09420/16 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Em sede de regime da arbitragem voluntária em direito tributário, o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/1 (RJAT), os únicos fundamentos legalmente admissíveis como suporte de reacção da decisão dos Tribunais arbitrais para os T. C. Administrativos, consistem na impugnação de tal decisão, consagrada no artº.27, com os fundamentos que se ancorem nos vícios de forma expressamente tipificados no artº.28, nº.1, correspondendo os três primeiros aos vícios das sentenças dos Tribunais tributários, nos termos do plasmado no artº.125, nº.1, do C.P.P.T., com correspondência ao estatuído nas alíneas b), c) e d), do artº.615, nº.1, do CPCivil.

São eles, taxativamente, os seguintes:

a- Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

b- Oposição dos fundamentos com a decisão;

c- Pronúncia indevida ou omissão de pronúncia;

d- Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artº.16, do diploma.

2. Em sede de regime da arbitragem tributária, deve, antes de mais e levando em consideração a jurisprudência mais recente do Tribunal Constitucional, enquadrar-se no fundamento de pronúncia indevida consagrado no citado artº.28, nº.1, al.c), do R.J.A.T., a impugnação da decisão arbitral também com base na alegada incompetência material do Tribunal arbitral (cfr.ac.T.Constitucional 177/2016, II série do D.R. de 3/5/2016).

4. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C. P. Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada. No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário.

5. No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada dos fundamentos estarem em oposição com a decisão está consagrada no artº.28, nº.1, al.b), do RJAT.

6. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário.

7. No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada da falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito está consagrada no artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T.

8. A decisão de dispensa do pagamento de remanescente de taxa de justiça prevista no artº.6, nº.7, do R.C.P., também pode ser efectuada na sequência da apresentação a pagamento da conta final do processo e dentro do prazo de impugnação desta.

9. O artº.6, nº.7, do Regulamento das Custas Processuais (R.C.P.), na redacção resultante do artº.2, da Lei 7/2012, de 13/2, (normativo que reproduz o artº.27, nº.3, do anterior C.C.Judiciais, a propósito da taxa de justiça inicial e subsequente), estatui que o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta final do processo, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo, designadamente, à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o seu pagamento. O mencionado remanescente está conexionado com o que se prescreve no final da Tabela I, anexa ao R.C.P., ou seja, que para além de € 275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada € 25.000,00 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna “A”, uma e meia unidade de conta, no caso da coluna “B”, e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna “C”. É esse o remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre € 275.000,00 e o efectivo e superior valor da causa para efeitos de determinação daquela taxa, o qual deve ser considerado para efeitos de conta final do processo, se o juiz não dispensar o seu pagamento.

10. Nos termos do artº.529, nº.2, do C.P.Civil, a taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual de cada interveniente e é fixada em função do valor e complexidade da causa, nos termos do R.C.P. (cfr.v.g.artº.6 e Tabela I, anexa ao R.C.P.). Acresce que a taxa de justiça devida pelo impulso processual de cada interveniente não pode corresponder à complexidade da causa, visto que essa complexidade não é, em regra, aferível na altura desse impulso. O impulso processual é, grosso modo, a prática do acto de processo que origina núcleos relevantes de dinâmicas processuais nomeadamente, a acção, o incidente e o recurso.

11. A decisão judicial de dispensa, com características excepcionais, depende, segundo o legislador, da especificidade da concreta situação processual, designadamente, da complexidade da causa e da conduta processual das partes. A referência a tais vectores, em concreto, redunda na constatação de uma menor complexidade ou simplicidade da causa e na positiva cooperação das partes durante o processo, como pressupostos de tal decisão judicial. Por outro lado, refira-se que a lei não faz depender de requerimento das partes a intervenção do Tribunal a dispensar o pagamento do aludido remanescente da taxa de justiça, importando concluir que o juiz pode exarar tal decisão a título oficioso, embora sempre na decisão final do processo.

12. A maior, ou menor, complexidade da causa deverá ser analisada levando em consideração, nomeadamente, os factos índice que o legislador consagrou no artº.447-A, nº.7, do C.P.Civil (cfr.actual artº.530, nº.7, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6).

13. As questões de elevada especialização jurídica ou especificidade técnica são, grosso modo, as que envolvem intensa especificidade no âmbito da ciência jurídica e grande exigência de formação jurídica de quem tem que decidir. Já as questões jurídicas de âmbito muito diverso são as que suscitam a aplicação aos factos de normas jurídicas de institutos particularmente diferenciados.

14. No que se refere à conduta processual das partes a ter, igualmente, em consideração na decisão judicial de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do examinado artº.6, nº.7, do R.C.P., deve levar-se em conta o dever de boa-fé processual estatuído no actual artº.8, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.anterior artº.266-A, do C.P.Civil).

15. A dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, quando concedido, aproveita a todos os sujeitos processuais.

ACÓRDÃO

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RELATÓRIO

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A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA deduziu impugnação de decisão arbitral, ao abrigo do artº.28, do dec.lei 10/2011, de 20/1, dirigida a este Tribunal visando decisão arbitral que julgou totalmente procedente o pedido pela sociedade impugnada, “L…, S.A.”, formulado no âmbito do procedimento arbitral nº. …/2015-T, o qual tinha por objecto actos de liquidação de I.M.T., efectuados ao abrigo do artº.7, do C.I.M.T.

X

O apelante termina as alegações da impugnação (cfr.fls.3 a 26 dos autos) formulando as seguintes Conclusões:

1- A decisão proferida pelo Tribunal Arbitral Colectivo constituído no CAAD que julgou procedente o pedido de anulação das liquidações de IMT n.os …, emitidas a 2015-06-18, no valor global de € 0,00 (zero Euros), padece de nulidade pelo facto de:

a. Emitir pronúncia sobre duas questões sobre as quais não se deveria pronunciar,

quais sejam (i) a legalidade de actos tributários inexistentes e (ii) o reconhecimento de uma isenção fiscal relacionada com a transmissão de bens imóveis integradas em processo de insolvência;

b. Os fundamentos apontados estarem em oposição à decisão; e

c. Não ter especificado os fundamentos de facto e de direito que justificam a

decisão;

2- Tribunal Arbitral Colectivo ao pronunciar-se sobre a legalidade de actos tributários inexistentes acabou por emitir pronúncia sobre questão sobre a qual não se deveria pronunciar;

3- A justificação construída pelo Tribunal Arbitral Colectivo em torno da sua alegada competência, além de contraditória, não é minimamente apta a suportar a sua competência material no caso em apreço porquanto a decisão sub judice (i) carece de objecto, (ii) traduz-se num verdadeiro non-sense e (iii) invade a esfera de competências da jurisdição administrativo-fiscal;

