0203/04 - Supremo Tribunal Administrativo

A actividade que constitua, do ponto de vista técnico, uma exploração autónoma, a que se refere o art.º 2º 1 c) do DL 404/90, de 21-12, na redacção do DL 143/94, de 24-5, apenas integra a actividade directamente exercida não podendo beneficiar das isenções a que se refere o diploma legal citado a sociedade cuja actividade consiste na gestão de participações sociais.

Acordam, em conferência, na 2ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo:

1. O senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais recorre do acórdão que, no Tribunal Central Administrativo, concedendo provimento ao recurso, anulou o acto constante do despacho que indeferiu pedido de isenção de imposto de selo, emolumentos e outros encargos legais.

Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo:

1) A modalidade de concentração prevista na alínea c) do nº1 do artigo 2º do DL nº404/90, de 21 de Dezembro implica, para além dos demais requisitos, que os activos a incorporar na nova sociedade estejam afectos ao exercício de actividade que constitua uma exploração autónoma.

2) A autonomia que o legislador aí exigiu não deve buscar-se no confronto das actividades exercidas pela empresa a cindir, como faz o acórdão recorrido.

3) Interpretando e aplicando dessa forma a referida alínea c), do nº1, do artigo 2º do DL 404/90, de 21 de Dezembro, a decisão judicial recorrida violou quer essa alínea c), quer a alínea d) do mesmo preceito.

4) A referida autonomia radica, antes, na capacidade que o património a destacar mostre de ser explorado como uma unidade de produção económica, tendo, pois, de estar em causa um acervo patrimonial que com autonomia possa explorar-se na produção de bens e/ou serviços.

5) Este requisito não pode verificar-se no tocante a participações sociais (nem pelas entradas em espécie que com elas se façam), precisamente por que estas não se podem dizer explorações económicas autónomas.

6) A concessão dos benefícios fiscais pretendidos pela A..., estava dependente de um processo de reconhecimento prévio à realização da operação projectada e ao pagamento dos emolumentos e encargos legais.

7) Tal é o que decorre do artigo 4º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, bem como do artigo 3º do DL nº404/90, de 21 de Dezembro, preceitos com que o acórdão recorrido se apresenta desconforme.

8) O acto administrativo contenciosamente recorrido não padece de qualquer vício, encontrando-se em perfeita conformidade com a legalidade vigente.

9) O acórdão recorrido é ilegal, por violação dos preceitos acima referenciados e, em consequência, não merece ser confirmado.

A entidade recorrida apresentou alegações nas quais formulou as seguintes conclusões:

256º Como decidiu o Tribunal Central Administrativo no Acórdão Recorrido, o acto administrativo “sub judice” é pelas razões supra expostas anulável, por vício sobre os pressupostos de facto e de direito que determinam a atribuição dos incentivos fiscais previstos no Decreto-lei nº 404/90, de 21/12.

257º Com efeito, ao contrário do que alega a Autoridade Recorrente, no caso em apreço, não só se encontram preenchidos o primeiro e terceiro pressuposto, exigidos no artigo 2º nº 1 alínea c) do supra referido diploma legal, mas também o segundo,

258º pois, inversamente do considerado pela Autoridade Recorrente, na fundamentação, as participações destacadas e transmitidas à nova sociedade constituída traduzem-se, efectivamente, numa unidade económica autónoma,

259º E isto porque como é reconhecido no Parecer nº 30/2000, as participações sociais estavam afectas ao exercício, quer da actividade de gestão de participações, quer ainda da actividade, através dessa mesma gestão, ligada à indústria hoteleira.

260º Actividades essas, que eram exercidas através das referidas participações sociais, de uma forma autónoma e distinta face às demais actividades exercidas pela aqui Recorrida,

261º como aliás, ficou aqui provado e demonstrado no Acórdão recorrido.

262º Acresce que, tal natureza resulta também da própria lei societária, porquanto um dos bens que fazem parte do elenco tipificado dos activos que poderão ser destacados no âmbito de uma cisão simples, traduz-se precisamente nas participações sociais.

263º Sendo certo que, a integração de tais bens em tal elenco não sucede por acaso, mas sim porque tal como refere Manuel Coutinho de Abreu, in obra já citada, bem como Raúl Ventura, cfr. obra igualmente citada, quando se procede à transmissão de participações sociais, está-se no fundo a proceder à transmissão de uma empresa.

