01009/10 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A revisão do acto tributário «por iniciativa da administração tributária» pode efectuar-se «a pedido do contribuinte» como resulta do art. 78.º, n.º 7 da LGT e 86º, n.º 4, alínea a) do CPPT, bem como dos princípios da legalidade, justiça, igualdade e imparcialidade - art. 266º, nº 2 da CRP.

II- O «erro imputável aos serviços» constante do art. 78º, nº 1 in fine da LGT compreende o erro de direito cometido pelos mesmos que não apenas o simples lapso, erro material ou de facto, como aliás esclarece o n.º 3 do artigo 78.º da LGT, na redacção que lhe foi introduzida pela Lei n.º 55-B/04, de 30 de Dezembro (cfr. CASALTA NABAIS, A Revisão dos Actos Tributários, in Por um Estado Fiscal Suportável: Estudos de Direito Fiscal, Volume III, Coimbra, Almedina, 2010, p. 236).

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório-

1- A Fazenda Pública recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto de 10 de Outubro de 2010, que julgou procedente a impugnação deduzida por A..., SA, com os sinais dos autos, contra o indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa de liquidação de Imposto do Selo devido por aumento de capital social, apresentando as seguintes conclusões:

A. A douta sentença sob recurso padece de erro de julgamento quanto à matéria de direito, ao interpretar erroneamente as regras legais que regulam o pedido de revisão oficiosa dos actos tributários, ou seja, o n.º 1 do artigo 78.º da LGT, na medida em que considera ser de improceder a excepção de caducidade do direito à acção deduzida pela Fazenda Pública aquando da sua contestação.

B. Entendeu o Tribunal “a quo”, ter-se formado o indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa da liquidação de ISelo controvertida, o qual não foi apresentado tempestivamente, uma vez que respeitara o prazo de quatro anos previsto para o efeito no n.º 1 do art. 78.º da LGT,

C. Atento o facto de, no caso em apreço e uma vez que o acto de liquidação foi praticado em 2005/03/02, ser inquestionável que o pedido de revisão oficiosa, recebido em 2007/08/13 pela entidade que praticou o acto, foi apresentado dentro do prazo de previsto no nº 1 do artº 78º da LGT (4 anos, no caso de o fundamento ser erro imputável aos serviços).

D. E entendeu ainda o Tribunal “a quo” que, não tendo havido pronúncia da AT sobre tal pedido, ele presumia-se indeferido tacitamente passados 6 meses (artº 57º, nºs 1 e 5 da LGT), ou seja, em 2008/02/13, pelo que ao ser apresentada a presente impugnação em 2008/02/15, dentro do prazo previsto no art.º 102º, nº 1, alínea d) do CPPT, é a mesma tempestiva.

E. Ora, ressalvado o devido respeito com o que desta forma foi decidido, não pode conformar-se a Fazenda Pública, perfilhando o entendimento que o pedido de revisão foi efectuado para além do prazo previsto no artº 78º da LGT, sendo como tal intempestivo e,

F. Sendo a presente impugnação, consequentemente, também intempestiva, uma vez que a tempestividade desta depende da tempestividade do pedido de revisão.

G. Aceitando-se o facto de, não obstante o teor do nº 1 do art. 78.º da LGT, aos contribuintes assistir a faculdade de pedir a revisão oficiosa dos actos tributários de liquidação dentro do prazo em que a AT a poderia efectuar (4 anos), o certo é que tal apenas ocorre com fundamento alegado de erro imputável aos serviços.

H. São fundamentos da presente impugnação a violação do direito comunitário e a inconstitucionalidade do artº 3º do Decreto-Lei nº 32-B/2001, de 14/12.

I. Porém, parece que à Fazenda Pública que no conceito de “erro imputável aos serviços” a que alude o artº 78º da LGT faz referência, não parece estar abrangido o erro de direito na liquidação, pois

J. O n.º 1 deste artº distingue claramente entre a revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou desencadeada por iniciativa do contribuinte ou por iniciativa da Administração Tributária, devendo o pedido de revisão dos actos tributários por iniciativa do contribuinte, nos termos previstos na 1ª parte daquele normativo, ser efectuado no prazo de 120 dias (“prazo de reclamação administrativa”) com fundamento em qualquer ilegalidade.

