0626/23.4BEVIS - Supremo Tribunal Administrativo

I- Das decisões dos Tribunais Tributários de 1.ª Instância cabe recurso a interpor, em primeira linha, para os Tribunais Centrais Administrativos, salvo quando respeitem a matéria exclusivamente de Direito, caso em que tal recurso tem de ser interposto para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

II- A violação desta regra de competência, em razão da hierarquia, determina a incompetência absoluta do tribunal ao qual é, indevidamente, dirigido o recurso.

III- Estando em discussão as ilações em sede probatória retiradas de certos factos, tal análise não pode caber à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- RELATÓRIO

I.1- Alegações

A REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, a qual julgou procedente a Impugnação Judicial deduzida pela A... PORTUGAL, S.A., com os demais sinais dos autos, visando o ato de segunda avaliação relativo ao prédio inscrito sob o artigo matricial ...66 da freguesia ..., concelho ... ao qual foi atribuído o valor de € 3.278.950,00.

Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 562 A 589 do SITAF:

A. Incide o presente recurso sobre a sentença, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial e, em consequência, anulou o ato de fixação do valor patrimonial tributário do “Parque Eólico de ...” (artigo matricial ...66 da freguesia ...), tendo ainda condenado a Fazenda Pública no pagamento das custas da presente ação, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

B. Entende a Fazenda Pública que a sentença padece de erro de julgamento em matéria de direito por errada subsunção dos factos ao direito e extração de conclusões erradas dos factos provados, tendo ainda decidido em sentido contrário à jurisprudência consolidada e uniformemente aceite dos Tribunais superiores, violando, entre outros, o disposto no art.2.º, n.ºs 1, 2 e 3 do CIMI.

C. O Tribunal a quo para responder à questão dos autos de saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do art.2.º, n.º 1 do CIMI, centrou a sua análise na qualificação jurídica a atribuir às torres dos aerogeradores, a fim de aferir se estas são bens de equipamento, e, como tal fora do âmbito de previsão da norma, ou se constituem construções, podendo, dessa forma, serem incluídas no cômputo do VPT do parque eólico dos autos.

D. Concluiu o decisor que: “as torres eólicas são meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle - componentes dos quais são indissociáveis), tendo em vista a produção de energia, que extravasam, em muito, a mera função de suporte e de elevação do aerogerador, e falta-lhes o elemento económico, para poderem ser consideradas como “prédio”, para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI. / Por conseguinte, as torres dos aerogeradores não integram o conceito de prédio, enquanto base da incidência do IMI, uma vez que constituem um componente de um equipamento de produção de energia elétrica (e não uma construção ou edificação). / Como tal, as torres dos aerogeradores não poderão ser tributadas para efeitos de IMI, pois, a ser assim, estaríamos perante uma tributação de equipamento de produção -o que contraria frontalmente as normas do Código do IMI (maxime do artigo 2.°, n.°1) e violaria a tributação do património prevista no artigo 104.°, n.°3, da CRP.”

E. Ou seja, o Tribunal recorrido, para responder à questão dos autos de saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, iniciou a sua análise por aferir se as torres dos aerogeradores seriam enquadráveis no conceito de construção ou edificação previsto no artigo 2.º n.º 1 do CIMI, ou se, pelo contrário, se qualificariam como bens de equipamento, e, como tal, fora do âmbito da referida disposição legal, tendo terminado a sua análise a aferir se as torres dos aerogeradores eram, elas próprias, subsumíveis ao conceito de prédio fiscal constante do art.2.º, n.º 1 do CIMI, designadamente, se preenchiam o elemento económico do conceito de prédio fiscal, terminando por concluir que as torres dos aerogeradores são meros equipamentos do aerogerador e falta-lhes o elemento económico para poderem ser consideradas como prédio para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI.

F. Considera a Fazenda Pública que o prédio objeto de avaliação dos autos é o parque eólico e não as torres dos aerogeradores de per si, e, como tal, é em relação ao parque eólico em si que se deve analisar se se verificam os respetivos elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal previstos no art.2.º do CIMI, e não em relação às suas partes componentes, como seja as torres dos aerogeradores, ou a qualquer outro dos elementos e partes componentes que constituem o parque eólico.

G. Não constituía questão dos autos saber se as torres dos aerogeradores constituíam prédios para efeitos de IMI.

H. A AT não avaliou as torres eólicas enquanto prédios, mas sim como parte componente de um aerogerador, que por sua vez é uma parte componente do parque eólico, este sim o verdadeiro objeto de avaliação e de inscrição matricial e posterior sujeição a IMI.

I. Pelo facto de, na avaliação do parque eólico, se incluírem vários elementos, nomeadamente as torres dos aerogeradores, na perspetiva da Fazenda Pública, não legitima, que, para efeitos de avaliação do parque eólico, ou para saber se determinada parte pode ser incluída na avaliação do parque eólico, se possam sujeitar as várias partes componentes do parque eólico, individualmente consideradas, ao conceito de prédio fiscal, nos termos do art.2.º do CIMI, porque, verdadeiramente, enquanto partes componentes de um prédio nunca preencheriam, ou só por mera circunstância, preencheriam todos os elementos do conceito de prédio, nos termos e para os efeitos do art.2.º do CIMI.

J. Constitui jurisprudência pacífica e consolidada (v., entre outros, os acórdãos do STA, de 15-03-2017, proc. n.º0140/15 e de 07-06-2017, proc. n.º01417/16) que os parques eólicos são prédios, nos termos e para efeitos do art.2.º do CIMI, tal como o reconhece a douta sentença recorrida; que os vários elementos constituintes e partes componentes do parque eólico não podem ser avaliados e inscritos autonomamente nas respetivas matrizes prediais, uma vez que nesse caso, não preenchem o elemento económico do conceito de prédio fiscal.

K. Porém, contrariamente ao vertido na douta sentença, entende a Fazenda Pública que não resulta da jurisprudência dos Tribunais superiores que os aerogeradores não podem ser incluídos na avaliação dos parques eólicos.

L. Ao invés, o que a jurisprudência dos Tribunais superiores não admite é que se avaliem e se inscrevam nas matrizes prediais partes componentes dos parques eólicos, como é o caso dos aerogeradores individualmente considerados, porque, obviamente, lhes faltará a autonomia económica, já que as partes componentes do parque eólico individualmente consideradas, desligadas da unidade constituída pelo parque eólico destinada à produção de energia elétrica e posterior venda, perdem a aptidão para desenvolver uma atividade económica, e, como tal, deixam de ser enquadráveis no conceito de prédio, nos termos do art.2.º do CIMI, passando a ser consideradas como meras coisas.

M. Na perspetiva da Fazenda Pública, o que legitima ou não a inclusão das torres dos aerogeradores na avaliação dos autos, é outrossim, aferir se as referidas torres eólicas são ou não parte componente ou elemento constituinte do parque eólico, e, quanto a essa matéria, atendendo ao sentido da jurisprudência e a definição técnica de parque eólico, parece não restarem dúvidas de que as torres dos aerogeradores são partes essenciais dos aerogeradores, que, por seu turno, são partes componentes do parque eólico.

N. Como tal, entende convictamente a Fazenda Pública que as torres dos aerogeradores não poderão deixar de serem incluídas na avaliação dos parques eólicos.

O. Mais considera Fazenda Pública que não é legítimo aferir, como fez a douta sentença recorrida, se as torres dos aerogeradores preenchem os vários elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal, consagrados no art.2.º do CIMI, para, por seu turno, determinar se as torres dos aerogeradores podem ou não integrar a avaliação do VPT do parque eólico em causa. Sem prescindir,

P. A Fazenda Pública não se conforma com o entendimento vertido na douta sentença, segundo o qual as torres dos aerogeradores constituem bens de equipamento, e, como tal, não estariam abrangidas pela previsão da norma constante do art.2.º, n.º 1 do CIMI, não podendo, por isso, ser incluídas no ato de fixação do VPT dos autos, acrescendo que a respetiva inclusão violaria a tributação do património, prevista no art.104.º, n.º 3 da CRP, e, em consequência, decidiu pela anulação do ato impugnado.

