1126/19.2BELRS.CS1 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Não se verifica a nulidade da sentença por omissão de pronúncia se a questão, ainda que de conhecimento oficioso, apenas foi invocada em sede de recurso;

2. O prazo de três meses fixado na alínea b) do nº 1 do artigo 102º do CPPT conta-se desde o dia da respectiva notificação, e expira, por força do estabelecido na alínea c) do art.º 297º do C. Civil, no dia correspondente do terceiro mês seguinte.

3. Tendo o sujeito passivo constituído mandatário no procedimento de revisão, a notificação de todos os actos compreendidos nesse procedimento, incluindo a decisão final, será obrigatoriamente feita na pessoa deste e no seu escritório nos termos do n.º 1 do artigo 40º do CPPT.

4. Não estamos perante uma situação subsumível no artigo 59º, nº 2 do CPTA, se o ofício dirigido ao sujeito passivo tem um conteúdo meramente informativo.

Acordam na Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública, doravante Recorrente, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 20/03/2026, que julgou procedente a Impugnação Judicial intentada por A… e, em consequência, procedeu à anulação das liquidações oficiosas de IRS nº 2013….4, de 18.11.2013, no valor de € 32.422,25, e nº 2013…5, de 14.10.2014, no valor de € 44.368,64, referentes, respectivamente, aos anos de 2009 e 2010.

Com o requerimento de interposição do recurso apresentou alegações, formulando, a final, as seguintes

«4. Conclusões:

4.1. Visa o presente recurso reagir contra a Douta decisão que julgou procedente a Impugnação judicial, intentada pela ora recorrida contra as decisões de indeferimento das revisões oficiosas n.º 33…7, e n.º 33…5, que por sua vez tiveram por objeto as liquidações oficiosas de IRS, respetivamente, n.º 2013…4, relativa ao ano de 2009, no valor de 32.422,25 €, e n.º 2013….5, relativa ao ano de 2010, no valor de 44.368,64 €, com juros compensatórios incluídos, no montante total de 76.790,89 € .

4.2. Como fundamentos da impugnação invocou a impugnante a ilegalidade da decisão de indeferimento das revisões oficiosas em questão, bem como das liquidações a estas subjacentes, alegando para tanto, e em suma:

● Ilegalidade das decisões de revisão oficiosa, uma vez que, ao contrário do propugnado pela Administração Tributária, existe erro imputável aos serviços, quer porque a Administração Tributária admitiu que um terceiro, sem poderes de representação do Impugnante, alterasse a residência fiscal do Impugnante e, além disso, a Administração Tributária incorreu em erro quanto aos valores considerados nas liquidações e ao cálculo do imposto;

● Ilegalidade das liquidações de IRS, decorrente de: - erro nos pressupostos de facto, já que é incorreta, inválida e ineficaz a informação cadastral da Administração Tributária quanto à sua residência, sendo que em 2009 e 2010 era residente em França e depois no Egipto, e não em Portugal; e - erro na determinação do imposto, porquanto os valores que são imputados, a título de rendimento do trabalho não estão corretos, sendo na realidade, bastante inferiores, e erro no cálculo (por desconsiderar retenções na fonte, deduções, dependentes, etc.).

4.3. Concluiu pedindo a procedência da impugnação, “declarando-se a ilegalidade das liquidações de IRS de 2009 e 2010, anulando-se as decisões de indeferimento dos pedidos de revisão oficiosa apresentados pelo Impugnante, ordenando-se à AT que proceda à revisão oficiosa das referidas liquidações, procedendo à sua anulação, total ou parcial, nos moldes atrás referidos. Igualmente se pede que seja declarado que o Impugnante não é, nem nunca foi, durante o período de 2009 e 2010, residente em Portugal”.

4.4. O Ilustre Tribunal “a quo” julgou totalmente procedente a impugnação, considerando as exceções, materiais e formais, invocadas pela Fazenda Pública na contestação por si apresentada e procedente os pedidos de anulação das revisões oficiosas e das liquidações a estas subjacentes, com fundamento erro sobre os pressupostos de facto em que terá incorrido a Administração Tributária com tais decisões administrativas impugnadas.

Ora,

4.5. a decisão ora recorrida, não perfilhou, com o devido respeito, e salvo sempre melhor entendimento, a acertada solução jurídica no caso sub-judice, de facto e de direito, no que tange ao julgamento da exceção perentória da caducidade do direito de acção invocada pela Fazenda Pública na sua contestação.

Senão vejamos:

I- Do erro de julgamento da matéria de direito:

4.6. No que à pela Fazenda Pública invocada caducidade do direito de ação do impugnante diz respeito, considerou o Ilustre Tribunal recorrido, após compulsa dos factos provados nos autos relevantes para a apreciação da questão então em discussão, que “forçoso é concluir pela tempestividade dos pedidos de revisão apresentados. A tempestividade dos aludidos pedidos de revisão oficiosa não determina, consequentemente, a intempestividade da presente impugnação. Incorre, pois, em erro a Fazenda Pública, nos termos explicitados, improcedendo, por conseguinte, a suscitada excepção.”.

