………930, juntas com os anexos 15 e 16 da petição, apresentam disparidades e incoerências face às “primeiras” versões, apreciadas em sede inspetiva, como seja mesma numeração, igual data de emissão, itens com valores díspares e conexão inexistente. b. As versões das faturas º …………..929 e ………..930 não apresentam uma conexão de itens e valores com as notas de encomenda n.º 4226981 e 4226985 de 24-01-2005 E. Decidindo da forma como decidiu, a douta sentença recorrida enferma de erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação aos factos dados como provados e que devem ser aditados, do direito que se mostrava aplicável, desconsiderando a materialidade das liquidações e a fundamentação vertida pela Administração Tributária, conforme infra nos propomos demonstrar. F. Importa realçar que o Tribunal a quo, em sede de matéria de facto, nada consta quanto ao atentado na análise das faturas conhecidas em sede inspetiva e as versões apresentadas com a petição inicial, e a sua relação com dos documentos de notas de encomenda. G. Da mesma forma, que em sede de fundamentação do seu entendimento, ou seja, do mérito, o Tribunal a quo nada refere quando às apontadas incoerências dos referidos documentos e da situação factual que daí resulta, limitando-se o Tribunal a quo, com o devido respeito, à apreciação da questão em torno na problemática do direito à dedução, designadamente da necessidade do cumprimento dos pressupostos do art.19.º e 35.º do CIVA, do art.28.º do RITI, do emanado na sexta diretiva e do entendimento da jurisprudência do TJUE. H. Ora, a Fazenda Pública entende que o Tribunal a quo deveria ter aportado outra abordagem, no sentido de não desconsiderar o alegado pela Fazenda Pública em sede de contestação, designadamente as apontadas incongruências entre versões de faturas e documentos titulados nas notas de encomenda. I. Ab initio, realça-se que não estamos perante fundamentação a posteriori pela Fazenda Pública, porquanto as “segundas” versões das faturas apenas foram apresentada nos presentes autos, em sede de petição inicial. J. Atento o espaço temporal em que foram conhecidas essas “segundas” versões, ou seja, com a notificação da impugnação judicial, é que a AT pode aprimorar o seu entendimento, designadamente das incongruências de documentos, que colocam em causa a materialidade das operações, e culmina na inexistência do direito à dedução, que já vinha sendo defendido em sede inspetiva, mas agora também sob o prisma em apreço. K. Acresce que, em sede de petição inicial, a Impugnante, ora Recorrida, veio apresentar “segundas” faturas com o mesmo número das anteriores e com a mesma data de emissão, sendo que o Tribunal a quo não apreciou este facto. L. As “segundas” versões apresentadas com a petição pela Recorrida, não suprem as deficiências das primeiras e, pelo contrário, apresentam novas incoerências que só aumentam a dúvidas suscitadas pelos vários documentos. M. Se anteriormente a esmagadora maioria dos itens não apresentada qualquer valor, os valores das “segundas” versões são díspares sendo impossível estabelecer a conexão entre os itens referidos das faturas inicialmente apresentadas com as faturas emitidas posteriormente, com a mesma data de emissão das primeiras… N. Constata-se que não existe sequer coincidência dos valores das parcelas das primeiras faturas com as parcelas das novas versões das faturas – mesmo nos poucos itens que constatavam das faturas inicialmente apresentadas. O. Tal facto releva-se, nomeadamente, na fatura n.º ………….929 o item da linha 22910, código 179547, que apresentava o valor de €83,35 na fatura inicial (anexo V do relatório, fls 500 dos presentes autos) e que passou a ostentar o valor de €207,66 na “mesma” fatura subsequente (doc.15 anexo petição inicial, fls.291 dos presentes autos). P. O mesmo se passa relativamente ao item da linha 23910, código 186846 que tinha o valor de €2.417,03 na fatura inicial (anexo V do relatório, fls.501 dos presentes autos). Q. Relativamente à fatura n.º ………..930 constata-se igualmente discrepâncias das quais se refere, a título de exemplo, a linha 00040, código 179547 que tinha inicialmente o valor de €83,30 (anexo V do relatório, fls.490 dos presentes autos) e que passou a ter o valor de 207,66 (doc.16 anexo à petição inicial, fls.295 dos presentes autos. R. A Recorrida, alegou que os números de contribuinte precedidos dos prefixos constam das faturas emitidas pela A....... pelo que os requisitos resultam da conjugação das referidas faturas e dos documentos internos constituídos por duas notas de encomenda com os números 4226981 e 4226985 de 24-01-2005, conforme art.64º da petição. S. No entanto, a Recorrida não pode deduzir o imposto com base numa conjugação de documentos sendo certo que, como ficou demonstrado supra, os mesmo apresentam entre si incoerências notórias. T. Se as faturas não permitem a dedução, o documento interno tem de conter todos os elementos que permitam identificar e localizar as operações tributadas, bem como os sujeitos passivos adquirente e fornecedor intracomunitários. U. Os requisitos formais das faturas são ad substanciam e não ad probationem, pelo que o Tribunal a quo não poderia olvidado o invocado pela Fazenda Pública em sede de contestação, e que ora reitera-se, designadamente a manifesta discrepância e incoerência de dados, conforme supra referido, desde numeração, data, itens e valores, o que colocam em causa a materialidade e veracidade das operações e o subjacente direito à dedução. V. As notas de encomenda, que Recorrida, afirmou terem servido de base à liquidação e dedução, não ostentam qualquer vestígio de terem servido de base a qualquer lançamento contabilísticos. W. Do anexo V do relatório de inspeção, revela que os lançamentos foram efetuados tendo por base as faturas. X. Veja-se nomeadamente o quadro que antecede cada uma das faturas nos quais se encontra evidenciado o número da fatura e o valor do IVA correspondente à taxa de 19%: €13.331,96 para fatura n.º …………..930 e €9.974,08 para fatura n.º ………..929 (respetivamente páginas 1 e 8 do anexo V do relatório, fls 489 a 496 dos presentes autos. Y. A dedutibilidade com base em documentos internos constituídos pelas notas de encomenda só é possível caso as mesmas contivessem os requisitos referidos, o que não sucede no caso em apreço. Z. Posto isto, a Fazenda Pública, conforme supra referido, não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença, que ora se recorre, proferida pelo Tribunal a quo, por entender que, quanto ao presente objeto de recurso, deve a impugnação ser improcedente quanto à desconsideração das faturas n.º ……….929 e n.º ………930 emitidas pela A....... INTERNATIONAL S………… LTD, no valor de EUR 23 306,03,. AA. Nestes termos, a douta sentença incorreu, pois, em erro de julgamento, por ter desconsiderado os factos supra enunciados e do direito aplicável, com a consequente violação do disposto no art.19.º e 35.º do CIVA Pugna pela revogação da sentença e pela improcedência da impugnação. X A sociedade recorrida, V……… Portugal-……………. Pessoais, S.A., apresentou contra-alegações (requerimento de fls. 628 e ss. numeração do processo em formato digital – sitaf), expendendo conclusivamente o seguinte: “ A) O presente Recurso vem interposto pela Fazenda Pública da Douta Sentença proferida pelo Tribunal a quo que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial apresentada pela ora Recorrida, anulando, em consequência, parte das liquidações adicionais de IVA e respetivos juros compensatórios, no segmento decisório referente à dedução do IVA autoliquidado nas faturas n.º …………..929 e n.º ………….930 emitidas pela A....... INTERNATIONAL S……….. LTD, no valor de € 23.306,03. B) A A....... é um sujeito passivo não residente em Portugal, pelo que a Recorrida procedeu à autoliquidação do imposto, bem como à correspondente dedução do IVA autoliquidado, em cumprimento do princípio da neutralidade fiscal que regula a criação do sistema do IVA. C) No entendimento da Recorrente, as faturas correspondentes às operações aqui em causa, assim como as ordens de compra emitidas pela ora Recorrida padecem de vários lapsos e incongruências face às faturas inicialmente apresentadas em sede de direito de audição; D) A Recorrente nunca questionou a materialidade ou efetividade das operações, tendo a inspeção tributária aceite o montante de imposto autoliquidado; E) Inexistem nos autos quaisquer indícios ou alegações de fraude fiscal; F) As faturas em causa (faturas n.º …………..929 e n.º ……………930, de 10 de março de 2005 juntos na petição inicial como documentos n.º 8 e n.º 9), assim como as ordens de compra emitidas pela ora Recorrido (juntos na petição inicial como documento n.º10) contêm todos os elementos essenciais, nomeadamente, a correta identificação dos sujeitos passivos, bens e serviços transacionados, natureza dos bens e serviços, valor tributável, local e data de entrega dos bens; G) Como bem refere o Doutro Tribunal a quo, em linha com a jurisprudência do TJUE, “O que determina a dedutibilidade ou não dedutibilidade do IVA é o uso efetivo que é feito ou se tenciona fazer do bem ou serviço adquirido”. H) Os erros apontados pela Recorrente são insuscetíveis de comprometer o juízo valorativo efetuado na sentença recorrida, tendo o Tribunal efetuado uma valoração crítica e detalhada da prova produzida; I) Não há, assim, qualquer insuficiência ou déficit instrutório, nem tão pouco erro de julgamento; J) Aliás, como bem remata o Doutro Tribunal a quo “a Administração Tributária incorre em erro nos pressupostos de facto e de direito, porquanto, ao contrário da sua argumentação, não se afigura que o descritivo constante das faturas não permita assegurar o controlo dos pressupostos materiais do exercício do direito à dedução pela Impugnante.”. K) Por outro lado, estamos, em grande parte, perante aquisições intracomunitárias de bens e, nesses casos que o legislador não exige que seja emitida fatura para exercício do direito à dedução por parte do adquirente dos bens; L) Por outro lado, as faturas emitidas por um sujeito passivo residente noutro Estado membro não estão sujeitas ao cumprimento das formalidades previstas no artigo 35º do CIVA; M) Por outro lado, é jurisprudência assente do TJUE que as autoridades nacionais não podem comprometer a neutralidade do imposto por via da recusa de dedução do imposto, exceto quando esteja em causa a materialidade das operações ou risco de impossibilidade de controlo efetivo da validade das transações, seu valor tributável ou ligação à prossecução de operações tributáveis; N) No presente caso ficou demonstrado que as operações em causa foram: i) efetivamente realizadas; ii) as aquisições de bens/serviços à entidade não residente em causa foram utilizadas para atividade da ora Recorrida; iii) a ora Recorrida juntou outros elementos que permitem que a Administração Tributária assegure o controlo dos pressupostos materiais do exercício do direito à dedução, nomeadamente porque permitem que validar que serviço/bem foi transacionado assim como o valor; O) Como bem refere o Tribunal a quo, “a Impugnante satisfez o ónus da prova que lhe incumbia, nos termos do artigo 74.º n.º 1 da Lei Geral Tributária. Também não se manifestaram, ou foram sequer alegados, quaisquer indícios de fraude ou de abuso por parte destas entidades.”. P) Ademais, e ao abrigo da jurisprudência do TJUE, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certos requisitos formais, tal nunca poderia ter como consequência colocar em causa o direito a dedução, desde que o sujeito passivo demonstre a efetiva prestação dos serviços/transmissão dos bens, que estes estão conexos com a sua atividade e seja possível averiguar quais os bens e serviços que foram fornecidos assim como o seu preço. Q) O pretendido alargamento da base instrutória é insuscetível de alterar o julgamento efetuado pelo Tribunal a quo porquanto (i) inexiste qualquer insuficiência probatória; e (ii) os alegados erros e omissões detetados na documentação de suporte são insuscetíveis de colocarem em crise a dedução do imposto; R) Como bem notou o Tribunal a quo, “Contudo, da análise dos documentos apresentados pela Impugnante, faturas e notas de encomenda que serviram de suporte à autoliquidação do imposto correspondente, é possível verificar a substancialidade da operação designadamente o fornecimento de bens no valor de EUR 82,113,60.” S) A ausência de valores parciais nas faturas sobre as quantidades de bens e serviços fornecidos foi colmatada com as ordens de encomenda e emissão de segundas vidas das faturas, sendo inequívoco a admissibilidade de tal procedimento, assim como a evidência da materialidade das operações, seu valor tributável e natureza dos bens fornecidos; T) Face a tudo o acima exposto nas presentes contra-alegações, deve o presente recurso ser julgado manifestamente improcedente, o que motivará a confirmação da decisão ora recorrida e a anulação parcial do ato tributário ora sindicado, tudo com as devidas consequências legais. Pugna pela improcedência do recurso. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. X Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. X II- Fundamentação 2.1. De Facto. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:” 1. A Impugnante tem por objeto social o estabelecimento, gestão e exploração de infraestruturas, prestação de serviços de comunicações eletrónicas e exercício da atividade de televisão, bem como de qualquer atividade complementar ou acessória. 2. No âmbito da sua atividade, a Impugnante presta serviços de telecomunicações a clientes sujeitos passivos de IVA, e a clientes que não revestem a qualidade de sujeitos passivos, em ambos os casos residentes domiciliados no Continente e/ou nas Regiões Autónomas da Madeira e dos Açores. 3. No âmbito da sua atividade, a Impugnante realiza de forma regular aquisições de serviços de desenvolvimento de software e bens conexos (hardware) a fornecedores residentes noutros Estados membros da União Europeia. 4. A A....... INTERNATIONAL S…………… LTD, é uma empresa residente na Irlanda e registada para efeitos de IVA na Holanda (cf. fls. 226 dos autos). 5. Em 24/1/2005, a V.................... emitiu as notas de encomenda “Purchase Order n.º4226981 no valor de EUR 52.495,15” e “Purchase Order n.º 4226985 no valor de EUR 70.168,19” dirigidas à A....... INTERNATIONAL S….. LTD, A....... INTERNATIONAL S…. LTD C……………..AVE., B ……………., D………., IRELAND constantes de fls. 233 e 234 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido: “(…) «Texto no original» (…)” 6. Em 10/3/2005, a A....... INTERNATIONAL emitiu as faturas n.º ………….929 e n.º …………930, em nome da Impugnante no valor de EUR 130.792,07 e EUR 174.930,86, respetivamente, nos termos constantes de fls. 220 a fls. 231 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido. 7. Em 7/9/2007, a Direção de Serviços de Inspeção Tributária da Direção Geral dos Impostos, iniciou um procedimento de inspecção externo à Impugnante, de âmbito geral e relativo ao exercício de 2005, em cumprimento da Ordem de Serviço n.ºOI200700300 (cf. Ordens de Serviço constante a fls. do PAT). 8. Em 7/2/2008, a Impugnante rececionou o projeto do Relatório de Inspeção, para efeitos do exercício de audição prévia. 9. Em 18/2/2008, a Impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos constante a fls. 38 a fls. 63, na qual contestou as correções relativas a: - EUR 23.306,03 - dedução de IVA indevida com referência à aquisição de bens e serviços a entidade não residente; - EUR 862,05 - IVA não autoliquidado na aquisição de serviços a entidade não residente; - EUR 468.573,50 - aplicação da taxa em vigor nas Regiões Autónomas na prestação de serviços a clientes relativamente aos quais não foram cumpridas as regras de localização das operações tributáveis. 10. Em 28/2/2008, a Administração Tributária concluiu o relatório final de inspeção, constante de fls. 65 a fls. 124 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta em síntese, o seguinte “(…) 1.2. Descrição sucinta das conclusões da ação de inspeção Da análise externa efetuada à contabilidade do exercício fiscal de 2005, da empresa V.................... Portugal – C…………….Pessoais, SA, NIPC …………… resultaram as seguintes correções ao Lucro Tributável de IRC, IRC em falta e IVA. (…) 1.2.1.2. Imposto sore o Valor Acrescentado 1.2.1.2.1 IVA indevidamente deduzido O Sujeito passivo, tem registado na sua contabilidade duas faturas enviadas pelo fornecedor não residente, denominado A....... I………… (fornecedor n.º 20001470), que não cumprem os requisitos do artigo 35.º do Código do IVA, e desta forma, não conferem direito à dedução do imposto, conforme estabelecido no artigo 19.º do mesmo diploma, pelo que será de corrigir o IVA deduzido indevidamente no montante total de 23.306,03€ (ver ponto 3.1.2.1.). (…) 1.2.1.2.3 1.2.1.2.3. Prestação de serviços de telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas Nas operações realizadas na Madeira e Açores, identificaram-se clientes e/ ou agentes relativamente aos quais não foram cumpridas as referidas regras de localização das operações tributáveis, de acordo com o disposto nos n°s 1 e 4 do artigo 6º do Código do IVA (ver ponto), originando uma correcção de IVA Liquidado no montante de 468.573,50€ (132.113,83€ + 336.459,62€). A correcção converteu-se no montante de 33.138,39€, no âmbito do direito de audição, cf ponto 7.7. (…) 3.1.2. Imposto sobre o Valor Acrescentado 3.1.2.1. IVA Indevidamente deduzido No âmbito da análise efectuada à Declaração Modelo 30 - Pagamentos a Não Residentes, foi solicitado ao sujeito passivo, via notificação do dia 23 de Novembro de 2007, que relativamente à entidade com a designação A....... I…………..(fornecedor n° 2……….), entregasse cópia das facturas cujos documentos de contabilização são ……………..038 (48.287,70€) e ………037 (33.825,90€). Em resposta, no dia 29 de Novembro de 2007, foram entregues pelo sujeito passivo as facturas n° …………929 e …………….930 de 10 Março de 2005, cujos documentos de contabilização são …………..037 e …..038, respectivamente (Anexo V). De acordo com a alínea b) do n° 5 do artigo 35° do Código do IVA, as facturas ou documentos equivalentes devem ser datados, numerados sequencialmente e especificar a "quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável sob pena de não ser aceite a dedução do imposto nos termos do artigo 19° do mesmo diploma. Conforme disposto no n° 2 do artigo 19° do Código do IVA, "só confere direito à dedução o imposto mencionado em facturas e documentos passados em forma legal considerando-se "passados em forma legal as facturas ou documentos equivalentes que contenham os elementos previstos no artigo 35º” (n° 6 do artigo 19° do mesmo código). Procedendo à análise das facturas em questão, não é possível aferir a existência das condições exigidas na alínea b) do n°5 do artigo 35° do Código do IVA, designadamente porque: - as facturas não especificam as quantidades e denominação dos bens transmitidos para a V...................., - o detalhe das facturas não corresponde ao total das mesmas, ou seja, a discriminação de alguns bens que compõe as facturas não apresenta qualquer valor, sendo que para aqueles que apresentam valores, os mesmos somados não cruzam para o montante total das respectivas facturas. - não contém os elementos necessários à determinação da taxa a aplicar. Conclui-se que, o sujeito passivo, detém em seu poder duas facturas enviadas pelo fornecedor A....... I……….. que não cumprem os requisitos do artigo 35° do Código do IVA, e desta forma, não conferem direito à dedução do imposto, conforme estabelecido no artigo 19° do mesmo diploma. Face ao exposto, sabendo que o sujeito passivo deduziu de imposto o montante total de 23.306,03€, conforme mapa seguinte, será de corrigir o IVA deduzido indevidamente, pelo não cumprimento do disposto nos artigos 35° e 19° do Código do IVA. (…) 3.1.2.3. Prestação de serviços de telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas O sujeito passivo é uma sociedade com sede no território nacional que fornece serviços de telecomunicações e vende telemóveis e outros bens de equipamentos a pessoas particulares e a sujeitos passivos do IVA, residentes no Continente e nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira. No exercício de 2005, os Anexos R às Declarações Periódicas de IVA, entregues nos termos do Decreto-Lei n.