264º Mais, ninguém duvida que a empresa, à semelhança do estabelecimento comercial, se traduz num acervo patrimonial através do qual se pretende desenvolver uma actividade económica.

265º Ora, se a transmissão de um estabelecimento é perspectivada pela autoridade aqui Recorrente, na fundamentação, como o paradigma da transmissão de um acervo patrimonial que com autonomia se pode explorar na produção de bens e serviços, então por maioria de razão também o deverá ser a transmissão de uma empresa.

266º É que dada a ausência de personalidade jurídica da empresa, quando se pretende transmitir não apenas um conjunto de bens que fazem parte de uma empresa, mas sim a empresa na sua totalidade, tal transmissão terá que ser concretizada através da transmissão da sociedade, ou melhor, através da transmissão das participações sociais.

267º Como já mencionamos enquanto que antigamente a empresa era explorada pelo comerciante, hoje em dia, a empresa poderá ser explorada por esse mesmo comerciante, ou então por uma sociedade; sendo que esta última poderá ser detida por uma pessoa singular ou por uma pessoa colectiva, i.. e., por uma outra sociedade.

268º Note-se, no entanto, embora em termos jurídicos as coisas, actualmente, assumam uma forma jurídica diferente, a verdade é que em termos económicos quando se procede ao destaque de participações sociais, quer sejam detidas por pessoas singulares, quer sejam detidas por pessoas colectivas, está-se a transmitir o direito de exercer uma actividade económica através da empresa.

270º Pois, as sociedades existem precisamente com o objectivo de exercer de forma comum uma determinada actividade económica (cfr. artigo 980º do CC).

271º Assim, a actividade económica da hotelaria que anteriormente era exercida pela aqui Recorrida, precisamente porque era titular de tais participações sociais, passa a ser exercida, em resultado da operação de cisão simples, pela sociedade assim constituída, precisamente porque passa a ser esta a nova titular de tais participações.

272º Sendo que a sociedade cindida, aqui Recorrida cessa, em consequência da cisão de exercer aquela actividade.

273º No fundo, tudo sucede como se fosse o comerciante de antigamente a transmitir o seu estabelecimento.

274º Acresce que os benefícios económicos da operação não foram nunca contestados, mas antes reconhecidos, quer pelas entidades chamadas a dar parecer prévio, quer pela Autoridade aqui Recorrente,

275º Tendo em consideração tudo o quanto aqui ficou exposto será forçoso concluir que a operação de cisão realizada pela aqui Recorrida preenche todos os pressupostos exigidos pelo Decreto-Lei nº 404/90, de 21/12,

276º pelo que o Senhor Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, ao indeferir o requerimento apresentado, está manifestamente a violar a lei.

277º Ora, tendo o acto administrativo recorrido sido praticado em ofensa aos princípios e normas aplicáveis, designadamente dos artigos 1º, 2º e 3º do Decreto-lei nº 404/90, de 21/12, pode e deve-se concluir pela sua anulabilidade ao abrigo do disposto no artigo 135º do CPA,

278º e consequentemente pela improcedência do presente Recurso.

279º Refira-se ainda que, tal como ficou decidido no Acórdão recorrido, o acto de reconhecimento das isenções previstas no DL 404/90, tem efeito meramente declarativo, ou seja, os seus efeitos retroagem à data de verificação dos respectivos pressupostos.

280º Pelo que e ao contrário do que alega a entidade Recorrente, não existindo nada no referido diploma legal que retire essa natureza declarativa, conclui-se que o facto da Recorrente ter procedido à realização da operação projectada e ao pagamento dos emolumentos antes de ter sido notificada do acto administrativo de reconhecimento, em nada prejudica o seu direito às isenções.

O EMMP entende que o recurso merece provimento pois que no parecer de fls. 14 a 17 do processo instrutor apenso e cujo teor se mostra adquirido na al.n) do probatório, que fundamenta o acto recorrido, por remissão, faz-se a melhor interpretação do artº 2º 1 c) e d) do DL 404/90, de 21-12, na redacção do DL 143/94, de 24-5, pelo que o acto recorrido é de manter.