Acontece que,

4.7. o Ilustre Tribunal a quo, na decisão ora em apreço, apreciou julgou a exceção invocada pela Fazenda Pública, de acordo com os fundamentos por esta aventados na contestação e, a final, concluiu pela tempestividade da presente impugnação e, por isso, improcedente a exceção invocada pela Fazenda Pública, com fundamento na tempestividade da dedução das revisões oficiosas objeto da presente impugnação concluindo, a final, pela não verificação da caducidade do direito de ação.

Ora,

4.8. é entendimento da Fazenda Pública que o Ilustre Tribunal recorrido, ao concluir pela tempestividade da dedução da impugnação, fundada na tempestividade da apresentação das revisões oficiosas, com o devido respeito e salvo melhor entendimento, incorreu em erro de julgamento no que à aplicação do direito diz respeito, pois para se aferir acerca da (in)tempestividade da dedução da impugnação é mister atender-se – apenas e tão só – à data, por uma lado, da notificação da decisão objeto imediato da impugnação (as decisões finais das revisões oficiosas ora em questão) e, por outro lado, à data da entrada da petição inicial de impugnação em juízo e não às datas da pratica dos actos objetos mediatos da presente impugnação (as liquidações de IRS em questão) e da apresentação dos meios graciosos em questão (revisões oficiosas) contra esses mesmos actos.

Razão pela qual,

4.9. ao assim não o considerar na sentença ora em crise, e ao concluir pela tempestividade da presente impugnação fundada no confronto entre as datas da emissão das liquidações de IRS em apreciação nesta impugnação e da apresentação das revisões oficiosas contra essas mesmas liquidações, o Ilustre Tribunal a quo, com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, incorreu em erro de julgamento no que respeita à aplicação do direito, violando com isso, o disposto no artigo 102.º, n.º 1, al. b), do CPPT.

II- Da omissão e julgamento da matéria de facto e aplicação do direito:

Por outro lado,

4.10. e de acordo com a doutrina e jurisprudência firmada, a caducidade do direito de ação de impugnação no âmbito tributário, por versar sobre matéria excluída da disponibilidade das partes, visto ser estabelecida em matéria de ordem pública, pode e deve ser conhecida oficiosamente pelo Tribunal.

4.11. Neste sentido veja-se o decidido pelo Colendo Tribunal Central Administrativo do Sul, no seu Acórdão de 21-03-2019, proferido no âmbito do processo n.º 132/14.8BEALM.

Ora, 4.12. no caso da presente impugnação verifica-se a caducidade do direito de ação do impugnante, dispondo os autos, ademais, de todos os elementos documentais necessários para aferir da referida caducidade.

Senão vejamos:

4.13. Conforme mencionado na al. M) dos factos provados constantes da sentença ora em crise, as decisões finais das revisões oficiosas em questão foram remetidas ao mandatário do Impugnante através dos ofícios nº …6 e nº …4, ambos de 12.02.2019 (cfr. PA – registos nº 006788958, fls. 69 e nº 006788969, fls. 71).

4.14. De acordo com constante das páginas 64 e 67 dos processos de revisão graciosas números, respetivamente, 33….7 e 33…5, o impugnante foi notificado, na pessoa do seu mandatário, das decisões das revisões oficiosas em questão em 14-02-2019 (cfr. PA – registos CITIUS 442602 e 442603, respetivamente.

4.15. Ora, sabendo-se que o impugnante apresentou a petição inicial da presente impugnação junto do Tribunal Tributário de Lisboa em 21-05-2019 (vd. a al. N) dos factos provados na sentença ora em apreciação), facilmente se colhe a conclusão que a presente impugnação foi deduzida para além dos 3 meses após a notificação das decisões finais proferidas no âmbito das citadas revisões oficiosas.

4.16. Caducidade essa que, pelo supra exposto, é de conhecimento oficioso.

No entanto, 4.17. o Ilustre Tribunal a quo não apreciou a citada caducidade.

Razão pela qual,

4.18. o Ilustre Tribunal recorrido, ao não conhecer da citada caducidade do direito de acção quando podia e devia fazê-lo, incorreu, com o devido respeito e s.m.e., na omissão do dever de pronúncia sobre matéria que devia apreciar e julgar, violando com isso o disposto, entre outros, nos artigos 333.º do Código Civil, 102.º do CPPT e 608.º, n.º 2, última parte, do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT.

III- Da nulidade da sentença:

4.19. Pelo supra exposto, concluiu-se que o Ilustre Tribunal a quo, ao não conhecer de uma questão que, apesar de não ter sido fundadamente suscitada pela Fazenda Pública (a caducidade do direito de ação), omitiu conhecimento e julgamento de questão podia e devia tomar conhecimento.