°347/85, de 23 de Agosto, respeitantes a operações efectuadas nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira, apresentam os seguintes valores de base tributável e respectivo imposto liquidado, em termos anuais: Região Base Tributável IVA Liquidado Madeira 16.627.003,47€ 2.327.865,52€ Açores 7.717.393,72€ 1.099.553,49€ Total 24.344.397,19€ 3.427.419,01€ De acordo com informação prestada pelo sujeito passivo, os montantes de base tributável declarados nos anexos às declarações periódicas de IVA, são referentes a prestações de serviços e a vendas efectuadas nas regiões autónomas. Importa referir que, para efeitos de aplicação das taxas em vigor nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira, o n.°2 do art.1. ° do Decreto-Lei n ° 347/85, de 23 de Agosto, determina que «(...) as operações tributáveis considerar-se-ão localizadas no continente ou nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira, de acordo com os critérios estabelecidos pelo artigo 6.15 do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, com as devidas adaptações.». Deste modo, a expressão "território nacional" utilizada no referido artigo 6. °, passa a significar "Continente", "Açores" ou "Madeira", consoante o caso. Pode dizer-se, procedendo às necessárias adaptações, que, como regra geral, determina o n.º 4 do art.º 6.° do Código do IVA, que as prestações de serviços efectuadas por um prestador, sujeito passivo do imposto no território nacional, são tributáveis no território (Continente, Açores ou Madeira) onde o mesmo tem a sede da sua actividade ou um estabelecimento estável a partir do qual os serviços sejam prestados ou, na sua falta, o seu domicílio. Neste sentido, foi o sujeito passivo solicitado através de e-mail em 15 de Janeiro de 2008, a identificar e discriminar a estrutura operacional existente nas regiões autónomas, com vista a aferir se a mesma integra o conceito de estabelecimento estável, em uso nas regras do IVA (De acordo com o Acórdão do Processo C-190/ 95 do TJCE). A referida informação não foi prestada até à presente data. Excepcionando à regra geral, a alínea j) do n.º 8 do art.º 6.° do Código do IVA determina, também com as necessárias adaptações, que os serviços de telecomunicações são tributáveis no território (Continente, Açores ou Madeira) onde o adquirente possui a sua sede, estabelecimento estável ou domicílio, desde que este seja um sujeito passivo do imposto, ainda que o prestador dos serviços não tenha no mesmo território sede, estabelecimento estável ou domicílio a partir do qual os serviços sejam prestados. Tomando por base as regras de localização das operações tributáveis anteriormente enunciadas, as quais resultam da conjugação do disposto no Decreto-Lei n.º 347/85 com o disposto no artigo 6° do Código do IVA, na parte aplicável às operações praticadas pelo sujeito passivo, tendo em consideração que este tem a sua sede no território do Continente, e especialmente a falta de resposta do sujeito passivo, resultam as seguintes situações passíveis de ocorrer: I. Na facturação de serviços de telecomunicações pelo sujeito passivo a clientes sujeitos passivos do imposto, com sede, estabelecimento estável ou domicílio no território do Continente, é devido IVA à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005), por aplicação do disposto no n.º 4 do artigo 6.° do Código do IVA. II. Na facturação de serviços de telecomunicações pelo sujeito passivo a clientes sujeitos passivos do imposto, com sede, estabelecimento estável ou domicílio num dos territórios das Regiões Autónomas, é devido IVA à taxa normal de 15% (13% até Junho de 2005), por aplicação conjugada do n.º 2 do artigo 1. ° do Decreto-Lei n.º 347/85, de 23 de Agosto, com a alínea j) do n.º 8 do art.º 6. ° do Código do IVA. III. Na facturação de serviços de telecomunicações pelo sujeito passivo a clientes particulares (não são sujeitos passivos do imposto, dos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.° do Código do IVA), independentemente da localização da sua residência dentro do Território Nacional, é devido IVA à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005), por aplicação do disposto no n.º 4 do art.º 6.° do Código do IVA, visto o sujeito passivo não ter comprovado que dispõe de uma estrutura operativa nas Regiões Autónomas que integre o conceito de estabelecimento estável definido de acordo com as regras do IVA. Da análise efectuada ao detalhe dos Anexos às Declarações Periódicas de IVA, respeitantes às operações realizadas na Madeira e Açores, foi possível identificar clientes relativamente aos quais não foram cumpridas as referidas regras de localização das operações tributáveis: a) Foram tributados à taxa de 15% (13% até Junho de 2005), os clientes da V...................., residentes na Região Autónoma da Madeira, que não são sujeitos passivos do imposto, os referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2 o do Código do IVA, constantes do Anexo VI (disponibilizado em CD-ROM). De acordo com a regra constante no ponto III, acima mencionada, os referidos clientes “particulares” deveriam ter sido tributados à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005). Assim, verifica-se que, relativamente aos serviços de telecomunicações prestados aos clientes supra referidos, o sujeito passivo aplicou uma taxa de IVA 6 pontos percentuais inferior à devida (21% - 15%, ou 19% - 13%). Sendo que a base tributável anual das referidas prestações de serviços se cifrou em 1.895.402,04€, o sujeito passivo não liquidou e, consequentemente, não entregou nos cofres do Estado imposto no montante de 113.724,12€ (ver Anexo VI). b) Foram tributados à taxa de 15% (13% até Junho de 2005), os clientes da V...................., residentes na Região Autónoma dos Açores, que não são sujeitos passivos do imposto, dos referidos na alínea a) do n.° 1 do artigo 2.° do Código do IVA, constantes do Anexo VII (disponibilizado em CD-ROM). De acordo com a regra constante no ponto III, acima mencionada, os referidos clientes “particulares” deveriam ter sido tributados à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005). Assim, verifica-se que, relativamente aos serviços de telecomunicações prestados aos clientes supra referidos, o sujeito passivo aplicou uma taxa de IVA 6 pontos percentuais inferior à devida (21% - 15%, ou 19% - 13%). Sendo que a base tributável anual das referidas prestações de serviços se cifrou em 5.361.849,79€, o sujeito passivo não liquidou e, consequentemente, não entregou nos cofres do Estado imposto no montante de 321.710,99€ (ver Anexo VII). c) Foram tributados à taxa de 15% (13% até Junho de 2005), os clientes da V...................., com sede, estabelecimento estável ou domicílio no território do Continente, constantes do Anexo VIII (Disponibilizado em CD-ROM). De acordo com a regra constante no ponto I, acima mencionada, os referidos clientes deveriam ter sido tributados à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005). Assim, verifica-se que, relativamente aos serviços de telecomunicações prestados aos clientes supra referidos, o sujeito passivo aplicou uma taxa de IVA 6 pontos percentuais inferior à devida (21% - 15%, ou 19% - 13%). Sendo que a base tributável anual das referidas prestações de serviços se cifrou em 552.306,50€, o sujeito passivo não liquidou e, consequentemente, não entregou nos cofres do Estado imposto no montante de 33.138,39€ (ver Anexo VIII). Face ao exposto: 1) Deverão ser retirados dos anexos da Madeira e incluídos nas declarações do Continente os montantes de Base Tributável e o respectivo IVA, resultando uma correcção no montante de 132.113,88€, conforme Anexo IX (Disponibilizado em CD-ROM), apresentando-se no quadro seguinte o resumo do imposto em falta por período de tributação: « Quadro no original» 2) Deverão ser retirados dos anexos dos Açores e incluídos nas declarações do Continente os montantes de Base Tributável e o respectivo IVA, resultando uma correcção no montante de 336.459,62€ conforme anexo X (Disponibilizado em CD-ROM), apresentando-se no quadro seguinte o resumo do imposto em falta por período de tributação: « Quadro no original » Sobre os referidos montantes acrescerão juros compensatórios nos termos do n.° 1 do artigo 89.° do Código do IVA e do artigo 35.° da Lei Geral Tributária. A correcção converteu-se no montante de 33.138,39€, no âmbito do direito de audição, cf. ponto 7.7. (…) 7. DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÕES Face aos artigos 60° da Lei Geral Tributária e 60° do Regime Complementar de Procedimento de Inspecção Tributária, aprovados pelos Decretos Lei n° 398/ 98 de 17 de Dezembro e 413/98 de 31 de Dezembro, notificou-se o sujeito passivo através do nosso ofício n° 354 de 6 Fevereiro de 2008, para exercer no prazo de 10 dias, o direito de audição sobre o projecto de relatório de inspecção tributária. O direito de audição foi exercido conforme documento que deu entrada nestes serviços em 19 de Fevereiro de 2008 com o n° 645, tendo o Sujeito Passivo aceite parte das correcções propostas no Projecto de Relatório e contestado algumas das correcções propostas, por não concordar com as mesmas. (…) 7.5. - Impostos sobre o Valor Acrescentado - IVA Indevidamente Deduzido No ponto 3.1.2.1. do Projecto de Relatório, foi proposta uma correcção por a V.................... ter deduzido IVA, a quando da aquisição intracomunitária de bens e aquisição de serviços à entidade A....... I…………, considerando-se que não foram cumpridos os requisitos do artigo 35° do Código do IVA, não conferindo o direito à dedução do imposto, relativamente ao qual vem o sujeito passivo, nos pontos 75 a 81 do Direito de Audição, expor as seguintes alegações. A entidade emissora das facturas “não dispõe, em Portugal, de sede ou estabelecimento estável, e que não se encontra registada para efeitos de IVA, em território nacional', considerando a V.................... que “os referidos documentos não se encontram subordinados aos requisitos constantes do artigo 35° do Código do IVA acrescentando que procedeu “á autoliquidação do imposto incidente sobre as aquisições em presença com base em documentos internos que, conjugados com as facturas emitidas pelo fornecedor, reúnem todos os elementos necessários para suportar a autoliquidação de IVA nas operações em apreço (cfr. guias de encomenda n°s ……..981 e ………..985, datadas de 24 de Junho de 2005, que se anexam [...]) e, por conseguias, à respectiva dedução do imposto”. Assim, foi com base nos documentos em causa que a V.................... procedeu à autoliquidação do IVA, por aquisições intracomunitárias de bens e aquisições de serviços à A....... I…………. e tendo procedido à respectiva dedução. Os argumentos apresentados pela V...................., relativamente a esta matéria, merecem-nos os seguintes comentários: De acordo com o n° 1 do artigo 28° do Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias, “o imposto devido pelas aquisições intracomunitárias de bens deverá ser liquidado pelo sujeito passivo na factura ou documento equivalente emitidos pelo vendedor ou em documento interno emitido pelo próprio sujeito passivo." Note-se ainda que o n° 5 do mesmo artigo vem dispor que “sem prejuízo do disposto no n°5 do artigo 35° do Código do IVA, as facturas ou documentos equivalentes referidos nos números anteriores deverão ainda conter o número de identificação fiscal do sujeito passivo do imposto, precedido do prefixo «PT» e o número de identificação para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado do destinatário ou adquirente, que deve incluir o prefixo do Estado membro que o atribuiu, conforme à norma internacional código ISO3166 alfa 2, bem como o local de destino dos bens”. Tendo o legislador remetido para o n°5 do artigo 35° do Código do IVA, o qual enuncia todos os elementos que as facturas ou documentos equivalentes devem conter, está a querer estabelecer que para além destes elementos, devem as facturas ou documentos equivalentes, considerando como tais os documentos internos emitidos pelo sujeito passivo com sede, ou estabelecimento estável em território nacional, conter o número de identificação fiscal do sujeito passivo do imposto, precedido do prefixo PT e o número de identificação para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado do destinatário, incluindo de igual modo o prefixo do Estado membro que o a atribuiu. Assim tendo em consideração que: - A V.................... procedeu à autoliquidação do IVA, nas aquisições intracomunitárias de bens à respectiva dedução do IVA, através de documentos internos, como seja a nota de encomendados bens à A....... I…………….; - As facturas apresentadas pelo sujeito passivo, emitidas pela entidade não residente, não estão de acordo com disposto no artigo 35° do Código do IVA, tendo em conta o disposto no n° 1 do artigo 28° do Regime do IVA das Transacções Intracomunitárias; - Após análise dos documentos internos, expostos como anexo ao Direito de Audição e relativos à questão em análise, os mesmos não apresentam os números de identificação fiscal do sujeito passivo do imposto, precedido do prefixo PT e o número de identificação para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado do destinatário, incluindo de igual modo o prefixo do Estado membro que o atribuiu. Será de manter a correcção proposta em Projecto de Relatório ao Imposto sobre Valor Acrescentado, no montante de 23.306,03€, como IVA indevidamente deduzido, por não cumprimento do disposto no artigo 28° do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias em conjunto com o artigo 35° do Código do IVA. (…) 7.7 – Impostos Sobre o Valor Acrescentado – Prestações de serviços de telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas (…)”. 11. Em 3/3/2008, a Impugnante rececionou as seguintes liquidações de IVA relativas ao ano de 2005, com data limite para pagamento voluntário de 31/5/2008, no valor total de EUR 56. 444,42 (cf. liquidações constantes a fls. 126 a fls. 137 dos autos): - Liquidação n.º …….064, relativa a fevereiro de 2005, no valor de EUR 2.519,56; - Liquidação n.º …….066, relativa a março de 2005, no valor de EUR 2.242,64; - Liquidação n.º …….068, relativa a maio 2005, no valor de EUR 2.637,21; - Liquidação n.º …….070, relativa a junho 2005, no valor de EUR 25.979,40; - Liquidação n.º …….072, relativa a setembro 2005, no valor de EUR 3.186,83; - Liquidação n.º …….074, relativa a outubro 2005, no valor de EUR 2.818,91; - Liquidação n.º …….076, relativa a dezembro 2005, no valor de EUR 2.827,08; - Liquidação n.º …….078, relativa a julho 2005, no valor de EUR 2.599,12; - Liquidação n.º …….194, relativa a janeiro 2005, no valor de EUR 2.872,94; - Liquidação n.º …….196, relativa a abril 2005, no valor de EUR 2.720,58; - Liquidação n.º ……198, relativa a agosto 2005, no valor de EUR 2.794,87; - Liquidação n.º ……200, relativa a novembro 2005, no valor de EUR 3.245,28; 12. Em 3/3/2008, a Impugnante rececionou as seguintes liquidações de juros compensatórios relativas ao imposto liquidado nas liquidações descritas no ponto que antecede, com data limite para pagamento voluntário de 31/5/2008, no valor total de EUR 5.961,45 (cf. liquidações constantes a fls. 139 a fls. 150 dos autos): - Liquidação n.º …..065, relativa a fevereiro 2005, no valor de EUR 291,03; - Liquidação n.º …..067, relativa a março 2005, no valor de EUR 251,91; - Liquidação n.º …..069, relativa a maio 2005, no valor de EUR 278,32; - Liquidação n.º …..071, relativa a junho 2005, no valor de EUR 2.656,30; - Liquidação n.º ..…073, relativa a setembro 2005, no valor de EUR 293,71; - Liquidação n.º ……075, relativa a outubro 2005, no valor de EUR 249,92; - Liquidação n.º …..077, relativa a dezembro 2005, no valor de EUR 232,05; - Liquidação n.º …..079, relativa a julho 2005, no valor de EUR 256,35; - Liquidação n.º …..195, relativa a janeiro 2005, no valor de EUR 341,92; - Liquidação n.º …..197, relativa a abril 2005, no valor de EUR 295,46; - Liquidação n.º …..199, relativa a agosto 2005, no valor de EUR 267,08; - Liquidação n.º …..201, relativa a novembro 2005, no valor de EUR 277,40; 13. A Impugnante foi citada da instauração do processo de execução fiscal n.º ………….965, para cobrança coerciva dos atos tributários acima melhor identificados, ascendendo o valor do processo a EUR 63.585,57 (cf. fls. 154 a fls. 182 dos autos). 14. Em 15/7/2008, a Impugnante efetuou um pagamento por conta em sede do processo de execução fiscal no valor corresponde às correções cuja legalidade não pretendia contestar no valor de EUR 18.858,84, valor relativo a imposto e juros compensatórios (cf. documento constante de fls. 152 dos autos). 15. Em 30/7/2008, a Impugnante apresentou a garantia bancária n.º ………………503, prestada pelo Banco ………………….., S.A., no valor de EUR 55.774,69 para efeitos de suspensão do processo de execução fiscal identificado em 9 (cf. documento constante a fls. 184 a fls. 186 dos autos). 16. Em 10/7/2008, a Impugnante apresentou reclamação graciosa dos atos tributários referentes a IVA do não de 2005, na qual peticiona a anulação das liquidações oficiosas e respetivos juros compensatórios, nos termos constantes de fls. 188 a fls. 216 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, tendo procedido à junção duas faturas de substituição n.º ………..929 e n.º ……………..930 emitidas pela A....... I…………….., constantes de fls. 285 a fls. 300 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido. 17. Em 14/4/2009, a presente Impugnação Judicial foi apresentada no Tribunal Tributário de Lisboa (cf. carimbo a fls. 1 dos autos). 18. No ano de 2005, a Impugnante emitiu faturas/recibos aos clientes A ………………………….; D ……………; Ordem dos médicos; Dr. F r………… Lda., à P……………… CONSULTORES ………………, SA, B………….. Viagens, SA; Dr. F …………… & F……………, Lda.; M…………… - Gestão ………… Lda.; T………………..& J ……………….; Instituto das Irmãs Hospitaleiras, Empresa Pública de Navegação Aérea de Portugal, nas quais liquidou IVA à taxa de 13% (cf. fls. 301 e seguintes dos autos). 19. Em 5/8/2009, a Direção de Serviços de Inspeção Tributária emitiu a informação n.