K. Já no que diz respeito à iniciativa da AT, de acordo com a 2.ª parte daquele n.º 1, esta pode iniciar um procedimento de revisão oficiosa, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços.

L. Entende a Fazenda pública, sempre com ressalva pelo devido respeito por melhor opinião, que o procedimento de revisão oficiosa, por iniciativa da Administração (mesmo admitindo-se que o particular o pode desencadear) não pode englobar juízos de legalidade ou ilegalidade da liquidação, limitando-se a AT à apreciação e eventual correcção de erros materiais.

M. A não ser assim entendido, parece-nos que estaremos face a uma interpretação totalmente contrária ao espírito da lei e contrária ao princípio da segurança jurídica.

N. Em conformidade com o regime da anulabilidade do acto, que impede que os actos tributários de liquidação possam ser impugnados a todo o tempo, mas apenas no prazo de 90 dias a contar da data do pagamento das liquidações impugnadas (artº 102º, nº 1 do CPPT), o contribuinte pode invocar qualquer ilegalidade verificada no procedimento, no prazo normal de reclamação graciosa (120 dias).

O. Desta forma, assegura-se a estabilidade dos actos de liquidação de tributos (e como tal, do princípio da segurança jurídica), uma vez que a possibilidade de utilização do regime da revisão oficiosa do acto tributário como meio de impugnação indirecta de actos de liquidação já há muito estabilizados tem como consequência a total supressão dos prazos de impugnação e reclamação para todos os actos da AT praticados em violação de lei, ressalvados os casos excepcionais de injustiça grave e notória manifestamente causada na esfera patrimonial do contribuinte.

P. Desta forma parece-nos que qualquer juízo de legalidade efectuado pela AT fora dos prazos de reclamação ou impugnação judicial é extemporâneo, logo, insusceptível de ser efectuado.

Q. A expressão “erro imputável aos serviços” encontra-se relacionada com a actividade operacional da administração (o erro de facto, operacional ou material) e não com o erro de direito, não podendo a AT actuar de forma mais ampla em matéria de revisão oficiosa dos actos tributários do que em sede de revogação fundada em ilegalidade, sob pena de total incoerência.

R. Assim, optou o legislador por distinguir, dentro do n.º 1 do artº 78º da LGT, a revogação provocada por iniciativa do contribuinte, com fundamento em ilegalidade geradora de invalidade e a possibilidade da Administração Tributária poder revogar o acto em razão de erro imputável ao serviço - que não a ilegalidade.

S. E, quando a lei distingue, o interprete também tem que distinguir, sob pena de violação flagrante da lei, em conformidade com as mais elementares regras da interpretação da lei.

T. Sem conceder nem prescindir, entende ainda a Fazenda Pública, salvo o devido respeito por melhor opinião, que não podem os contribuintes pedir a revisão oficiosa dos actos tributários de liquidação dentro do prazo em que a AT a poderia efectuar (4 anos), não consubstanciando assim o indeferimento desse pedido por extemporaneidade um acto lesivo para efeitos de abrir a via contenciosa.

U. É certo que a AT tem o dever de decidir os requerimentos ou pedidos que lhe sejam feitos pelos contribuintes, nos termos do artº 56º da LGT, sendo impugnáveis ou recorríveis todos os actos lesivos dos direitos ou interesses dos contribuintes (artº 95º, nº 1 da LGT).

V. Não obstante, o pedido que assim a AT tem o dever de apreciar/decidir, efectuado pelo contribuinte fora do prazo que lhe é permitido pela 1ª parte do nº 1 do art. 78.º (120 dias), não consubstanciará já um pedido de revisão previsto naquele dispositivo legal, mas antes um requerimento/exposição por via do qual o contribuinte tenta motivar a AT a desencadear, por sua iniciativa, a revisão oficiosa do acto tributário.

W. Como pedido de revisão oficiosa, será um requerimento extemporâneo, como requerimento/exposição, deverá ser apreciado/decidido e, caso a AT assim o entenda, dependendo ou não da verificação dos respectivos pressupostos, procederá, ou não, à revisão da liquidação controvertida.

X. Releve-se ainda que a impugnante não alegou que o pedido de revisão deu entrada dentro do prazo legal, como resulta do teor da sua douta PI.

