0454/14 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Na determinação das consequências jurídicas da invalidade de acto administrativo em matéria tributária de concessão de benefício fiscal, no conspecto da possibilidade legal da sua revogação, há que aplicar as normas do CPA em conformidade com o que dispõe o art. 2º do CPPT.

II- O acto de revogação parcial da decisão de Reclamação Graciosa, por ilegalidade, que produz efeitos ex tunc e ocorre mais de 15 dias depois da prolação da decisão parcialmente revogada, é ilegal por violação do disposto no art. 141º do CPA.

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A Fazenda Pública, inconformada, recorreu da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé (TAF de Loulé) datada de 29 de Janeiro de 2013, que julgou procedente a impugnação judicial que contra si havia deduzido A……….. e B…………., relativa a IRS de 2007.

Alegaram, tendo concluído como se segue:

1. A douta sentença recorrida considerou procedente a acção interposta pelos impugnantes considerando que a AT violou o art.° 141° do CPA no que respeita ao despacho de reforma de decisão anterior de deferimento proferida em Reclamação Graciosa pelo Director de Finanças de Faro;

2. Fundamentou-se tal decisão na possibilidade legal de revogação de actos administrativos em matéria tributária prevista no art.° 79° da LGT e verificando que nem aquela Lei Geral Tributária nem o CPPT contêm qualquer norma sobre o prazo para a aludida revogação, pelo que o mesmo só pode ser o constante das regras do CPA - diploma que constitui legislação complementar e subsidiária ao direito tributário (...) e que devem ser aplicadas no direito tributário de acordo com a natureza do caso omisso, mais precisamente as regras que diretamente regulam a revogação dos atos administrativos nos art°s 136° e segs.”

3. Vem depois a sentença recorrida entender que “(...) o processo tributário encontra-se especialmente regulado no CPPT só sendo admissível recorrer às normas previstas no CPTA nos termos do disposto na al. c) do art.° 2° do CPPT, quando a solução não esteja prevista, ou nos casos em que o legislador expressamente remeter para aquelas.”

4. Nesta ordem de ideias, a douta sentença recorrida conclui que o prazo de 15 dias prevista no n.° 2 do art.° 102° do CPPT é a de maior amplitude temporal que permitia o recurso judicial do acto decisório de uma reclamação graciosa, pelo que, tendo a decisão revogada ocorrido em 2010-06-21 e o acto de revogação em 2010-07-06, este último é ilegal;

5. Concorda-se plenamente com o teor da fundamentação reproduzida da conclusão 2ª supra;

6. Não concordamos é com a interpretação segundo a qual, uma vez aplicado o art° 141° do CPA, considerar-se que o prazo para o recurso judicial é o da impugnação do indeferimento de reclamação graciosa previsto no CPPT, isto é, o prazo de 15 dias;

7. Citando as notas ao art.° 79° da LGT in “Lei Geral Tributária Anotada” de Guerreiro, António Lima, Editora Rei dos Livros, Lx, 2001, pp. 349 351, diz a nota 1: “O presente artigo declara a aplicabilidade à decisão do procedimento tributário, seja qual for a sua natureza, dos institutos da revogação, reforma, ratificação, conversão e rectificação dos actos administrativos em geral.”

8. Por sua vez, a nota 3 ao mesmo artigo entende: “Os actos administrativos em matéria fiscal que sejam constitutivos de direitos, só podem, pois, ser revogados com fundamento em invalidade, nos termos e prazos do artigo 141° do CPA. Esse prazo que é de um ano, é o do recurso contencioso do Ministério Público dos actos administrativos com fundamento em ilegalidade (artigo 28°, número 1, alínea c) da LPTA e prevalece sobre o prazo de caducidade do direito de liquidação previsto nos artigos 45° e 46° da presente lei.”

9. Ora, actualmente, a LPTA foi substituída pelo CPTA, sendo que o actual art.° 58° n.° 1 a) deste Código prevê que o prazo de impugnação de actos anuláveis é de um ano se promovida pelo Ministério Público.