2. O acórdão recorrido fixou o seguinte quadro factual:

A) A recorrente é uma sociedade comercial anónima que tem por objecto social a exploração de jogos de fortuna e azar ou outros; o exercício da indústria hoteleira e similares; o exercício da indústria da espectáculos; a exploração de centros comerciais; a elaboração de projectos; o exercício da indústria de construção civil; a aquisição, alienação, permuta e administração da bens imobiliários; o estudo, realização, execução, promoção, gestão de empreendimentos imobiliários, urbanísticos e turísticos (cfr. docs. da fls. 66 a 81).

B) – Até Dezembro de 1999 a recorrente apresentava no seu activo a participação em 50% (1.430.000 acções) do capital social da B....; em 49,96% (2.498 acções) do capital da C... e em 49,96% (2.498 acções) do capital da ... – ... (cfr. doc. de fls. 83 a 84).

C) – Em 27/9/99 a recorrente apresentou junto da DGI um requerimento dirigido a SE o Senhor Ministro das Finanças, pedindo, ao abrigo do disposto no DL 404/90, de 21/12, com a redacção que lhe foi dada pelo DL 143/94, de 24/5, pela Lei 52-C/96, de 27/12 e pela Lei 87-B/98, de 31/12, a isenção do pagamento dos emolumentos e outros encargos legais inerentes às formalidades legais devidas pela concretização de uma projectada operação que foi assim identificada (cfr. Processo instrutor apenso e também fls. 86 a 98 destes autos de recurso):

«ESTRUTURA ACTUAL

1. A A... é uma sociedade comercial anónima que tem por objecto (…)

2. A actividade tradicional da A... consiste na exploração de jogos da fortuna e azar, actividade assa que é exercida ao abrigo da Concessão da Zona de Jogo da Figueira da Foz, bem como o exercício, por via indirecta, da actividade imobiliária no âmbito do cumprimento das Obrigações da Concessão de Jogo da Figueira da Foz e da realização de projectos na zona centro do país.

3. Paralelamente a A... detém três participações em três sociedades distintas que prosseguem, respectivamente, a exploração indirecta da actividade hoteleira, serviços técnicos conexos com a actividade hoteleira, gestão de empreendimentos hoteleiros e desenvolvimento de operações ligadas ao Turismo.

ACTOS DE REESTRUTURAÇÃO

4. Por via de um processo de Cisão Simples a A... pretende proceder ao destaque de parte do seu património, o qual é representado pelas três participações sociais referidas em 3. e identificadas em 5., acrescidas dos suprimentos prestados, que serão afectos a uma nova sociedade a constituir.

5. As participações sociais a destacar estão ligadas à já referida prossecução indirecta da actividade hoteleira, serviços técnicos conexos com aquela actividade, gestão de empreendimentos hoteleiros e desenvolvimento de operações ligadas ao turismo, actualmente desenvolvidas mediatamente pela A... através das participações detidas nas sociedades B..., pessoa colectiva nº 502 680 750, com sede em Lugar de ..., freguesia de ..., concelho de S. Maria da Feira, com o capital social de dois mil oitocentos e sessenta milhões de escudos; C..., pessoa colectiva nº 503 984 957, com sede em Rua de ..., 380, freguesia de ..., concelho de Santa Maria da Feira, com o capital social de cinco milhões de escudos e ..., pessoa colectiva nº 504 250 469, com sede em Lugar de ..., freguesia de ..., concelho de Vila Nova de Gaia com o capital social de cinco milhões de escudos.

6. A operação projectada contribui para a simplificação organizacional da estrutura que actualmente se encontra estabelecida, concentrando em duas sociedades distintas as actividades desenvolvidas actualmente pela sociedade objecto da projectada reestruturação:

a) Na A... concentrar-se-á a actividade de exploração de jogos de fortuna a azar na Zona de Jogo da Figueira da Foz e actividade conexa de animação, bem como o exercício, por via indirecta, da actividade imobiliária a o estudo e desenvolvimento de projectos imobiliários de diversa natureza, em especial na Região Centro do País.

b) Na nova sociedade a constituir concentrar-se-á o exercício indirecto das actividades hoteleira, serviços conexos com essa actividade, gestão de empreendimentos hoteleiros e desenvolvimento de operações ligadas ao turismo.