Y. Entende pois a Fazenda Pública que o pedido de revisão efectuado pela impetrante, é efectivamente intempestivo, na medida em que já se considerava extinto o direito de reclamar quando o mesmo foi exercido, porquanto se encontrava já decorrido o prazo de 120 dias a contar do termo do prazo de pagamento voluntário da liquidação controvertida (artº 70º do CPPT, aplicável por força do consagrado na 1ª parte do nº 1 do art. 78º da LGT).

Z. Assim, tendo a presente impugnação sido deduzida em consequência da presunção do indeferimento tácito daquele pedido de revisão e sendo este intempestivo, igualmente se mostra a presente impugnação intempestiva, verificando-se a caducidade do direito á acção, o que prejudica o conhecimento das restantes questões suscitadas nos presentes autos.

AA. Saliente-se ainda que uma vez que o pedido de revisão é intempestivo, a AT não tinha já o dever de se pronunciar.

BB. Face ao exposto, deveria ter procedido a excepção suscitada pela Fazenda pública, devendo, em consequência ser revogada a douta sentença que decidiu de forma contrária ao aqui defendido pela Fazenda Pública, mantendo-se na ordem jurídica a liquidação de ISelo controvertida.

CC. Em conclusão, é pois de concluir que a sentença recorrida padece de notório erro na aplicação do direito, porquanto fez errónea subsunção da matéria considerada como provada às normas aplicáveis “in casu”, mais concretamente as que regem o pedido de revisão dos actos tributários, ou seja o n.º 1 do artº 78º da LGT.

Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências.

2- Não foram apresentadas contra-alegações.

3- O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer nos seguintes termos:

As questões que a Fazenda Pública vem submeter à apreciação e julgamento deste Supremo tribunal são as seguintes:

- tempestividade do pedido de revisão do acto tributário previsto pelo artº 78º da Lei Geral Tributária, revisão essa que, no caso, surge por iniciativa do contribuinte;

- interpretação do conceito de «erro imputável aos serviços» referido naquele normativo legal como fundamento do pedido de revisão do acto tributário, nomeadamente saber se abrange o chamado erro de direito;

I. Da tempestividade do pedido de revisão do acto tributário

Alega a recorrente que a anulação judicial do acto de liquidação impugnado depende da verificação in casu dos pressupostos de aplicação do artigo 78.º, n.º 1 da LGT, na parte em que prevê a revisão oficiosa de actos tributários com fundamento em «erro imputável aos serviços».

E que um alargamento dos casos de aplicação do art. 78º da Lei Geral Tributária às situações de erro de direito não só é totalmente contrário ao espírito da lei como redundaria em total insegurança jurídica».

Afigura-se-nos, porém, que não lhe assiste razão.

Com efeito a sentença recorrida fez correcta e adequada interpretação dos referidos preceitos legais, aliás em perfeita consonância com a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo que vem decidindo, de uma forma pacífica e constante, que, tal como a administração tributária pode, por sua iniciativa, proceder à revisão oficiosa do acto tributário, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços (artº 78º da Lei Geral Tributária) também o contribuinte pode, naquele prazo de revisão oficiosa, pedir esta mesma revisão com aquele fundamento erro imputável aos serviços - vide neste sentido os Acórdãos de 11.05.2005, processo 0319/05, e de 02.11.2005, processo 512/05, in www.dgsi.pt e também os Acs. de 20/03/2002, 19/11/2003 rec. 1181/03, 17/12/2002 rec. 1182/03, 29/10/2003 rec. 462/03, 02/04/2003 rec. 1771/02, 20/07/2003 rec. 945/03, 30/01/2002 rec. 26.231, todos citados no primeiro.

II. Por outro lado, quanto à interpretação do conceito de «erro imputável aos serviços», referido naquele normativo legal como fundamento do pedido de revisão do acto tributário, a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo tem também reiteradamente entendido que “havendo erro de direito na liquidação, por aplicação de normas nacionais que violem o direito comunitário e sendo ela efectuada pelos serviços, é à administração tributária que é imputável esse erro, sempre que a errada aplicação da lei não tenha por base qualquer informação do contribuinte» cfr. Acórdão de 12/12/2001, rec. 26.233.