Ora,

4.20. postula o n.º 1 do artigo 125.º do CPPT que “Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”,

4.21. mais consagrando a al. d) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC que é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento.

Assim, 4.22. de acordo com as circunstâncias supra descritas e com o disposto nos citados artigos 125.º, n.º 1, do CPPT e 615.º, n.º 1, al. d), primeira parte, do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT, a sentença ora em apreciação padece de nulidade insanável. 4.23. Nulidade essa que, para todos os efeitos legais, se invoca.

IV- Da ampliação da matéria de facto e da apreciação e julgamento da caducidade do direito de ação:

4.24. Conforme o supra relatado, verifica-se, in casu, a caducidade do direito de ação do impugnante, contendo os autos todos os elementos e documentos necessários para a aferição e julgamento pelo Tribunal da referida caducidade (cfr. as alíneas M) e N) dos factos provados na sentença ora em crise e as página 64 do processo de revisão oficiosa n.º 33…7 e pág. 67 do processo de revisão oficiosa n.º 33…5, ambos juntos aos autos, com a referência CITIUS 442602 e 442603 respetivamente).

4.25. Assim, deste já se peticiona a este Colendo Superior Tribunal, nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 665.º do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT, o julgamento da ora suscitada caducidade do direito de ação do impugnante, ora recorrido.

4.26. Para o efeito, mais se peticiona, nos termos do disposto no artigo 662.º do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT, a ampliação da matéria de facto provada, considerando provado o seguinte facto:

O impugnante foi notificado das decisões proferidas no âmbito dos processos de revisão oficiosa n.º 33…7 e 33…5 em 14-02-2019 (Vd. pág. 64 do processo de revisão oficiosa n.º 33…7 e pág. 67 do processo de revisão oficiosa n.º 33…5).

Pelo que,

4.27. é entendimento da Fazenda Pública, com o devido respeito e salvo melhor entendimento, que o Ilustre Tribunal a quo:

● Ao concluiu pela tempestividade da presente impugnação fundada no confronto entre as datas da emissão das liquidações de IRS em apreciação nesta impugnação e da apresentação das revisões oficiosas contra essas mesmas liquidações, o Ilustre Tribunal a quo, com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, incorreu em erro de julgamento no que respeita à aplicação do direito, violando com isso, o disposto no artigo 102.º, n.º 1, al. b), do CPPT;

● sendo que ao não conhecer da caducidade do direito de acção do impugnante quando podia e devia fazê-lo, incorreu, com o devido respeito e s.m.e., na omissão do dever de pronúncia sobre matéria que devia apreciar e julgar, violando com isso o disposto, entre outros, nos artigos 333.º do Código Civil, 102.º do CPPT e 608.º, n.º 2, última parte, do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT,

● padecendo, por isso, a sentença ora em apreciação de nulidade insanável, nos termos do disposto nos artigos 125.º, n.º 1, do CPPT e 615.º, n.º 1, al. d), primeira parte, do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT. Nulidade essa que, para todos os efeitos legais, se invoca;

Pelo que,

● deste já se peticiona a este Colendo Superior Tribunal, nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 665.º do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT, o julgamento da ora suscitada caducidade do direito de ação do impugnante, ora recorrido,

● devendo, para tanto, e nos termos do disposto no artigo 662.º do CPC, ora aplicável ex vi a al. e) do artigo 2.º do CPPT, ser ampliada da matéria de facto provada, considerando provado o seguinte facto:

O impugnante foi notificado das decisões proferidas no âmbito dos processos de revisão oficiosa n.º 33…7 e 33…5 em 14-02-2019 (Vd. pág. 64 do processo de revisão oficiosa n.º 33…7 e pág. 67 do processo de revisão oficiosa n.º 33…5).

Razão pela qual,

4.28. com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, deve ser revogada a decisão ora recorrida, com as legais consequências daí decorrentes.

Pelo que se peticiona o provimento do presente recurso, revogando-se a decisão ora recorrida, assim se fazendo a devida e costumada

JUSTIÇA!»

O Recorrido apresentou contra-alegações, que sumariou nas seguintes conclusões:

«1. A Fazenda Pública, na sua contestação, deduziu apenas uma exceção — a caducidade do pedido de revisão oficiosa por alegada intempestividade, tendo essa questão sido apreciada e decidida pelo Tribunal a quo.

2. A questão de caducidade do direito de ação invocada, agora, em sede de recurso constitui matéria totalmente nova, nunca suscitada na contestação, violando o princípio da preclusão e o regime dos recursos, que não admitem a introdução de questões novas em sede recursória.

3. Os recursos destinam-se a reapreciar decisões e não a criar decisões sobre matéria nova, sob pena de supressão de instância e violação das garantias de defesa do Recorrido.

4. A AT não provou a data de receção da notificação enviada ao mandatário por correio registado, inexistindo A/R assinado ou qualquer elemento probatório válido que permita fixar o início do prazo de impugnação.