Q. Da jurisprudência citada na alegação, considera a Fazenda Pública ser lícito concluir que, para o efeito do preenchimento do conceito de “construções de qualquer natureza”, previsto no art.2.º, n.º1 do CIMI, construção, possa ser um bem móvel, desde que incorporado no solo com caráter de permanência, como seja uma autocaravana; construção possa ser equipamento, porque equipamento também se constrói, e construção também pode ser uma universalidade composta por diversos elementos e equipamentos com implantação física no solo, como sucede no caso dos parques eólicos.

R. Acresce que a jurisprudência dos Tribunais superiores já qualificou os aerogeradores como construções, nos termos e para efeitos do art.2.º, n.º1 do CIMI, pelo que, por maioria de razão, as torres dos aerogeradores, enquanto componente estrutural e de suporte do aerogerador, também deverão ser qualificadas como construções.

S. Não obstante, no que diz respeito aos parques eólicos, bem como relativamente a outros prédios de iguais caraterísticas, não estamos confrontados perante o conceito, digamos, clássico de prédio, mas sim perante uma realidade que, conforme resulta do tratamento jurisprudencial supra referenciado, se consubstancia numa universalidade ou “conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas”, incorporadas ou assentes no solo com caráter de permanência, tendo em vista a prossecução de um determinado fim, normalmente, o exercício de uma atividade económica, pertencente a uma pessoa singular ou coletiva, e que, na falta de um qualquer elemento constitutivo ou parte componente, perde a sua essência e definição, tornando-se incapaz de alcançar o fim para que foi erigido, e, consequentemente, perde o seu valor económico enquanto universalidade, passando a possuir o mero valor das coisas unitárias que o compõe.

T. Pelo que, considera a Fazenda Pública, as torres dos aerogeradores, enquanto partes componentes do parque eólico, e este, sendo uma construção dotada de autonomia em relação ao terreno, assente no solo e dotado de valor económico, que integra a esfera jurídica de uma pessoa, isto é, um prédio fiscal, como já consolidou a jurisprudência, não poderão, obviamente, deixar de estarem abrangidas pelo conceito de “construção de qualquer natureza”, e naturalmente, serem incluídas na avaliação do respetivo parque eólico, sob pena de colocarmos em causa a qualificação do parque eólico enquanto prédio fiscal como um todo.

U. Assim, considera a Fazenda Pública que a douta sentença recorrida, ao restringir o conceito de “construções de qualquer natureza” ao conceito de construção civil, como sucedeu, comete erro de julgamento, por errada interpretação do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, decidindo em sentido contrário ao de jurisprudência dos Tribunais superiores longamente consolidada e uniformizada.

Sem prescindir.

V. Apesar da discordância da Fazenda Pública quanto ao método utilizado na douta sentença para aferir se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na fixação do VPT em análise, entende a Recorrente que, contrariamente ao vertido na sentença sob crítica, das definições de construção e equipamento, bem como dos diversos argumentos e razões constantes da sentença, não é legítimo extrair-se a conclusão de que a torre do aerogerador não esteja abrangida pelo conceito de “construções de qualquer natureza”, constante do art.2.º, n.º1 do CIMI.

W. O parque eólico, enquanto universalidade de bens, equipamentos e infraestruturas erigidos ao exercício da atividade de produção de energia elétrica e posterior venda, como definido pela jurisprudência, não é, nem, com a devida vénia, poderá ser comparado aos restantes prédios referidos na douta sentença, como seja, o pavilhão industrial/comercial, atendendo a que o parque eólico, assim como outros prédios com iguais caraterísticas de bens descontinuados no espaço, mas interligados entre si, e submetidos a uma função económica singular, os também designados prédios em rede, não comportam o exercício, nem podem ser adaptados, com maiores ou menores modificações, ao exercício de outra atividade, que não seja a produção e venda de energia elétrica, no caso concreto dos parques eólicos. E, a ausência de uma das suas partes componentes ou elementos constitutivos faz com que essa universalidade perca a aptidão para desempenhar a sua função, deixando essa universalidade de se poder qualificar como parque eólico, no caso dos autos, visto que se torna insuscetível de valor económico próprio, pelo que deixará de ser qualificado como prédio fiscal, passando a ser um conjunto de coisas móveis com o seu valor unitário próprio.

X. Por seu turno, os pavilhões industriais/comerciais referidos na douta sentença, possuem valor económico próprio, independentemente da atividade que neles possa ser exercida, visto que já não reúnem as caraterísticas dos prédios constituídos por universalidades, os quais são definidos, em grande parte, pela função ou atividade que desempenham. Pelo que a existência ou ausência de equipamento integrado no prédio ou a sua substituição para permitir o exercício de outra atividade é irrelevante para a classificação desse pavilhão como prédio fiscal, porque, em última análise, esses bens e equipamentos não são partes componentes ou elementos constitutivos do prédio, contrariamente ao que sucede nos parques eólicos.

Y. O facto das torres dos aerogeradores serem um elemento constituinte dos aerogeradores, tal como os demais componentes, deles não podendo ser dissociadas, no entendimento da Fazenda Pública, não legitima que não possam ser incluídas no cômputo do VPT dos autos, tendo em vista que a Administração Tributária, na senda do entendimento jurisprudencial que se foi formando, decidiu incluir nas avaliações as partes componentes dos parques eólicos com maior ou mais inequívoco caráter construtivo.

Z. Nesta perspetiva, atendendo à sua função e caraterísticas próprias, considera a Fazenda Pública ser um dado apodítico que as sapatas e as torres dos aerogeradores são os componentes dos aerogeradores com as caraterísticas mais marcada e inequivocamente construtivas.

AA. Ao contrário do entendimento vertido na douta sentença, considera a Fazenda Pública que as sapatas dos aerogeradores e as respetivas torres não poderão ter tratamento diferenciado para efeitos de avaliação do parque eólico, na medida em que as sapatas e as torres dos aerogeradores são igualmente componentes estruturais essenciais do aerogerador sem os quais ele não se sustentaria, e, como tal, na sua ausência, também não era possível o funcionamento do aerogerador e a pretendida produção de energia.

BB. Não é o facto da torre do aerogerador poder ser removida ou substituída que a desqualifica para efeito de ser incluída na avaliação do parque eólico para efeitos de IMI, uma vez que se presume o caráter de permanência quando o edifício ou a construção estiver assente no mesmo local, por período superior a um ano, nos termos do art.2.º, n.º 3 do CIMI, sendo que a implantação do parque eólico dos autos, e respetivas torres eólicas, largamente, ultrapassou este período, integrando, assim, o caráter de permanência inerente ao conceito de prédio, para efeitos do art.2.º do CIMI.

CC. Com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que a douta sentença não contempla nenhum argumento lógico/jurídico que inviabilize que as torres dos aerogeradores possam ser incluídas na avaliação do VPT do parque eólico dos autos, tal como sucede com a admissão tácita de que as sapatas dos aerogeradores podem ser incluídas na respetiva avaliação.

DD. A circunstância da informação vinculativa da AT referida nos autos qualificar os aerogeradores como bens de equipamento, também, em nada colide, condiciona ou impede que as torres dos aerogeradores, após serem integradas no respetivo parque eólico, possam ser avaliadas como sua parte constituinte ou componente essencial para efeitos de IMI.

EE. As normas de incidência de IMI e IVA são diferentes, como são diferentes, ou poderão ser, os critérios de classificação, bem como os contextos de cada um desses impostos, o que pode implicar que uma mesma realidade possa ser qualificada de forma diferente consoante o imposto em causa.

FF. Como admite a jurisprudência citada nos autos, determinados bens de equipamento, enquanto partes componentes essenciais de determinados prédios, podem ser computados para a fixação do valor patrimonial tributário desses prédios. Além de que uma mesma realidade pode preencher a norma de incidência objetiva de dois ou mais impostos, ficando sujeita a duas tributações, como poderá suceder no presente caso. Logo, a circunstância da informação vinculativa referida nos autos qualificar os aerogeradores como bens de equipamento, em nada colide, condiciona ou impede que as torres dos aerogeradores, após serem integradas no respetivo parque eólico, possam ser avaliadas como sua parte componente essencial.

GG. É de reiterar que o facto das normas técnicas apresentarem as torres eólicas como um dos componentes dos sistemas de geração de energia eólica em nada colide com as normas de incidência do IMI e à consideração daquelas na avaliação do parque eólico.