º 24-COM/2009, constante de fls. 569 a 574 do PAT, cujo conteúdo se dá por reproduzido, da qual consta em síntese o seguinte: “(…) - Correcção de IVA relativa a clientes com sede, estabelecimento estável ou domicilio no Continente que resultou dos pontos 3.1.2.3 e 7.7 do Relatório de Inspecção, alegando que: (i) a base tributável anual das prestações de serviços inclui IVA pelo que o IVA a liquidar adicionalmente seria 29.057,10€ e não 33.138,39€; (ii) de acordo com cópias de facturas e extractos do cadastro de contribuintes apresentados, os respectivos sujeitos passivos têm domicílio, sede ou estabelecimento estável nas Regiões Autónomas. É sobre esta última que irá recair a análise a efectuar, tendo em conta que aquela direcção de serviços reconheceu a pertinência dos argumentos aduzidos pela V...................., SA no que respeita à base tributável do IVA, bem como em relação aos clientes localizados no Continente. Assim, e face ao facto das facturas juntas pelo sujeito passivo representarem uma percentagem diminuta do universo a partir da qual se possam retirar conclusões, foi solicitado a este serviço que analisasse a situação tributária supra descrita bem como procedesse ao recalculo da correcção a manter e/ ou anular total ou parcialmente. Procedeu-se então à reanalise dos elementos que serviram de base ao cálculo da correcção de IVA supra referida, em conjunto com os novos elementos enviados pela V...................., SA a quando da dedução da impugnação judicial, tendo-se verificado o que de seguida se expõe. Da Base Tributável das Prestações de Serviços de Telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas Foi efectuada uma reanálise aos ficheiros enviados pela V...................., SA, a quando da acção de inspecção ao exercício de 2005, relativamente às prestações de serviços e vendas efectuadas nas regiões autónomas, tendo-se comparado os mesmos com os montantes declarados como Base Tributável nos Anexos (Madeira e Açores) ao Modelo R das Declarações Periódicas de IVA. Desta forma, detectou-se que efectivamente a Base Tributável dos ficheiros entregues pela V...................., SA é divergente da declarada nas DP’s IVA, uma vez que na Base Tributável daqueles estava incluído o IVA, tendo sido sobre este montante, erroneamente, calculado o IVA a liquidar adicionalmente no total de 33.138,39€. Neste sentido e quanto a esta questão, será de aceitar a pretensão dos argumentos apresentados pela V...................., SA, no montante de 4.081,29€, sendo o IVA a liquidar adicionalmente não 33.138,39 € mas 29.057,10€, conforme Anexo I, no qual consta o recalculo da correcção. Da taxa de IVA aplicável às operações em apreço No ponto 110° da impugnação judicial vem a V.................... salientar que “de forma a apurar qual a taxa aplicável às operações desenvolvidas com sujeitos passivos de IVA, a Impugnante considera a morada relevante facultada pelo cliente para efeitos de celebração do contrato de prestação de serviços”, tendo juntado cópias (i) das facturas emitidas relativamente aos serviços de telecomunicações por si prestados a um conjunto de clientes, nos termos dos quais considera evidente que tais clientes são domiciliados nas Regiões autónomas (conforme ponto 119° e documento n° 20 da Impugnação Judicial) e (ii) dos extractos dos registos fiscais de parte dos referidos clientes extraídos da informação de cadastro da Administração Tributária, nos quais considera como comprovado o seu domicilio na regiões autónomas (conforme ponto 120 e documento n°21 da Impugnação Judicial). No entanto, tal como exposto no Relatório de Inspecção e, de acordo com a informação vinculativa sobre a prestação de serviços de telecomunicações nas Regiões Autónomas, a facturação de serviços de telecomunicações pela V...................., SA a clientes sujeitos passivos de imposto, com sede, estabelecimento estável ou domicilio num dos territórios das Regiões Autónomas, é devido IVA à taxa normal de 13% (até Junho de 2005) e 15% (a partir de Julho de 2005), por aplicação conjugação do n°2 do artigo 1º do DL 347/ 85 de 23 Agosto com a alínea j) do n°8 do artigo 6º do CIVA. Daqui se extrai que só aos sujeitos passivo adquirentes com sede, estabelecimento estável ou domicílio numa das Regiões Autónomas é liquidado à taxa normal aplicada às Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira. Face ao descrito, as conclusões que daí poderemos retirar são as que de seguida se enunciam: a) Os sujeitos passivos adquirentes infra identificados têm sede, estabelecimento estável ou domicilio nas Regiões Autónomas á data de realização da operação, tendo em conta o que consta no cadastro de contribuintes, pelo que será de atender à pretensão acarretada pela V...................., SA na impugnação judicial, no montante de 1.955,19€, conforme Anexo II: « Quadro no original» b) Os sujeitos passivo adquirentes, que pela consulta ao cadastro de contribuintes na data das operações se concluiu terem domicílio fiscal no Continente, mas que dada a sua designação só por si é indicativa de que a sua normal actividade só é viável nas regiões autónomas, como sejam os que de seguida se identificam, consideram-se como tendo domicilio nas Regiões Autónomas, pelo que será de atender à pretensão da V...................., SA, no montante de imposto de 362,05€ (Anexo II). « Quadro no original» c) Os sujeitos passivos adquirentes identificados no mapa seguinte têm domicílio fiscal no Continente, conforme se conclui pela consulta ao cadastro do contribuinte, pelo que não deverá ser de aceitar a pretensão aduzida pela V...................., SA na impugnação judicial: « Quadro no original» III - Conclusões/ Propostas Do pedido de reanálise à situação tributária da V...................., SA referente ao IVA Liquidado adicionalmente no âmbito da acção de inspecção ao exercício de 2005, efectuado pela Direcção de Finanças de Lisboa - Divisão de Justiça Contenciosa, no seguimento da dedução de Impugnação Judicial efectuado por aquele sujeito passivo, pode-se concluir pela aceitação da pretensão no montante total de 6.398,53€, conforme desenvolvido no ponto II e Anexo I. Desta forma, o montante de 6.398,53€ corresponde a: - 4.081,29€ resulta da correcção da aplicação da taxa de IVA normal do Continente a uma Base Tributável que já incluía imposto; - 2.317,24€ resultante da correcção do IVA liquidado à taxa norma do continente sobre operações realizadas com sujeitos passivos adquirentes cuja sede, estabelecimento estável ou domicilio é numa das regiões autónomas, cuja taxa a aplicar será a das regiões autónomas (…)” 20. Em 26/10/2009, a Chefe de Divisão, no âmbito de subdelegação de competências, proferiu o despacho de concordância com a informação descrita no ponto que antecede e determinou a revogação parcial dos atos impugnados, nos termos constantes de fls. 630 do PAT. 21. Em 29/10/2009, a Impugnante rececionou o ofício de notificação da revogação parcial dos atos impugnados (cf. ofício e AR constantes de fls. 631 dos autos).” X “Inexistem outros factos não provados com interesse para a decisão da causa, atenta a causa de pedir.” X “A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada.” X Na conclusão D), a recorrente pretende o aditamento à matéria de facto dos quesitos seguintes: a. Que as “segundas” versões das faturas n.º ……………929 e ……………..930, juntas com os anexos 15 e 16 da petição, apresentam disparidades e incoerências face às “primeiras” versões, apreciadas em sede inspetiva, como seja mesma numeração, igual data de emissão, itens com valores díspares e conexão inexistente. b. As versões das faturas º …………….929 e ………..930 não apresentam uma conexão de itens e valores com as notas de encomenda n.º 4226981 e 4226985 de 24-01-2005. Apreciação. No que respeita ao quesito da alínea a), o mesmo contém asserções conclusivas, pelo que não corresponde a asserção de facto. Donde resulta que a presente asserção não pode ser aditada à matéria de facto. Nesta parte, impõe-se rejeitar o presente requerimento. No que respeita ao quesito da alínea b), o mesmo corresponde a asserção de facto, a qual é confirmada pelos dados coligidos nos autos, pelo que se impõe o seu aditamento à matéria de facto, passando a constar como ponto 22. da mesma. Termos em que se julga parcialmente procedente a presente imputação. X Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto: 23. A primeira versão da factura com o n.º ………..929, de 10.03.2005, totalizava €130.792,07, montante que ficou reduzido a €52.495,15, após desconto de €78.290,92 – doc. de fls. 497/531, do p.a. 24. A primeira versão da factura com o n.º …………..930, de 10.03.2005, totalizava €174.930,86, montante que ficou reduzido a €70.168,19, após desconto de €104.762,67 – doc. de fls. 490/496, do p.a. 25. A recorrida apresentou segundas versões das facturas referidas na alínea anterior – docs. 15 e 16, juntos com a petição inicial. 26. Os valores totais das segundas versões das facturas em referência são os mesmos. 27. Os valores dos subitens das segundas versões das facturas em referência são diferentes das primeiras versões. X 2.2. De Direito. 2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes: i) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [apreciado supra]. ii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa. A sentença julgou parcialmente procedente a presente impugnação, determinando, entre o mais, a anulação da liquidação adicional de IVA e respetivos juros compensatórios, do ano de 2005, na parte relativa à desconsideração das faturas n.º ……………..929 e n.º ……..930 emitidas pela A....... INTERNATIONAL S………… LTD, no valor de EUR 23 306,03. Considerou, em síntese, que, «a efetiva prestação de serviços por parte da A....... International à Impugnante não é questionada nos autos, nem na fundamentação do relatório de Inspeção que fundamentou as liquidações oficiosas impugnadas. // Estas faturas permitem “reconstituir os bens fornecidos e os serviços prestados e qual o seu custo”. // Deste modo, a Impugnante logrou complementar a informação das faturas dos serviços adquiridos à A....... International, ressaltando com meridiana clareza a natureza dos serviços adquiridos e a sua conexão direta e imediata com a atividade da Impugnante, por consubstanciarem serviços relacionados com o objeto social da mesma, não existindo fundamento atendível para que lhe seja vedado o direito à dedução do respetivo IVA». 2.2.2. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância, por considerar que os elementos juntos pela recorrida não infirmam os pressupostos em que assenta a não aceitação da dedução do IVA em causa, a saber: a falta de concretização das transacções em apreço, bem como os valores pelas mesmas liquidados. Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto “3.1.2.1. IVA Indevidamente deduzido” e do ponto “7.5. Imposto sobre o valor acrescentado – IVA indevidamente deduzido” do relatório inspectivo. No caso em exame, está em causa autoliquidação do IVA e emissão de factura pelo próprio adquirente (artigos 2.º/1/d), do CIVA e 27.º do RITI (1)) As menções obrigatórias das facturas ou requisitos formais das mesmas resultam da função de titulação da operação económica em presença e têm em vista garantir a neutralidade do imposto, ao permitirem a fiscalização e o cruzamento de informação, dado que apenas o imposto suportado (e todo o imposto suportado) deve poder ser deduzido pelo sujeito passivo. A indicação dos referidos requisitos formais das facturas consta dos preceitos do artigo 226.º (2) da Directiva IVA e do artigo 35.º(3) do CIVA. Ou seja, «[a]s faturas devem ser datadas, numeradas sequencialmente, e conter um conjunto de elementos obrigatórios, que permitam identificar os sujeitos passivos envolvidos, a natureza da operação realizada, o momento da sua realização, o valor tributável e o IVA devido, o motivo justificativo da não aplicação do imposto, a menção referente ao regime especial aplicado à transação e, nas operações realizadas por sujeitos passivos não estabelecidos que tenham nomeado representante fiscal, os dados de identificação desse representante. (…) // As faturas que contenham os elementos obrigatórios previstos no CIVA consideram-se passadas na forma legal para efeitos do exercício do direito à dedução, sendo entendimento do TJUE que os Estados membros só podem associar o exercício do direito à dedução à observância de condições relativas ao conteúdo das faturas expressamente previstas na DIVA. Não obstante, de acordo com a jurisprudência daquele Tribunal, o princípio da neutralidade exige que a dedução do IVA seja concedida se os requisitos substantivos tenham sido cumpridos, mesmo se os sujeitos passivos tiverem negligenciado certos requisitos formais» (4).. A doutrina e a jurisprudência (quer nacional, quer do Tribunal de Justiça da União Europeia – TJUE) têm sublinhado o carácter flexível dos requisitos formais da facturas, tendo em conta o objectivo da exigência de tais requisitos formais: «garantir o direito à dedução a qualquer sujeito passivo que efectivamente tenha suportado o pagamento do imposto» (5). A este propósito, o TJUE tem sublinhado que «o princípio fundamental da neutralidade do IVA exige que a dedução do imposto pago a montante seja concedida se os requisitos substanciais estiverem cumpridos, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certos requisitos formais. Uma vez que a Administração Fiscal dispõe dos dados necessários para determinar que o sujeito passivo, enquanto destinatário das transações em causa, é devedor do IVA, não pode impor, no que diz respeito ao seu direito a dedução, requisitos adicionais que possam ter por efeito a inviabilização absoluta do exercício desse direito (…)». (6) «O artigo 226.º da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que faturas que só contenham a menção «serviços jurídicos prestados desde determinada data até ao presente», como as que estão em causa no processo principal, não respeitam, em princípio, as exigências previstas no n.º 6 deste artigo e que faturas que só contenham a menção «serviços jurídicos prestados até ao presente» não respeitam, em princípio, as exigências previstas no referido n.º 6 nem as exigências previstas no n.º 7 do mesmo artigo, o que cabe, todavia, ao órgão jurisdicional de reenvio verificar». (7) «Os artigos 167.º, 178.º, alínea a), 220.º, n.º1, e 226.º da Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum de imposto sobre o valor acrescentado, devem ser interpretados no sentido de que se opõem a uma legislação ou a uma prática nacional por força da qual as autoridades nacionais recusam a um sujeito passivo o direito de deduzir do montante do IVA de que é devedor o montante do imposto devido ou pago pelos serviços que lhe foram prestados, pelo facto de a factura inicial, na sua posse no momento da dedução, mencionar uma data errada de conclusão da prestação de serviços e de não existir uma numeração contínua da factura rectificada ulteriormente e da nota de crédito que anulava a factura inicial, se os pressupostos materiais se encontram preenchidos e, antes da adopção da decisão da autoridade visada, o sujeito passivo lhe tiver fornecido uma factura rectificada, que indique a data exacta em que a referida prestação foi concluída, mesmo que não exista uma numeração contínua desta factura e da nota de crédito que anula a factura inicial». (8) Da jurisprudência citada não resulta o carácter despiciendo das menções obrigatórias constantes da facturas, quando se trata de identificar a prestação de serviços que justificaria a liquidação do imposto pretendido deduzir. No caso em exame, sejam as facturas emitidas pelo vendedor, seja as notas de encomenda emitidas pelo adquirente, não permitem identificar as transações em apreço, pelo que a não aceitação da dedução do imposto em causa não merece censura, ao invés do decidido pela sentença recorrida. Do probatório resultam os elementos seguintes: i) «as facturas não especificam as quantidades e denominação dos bens transmitidos para a V...................., // - o detalhe das facturas não corresponde ao total das mesmas, ou seja, a discriminação de alguns bens que compõe as facturas não apresenta qualquer valor, sendo que para aqueles que apresentam valores, os mesmos somados não cruzam para o montante total das respectivas facturas. // - não contém os elementos necessários à determinação da taxa a aplicar. // Conclui-se que, o sujeito passivo, detém em seu poder duas facturas enviadas pelo fornecedor A....... International que não cumprem os requisitos do artigo 35° do Código do IVA, e desta forma, não conferem direito à dedução do imposto, conforme estabelecido no artigo 19° do mesmo diploma» (9). ii) A primeira versão da factura com o n.º ………….929, de 10.03.2005, totalizava €130.792,07, montante que ficou reduzido a €52.495,15, após desconto de €78.290,92 (10). iii) A primeira versão da factura com o n.º …………930, de 10.03.2005, totalizava €174.930,86, montante que ficou reduzido a €70.168,19, após desconto de €104.762,67(11). iv) A recorrida apresentou segundas versões das facturas referidas na alínea anterior (12). v) Os valores totais das segundas versões das facturas em referência são os mesmos(13). vi) Os valores dos subitens das segundas versões das facturas em referência são diferentes das primeiras versões (14). vii) As versões das faturas º …………929 e ……..930 não apresentam uma conexão de itens e valores com as notas de encomenda n.º 4226981 e 4226985 de 24-01-2005 (15). Dos elementos coligidos no probatório resulta que as facturas invocadas não permitem caraterizar a transacção em causa, nem os valores implicados. Nesta medida, está em causa a própria efectividade ou materialidade da operação económica invocada. Como resulta dos termos da correcção em exame. A mesma não incorreu em erro ou vício, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica. Ao decidir em sentido discrepante, a sentença sob recurso deve ser revogada e substituída por decisão que julgue improcedente a impugnação. Termos em que se julgam procedentes as presentes conclusões de recurso. Dispositivo Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação. Custas pela recorrida. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (1 ª. Adjunta – Margarida Canada de Abreu) (2ª. Adjunta-Ana Cristina Gomes de Carvalho) (1) Regime do IVA nas transacções intracomunitárias. (2) «Sem prejuízo das disposições específicas previstas na presente directiva, as únicas menções que devem obrigatoriamente figurar, para efeitos do IVA, nas facturas emitidas em aplicação do disposto nos artigos 220.º e 221.º são as seguintes: 1) A data de emissão da factura; // 2) O número sequencial, baseado numa ou mais séries, que identifique a factura de forma unívoca; 3) O número de identificação para efeitos do IVA, referido no artigo 214.o, ao abrigo do qual o sujeito passivo efectuou a entrega de bens ou a prestação de serviços; 4) O número de identificação para efeitos do IVA do adquirente ou destinatário, referido no artigo 214.o, ao abrigo do qual foi efectuada uma entrega de bens ou uma prestação de serviços pela qual aquele seja devedor do imposto ou uma entrega de bens referida no artigo 138.º; 5) O nome e o endereço completo do sujeito passivo e do adquirente ou destinatário; 6) A quantidade e natureza dos bens entregues ou a extensão e natureza dos serviços prestados; 7) A data em que foi efectuada, ou concluída, a entrega de bens ou a prestação de serviços ou a data em que foi efectuado o pagamento por conta, referido nos pontos 4) e 5) do artigo 220.o, na medida em que essa data esteja determinada e seja diferente da data de emissão da factura; 8) O valor tributável para cada taxa ou isenção, o preço unitário líquido de IVA, bem como os abatimentos e outros bónus eventuais, se não estiverem incluídos no preço unitário; 9) A taxa do IVA aplicável; 10) O montante do IVA a pagar, salvo em caso de aplicação de um regime especial para o qual a presente directiva exclua esse tipo de menção; 11) Em caso de isenção, ou quando o adquirente ou o destinatário for devedor do imposto, a referência à disposição aplicável da presente directiva, ou à disposição nacional correspondente, ou qualquer outra menção indicando que a entrega de bens ou a prestação de serviços beneficia de isenção ou está sujeita a autoliquidação; 12) Em caso de entrega de um meio de transporte novo, efectuada nas condições previstas no n.o 1 e na alínea a) do n.o 2 do artigo 138.o, os dados elencados na alínea b) do n.o 2 do artigo 2.o; 13) Em caso de aplicação do regime especial das agências de viagens, a referência ao artigo 306.o, ou às disposições nacionais correspondentes, ou qualquer outra menção indicando que foi aplicado este regime; 14) Em caso de aplicação de um dos regimes especiais aplicáveis no domínio dos bens em segunda mão, dos objectos de arte e de colecção e das antiguidades, a referência ao artigo 313.o, 326.o ou 333.o, ou às disposições nacionais correspondentes, ou qualquer outra menção indicando que foi aplicado um destes regimes; 15) Quando o devedor do imposto for um representante fiscal nos termos do artigo 204.o, o número de identificação para efeitos do IVA desse representante fiscal, referido no artigo 214.o, acompanhado do respectivo nome completo e endereço». (3) «1 - A factura ou documento equivalente referidos no artigo 29.º devem ser emitidos o mais tardar no 5.º dia útil seguinte ao do momento em que o imposto é devido nos termos do artigo 7.º Todavia, em caso de pagamentos relativos a uma transmissão de bens ou prestação de serviços ainda não efectuada, a data da emissão do documento comprovativo coincidirá sempre com a da percepção de tal montante. (…) // 5 - As facturas ou documentos equivalentes devem ser datados, numerados sequencialmente e conter os seguintes elementos: // a) Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do fornecedor de bens ou prestador de serviços e do destinatário ou adquirente, bem como os correspondentes números de identificação fiscal dos sujeitos passivos de imposto; // b) A quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável; as embalagens não efectivamente transaccionadas devem ser objecto de indicação separada e com menção expressa de que foi acordada a sua devolução; // c) O preço, líquido de imposto, e os outros elementos incluídos no valor tributável; // d) As taxas aplicáveis e o montante de imposto devido; // e) O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se for caso disso; // f) A data em que os bens foram colocados à disposição do adquirente, em que os serviços foram realizados ou em que foram efectuados pagamentos anteriores à realização das operações, se essa data não coincidir com a da emissão da factura». (4) Cidália Lança, Código do IVA e RITI, anotados, Cordenação e Organização Clotilde Celorico Palma e António Carlos Santos, Almedina, 2014, pp. 339/340. (5) Sérgio Vasques, O Imposto sobre o valor acrescentado, Almedina, 2015, p. 345. (6) §43 do Acórdão do TJUE, de 01.03 2012, P. C-280/10, (Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna). (7) Acórdão do TJUE, de 15.09.2016, P. C-516/14 (Barlis 06 — Investimentos Imobiliários e Turísticos SA). (8) Acórdão do TJUE, de 15.07.2010, P. C-368/09 (Pannon Gép Centrum kft). (9) Ponto 3.1.2.1. do relatório inspectivo. (10) n.º 23. (11) n.º 24. (12) n.º 25. (13) n.º 26. (14) n.º 27. (15) n.º 22.