10. Nos termos do art.° 141° n.° 2 do CPA, se houver prazos diferentes para o recurso contencioso, atender-se-á ao que terminar em último lugar.

11. Verifica-se que a douta decisão recorrida bem se socorreu desta norma da legislação complementar, ex vi art.° 2° alínea c) da LGT (e não art.° 2° do CPPT, conforme decidido, uma vez que a norma sobre prazo cuja lacuna se pretende integrar é o art.° 79° da LGT).

12. Não obstante, a sentença recorrida não aplicou os prazos previstos para o contencioso administrativo conforme a previsão da norma do direito complementar de que se socorreu, voltando outrossim, a aplicar os prazos previstos no CPPT.

13. Subscreve-se o mui douto entendimento exposto no Acórdão do STA de 2013-05-15, proferido no Proc.° n.° 0566/12;

14. Ao optar pela aplicação das regras de direito administrativo para regular a revogação da decisão de deferimento proferida em reclamação graciosa, a Mma Juiz a quo devia aplicar aquele regime em bloco qual seja o art.° 141° do CPA conjugado com o art.° 58° do CPTA. Não o tendo feito, incorreu em erro de julgamento, resultando violadas aquelas disposições legais.

Pelo exposto e com mui douto suprimento de V. Exas., deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, revogada a sentença recorrida como é de inteira JUSTIÇA.

Não foram produzidas contra-alegações.

O Ministério Público, notificado pronunciou-se pela total improcedência do recurso e pela manutenção do julgado. Entendeu, em síntese, que não tendo sido objecto de impugnação o acto que decidiu a reclamação graciosa no citado prazo de 15 dias previsto no artº 102º nº 2 do CPPT, o mesmo consolidou-se na ordem jurídica, sendo por isso insusceptível de posterior revogação ou reforma.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

A) Relativamente aos rendimentos obtidos no ano de 2007 os Impugnantes não apresentaram a declaração modelo 3 de IRS no prazo legalmente previsto - cfr. fls. 2 do processo de Reclamação Graciosa apenso e por acordo.

B) Em 03.11.2009 a Administração Tributária elaborou Boletim de Alteração Oficiosa (BAO) em relação ao Impugnante marido preenchendo o quadro 10 - “Enquadramento” - com o Regime de Contabilidade Organizada (art. 28.° do CIRS), desde 01.01.2007, com fundamento na seguinte informação, descrita no quadro 28 do BAO:

«O presente BAO destina-se a enquadrar o sujeito passivo no regime de contabilidade organizada com referência ao ano de 2007 e no regime simplificado com referência aos anos de 2008 a 2010 inclusive, em virtude dos seguintes volumes de vendas e prestações de serviços (...):

2006- Vendas € 281.639,23

2007- Prestação de serviços € 13.049,63

2008- Vendas € 1.167,24

Prestações de serviços € 21.261,85

- cfr. fls. 58 e 59 do processo de Reclamação Graciosa apenso.

C) Em 28.01.2010 a Administração Tributária elaborou declaração oficiosa (DC tipo F7 n.° 0005 85), na qual fez constar apenas os rendimentos do sujeito passivo marido, não levando em consideração o seu estado civil de casado, procedendo à tributação de acordo com o enquadramento no regime simplificado

- cfr. fls. 33 e 36 do processo de Reclamação Graciosa apenso.

D) Ato impugnado: Em 30.01.2012 efetuada a liquidação oficiosa de IRS n.° 2010 5000044313, que apurou o valor de € 85.436,86 a pagar, sendo € 79.853,67 de imposto e € 5.583,19 a título de juros compensatórios, com data limite de pagamento de 17.03.2010 - cfr. doc. 3 junto com a petição inicial.

E) Em 15.03.2010 os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa na qual alegaram, em síntese, que a liquidação efetuada não corresponde aos rendimentos obtidos; que se encontravam impossibilitados de apresentar a declaração de rendimentos porque o sujeito passivo marido se encontrava mal enquadrado quanto ao regime de tributação, e que, os rendimentos obtidos foram enviados à Administração Fiscal através de declaração apresentada em 12.03.2010 - cfr. fls. 2 e 3 do processo de Reclamação Graciosa apenso.