HH. Na medida em que a determinação do VPT, em sede de IMI, deve partir do bem fiscal a tributar e que um parque eólico constitui uma universalidade de infraestruturas, bens e equipamentos interligados entre si, sendo apenas com o concurso desta composição que é possível prosseguir a finalidade económica que o caracteriza e qualifica como prédio para efeitos de IMI (os elementos físico, jurídico e económico constituintes do conceito de prédio fiscal são aferidos em relação ao parque eólico e não a cada uma das suas partes componentes).

II. As torres eólicas, enquanto partes componentes ou constituintes dos parques eólicos (facto incontrovertido) podem/devem ser, efetivamente, incluídas na avaliação do VPT do respetivo parque eólico como sucedeu, in casu, pelo que não pode a Fazenda Pública acompanhar o entendimento do Tribunal a quo. Por fim, sem conceder,

JJ. Considera a Fazenda Pública que o conhecimento dos restantes vícios assacados ao ato impugnado não se encontrava prejudicado pela procedência do vício de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito, pela indevida inclusão das torres dos aerogeradores na avaliação dos autos.

KK. No entender da Fazenda Pública, encontrando-se destacadas no ato de avaliação as várias partes que compõe o valor patrimonial tributário do parque eólico dos autos e ainda que alguma ou algumas dessas partes componentes avaliadas não fossem admitidas para o cômputo do VPT, o que não se admite, nada impedia que o ato impugnado fosse apenas parcialmente anulado, expurgando-se da avaliação as partes que nela não pudessem ser incluídas, como seria, no caso dos autos, o valor atribuído às torres dos aerogeradores, pelo que nada obstava o conhecimento dos restantes vícios assacados ao ato impugnado.

LL. Não existe, pois, no entendimento da Fazenda Pública, qualquer impedimento legal, processual ou fático para o conhecimento dos restantes vícios arguidos ao ato impugnado, ainda que o mesmo fosse parcialmente anulado, nas circunstâncias dos autos. Ao decidir em sentido contrário, com a devida vénia, a douta sentença recorrida violou, entre outros, o art. 608.º, n.º2 do CPC, aplicável por força do art.2.º, alínea e) do CPPT, devendo, por isso, ser revogada e substituída por douto acórdão que aprecie os restantes vícios alegados ou, alternativamente, ser ordenada a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos.

I.2- Contra-alegações

Foram proferidas contra alegações no âmbito da instância pela sociedade recorrida com o seguinte quadro conclusivo:

A. O presente recurso vem interposto da douta sentença proferida pelo TAF de Viseu que decidiu, a final, pela anulação do ato de fixação do valor patrimonial tributário impugnado por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, na avaliação do parque eólico em que se encontram inseridas, em violação do disposto no artigo 2.º, n.º 1, do Código do IMI.

B. Inconformada, vem a Recorrente pugnar pela anulação da sentença recorrida, sem nada demonstrar ou argumentar que infirme as conclusões a que chegou o Tribunal a quo, por um lado e, por outro, efetuando juízos conclusivos de Direito que contraditam frontalmente o acervo de factos dados como provados na sentença recorrida, os quais a Recorrente não impugna na presente sede.

C. O Tribunal a quo não incorreu no erro de julgamento por errada subsunção dos factos ao direito que lhe vem assacado pela Fazenda Pública.

D. Ao contrário do que pressupõe a Recorrente, o Tribunal a quo nunca afirma ou assume como premissa do seu juízo, que o objeto de inscrição na matriz e subsequente avaliação é o aerogerador, individualmente considerado, ao invés do parque eólico.

E. É claro e percetível que a linha de fundamentação seguida na sentença recorrida passa pela constatação (indiscutível) de que os aerogeradores não são prédios para efeitos de IMI para concretizar de seguida, contrapondo, que as respetivas torres se tratam, isso sim, de «meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle – componentes dos quais são indissociáveis)» - cf. página 29 da sentença recorrida.

F. Em face do exposto, não colhe o argumento da Recorrente no sentido de que o critério utilizado para a avaliação das torres foi o de aferir se as mesmas são ou não parte componente do parque eólico, por serem partes essenciais dos aerogeradores, uma vez que, nessa perspetiva, também o rotor e a nacelle são partes componentes do parque eólico, e não foram avaliados, por se tratar de equipamentos.

G. Não é, assim, o Tribunal a quo que incorre em erro de julgamento, mas antes a Recorrente que apresenta uma evidente falta de coerência na interpretação da norma de incidência objetiva do IMI, para a qual não apresentou resposta, nem aquando do procedimento de segunda avaliação, nem primeira instância e nem presentemente, em sede recursiva.

H. A sentença recorrida não merece, deste modo, qualquer censura, devendo ser integralmente mantida.

I. O tribunal a quo concluiu – e bem – que as torres dos aerogeradores são equipamentos de produção não sujeitos a avaliação dos prédios para efeitos de IMI, com recurso ao critério civilístico do que constitui uma construção, às características técnicas e físicas dos aerogeradores e à evidente aptidão produtiva destas, quando em contraposição as das fundações (sapatas) sobre as quais assentam.

J. Com a jurisprudência citada com vista a rebater estas conclusões, a Recorrente procura forçar falsos paralelismos, não podendo a mesma ser aproveitada ou reproduzida no caso dos presentes Autos, pois que se reporta a situações não comparáveis com ele – ou porque se utilizam de presunções (ilidíveis), ou porque se referem a ‘equipamentos’ em sentido não técnico, ou porque deles não se extravasam as conclusões pretendidas pela Recorrida –, conforme melhor detalhado nas presentes contra-alegações.

K. O argumento da recorrida de que «[h]avendo uma universalidade de bens que compõe o próprio conceito de prédio e que lhe asseguram o fim único económico que prossegue, deverá ser essa a realidade fáctico-jurídica a relevar para efeitos avaliativos» redundaria na avaliação de um conjunto sem-fim de maquinaria que se torna parte componente de determinados prédios para efeitos de IMI e que são desconsiderados no momento avaliativo justamente porque o imposto não incide sobre estes equipamentos, mas antes sobre os prédios que aqueles integram – desde logo, o rotor e a nacelle.

L. Porém o IMI não pretende incidir sobre a quantidade ou a qualidade do que é produzido num prédio do tipo industrial, mas antes sobre o prédio em si – nas suas qualidades de prédio, de património imobiliário do sujeito passivo.

M. Assim se justifica que sejam avaliadas as sapatas e as demais construções em sentido técnico que integram os parques eólicos, mas já não qualquer dos elementos componentes aerogeradores, que não cumprem, nem aspiram a cumprir, qualquer função predial – estando antes destinados à produção da energia elétrica e à sua consequente injeção na rede.

N. Por outro lado, é falsa a afirmação de que «a principal função das torres é precisamente servir de estrutura de suporte ao aerogerador e já não diretamente envolvida na atividade de transformar a energia cinética do vento em energia elétrica» (artigo 46.º das alegações de recurso), o que a aproximaria, na tese da Recorrente, da função atribuída às sapatas e distanciaria do remanescente dos equipamentos que compõem os aerogeradores.

O. Primeiramente, é profundamente redutora a recondução da torre a uma mera função de suporte, a qual não traduz a realidade material ou técnica do equipamento em causa.

P. Depois, semelhante afirmação é contrária ao facto n.º 5 dado como provado em primeira instância, o qual não foi, nem pretendeu ser contestado pela Recorrida no âmbito do presente recurso, pelo que não pode ser tomada como boa para efeitos da apreciação de Direito do presente recurso.

Q. Apesar de se interligar à nacelle, elevando-a em conjunto com o rotor, nada de resto têm em comum a torre e a sapata, pois que aquela tem uma aptidão produtiva típica dos equipamentos que permite ao aerogerador, em que se integra, transformar o nível de tensão da energia elétrica que ajuda a canalizar para entrega à rede do parque eólico (cf. facto dado como provado n.º 5, página 5 da sentença recorrida).

R. À questão funcional soma-se a questão material, pois que a sapata é, por natureza, estática enquanto a torre do aerogerador, sendo um equipamento constituído por diversos segmentos naturalmente amovíveis, poderá ser – e é, efetivamente – montada, desmontada e remontada de acordo com as necessidades que se imponham ao promotor do parque eólico.