5. A notificação ao mandatário foi feita por correio registado, em violação do artigo 38.º, n.º 1, do CPPT, sendo legalmente exigível carta registada com aviso de receção por se tratar de ato apto a alterar a situação tributária do Recorrido.

6. Aplica-se o artigo 59.º, n.º 2, do CPTA, segundo o qual o prazo de impugnação apenas se inicia com a notificação efetuada em último lugar, quando existam notificações ao interessado e ao mandatário — facto que não se encontra provado nos autos.

7. A AT não cumpriu o ónus da prova quanto à data de receção da notificação, ónus que lhe incumbia, nem demonstrou ter observado as formalidades legais de notificação.

8. Não existe qualquer elemento probatório que permita concluir pela extemporaneidade da impugnação judicial apresentada em 21/05/2019.

9. A sentença recorrida apreciou corretamente a matéria de facto e de direito, concluindo pela inexistência de prova da data de notificação e, consequentemente, pela não verificação da caducidade do direito de ação.

10. O recurso da Fazenda Pública é manifestamente improcedente, devendo ser integralmente mantida a douta sentença recorrida.»

O DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO neste TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Tendo em consideração que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações de recurso, as questões a apreciar e decidir são as de saber se:

- A decisão recorrida incorreu em erro de julgamento de direito, ao aferir da (in)tempestividade da dedução da impugnação sem atender à data, por um lado, da notificação da decisão objeto imediato da impugnação (as decisões finais das revisões oficiosas ora em questão) e, por outro lado, à data da entrada da petição inicial de impugnação em juízo;

- A decisão recorrida incorreu em nulidade por omissão de pronúncia, ao não conhecer da citada caducidade do direito de acção, por se tratar de matéria de conhecimento oficioso;

- Este tribunal de recurso pode/deve apreciar e julgar a suscitada caducidade do direito de acção, nos termos do nº 2 do artigo 665º do CPC.

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A sentença recorrida apresenta a seguinte decisão sobre a matéria de facto:

«De Facto

Com relevo para a decisão da causa, dou como provados os factos a seguir indicados:

A) Em 08.05.2013 e 02.09.2013, foram remetidas ao Impugnante, notificações para apresentação voluntária das declarações Modelo 3 do IRS que consideradas em falta, de 2009 e 2010, tendo tais notificações sido devolvidas com a menção "falta a fracção" (cfr. RITs constantes do PA — registos n2 006797245/246);

B) Em 17.05.2013 e 17.09.2013, foram remetidas segundas notificações, novamente devolvidas com a menção "falta a fracção" (cfr. RITs constantes do PA — registos n2 006797245/246);

C) Foram remetidas cartas-aviso para o domicílio fiscal do Impugnante constante do registo cadastral, sito na Rua a…, nº…, …, Quinta do Conde, as quais foram devolvidas com a indicação "falta a fracção" (cfr. RITs constantes do PA — registos n2 006797245/246);

D) Os serviços da AT deslocaram-se à morada indicada, não sendo o Impugnante conhecido naquela zona (cfr. RITs constantes do PA — registos n2 006797245/246);

E) As Autoridades Fiscais francesas, no âmbito do procedimento de troca de informações espontâneas ao abrigo da Convenção para Eliminar a Dupla Tributação (CDT) celebrada com França, indicaram a morada Rua b…, n.º…, Brejos de Azeitão, que se apurou ser um imóvel propriedade de B…, mulher do Impugnante, na sequência do qual a AT procedeu à alteração oficiosa da morada do Impugnante (cfr. RITs constantes do PA — registos n2 006797245/246);

F) Em cumprimento das ordens de serviço n2 012013…9, de 19.09.2013 e 012014…6, de 09.04.2014, o Impugnante foi sujeito a dois procedimentos inspectivos internos, de âmbito parcial, incidentes sobre o IRS dos anos de 2009 e 2010, ambos desencadeados no âmbito da troca de informações espontâneas ao abrigo da CDT Portugal - França (cfr. RITs constantes do PA — registos n2 006797245/246);

G) Em 11.11.2013 e 26.09.2014, foram elaboradas as conclusões das acções inspectivas e vertidas nos Relatórios de Inspecção Tributária (RITs) da qual resultaram correcções à matéria tributável de IRS, no valor, respectivamente, de € 85.206,00, em 2009, e € 125.912,00, em 2010, com base na seguinte fundamentação (igual em ambos os anos, apenas com os ajustamentos quanto aos valores dos rendimentos): "(...)