Como se refere no Acórdão de 12/12/2001, processo 026487, «não há que fazer qualquer tipo de distinção entre as razões que levaram a tal erro. Não há assim que curar de saber se estamos perante um erro em sentido estrito, resultante de uma deficiência técnica dos próprios serviços de liquidação, ou, pelo contrário, se estamos perante um erro em sentido lato, resultante de vício de violação de lei, sendo que então a liquidação está correcta de acordo com a lei, mas esta sofre, por exemplo, do vício de inconstitucionalidade, ou do vício de violação de lei comunitária».

Esta jurisprudência foi seguida por inúmeros outros arestos deste Supremo Tribunal Administrativo, dos quais destacamos os Acórdãos de 15.11.2006, recurso 28.06.2006, de 12.12.2006, recurso 918/06, de 10.01.2007, recurso 523/06, e de 20.01.2009, recurso 771/08, todos em www.dgsi.pt

Trata-se de jurisprudência que teve por objecto situação de facto idêntica à dos presentes autos, e que por isso é de manter, não tendo sido aduzida pela recorrente fundamentação bastante para a alterar.

Nestes termos somos de parecer que o recurso não merece provimento, devendo ser confirmada a sentença recorrida.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -

4- Questão a decidir

É a de saber se, ao julgar improcedente a excepção de caducidade do direito acção invocada pela Fazenda Pública em impugnação judicial deduzida na sequência de indeferimento tácito de pedido de revisão oficiosa de acto tributário de liquidação de Imposto do Selo, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação do disposto no n.º 1 do artigo 78.º da Lei Geral Tributária (LGT).

5- Matéria de facto

Na sentença objecto de recurso foram dados como provados os seguintes factos:

1. A A…, S.A., procedeu a um aumento de 30.000.000,00€ do seu capital social, realizado inteiramente em numerário;

2. No acto da escritura Notarial de aumento de Capital Social ocorrida em 02 de Março de 2005, aquela sociedade, ora impugnante, pagou um imposto de selo de 12.000,00€, liquidado nos termos constantes da verba 26.3 da Tabela Geral de Imposto do Selo (cfr. escritura constante de fls. 44 a 46 e fls. 48 do Procedimento Administrativo apenso, cujo teor se dá por reproduzido);

3. O montante referido foi apurado em conformidade com o constante da Verba n.º 26 da Tabela Geral do Imposto de Selo, na redacção do art. 3.º do Decreto Lei n.º 322-B/2002, de 14 de Dezembro.

4. Em 13.08.2007, a contribuinte ora impugnante, requereu no Serviço de Finanças da Maia 1 a revisão oficiosa do acto de liquidação de Imposto do Selo identificado em 2., com o consequente pedido de restituição, no montante de 120.000,00, nos termos do art. 78.º da LGT;

5. Não foi proferida decisão no âmbito do procedimento de revisão oficiosa, tendo ocorrido indeferimento tácito daquele pedido em 13.08.2008;

6. Em 15.03.2008 o contribuinte/Impugnante apresentou a presente Impugnação judicial.

6- Apreciando

6. 1 Da improcedência da excepção de caducidade do direito de acção na impugnação judicial deduzida na sequência de indeferimento tácito de pedido de revisão oficiosa de acto tributário de liquidação de Imposto do Selo

A sentença recorrida, a fls. 117 a 126 dos autos, julgou improcedente a excepção de caducidade do direito de acção invocada pela Fazenda Pública na sua contestação, julgando tempestiva (…) a impugnação do indeferimento do pedido de revisão oficiosa da liquidação.

Fundamentou-se o decidido no facto de o pedido de revisão oficiosa ter sido formulado pelo contribuinte dentro do prazo de quatro anos previsto no n.º 1 do artigo 78.º da Lei Geral Tributária, de tal pedido não ter merecido resposta por parte da Administração sobre ele se formando, ao fim de seis meses (artigo 57.º n.º 1 da LGT), indeferimento tácito (pois que o pedido fora apresentado tempestivamente), que foi atacado por via de impugnação judicial dentro do prazo a que se refere a alínea d) do n.º 1 do artigo 102.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) (cfr. sentença recorrida, a fls. 118 a 120 dos autos). Conclui, pois, a sentença recorrida que (fls. 120 dos autos):