S. A (des)necessidade de licenciamento camarário como diferença estrutural entre a construção que são as sapatas para o equipamento que são as torres dos aerogeradores não é despicienda; ao contrário, a sua exigência para a edificação de todos os elementos de um parque eólico com genuíno cariz predial – como as sapatas, o posto de comando e a subestação – deve ser valorada como fator distintivo do aerogerador, que, como a generalidade dos equipamentos, pode ser produzido e fornecido sem particulares entraves por não conceber o legislador implicações de maior no tráfego social e jurídico, atentas as suas características intrínsecas de coisa móvel.

T. Por fim, irreleva para os autos a insistência da Recorrente no sentido de que «nada garante, nem é obrigatório que, relativamente ao fornecimento dos aerogeradores, os vários elementos que o compõe e a respetiva torre sejam todos construídos, desenvolvidos e fabricados pela mesma empresa» (cf. artigo 65.º das alegações de recurso).

U. À uma, porque constitui matéria de facto incontrovertida e dada como provada na sentença recorrida (cf. ponto n.º 8 dos factos dados como provados).

V. E à outra, porque embora os diversos componentes do aerogerador possam não ser fabricados no mesmo local físico, ou até alguns serem produzidos por uma entidade terceira, como refere a Recorrente, serão sempre fabricados de acordo com o projeto e especificações técnicas do fabricante do aerogerador, por forma a que a máquina final corresponda ao projeto homologado e certificado.

W. Por tudo o exposto, improcede, também quanto a este argumento, o recurso interposto pela Fazenda, devendo manter-se na ordem jurídica a sentença recorrida.

X. A Recorrente procura ainda defender, perante os esclarecimentos por si prestados em informação vinculativa citada pelo Tribunal a quo – recentemente reforçados no mesmo sentido pelo Ofício Circulado n.º 25025, de 8 de março de 2024, da Direção de Serviços do IVA – e na qual os aerogeradores são classificados inequivocamente como equipamentos para efeitos de IVA, que «as normas de incidência de IMI e IVA são diferentes, como são diferentes, ou poderão ser, os critérios de classificação, bem como os contextos de cada um desses impostos» e que «a circunstância de a informação vinculativa referida nos autos qualificar os aerogeradores como bens de equipamento, em nada colide, condiciona ou impede que as torres dos aerogeradores, após serem integradas no respetivo parque eólico, possam ser avaliadas como sua parte componente essencial» (cf. artigos 68.º e 72.º das alegações de recurso).

Y. No que não tem, igualmente razão, pois que as qualidades que vão permitir classificar determinada estrutura como construção ou equipamento são-lhe intrínsecas, isto é, são apuráveis a montante de qualquer norma de incidência, que depois se lhes aplicar.

Z. Ademais e como resulta dos factos provados, a torre de um aerogerador pode ser «desativada, substituída ou até totalmente removida do local» (cf. página 28 da sentença recorrida), pelo que não perde, com a sua instalação, as suas qualidades inatas para se tornar uma extensão, sem mais, da sapata ou fundação que se limita a sustentá-la.

AA. Razões pelas quais não colhe também este argumento da Recorrente, devendo manter-se ser negado provimento ao recurso e mantida a sentença recorrida.

BB. Em suma, em primeira instância deram-se como provados factos que demonstram que o aerogerador é um equipamento, por um lado, constituindo entendimento pacífico que os equipamentos devem ser excluídos da avaliação de um qualquer prédio para efeitos de IMI.

CC. Este entendimento é, de resto, o subscrito pela própria Direção de Serviços do IMI (“DSIMI”), que se pronunciou no sentido de se opor à consideração de equipamentos nos procedimentos avaliativos de apuramento do VPT numa Informação anexa ao processo ...65, de 20 de fevereiro de 2024 (“Informação da DSIMI”), referida na página 5 do Despacho n.º 155/2024.XXIII do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, de 4 de março (em termos oportunamente citados nas presentes contra-alegações, para os quais se remete).

DD. A esta luz, sempre seria devida esta interpretação sistemática e histórica da norma de incidência constante do artigo 2.º, n.º 1, do Código do IMI – cuja interpretação seria inconstitucional, por violação do artigo 104.º, n.º 2 e 3 da CRP, quando feita no sentido de permitir a consideração dos custos com equipamentos de prédios para efeitos da respetiva avaliação e fixação do correspondente VPT.

EE. Tudo visto, assente a natureza de equipamento da torre do aerogerador e a impossibilidade constitucional de incluir o seu custo na avaliação de um prédio para efeitos de tributação em sede de IMI, não poderão os presentes autos de recurso merecer outro desfecho que não o da sua total improcedência, mantendo se na íntegra a sentença recorrida, o que desde já se requer.

FF. A Recorrente entende, por último que o Tribunal a quo poderia ter anulado o ato impugnado apenas parcialmente, expurgando a avaliação contestada do valor das torres, pelo que peticiona que sejam apreciados os vícios que deixaram de o ser em virtude do sentido da decisão adotada.

GG. Todavia, não pode o seu argumento colher, na medida em que o ato de avaliação é uno, não sendo divisível, como já decidiu o TCA Sul, no seu Acórdão de 22 de março de 2018, proferido no âmbito do processo n.º 08756/15 e oportunamente citado nas presentes contra-alegações.

HH. Ainda que assim não fosse, e como se decidiu igualmente nesse Acórdão, não caberia ao Tribunal a quo substituir-se à Administração numa matéria de estrita discricionariedade técnica, cujo mérito não está sujeito ao escrutínio judicial, assim se salvaguardando a sua margem de livre decisão, enquanto limite funcional da jurisdição administrativa, base do princípio da separação de poderes, ínsito no artigo 268.º, n.º 4, da CRP.

II. Donde resulta que deverá dar-se por prejudicado o conhecimento dos demais vícios assacados pela então Impugnante ao ato de fixação do VPT do Parque Eólico da ... devendo, em consequência, manter-se a sentença recorrida.

JJ. Para além do que vai acima exposto, a Recorrida demonstrou e alegou o Direito relacionado com outros vícios de que padece o ato impugnado, cujo conhecimento foi considerado prejudicado pelo Tribunal a quo, pelo que, se for dado provimento ao recurso dos Autos (o que se admite por mero dever de patrocínio, sem conceder), devem as partes de ser notificadas, nos termos do artigo 665.º, n.º 3, do CPC, para se pronunciarem sobre os factos e o direito que não foram objeto de pronúncia pelo Tribunal a quo, sob pena de nulidade.

I.3- Parecer do Ministério Público

Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir parecer com o seguinte conteúdo:

“I- Objeto do recurso:

Tributação de torres dos aerogeradores de Parque Eólico

O presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, incide sobre a sentença proferida em 09-05-2024, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial, e, em consequência, anulou o ato de fixação do Valor Patrimonial Tributário (VPT) do artigo ...66 da freguesia ... (180409), correspondente ao “Parque Eólico de ...”, apresentando a recorrente Autoridade Tributária Aduaneira(AT), para o efeito, longo arrazoado conclusivo, culminando no seguinte pedido:

«Termos em que, com o douto suprimento, se requer a V. Exas. a admissão do presente recurso, julgando o mesmo totalmente procedente por provado, e, em consequência, seja revogada a sentença recorrida, substituindo a mesma por douto acórdão que declare a legalidade do ato impugnado pela inclusão das torres dos aerogeradores na fixação do VPT do prédio dos autos, e, em consequência, sejam apreciados os restantes vícios assacados ao ato impugnado, ou alternativamente, que se ordene a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para conhecimento de tais vícios, o que se peticiona, com todas as consequências legais. Mais se peticiona que, ainda que o ato impugnado seja parcialmente anulado com base no vício de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito do ato impugnado, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, sejam conhecidos os restantes vícios assacados ao ato de fixação do VPT dos autos, ou que seja ordenada a baixa do processo ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos, com todas as consequências legais. Mais se requer a V. Exas. que, a final, atendendo ao facto de o valor da causa ser superior a € 275.000,00, seja determinada a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do disposto no art. 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais.» (sublinhados nossos)

A recorrida contra-alegou pugnando pela manutenção da sentença na ordem jurídica, porquanto o Tribunal a quo não incorreu no erro de julgamento nem errada subsunção dos factos ao direito que lhe vem assacado pela Fazenda Pública. II – Questões a apreciar

O presente recurso vem interposto da douta sentença proferida pelo TAF de Viseu que decidiu, a final, pela anulação do ato de fixação do valor patrimonial tributário impugnado por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, na avaliação do parque eólico em que se encontram inseridas, em violação do disposto no artigo 2.º, n.º 1, do Código do IMI; em alternativa, anulação parcial do ato impugnado; e o pedido de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

III- Fundamentação

1.