Sumário

Texto Integral

ACÓRDÃO

I- Relatório

A Fazenda Pública, vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 14/2/2023 e inserta a fls. 563 e ss. (numeração em formato digital – sitaf) na parte em que esta julgou parcialmente procedente – isto é, no tocante à dedução do IVA autoliquidado nas facturas nºs ………….929 e ……930 emitidas pela A…………….. INTERNATIONAL S…. LTD, no valor de EUR 23 306,03 - a impugnação judicial deduzida pela V………… Portugal- ………… Pessoais, S.A., na sequência do indeferimento tácito que se formou sobre a reclamação graciosa apresentada contra os actos tributários de liquidações oficiosas de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), e correspondentes juros compensatórios, do exercício de 2005, resultantes de correcções efectuadas na sequência de inspecção a que a mesma foi sujeita.

Nas alegações, insertas a fls.606 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), a impugnada, ora recorrente, Fazenda Pública, formula as seguintes conclusões:”

A. Visa o presente recurso reagir contra a parte da douta sentença que julgou parcialmente procedente a liquidação adicional de IVA e respetivos juros compensatórios, do ano de 2005, na parte relativa à desconsideração das faturas n.º …………..929 e n.º …………930 emitidas pela A…………. INTERNATIONAL S……….. LTD, no valor de EUR 23 306,03, conforme dispositivo.