4- O Tribunal Arbitral Colectivo jamais poderia julgar-se competente na medida em que, desde logo, o pedido de pronúncia arbitral carecia de objecto, ou seja, o objecto da lide são 18 liquidações legalmente emitidas ao abrigo do artigo 7.º do CIMT e correspondentes àquilo que foi solicitado pela própria impugnada;

5- Para que o Tribunal Arbitral Colectivo pudesse decidir necessário seria que o mesmo estivesse perante 18 liquidações ilegalmente emitidas ao abrigo do artigo 270.º nº2 do CIRE;

6- O Tribunal Arbitral Colectivo carecia deste substrato absolutamente necessário para que operasse o instituto da anulação, uma vez que este pressupõe a existência de (i) actos, (ii) ilegais (pois, de contrario, estar-se-á perante uma revogação), (iii) meramente anuláveis (i.e., fora do âmbito do artigo 161.º do Código do Procedimento Administrativo) e (iv) que ainda se mantenham em vigor no ordenamento jurídico;

7- Na ânsia de justificar a sua existência e, portanto, a sua competência material, o Tribunal Arbitral Colectivo acabou por proferir uma decisão não só desprovida de sentido, como, mais grave até, conduz a um resultado mais gravoso do que aquele que a impugnada eventualmente teria se esta ultima não tivesse deduzido o pedido de pronúncia arbitral;

8- O primeiro non-sense ocorre quando o Tribunal Arbitral Colectivo atribuiu a si próprio a competência para julgar a ilegalidade de actos (leia-se, 18 Liquidações de IMT emitidas a zeros ao abrigo do artigo 7° do CIMT) que, afinal de contas, ele próprio desde o início reconhece serem legais: «Porém, não há falta de interesse em agir da requerente, pois a isenção de IMT definitiva e não subordinada da condição resolutiva prevista no artigo 234.º, n.º 2, do CIRE e juridicamente mais vantajosa para a requerente do que a isenção condicionada prevista no artigo 7.º do CIMT. (...) É verdade que não são impugnadas liquidações que tenham aplicado o artigo 270°, n.° 2, do CIRE, mas sim liquidações que aplicaram o artigo 7.º do CIMT»;

9- O Tribunal Arbitral Colectivo, na tentativa de justificar a sua competência, acaba indirectamente por defraudar uma garantia processual que, apesar de pensada para apreciar a ilegalidade de actos tributários ilegais, acaba no caso vertente para apreciar a legalidade de actos tributários já de si legais (porque emitidos ao abrigo do artigo 7.º do CIMT);

10- O segundo non-sense ocorre quando o Tribunal Arbitral Colectivo atribui a si próprio a competência para julgar a (pretensa) ilegalidade de actos que, previamente, já correspondiam àquilo que foi solicitado pela própria impugnada nos termos da lei;

11- O terceiro e mais gravoso non-sense ocorre quando, ao anular aquelas 18 liquidações emitidas ao abrigo do artigo 7° do CIMT, o Tribunal Arbitral Colectivo acaba, na prática, por revogar a isenção fiscal do referido artigo 7° do CIMT que a impugnante havia concedido à impugnada;

12- A decisão arbitral ora colocada em crise traduz-se ainda numa manifesta invasão da esfera de competências reservada à jurisdição administrativo-fiscal;

13- Pretendendo a impugnada «(...) a emissão de novas liquidações em que se aplique a isenção de IMT prevista no art.º 270.°, n.° 2, do CIRE», então, obviamente, que o pedido de pronúncia arbitral sub judice nada tem que ver com a apreciação da legalidade dos 18 actos tributários emitidos ao abrigo do artigo 7° do CIMT (18 actos esses que o próprio Tribunal Arbitral Colectivo desde o início reconhece serem legais: «É verdade que não são impugnadas liquidações que tenham aplicado o artigo 270°, n.°2, do CIRE, mas sim liquidações que aplicaram o artigo 7.º do CIMT»), mas sim com a apreciação de um ato em matéria Tributária: a aplicação, ou não, da isenção de IMT prevista no artigo 270º nº 2 do CIRE;

14- Pretendendo a impugnada (como claramente transparece do seu petitório) reagir contra o entendimento veiculado pela impugnante no documento 8 junto à p.i. (cfr. quadro 9), então, aquilo que competia à impugnada fazer era reagir contra aquela mesma decisão, pelos meios processuais adequados e pelos prazos previstos na lei, fossem esses meios a Acão Administrativa, a Intimação para Comportamento ou até a Ação para o Reconhecimento de um Direito em Matéria Tributária;

15- A impugnada nunca deveria ter reagido contra os atos em matéria tributária praticados pela impugnante através de uma garantia ou de um meio processual pensado exclusivamente para a apreciação da legalidade de atos tributários, como é o pedido de pronúncia arbitral, pelo que a decisão arbitral sub judice, além de incidir sobre atos inexistentes e de se traduzir num non sense, foi proferida por um areópago destituído de competência legal para tanto, uma vez que verdadeiramente não estava em causa a apreciação de nenhuma das matérias elencadas no artigo 2.º/1 do RJAT, a saber: «(...) a apreciação das seguintes pretensões: a) A declaração de ilegalidade de actos de liquidação de tributos, de autoliquidação, de retenção na fonte e de pagamento por conta; b) A declaração de ilegalidade de actos de fixação da matéria tributável quando não dê origem a liquidação de qualquer tributo, de actos de determinação da matéria colectável e de actos de fixação de valores patrimoniais.»;

16- O Tribunal Arbitral Coletivo ao pronunciar-se sobre o reconhecimento de uma isenção fiscal relacionada com a transmissão de bens imóveis integradas em processo de insolvência acabou também por emitir pronúncia sobre questão sobre a qual não se deveria pronunciar;

17- No entendimento da impugnante o reconhecimento de uma isenção fiscal relacionada com a transmissão de bens imóveis integradas em processo de insolvência constitui uma questão sujeita a jurisdição judicial e, portanto, fora da esfera do tribunal arbitral na medida em que este último não detém os elementos mínimos para aferir da verificação dos pressupostos legais exigidos no artigo 270º/2 do CIRE, em suma, para decidir de acordo com a Lei e a verdade dos factos;

18- Diferentemente assim entendeu o Tribunal Arbitral Coletivo na sua decisão, tendo julgado improcedente, por não verificada, a exceção da incompetência do tribunal arbitral em razão da matéria, porquanto, e em síntese, (i) O CIRE não contém qualquer norma especial que atribua competência aos tribunais judiciais para reconhecerem isenções fiscais e o regime geral dos benefícios fiscais contraria essa hipótese; (ii) no caso vertente estamos perante uma isenção de reconhecimento automático, competindo a sua verificação ao serviço local de finanças; (iii) O direito a benefícios fiscais constitui direito em matéria tributária, pelo que o seu reconhecimento está reservado aos tribunais tributários, através de ação para reconhecimento de um direito ou interesse legitimo em matéria Tributária; (iv) Pelo que não há suporte legal para afirmar a competência dos tribunais judiciais para o reconhecimento da isenção aqui em causa;