Fundamentou-se a decisão recorrida, designadamente, no seguinte: «Revertendo ao caso sub judice, está provado que a Administração Tributária (in casu, o Serviço de Finanças de Cinfães) procedeu à inscrição oficiosa do artigo ...66 da freguesia 180409 ... que corresponde ao Parque Eólico de ..., da qual resultou um valor patrimonial tributário de € 3.515.070,00 (cfr. alíneas 11) a 13) do elenco dos factos provados). Também está provado que a impugnante discordou deste valor e requereu a segunda avaliação do imóvel, no âmbito da qual as partes não conseguiram alcançar um acordo. O procedimento de segunda avaliação culminou com a atribuição de um novo valor patrimonial tributário de € 3.391.950,00 ao imóvel, através da utilização do método do custo e incluiu as fundações (sapatas) dos 9 aerogeradores (€ 207.537,87), as torres dos 9 aerogeradores (€ 3.368.700,00), 1 edifício de controlo e comando (€ 40.734,72) e uma subestação (€ 10.154,54), tendo considerado uma depreciação de 15% sobre os mesmos e acrescido o valor do terreno (€ 583,44) (cfr. alíneas 16) a 19) do elenco dos factos provados).

Neste contexto, ficou demonstrado que o Serviço de Finanças de Cinfães cumpriu, em absoluto, com o disposto na Circular 2/2021 e, entre outros aspetos, incluiu as torres eólicas, para efeitos de avaliação, em sede do IMI, do Parque Eólico de ... (conforme se pode ver claramente descrito no termo de avaliação e comprovativo provisório de segunda avaliação, realizado em 25 de julho de 2023, no ponto “B) Custo da construção (preços com IVA) – Torre metálica (9)”, em que é apurado o valor de construção das mesmas, para efeitos de cômputo do VPT do Parque Eólico – cfr. alínea 18) do elenco dos factos provados).» (Sublinhado nosso)

A final, em resposta à questão colocada na parte “V-DO DIREITO - 1.ª questão: Saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º, n.º 1, do CIMI (pág. 19 da sentença), a decisão recorrida julgou da seguinte forma:

«Como tal, as torres dos aerogeradores não poderão ser tributadas para efeitos de IMI, pois, a ser assim, estaríamos perante uma tributação de equipamento de produção – o que contraria frontalmente as normas do Código do IMI (maxime do artigo 2.º, n.º 1) e violaria a tributação do património prevista no artigo 104.º, n.º 3, da CRP. Termos em que o ato de fixação do valor patrimonial tributário, ora impugnante, está ferido de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito (por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º, n.º 1, do CIMI), e deverá, por isso ser anulado. E, em consequência disso, fica prejudicado o conhecimento dos demais vícios assacados ao ato tributário impugnado, nomeadamente das demais questões elencadas em “III. – QUESTÕES A DECIDIR”, conforme decorre do artigo 608.º, n.º 2, do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT.»

2.

Entende a Fazenda Pública que a sentença «padece de erro de julgamento em matéria de direito por errada subsunção dos factos ao direito e extração de conclusões erradas dos factos provados, tendo ainda decidido em sentido contrário à jurisprudência consolidada e uniformemente aceite dos Tribunais superiores, violando, entre outros, o disposto no art.2.º, n.ºs 1, 2 e 3 do CIMI.» (al. B das conclusões de recurso).

E que «…para responder à questão dos autos de saber se o ato de fixação do VPT impugnado é ilegal, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, iniciou a sua análise por aferir se as torres dos aerogeradores seriam enquadráveis no conceito de construção ou edificação previsto no artigo 2.º n.º 1 do CIMI, ou se, pelo contrário, se qualificariam como bens de equipamento, e, como tal, fora do âmbito da referida disposição legal, tendo terminado a sua análise a aferir se as torres dos aerogeradores eram, elas próprias, subsumíveis ao conceito de prédio fiscal constante do art.2.º, n.º 1 do CIMI, designadamente, se preenchiam o elemento económico do conceito de prédio fiscal, terminando por concluir que as torres dos aerogeradores são meros equipamentos do aerogerador e falta-lhes o elemento económico para poderem ser consideradas como prédio para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI.» (al. E.) as conclusões)

3.

No caso importa saber se à luz do artigo 2.º do CIMI um parque eólico constitui (ou não) um prédio para feitos de inscrição na matriz e consequente avaliação e tributação em IMI.

Com o devido respeito, afigura-se que o presente recurso será improcedente.

Acompanha-se, com a devida vénia, a linha argumentativa da recorrida, no que respeita à não tributação autónoma dos aerogeradores, à luz do art. 2.º, n.º 1, do Código do IMI.

A decisão recorrida encontra-se juridicamente bem fundamentada, conforme às disposições legais aplicáveis (art. 2.º, n.º 1, do Código do IMI) e da jurisprudência sobre a matéria em questão, não padecendo, por conseguinte, de erro de julgamento.

Como se refere no acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 07/04/2021, P. 0503/14.0BECBR 0893/17, […constitui jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal Administrativo (V. os acórdãos de 15.03.2017, proc. 0140/15, de 07.06.2017, proc. 01417/16, de 11.10.2017, proc. 0360/17, de 15.11.2017, proc. 01105/17, de 15.11.2017, proc. 01074/17, de 22.11.2017, proc. 0661/17, de 17.01.2018, proc. 01285/17, de 07.02.2018, proc. 01108/17, de 31.01.2018, proc. 01447/17, de 28.02.2018, proc. 01160/17, de 11.04.2018, proc. 01328/17, de 12.09.2018, proc. 0520/18) que os elementos constitutivos de um parque eólico, mais precisamente os aerogeradores (leia-se, cada aerogerador de per si), não se subsumem ao conceito fiscal de "prédio" tal como definido nos artigos 2.º, 3.º, 4.º e 6.º do CIMI, por não terem aptidão suficiente para, por si, desenvolverem a atividade económica, concluindo-se também do expendido nessas decisões que um parque eólico (a universalidade em que se integram os aerogeradores e demais elementos que permitem o exercício da atividade electroprodutora) já possui as características para poder ser qualificado como prédio (No acórdão de 30 de Abril de 2019 (proc. 01431/16.0BEBRG 0472/18), por ler-se a este respeito seguinte: “[…] O que significa que cada um desses elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico não pode, de per si, ser considerado um prédio urbano (“outros”), na medida em que não constitui uma parte economicamente independente, isto é, não tem aptidão suficiente para, por si só, desenvolver a aludida atividade económica (A mesma razão leva a que não possam ser considerados como “prédios” (nem a AT ousa considerá-los como tal) os diversos elementos e estruturas que integram um estádio de futebol (as balizas, as bancadas, a estrutura coberta, os balneários, etc.) ou que integram um campo de golfe (o green, o tee, o fairway, os obstáculos, o edifício de atendimento, etc.), já que cada uma dessas estruturas e elementos, que se encontram interligados e conexionados com vista ao mesmo objetivo e finalidade económica, não possuem autonomia económica em relação à fração de território ocupada, pese embora seja incontroverso que tanto o estádio de futebol como o campo de golfe constituem, à luz do mencionado preceito do CIMI, prédios urbanos para efeitos de incidência objetiva de IMI.) […]”

E no acórdão de 15-03-2015 (processo n.º 0140/15), já se tinha também afirmado que “(…) Em circunstâncias normais, um aerogerador integrado num parque eólico destinado à injeção de energia elétrica na rede pública, não tem valor económico próprio. Pelo contrário, é no próprio parque eólico que se encontra a manifestação de capacidade contributiva que revela a existência de tal valor, motivo pelo qual é o parque eólico, que não o aerogerador, que é remunerado (…)”).