(Cfr. RITs constantes do PA — registos n2 006797245 e 006797246);

H) Na sequência das acções inspectivas, foram emitidas, em nome do Impugnante, as seguintes liquidações:

- Relativamente a 2009: Liquidação oficiosa de IRS n2 2013….4, de 18.11.2013, no valor de € 32.422,25, incluindo juros compensatórios no valor de € 4.018,54, com termo do prazo para pagamento voluntário a 26.12.2013;

- Relativamente a 2010: Liquidação oficiosa de IRS n2 2013….5, de 14.10.2014, no valor de € 44.368,64, incluindo juros compensatórios no valor de € 5.326,80, com termo do prazo para pagamento voluntário a 19.11.2014

(Cfr. PA — registo n2 006788951);

I) Não tendo procedido ao pagamento das dívidas tributárias no prazo indicado, foram instaurados, em nome do Impugnante, os processos de execução fiscal n2 22…8 (2009) e 35…8 (2010), encontrando-se o primeiro "extinto (F900)" e o segundo com "declaração em Falhas (F800)" (cfr. PA - registo n2 006788951, fls. 7);

J) Em 28.08.2015 e 16.08.2018, o Impugnante apesentou, respectivamente, dois pedidos de revisão oficiosa contra as liquidações oficiosas de IRS identificadas na alínea H) supra, alegando que nunca residiu em Portugal, tendo adquirido uma casa para férias, deslocando-se a Portugal apenas na época de Verão e Natal, tendo os procedimentos sido autuados com os n2s 33…7 (2009) e n2 33…5 (2010) (cfr. PA — registos n2 006788958, fls. 4 e n2 006788969, fls. 4, que se dão aqui por reproduzidos);

K) Por despachos da Chefe de Divisão de Administração da Direcção de Serviços de IRS, ambos proferidos em 15.05.2018, foi proposto o indeferimento dos respectivos pedidos de revisão oficiosa, para efeitos do artigo 602 da LGT, com base nas seguintes informações (com o mesmo teor, quer relativamente a 2009, quer a 2010):

“(…)

(….) (Cfr. PA — registos n2 006788958, fls. 25 a 27 e n2 006788969, fls. 25 a 27);

L) Após exercício de audição prévia, foram proferidos despachos pela Chefe de Divisão de Administração da DSIRS, em 11.02.2018, convertendo em definitivos os projectos de indeferimento (cfr. PA — registos nº 006788958, fls. 36 e seguintes e 64 a 66; e nº 006788969, fls. 36 e seguintes e 68 a 70);

M) As decisões antecedentes foram remetidas ao mandatário do Impugnante através dos ofícios nº …6 e nº …4, ambos de 12.02.2019 (cfr. PA — registos nº 006788958, fls. 69 e nº 006788969, fls. 71);

N) A presente acção foi remetida a este Tribunal, via SITAF, em 21.05.2019 (cfr. registo n2 006646173).

Mais se provou que:

O) A ficha de inscrição Modelo 1 em nome do Impugnante, indicando domicílio fiscal em Portugal (Rua a…, Quinta do Conde) foi assinada, e entregue junto da AT, por C…, em 06.11.1996, desacompanhada de qualquer procuração (cfr. Anexo 6 ao RIT 2010 - fls. não numeradas do processo físico);

P) Entre 1994 e 2016, o Impugnante trabalhou como engenheiro petrolífero, para a sociedade D…, empresa petrolífera franco-britânica, para qual fazia os descontos, inclusive para a segurança social francesa (cfr. Docs. 9 e 14 juntos com a p.i.);

Q) A sociedade D… tem operações, designadamente no Congo, Gabão, Egipto, não tendo qualquer representação/filial/escritório ou qualquer operação em Portugal (depoimento de E…);

R) O Impugnante e a sua família viviam habitualmente em França (cfr., designadamente, Docs. 2 a 6 e 18 e depoimento de E…);

S) Em 2009, o Impugnante pagou "Imposto de habitação" em França, cuja nota de cobrança foi remetida para a sua morada: Rue c, … Paris (cfr. Doc. 2 junto com a p.i.);

T) A morada a que se refere a alínea antecedente consta igualmente do passaporte do Impugnante, de certidão emitida pelo Consulado de Portugal em Paris, datada de 13.05.2009, da carta de condução de B…, sua mulher, e de declaração do Seguro de Saúde (cfr. Docs. 3, 4, 5 e 15 juntos com a p.i.);

U) O filho menor do Impugnante, F…, esteve inscrito e frequentou, no ano escolar 2008/2009, o Liceu e Colégio …, em Paris, tal como a enteada, E… (cfr. Docs. 6 e 18 juntos com a p.i.);

V) Em Fevereiro de 2009, o Impugnante esteve deslocado no Cairo, Egipto, tendo a família permanecido em França (inclusive a sua enteada), e em Agosto de 2009, o Impugnante e a família (mulher e filho) passaram a residir no Cairo (cfr. carimbos constantes de passaporte, certificado da República Árabe do Egipto em Lisboa, declaração da entidade patronal D… — Docs. 7, 8, 9 juntos com a p.i. e depoimento de E…);

W) No ano escolar de 2009/2010, o filho do Impugnante F… esteve inscrito e frequentou o Liceu Francês do Cairo (cfr. Doc. 19 junto com a p.i.);

X) Em Setembro de 2010, o Impugnante foi transferido para Ponta Negra, no Congo (cfr. declaração da H… e D - Doc. 9 junto com a p.i. e depoimento de E…);