«(…) No caso em apreço, tendo o acto de liquidação sido praticado em 2.03.2005, é inquestionável que o pedido de revisão oficiosa, recebido em 13.08.2007 pela entidade que praticou o acto, foi apresentado dentro do prazo previsto no n.º 1 do art. 78.º da LGT (4 anos, no caso de o fundamento ser erro imputável aos serviços) pelo que foi tempestivamente apresentado. Por outro lado, não tendo havido pronúncia da Administração Tributária sobre tal pedido, ele presumia-se indeferido tacitamente passados 6 meses (art. 57.º, n.º 1 e 5, da LGT), isto é, em 13.02.2008, pelo que no dia imediato se iniciava o prazo de 90 dias para impugnação judicial (art. 102.º, n.º 1, alínea d), do CPPT). Como a presente impugnação do indeferimento do pedido de revisão foi apresentada em 15.02.2008, ela tem de se considerar tempestiva. (…)» (fim de citação).

Discorda do decidido quanto à improcedência da excepção de caducidade a recorrente Fazenda Pública, alegando, em síntese, ser intempestivo o pedido de revisão oficiosa, pois que, nos termos da 78.º n.º 1 da LGT, o contribuinte teria de o deduzir no prazo de 120 dias para que pudesse invocar “erro de direito” na liquidação, logo sobre ele não havia dever de decidir por parte da Administração tributária, sendo em consequência intempestiva a posterior impugnação deduzida (cfr. as conclusões das suas alegações de recurso supra transcritas).

O Excelentíssimo Procurador-Geral adjunto junto deste Tribunal no seu parecer junto aos autos e supra transcrito sustenta o não provimento do recurso e a confirmação da sentença recorrida, aliás em perfeita consonância com a jurisprudência deste Supremo Tribunal (…), que cita.

Vejamos.

Como bem salienta o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal, a interpretação do n.º 1 do artigo 78.º da LGT defendida pela recorrente nos presentes autos e na qual pretende sustentar a extemporaneidade da impugnação deduzida pela ora recorrida já foi apreciada, e rejeitada, em numerosos arestos deste Supremo Tribunal, designadamente no Acórdão proferido em 11 de Maio de 2005, rec. n.º 319/05, onde se consignou:

«(…) QUANTO À TEMPESTIVIDADE DO PEDIDO DE REVISÃO:

O art. 78° da LGT prevê a revisão do acto tributário «por iniciativa do sujeito passivo» ou «da administração tributária», aquela «no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade», e esta «no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços».

Todavia, tal não significa que o contribuinte não possa, no prazo da revisão oficiosa, pedir esta mesma revisão.

Tal resulta, desde logo, dos princípios da legalidade, da justiça, da igualdade e da imparcialidade - art. 266°, n.° 2 da CRP.

Como se refere no Ac. do STA de 20/03/2002, rec 26.5 80:

Face a tais princípios, não se vê como possa a Administração demitir-se legalmente de tomar a iniciativa de revisão do acto quando demandada para o fazer através de pedido dos interessados já que tem o dever legal de decidir os pedidos destes, no domínio das suas atribuições, sendo que «o dever de pronúncia constitui, de resto, um princípio abertamente assumido pelo art. 9° do CPA, no domínio do procedimento administrativo mas aqui também aplicável por mor do disposto no art. 2° do mesmo código».

E, mais adiante: «é claro que a revisão do acto tributário, na sua dimensão de acto a favor do contribuinte, que é a dimensão que aqui importa ter em conta, acaba por implicar um alargamento do prazo de estabilidade da situação tributária a que se refere. Mas uma tal consequência não é uma objecção que o intérprete possa colocar ... pois a adopção, pelo legislador, da possibilidade de revisão do acto pressupõe exactamente o equacionamento dessa questão e a sua resolução no sentido de fazer, dentro de certos condicionalismos ... outros valores para além da segurança jurídica a prazo certo».

E de lei escrita.

Na verdade, o próprio art. 78°, n.° 6 (actual n.º 7, acrescentamos nós) refere o pedido do contribuinte dirigido ao órgão competente da administração tributária para a sua realização.

E o art. 86°, n.° 4, al. a) do CPPT menciona o «pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo».

É, aliás, no sentido exposto, a jurisprudência, que se crê uniforme, do STA.

