Quem foi o relator do acórdão 00114/11.1BEPRT?

O relator foi Isabel Cristina Ramalho dos Santos, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 00114/11.1BEPRT?

O acórdão foi proferido em 12 de dezembro de 2024.

00114/11.1BEPRT

Sumário

I- A nulidade da sentença por falta de fundamentação só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão. II- As informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando devidamente fundamentadas e se sustentam em critérios objetivos (artigo 76º, nº 1 da LGT). III- A mera obtenção de uma vantagem fiscal, suportada num contrato promessa de arrendamento que não foi celebrado por meios artificiosos ou fraudulentos, não configura uma situação que mereça ser corrigida por meio da aplicação da cláusula geral anti-abuso, bastando que o incremento patrimonial obtido pelo sujeito passivo e não refletido no resultado líquido do exercício seja considerado no apuramento do seu lucro tributável (como foi o caso).* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Texto

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: I. RELATÓRIO [SCom01...], S.A. veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 21 de julho de 2022 que julgou totalmente improcedente a impugnação deduzida pela requerente da decisão que negou provimento ao recurso hierárquico interposto do indeferimento da reclamação graciosa contra a liquidação de IRC n.º ...52, referente ao exercício de 2004, no valor de € 118 231,83. Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos: CONCLUSÕES A-A recorrente não se conforma com a sentença proferida pelo TAF do Porto, razão pelo qual apresenta o presente recurso que visa a reapreciação da matéria de facto e de direito, B- Requerendo-se, em consequência a alteração da decisão proferida sobre a matéria de facto, a coberto do disposto no no 1 do artigo 662º do Código de Processo Civil, ex vi da alínea e) do artigo 2º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, em ordem a declarar a nulidade da sentença, verificando-se em todo o caso erro de julgamento. C- No que concerne ao julgamento da matéria de facto, e no que em particular respeita à dada como provada, o tribunal recorrido procedeu com referência ao RIT a uma transcrição quase da sua integralidade ou em significativa extensão. D- Limitou-se a decisão aqui sob censura a aderir de forma remissiva, indiscriminada e acrítica ao conteúdo do relatório de inspeção. E- Tais práticas de remissão e transcrição quase total dos factos constantes do RIT, tem sido objecto de crítica e censura, quer a nível da doutrina, quer da jurisprudência, F- São disso exemplo, de entre outras, as decisões que dimanam desse Venerando Tribunal Centro do Norte: *Acórdão de 12/02/2015, proferido no âmbito do processo no 00122/02, relatado pelo Exmo. Desembargador Mário Rebelo: "4. A prática de verter nos factos provados todo o relatório da inspecção é um prática desadequada. 5. O relatório não está organizado sob a forma de factos que possa ser transposto "automaticamente" para a sentença. O relatório é uma informação inserida num procedimento administrativo com uma estrutura e uma lógica próprias onde cabem factos, investigações, opiniões, presunções, raciocínios, conclusões, etc. 6.Neste acervo de material, só uma parte se pode considerados "factos" com o conteúdo que a lei processual civil lhe dá". *Acórdão do TCAN, de 26/11/2015, prolatado no âmbito do processo 00359/11.4BEAVR, relatado pelo Desembargador Mário Rebelo: "1. Verter nos factos provados o conteúdo indiscriminado do relatório da inspeção é um prática absolutamente errada. 2. O juiz se entender que o relatório contém factos que mereçam o estatuto "provados" com relevo para a decisão (o que sucede na maioria das vezes), deverá cuidadosamente selecioná-los (e apenas os factos), discriminando por alíneas ou números, refletindo o dever que a lei impõe às partes na dedução dos factos por artigos" Ainda, tirado do Acórdão desse Venerando Tribunal, de 28/01/2016 (Relator-Desembargador Mário Rebelo, Processo no 00479/09BEPRT): (…) "8. A prática de verter nos factos provados o conteúdo do relatório da inspeção é uma prática censurável que não cumpre dever de seleção da matéria da facto que deve constar na sentença. 