F) Em 18.06.2010 foi proferido pelo Diretor de Finanças de Faro despacho de deferimento da reclamação graciosa com os fundamentos que, em síntese, se transcrevem:

«(...) constata-se que os reclamantes não conseguiam proceder à entrega das declarações de rendimentos em falta, por divergência de regime de tributação, por causa que não lhes era imputável. Pelo que, o Serviço de Finanças procedeu à elaboração do BAO, em 03-11-2009, tendo o sujeito passivo A para o ano de 2007, ficado enquadrado no regime de contabilidade organizada (doc. Fls. 58 e 59 dos autos).

Relativamente ao sujeito passivo B, B…………., verifica-se que no ano de 2007 se encontrava enquadrada no regime de contabilidade organizada, por opção (fls. 76 dos autos).

Quanto ao sujeito passivo A, à data em que a administração fiscal elaborou o respetivo DC (28-01-2010), já detinha em seu poder a declaração anual recepcionada em 31-10-2009, que indica um montante total de vendas no valor de € 281.639,23 (fls. 84 e 85). Determinava o então em vigor art. 28.º, n.º 2 do CIRS que ficavam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, não tendo optado pelo regime de contabilidade organizada, não tenham ultrapassado na sua atividade, no período imediatamente anterior, um dos seguintes limites: € volume de vendas de € 149.639,37, ou o valor líquido dos restantes rendimentos da categoria B de € 99.759,58.

De acordo com o estipulado no então art.° 76.º n. 1, al b) do CIRS, quando o S.P. não apresentou declaração de rendimentos, o apuramento dos rendimentos da categoria B deveria corresponder à totalidade do rendimento coletável do ano mais próximo (ano 2006), pelo que o regime a aplicar ao ano de 2007 relativamente ao primeiro reclamante, deveria ser o de contabilidade organizada, porquanto foi ultrapassado o limite de vendas de € 149.639,37.

Pelos factos supra expostos, e atentos os documentos que lhe servem de suporte, assim como a legislação aplicável, será de atender à pretensão do reclamante, devendo ser consideradas os rendimentos declaradas pelos sujeitos passivos A e B na declaração de rendimentos que integra os presentes autos, devendo a pretensão dos reclamantes ser atendida.

(…)

Assim, pelo supra exposto, e no uso da competência que me é conferida pelo n°1 do art. ° 75.º do CPPT, DEFIRO o pedido, com todas as consequências legais. (…)»

- cfr. fls. 87 a 89 do processo de Reclamação Graciosa apenso.

G) Em 23.06.2010 os Impugnantes foram notificados do despacho que antecede - cfr. fls. 90 e 91 do processo de Reclamação Graciosa apenso.

H) Em 17.09.2010 foi proferido pelo Diretor de Finanças de Faro despacho de reforma da decisão proferida em 18.06.2010, identificada em F), dando procedência parcial à reclamação graciosa, no sentido de considerar o estado civil de casado, determinando a sua improcedência no mais, com os fundamentos que, em síntese, se transcrevem:

«(...) após análise mais detalhada dos factos, constata-se que, em 2009, o reclamante A…….. foi notificado para proceder à entrega da declaração de rendimentos em falta (conforme “print” retirado do programa informático MGIT - controlo de faltosos), e nada fez.

Nada tendo feito, a Administração Tributária (AT) agiu de acordo com a lei e efetuou a liquidação oficiosa, nos termos do artigo 76.°, n.° 3 do CIRS, relativamente ao reclamante A……………. Quanto à reclamante B………….., a AT não efetuou a notificação exigida no n.° 3 do artigo 76.° do CIRS aditada pela Lei n.° 53-A/2006, de 29.12, pelo que não efetuou a respetiva liquidação oficiosa.

Os reclamantes alegaram que não entregaram a declaração de rendimentos do ano em causa, por divergência no enquadramento do regime de tributação. Contudo, a alegada divergência foi originada pela falta de entrega, dentro dos prazos legalmente estabelecidos, das declarações de IRS dos anos de 2003, 2004 e 2005. Portanto, a facto imputável aos próprios reclamantes.