B. Contrapondo as referidas primeiras versões e as segundas versões do anexo 15 e 16 dos documentos juntos com a petição, ou seja, entre as faturas apreciadas em sede inspetiva e as versões apresentadas em sede de impugnação judicial, verificasse a existência de discrepâncias e incoerências, com disparidade de valores e impossibilidade de estabelecer conexão entre os itens.

C. Assim como, uma discrepância, incoerência e desconexão entre as “primeiras” e as “segundas “versões das faturas, com as notas de encomenda 4226981 e 4226985 de 24-01-2005.

D. Nesta conformidade, a Fazenda Pública entende que deve ser aditado à matéria de facto provada:

a. Que as “segundas” versões das faturas n.º…………929 e …………930, juntas com os anexos 15 e 16 da petição, apresentam disparidades e incoerências face às “primeiras” versões, apreciadas em sede inspetiva, como seja mesma numeração, igual data de emissão, itens com valores díspares e conexão inexistente.

b. As versões das faturas º …………..929 e ………..930 não apresentam uma conexão de itens e valores com as notas de encomenda n.º 4226981 e 4226985 de 24-01-2005

E. Decidindo da forma como decidiu, a douta sentença recorrida enferma de erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação aos factos dados como provados e que devem ser aditados, do direito que se mostrava aplicável, desconsiderando a materialidade das liquidações e a fundamentação vertida pela Administração Tributária, conforme infra nos propomos demonstrar.

F. Importa realçar que o Tribunal a quo, em sede de matéria de facto, nada consta quanto ao atentado na análise das faturas conhecidas em sede inspetiva e as versões apresentadas com a petição inicial, e a sua relação com dos documentos de notas de encomenda.

G. Da mesma forma, que em sede de fundamentação do seu entendimento, ou seja, do mérito, o Tribunal a quo nada refere quando às apontadas incoerências dos referidos documentos e da situação factual que daí resulta, limitando-se o Tribunal a quo, com o devido respeito, à apreciação da questão em torno na problemática do direito à dedução, designadamente da necessidade do cumprimento dos pressupostos do art.19.º e 35.º do CIVA, do art.28.º do RITI, do emanado na sexta diretiva e do entendimento da jurisprudência do TJUE.

H. Ora, a Fazenda Pública entende que o Tribunal a quo deveria ter aportado outra abordagem, no sentido de não desconsiderar o alegado pela Fazenda Pública em sede de contestação, designadamente as apontadas incongruências entre versões de faturas e documentos titulados nas notas de encomenda.

I. Ab initio, realça-se que não estamos perante fundamentação a posteriori pela Fazenda Pública, porquanto as “segundas” versões das faturas apenas foram apresentada nos presentes autos, em sede de petição inicial.

J. Atento o espaço temporal em que foram conhecidas essas “segundas” versões, ou seja, com a notificação da impugnação judicial, é que a AT pode aprimorar o seu entendimento, designadamente das incongruências de documentos, que colocam em causa a materialidade das operações, e culmina na inexistência do direito à dedução, que já vinha sendo defendido em sede inspetiva, mas agora também sob o prisma em apreço.

K. Acresce que, em sede de petição inicial, a Impugnante, ora Recorrida, veio apresentar “segundas” faturas com o mesmo número das anteriores e com a mesma data de emissão, sendo que o Tribunal a quo não apreciou este facto.

L. As “segundas” versões apresentadas com a petição pela Recorrida, não suprem as deficiências das primeiras e, pelo contrário, apresentam novas incoerências que só aumentam a dúvidas suscitadas pelos vários documentos.

M. Se anteriormente a esmagadora maioria dos itens não apresentada qualquer valor, os valores das “segundas” versões são díspares sendo impossível estabelecer a conexão entre os itens referidos das faturas inicialmente apresentadas com as faturas emitidas posteriormente, com a mesma data de emissão das primeiras…

N. Constata-se que não existe sequer coincidência dos valores das parcelas das primeiras faturas com as parcelas das novas versões das faturas – mesmo nos poucos itens que constatavam das faturas inicialmente apresentadas.

O. Tal facto releva-se, nomeadamente, na fatura n.º ………….929 o item da linha 22910, código 179547, que apresentava o valor de €83,35 na fatura inicial (anexo V do relatório, fls 500 dos presentes autos) e que passou a ostentar o valor de €207,66 na “mesma” fatura subsequente (doc.15 anexo petição inicial, fls.291 dos presentes autos).

P. O mesmo se passa relativamente ao item da linha 23910, código 186846 que tinha o valor de €2.417,03 na fatura inicial (anexo V do relatório, fls.501 dos presentes autos).

Q. Relativamente à fatura n.º ………..930 constata-se igualmente discrepâncias das quais se refere, a título de exemplo, a linha 00040, código 179547 que tinha inicialmente o valor de €83,30 (anexo V do relatório, fls.490 dos presentes autos) e que passou a ter o valor de 207,66 (doc.16 anexo à petição inicial, fls.295 dos presentes autos.

R. A Recorrida, alegou que os números de contribuinte precedidos dos prefixos constam das faturas emitidas pela A....... pelo que os requisitos resultam da conjugação das referidas faturas e dos documentos internos constituídos por duas notas de encomenda com os números 4226981 e 4226985 de 24-01-2005, conforme art.64º da petição.

S. No entanto, a Recorrida não pode deduzir o imposto com base numa conjugação de documentos sendo certo que, como ficou demonstrado supra, os mesmo apresentam entre si incoerências notórias.

T. Se as faturas não permitem a dedução, o documento interno tem de conter todos os elementos que permitam identificar e localizar as operações tributadas, bem como os sujeitos passivos adquirente e fornecedor intracomunitários.

U. Os requisitos formais das faturas são ad substanciam e não ad probationem, pelo que o Tribunal a quo não poderia olvidado o invocado pela Fazenda Pública em sede de contestação, e que ora reitera-se, designadamente a manifesta discrepância e incoerência de dados, conforme supra referido, desde numeração, data, itens e valores, o que colocam em causa a materialidade e veracidade das operações e o subjacente direito à dedução.

V. As notas de encomenda, que Recorrida, afirmou terem servido de base à liquidação e dedução, não ostentam qualquer vestígio de terem servido de base a qualquer lançamento contabilísticos.

W. Do anexo V do relatório de inspeção, revela que os lançamentos foram efetuados tendo por base as faturas.

X. Veja-se nomeadamente o quadro que antecede cada uma das faturas nos quais se encontra evidenciado o número da fatura e o valor do IVA correspondente à taxa de 19%: €13.331,96 para fatura n.º …………..930 e €9.974,08 para fatura n.º ………..929 (respetivamente páginas 1 e 8 do anexo V do relatório, fls 489 a 496 dos presentes autos.

Y. A dedutibilidade com base em documentos internos constituídos pelas notas de encomenda só é possível caso as mesmas contivessem os requisitos referidos, o que não sucede no caso em apreço.

Z. Posto isto, a Fazenda Pública, conforme supra referido, não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença, que ora se recorre, proferida pelo Tribunal a quo, por entender que, quanto ao presente objeto de recurso, deve a impugnação ser improcedente quanto à desconsideração das faturas n.º ……….929 e n.º ………930 emitidas pela A....... INTERNATIONAL S………… LTD, no valor de EUR 23 306,03,.

AA. Nestes termos, a douta sentença incorreu, pois, em erro de julgamento, por ter desconsiderado os factos supra enunciados e do direito aplicável, com a consequente violação do disposto no art.19.º e 35.º do CIVA

Pugna pela revogação da sentença e pela improcedência da impugnação.

A sociedade recorrida, V……… Portugal-……………. Pessoais, S.A., apresentou contra-alegações (requerimento de fls. 628 e ss. numeração do processo em formato digital – sitaf), expendendo conclusivamente o seguinte: “

A) O presente Recurso vem interposto pela Fazenda Pública da Douta Sentença proferida pelo Tribunal a quo que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial apresentada pela ora Recorrida, anulando, em consequência, parte das liquidações adicionais de IVA e respetivos juros compensatórios, no segmento decisório referente à dedução do IVA autoliquidado nas faturas n.º …………..929 e n.º ………….930 emitidas pela A....... INTERNATIONAL S……….. LTD, no valor de € 23.306,03.

B) A A....... é um sujeito passivo não residente em Portugal, pelo que a Recorrida procedeu à autoliquidação do imposto, bem como à correspondente dedução do IVA autoliquidado, em cumprimento do princípio da neutralidade fiscal que regula a criação do sistema do IVA.

C) No entendimento da Recorrente, as faturas correspondentes às operações aqui em causa, assim como as ordens de compra emitidas pela ora Recorrida padecem de vários lapsos e incongruências face às faturas inicialmente apresentadas em sede de direito de audição;

D) A Recorrente nunca questionou a materialidade ou efetividade das operações, tendo a inspeção tributária aceite o montante de imposto autoliquidado;

E) Inexistem nos autos quaisquer indícios ou alegações de fraude fiscal;

F) As faturas em causa (faturas n.º …………..929 e n.º ……………930, de 10 de março de 2005 juntos na petição inicial como documentos n.º 8 e n.º 9), assim como as ordens de compra emitidas pela ora Recorrido (juntos na petição inicial como documento n.º10) contêm todos os elementos essenciais, nomeadamente, a correta identificação dos sujeitos passivos, bens e serviços transacionados, natureza dos bens e serviços, valor tributável, local e data de entrega dos bens;

G) Como bem refere o Doutro Tribunal a quo, em linha com a jurisprudência do TJUE, “O que determina a dedutibilidade ou não dedutibilidade do IVA é o uso efetivo que é feito ou se tenciona fazer do bem ou serviço adquirido”.

H) Os erros apontados pela Recorrente são insuscetíveis de comprometer o juízo valorativo efetuado na sentença recorrida, tendo o Tribunal efetuado uma valoração crítica e detalhada da prova produzida;

I) Não há, assim, qualquer insuficiência ou déficit instrutório, nem tão pouco erro de julgamento;

J) Aliás, como bem remata o Doutro Tribunal a quo “a Administração Tributária incorre em erro nos pressupostos de facto e de direito, porquanto, ao contrário da sua argumentação, não se afigura que o descritivo constante das faturas não permita assegurar o controlo dos pressupostos materiais do exercício do direito à dedução pela Impugnante.”.

K) Por outro lado, estamos, em grande parte, perante aquisições intracomunitárias de bens e, nesses casos que o legislador não exige que seja emitida fatura para exercício do direito à dedução por parte do adquirente dos bens;

L) Por outro lado, as faturas emitidas por um sujeito passivo residente noutro Estado membro não estão sujeitas ao cumprimento das formalidades previstas no artigo 35º do CIVA;

M) Por outro lado, é jurisprudência assente do TJUE que as autoridades nacionais não podem comprometer a neutralidade do imposto por via da recusa de dedução do imposto, exceto quando esteja em causa a materialidade das operações ou risco de impossibilidade de controlo efetivo da validade das transações, seu valor tributável ou ligação à prossecução de operações tributáveis;

N) No presente caso ficou demonstrado que as operações em causa foram: i) efetivamente realizadas; ii) as aquisições de bens/serviços à entidade não residente em causa foram utilizadas para atividade da ora Recorrida; iii) a ora Recorrida juntou outros elementos que permitem que a Administração Tributária assegure o controlo dos pressupostos materiais do exercício do direito à dedução, nomeadamente porque permitem que validar que serviço/bem foi transacionado assim como o valor;

O) Como bem refere o Tribunal a quo, “a Impugnante satisfez o ónus da prova que lhe incumbia, nos termos do artigo 74.º n.º 1 da Lei Geral Tributária. Também não se manifestaram, ou foram sequer alegados, quaisquer indícios de fraude ou de abuso por parte destas entidades.”.

P) Ademais, e ao abrigo da jurisprudência do TJUE, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certos requisitos formais, tal nunca poderia ter como consequência colocar em causa o direito a dedução, desde que o sujeito passivo demonstre a efetiva prestação dos serviços/transmissão dos bens, que estes estão conexos com a sua atividade e seja possível averiguar quais os bens e serviços que foram fornecidos assim como o seu preço.

Q) O pretendido alargamento da base instrutória é insuscetível de alterar o julgamento efetuado pelo Tribunal a quo porquanto (i) inexiste qualquer insuficiência probatória; e (ii) os alegados erros e omissões detetados na documentação de suporte são insuscetíveis de colocarem em crise a dedução do imposto;

R) Como bem notou o Tribunal a quo, “Contudo, da análise dos documentos apresentados pela Impugnante, faturas e notas de encomenda que serviram de suporte à autoliquidação do imposto correspondente, é possível verificar a substancialidade da operação designadamente o fornecimento de bens no valor de EUR 82,113,60.”

S) A ausência de valores parciais nas faturas sobre as quantidades de bens e serviços fornecidos foi colmatada com as ordens de encomenda e emissão de segundas vidas das faturas, sendo inequívoco a admissibilidade de tal procedimento, assim como a evidência da materialidade das operações, seu valor tributável e natureza dos bens fornecidos;

T) Face a tudo o acima exposto nas presentes contra-alegações, deve o presente recurso ser julgado manifestamente improcedente, o que motivará a confirmação da decisão ora recorrida e a anulação parcial do ato tributário ora sindicado, tudo com as devidas consequências legais.

Pugna pela improcedência do recurso.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação

2.1. De Facto.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:”

1. A Impugnante tem por objeto social o estabelecimento, gestão e exploração de infraestruturas, prestação de serviços de comunicações eletrónicas e exercício da atividade de televisão, bem como de qualquer atividade complementar ou acessória.

2. No âmbito da sua atividade, a Impugnante presta serviços de telecomunicações a clientes sujeitos passivos de IVA, e a clientes que não revestem a qualidade de sujeitos passivos, em ambos os casos residentes domiciliados no Continente e/ou nas Regiões Autónomas da Madeira e dos Açores.

3. No âmbito da sua atividade, a Impugnante realiza de forma regular aquisições de serviços de desenvolvimento de software e bens conexos (hardware) a fornecedores residentes noutros Estados membros da União Europeia.

4. A A....... INTERNATIONAL S…………… LTD, é uma empresa residente na Irlanda e registada para efeitos de IVA na Holanda (cf. fls. 226 dos autos).

5. Em 24/1/2005, a V.................... emitiu as notas de encomenda “Purchase Order n.º4226981 no valor de EUR 52.495,15” e “Purchase Order n.º 4226985 no valor de EUR 70.168,19” dirigidas à A....... INTERNATIONAL S….. LTD, A....... INTERNATIONAL S…. LTD C……………..AVE., B ……………., D………., IRELAND constantes de fls. 233 e 234 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido: “(…)

«Texto no original»

(…)”

6. Em 10/3/2005, a A....... INTERNATIONAL emitiu as faturas n.º ………….929 e n.º …………930, em nome da Impugnante no valor de EUR 130.792,07 e EUR 174.930,86, respetivamente, nos termos constantes de fls. 220 a fls. 231 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido.

7. Em 7/9/2007, a Direção de Serviços de Inspeção Tributária da Direção Geral dos Impostos, iniciou um procedimento de inspecção externo à Impugnante, de âmbito geral e relativo ao exercício de 2005, em cumprimento da Ordem de Serviço n.ºOI200700300 (cf. Ordens de Serviço constante a fls. do PAT).