7. Assim, a operação de Cisão projectada enquadra-se num processo de redefinição da estratégia da A... que perante as especificidades da actividade hoteleira, optou por alterar a sua estrutura através da criação de uma nova sociedade dotada das valências financeiras, humanas e técnicas específicas que permitam responder aos desafios colocados quer pelas exigências de mercado, quer pelos seus parceiros estratégicos internacionais.

8. Paralelamente a projectada cisão permitirá autonomizar igualmente a actividade tradicional da A..., procurando-se assim obter uma maior eficácia nos serviços actualmente prestados por esta sociedade, resultante da sua transformação em dois núcleos empresariais distintos, dotados de diferentes estruturas orgânicas e funcionais, alinhadas de acordo com as diferentes exigências e natureza dos serviços a prestar.

9. Constitui, assim, objectivo primordial desta cisão e da consequente constituição de uma nova sociedade o reforço da capacidade de resposta a actuais e novas solicitações no domínio financeiro e técnico das actividades desenvolvidas pela A... e a desenvolver pela sociedade a constituir.

10. Em conclusão:

I. A requerente pretende realizar um acto de destaque de património tendo em vista uma reestruturação que lhe permita racionalizar e flexibilizar a sua estrutura pela criação de uma nova entidade dotada de uma disciplina de gestão adequada ao tipo de negócio em causa, através da afectação específica de diferentes recursos económicos, a fim de potenciar a expansão e consolidação da nova sociedade e das sociedades por ela participadas como agentes capazes de se expandirem no mercado internacional de hotelaria.

II. A cisão projectada comporta inegáveis vantagens económico – financeiras na perspectiva de reestruturação e expansão das actividades actualmente desenvolvidas pela requerente, como se comprova pelo estudo demonstrativo das vantagens do acto projectado e do projecto de cisão.

III. Porém, os custos estimados desta operação fragilizam a sua viabilidade económica, pretendendo a requerente neutralizá-los através da isenção dos emolumentos e encargos legais que se mostrem devidos pela prática do acto de cisão.

IV. O acto de destaque de património, em virtude da cisão, não envolve qualquer transmissão de imóveis …

D) – Com o requerimento referido na alínea antecedente a recorrente juntou um «Estudo demonstrativo das vantagens do acto projectado» das vantagens do acto projectado, no qual se identifica a sociedade a cindir, se indicam a modalidade, condições, motivos e objectivos da cisão, as vantagens desta e se junta Balanço da sociedade a cindir e juntou também o projecto de cisão, elaborado nos termos do disposto no art. 119º do CSComerciais (cfr. processo instrutor apenso e também fls. 91 a 167 destes autos de recurso).

E) – Em 1/10/99 a Recorrente procedeu ao registo do supra referido projecto (cfr. cópia da certidão da CRComercial da Figueira da Foz de 06/06/2000, junta a fls. 169 a 179, nomeadamente a respectiva Nota 28).

F) – Em 22/11/99 a Assembleia Geral da recorrente procedeu à aprovação do referido projecto de cisão (cfr. cópia da acta nº 99 da AG da recorrente, a fls. 181 a 185).

6) – Em 15/12/1999 foi outorgada a escritura pública de cisão, através da qual a Recorrente procedeu ao destaque da totalidade das participações sociais detidas nas sociedades B..., C..., e ..., bem como ao destaque dos suprimentos prestados pela Recorrente a tais sociedades e, simultaneamente, foi constituída a sociedade ..., a favor da qual se procedeu ao destaque dos activos supra referidos (cfr. cópia da escritura e dos documentos complementares – contrato de sociedade da ... e participações sociais destacadas do património da A... – a fls. 187 a 210).

H) – Em 29/12/1999 a Recorrente procedeu ao registo dos supra referidos actos, na CRComercial da Figueira da Foz (cfr. cópia da certidão da CRComercial da Figueira da Foz de 06/06/2000, junta a fls. 169 a 179).

I) – No decorrer das formalidades legais supra mencionadas foram liquidados à recorrente e por ela pagos os seguintes emolumentos e encargos legais:

- pelo 6º Cartório Notarial do Porto: Esc. 15.018.150$00.

- pela Conservatória do Registo Comercial da Figueira da Foz: 3.444.744$00;

- pelo Registo Nacional de Pessoas Colectivas: Esc. 5.717.840$00 (cfr. docs. de fls. 212 e 213).