Ora, dispõe o n.° 2 daquele artigo 76.º que, não tendo sido apresentada a declaração, o rendimento líquido da categoria B determina-se em conformidade com as regras do regime simplificado de tributação, com aplicação do coeficiente mais elevado previsto no n.° 2 do artigo 31.º: E o n.º 3 daquele dispositivo legal determina que a liquidação oficiosa não atenderá ao disposto no artigo 70.º (mínimo de existência), devendo apenas ser considerada as deduções do sujeito passivo (artigo 79.º, n.º 1, al a), assim como as retenções na fonte e pagamentos por conta.

Também de acordo com o Oficio-Circulado n.° 20142 de 03-12-2009 da DSIRS foi sancionado o entendimento segundo o qual, quando esteja em causa uma reclamação graciosa de liquidação efetuada com base em pressupostos e condicionalismos especiais previstos (parte final do n.º 3 do artigo 76.º do CIRS), somente poderão ser objecto de revisão o estado civil do sujeito passivo, rendimento bruto e correspondente dedução específica, com exceção dos rendimentos da categoria B, aos quais se aplica sempre o coeficiente mais elevado previsto no n°2 do artigo 31.º, conforme disposto no artigo 76.º n.° 2, e as retenções na fonte e pagamentos por conta.

Por conseguinte, atentas as normas legais e o oficio-circulado supra mencionados, REFORMA-SE o despacho proferido nestes autos, em 18-06-2010, na parte em que contraria o disposto na lei, ou seja, na parte em que considerou que os rendimentos da categoria B do sujeito passivo A…………. deveriam ser tributados de acordo com a contabilidade organizada. Assim, será de considerar o estado civil de casado dos reclamantes, mantendo-se no entanto, a determinação dos rendimentos da categoria B de acordo com as regras do regime simplificado para aquele reclamante.

Assim, porque o ato administrativo em matéria tributária, consubstanciado na decisão anteriormente proferida nos presentes autos, é inválido, é suscetível de REFORMA porque ainda está em tempo, face ao previsto nos artigos 137º, 138º, 141º, 142º, n.º 1, 145º, n.° 2 e 146°, todos do Código de Procedimento Administrativo, por remissão da al. c) do artigo 2.° da Lei Geral Tributária.

Para produção de efeitos decorrente do presente despacho de reforma, elabore-se o Boletim de Alteração Oficiosa (ano 2007) relativamente ao contribuinte A……….. e o competente Documento de Correção.»

- cfr. fls. 93 a 96 do processo de Reclamação Graciosa apenso.

I) Em 27.09.2010 os Impugnantes foram notificados do despacho que antecede - cfr. fls. 101 e 103 do processo de Reclamação Graciosa apenso.

J) Em 27.09.2010 os Impugnantes apresentaram recurso hierárquico da decisão identificada em H), invocando, em síntese, a ilegalidade da reforma da decisão de anteriormente proferida de deferimento da reclamação graciosa pelo facto de ter sido praticado para além do prazo em que tal decisão era contenciosamente recorrível, e que se impõe a correção da liquidação nos termos do disposto no n.° 4 do art. 76.° do CIRS, de acordo com o regime de contabilidade organizada - cfr. fls. finais, não numeradas do processo de Reclamação Graciosa apenso.

K) Em 24.01.2011 a Diretora de Serviços do IRS proferiu despacho de indeferimento do recurso hierárquico com os fundamentos que, em síntese, se transcrevem:

«(…) 10. No caso concreto o ato de deferimento da reclamação graciosa foi notificado ao recorrente em 23.06.2010 e a reforma desse acto foi-lhe notificada em 27.09.2010. Assim e dispondo a al. a) n.° 2 do referido art. 58.° do CPTA o prazo de um ano para a impugnação de atos anuláveis, a Administração Fiscal dispunha deste prazo para o fazer, devendo concluir-se portanto que a reforma do despacho de deferimento é tempestiva e mantendo-se válida com todos as consequências legais daí decorrentes.