19- Na ótica da impugnante a verificação dos dois pressupostos em que assenta a isenção fiscal prevista no artigo 270º/2 do CIRE recai exclusivamente sobre o órgão judicial onde correu o processo de insolvência, uma vez que apenas o juiz titular do processo de insolvência está em condições de proceder à sua verificação;

20- Tal está em total sintonia com o funcionamento da similar isenção prevista no artigo 8.º do Código do IMT, a qual é feita exclusivamente feita pelo juiz titular do processo judicial (executivo, falimentar ou de insolvência), conforme resulta claro da jurisprudência emanada dos tribunais superiores, jurisprudência esta que desmente, assim, o entendimento propugnado pelo Tribunal Arbitral Coletivo;

21- O entendimento veiculado pelo Tribunal a quo acaba por redundar num apontar da incompetência dos magistrados judiciais, contrariando o artigo 3.º/1 do Estatuto dos Magistrados Judiciais;

22- O atestado de incompetência passado pelo Tribunal a quo à jurisdição comum nem sequer tem razão de ser na medida em que os conceitos de "venda", "permuta", "cessão", "empresa", "estabelecimento", "plano de insolvência", "liquidação" e "massa insolvente" não são conceitos estritamente fiscais, pelo contrário, são conceitos de fontes de direito não tributário, logo ao alcance do mediano juiz titular do processo de insolvência;

23- O argumento segundo o qual o CIRE não contém qualquer norma especial que atribua competência aos tribunais judiciais para reconhecerem isenções fiscais padece de falta de lógica, pois que, constituindo o processo de insolvência um processo típico da jurisdição comum, então anormal seria que o CIRE contivesse uma norma especial a atribuir competência aqueles mesmos tribunais judiciais;

24- Em decorrência direta do afirmado, necessariamente que também padece de falta de lógica o argumento do Tribunal a quo, segundo o qual não há suporte legal para afirmar a competência dos tribunais judiciais para o reconhecimento da isenção aqui em causa, pois que, prevendo e regulando o CIRE o processo de insolvência e correndo este em tribunais judiciais titulados por juízes não tributários, obviamente que o CIRE nunca teria de consagrar norma legal a reafirmar a competência para o reconhecimento de uma isenção imanente da insolvência aos tribunais judiciais, sob pena de total redundância, sendo de presumir que o legislador consagrou a solução mais acertada (artigo 9.º/3 do Código Civil);

25- Perante uma "isenção automática" - como aparentemente defende o Tribunal a quo - aquilo que se impõe - como nos ensina NUNO SÁ GOMES - é uma "simples" tarefa de verificação dos seus pressupostos legais, talqualmente eles resultam da norma legal, e não uma qualquer tarefa de apreciação tendente ao seu reconhecimento;

26- Apenas se exige, assim, ao aplicador da lei que interprete a norma legal atinente ao benefício em causa, subsumindo os factos concretos aos pressupostos ali existentes;

27- A verificação da isenção aqui em causa não compete ao serviço local de finanças, mas sim ao juiz titular do processo de insolvência, pois que só os autos de insolvência (que o magistrado judicial dirige e conhece) e que contêm os elementos necessários para aferir aquela verificação e está em condições de realizar a operação de subsunção dos factos à norma legal;

28- Dado que o Tribunal Arbitral Coletivo não foi o órgão judicial onde correu o processo de insolvência e não tendo por ele corrido tal processo de insolvência, então naturalmente que o Tribunal a quo nunca poderia deter sequer os elementos mínimos para aferir da verificação dos pressupostos legais exigidos no artigo 270.º/2 do CIRE;

29- Para mais quando os processos de insolvência têm vindo a ser utilizados como veículos de planeamento fiscal (mediante insolvências simuladas), em alternativa ao contrato de compra e venda, subtraindo-se, assim, os pretensos credores ao pagamento do IMT que seria devido pelo verdadeiro negócio jurídico que deveria ter lugar;

30- O mero carreamento ao processo de algumas (poucas) peças processuais do processo de insolvência não habilita o tribunal arbitral a decidir, uma vez que tal carreamento redunda numa versão muito parcelar e diminuída do processo de insolvência, subtraindo assim ao tribunal arbitral o real conhecimento dos factos e, por inerência, a verificação dos pressupostos legais de que depende a aplicação da isenção fiscal, em suma, a prolação de uma decisão de acordo com a Lei e com a verdade dos factos;

31- O carreamento de algumas (poucas) peças processuais por banda do requerente do pedido de pronúncia arbitral não é uma circunstância perfeitamente ultrapassável pela requerida (aqui impugnante) por via da obtenção de uma certidão do processo de insolvência, uma vez que a pública existência de milhares de processos de insolvência em curso nos Tribunais Portugueses, aliada à pública falta de funcionários judiciais e meios técnicos, nunca permitiria à impugnante obter em tempo útil (i.e., dentro dos 30 dias para deduzir resposta) uma certidão integral de todo um processo de insolvência sempre que uma questão, como a presente, fosse suscitada no CAAD;

32- De igual forma e pelas mesmas razões, o prazo de 6 meses de que dispõe o tribunal arbitral para proferir uma decisão também seria insuficiente para o mesmo obter uma cópia integral de um processo de insolvência e de o analisar;

33- Além de se pronunciar indevidamente, a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral Coletivo padece de oposição com os seus próprios fundamentos, uma vez que, no caso vertente os fundamentos em que a decisão arbitral se escora nunca poderiam conduzir à decisão tomada, mas a outra diametralmente oposta;

34- Apesar de ter considerado provado apenas estarem em causa liquidações emitidas ao abrigo do artigo 7º do CIMT e correspondentes àquilo que foi requerido pela própria impugnada, o Tribunal Arbitral Coletivo, ainda assim, proferiu decisão no sentido da anulação daquelas mesmas liquidações;

35- É inequívoco que o pressuposto em que assentou o entendimento do Tribunal está em contradição com os factos, na medida em que, reconhecendo o Tribunal a quo que o pedido de pronúncia arbitral só tinha por objeto liquidações emitidas ao abrigo do artigo 7° do CIMT, e não também liquidações assentes no artigo 270.º/2 do CIRE, obviamente que nunca poderia ter concluído pela anulação daqueles atos tributários;