J) – Através do Ofício nº 000188, de 21/1/2000, a recorrente foi, no âmbito e sequência do requerimento apresentado ao abrigo do disposto no art. 3º do DL 404/90 e referido na alínea C) supra, notificada do teor da Informação nº 1986/99, emitida por uma Técnica Tributária da Direcção de Serviços dos Impostos do Selo e das Transmissões do

Património, bem como do Parecer do Director desses Serviços, sendo que nessa Informação nº 1986/99 e na sequência do Parecer da Direcção-Geral dos Registos e Notariado que considerou que o projecto reunia os pressupostos estabelecidos no DL 404/90, de 21/12, para a concessão dos incentivos fiscais, a Técnica Tributária se pronunciou no sentido do deferimento do requerimento apresentado pela Recorrente em 27/9/1999 e sendo que o Director dos Serviços, por considerar não estarem preenchidos os pressupostos conducentes à isenção solicitada, propôs o seu indeferimento (cfr. doc. de fls. 215 a 219).

K) – No seguimento de tal notificação a Recorrente exerceu por escrito o seu direito de audição ao abrigo do disposto no artigo 60º da LGT, alegando o que consta do doc. de fls. 221 a 226 e, na sequência, em 30/7/2001 foi notificada pelo Ofício nº 5145, de 26/7/2001, do Exmo. Chefe de Serviço de Finanças da Figueira da Foz – 1ª, de que por Despacho de 14/12/2000, de SE o Senhor Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, por delegação, havia sido indeferido o pedido da isenção do imposto de selo, bem como de emolumentos e outros encargos legais (cfr. doc. de fls. 62 a 54).

L) – O citado despacho do SEAF é do teor seguinte: «Indefiro com base nos fundamentos apresentados nesta informação» (cfr. o despacho a fls. 12 do apenso administrativo).

M) – Tal despacho foi exarado na informação nº 1120/00 do Proc. nº SI21.1528.99 prestada em 22/11/2000 na Direcção de Serviços dos Impostos do Selo e das Transmissões do Património da DGI, a qual é do teor seguinte:

«A A..., requereu isenção do imposto de selo, bem como emolumentos e outros encargos legais, nos termos do Dec. Lei nº 404/90, de 21 de Dezembro, para uma operação de cisão de uma sociedade, tendo em vista a constituição de uma outra, através do destaque de parte do seu património, o qual corresponde a participações sociais detidas em três sociedades: na B..., na C... e na

A sociedade constituenda será uma sociedade gestora de participações sociais.

Na informação nº 1986/99 foi pela signatária emitido parecer favorável ao deferimento do pedido, de acordo, aliás, com o entendimento da D.G.R.N., parecer esse contrariado pelo sr. Chefe de Divisão em virtude de não se estar perante uma fusão de sociedades, nem perante a integração, por uma empresa, de activos de outra sociedade afectos ao exercício de uma actividade que constitua do ponto de vista técnico uma exploração autónoma, dado que o capital para a constituição da nova sociedade provém das participações sociais da requerente, em várias sociedades as quais aparentemente mantêm todas as suas actividades.

Foi a A... notificada para exercer o seu direito de audição nos termos do art. 60º da Lei Geral Tributária, o que de facto fez.

Analisado que foi o esclarecimento apresentado pela requerente, mais convencida ficou a signatária de que os actos projectados tinham enquadramento no citado Dec.-Lei nº 404/90, pelo que reiterou o seu parecer anteriormente emitido, agora sancionado pelo sr. Chefe de Divisão.

Porque continuasse a ter dúvidas sobre o assunto, face a entendimentos anteriores, o sr. Director de Serviços alvitrou a emissão de um parecer jurídico, o que veio a acontecer e onde se concluiu que a operação de cisão subjacente ao processo em causa não preenche plenamente os requisitos fixados pelas alíneas c) e d) do nº 1, do art. 2º do Dec.-Lei 404/90, de 21 de Dezembro, pelo que é de rejeitar o pedido da requerente.»

Assim, submete-se de novo o assunto à consideração Superior».

N) – O parecer jurídico referido na informação da alínea antecedente é o nº 30/2000 do CEF, de 30/5/2000 e consta de fls. 14 a 17 do apenso administrativo e de fls. 233 a 236 destes autos de recurso, aqui se dando por reproduzido o seu teor.