“Os aerogeradores não se subsumem à figura de “prédio” de acordo com a definição constante do CIMI, atenta a falta de valor económico próprio.” - Ac. TCAN de 14-09-2017, processo nº 00286/15.6BEMDL.

Seguindo de perto o parecer do Ministério Público exarado no processo nº 0503/14.0BECBR 0893/17, em que foi proferido o supracitado acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 07/04/2021:

«Partindo da dissertação de mestrado de Yesmary Carolina da Silva Gouveia, no Instituto Superior de Engenharia Civil de Lisboa- Área Departamental de Engenharia Civil, intitulada “Construção de um Parque Eólico Industrial” e bibliografia aí citada, temos que o objetivo final de um Parque Eólico consiste no aproveitamento da velocidade do vento para produção de energia elétrica, sendo certo que, para o efeito, é necessário que o parque seja constituído por elementos essenciais, tais como um conjunto de aerogeradores, interligados por cabos de média tensão e cabos de comunicação ligados a uma subestação e a um edifício de comando, que se liga a uma rede elétrica de transporte, habitualmente aérea.

Temos assim que um parque eólico é constituído por um conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas-aerogeradores, cada um deles composto por uma sapata de betão ou “fundação”, uma estrutura metálica ou “torre”, uma nacelle, um rotor e três pás, postos de transformação, edifícios de comando e de subestação, e no caso de existência de várias subestações, linhas elétricas de ligação destas, bem como caminhos de acesso, tudo com vista a converter a energia cinética do vento em energia elétrica e a injetá-la no sistema elétrico de potência, sendo esta injeção ao sistema elétrico um dos principais parâmetros de um parque eólico. Portanto, o parque eólico é um prédio para efeitos de IMI, uma vez que se verificam os três elementos constitutivos de prédio para efeitos de IMI, a saber, de natureza física, jurídica e económica, atrás analisados. Como tal, cada um dos elementos constitutivos do parque eólico, como os aerogeradores, não pode, per si, ser considerado um prédio urbano, da espécie outros, uma vez que não constitui uma parte economicamente independente, ou seja, não tem aptidão suficiente para, só por si, desenvolver a atividade de venda de eletricidade à rede elétrica de acordo com tarifa regulada para o setor eólico em geral. Do mesmo modo que ninguém ousará considerar como prédio os elementos e estruturas que integram um estádio de futebol ou um campo de golfe, embora o estádio de futebol e o campo de ténis sejam, efetivamente, prédios urbanos para efeitos de incidência de IMI (Ver sobre esta temática, nomeadamente, acórdão do STA, de 11/09/2019- P. 0202/14, disponível em www.dgsi.pt).

Em síntese, o Parque Eólico em causa nos autos é um prédio nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 2.º do CIMI.»(sublinhado nosso)

Neste contexto, na linha argumentativa exposta, com a qual se concorda plenamente, afigura-se que o presente recurso deverá ser julgado totalmente improcedente.

4.

Peticiona ainda a recorrente que, que improcedência total do recurso, o ato impugnado seja parcialmente anulado com base no vício de ilegalidade, por erro nos pressupostos de facto e de direito do ato impugnado, por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, sejam conhecidos os restantes vícios assacados ao ato de fixação do VPT dos autos, ou que seja ordenada a baixa do processo ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos, com todas as consequências legais.

Visto que o objeto da presente impugnação não é um ato de liquidação de tributo que imponha a obrigação de pagamento de uma quantia em dinheiro, antes visando a análise de atos de segunda avaliação direta realizados de acordo com o regime previsto no C.I.M.I., os atos de avaliação não são divisíveis (padecendo de ilegalidade devem ser totalmente anulados), não cabendo ao Tribunal substituir-se à Administração numa tarefa que é necessariamente sua (cfr. Ac. TCA Sul de 22/03/2018, processo nº 08756/15).

5.

Mais se requer a V. Exas. que, a final, atendendo ao facto de o valor da causa ser superior a € 275.000,00, seja determinada a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do disposto no art. 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais. Dispõe este preceito legal: «7 - Nas causas de valor superior a € 275.000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.»

Considerando este dispositivo legal, no contexto processual em análise, vislumbrando-se uma menor complexidade e simplicidade da causa e a cooperação das partes durante o processo, nada se obsta ao deferimento do pedido de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

6. CONCLUSÃO

Pelas razões apontadas, deve negar-se total provimento ao recurso e manter-se na ordem jurídica a decisão de anulação total do ato de impugnado.

Improcedente igualmente o pedido de anulação parcial e baixa dos autos, visto que o ato de avaliação em sede de IMI não é divisível, por não constituir um ato de liquidação de tributo que imponha a obrigação de pagamento de uma quantia em dinheiro, antes visando a análise de atos de segunda avaliação direta realizados de acordo com o regime previsto no C.I.M.I

E deferimento do pedido de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.”

I.4- Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A decisão recorrida considerou provada a seguinte matéria de facto :

1) A impugnante gere, na freguesia ..., Município ..., um parque de produção de energia eólica (designado por “Parque Eólico de ...”) que é composto por vários aerogeradores, um posto de comando e uma subestação – facto não controvertido, cfr. documento 3-A junto com a p.i., de fls. 76 e 77 da paginação eletrónica, cfr. documentos 3 e 4 juntos com a contestação, a fls. 349 a 353 da paginação eletrónica;

2) Cada aerogerador é composto por rotor, pás rotativas, nacelle e torre– facto não controvertido;

3) O rotor é composto pelas pás e pelo hub, o órgão de encastramento das pás no veio do aerogerador e converte a energia cinética do vento em energia mecânica, podendo ser visualizado da seguinte forma:

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4) A nacelle é o equipamento onde se encontram o veio principal, a caixa multiplicadora e veios secundários, quando existentes, e o gerador que converte a energia mecânica em energia elétrica, podendo ser visualizada da seguinte forma:

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5) A torre é composta por cablagem para transportar a energia elétrica e equipamentos necessários à transformação do nível de tensão e retificação da energia elétrica para efeitos de entrega na base da torre à rede do parque; coloca o rotor e a nacelle numa posição mais favorável em relação ao escoamento atmosférico – com o aumento da velocidade em altura, é a própria altura da torre determinante para a produtividade do sistema; garante acesso ao rotor e nacelle e pode ser visualizada da seguinte forma:

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6) A sapata (fundação) é onde adere o aerogerador ao solo e garante a sua verticalidade, podendo ser visualizada da seguinte forma:

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7) A impugnante adquiriu os aerogeradores que se encontram implantados no Parque Eólica de ... ao respetivo fabricante, em estado de novo, sendo os mesmos constituídos por torre, nacelle, gerador, rotor, módulo elétrico e sistema de controlo – cfr. documento 3-B junto com a p.i., de fls. 78 a 83 da paginação eletrónica;

8) Cada aerogerador foi fornecido de forma integrada, incluindo todos os equipamentos, os quais foram transportados para o local (Parque Eólica de ...) e aí montados, sobre as fundações pré-construídas – cfr. documento 3-B junto com a p.i., de fls. 78 a 83 da paginação eletrónica;

9) As três grandes componentes de sistema dos aerogeradores – torre, nacelle e rotor – que compõem o Parque Eólica de ... são amovíveis e suscetíveis de montagem, desmontagem e remontagem – facto não controvertido;

10) As sapatas (também conhecidas por “fundações”) são construídas no local em conformidade com as características do solo, tendo em consideração a carga dos equipamentos que suportam e estão sujeitas a licenciamento camarário – facto não controvertido e cfr. documento 3-B junto com a p.i., de fls. 78 a 83 da paginação eletrónica;

11) Em 2 de setembro de 2022, o Serviço de Finanças de Cinfães, através do Ofício n.º ...08, notificou a impugnante para proceder à entrega da Declaração Modelo 1 de IMI, com referência ao Parque Eólica de ... – facto não controvertido, cfr. documento 5 junto com a p.i., de fls. 115 e 116 da paginação eletrónica, cfr. documentos de fls. 384 a 387 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

12) Em 21 de setembro de 2023, a impugnante respondeu ao Serviço de Finanças de Cinfães, informando que não estava em condições de proceder à entrega da declaração solicitada – facto não controvertido, cfr. documento 6 junto com a p.i., de fls. 117 a 119 da paginação eletrónica e cfr. documentos de fls. 388 e 389 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