36- O facto de o Tribunal Arbitral Coletivo ter considerado provado só existirem liquidações nos termos do artigo 7° do CIMT e inclusivamente ter reconhecido não existirem quaisquer liquidações nos termos do artigo 270.º/2 do CIRE não pode levar a (contraditória) conclusão de que aqueles primeiros atos tributários, apenas e só pelo facto simples facto de existirem, são ilegais face à não existência dos segundos que a impugnada julga ter direito;

37- O silogismo jurídico em que assenta a decisão arbitral padece de uma inarredável contradição lógica: o facto julgado provado e aquilo que efetivamente existe (i.e., 18 liquidações de IMT emitidas nos termos do artigo 7° do CIMT) e afastado com base não só naquilo que não foi julgado provado existir, como ainda naquilo que até o próprio areópago reconhece inexistir (i.e., 18 liquidações de IMT emitidas nos termos do artigo 270.º/2doCIRE);

38- Tendo o Tribunal Arbitral Coletivo considerado provado só existirem liquidações nos termos do artigo 7° do CIMT, então obviamente que a sua decisão teria de ser no sentido de reconhecer a legalidade da correta ou incorreta aplicação daquela norma ao caso vertente, e nunca numa hipotética aplicação do artigo 270.º/2 do CIRE;

39- Finalmente, a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral Coletivo enferma ainda de nulidade na medida em que não especifica nem demonstra minimamente, como se Ihe impunha, os fundamentos de direito em que se estriba, isto é, a base ou bases legais que sustentam o entendimento segundo o qual «A ilegalidade de um acto de liquidação não se consubstancia necessariamente através da aplicação de uma norma ilegal, podendo advir de uma omissão, por não ter aplicado uma norma que deveria ter sido aplicada»;

40- A decisão invoca o princípio da legalidade (artigos 55.º da LGT e 3.º/1 do CPPT), mas impunha-se um mínimo de precisão normativa, isto é, impunha-se que o Tribunal Arbitral Coletivo concretizasse a norma ou normas jurídicas concretamente aplicáveis ao caso, uma vez que qualquer violação de lei e sempre uma violação da lei (no sentido amplo de bloco de legalidade);

41- Não basta, como fez o Tribunal a quo, invocar um princípio geral que nem sequer e um princípio exclusivo do Direito Fiscal, sendo que o princípio da legalidade tributária não é, nem pode ser, uma espécie de "saco" onde cabe todo e qualquer raciocínio, sob pena de, ao ser assim interpretado até ao mais abstrato dos limites, aquele princípio redundar num julgamento com recurso a equidade;

42- Se o princípio da legalidade tributária se traduz no facto da impugnante dever atuar em obediência à Lei, então aquilo que se esperava do Tribunal Arbitral Coletivo era que Ihe indicasse qual a Lei em concreto que a impugnante, pelos vistos, violou, para mais quando a impugnante julgou ter atuado precisamente de acordo com a lei: artigo 7° do CIMT;

43- Lendo e relendo a decisão arbitral em causa não se percebe qual a norma ou normas jurídicas que concretamente estatuem que «a ilegalidade de um acto de liquidação não se consubstancia necessariamente através da aplicação de uma norma ilegal, podendo advir de uma omissão, por não ter aplicado uma norma que deveria ter sido aplicada»;

44- Lendo e relendo ainda a decisão arbitral em causa não se percebe qual a doutrina e/ou jurisprudência em que, porventura, o Tribunal Arbitral Coletivo estribou o seu entendimento;

45- Lendo e relendo, finalmente, a decisão arbitral em causa a impugnante só pode concluir que o entendimento do Tribunal Arbitral Coletivo é um raciocínio verdadeiramente original, mas destituído de qualquer suporte legal, doutrinal ou jurisprudencial e, como se não bastasse, contraditório com aquilo que escreveu o próprio presidente do Tribunal Arbitral Coletivo a este propósito na sua Obra: «Haverá erro sobre os pressupostos de direito sempre que na prática do acto tenha sido feita errada interpretação ou aplicação das normas legais, como as normas de incidência objectiva e subjectiva, as que fixam as taxas ou as que conferem isenções ou outros benefícios fiscais ou as que determinam a matéria tributável»;

46- A mera referência ao princípio da legalidade nem por isso torna a decisão arbitral "apenas" numa decisão fundamentada em termos paupérrimos, pois que, a ser assim (i.e., a acrescentar-se a qualquer aresto a expressão "ao abrigo do princípio da legalidade"), estaria encontrada a fórmula para tornar uma decisão infundamentada numa "mera" decisão pobremente fundamentada;

47- Motivos pelos quais não deve ser mantida na ordem jurídica a decisão arbitral ora colocada em crise, devendo antes ser aquela declarada nula;

48- Termos em que, por todo o exposto supra e sempre com o douto suprimento de V.Exas., deve a presente impugnação ser julgada procedente e, consequentemente, ser declarada nula a decisão arbitral, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA;

49- Mais se requer que, atendendo a que o valor da ação é superior a € 275.000,00, seja a impugnante dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do artigo 6.º/7 do Regulamento de Custas Processuais, tendo em consideração o valor e a natureza da causa.

X

A sociedade impugnada produziu contra-alegações, pugnando pela confirmação do julgado (cfr.fls.129 a 192 dos autos) e sustentando nas Conclusões:

1- O objeto do processo arbitral, no âmbito do qual foi proferida a decisão impugnada, foi a legalidade das liquidações de IMT;

2- A apreciação dessa legalidade teve por base a interpretação do disposto no art.º 270.°, n.° 2, do CIRE que consagra um benefício fiscal, sob a forma de isenção;

3- Essa isenção (ou benefício) é um benefício fiscal automático, não dependendo de

qualquer ato autónomo ou destacável por parte da AT (cf. art.º 5.°, n.° 1 do EBF e art.º

270. °, n.°2 do CIRE);

4- Por ser um benefício automático, a sua verificação cabe ao serviço de finanças onde for apresentada a declaração prevista no art.º 19.°, n.° 1 do Código do IMT e emitida a correspondente liquidação (cf. art.º 10.°, n.º 8, al. d) do Código do IMT);

5- Ao abrigo daquele preceito legal (e em obediência a esta doutrina administrativa), a

AT verificou os pressupostos de aplicação da isenção prevista no art.º 270.°, n.° 2 do

CIRE e considerou (ilegalmente) que se encontravam reunidos os pressupostos legais

de aplicação da isenção;

6- Por isso, emitiu as Iiquidações contestadas no processo arbitral, nas quais recusou

expressamente a aplicação da isenção prevista no art.º 270.°, n.° 2, do CIRE que foi

solicitada, em primeira linha e a título principal, pela impugnada, tendo aplicado,

outrossim, a isenção (condicionada) de compra para revenda prevista no art.º 7.° do