Y) B…, mulher do Impugnante, adquiriu em 07.09.2006, um imóvel sito na Rua b, nº … e …A, Brejos de Azeitão, o qual foi comprado para uso em período de férias e para estar mais perto da família, em especial depois do falecimento do Pai (depoimento de E…);

Z) O Impugnante e família só se deslocavam a Portugal na época de férias de Verão, permanecendo, nesse período, no imóvel sito em Brejos de Azeitão, nunca tendo permanecido mais de 1 ou 2 meses, ficando a casa fechada o resto do ano (depoimentos de I…, E… e J…);

AA) O imóvel detido em Brejos de Azeitão, Portugal, nunca foi residência habitual do Impugnante nem de qualquer membro do agregado familiar (depoimentos de I…, E… e J…).

Inexistem factos não provados com interesse para a decisão da causa.

MOTIVAÇÃO:

Quanto aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se na análise da prova documental constante dos autos e PA apenso, contendo os procedimentos de revisão oficiosa, conforme especificado em cada uma das alíneas supra.

Para a fixação dos factos constantes das alíneas Q), R), V), X), Y), Z) e AA) do probatório, contribuíram decisivamente os depoimentos das testemunhas I…, vizinho do Impugnante, morador na Rua b…, n2 … em Brejos de Azeitão, portanto, na casa ao lado da do Impugnante; de J…., amiga de B…, mulher do Impugnante; e, ainda, de forma especialmente relevante, de E…, filha de B… e enteada do Impugnante, que tem um conhecimento directo e pessoal dos factos no sentido de que viveu com a sua Mãe, o Impugnante e o irmão em França, até que estes passaram a residir no Cairo, Egipto, altura em que a testemunha veio para Portugal viver com a avó. Declarou que o Impugnante, a certa altura, em 2010, esteve a trabalhar no Congo. Relatou e asseverou que o Impugnante, a Mãe e o irmão vinham a Portugal apenas no período de férias escolares de Verão, onde permaneciam normalmente 1 mês, no máximo 2 meses, nunca tendo os mesmos residido habitualmente no imóvel de Brejos de Azeitão.

Declarou que o imóvel se destinava apenas a férias, ficando a casa fechada o resto do ano, e para a sua Mãe estar mais perto da família, o que foi corroborado pela testemunha J…, que declarou que o contacto com a amiga era feito por telefone, e que apenas se encontravam no período de Verão, quando a sua amiga se deslocava a Portugal.

No mesmo sentido, a testemunha I… asseverou que apenas via o Impugnante e a sua família na casa de Brejos de Azeitão no período de férias de Verão, permanecendo a casa fechada o resto do ano.

As testemunhas depuseram de forma espontânea e convicta, escorreita, sem hesitações, que ao Tribunal mostrou ser credível, coincidindo na mesma versão dos factos, de que o Impugnante, em especial em 2009 e 2010, apenas esteve em Portugal, no imóvel sito em Brejos de Azeitão, no período de férias de Verão.»

Ao abrigo do nº1 do artigo 662º do CPC e por se entender relevante à decisão a proferir, adita-se o seguinte facto à matéria de facto provada:

BB) Com data de 12/02/2019, foi dirigido ao Impugnante o ofício n.º …7 13.2’19, enviado, por correio simples, para a seguinte morada: RUE d BOUCAU – FRANÇA, e apresentando o seguinte teor:

“Informa-se que foi remetido nesta data ao mandatário nomeado no procedimento supra identificado [33…7], Dr. G…, o despacho de decisão proferido” - cfr. página 62 do Processo Administrativo Instrutor.

IV- APRECIAÇÃO DO RECURSO

IV.1. Da nulidade da sentença

Vem a Recorrente alegar que a caducidade do direito de acção deve ser oficiosamente conhecida pelo Tribunal, embora não tenha sido fundadamente suscitada pela Fazenda Pública, pelo que ao não ter apreciado tal questão, verifica-se nulidade da sentença, por omissão de pronúncia.

Vejamos.

Dispõe o nº 1 do artigo 125º do CPPT que “Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”

Preceito legal esse que deve ser articulado com o nº. 2 no artigo 608º do CPC, onde se dispõe que “o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo não se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.” (sublinhados nossos).

Impõe-se, assim, um duplo ónus ao julgador: o primeiro (o que está aqui em causa) traduzido no dever de resolver todas as questões que sejam submetidas à sua apreciação pelas partes (salvo aquelas cuja decisão vier a ficar prejudicada pela solução dada antes a outras), e o segundo (que aqui não está em causa) traduzido no dever de não ir além do conhecimento dessas questões suscitadas pelas partes (a não ser que a lei lhe permita ou imponha o seu conhecimento oficioso).