13) Em 28 de outubro de 2022, o Serviço de Finanças de Cinfães procedeu à inscrição oficiosa do Parque Eólica de ... na matriz, sob o artigo ...66, da freguesia ... (180409), atribuindo-lhe um valor patrimonial tributário de € 3.515.070,00 – facto não controvertido, cfr. documento 7 junto com a p.i., de fls. 120 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 390 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

14) Em 17 de fevereiro de 2023, a impugnante requereu, através do e-balcão (1- ...59), um pedido de certidão da qual constasse a fundamentação integral do ato de avaliação do imóvel, nos termos e para os efeitos do artigo 37.º do CPPT – facto não controvertido, cfr. documento 8 junto com a p.i., de fls. 121 a 124 da paginação eletrónica e cfr. documentos de fls. 400 a 404 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

15) Em resposta, o Serviço de Finanças de Cinfães disponibilizou à impugnante, a título de fundamentação da primeira avaliação, um documento complementar à ficha da avaliação – cfr. documento 9 junto com a p.i., de fls. 125 a 130 da paginação eletrónica;

16) Em 3 de março de 2023, a impugnante requereu uma segunda avaliação ao prédio inscrito sob o artigo matricial ...66, nos termos e para os efeitos do artigo 76.º do CIMI – facto não controvertido, cfr. documentos de fls. 378 a 381 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

17) Em 25 de julho de 2023, foi realizada a segunda avaliação do prédio, tendo sido lavrado o correspondente termo de avaliação, com o laudo do perito regional, do vogal da Câmara Municipal e do representante do sujeito passivo, nos seguintes termos:

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- cfr. documento 10 junto com a p.i., de fls. 131 a 138 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 366 a 377 da paginação eletrónica (“processo administrativo”);

18) Da segunda avaliação, resultou um valor patrimonial tributário de € 3.391.950, nos seguintes termos:

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- cfr. documento 2 junto com a p.i., de fls. 72 a 75 da paginação eletrónica; 19) A impugnante foi notificada do ato de segunda avaliação, através do Ofício n.º ...19 do Serviço de Finanças de Cinfães, nos seguintes termos:

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II.2- De Direito

I. Vem o presente recurso interposto da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu datada de 09/05/2024, que julgou procedente a impugnação judicial interposta pela ora recorrida A..., PORTUGAL, S.A. contra o ato de segunda avaliação relativo ao prédio inscrito no artigo matricial ...66 da freguesia ..., concelho ... (correspondente ao Parque Eólico de ...) ao qual foi atribuído o valor patrimonial de e € 3.278.950,00.

Ao decidir pela procedência do recurso considerou em síntese o tribunal a quo com base na jurisprudência pacifica e consolidada pelos tribunais superiores que cita na sua fundamentação jurídica “…se o aerogerador não se subsume ao conceito fiscal de prédio, para efeitos de IMI, por não ter aptidão para desenvolver uma atividade económica, imperioso se torna concluir, por maioria de razão, que o mesmo entendimento se aplica, mutatis mutandis, relativamente a cada um dos seus componentes e, em especial, no que diz respeito à torre do aerogerador.”

Neste sentido considera a decisão recorrida que as referidas torres eólicas “….são meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle – componentes dos quais são indissociáveis), tendo em vista a produção de energia, que extravasam, em muito, a mera função de suporte e de elevação do aerogerador, e falta-lhes o elemento económico, para poderem ser consideradas como “prédio”, para efeitos do disposto nos artigos 2.º e 6.º do CIMI.

Assim, concluiu que “…as torres dos aerogeradores não integram o conceito de prédio, enquanto base da incidência do IMI, uma vez que constituem um componente de um equipamento de produção de energia elétrica (e não uma construção ou edificação).” E como tal, considera que o acto impugnado está ferido de ilegalidade por padecer de erro nos pressupostos de facto e de direito “…por indevida inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º, n.º 1, do CIMI, e deverá, por isso ser anulado.”

II. Inconformada com o assim decidido, vem a Fazenda Publica recorrer para este Supremo Tribunal, alegando que a douta decisão padece de erro de julgamento em matéria de direito por errada “…. subsunção dos factos ao direito, uma vez que considera…. que o prédio objeto de avaliação dos autos é o parque eólico e não as torres dos aerogeradores de per si, e, como tal, é em relação ao parque eólico em si que se deve analisar se se verificam os respetivos elementos constitutivos do conceito de prédio fiscal previstos no art.2.º do CIMI, e não em relação às suas partes componentes, como seja as torres dos aerogeradores, ou a qualquer outro dos elementos e partes componentes que constituem o parque eólico.”

Para o efeito, alega a Fazenda Publica que “…não é o facto da torre do aerogerador poder ser removida ou substituída que a desqualifica para efeito de ser incluída na avaliação do parque eólico para efeito de IMI, uma vez que se presume o caráter de permanência quando o edifício ou a construção estiver assente no mesmo local, por período superior a um ano, nos termos do art.2.º, n.º 3 do CIMI, sendo que a implantação do parque eólico dos autos, e respetivas torres eólicas, largamente, ultrapassou este período, integrando, assim, o caráter de permanência inerente ao conceito de prédio, para efeito do art.2.º do CIMI.”

Nestes termos, termina a Fazenda Publica peticionando erro de julgamento da douta decisão por violação do 608.º, n.º 2 do CPC, aplicável por força do artigo 2.º, alínea e) do CPPT devendo, por isso, ser revogada e substituída por douto acórdão que aprecie os restantes vícios alegados ou, alternativamente, ser ordenada a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para conhecimento dos mesmos.

III. Previamente ao conhecimento da questão, importa indagar da competência deste Supremo Tribunal para o conhecimento das questões que ora lhe vêm colocadas, tendo as partes sido notificadas para se pronunciarem sobre esta questão.

E impõe-se concluir pela incompetência deste Tribunal, à semelhança do já decidido no Acórdão lavrado em 12 de Fevereiro do presente ano, no Processo n.º 427/23, em tudo idêntico.

IV. Recordemos que, nos termos do artigo 280.º, n.º 1 do CPPT, das decisões dos Tribunais Tributários de 1.ª Instância cabe recurso a interpor, em primeira linha, para os Tribunais Centrais Administrativos, salvo quando respeite a questão exclusivamente de Direito, caso em que tal recurso tem de ser interposto para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

Ora, atentando a que, nos termos do artigo 26.º, alínea b) do ETAF, se atribui competência à Secção do Contencioso Tributário do STA para conhecer dos recursos interpostos das decisões que versem exclusivamente sobre questões de Direito dos Tribunais Tributários, e que, por sua vez, o artigo 38.º, alínea a) do mesmo diploma atribui competência à Secção de Contencioso Tributário de cada Tribunal Central Administrativo para conhecer dos recursos de decisões dos Tribunais Tributários, ressalvando-se precisamente o disposto no citado artigo 26.º, alínea b), deve concluir-se que, para o conhecimento dos recursos jurisdicionais interpostos de decisões dos Tribunais Tributários de 1ª. Instância, a competência deste Supremo Tribunal está circunscrita a decisões exclusivamente sobre questões de Direito – cfr., entre muitos outros, os Acórdãos da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal proferidos no processo n.º 0762/16, de 1 de Julho de 2020, no processo n.º 054/16, de 17 de Junho de 2020, e processo n.º 02501/15, de 9 de Outubro de 2019 (disponíveis em www.dgsi.pt).

V. No que ao presente caso interessa, deve entender-se que o recurso não tem por fundamento exclusivamente matéria de Direito sempre que, nas conclusões das respectivas alegações – as quais fixam o objecto do recurso artigo 635.º, n.º 4 do CPC – o Recorrente retira distintas ilações da matéria fáctica fixada na decisão recorrida em suporte da sua pretensão.

Por outras palavras, entende-se, em linha com a jurisprudência deste Tribunal Superior, que o recurso não versa exclusivamente matéria de Direito se assentar numa leitura divergente da matéria factual sedimentada nos autos, quanto às ilações de facto que se devam retirar dos mesmos factos provados e não provados, face àquelas retiradas pelo Tribunal a quo - cfr., entre muitos outros, Acórdãos da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal proferidos no processo n.º 738/09, de 16 de Dezembro de 2009, e no processo n.º 189/10, de 21 de Abril de 2010 (disponíveis em www.dgsi.pt).