Cfr., por todos, os Acds. de 20/03/2002 citado, 19/11/2003 rec. 1181/03, 17/12/2002 rec. 1182/03, 29/10/2003 rec. 462/03, 02/04/2003 rec. 1771/02, 20/07/2003 rec. 945/03, 30/01/2002 rec. 26.231.

QUANTO AO «ERRO IMPUTÁVEL AOS SERVIÇOS»:

O referido art. 78°, n.° 1 da LGT prevê a revisão oficiosa «com fundamento em erro imputável aos serviços».

Que, no entender da Fazenda, excluiria o controlo da legalidade do acto, erro de direito, abarcando somente o «erro de facto, operacional ou material».

Mas a asserção não é correcta.

É que este pode ser corrigido ou rectificado a todo o tempo.

Desde logo, se for praticado pelo contribuinte - art. 79º, n.° 2 da LGT.

Mas também pela Administração - art. 148° do CPA.

Ora, o «erro» referido na parte final do n.° 1 do dito art. 78° só é relevante no prazo ali referido.

O «erro imputável aos serviços» concretiza qualquer ilegalidade, não imputável ao contribuinte mas à Administração, com ressalva do erro na autoliquidação que, para o efeito, é equiparado aos daquela primeira espécie - art. 78°, n.° 2 in fine.

É o que este STA tem uniforme e reiteradamente afirmado, a propósito do art. 43° da LGT.

Como se refere no Ac. de 12/12/2001, rec. 26.233: «havendo erro de direito na liquidação, por aplicação de normas nacionais que violem o direito comunitário e sendo ela efectuada pelos serviços, é à administração tributária que é imputável esse erro, sempre que a errada aplicação da lei não tenha por base qualquer informação do contribuinte. Por outro lado, esta imputabilidade aos serviços é independente da culpa de qualquer dos seus funcionários ao efectuar liquidação afectada por erro» já que «a administração tributária está genericamente obrigada a actuar em conformidade com a lei (arts. 266°, n.° 1 da CRP e 55° da LGT), pelo que, independentemente da prova da culpa de qualquer das pessoas ou entidades que a integram, qualquer ilegalidade não resultante de uma actuação do sujeito passivo será imputável a culpa dos próprios serviços».

Cfr., no mesmo sentido e por todos, os Acds. de 06/02/2002 rec. 26.690, 05/06/2002 rec. 392/02, 12/12/2001 rec. 26.233, 16/01/2002 rec. 26.391, 30/01/2002 rec. 26.231, 20/03/2002 rec. 26.580, 10/07/2002 rec. 26.668.

Nem contrariam o exposto os n.°s 3 e 4 daquele art. 78°, uma vez que ressalva «o disposto nos números anteriores».

Ou seja: pode ser efectuada essa revisão, por iniciativa da Administração Tributária, mesmo que não exista erro imputável aos serviços.

Cfr. Leite de Campos e outros, LGT Anotada, 2 edição, pág. 346, nota 7 e Lima Guerreiro, ibidem, pág. 346, nota 7» (fim de citação).

É esta jurisprudência consolidada e pacífica que também aqui se acolhe, pois que nenhuma razão se descortina para dela divergir. Acrescentar-se-á, tão só, que entende a melhor doutrina que o n.º 3 do artigo 78.º da LGT, na redacção que lhe foi conferida pelo artigo 40.º da Lei n.º 55-B/04, de 30 de Dezembro, reforça o entendimento jurisprudencial de que o «erro imputável aos serviços» a que se refere o n.º 1 do artigo 78.º da LGT compreende o erro de direito, pois que de outro modo se não entenderia a referência ao erro de direito constante daquele n.º 3 do artigo 78.º da LGT (cfr. CASALTA NABAIS, A Revisão dos Actos Tributários, in Por um Estado Fiscal Suportável: Estudos de Direito Fiscal, Volume III, Coimbra, Almedina, 2010, p. 236).

E assim sendo, resta, pelo exposto, negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida, que bem julgou não verificada a alegada excepção de caducidade do direito de acção.

- Decisão -

7- Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a decisão recorrida.

Custas pela recorrente Fazenda Pública.

Lisboa, 22 de Março de 2011. - Isabel Marques da Silva (relatora) - António Calhau - Dulce Neto.