Ora, como decorre da leitura das acima transcritas conclusões das alegações do recurso, a questão sobre a qual a recorrente vem dizer ter havido omissão de pronúncia - e que respeita à alegada caducidade do direito de impugnar – não foi invocada/alegada anteriormente nos autos pela Fazenda Pública, pelo que é patente que não ocorreu qualquer omissão de pronúncia por parte do tribunal “a quo”, não enfermando, consequentemente, a sentença recorrida do vício de nulidade que lhe é apontado.

Com efeito, “a omissão de pronúncia sobre questões de conhecimento oficioso deve significar que o Tribunal entendeu, implicitamente, que a solução das mesmas não é relevante para a apreciação da causa. Se esta posição for errada, haverá um erro de julgamento. Se o não for, não haverá erro de julgamento, nem se justificaria, naturalmente, que fosse declarada a existência de uma nulidade para o Tribunal ser obrigado a tomar posição explícita sobre uma questão irrelevante para a decisão. Aliás, nem seria razoável que se impusesse ao Tribunal a tarefa inútil de apreciar explicitamente cada uma das questões legalmente qualificadas como de conhecimento oficioso sobre as quais não se suscita controvérsia no caso concreto, o que ressalta, desde logo, da dimensão da lista de excepções dilatórias de conhecimento oficioso (cf. artigos 577º e 578º, do CPC), e da apreciável quantidade de vícios geradores de nulidade contida no artigo 133º, nº.2, do Código de Procedimento Administrativo (cf. ac. STA de 28/05/2003, rec.1757/02; ac. TCA Sul de 25/08/2008, proc.2569/08; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.365)" (acórdão do TCAN de 20.10.2022, processo nº 00316/21.2BEBRG).

Improcede, assim, este segmento do recurso.

IV.2. Do erro de julgamento:

Sustenta, ainda, a Recorrente que o Tribunal de 1ª instância, ao concluir pela tempestividade da dedução da impugnação, fundada na tempestividade da apresentação das revisões oficiosas, incorreu em erro de julgamento no que à aplicação do direito diz respeito, pois para se aferir acerca da (in)tempestividade da dedução da impugnação é mister atender-se – apenas e tão só – à data, por uma lado, da notificação da decisão objeto imediato da impugnação (as decisões finais das revisões oficiosas ora em questão) e, por outro lado, à data da entrada da petição inicial de impugnação em juízo e não às datas da prática dos actos objetos mediatos da presente impugnação (as liquidações de IRS em questão) e da apresentação dos meios graciosos em questão (revisões oficiosas) contra esses mesmos actos.

Vejamos, então, se o tribunal de 1ª instância errou ao não julgar verificada a caducidade do direito de impugnar, questão que é de conhecimento oficioso, porque estabelecida em matéria (prazos para o exercício do direito de sindicar judicialmente a legalidade do acto tributário) que se encontra excluída da disponibilidade das partes (artigo 333° do Código Civil), tendo o tribunal de recurso o dever de a conhecer independentemente de alegação e do concreto conteúdo da decisão recorrida, constituindo, assim, uma excepção ao princípio da preclusão a que alude o Recorrido nas suas contra-alegações.

Da matéria de facto assente, constam os seguintes factos provados:

M) As decisões antecedentes [de indeferimento dos pedidos de revisão oficiosa] foram remetidas ao mandatário do Impugnante através dos ofícios nº …6 e nº …4, ambos de 12.02.2019 (cfr. PA — registos nº 006788958, fls. 69 e nº 006788969, fls. 71);

N) A presente acção foi remetida a este Tribunal, via SITAF, em 21.05.2019 (cfr. registo nº 006646173).

Considerando que, nos termos do nº 1 do artigo 39º do CPPT, as notificações efectuadas por carta registada se consideram efectuadas no terceiro dia útil posterior ao do registo ou no primeiro dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil, conclui-se que a notificação se concretizou no dia 15.02.2019, pelo que o prazo de 3 meses previsto na alínea b) do nº 1 do artigo 102º do CPPT terminaria no dia correspondente do terceiro mês seguinte, ou seja, a 15.05.2019 (cfr., em sentido idêntico, o acórdão do STA de 25-10-2017, proferido no processo 01140/16).

Argumenta, todavia, o Recorrido que estando em causa um ato suscetível de alterar a situação tributária do Recorrente, a notificação da decisão que recaiu sobre o pedido de revisão oficiosa deveria ter seguido a formalidade prevista no n.º 1 do artigo 38.º do CPPT, ou seja, ter sido necessariamente efetuada por carta registada com aviso de receção.

Vejamos.

Em primeiro lugar, cumpre evidenciar que, efectivamente, a jurisprudência tem entendido que o indeferimento do pedido de revisão oficiosa configura um ato suscetível de alterar a situação tributária do sujeito passivo – cfr. acórdão do TCA Sul, de 24/10/2024 (Processo nº 28/17.1BEFUN), citado pelo Recorrido.