Código do IMT e que foi requerida apenas subsidiariamente e à cautela pela

impugnada;

7- Por discordar das liquidações emitidas na sequência da recusa de aplicação do disposto no art.º 270.°, n.° 2, do CIRE, a impugnada apresentou pedido de pronúncia arbitral em junto de um tribunal arbitral com competência, em razão da matéria, para apreciar os vícios de ilegalidade assacados as liquidações contestadas, nos termos e para os efeitos previstos no art.º 2.°, n.° 1, al. a) do RJAT;

8- As Liquidações Contestadas no processo arbitral existem (porquanto não foram objeto de revogação, total ou parcial, pela impugnante) e o Tribunal Arbitral tem competência para julgar a ilegalidade das mesmas (decorrente da recusa de aplicação de benefício fiscal previsto no art.º 270.°, n.° 2, do CIRE);

9- Pelo que é ostensivamente infundada a argumentação da impugnada no sentido de o Tribunal a quo não ser competente, em razão da matéria para apreciar o objeto dos autos;

10- Tal conclusão não é de modo nenhum prejudicada pelo regime anteriormente aplicável à isenção prevista no art.º 8.°, do Código do IMT;

11- Em primeiro lugar porque esse regime (previsto no art.º 8.° e 10.°, n.° 6 do Código do IMT) foi alterado e já não pressupõe, nem hoje, nem à data dos factos em causa no processo arbitral, o reconhecimento ou sequer a verificação da isenção ali prevista pelo tribunal judicial, pelo que esse regime e a jurisprudência produzida no seu âmbito nada acrescentam à presente causa;

12- Por outro lado, porque o que esteve em causa nos autos arbitrais não foi a isenção prevista no art.º 8.° do Código do IMT, mas antes a do art.º 270.°, n.° 2 do CIRE e quanto a esta a lei é clara: a isenção é automática, devendo ser verificada e aplicada pela AT aquando da emissão das liquidações de imposto (cf. art.º 270.°, n.° 2 do CIRE e art.º 10.°, n.° 8, al. d) do Código do IMT);

13- Da mesma forma, é irrelevante que o art.º 270.°, n.° 2 do CIRE contenha conceitos de Direito comum - como venda ou permuta - já que esse não é, nos termos das normas que definem a competência dos Tribunais para apreciar a legalidade da liquidação contestada, um critério relevante para determinar essa competência, assim como não é o grau de dificuldade desses conceitos;

14- De referir ainda que, ao contrário do que sustenta a impugnante e conforme salientou o Tribunal Arbitral na decisão arbitral que vem impugnada, a jurisdição comum não tem competência para apreciar o objeto do processo arbitral, pelo que só uma norma especial que dispusesse nesse sentido poderia atribuir-lhe essa competência;

15- Por último, a verificação dos pressupostos de aplicação da isenção do art.º 270.°, n.° 2 do CIRE basta-se com a exibição do auto de adjudicação emitido pelo administrador da insolvência, previamente à transmissão;

16- Esse documento, bem como outros que, dentro do razoável, a AT entenda serem necessários para demonstrar a verificação desses pressupostos podem ser por ela exigidos com a declaração modelo 1 do IMT;

17- E da mesma forma, o Tribunal administrativo e fiscal ou o Tribunal arbitral que venha a pronúnciar-se sobre a (des)conformidade de uma liquidação de IMT com a norma que concede tal isenção fiscal (in casu, o art.º 270.°, n.° 2, do CIRE) pode, caso tenha alguma dúvida, requerer estes elementos;

18- Sendo que uma eventual (in)disponibilidade desses documentos (que não se verifica no caso em apreço) não pode constituir fundamento da incompetência dessas jurisdições para apreciar a questão dos autos;

19- A decisão arbitral impugnada não padece, pois, de qualquer pronúncia indevida do Tribunal a quo que fundamente a sua anulação, razão pela qual deverá a impugnação ser julgada improcedente e, em consequência, mantida a decisão impugnada;

20- Relativamente ao segundo vício invocado pela impugnante de oposição dos fundamentos com a decisão, cumpre salientar que a fundamentação da decisão de improcedência das excepções suscitadas pela Impugnante (i.e. a falta de objeto) sempre conduziria, num processo lógico, à solução que foi adotada pelo Tribunal, pelo que não se verifica qualquer contradição entre os fundamentos e a decisão proferida;

21- Ora, é evidente que as liquidações que foram contestadas no processo arbitral existem e que a ilegalidade das mesmas deriva precisamente de tais liquidações conterem uma recusa expressa da aplicação da isenção prevista no art.º 270.°, n.° 2, do CIRE, que foi requerida em primeira linha e a título principal pela impugnada;

22- Assim, não só existe uma correspondência útil e lógica entre os fundamentos e a decisão de improcedência das exceções suscitadas (i.e. falta de objeto) como decisão diversa daquela que foi adotada pelo Tribunal Arbitral estaria inquinada de vicio de oposição dos fundamentos com a decisão;

23- Não se verifica, pois, o vício de oposição dos fundamentos com a decisão que justifique a sua anulação, razão pela qual deverá a impugnação ser julgada improcedente e, em consequência, mantida a decisão impugnada;

24- Por fim, relativamente ao terceiro vício invocado pela impugnante no processo de impugnação, é evidente que o mesmo não se verifica no caso sub judice;

25- Com efeito, em matéria de benefícios fiscais, a ilegalidade de um ato tributário pode resultar (e resulta, por regra) da recusa, pela AT, da aplicação das normas que concedem tais benefícios fiscais (no caso, do art.º 270.°, n.° 2, do CIRE que prevê uma isenção em IMT aplicável às transmissões no contexto da liquidação da massa insolvente);

26- E tendo em conta a jurisprudência uniforme dos Tribunais Superiores (maxime, do STA) e dos Tribunais Arbitrais proferida a propósito da interpretação do disposto no art.º 270.°, n.° 2, do CIRE, que a impugnante não desconhece mas que insiste em ignorar - em violação grosseira do disposto no art.º 68.°-A, n.° 4, da LGT - é evidente que as liquidações contestadas são ilegais por conterem uma recusa expressa de aplicação de uma isenção fiscal a que a impugnante tinha direito e que solicitou em primeira linha e a título principal;

27- Acresce que a decisão arbitral especificou detalhadamente (em capítulo autónomo, aliás) os fundamentos de direito que justificaram a decisão arbitral (no segmento decisório de improcedência das exceções suscitadas);

28- Não existe, pois, qualquer falta de fundamentação da decisão arbitral ou falta da especificação dos fundamentos de direito da decisão arbitral que fundamente a anulação da decisão impugnada, razão pela qual deverá a impugnação ser julgada improcedente e, em consequência, mantida a decisão impugnada;

29- Nestes termos e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve a presente resposta ser admitida, devendo a impugnação ser julgada totalmente improcedente, ordenando-se a manutenção da decisão arbitral impugnada, com todas as consequências legais;

30- Mais se requer que, à semelhança do requerido pela impugnante, sejam as partes dispensadas do pagamento da taxa de justiça devida a final, nos termos do art.º 6.°, n.° 7 do Regulamento das Custas Processuais.