O) – Porque tal Parecer não fora notificado à Recorrente, esta, em 29/8/2001, requereu, ao abrigo do disposto nos arts. 37º, nº 1 do CPPT e 31º, nº 1 da LPTA, a passagem de certidão com a respectiva fundamentação (cfr. cópia do requerimento a fls. 228 e 229), que lhe veio a ser entregue.

3.1. O acórdão recorrido identificou como questões a decidir as de saber se o acto questionado enferma de vício de forma, por falta de fundamentação, se o mesmo acto enferma de ilegalidade por vício sobre os pressupostos de facto e de direito que determinam a atribuição dos incentivos fiscais previstos no DL 404/90, de 21/12 e de vício de violação de lei, por se encontrarem no caso verificados todos os requisitos exigidos na al. c) do nº 1 do art. 2º daquele citado diploma e se o acto de reconhecimento das isenções previstas no DL 404/90 tem efeito meramente declarativo, retroagindo os seus efeitos à data de verificação dos pressupostos e se, neste caso, o facto de a Recorrente ter procedido à realização da operação projectada a ao pagamento dos emolumentos antes de ter sido notificada do acto administrativo do reconhecimento, preclude o direito às isenções previstas no mesmo DL 404/90.

Respondeu o acórdão recorrido negativamente à primeira questão do alegado vício de forma por falta de fundamentação o que não é questionado no presente recurso pelo que se torna desnecessária qualquer pronúncia deste Tribunal sobre tal questão.

Quanto à segunda das questões entendeu o TCA que (cfr. fls. 385 e 386), ao contrário do que avaliou o despacho recorrido, as sociedades em confronto acabam por levar a cabo actividades diferentes em termos de exploração autónoma, sob o ponto de vista técnico, procedendo, portanto, a alegação de vício de violação de lei por erro de determinação do seu sentido normativo.

Concluiu, ainda, assim resolvendo aquela terceira questão que o direito ao benefício se constitui com a verificação de todos os factos de que o DL 404/90 (na versão do DL 143/94) faz depender, expressa ou tacitamente, a atribuição do direito à isenção (e o acto de reconhecimento não integra, de per si, esses factos) (pelo que) o facto de a recorrente ter procedido à realização da operação projectada e ao pagamento dos emolumentos antes de ter sido notificada do acto administrativo do reconhecimento, não impede o seu direito a tal benefício e, assim, também não impede a apreciação contenciosa do presente acto.

São pois estas as duas questões que, novamente, vêm discutidas no presente recurso e que, por isso, cumpre apreciar sendo certo que a entender-se que não ocorre a questionada ilegalidade ficará prejudicada a apreciação da última das questões apreciadas pelo TCA uma vez que ficará prejudicado o conhecimento da questão de saber se o mencionado pedido de isenção tem carácter constitutivo ou declarativo.

Com efeito concluindo-se que a recorrida não tem direito à isenção torna-se irrelevante que o respectivo pedido tenha carácter constitutivo ou declarativo conforme sustentam, respectivamente, a entidade recorrente e a recorrida.

3.2. Com efeito o acórdão recorrido entendeu que, no caso concreto, e perante a matéria de facto assente, os activos a incorporar na nova sociedade estavam afectos ao exercício de actividade que constitui exploração autónoma.

Que atendendo à especificidade do sector hoteleiro e à especificidade das actividades que as três sociedades participadas desenvolvem, estas, do ponto de vista técnico, exercem um ramo de actividade autónomo no conjunto de actividades directa e indirectamente exercidas pela requerente. Ou seja com a constituição da nova sociedade, a recorrente (sociedade cindida), deixa, em consequência da cisão, de exercer aquela actividade económica da hotelaria (que anteriormente exercia porque era titular de tais participações sociais) e tal actividade passa a ser exercida, em resultado da operação de cisão simples, pela nova sociedade constituída, já que passa a ser esta a nova titular da tais participações.