No entanto, no presente caso, o Recorrido constituiu mandatário no procedimento de revisão, pelo que importa convocar o disposto no artigo 40º do CPPT, que dispõe o seguinte:

“1- As notificações aos interessados que tenham constituído mandatário são feitas na pessoa deste da seguinte forma:

a) Nos procedimentos tributários, por carta registada, dirigida para o seu escritório ou por transmissão eletrónica de dados na respetiva área reservada do Portal das Finanças;

b) Nos processos judiciais tributários, nos termos previstos nas normas sobre processo nos tribunais administrativos

2- Quando a notificação se destine a chamar o interessado para a prática de ato pessoal, além de ser notificado o mandatário, será enviado pelo correio um aviso registado ao próprio interessado, indicando a data, o local e o fim da comparência. (Redação da Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro)

(…)”. [sublinhados nossos]

Ora, o acto de notificação de uma decisão final de um procedimento de revisão não se integra no n.º 2 do artigo 40.º do CPPT, uma vez que não se trata de notificação do interessado para comparecer ou praticar qualquer acto.

Deste modo, tendo o Impugnante/Recorrido constituído mandatário no procedimento de revisão, a notificação de todos os actos compreendidos nesse procedimento, incluindo a decisão final, será obrigatoriamente feita na pessoa deste e no seu escritório nos termos do n.º 1 do mesmo artigo.

Efectivamente, os n.ºs 1 e 2 do artigo 40.º do CPPT e o n.º 1 do artigo 5.º do mesmo diploma legal apenas limitam os poderes de intervenção dos mandatários aos atos de carácter pessoal, a saber: “Os interessados ou seus representantes legais podem conferir mandato, sob a forma prevista na lei, para a prática de actos de natureza procedimental ou processual tributária que não tenham carácter pessoal.”

Assim, e não consubstanciando a decisão final do procedimento de revisão um ato estritamente pessoal, como supra se deixou claro, a notificação da mesma tinha que ter sido feita, como foi, na pessoa do mandatário constituído.

Argumenta, todavia, o Recorrido que a decisão final também foi notificada na sua própria pessoa, convocando o disposto no artigo 59º, nº 2 do CPTA, do qual resulta que o prazo de três meses para a instauração da ação apenas começou a contar do dia seguinte àquele em que a decisão impugnada foi notificada ao último destinatário, não se podendo extrair do processo administrativo essa informação.

Dispõe o artigo 59º, nº 2 do CPTA, o seguinte:

2- O prazo para a impugnação pelos destinatários a quem o ato administrativo deva ser notificado só corre a partir da data da notificação ao interessado ou ao seu mandatário, quando este tenha sido como tal constituído no procedimento, ou da data da notificação efetuada em último lugar caso ambos tenham sido notificados, ainda que o ato tenha sido objeto de publicação, mesmo que obrigatória.

No caso dos autos, analisado o teor do ofício dirigido à pessoa do Impugnante (facto aditado por este Tribunal sob a alínea BB)), verifica-se que o seu conteúdo é meramente informativo, ou seja, a AT limitou-se a informar o Impugnante de que “foi remetido nesta data ao mandatário nomeado no procedimento supra identificado [33…7], Dr. G…, o despacho de decisão proferido”.

Por conseguinte, não estamos perante uma situação subsumível no citado artigo 59º, nº 2 do CPTA, porque a notificação da decisão foi efectuada apenas ao mandatário constituído no procedimento de revisão, em conformidade com o disposto no artigo 40º do CPPT.

Em face do exposto é de concluir que na data em que foi intentada a presente impugnação judicial, em 21.05.2019 (cfr. alínea N) do probatório), já tinha decorrido o prazo de 3 meses a contar da notificação da decisão (15.02.2019), conforme defende a Recorrente, impondo-se julgar verificada a exceção peremptória de caducidade do direito de ação e, em consequência, absolver a Fazenda Pública do pedido.

E, assim, formulamos as seguintes conclusões/Sumário:

1. Não se verifica a nulidade da sentença por omissão de pronúncia se a questão, ainda que de conhecimento oficioso, apenas foi invocada em sede de recurso;

2. O prazo de três meses fixado na alínea b) do nº 1 do artigo 102º do CPPT conta-se desde o dia da respectiva notificação, e expira, por força do estabelecido na alínea c) do art.º 297º do C. Civil, no dia correspondente do terceiro mês seguinte.

3. Tendo o sujeito passivo constituído mandatário no procedimento de revisão, a notificação de todos os actos compreendidos nesse procedimento, incluindo a decisão final, será obrigatoriamente feita na pessoa deste e no seu escritório nos termos do n.º 1 do artigo 40º do CPPT.

4. Não estamos perante uma situação subsumível no artigo 59º, nº 2 do CPTA, se o ofício dirigido ao sujeito passivo tem um conteúdo meramente informativo.

V. Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA e, julgando em substituição, ABSOLVER A FAZENDA PÚBLICA DO PEDIDO.

Custas a suportar pelo Recorrido, em ambas as instâncias.

Lisboa, 25 de junho de 2026

(Ângela Cerdeira)

(Maria da Luz Cardoso)

(Rui A. S. Ferreira)