X

Foi cumprido o artº.146, nº.1, do C.P.T.A. (“ex vi” do artº.27, nº.2, do dec.lei 10/2011, de 20/1), não tendo o Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitido pronúncia sobre a presente impugnação (cfr.fls.246 dos autos).

X

Corridos os vistos legais (cfr.fls248 dos autos), vêm os autos à conferência para deliberação.

X

FUNDAMENTAÇÃO

X

DE FACTO

X

Não tendo havido contestação da matéria de facto nas conclusões da impugnação deduzida, igualmente não se vislumbrando a necessidade de alteração da factualidade constante do probatório, o Tribunal remete para a decisão arbitral impugnada cuja cópia se encontra a fls.39 a 60 do presente processo, a qual julgou provada e fundamentou a matéria de facto inserta a fls.40 a 43 dos autos e se dá aqui por integralmente reproduzida (cfr.artº.663, nº.6, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.29, nº.1, al.e), do dec.lei 10/2011, de 20/1).

X

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

X

Em sede de aplicação do direito, o Tribunal Arbitral julgou totalmente procedente o pedido arbitral formulado e, em consequência, anulou as liquidações de IMT nºs. …, identificadas na alínea h), do probatório constante do acórdão arbitral.

X

Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, “ex vi” dos artºs.140, do C.P.T.A., e 27, nº.2, do dec.lei 10/2011, de 20/1).

O impugnante dissente do julgado alegando, em primeiro lugar e em síntese, que o Tribunal Arbitral emitiu pronúncia sobre duas questões sobre as quais não se deveria pronunciar, quais sejam, a legalidade de actos tributários inexistentes e, por outro lado, o reconhecimento de uma isenção fiscal relacionada com a transmissão de bens imóveis integradas em processo de insolvência. Que o reconhecimento de uma isenção fiscal relacionada com a transmissão de bens imóveis integrada em processo de insolvência constitui uma questão sujeita à jurisdição judicial e, portanto, fora da esfera do Tribunal Arbitral, na medida em que este último não detém os elementos mínimos para aferir da verificação dos pressupostos legais exigidos no artº.270, nº.2, do C.I.R.E. Que a verificação dos dois pressupostos em que assenta a isenção fiscal prevista no artº.270, nº.2, do C.I.R.E., recai, exclusivamente, sobre o órgão judicial onde correu o processo de insolvência, uma vez que apenas o juiz titular do processo de insolvência está em condições de proceder à sua verificação (cfr.conclusões 2 a 32 da impugnação). Com base em tal argumentação pretendendo assacar à decisão arbitral recorrida o vício de pronúncia indevida previsto no artº.28, nº.1, al.c), do dec.lei 10/2011, de 20/1 (R.J.A.T.).

Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal pecha.

Em sede de regime da arbitragem voluntária em direito tributário, o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/1 (R.J.A.T.), os únicos fundamentos legalmente admissíveis como suporte de reacção da decisão dos Tribunais arbitrais para os T. C. Administrativos, consistem na impugnação de tal decisão, consagrada no artº.27, com os fundamentos que se ancorem nos vícios de forma expressamente tipificados no artº.28, nº.1, correspondendo os três primeiros aos vícios das sentenças dos Tribunais tributários, nos termos do plasmado no artº.125, nº.1, do C.P.P.T., com correspondência ao estatuído nas alíneas b), c) e d), do artº.615, nº.1, do CPCivil.

São eles, taxativamente, os seguintes:

1- Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

2- Oposição dos fundamentos com a decisão;

3- Pronúncia indevida ou omissão de pronúncia;

4- Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artº.16, do diploma.

E se algumas dúvidas pudessem subsistir sobre o que se vem de afirmar, elas dissipar-se-iam por força dos elementos sistemático, teleológico e histórico, considerando, por um lado, o regime jurídico dos vícios em causa, tal como disciplinado pelo C.P.P.T., e, por outro, a intenção do legislador expressamente manifestada na parte preambular do diploma em causa, quando e ao que aqui releva, refere que “(…) A decisão arbitral poderá ainda ser anulada pelo Tribunal Central Administrativo com fundamento na não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão, na oposição dos fundamentos com a decisão, na pronúncia indevida ou na omissão de pronúncia ou na violação dos princípios do contraditório e da igualdade de partes (…)”. Assim manifestando o legislador, de forma inequívoca, uma enumeração taxativa dos fundamentos de impugnação das decisões arbitrais para os T. C. Administrativos (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/2/2013, proc.5203/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 21/5/2013, proc.5922/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/9/2013, proc.6258/12; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.234 e seg.).

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não poderia tomar conhecimento. Decorre de tal norma que o vício que afecta a decisão advém de uma omissão (1º. segmento da norma) ou de um excesso de pronúncia (2º. segmento da norma). Na verdade, é sabido que essa causa de nulidade se traduz no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artº.608, nº.2, do mesmo diploma, o qual consiste, por um lado, no resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, e, por outro, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes (salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente). Ora, como se infere do que já deixámos expresso, o excesso de pronúncia pressupõe que o julgador vai além do conhecimento que lhe foi pedido pelas partes. Por outras palavras, haverá excesso de pronúncia, sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido. Pelo que deve considerar-se nula, por vício de “ultra petita”, a sentença em que o Juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que a parte colocou na base (causa de pedir) das suas conclusões (pedido). No entanto, uma coisa é a causa de pedir, outra os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma causa de pedir. E nem sempre é fácil fazer a destrinça entre uma coisa e outra. Com base neste raciocínio lógico, a doutrina e a jurisprudência distinguem por uma lado, “questões” e, por outro, “razões” ou “argumentos” para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (ou seja, das “questões”) integra a nulidade prevista no citado normativo, mas já não a mera falta de discussão das “razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.53 a 56 e 143 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.690 e seg.; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.37).

No processo judicial tributário o vício de excesso de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, no último segmento da norma (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 10/3/2011, rec.998/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 15/9/2010, rec.1149/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/1/2012, proc.5265/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 9/7/2013, proc.6817/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.366 e seg.).