8. Em 7/2/2008, a Impugnante rececionou o projeto do Relatório de Inspeção, para efeitos do exercício de audição prévia.

9. Em 18/2/2008, a Impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos constante a fls. 38 a fls. 63, na qual contestou as correções relativas a:

- EUR 23.306,03 - dedução de IVA indevida com referência à aquisição de bens e serviços a entidade não residente;

- EUR 862,05 - IVA não autoliquidado na aquisição de serviços a entidade não residente;

- EUR 468.573,50 - aplicação da taxa em vigor nas Regiões Autónomas na prestação de serviços a clientes relativamente aos quais não foram cumpridas as regras de localização das operações tributáveis.

10. Em 28/2/2008, a Administração Tributária concluiu o relatório final de inspeção, constante de fls. 65 a fls. 124 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta em síntese, o seguinte

“(…)

1.2. Descrição sucinta das conclusões da ação de inspeção

Da análise externa efetuada à contabilidade do exercício fiscal de 2005, da empresa V.................... Portugal – C…………….Pessoais, SA, NIPC …………… resultaram as seguintes correções ao Lucro Tributável de IRC, IRC em falta e IVA.

(…)

1.2.1. 2. Imposto sore o Valor Acrescentado

1.2.1. 2.1 IVA indevidamente deduzido

O Sujeito passivo, tem registado na sua contabilidade duas faturas enviadas pelo fornecedor não residente, denominado A....... I………… (fornecedor n.º 20001470), que não cumprem os requisitos do artigo 35.º do Código do IVA, e desta forma, não conferem direito à dedução do imposto, conforme estabelecido no artigo 19.º do mesmo diploma, pelo que será de corrigir o IVA deduzido indevidamente no montante total de 23.306,03€ (ver ponto 3.1.2.1.).

(…)

1.2.1. 2.3 1.2.1.2.3. Prestação de serviços de telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas

Nas operações realizadas na Madeira e Açores, identificaram-se clientes e/ ou agentes relativamente aos quais não foram cumpridas as referidas regras de localização das operações tributáveis, de acordo com o disposto nos n°s 1 e 4 do artigo 6º do Código do IVA (ver ponto), originando uma correcção de IVA Liquidado no montante de 468.573,50€ (132.113,83€ + 336.459,62€).

A correcção converteu-se no montante de 33.138,39€, no âmbito do direito de audição, cf ponto 7.7.

(…)

3.1.2. Imposto sobre o Valor Acrescentado

3.1.2. 1. IVA Indevidamente deduzido

No âmbito da análise efectuada à Declaração Modelo 30 - Pagamentos a Não Residentes, foi solicitado ao sujeito passivo, via notificação do dia 23 de Novembro de 2007, que relativamente à entidade com a designação A....... I…………..(fornecedor n° 2……….), entregasse cópia das facturas cujos documentos de contabilização são ……………..038 (48.287,70€) e ………037 (33.825,90€).

Em resposta, no dia 29 de Novembro de 2007, foram entregues pelo sujeito passivo as facturas n° …………929 e …………….930 de 10 Março de 2005, cujos documentos de contabilização são …………..037 e …..038, respectivamente (Anexo V).

De acordo com a alínea b) do n° 5 do artigo 35° do Código do IVA, as facturas ou documentos equivalentes devem ser datados, numerados sequencialmente e especificar a "quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável sob pena de não ser aceite a dedução do imposto nos termos do artigo 19° do mesmo diploma.

Conforme disposto no n° 2 do artigo 19° do Código do IVA, "só confere direito à dedução o imposto mencionado em facturas e documentos passados em forma legal considerando-se "passados em forma legal as facturas ou documentos equivalentes que contenham os elementos previstos no artigo 35º” (n° 6 do artigo 19° do mesmo código).

Procedendo à análise das facturas em questão, não é possível aferir a existência das condições exigidas na alínea b) do n°5 do artigo 35° do Código do IVA, designadamente porque:

- as facturas não especificam as quantidades e denominação dos bens transmitidos para a V....................,

- o detalhe das facturas não corresponde ao total das mesmas, ou seja, a discriminação de alguns bens que compõe as facturas não apresenta qualquer valor, sendo que para aqueles que apresentam valores, os mesmos somados não cruzam para o montante total das respectivas facturas.

- não contém os elementos necessários à determinação da taxa a aplicar.

Conclui-se que, o sujeito passivo, detém em seu poder duas facturas enviadas pelo fornecedor A....... I……….. que não cumprem os requisitos do artigo 35° do Código do IVA, e desta forma, não conferem direito à dedução do imposto, conforme estabelecido no artigo 19° do mesmo diploma.

Face ao exposto, sabendo que o sujeito passivo deduziu de imposto o montante total de 23.306,03€, conforme mapa seguinte, será de corrigir o IVA deduzido indevidamente, pelo não cumprimento do disposto nos artigos 35° e 19° do Código do IVA.

(…)

3.1.2. 3. Prestação de serviços de telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas

O sujeito passivo é uma sociedade com sede no território nacional que fornece serviços de telecomunicações e vende telemóveis e outros bens de equipamentos a pessoas particulares e a sujeitos passivos do IVA, residentes no Continente e nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira.

No exercício de 2005, os Anexos R às Declarações Periódicas de IVA, entregues nos termos do Decreto-Lei n.°347/85, de 23 de Agosto, respeitantes a operações efectuadas nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira, apresentam os seguintes valores de base tributável e respectivo imposto liquidado, em termos anuais:

Região Base Tributável IVA Liquidado

Madeira 16.627.003,47€ 2.327.865,52€

Açores 7.717.393,72€ 1.099.553,49€

Total 24.344.397,19€ 3.427.419,01€

De acordo com informação prestada pelo sujeito passivo, os montantes de base tributável declarados nos anexos às declarações periódicas de IVA, são referentes a prestações de serviços e a vendas efectuadas nas regiões autónomas.

Importa referir que, para efeitos de aplicação das taxas em vigor nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira, o n.°2 do art.1. ° do Decreto-Lei n ° 347/85, de 23 de Agosto, determina que «(...) as operações tributáveis considerar-se-ão localizadas no continente ou nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira, de acordo com os critérios estabelecidos pelo artigo 6.15 do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, com as devidas adaptações.». Deste modo, a expressão "território nacional" utilizada no referido artigo 6. °, passa a significar "Continente", "Açores" ou "Madeira", consoante o caso.

Pode dizer-se, procedendo às necessárias adaptações, que, como regra geral, determina o n.º 4 do art.º 6.° do Código do IVA, que as prestações de serviços efectuadas por um prestador, sujeito passivo do imposto no território nacional, são tributáveis no território (Continente, Açores ou Madeira) onde o mesmo tem a sede da sua actividade ou um estabelecimento estável a partir do qual os serviços sejam prestados ou, na sua falta, o seu domicílio.

Neste sentido, foi o sujeito passivo solicitado através de e-mail em 15 de Janeiro de 2008, a identificar e discriminar a estrutura operacional existente nas regiões autónomas, com vista a aferir se a mesma integra o conceito de estabelecimento estável, em uso nas regras do IVA (De acordo com o Acórdão do Processo C-190/ 95 do TJCE).

A referida informação não foi prestada até à presente data.

Excepcionando à regra geral, a alínea j) do n.º 8 do art.º 6.° do Código do IVA determina, também com as necessárias adaptações, que os serviços de telecomunicações são tributáveis no território (Continente, Açores ou Madeira) onde o adquirente possui a sua sede, estabelecimento estável ou domicílio, desde que este seja um sujeito passivo do imposto, ainda que o prestador dos serviços não tenha no mesmo território sede, estabelecimento estável ou domicílio a partir do qual os serviços sejam prestados.

Tomando por base as regras de localização das operações tributáveis anteriormente enunciadas, as quais resultam da conjugação do disposto no Decreto-Lei n.º 347/85 com o disposto no artigo 6° do Código do IVA, na parte aplicável às operações praticadas pelo sujeito passivo, tendo em consideração que este tem a sua sede no território do Continente, e especialmente a falta de resposta do sujeito passivo, resultam as seguintes situações passíveis de ocorrer:

I. Na facturação de serviços de telecomunicações pelo sujeito passivo a clientes sujeitos passivos do imposto, com sede, estabelecimento estável ou domicílio no território do Continente, é devido IVA à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005), por aplicação do disposto no n.º 4 do artigo 6.° do Código do IVA.

II. Na facturação de serviços de telecomunicações pelo sujeito passivo a clientes sujeitos passivos do imposto, com sede, estabelecimento estável ou domicílio num dos territórios das Regiões Autónomas, é devido IVA à taxa normal de 15% (13% até Junho de 2005), por aplicação conjugada do n.º 2 do artigo 1. ° do Decreto-Lei n.º 347/85, de 23 de Agosto, com a alínea j) do n.º 8 do art.º 6. ° do Código do IVA.

III. Na facturação de serviços de telecomunicações pelo sujeito passivo a clientes particulares (não são sujeitos passivos do imposto, dos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.° do Código do IVA), independentemente da localização da sua residência dentro do Território Nacional, é devido IVA à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005), por aplicação do disposto no n.º 4 do art.º 6.° do Código do IVA, visto o sujeito passivo não ter comprovado que dispõe de uma estrutura operativa nas Regiões Autónomas que integre o conceito de estabelecimento estável definido de acordo com as regras do IVA.

Da análise efectuada ao detalhe dos Anexos às Declarações Periódicas de IVA, respeitantes às operações realizadas na Madeira e Açores, foi possível identificar clientes relativamente aos quais não foram cumpridas as referidas regras de localização das operações tributáveis:

a) Foram tributados à taxa de 15% (13% até Junho de 2005), os clientes da V...................., residentes na Região Autónoma da Madeira, que não são sujeitos passivos do imposto, os referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2 o do Código do IVA, constantes do Anexo VI (disponibilizado em CD-ROM). De acordo com a regra constante no ponto III, acima mencionada, os referidos clientes “particulares” deveriam ter sido tributados à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005).

Assim, verifica-se que, relativamente aos serviços de telecomunicações prestados aos clientes supra referidos, o sujeito passivo aplicou uma taxa de IVA 6 pontos percentuais inferior à devida (21% - 15%, ou 19% - 13%). Sendo que a base tributável anual das referidas prestações de serviços se cifrou em 1.895.402,04€, o sujeito passivo não liquidou e, consequentemente, não entregou nos cofres do Estado imposto no montante de 113.724,12€ (ver Anexo VI).

b) Foram tributados à taxa de 15% (13% até Junho de 2005), os clientes da V...................., residentes na Região Autónoma dos Açores, que não são sujeitos passivos do imposto, dos referidos na alínea a) do n.° 1 do artigo 2.° do Código do IVA, constantes do Anexo VII (disponibilizado em CD-ROM). De acordo com a regra constante no ponto III, acima mencionada, os referidos clientes “particulares” deveriam ter sido tributados à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005).

Assim, verifica-se que, relativamente aos serviços de telecomunicações prestados aos clientes supra referidos, o sujeito passivo aplicou uma taxa de IVA 6 pontos percentuais inferior à devida (21% - 15%, ou 19% - 13%). Sendo que a base tributável anual das referidas prestações de serviços se cifrou em 5.361.849,79€, o sujeito passivo não liquidou e, consequentemente, não entregou nos cofres do Estado imposto no montante de 321.710,99€ (ver Anexo VII).

c) Foram tributados à taxa de 15% (13% até Junho de 2005), os clientes da V...................., com sede, estabelecimento estável ou domicílio no território do Continente, constantes do Anexo VIII (Disponibilizado em CD-ROM). De acordo com a regra constante no ponto I, acima mencionada, os referidos clientes deveriam ter sido tributados à taxa normal de 21% (19% até Junho de 2005).

Assim, verifica-se que, relativamente aos serviços de telecomunicações prestados aos clientes supra referidos, o sujeito passivo aplicou uma taxa de IVA 6 pontos percentuais inferior à devida (21% - 15%, ou 19% - 13%). Sendo que a base tributável anual das referidas prestações de serviços se cifrou em 552.306,50€, o sujeito passivo não liquidou e, consequentemente, não entregou nos cofres do Estado imposto no montante de 33.138,39€ (ver Anexo VIII).

Face ao exposto:

1) Deverão ser retirados dos anexos da Madeira e incluídos nas declarações do Continente os montantes de Base Tributável e o respectivo IVA, resultando uma correcção no montante de 132.113,88€, conforme Anexo IX (Disponibilizado em CD-ROM), apresentando-se no quadro seguinte o resumo do imposto em falta por período de tributação:

«Quadro no original»

2) Deverão ser retirados dos anexos dos Açores e incluídos nas declarações do Continente os montantes de Base Tributável e o respectivo IVA, resultando uma correcção no montante de 336.459,62€ conforme anexo X (Disponibilizado em CD-ROM), apresentando-se no quadro seguinte o resumo do imposto em falta por período de tributação:

«Quadro no original »

Sobre os referidos montantes acrescerão juros compensatórios nos termos do n.° 1 do artigo 89.° do Código do IVA e do artigo 35.° da Lei Geral Tributária.

A correcção converteu-se no montante de 33.138,39€, no âmbito do direito de audição, cf. ponto 7.7.

(…)

7. DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÕES

Face aos artigos 60° da Lei Geral Tributária e 60° do Regime Complementar de Procedimento de Inspecção Tributária, aprovados pelos Decretos Lei n° 398/ 98 de 17 de Dezembro e 413/98 de 31 de Dezembro, notificou-se o sujeito passivo através do nosso ofício n° 354 de 6 Fevereiro de 2008, para exercer no prazo de 10 dias, o direito de audição sobre o projecto de relatório de inspecção tributária.

O direito de audição foi exercido conforme documento que deu entrada nestes serviços em 19 de Fevereiro de 2008 com o n° 645, tendo o Sujeito Passivo aceite parte das correcções propostas no Projecto de Relatório e contestado algumas das correcções propostas, por não concordar com as mesmas.

(…)

7.5. - Impostos sobre o Valor Acrescentado - IVA Indevidamente Deduzido

No ponto 3.1.2.1. do Projecto de Relatório, foi proposta uma correcção por a V.................... ter deduzido IVA, a quando da aquisição intracomunitária de bens e aquisição de serviços à entidade A....... I…………, considerando-se que não foram cumpridos os requisitos do artigo 35° do Código do IVA, não conferindo o direito à dedução do imposto, relativamente ao qual vem o sujeito passivo, nos pontos 75 a 81 do Direito de Audição, expor as seguintes alegações.

A entidade emissora das facturas “não dispõe, em Portugal, de sede ou estabelecimento estável, e que não se encontra registada para efeitos de IVA, em território nacional', considerando a V.................... que “os referidos documentos não se encontram subordinados aos requisitos constantes do artigo 35° do Código do IVA acrescentando que procedeu “á autoliquidação do imposto incidente sobre as aquisições em presença com base em documentos internos que, conjugados com as facturas emitidas pelo fornecedor, reúnem todos os elementos necessários para suportar a autoliquidação de IVA nas operações em apreço (cfr. guias de encomenda n°s ……..981 e ………..985, datadas de 24 de Junho de 2005, que se anexam [...]) e, por conseguias, à respectiva dedução do imposto”.