Que tal é o que resulta da matéria de facto constante das alíneas C) a O) do probatório e, nomeadamente, que, após a cisão, na A... (recorrente) se concentrarão a actividade da exploração de jogos de fortuna e azar na Zona de Jogo da Figueira da Foz e actividade conexa de animação, bem como o exercício, por via indirecta, da actividade imobiliária e o estudo e desenvolvimento de projectos imobiliários de diversa natureza, em especial na Região Centro do País, enquanto que na nova sociedade constituída – a ..., a favor da qual a recorrente procedeu ao destaque dos seus activos patrimoniais consubstanciados nas participações sociais destacadas (nas sociedades B..., C..., e ..., bem como os suprimentos prestados pela recorrente a tais sociedades), se concentrará o exercício indirecto (por via das participações sociais) das actividades hoteleira, serviços conexos com essa actividade, gestão de empreendimentos hoteleiros e desenvolvimento de operações ligadas ao turismo.

3.3. Importa, por isso, determinar se ocorre ou não o mencionado vício de violação de lei.

O DL 404/90, de 21/12, alterado pelo DL 143/94, de 24/5, e prorrogado na sua vigência pela Lei 87-B/98, de 31/12, concede às empresas que, de 1/1/99 a 31/12/2002, se reorganizem em resultado de actos de concentração ou de acordos de cooperação, os benefícios de:

a) Isenção de sisa relativa à transmissão de imóveis necessários à concentração ou à cooperação (redacção dada pelo art. único do DL nº 143/94, de 24/05);

b) Isenção dos emolumentos e de outros encargos legais que se mostrem devidos pela prática de todos os actos inseridos no processo de reorganização (redacção dada no mesmo diploma).

Por seu lado o art 2º do mesmo DL nº 404/90, na versão do DL 143/94, dispunha que:

“1- Para efeitos do presente diploma, consideram-se actos de concentração apenas os seguintes:

a) A fusão de sociedades, empresas públicas e cooperativas;

b) A constituição de sociedades anónimas ou por quotas, mediante a integração da totalidade ou de parte dos activos de empresas em nome individual ou de empresas em nome individual e de sociedades, afectos ao exercício de uma actividade que constitua do ponto de vista técnico uma exploração autónoma, desde que essa actividade deixe de ser exercida pelas empresas participantes e passe a sê-lo pela nova sociedade.

c) A incorporação, por uma sociedade já constituída ou a constituir, da totalidade ou de parte do activo de outras sociedades ou empresas em nome individual, desde que a incorporação tenha por objecto todos os elementos do activo afectos ao exercício de uma actividade que constitua do ponto de vista técnico uma exploração autónoma e as sociedades ou empresas incorporadas cessem tal exercício após a incorporação;

d) A cisão de sociedades, desde que tal operação dê lugar a uma concentração nas modalidades previstas nas alíneas anteriores.

Continua a defender o recorrente que a recorrida não tem direito aos questionados benefícios fiscais pois que no caso concreto não se verificam os requisitos exigidos pelas als. c) e d) do nº 1 do art. 2º do DL nº 404/90, na versão do DL 143/94, uma vez que o legislador pretendeu que tais benefícios fossem atribuídos apenas aos esforços de reestruturação que tenham por objecto unidades económicas autónomas, constituindo um património que, com autonomia, explore a produção de bens ou serviços o que, paradigmaticamente ocorreria com a criação de um estabelecimento comercial ou industrial.

Ainda segundo a autoridade administrativa a autonomia que o legislador exige deve procurar-se, não no confronto das actividades exercidas pela empresa a cindir, mas na capacidade que o património a destacar mostre de ser explorado como uma unidade de produção económica pois que o legislador pretendia fomentar a reestruturação e concentração de unidades produtivas não ocorrendo tal requisito no que se reporta a participações sociais uma vez que não se podem considerar explorações económicas autónomas.

Diversamente a recorrida sustenta que as participações destacadas e transmitidas à nova sociedade constituída se traduzem numa unidade económica autónoma, dado que as participações sociais estavam afectas ao exercício da actividade de gestão e por esta ao exercício da actividade ligada à indústria hoteleira sendo essas actividades exercidas através das referidas participações sociais, de uma forma autónoma e distinta face às demais actividades exercidas.

Sobre a questão em discussão nos presentes autos pronunciou-se já o Pleno desta Secção em 10-03-2004, Rec. 21697, em acórdão que subscrevemos pelo que, inexistindo motivos que nos levem a alterar o entendimento que o mesmo sufragou, passaremos a acompanhá-lo de perto.