(…)

13. Importa sublinhar que o sujeito passivo nunca entregou a declaração Mod 3 de IRS relativamente aos rendimentos obtidos nos anos de 2003, 2004, 2005 e 2006. Relativamente ao ano de 2007, estando enquadrado no regime simplificado de tributação, também não a entregou;

(…)

15. Não tendo sido apresentada a declaração, impõe o n°2 do art.° 76°, que o rendimento líquido da categoria B seja determinado em conformidade com as regras do regime simplificado de tributação, com aplicação do coeficiente mais elevado previsto no n.° 2 do art.° 31.º do CIRS e, faz-se notar, independentemente do regime de tributação;

(…)

17. Ora o prazo legalmente estabelecido para entrega da declaração Mod 3 de IRS do ano de 2007 expirou em 30 de abril de 2008 sem que o contribuinte o tenha feito. O recorrente foi notificado em 07.03.2009 (data do registo CTT, para cumprir a obrigação em falta no prazo de 30 dias e nenhum deles o fez, Só em 12.03.2010, após ter recebido a liquidação que deu origem aos presentes autos veio submeter uma declaração Mod 3 que nunca viria a ser validada exatamente por divergências quanto ao enquadramento;

18. Assim, a Administração Fiscal não podia deixar de processar a liquidação oficiosa conforme dispõe a al. b) do n.° 1 art.° 76.° do CIRS tendo por base os elementos de que dispunha;

(…)

20. Ora, tratando-se de uma liquidação efetuada com base em pressupostos e condicionalismos especiais (parte final do n.° 3 do art.° 76.º do CIRS), também a reclamação terá necessariamente de se cingir às especificidades dessa mesma liquidação. Assim a revisão da liquidação só pode ser fundamentada em erro na sua situação pessoal bem como nos elementos tidos em consideração na própria liquidação (rendimento, dedução pessoal imputável, retenções na fonte e pagamentos por conta) sem ter em consideração o mínimo de existência bem como o regime de tributação pois para determinar os rendimentos da categoria B se aplica sempre o coeficiente mais elevado previsto no n° 2 do art.° 31º do CIRS.

Em face do exposto, deverá concluir-se que não colhem os argumentos invocados quer porque a reforma do despacho em referência foi praticada dentro do prazo legalmente concedido para o efeito quer porque o regime de tributação (de regime simplificado para o de contabilidade organizada) não pode ser alterado à luz do n.º 4 do art. 76.° do CIRS, pelo que, sou de parecer que deverá ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se a decisão recorrida.»

- cfr. fls, finais, não numeradas do processo de Reclamação Graciosa apenso.

L) Por ofício de 01.03.2011 da Direção de Finanças de Faro os Impugnantes foram notificados do despacho que antecede - cfr fls. finais, não numeradas do processo de Reclamação graciosa apenso.

M) Em 24.05.2011 os Impugnantes remeteram a presente impugnação judicial a este TAF, sob correio registado - cfr. fls. 3 dos autos.

Nada mais se deu como provado.

Há agora que apreciar o recurso que nos vem dirigido.

Neste recurso a Fazenda Pública coloca a questão de saber se o prazo de revogação (ainda que parcial) de uma decisão de deferimento de reclamação graciosa pode ocorrer no prazo de 1 ano, nos termos do disposto no art. 141º do CPA e 58º, n.º 1 do CPTA, ou, tal como se decidiu na sentença recorrida, no prazo de 15 dias estabelecido no artigo 102º, n.º 2 do CPPT.

Vejamos, então.

Dispõe o artigo 79.º da LGT, no seu n.º 1, que o acto decisório pode revogar total ou parcialmente acto anterior ou reformá-lo, ratificá-lo ou convertê-lo nos prazos da sua revisão.