Assim, foi com base nos documentos em causa que a V.................... procedeu à autoliquidação do IVA, por aquisições intracomunitárias de bens e aquisições de serviços à A....... I…………. e tendo procedido à respectiva dedução.

Os argumentos apresentados pela V...................., relativamente a esta matéria, merecem-nos os seguintes comentários:

De acordo com o n° 1 do artigo 28° do Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias, “o imposto devido pelas aquisições intracomunitárias de bens deverá ser liquidado pelo sujeito passivo na factura ou documento equivalente emitidos pelo vendedor ou em documento interno emitido pelo próprio sujeito passivo."

Note-se ainda que o n° 5 do mesmo artigo vem dispor que “sem prejuízo do disposto no n°5 do artigo 35° do Código do IVA, as facturas ou documentos equivalentes referidos nos números anteriores deverão ainda conter o número de identificação fiscal do sujeito passivo do imposto, precedido do prefixo «PT» e o número de identificação para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado do destinatário ou adquirente, que deve incluir o prefixo do Estado membro que o atribuiu, conforme à norma internacional código ISO3166 alfa 2, bem como o local de destino dos bens”.

Tendo o legislador remetido para o n°5 do artigo 35° do Código do IVA, o qual enuncia todos os elementos que as facturas ou documentos equivalentes devem conter, está a querer estabelecer que para além destes elementos, devem as facturas ou documentos equivalentes, considerando como tais os documentos internos emitidos pelo sujeito passivo com sede, ou estabelecimento estável em território nacional, conter o número de identificação fiscal do sujeito passivo do imposto, precedido do prefixo PT e o número de identificação para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado do destinatário, incluindo de igual modo o prefixo do Estado membro que o a atribuiu.

Assim tendo em consideração que:

- A V.................... procedeu à autoliquidação do IVA, nas aquisições intracomunitárias de bens à respectiva dedução do IVA, através de documentos internos, como seja a nota de encomendados bens à A....... I…………….;

- As facturas apresentadas pelo sujeito passivo, emitidas pela entidade não residente, não estão de acordo com disposto no artigo 35° do Código do IVA, tendo em conta o disposto no n° 1 do artigo 28° do Regime do IVA das Transacções Intracomunitárias;

- Após análise dos documentos internos, expostos como anexo ao Direito de Audição e relativos à questão em análise, os mesmos não apresentam os números de identificação fiscal do sujeito passivo do imposto, precedido do prefixo PT e o número de identificação para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado do destinatário, incluindo de igual modo o prefixo do Estado membro que o atribuiu.

Será de manter a correcção proposta em Projecto de Relatório ao Imposto sobre Valor Acrescentado, no montante de 23.306,03€, como IVA indevidamente deduzido, por não cumprimento do disposto no artigo 28° do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias em conjunto com o artigo 35° do Código do IVA.

(…)

7.7- Impostos Sobre o Valor Acrescentado – Prestações de serviços de telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas

(…)”.

11. Em 3/3/2008, a Impugnante rececionou as seguintes liquidações de IVA relativas ao ano de 2005, com data limite para pagamento voluntário de 31/5/2008, no valor total de EUR 56. 444,42 (cf. liquidações constantes a fls. 126 a fls. 137 dos autos):

- Liquidação n.º …….064, relativa a fevereiro de 2005, no valor de EUR 2.519,56;

- Liquidação n.º …….066, relativa a março de 2005, no valor de EUR 2.242,64;

- Liquidação n.º …….068, relativa a maio 2005, no valor de EUR 2.637,21;

- Liquidação n.º …….070, relativa a junho 2005, no valor de EUR 25.979,40;

- Liquidação n.º …….072, relativa a setembro 2005, no valor de EUR 3.186,83;

- Liquidação n.º …….074, relativa a outubro 2005, no valor de EUR 2.818,91;

- Liquidação n.º …….076, relativa a dezembro 2005, no valor de EUR 2.827,08;

- Liquidação n.º …….078, relativa a julho 2005, no valor de EUR 2.599,12;

- Liquidação n.º …….194, relativa a janeiro 2005, no valor de EUR 2.872,94;

- Liquidação n.º …….196, relativa a abril 2005, no valor de EUR 2.720,58;

- Liquidação n.º ……198, relativa a agosto 2005, no valor de EUR 2.794,87;

- Liquidação n.º ……200, relativa a novembro 2005, no valor de EUR 3.245,28;

12. Em 3/3/2008, a Impugnante rececionou as seguintes liquidações de juros compensatórios relativas ao imposto liquidado nas liquidações descritas no ponto que antecede, com data limite para pagamento voluntário de 31/5/2008, no valor total de EUR 5.961,45 (cf. liquidações constantes a fls. 139 a fls. 150 dos autos):

- Liquidação n.º …..065, relativa a fevereiro 2005, no valor de EUR 291,03;

- Liquidação n.º …..067, relativa a março 2005, no valor de EUR 251,91;

- Liquidação n.º …..069, relativa a maio 2005, no valor de EUR 278,32;

- Liquidação n.º …..071, relativa a junho 2005, no valor de EUR 2.656,30;

- Liquidação n.º ..…073, relativa a setembro 2005, no valor de EUR 293,71;

- Liquidação n.º ……075, relativa a outubro 2005, no valor de EUR 249,92;

- Liquidação n.º …..077, relativa a dezembro 2005, no valor de EUR 232,05;

- Liquidação n.º …..079, relativa a julho 2005, no valor de EUR 256,35;

- Liquidação n.º …..195, relativa a janeiro 2005, no valor de EUR 341,92;

- Liquidação n.º …..197, relativa a abril 2005, no valor de EUR 295,46;

- Liquidação n.º …..199, relativa a agosto 2005, no valor de EUR 267,08;

- Liquidação n.º …..201, relativa a novembro 2005, no valor de EUR 277,40;

13. A Impugnante foi citada da instauração do processo de execução fiscal n.º ………….965, para cobrança coerciva dos atos tributários acima melhor identificados, ascendendo o valor do processo a EUR 63.585,57 (cf. fls. 154 a fls. 182 dos autos).

14. Em 15/7/2008, a Impugnante efetuou um pagamento por conta em sede do processo de execução fiscal no valor corresponde às correções cuja legalidade não pretendia contestar no valor de EUR 18.858,84, valor relativo a imposto e juros compensatórios (cf. documento constante de fls. 152 dos autos).

15. Em 30/7/2008, a Impugnante apresentou a garantia bancária n.º ………………503, prestada pelo Banco ………………….., S.A., no valor de EUR 55.774,69 para efeitos de suspensão do processo de execução fiscal identificado em 9 (cf. documento constante a fls. 184 a fls. 186 dos autos).

16. Em 10/7/2008, a Impugnante apresentou reclamação graciosa dos atos tributários referentes a IVA do não de 2005, na qual peticiona a anulação das liquidações oficiosas e respetivos juros compensatórios, nos termos constantes de fls. 188 a fls. 216 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, tendo procedido à junção duas faturas de substituição n.º ………..929 e n.º ……………..930 emitidas pela A....... I…………….., constantes de fls. 285 a fls. 300 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido.

17. Em 14/4/2009, a presente Impugnação Judicial foi apresentada no Tribunal Tributário de Lisboa (cf. carimbo a fls. 1 dos autos).

18. No ano de 2005, a Impugnante emitiu faturas/recibos aos clientes A ………………………….; D ……………; Ordem dos médicos; Dr. F r………… Lda., à P……………… CONSULTORES ………………, SA, B………….. Viagens, SA; Dr. F …………… & F……………, Lda.; M…………… - Gestão ………… Lda.; T………………..& J ……………….; Instituto das Irmãs Hospitaleiras, Empresa Pública de Navegação Aérea de Portugal, nas quais liquidou IVA à taxa de 13% (cf. fls. 301 e seguintes dos autos).

19. Em 5/8/2009, a Direção de Serviços de Inspeção Tributária emitiu a informação n.º 24-COM/2009, constante de fls. 569 a 574 do PAT, cujo conteúdo se dá por reproduzido, da qual consta em síntese o seguinte:

“(…)

- Correcção de IVA relativa a clientes com sede, estabelecimento estável ou domicilio no Continente que resultou dos pontos 3.1.2.3 e 7.7 do Relatório de Inspecção, alegando que:

(i) a base tributável anual das prestações de serviços inclui IVA pelo que o IVA a liquidar adicionalmente seria 29.057,10€ e não 33.138,39€; (ii) de acordo com cópias de facturas e extractos do cadastro de contribuintes apresentados, os respectivos sujeitos passivos têm domicílio, sede ou estabelecimento estável nas Regiões Autónomas.

É sobre esta última que irá recair a análise a efectuar, tendo em conta que aquela direcção de serviços reconheceu a pertinência dos argumentos aduzidos pela V...................., SA no que respeita à base tributável do IVA, bem como em relação aos clientes localizados no Continente.

Assim, e face ao facto das facturas juntas pelo sujeito passivo representarem uma percentagem diminuta do universo a partir da qual se possam retirar conclusões, foi solicitado a este serviço que analisasse a situação tributária supra descrita bem como procedesse ao recalculo da correcção a manter e/ ou anular total ou parcialmente.

Procedeu-se então à reanalise dos elementos que serviram de base ao cálculo da correcção de IVA supra referida, em conjunto com os novos elementos enviados pela V...................., SA a quando da dedução da impugnação judicial, tendo-se verificado o que de seguida se expõe.

Da Base Tributável das Prestações de Serviços de Telecomunicações localizadas nas Regiões Autónomas

Foi efectuada uma reanálise aos ficheiros enviados pela V...................., SA, a quando da acção de inspecção ao exercício de 2005, relativamente às prestações de serviços e vendas efectuadas nas regiões autónomas, tendo-se comparado os mesmos com os montantes declarados como Base Tributável nos Anexos (Madeira e Açores) ao Modelo R das Declarações Periódicas de IVA.

Desta forma, detectou-se que efectivamente a Base Tributável dos ficheiros entregues pela V...................., SA é divergente da declarada nas DP’s IVA, uma vez que na Base Tributável daqueles estava incluído o IVA, tendo sido sobre este montante, erroneamente, calculado o IVA a liquidar adicionalmente no total de 33.138,39€.

Neste sentido e quanto a esta questão, será de aceitar a pretensão dos argumentos apresentados pela V...................., SA, no montante de 4.081,29€, sendo o IVA a liquidar adicionalmente não 33.138,39 € mas 29.057,10€, conforme Anexo I, no qual consta o recalculo da correcção.

Da taxa de IVA aplicável às operações em apreço

No ponto 110° da impugnação judicial vem a V.................... salientar que “de forma a apurar qual a taxa aplicável às operações desenvolvidas com sujeitos passivos de IVA, a Impugnante considera a morada relevante facultada pelo cliente para efeitos de celebração do contrato de prestação de serviços”, tendo juntado cópias (i) das facturas emitidas relativamente aos serviços de telecomunicações por si prestados a um conjunto de clientes, nos termos dos quais considera evidente que tais clientes são domiciliados nas Regiões autónomas (conforme ponto 119° e documento n° 20 da Impugnação Judicial) e (ii) dos extractos dos registos fiscais de parte dos referidos clientes extraídos da informação de cadastro da Administração Tributária, nos quais considera como comprovado o seu domicilio na regiões autónomas (conforme ponto 120 e documento n°21 da Impugnação Judicial).

No entanto, tal como exposto no Relatório de Inspecção e, de acordo com a informação vinculativa sobre a prestação de serviços de telecomunicações nas Regiões Autónomas, a facturação de serviços de telecomunicações pela V...................., SA a clientes sujeitos passivos de imposto, com sede, estabelecimento estável ou domicilio num dos territórios das Regiões Autónomas, é devido IVA à taxa normal de 13% (até Junho de 2005) e 15% (a partir de Julho de 2005), por aplicação conjugação do n°2 do artigo 1º do DL 347/ 85 de 23 Agosto com a alínea j) do n°8 do artigo 6º do CIVA.

Daqui se extrai que só aos sujeitos passivo adquirentes com sede, estabelecimento estável ou domicílio numa das Regiões Autónomas é liquidado à taxa normal aplicada às Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira.

Face ao descrito, as conclusões que daí poderemos retirar são as que de seguida se enunciam:

a) Os sujeitos passivos adquirentes infra identificados têm sede, estabelecimento estável ou domicilio nas Regiões Autónomas á data de realização da operação, tendo em conta o que consta no cadastro de contribuintes, pelo que será de atender à pretensão acarretada pela V...................., SA na impugnação judicial, no montante de 1.955,19€, conforme Anexo II:

«Quadro no original»

b) Os sujeitos passivo adquirentes, que pela consulta ao cadastro de contribuintes na data das operações se concluiu terem domicílio fiscal no Continente, mas que dada a sua designação só por si é indicativa de que a sua normal actividade só é viável nas regiões autónomas, como sejam os que de seguida se identificam, consideram-se como tendo domicilio nas Regiões Autónomas, pelo que será de atender à pretensão da V...................., SA, no montante de imposto de 362,05€ (Anexo II).

«Quadro no original»

c) Os sujeitos passivos adquirentes identificados no mapa seguinte têm domicílio fiscal no Continente, conforme se conclui pela consulta ao cadastro do contribuinte, pelo que não deverá ser de aceitar a pretensão aduzida pela V...................., SA na impugnação judicial:

«Quadro no original»

III- Conclusões/ Propostas

Do pedido de reanálise à situação tributária da V...................., SA referente ao IVA Liquidado adicionalmente no âmbito da acção de inspecção ao exercício de 2005, efectuado pela Direcção de Finanças de Lisboa - Divisão de Justiça Contenciosa, no seguimento da dedução de Impugnação Judicial efectuado por aquele sujeito passivo, pode-se concluir pela aceitação da pretensão no montante total de 6.398,53€, conforme desenvolvido no ponto II e Anexo I.

Desta forma, o montante de 6.398,53€ corresponde a:

- 4.081,29€ resulta da correcção da aplicação da taxa de IVA normal do Continente a uma Base Tributável que já incluía imposto;

- 2.317,24€ resultante da correcção do IVA liquidado à taxa norma do continente sobre operações realizadas com sujeitos passivos adquirentes cuja sede, estabelecimento estável ou domicilio é numa das regiões autónomas, cuja taxa a aplicar será a das regiões autónomas

(…)”

20. Em 26/10/2009, a Chefe de Divisão, no âmbito de subdelegação de competências, proferiu o despacho de concordância com a informação descrita no ponto que antecede e determinou a revogação parcial dos atos impugnados, nos termos constantes de fls. 630 do PAT.

21. Em 29/10/2009, a Impugnante rececionou o ofício de notificação da revogação parcial dos atos impugnados (cf. ofício e AR constantes de fls. 631 dos autos).”

“Inexistem outros factos não provados com interesse para a decisão da causa, atenta a causa de pedir.”

“A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e especificados nos vários pontos da matéria de

facto provada.”