No dito acórdão do Pleno, como neste, ainda que tratando-se naquele da interpretação da al. b) e neste da alínea c) do artº 2º do DL n.º 404/90 o certo é que a questão controvertida se prende com determinar qual é o critério normativo que é adoptado, nos dois indicados textos normativos, como definidor do objecto das sociedades para o efeito de concessão dos questionados benefícios fiscais.

É certo que no mencionado acórdão do Pleno se discutia uma situação de concentração enquanto que no caso dos presentes autos estamos perante uma cisão com destaque de participações sociais de que a recorrida era titular em três sociedades com vista à sua incorporação numa sociedade a constituir a qual passaria a concentrar a gestão destas participações.

Daí que as operações em apreciação nos presentes autos consistissem numa cisão pela qual se destacaria parte do património de uma sociedade para constituir outra que passou a ter por objecto exclusivo a gestão de participações sociais.

Afirmou-se em tal acórdão do Pleno que “o elemento a relevar é, prevalentemente, o objecto imediato ou o objecto contratual” pois que “as ... têm por único objecto contratual a gestão de participações sociais de outras sociedades, como forma indirecta de exercício de actividades económicos” pelo que “ambas as sociedades acabam por levar a cabo a mesma actividade em termos de exploração autónoma, sob o ponto de vista técnico”.

Estava no espírito do legislador dos mencionados diplomas legais, o que resulta do preâmbulo do DL 143/94 e art.º 3º do mesmo diploma legal, conseguir uma reorganização empresarial que tenha efeitos positivos em termos de estrutura produtiva, designadamente através de um melhor aproveitamento da capacidade de produção ou comercialização ou do aperfeiçoamento da qualidade dos bens ou serviços das empresas.

Nesta perspectiva só reorganizações empresariais susceptíveis de influenciarem positivamente, por si mesmas, a estrutura produtiva podem usufruir dos benefícios fiscais em referência o que bem se compreende, sabendo-se que “a empresa moderna, evidenciando uma tendência natural para a respectiva expansão e crescimento, acabou por transformar o universo económico contemporâneo, a pouco e pouco, de um quadro atomístico e concorrencial no quadro de um processo de concentração económica.

Nesta perspectiva se entende, acompanhando as transcrições do mencionado acórdão do Pleno que o resultado deste processo evolutivo da empresa, e do consequente esboroar das premissas do modelo económico clássico se traduza na emergência da concentração empresarial como o fenómeno - chave da ordem económica dos nossos dias dela advindo vantagens associadas à realização de economias de escala (redução do custo unitário de produção proporcional ao aumento da quantidade produzida), ao reforço da capacidade competitiva, através da consolidação da quota de mercado e da eventual assunção de posições de monopólio, e à racionalização das estruturas empresariais adveniente da progressiva especialização funcional e da aproximação do chamado óptimo económico - empresarial.

Contudo a reorganização de ... não altera a estrutura das empresas participadas, que continuam exactamente com a mesma dimensão que tinham antes de tal reorganização pelo que essa reorganização, por si só, apenas poderá produzir uma melhoria da capacidade de gestão de participações sociais não influenciando, por si mesma, a capacidade produtiva ou de comercialização das empresas participadas, que mantêm inalterada sua estrutura empresarial.

Daí que a referência à actividade que constitua do ponto de vista técnico uma exploração autónoma feita nas alíneas b) e c) do n.º 1 do artigo 2º do DL n.º 404/90, de 21.XII, vise uma actividade directamente exercida pelas empresas, pois só essa actividade será influenciada pela operação de reorganização.

Assim só relevando a actividade directamente exercida, a operação a que se referem os presentes autos não pode beneficiar das pretendidas isenções uma vez que a actividade directamente exercida pela resultante da cisão e destaque com posterior incorporação consiste na gestão de participações sociais.

Do exposto resulta que procedem as alegações do presente recurso.

4. Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso, revogar o acórdão recorrido e não anular o acto constante do despacho do senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais de 14-12-2000 que indeferiu o mencionado pedido de isenção de imposto de selo, emolumentos e outros encargos legais.

Custas pela recorrida no TCA fixando-se em 400 Euros a taxa de justiça e 50% a procuradoria e neste STA fixando-se em 450 Euros a taxa de justiça e 50% a procuradoria.

Lisboa, 2 de Junho de 2004

António Pimpão – Relator – Baeta de Queiroz – Lúcio Barbosa –