VI. Ora, da análise das conclusões da alegação de recurso, extrai-se que a Recorrente põe em causa matéria de facto, da qual pretende extrair consequência jurídica diferente daquela que foi dada como assente na decisão sob recurso.

É o que sucede nas seguintes decisivas conclusões (e subjacentes alegações):

“H. A AT não avaliou as torres eólicas enquanto prédios, mas sim como parte componente de um aerogerador, que por sua vez é uma parte componente do parque eólico, este sim o verdadeiro objeto de avaliação e de inscrição matricial e posterior sujeição a IMI.

V. …da motivação apresentada pelo decisor, não é legítimo extrair-se a conclusão de que a torre do aerogerador não esteja abrangida pelo conceito de “construções de qualquer natureza”, constante do art.2.º, n.º1 do CIMI.

Z. Nesta perspetiva, atendendo à sua função e caraterísticas próprias, considera a Fazenda Pública ser um dado apodítico que as sapatas e as torres dos aerogeradores são os componentes dos aerogeradores com as características mais marcada e inequivocamente construtivas.

AA. Ao contrário do entendimento vertido na douta sentença, considera a Fazenda Pública que as sapatas dos aerogeradores e as respetivas torres não poderão ter tratamento diferenciado para efeitos de avaliação do parque eólico, na medida em que as sapatas e as torres dos aerogeradores são, igualmente, componentes estruturais essenciais do aerogerador sem os quais ele não se sustentaria, e, como tal, na sua ausência, também, não era possível o funcionamento do aerogerador e a pretendida produção de energia.

BB. Não é o facto da torre do aerogerador poder ser removida ou substituída que a desqualifica para efeito de ser incluída na avaliação do parque eólico para efeitos de IMI, uma vez que se presume o caráter de permanência quando o edifício ou a construção estiver assente no mesmo local, por período superior a um ano, nos termos do art.2.º, n.º 3 do CIMI, sendo que a implantação do parque eólico dos autos, e respetivas torres eólicas, largamente, ultrapassou este período integrando, assim, o caráter de permanência inerente ao conceito de prédio, para efeitos do art. 2.º do CIMI.” (sublinhados nossos)

VII. Neste sentido, é extraído um conjunto vasto de ilações pela Recorrente, que não se demonstram integralmente compatíveis com os factos consolidados nos autos, sendo conveniente recordar os seguintes factos assentes no Probatório:

“2) Cada aerogerador é composto por rotor, pás rotativas, nacelle e torre– facto não controvertido;

5) A torre é composta por cablagem para transportar a energia elétrica e equipamentos necessários à transformação do nível de tensão e retificação da energia elétrica para efeitos de entrega na base da torre à rede do parque; coloca o rotor e a nacelle numa posição mais favorável em relação ao escoamento atmosférico – com o aumento da velocidade em altura, é a própria altura da torre determinante para a produtividade do sistema; garante acesso ao rotor e nacelle e pode ser visualizada da seguinte forma:

6) A sapata (fundação) é onde adere o aerogerador ao solo e garante a sua verticalidade, podendo ser visualizada da seguinte forma:

7) A impugnante adquiriu os aerogeradores que se encontram implantados no Parque Eólica de ... ao respetivo fabricante, em estado de novo, sendo os mesmos constituídos por torre, nacelle, gerador, rotor, módulo elétrico e sistema de controlo – cfr. documento 3-B junto com a p.i., de fls. 78 a 83 da paginação eletrónica;

8) Cada aerogerador foi fornecido de forma integrada, incluindo todos os equipamentos, os quais foram transportados para o local (Parque Eólica de ...) e aí montados, sobre as fundações pré-construídas – cfr. documento 3-B junto com a p.i., de fls. 78 a 83 da paginação eletrónica;

9) As três grandes componentes de sistema dos aerogeradores – torre, nacelle e rotor – que compõem o Parque Eólica de ... são amovíveis e suscetíveis de montagem, desmontagem e remontagem – facto não controvertido;

10) As sapatas (também conhecidas por “fundações”) são construídas no local em conformidade com as características do solo, tendo em consideração a carga dos equipamentos que suportam e estão sujeitas a licenciamento camarário – facto não controvertido e cfr. documento 3-B junto com a p.i., de fls. 78 a 83 da paginação eletrónica;”.

VIII. Ora, como a própria Recorrida sublinha, nas conclusões das suas contra-alegações:

“U. À uma, porque constitui matéria de facto incontrovertida e dada como provada na sentença recorrida (cf. ponto n.º 8 dos factos dados como provados).

R. À questão funcional soma-se a questão material, pois que a sapata é, por natureza, estática enquanto a torre do aerogerador, sendo um equipamento constituído por diversos segmentos naturalmente amovíveis, poderá ser – e é, efetivamente – montada, desmontada e remontada de acordo com as necessidades que se imponham ao promotor do parque eólico.

O. Primeiramente, é profundamente redutora a recondução da torre a uma mera função de suporte, a qual não traduz a realidade material ou técnica do equipamento em causa.

P. Depois, semelhante afirmação é contrária ao facto n.º 5 dado como provado em primeira instância, o qual não foi, nem pretendeu ser contestado pela Recorrida no âmbito do presente recurso, pelo que não pode ser tomada como boa para efeitos da apreciação de Direito do presente recurso.

N. Por outro lado, é falsa a afirmação de que «a principal função das torres é precisamente servir de estrutura de suporte ao aerogerador e já não diretamente envolvida na atividade de transformar a energia cinética do vento em energia elétrica» (artigo 46.º das alegações de recurso), o que a aproximaria, na tese da Recorrente, da função atribuída às sapatas e distanciaria do remanescente dos equipamentos que compõem os aerogeradores.

I. O tribunal a quo concluiu – e bem – que as torres dos aerogeradores são equipamentos de produção não sujeitos a avaliação dos prédios para efeitos de IMI, com recurso ao critério civilístico do que constitui uma construção, às características técnicas e físicas dos aerogeradores e à evidente aptidão produtiva destas, quando em

E. É claro e percetível que a linha de fundamentação seguida na sentença recorrida passa pela constatação (indiscutível) de que os aerogeradores não são prédios para efeitos de IMI para concretizar de seguida, contrapondo, que as respetivas torres se tratam, isso sim, de «meros equipamentos do aerogerador (à semelhança das pás, do rotor e da nacelle – componentes dos quais são indissociáveis)» - cf. página 29 da sentença recorrida.” (sublinhados nossos).

Impõe-se, portanto, a conclusão de que, para efeitos de conhecimento dos vícios assacados à avaliação, é forçoso o conhecimento de factos ou de ilações que factos que não correspondem à actividade interpretativa e de mera subsunção – a única que, em sede recursiva, se encontra reservada à competência deste Supremo Tribunal: o recurso não versa, por isso, exclusivamente matéria de Direito.

IX. Por todo o exposto, cabe declarar competente o Tribunal Central Administrativo Norte e mandar remeter os autos a esse Tribunal, conforme estabelece o artigo 18.º, n.º 1 do CPPT, podendo este Tribunal Central, assim, discutir e apreciar as ilações fácticas produzidas pela Recorrente.

III- CONCLUSÕES

I- Das decisões dos Tribunais Tributários de 1.ª Instância cabe recurso a interpor, em primeira linha, para os Tribunais Centrais Administrativos, salvo quando respeitem a matéria exclusivamente de Direito, caso em que tal recurso tem de ser interposto para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

II- A violação desta regra de competência, em razão da hierarquia, determina a incompetência absoluta do tribunal ao qual é, indevidamente, dirigido o recurso.

III- Estando em discussão as ilações em sede probatória retiradas de certos factos, tal análise não pode caber à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em julgar procedente a exceção de incompetência absoluta do tribunal, em razão da hierarquia, sendo competente para tanto a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte.

Condena-se a entidade Recorrente em custas (cfr. artigo 527.º do CPC), nesta instância de recurso, mais a dispensando do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Lisboa, 25 de Junho de 2025. – Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Anabela Ferreira Alves e Russo.