Na conclusão D), a recorrente pretende o aditamento à matéria de facto dos quesitos seguintes:

a. Que as “segundas” versões das faturas n.º ……………929 e ……………..930, juntas com os anexos 15 e 16 da petição, apresentam disparidades e incoerências face às “primeiras” versões, apreciadas em sede inspetiva, como seja mesma numeração, igual data de emissão, itens com valores díspares e conexão inexistente.

b. As versões das faturas º …………….929 e ………..930 não apresentam uma conexão de itens e valores com as notas de encomenda n.º 4226981 e 4226985 de 24-01-2005.

Apreciação.

No que respeita ao quesito da alínea a), o mesmo contém asserções conclusivas, pelo que não corresponde a asserção de facto. Donde resulta que a presente asserção não pode ser aditada à matéria de facto. Nesta parte, impõe-se rejeitar o presente requerimento.

No que respeita ao quesito da alínea b), o mesmo corresponde a asserção de facto, a qual é confirmada pelos dados coligidos nos autos, pelo que se impõe o seu aditamento à matéria de facto, passando a constar como ponto 22. da mesma.

Termos em que se julga parcialmente procedente a presente imputação.

Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:

23. A primeira versão da factura com o n.º ………..929, de 10.03.2005, totalizava €130.792,07, montante que ficou reduzido a €52.495,15, após desconto de €78.290,92 – doc. de fls. 497/531, do p.a.

24. A primeira versão da factura com o n.º …………..930, de 10.03.2005, totalizava €174.930,86, montante que ficou reduzido a €70.168,19, após desconto de €104.762,67 – doc. de fls. 490/496, do p.a.

25. A recorrida apresentou segundas versões das facturas referidas na alínea anterior – docs. 15 e 16, juntos com a petição inicial.

26. Os valores totais das segundas versões das facturas em referência são os mesmos.

27. Os valores dos subitens das segundas versões das facturas em referência são diferentes das primeiras versões.

2.2. De Direito.

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:

i) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [apreciado supra].

ii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa.

A sentença julgou parcialmente procedente a presente impugnação, determinando, entre o mais, a anulação da liquidação adicional de IVA e respetivos juros compensatórios, do ano de 2005, na parte relativa à desconsideração das faturas n.º ……………..929 e n.º ……..930 emitidas pela A....... INTERNATIONAL S………… LTD, no valor de EUR 23 306,03.

Considerou, em síntese, que,

«a efetiva prestação de serviços por parte da A....... International à Impugnante não é questionada nos autos, nem na fundamentação do relatório de Inspeção que fundamentou as liquidações oficiosas impugnadas. // Estas faturas permitem “reconstituir os bens fornecidos e os serviços prestados e qual o seu custo”. // Deste modo, a Impugnante logrou complementar a informação das faturas dos serviços adquiridos à A....... International, ressaltando com meridiana clareza a natureza dos serviços adquiridos e a sua conexão direta e imediata com a atividade da Impugnante, por consubstanciarem serviços relacionados com o objeto social da mesma, não existindo fundamento atendível para que lhe seja vedado o direito à dedução do respetivo IVA».

2.2.2. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância, por considerar que os elementos juntos pela recorrida não infirmam os pressupostos em que assenta a não aceitação da dedução do IVA em causa, a saber: a falta de concretização das transacções em apreço, bem como os valores pelas mesmas liquidados.

Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto “3.1.2.1. IVA Indevidamente deduzido” e do ponto “7.5. Imposto sobre o valor acrescentado – IVA indevidamente deduzido” do relatório inspectivo.

No caso em exame, está em causa autoliquidação do IVA e emissão de factura pelo próprio adquirente (artigos 2.º/1/d), do CIVA e 27.º do RITI (1))

As menções obrigatórias das facturas ou requisitos formais das mesmas resultam da função de titulação da operação económica em presença e têm em vista garantir a neutralidade do imposto, ao permitirem a fiscalização e o cruzamento de informação, dado que apenas o imposto suportado (e todo o imposto suportado) deve poder ser deduzido pelo sujeito passivo. A indicação dos referidos requisitos formais das facturas consta dos preceitos do artigo 226.º (2) da Directiva IVA e do artigo 35.º(3) do CIVA.

Ou seja, «[a]s faturas devem ser datadas, numeradas sequencialmente, e conter um conjunto de elementos obrigatórios, que permitam identificar os sujeitos passivos envolvidos, a natureza da operação realizada, o momento da sua realização, o valor tributável e o IVA devido, o motivo justificativo da não aplicação do imposto, a menção referente ao regime especial aplicado à transação e, nas operações realizadas por sujeitos passivos não estabelecidos que tenham nomeado representante fiscal, os dados de identificação desse representante. (…) // As faturas que contenham os elementos obrigatórios previstos no CIVA consideram-se passadas na forma legal para efeitos do exercício do direito à dedução, sendo entendimento do TJUE que os Estados membros só podem associar o exercício do direito à dedução à observância de condições relativas ao conteúdo das faturas expressamente previstas na DIVA. Não obstante, de acordo com a jurisprudência daquele Tribunal, o princípio da neutralidade exige que a dedução do IVA seja concedida se os requisitos substantivos tenham sido cumpridos, mesmo se os sujeitos passivos tiverem negligenciado certos requisitos formais» (4)

A doutrina e a jurisprudência (quer nacional, quer do Tribunal de Justiça da União Europeia – TJUE) têm sublinhado o carácter flexível dos requisitos formais da facturas, tendo em conta o objectivo da exigência de tais requisitos formais: «garantir o direito à dedução a qualquer sujeito passivo que efectivamente tenha suportado o pagamento do imposto» (5).

A este propósito, o TJUE tem sublinhado que «o princípio fundamental da neutralidade do IVA exige que a dedução do imposto pago a montante seja concedida se os requisitos substanciais estiverem cumpridos, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certos requisitos formais. Uma vez que a Administração Fiscal dispõe dos dados necessários para determinar que o sujeito passivo, enquanto destinatário das transações em causa, é devedor do IVA, não pode impor, no que diz respeito ao seu direito a dedução, requisitos adicionais que possam ter por efeito a inviabilização absoluta do exercício desse direito (…)». (6) «O artigo 226.º da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que faturas que só contenham a menção «serviços jurídicos prestados desde determinada data até ao presente», como as que estão em causa no processo principal, não respeitam, em princípio, as exigências previstas no n.º 6 deste artigo e que faturas que só contenham a menção «serviços jurídicos prestados até ao presente» não respeitam, em princípio, as exigências previstas no referido n.º 6 nem as exigências previstas no n.º 7 do mesmo artigo, o que cabe, todavia, ao órgão jurisdicional de reenvio verificar». (7) «Os artigos 167.º, 178.º, alínea a), 220.º, n.º1, e 226.º da Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum de imposto sobre o valor acrescentado, devem ser interpretados no sentido de que se opõem a uma legislação ou a uma prática nacional por força da qual as autoridades nacionais recusam a um sujeito passivo o direito de deduzir do montante do IVA de que é devedor o montante do imposto devido ou pago pelos serviços que lhe foram prestados, pelo facto de a factura inicial, na sua posse no momento da dedução, mencionar uma data errada de conclusão da prestação de serviços e de não existir uma numeração contínua da factura rectificada ulteriormente e da nota de crédito que anulava a factura inicial, se os pressupostos materiais se encontram preenchidos e, antes da adopção da decisão da autoridade visada, o sujeito passivo lhe tiver fornecido uma factura rectificada, que indique a data exacta em que a referida prestação foi concluída, mesmo que não exista uma numeração contínua desta factura e da nota de crédito que anula a factura inicial». (8)

Da jurisprudência citada não resulta o carácter despiciendo das menções obrigatórias constantes da facturas, quando se trata de identificar a prestação de serviços que justificaria a liquidação do imposto pretendido deduzir.

No caso em exame, sejam as facturas emitidas pelo vendedor, seja as notas de encomenda emitidas pelo adquirente, não permitem identificar as transações em apreço, pelo que a não aceitação da dedução do imposto em causa não merece censura, ao invés do decidido pela sentença recorrida.

Do probatório resultam os elementos seguintes:

i) «as facturas não especificam as quantidades e denominação dos bens transmitidos para a V...................., // - o detalhe das facturas não corresponde ao total das mesmas, ou seja, a discriminação de alguns bens que compõe as facturas não apresenta qualquer valor, sendo que para aqueles que apresentam valores, os mesmos somados não cruzam para o montante total das respectivas facturas. // - não contém os elementos necessários à determinação da taxa a aplicar. // Conclui-se que, o sujeito passivo, detém em seu poder duas facturas enviadas pelo fornecedor A....... International que não cumprem os requisitos do artigo 35° do Código do IVA, e desta forma, não conferem direito à dedução do imposto, conforme estabelecido no artigo 19° do mesmo diploma» (9).

ii) A primeira versão da factura com o n.º ………….929, de 10.03.2005, totalizava €130.792,07, montante que ficou reduzido a €52.495,15, após desconto de €78.290,92 (10).

iii) A primeira versão da factura com o n.º …………930, de 10.03.2005, totalizava €174.930,86, montante que ficou reduzido a €70.168,19, após desconto de €104.762,67(11).

iv) A recorrida apresentou segundas versões das facturas referidas na alínea anterior (12).

v) Os valores totais das segundas versões das facturas em referência são os mesmos(13).

vi) Os valores dos subitens das segundas versões das facturas em referência são diferentes das primeiras versões (14).

vii) As versões das faturas º …………929 e ……..930 não apresentam uma conexão de itens e valores com as notas de encomenda n.º 4226981 e 4226985 de 24-01-2005 (15).

Dos elementos coligidos no probatório resulta que as facturas invocadas não permitem caraterizar a transacção em causa, nem os valores implicados. Nesta medida, está em causa a própria efectividade ou materialidade da operação económica invocada. Como resulta dos termos da correcção em exame. A mesma não incorreu em erro ou vício, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica.

Ao decidir em sentido discrepante, a sentença sob recurso deve ser revogada e substituída por decisão que julgue improcedente a impugnação.

Termos em que se julgam procedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação.

Custas pela recorrida.

Registe.

Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1 ª. Adjunta – Margarida Canada de Abreu)

(2ª. Adjunta-Ana Cristina Gomes de Carvalho)

(1) Regime do IVA nas transacções intracomunitárias.

(2) «Sem prejuízo das disposições específicas previstas na presente directiva, as únicas menções que devem obrigatoriamente figurar, para efeitos do IVA, nas facturas emitidas em aplicação do disposto nos artigos 220.º e 221.º são as seguintes: 1) A data de emissão da factura; // 2) O número sequencial, baseado numa ou mais séries, que identifique a factura de forma unívoca; 3) O número de identificação para efeitos do IVA, referido no artigo 214.o, ao abrigo do qual o sujeito passivo efectuou a entrega de bens ou a prestação de serviços; 4) O número de identificação para efeitos do IVA do adquirente ou destinatário, referido no artigo 214.o, ao abrigo do qual foi efectuada uma entrega de bens ou uma prestação de serviços pela qual aquele seja devedor do imposto ou uma entrega de bens referida no artigo 138.º; 5) O nome e o endereço completo do sujeito passivo e do adquirente ou destinatário; 6) A quantidade e natureza dos bens entregues ou a extensão e natureza dos serviços prestados; 7) A data em que foi efectuada, ou concluída, a entrega de bens ou a prestação de serviços ou a data em que foi efectuado o pagamento por conta, referido nos pontos 4) e 5) do artigo 220.o, na medida em que essa data esteja determinada e seja diferente da data de emissão da factura; 8) O valor tributável para cada taxa ou isenção, o preço unitário líquido de IVA, bem como os abatimentos e outros bónus eventuais, se não estiverem incluídos no preço unitário; 9) A taxa do IVA aplicável; 10) O montante do IVA a pagar, salvo em caso de aplicação de um regime especial para o qual a presente directiva exclua esse tipo de menção; 11) Em caso de isenção, ou quando o adquirente ou o destinatário for devedor do imposto, a referência à disposição aplicável da presente directiva, ou à disposição nacional correspondente, ou qualquer outra menção indicando que a entrega de bens ou a prestação de serviços beneficia de isenção ou está sujeita a autoliquidação; 12) Em caso de entrega de um meio de transporte novo, efectuada nas condições previstas no n.o 1 e na alínea a) do n.o 2 do artigo 138.o, os dados elencados na alínea b) do n.o 2 do artigo 2.o; 13) Em caso de aplicação do regime especial das agências de viagens, a referência ao artigo 306.o, ou às disposições nacionais correspondentes, ou qualquer outra menção indicando que foi aplicado este regime; 14) Em caso de aplicação de um dos regimes especiais aplicáveis no domínio dos bens em segunda mão, dos objectos de arte e de colecção e das antiguidades, a referência ao artigo 313.o, 326.o ou 333.o, ou às disposições nacionais correspondentes, ou qualquer outra menção indicando que foi aplicado um destes regimes; 15) Quando o devedor do imposto for um representante fiscal nos termos do artigo 204.o, o número de identificação para efeitos do IVA desse representante fiscal, referido no artigo 214.o, acompanhado do respectivo nome completo e endereço».

(3) «1 - A factura ou documento equivalente referidos no artigo 29.º devem ser emitidos o mais tardar no 5.º dia útil seguinte ao do momento em que o imposto é devido nos termos do artigo 7.º Todavia, em caso de pagamentos relativos a uma transmissão de bens ou prestação de serviços ainda não efectuada, a data da emissão do documento comprovativo coincidirá sempre com a da percepção de tal montante. (…) // 5 - As facturas ou documentos equivalentes devem ser datados, numerados sequencialmente e conter os seguintes elementos: // a) Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do fornecedor de bens ou prestador de serviços e do destinatário ou adquirente, bem como os correspondentes números de identificação fiscal dos sujeitos passivos de imposto; // b) A quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável; as embalagens não efectivamente transaccionadas devem ser objecto de indicação separada e com menção expressa de que foi acordada a sua devolução; // c) O preço, líquido de imposto, e os outros elementos incluídos no valor tributável; // d) As taxas aplicáveis e o montante de imposto devido; // e) O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se for caso disso; // f) A data em que os bens foram colocados à disposição do adquirente, em que os serviços foram realizados ou em que foram efectuados pagamentos anteriores à realização das operações, se essa data não coincidir com a da emissão da factura».

(4) Cidália Lança, Código do IVA e RITI, anotados, Cordenação e Organização Clotilde Celorico Palma e António Carlos Santos, Almedina, 2014, pp. 339/340.

(5) Sérgio Vasques, O Imposto sobre o valor acrescentado, Almedina, 2015, p. 345.

(6) §43 do Acórdão do TJUE, de 01.03 2012, P. C-280/10, (Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna).

(7) Acórdão do TJUE, de 15.09.2016, P. C-516/14 (Barlis 06 — Investimentos Imobiliários e Turísticos SA).

(8) Acórdão do TJUE, de 15.07.2010, P. C-368/09 (Pannon Gép Centrum kft).

(9) Ponto 3.1.2.1. do relatório inspectivo.

(10) n.º 23.

(11) n.º 24.

(12) n.º 25.

(13) n.º 26.

(14) n.º 27.

(15) n.º 22.