Regressando ao regime da arbitragem tributária, deve, antes de mais e levando em consideração a jurisprudência mais recente do Tribunal Constitucional, enquadrar-se no fundamento de pronúncia indevida consagrado no citado artº.28, nº.1, al.c), do R.J.A.T., a impugnação da decisão arbitral também com base na alegada incompetência material do Tribunal arbitral (cfr.ac.T.Constitucional 177/2016, II série do D.R. de 3/5/2016; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária Anotado, Almedina, Coimbra, 2016, pág.534 a 537).

Voltando ao caso concreto, entende este Tribunal que a competência do Tribunal Arbitral que emitiu a deliberação ora impugnada se baseia no artº.2, nº.1, al.a), do R.J.A.T., tal competência não sendo excluída pelo artº.2, da portaria 112-A/2011, de 22/3, diploma que consagra a vinculação da Autoridade Tributária e Aduaneira ao CAAD.

De acordo com as normas acabadas de mencionar, a competência do Tribunal Arbitral é definida apenas tendo em atenção o tipo de actos que são objecto da impugnação, não havendo, designadamente, qualquer proibição de apreciação de matérias relativas a isenções fiscais ou quaisquer outras questões de legalidade atinentes aos actos tributários identificados no artº.2, do R.J.A.T. Uma liquidação de imposto que parta da desconsideração de uma isenção não deixa de ser um acto tributário de liquidação. E a apreciação da legalidade, ou ilegalidade, dessa desconsideração não deixa, portanto, de se reconduzir à apreciação de uma pretensão relativa a declaração de ilegalidade de actos de liquidação (cfr.Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.104 e seg.).

No caso em apreço, foi pedida a constituição do Tribunal Arbitral para apreciação de actos de liquidação de I.M.T., que se inserem na previsão do citado artº.2, nº.1, al.a), do R.J.A.T.

Por outro lado, não existe qualquer norma especial do processo de insolvência que atribua competência aos Tribunais Judiciais para reconhecerem isenções fiscais e o regime geral dos benefícios fiscais contraria inequivocamente essa hipótese, antes tal matéria sendo da competência dos Tribunais Tributários, nomeadamente, a isenção de I.M.T. consagrada no artº.270, nº.2, do C.I.R.E. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/11/2015, proc.8063/14).

Nestes termos, não se verifica qualquer pronúncia indevida de que padeça a decisão arbitral impugnada, dado ser competente para apreciar o pedido de constituição do Tribunal Arbitral que originou a mesma.

Mais aduz o impugnante que a decisão arbitral é nula por os seus fundamentos estarem em oposição com a própria decisão, tudo nos termos do artº.28, nº.1, al.b), do R.J.A.T. (conclusões 33 a 38 da impugnação). Com base em tal argumentação pretendendo assacar à decisão arbitral recorrida o vício previsto no artº.28, nº.1, al.b), do R.J.A.T.

Analisemos se a decisão recorrida sofre de tal pecha.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C.P.Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.141 e 142; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.689 e 690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36 e 37).

No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.361 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 18/2/2010, rec.1158/09; ac.S.T.A-2ª.Secção, 4/5/2011, rec.66/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/3/2012, proc. 1103/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/2/2013, proc.5713/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/8/2013, proc.6883/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 30/4/2014, proc.7435/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/7/2015, proc.8473/15).

No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada dos fundamentos estarem em oposição com a decisão está consagrada no artº.28, nº.1, al.b), do R.J.A.T. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/6/2013, proc.6121/12).

No caso “sub judice”, examinando a decisão do Tribunal Arbitral, deve concluir-se pela manifesta improcedência deste fundamento da impugnação, visto que a mesma não padece da violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial. Concretizando, o Tribunal Arbitral apreciou e deliberou anular liquidações de I.M.T., efectuadas ao abrigo do artº.7, do I.M.T., visto estarem, no caso concreto, reunidos os pressupostos para a estruturação de liquidações ao abrigo do artº.270, nº.2, do C.I.R.E., tudo conforme constava do pedido de constituição do mesmo Tribunal.

Por último, alega o impugnante, em síntese, que a decisão arbitral é nula por não ter especificado os fundamentos de facto e de direito que justificam a mesma, tudo nos termos do artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T. (conclusões 39 a 47 da impugnação). Com base em tal argumentação pretendendo assacar à decisão arbitral recorrida o vício previsto no citado artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36).

No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.357 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/5/2013, proc.6406/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13).

No regime de arbitragem voluntária em direito tributário, a nulidade da decisão arbitral derivada da falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito está consagrada no artº.28, nº.1, al.a), do R.J.A.T. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/6/2013, proc.6121/12).

Voltando ao caso concreto, a decisão arbitral impugnada especifica os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão de anular as liquidações de I.M.T., de acordo com o pedido arbitral formulado, tudo conforme cópia da decisão arbitral junta a fls.39 a 60 dos presentes autos. Pelo que, e relembrando que o vício que consubstancia esta nulidade, conforme supra mencionado, consiste na falta de fundamentação absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente, deve concluir-se pela improcedência do presente fundamento da impugnação quanto à alegada falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão arbitral recorrida.

Rematando, sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se improcedente a presente impugnação e, em consequência, confirma-se a decisão arbitral recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

Resta apreciar o pedido de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça formulado pelas partes ao abrigo do artº.6, nº.7, do R.C.P. (cfr.conclusão 49 da impugnação).

Deve referir-se, antes de mais, que a decisão arbitral impugnada fixou o valor do presente processo em € 1.904.500,00, ao abrigo dos artºs.3, nº.2, do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, e 97-A, nº.1, al.a), do C.P.P.T.

Igualmente fixou as custas a cargo da Autoridade Tributária e Aduaneira no montante de € 25.092,00, nos termos do artº.22, nº.4, do R.J.A.T., e da Tabela I anexa ao Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária.

Examinando o mencionado Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária (cfr.artº.6, do mesmo Regulamento), deve concluir-se que o regime de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça previsto no artº.6, nº.7, do R.C.P., não se aplica subsidiariamente aos Processos de Arbitragem Tributária.

Com estes pressupostos, deve concluir-se que a decisão de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça somente tem aplicação no âmbito da presente instância de impugnação da decisão arbitral junto deste T.C.A. Sul.

Avançando.

As duas vertentes essenciais da conta ou liquidação de custas são a taxa de justiça e os encargos (as custas de parte têm um tratamento próprio e autónomo - cfr.artºs.25 e 26, do R.C.P.), conforme resulta do artº.529, do C.P.Civil, tal como do artº.3, nº.1, do R.C.P. Em relação a qualquer destas vertentes das custas se deve aplicar, necessariamente, a prévia decisão judicial que implicou a condenação em custas, da qual deriva o próprio acto de contagem (cfr.artº.30, nº.1, do R.C.P.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/3/2014, proc.7373/14; Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 4ª. edição, 2012, pág.424).