“Mas nem esse diploma legal nem o CPPT contém qualquer norma sobre o prazo para a aludida revogação, pelo que tal prazo só pode ser o constante das regras do CPA - diploma que constitui legislação complementar e subsidiária ao direito tributário [art.ºs 2º, alínea c), da LGT e 2º, alínea d), do CPPT] - e que devem ser aplicadas no direito tributário de acordo com a natureza do caso omisso, mais precisamente as regras que directamente regulam a revogação dos actos administrativos nos art.ºs 136º e segs.”, cfr. acórdão deste STA, datado de 15/05/2013, recurso n.º 0566/12.

E quanto ao prazo de revogação dos actos pelos seus autores, ou pelos superiores hierárquicos, cfr. art. 142º do CPA, dispõe o artigo 141.º, sob a epígrafe “Revogabilidade dos actos inválidos”:

1- Os actos administrativos que sejam inválidos só podem ser revogados com fundamento na sua invalidade e dentro do prazo do respectivo recurso contencioso ou até à resposta da entidade recorrida.

2- Se houver prazos diferentes para o recurso contencioso, atender-se-á ao que terminar em último lugar.

Da conjugação destas duas regras, retira a recorrente que havendo vários prazos para a dedução de recurso contencioso, hoje acção administrativa especial, cfr. artigo 191º do CPTA, a revogação pode sempre ocorrer dentro do prazo mais longo que esteja previsto.

Dispõe o artigo 58.º do CPTA, sob a epígrafe “Prazos”:

1- A impugnação de actos nulos ou inexistentes não está sujeita a prazo.

2- Salvo disposição em contrário, a impugnação de actos anuláveis tem lugar no prazo de:

a) Um ano, se promovida pelo Ministério Público;

b) Três meses, nos restantes casos.

(…)

Ou seja, a Fazenda Pública entende que o órgão da AT poderá proceder à revogação do acto inválido dentro do mesmo prazo de um ano que a lei concede ao Ministério Público para impugnar actos anuláveis.

Acontece, porém, que a intervenção do Ministério Público no âmbito da impugnação de actos tributários ou de actos administrativos em matéria tributária difere de forma substancial da sua intervenção no âmbito da impugnação de actos ou contratos administrativos.

Enquanto que o legislador atribuiu ao Ministério Público no âmbito do CPTA uma intervenção pró-activa na defesa da legalidade, cfr., entre outros os artigos 9º, n.º 2 (independentemente de ter interesse pessoal na demanda, qualquer pessoa, bem como as associações e fundações defensoras dos interesses em causa, as autarquias locais e o Ministério Público têm legitimidade para propor e intervir, nos termos previstos na lei, em processos principais e cautelares destinados à defesa de valores e bens constitucionalmente protegidos, como a saúde pública, o ambiente, o urbanismo, o ordenamento do território, a qualidade de vida, o património cultural e os bens do Estado, das Regiões Autónomas e das autarquias locais), 40º, n.º 1, al. b) (os pedidos relativos à validade, total ou parcial, de contratos podem ser deduzidos pelo Ministério Público e pelas demais pessoas e entidades mencionadas no n.º 2 do artigo 9.º), 62º, n.º 1 (O Ministério Público pode, no exercício da acção pública, assumir a posição de autor, requerendo o seguimento de processo que, por decisão ainda não transitada, tenha terminado por desistência ou outra circunstância própria do autor), 68º, n.º 1, al. c) (o Ministério Público em legitimidade para pedir a condenação à prática de um acto administrativo legalmente devido, quando o dever de praticar o acto resulte directamente da lei e esteja em causa a ofensa de direitos fundamentais, de um interesse público especialmente relevante ou de qualquer dos valores e bens referidos no n.º 2 do artigo 9.º) e 73º, além da intervenção processual em representação de pessoas e entidades e da intervenção processual dentro do próprio processo quando não é ele o promotor da acção, cfr., entre outros, artigos 85º, 141º, n.º 1 e 146º, já no âmbito do CPPT a intervenção do Ministério Público é mais limitada e restringe-se, na prática, à representação de pessoas ou entidades e à intervenção processual dentro do próprio processo, cfr. artigos 9º, n.º 4 (que atribui legitimidade no processo judicial tributário ao Ministério Público e à Fazenda Pública), 14º, 16º, n.º 2, 121º, 124º, n.º 2, al. b), 280º, n.º 1 e 289º, n.º 1 e ainda a intervenção própria no processo de contra-ordenação.

“As suas intervenções em matéria tributária restringem-se ao processo judicial tributário (art. 9.°, n.° 4, deste Código) e, mesmo neste âmbito, não lhe são atribuídas todas as funções compatíveis com o seu Estatuto, pois a defesa dos interesses patrimoniais da administração tributária é confiada ao respectivo representante (arts. 53.° do ETAF de 2002 e 15.° do CPPT).

Assim, as tarefas desempenhadas, genericamente, pelo Ministério Público no processo judicial tributário são as defesa da legalidade e promoção do interesse público em matéria tributária, controlando a aplicação da lei pelos tribunais tributários e promovendo a boa aplicação da justiça, emitindo pareceres e requerendo o que tiver por conveniente.

Nos casos especiais em que no processo judicial tributário haja necessidade de intervenção de ausentes, incertos ou incapazes, é atribuída ao Ministério Público a sua representação processual, situação em que lhe caberá a defesa dos interesses patrimoniais destes.

Em qualquer dos casos, a actuação do Ministério Público deve ser norteada por critérios de legalidade e objectividade, como lhe é imposto pelo n.° 2 do art. 2.° do seu Estatuto.”, cfr. Jorge Lopes de Sousa, CPPT Anotado, 6ª edição, vol. 1, pág. 189.

Face a estas competências mais limitadas do que no âmbito do contencioso administrativo, não se estabeleceu na lei um prazo especial para que o Ministério Público possa deduzir impugnação, em defesa da legalidade, de liquidação que sofra de ilegalidades geradoras de mera anulabilidade, cfr. artigo 102º do CPPT (de resto não é liquido que o possa fazer contra a vontade do contribuinte interessado que é o sujeito da relação jurídica tributária e que o possa fazer sem intervir na qualidade de representante legal, portanto, na qualidade de parte).

Portanto, o Ministério Público ao promover uma acção de impugnação judicial terá que o fazer dentro dos prazos estabelecidos naquele artigo 102º, sob pena de caducar o seu direito de acção.

Já sabemos, por apelo à matéria de facto levada ao probatório, que no caso concreto dos autos, o prazo para deduzir impugnação judicial, no caso de indeferimento de reclamação graciosa, é de 15 dias, contados a partir da data da notificação do indeferimento, cfr. artigo 102º, n.º 2 do CPPT, não se prevendo qualquer outro prazo diferente que esteja especificadamente previsto para que o Ministério Público promova ele próprio esta acção judicial (face à sua limitada intervenção no âmbito do contencioso tributário).

E não sendo previsto outro prazo para a dedução da impugnação, sendo o mesmo o prazo para o contribuinte e para o Ministério Público, é esse o prazo de que a AT dispõe para a revogação da decisão de deferimento ou de deferimento parcial, nos termos do disposto no artigo 141º do CPA.

Na verdade, não faz qualquer sentido fazer apelo ao prazo de 1 ano a que alude o artigo 58º, n.º 2, al. a) do CPTA, para efeitos de revogação do acto impugnado, uma vez que tal prazo não tem aplicação neste âmbito, ou seja, se nem o próprio Ministério Público dispõe do prazo de um ano para deduzir impugnação judicial, não se concebe que seja esse o prazo de que a AT dispõe para a revogação dos seus actos.

Estabelecendo o legislador prazos curtos ou muito curtos para que os interessados impugnem os actos que lhes são desfavoráveis, pretendendo com isso que os actos administrativos e tributários rapidamente se consolidem na ordem jurídica, em nome do princípio da segurança jurídica, não faria qualquer sentido que essa segurança jurídica pudesse ser posta em causa pela própria administração num momento em que os próprios interessados já se haviam conformado com a definição consolidada dos seus direitos.

Podemos assim concluir que improcedem na totalidade as conclusões do recurso apresentado pela Fazenda Pública.

Face ao exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

D. N.

Lisboa, 17 de Dezembro de 2014. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.