O artº.6, do Regulamento das Custas Processuais (R.C.P.), na redacção resultante do artº.2, da Lei 7/2012, de 13/2, contém a seguinte versão:

Artigo 6.º

Regras gerais

1- A taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual do interessado e é fixada em função do valor e complexidade da causa de acordo com o presente Regulamento, aplicando-se, na falta de disposição especial, os valores constantes da tabela I-A, que faz parte integrante do presente Regulamento.

2- Nos recursos, a taxa de justiça é sempre fixada nos termos da tabela I-B, que faz parte integrante do presente Regulamento.

3- Nos processos em que o recurso aos meios electrónicos não seja obrigatório, a taxa de justiça é reduzida a 90 % do seu valor quando a parte entregue todas as peças processuais através dos meios electrónicos disponíveis.

4- Para efeitos do número anterior, a parte paga inicialmente 90 % da taxa de justiça, perdendo o direito à redução e ficando obrigada a pagar o valor desta no momento em que entregar uma peça processual em papel, sob pena de sujeição à sanção prevista na lei de processo para a omissão de pagamento da taxa de justiça.

5- O juiz pode determinar, a final, a aplicação dos valores de taxa de justiça constantes da tabela I-C, que faz parte integrante do presente Regulamento, às acções e recursos que revelem especial complexidade.

6- Nos processos cuja taxa seja variável, a taxa de justiça é liquidada no seu valor mínimo, devendo a parte pagar o excedente, se o houver, a final.

7- Nas causas de valor superior a € 275.000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.

O nº.7, do preceito sob exegese (normativo que reproduz o artº.27, nº.3, do anterior C.C.Judiciais, a propósito da taxa de justiça inicial e subsequente), estatui que o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta final do processo, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo, designadamente, à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o seu pagamento.

Recorde-se que nos termos do artº.529, nº.2, do C.P.Civil, a taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual de cada interveniente e é fixada em função do valor e complexidade da causa, nos termos do R.C.P. (cfr.v.g.artº.6 e Tabela I, anexa ao R.C.P.). Acresce que a taxa de justiça devida pelo impulso processual de cada interveniente não pode corresponder à complexidade da causa, visto que essa complexidade não é, em regra, aferível na altura desse impulso. O impulso processual é, grosso modo, a prática do acto de processo que origina núcleos relevantes de dinâmicas processuais nomeadamente, a acção, o incidente e o recurso (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/1/2014, proc.7140/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/3/2014, proc.7373/14; Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 4ª. edição, 2012, pág.72).

O mencionado remanescente está conexionado com o que se prescreve no final da Tabela I, anexa ao R.C.P., ou seja, que para além de € 275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada € 25.000,00 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna “A”, uma e meia unidade de conta, no caso da coluna “B”, e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna “C”.

É esse o remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre € 275.000,00 e o efectivo e superior valor da causa para efeitos de determinação daquela taxa, o qual deve ser considerado para efeitos de conta final do processo, se o juiz não dispensar o seu pagamento.

A decisão judicial de dispensa, com características excepcionais, depende, segundo o legislador, da especificidade da concreta situação processual, designadamente, da complexidade da causa e da conduta processual das partes. A referência a tais vectores, em concreto, redunda na constatação de uma menor complexidade ou simplicidade da causa e na positiva cooperação das partes durante o processo, como pressupostos de tal decisão judicial.

Ainda, refira-se que a lei não faz depender de requerimento das partes a intervenção do Tribunal a dispensar o pagamento do aludido remanescente da taxa de justiça, importando concluir que o juiz pode exarar tal decisão a título oficioso, embora sempre na decisão final do processo (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/1/2014, proc.7140/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/3/2014, proc.7373/14; Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 5ª. edição, 2013, pág.201).

Mais se dirá que a maior, ou menor, complexidade da causa deverá ser analisada levando em consideração, nomeadamente, os factos índice que o legislador consagrou no artº.447-A, nº.7, do C.P.Civil (cfr.actual artº.530, nº.7, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6).

Diz-nos este normativo, o actual artº.530, nº.7, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, o seguinte:

Artigo 530º.

Taxa de justiça

(…)

7. Para efeitos de condenação no pagamento de taxa de justiça, consideram-se de especial complexidade as ações e os procedimentos cautelares que:

a) Contenham articulados ou alegações prolixas;

b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou

c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas.

No que se refere às questões de elevada especialização jurídica ou especificidade técnica são, grosso modo, as que envolvem intensa especificidade no âmbito da ciência jurídica e grande exigência de formação jurídica de quem tem que decidir. Já as questões jurídicas de âmbito muito diverso são as que suscitam a aplicação aos factos de normas jurídicas de institutos particularmente diferenciados (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/3/2014, proc.7373/14; Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 5ª. edição, 2013, pág.71 e seg.).

Já no que diz respeito à conduta processual das partes a ter, igualmente, em consideração na decisão judicial de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do examinado artº.6, nº.7, do R.C.P., deve levar-se em conta o dever de boa-fé processual estatuído no actual artº.8, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.anterior artº.266-A, do C.P.Civil). Nos termos deste preceito, devem as partes actuar no processo pautando a sua conduta pelo princípio da cooperação, o qual onera igualmente o juiz, tal como de acordo com a boa-fé, tendo esta por contra-face a litigância de má-fé e a eventual condenação em multa (cfr.artº.542, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6).

Por último, recorde-se que a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, quando concedido, aproveita a todos os sujeitos processuais (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 14/5/2014, rec.456/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/4/2016, proc.9437/16).

Regressando ao caso dos autos, do exame da actividade processual desenvolvida no processo nesta instância de impugnação de decisão arbitral, a conduta processual das partes e a pouca complexidade das questões colocadas pelos sujeitos processuais, deve concluir-se que se justifica a aludida intervenção moderadora, assim devendo dar-se provimento ao pedido da Autoridade Tributária e Aduaneira, ao que se provirá na parte dispositiva do presente acórdão.

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DISPOSITIVO

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Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em JULGAR IMPROCEDENTE A PRESENTE IMPUGNAÇÃO E CONFIRMAR A DECISÃO ARBITRAL exarada no âmbito do procedimento arbitral nº.599/2015-T, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

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Condena-se a Autoridade Tributária e Aduaneira em custas, na presente instância de impugnação de decisão arbitral, mais ordenando que se proceda à estruturação da conta de custas, tendo em conta o máximo de € 275.000,00 fixado na Tabela I, anexa ao R.C.P., e desconsiderando-se o remanescente.

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Registe.

Notifique.

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Lisboa, 29 de Junho de 2016

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)