9.Processua1mente é tão errado dar como reproduzidos documentos que constem do processo, como reproduzi-los integralmente sem indicar-discriminar, especificar; os factos que esses documentos comprovam. " Deste modo, G- Estar-se-á perante uma fundamentação manifestamente insuficiente e errada da matéria de facto, e uma completa falta de exame crítico da prova. H- A fundamentação da sentença, no que concerne à fixação da matéria de facto, com normativo no nº 2 do artigo 123º do CPPT, na sua essencialidade, não diverge da exigida para a sentença civil, segundo a qual o "juiz determinará a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões". I- Segundo o ensinamento do Ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa: [Tal fundamentação] "deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica, de forma a ser possível conhecer as razões por que decidiu no sentido decidido e não outro. A fundamentação da sentença visa primacialmente impor ao juiz reflexão e apreciação crítica da coerência da decisão, permitir às partes impugnar a decisão com cabal conhecimento das razões que a motivaram e permitir ao tribunal de recurso apreciar a sua correcção ou incorrecção" Mas à semelhança do que sucede com a fundamentação dos actos administrativos, a fundamentação da sentença tem também efeitos exteriores ao processo assegurando a transparência da actividade jurisdicional. Assim, a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos". J- Quanto à apreciação crítica dos elementos de prova, que deveria ter estado subjacente à decisão da matéria de facto e no que respeita à pura e integral remissão para o Relatório da Inspecção Tributária a sentença recorrida é, na nossa humilde opinião, absolutamente silente. K- A falta de exame crítico das provas constitui NULIDADE DA SENTENÇA, que expressamente se requer, face à previsão do nº 2 do artigo 123º do CPPT, e do aplicável nº 3 do artigo 659º do CPCivil (hoje nº 3 do artigo 607º do mesmo diploma. L-Relativamente à matéria de facto, a nulidade em questão abrange não só a falta de discriminação dos factos provados exigida pelo nº2 do artigo 123º do CPPT, como a FALTA DE EXAME CRÍTICO DAS PROVAS, prevista no nº 3 do artigo 559º do CPC". M- Como vem escrito em recente Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 28/09/2017, no âmbito do processo nº 436/15.2BELRA, relatado pela Desembargadora Cristina Flora: "O dever de fundamentação das decisões judiciais constitui um imperativo constitucional (205º, nº1 da CRP da Constituição de República Portuguesa), que no âmbito do processo tributário se encontra regulado no artº 123º, nº 2 do CPPT impondo a discriminação da matéria de facto provada e a não provada, devendo ser fundamentada a decisão, sob pena de nulidade da sentença sancionada no arto 125º do CPPT". N- No segmento clausula geral anti abuso a divergência entre a recorrente "[SCom01...]" e a decisão sob censura, não é de natureza conceptual permitindo-nos, com todo o devido respeito, dispensar nesta sede a dissecação dos pressupostos da aplicação da cláusula geral anti abuso prevista no artigo 38º da Lei Geral Tributária. O- Importará isso sim, e de novo com o muito e devido respeito, recentrar a questão, tal qual ela é, traduzida no que vem dito na sentença que se associou ao Relatório de Inspecção Tributária: P- Refere o RIT que ) "as despesas foram suportadas pela "[SCom02...]", com o objectivo de efectuar a dedução indevida do IVA, o que veio a concretizar-se muito embora a situação já tenha sido corrigida no decorrer da Ordem de Serviço .......342". Q- Afirmando ainda que, "Por outro lado sendo a "[SCom02...]"a única empresa que gera resultados é na esfera desta que existem meios financeiros para suportar as despesas em análise. (…) Tendo em atenção o estipulado no Artº 38º da Lei Geral Tributária que nos diz no seu nº 1 que "a ineficácia dos negócios jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes", referindo ainda no nº2 que "são ineficazes no âmbito tributário os actos ou negócios jurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso de formas jurídicas, à redução, eliminação ou deferimento temporal dos impostos que seriam devidos em resultado de factos, actos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico. ,. "conclui-se que, face à situação descrita o Contrato Promessa de Arrendamento Celebrado entre as duas empresas é, no âmbito tributário ineficaz o que não obsta à tributação, uma vez que os efeitos económicos pretendidos foram produzidos, ou seja, por força do contrato realizado a "[SCom01...]" viu o imóvel que constitui parte do seu património a sofrer obras de remodelação e ampliação sem que para tal tivesse que despender de qualquer montante". R- É perante este quadro que a sentença recorrida, a folhas 14, concluiu, de forma que não é possível concordar, que" a correcção operada pelos serviços de inspecção tributária à matéria tributável de IRC do exercício de 2004, no valor de 544 224,57, não assentou na aplicação da cláusula geral anti-abuso, prevista no artº 38º, nº 2, pese embora a menção genérica efectuada a esta norma no relatório de inspecção". S-Para a decisão recorrida, a liquidação adicional de IRC promovida pela AT não terá tido por base o recurso à norma do artigo 38º da LGT, posição com a qual se não concorda. Com efeito, T- Na sentença, na parte que transcreve do RIT a Descrição dos Factos e Fundamentos das Correcções Meramente Aritméticas, a AT inequivocamente apela ao artigo 38º de LGT. U- No contexto da contestação que oportunamente deduziu à impugnação judicial, a AT não resistiu a partilhar do facto de ter sido aplicada — pese embora desassociada do procedimento previsto no artigo 63º do CPPT — a cláusula geral anti-abuso, na liquidação adicional do imposto promovida. V- Outra interpretação não se legitimará quanto ao vertido nos artigos 15, 16 e 17 de tal peça. X- Não se trata como resulta da sentença de "menções genérica", mas da discriminação da matéria factual subjacente articulada com os pressupostos da aplicação da CGAA. Y- A invocação na sentença, dos artigos 17º e 21º do CIRC é manifestamente inócua para o que se discute nos presentes autos. Z- O artigo 17º do CIRC reporta-se à determinação do lucro tributável e o artigo 21º do mesmo compêndio normativo às variações patrimoniais. AA- Determinavam ao tempo, os nºs 1 e 3 do artigo 63º do CPPT o seguinte: "a liquidação dos tributos com base em quaisquer disposições anti abuso nos termos dos códigos e outras leis tributárias depende da abertura para o efeito de procedimento próprio” "O procedimento referido no nº1 pode ser aberto no prazo de três anos a contar do início do ano civil seguinte ao da realização do negócio jurídico objecto das disposições anti-abuso". BB- Previa ainda o no 2 do artigo 63º do CPPT, que "consideram -se disposições anti-abuso, para efeitos do presente Código quaisquer normas legais que consagram ineficácia perante a administração tributária de negócios ou actos jurídicos celebrados ou praticados com manifesto abuso das formas jurídicas de que resulte a eliminação ou redução dos tributos que de outro modo devidos” CC- Atentas as datas pertinentes o contrato promessa em discussão foi celebrado em 02/01/2003; as obras questionadas decorreram durante o ano de 2004; a empreitada concluiu-se em 17/05/2005 e a acção inspectiva relativa ao ano de 2004, teve início e termo em 25/11/2008. DD- A AT tinha três anos para abertura do procedimento específico, que lhe competiria abrir, o que não se verificou, mas, EE- Ainda que o tivesse aberto em 25/11/2008 — data da inspecção — estariam já decorridos mais de três anos, FF- O que sempre determinaria ilegal a sua abertura. GG- O incumprimento do referido procedimento essencial e determinante para a correcção que culminou com a liquidação adicional em causa, determina a sua ilegalidade. (cfr. Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, I volume, 6a Edição, 2011, página 581). HH- O tribunal recorrido, fez uma errada interpretação dos artigos 38º da Lei Geral Tributária e 63º e 123º do Código de Procedimento e de Processo Tributário TERMOS EM QUE, Da modéstia de quanto fica, e do muito que Doutamente será suprido por V. Exas., concedendo provimento ao presente recurso deverá ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, na sequência da qual deverá ser anulada a liquidação adicional de IRC em causa nos presentes autos, assim se fazendo, uma vez mais, a costumada JUSTIÇA ! * A Recorrida não contra-alegou. * Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que que emitiu parecer, no sentido de ser dado provimento ao recurso apresentado (Fls 262 do sitaf). Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso. II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto; se padece de nulidade por uma fundamentação manifestamente insuficiente e falta de exame crítico da prova, nos termos do n.º 2 do artigo 123.º do CPPT Do erro de julgamento de direito. III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto: III I Factos provados Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos: A) Em 24/07/2001, a Impugnante adquiriu o prédio urbano sito na Rua ..., freguesia ..., no ..., descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o n.º ...72 e inscrito na matriz sob o artigo ...22 – cfr. fls. 37 a 40 do procedimento de reclamação graciosa (PRG) apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido. B) Em 02/01/2003, a Impugnante prometeu dar de arrendamento o prédio mencionado na alínea antecedente à sociedade “[SCom02...], Lda.”, para que esta aí instalasse os seus escritórios ou lhe desse outro uso integrado no âmbito da sua atividade empresarial, tendo ficado consignado no contrato promessa que a partir daquela data a promitente arrendatária tomava posse do imóvel e ficava autorizada a realizar, a expensas suas, as obras de remodelação e adaptação ao fim a que o ia destinar e que, concluídas as obras e obtida a licença de utilização, seria outorgado o contrato de arrendamento prometido, pelo prazo de 25 anos e com uma renda mensal de € 1 250,00 – cfr. fls. 44 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido. C) Em 2004, a sociedade “[SCom02...]” suportou o montante de € 544 224,57 (com IVA incluído) a título de obras de remodelação no prédio mencionado na alínea A) supra – facto admitido por acordo. D) A Impugnante foi alvo de um procedimento inspetivo externo, levado a cabo pelos serviços de inspeção tributária da Direção de Finanças ... a coberto da ordem de serviço n.º ...99, de âmbito parcial (IRC) e com incidência sobre o exercício de 2004, do qual resultou uma correção de natureza meramente aritmética à matéria tributável no valor de € 544 224,57 – cfr. fls. 25 a 27 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido. E) A correção mencionada na alínea antecedente apresenta a seguinte fundamentação (cfr. relatório de inspeção tributária inserto a fls. 25 a 35 do PRG apenso aos autos): “(…) III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL 1- Actividade exercida (…) Em termos efectivos o sujeito passivo, dedica-se à gestão da participação social que detém na empresa [SCom02...], Lda. NIF ...84, correspondente a 98,52% do capital desta, dedicando-se ainda à gestão de um imóvel sito na Rua ..., no ..., identificado com o artigo matricial ..22, sua propriedade desde 24-07-2001. Importa aqui salientar que o capital do sujeito passivo em análise é detido a 100% pelos accionistas «AA» (…) e sua esposa «BB» (…), exercendo os mesmos as funções de administradores quer desta sociedade quer de [SCom02...], Lda, sendo o capital desta também detido a 100% por estes de forma indirecta, pelo que se prova existirem relações especiais entre as empresas, verificando-se que as decisões tomadas na administração de ambas são da exclusiva responsabilidade dos administradores que são comuns e unidos por vínculos familiares, verificando-se por esta via existirem decisões tomadas no seio de uma empresa em benefício directo da outro ou em benefício directo dos seus administradores, com implicações a nível fiscal. 2- Diligências Efectuadas (…) 4 – Comprova-se, através de documentos recolhidos na acção inspectiva efectuada ao sujeito passivo [SCom02...], Lda (…) que foram efectuadas obras no imóvel em causa, tendo as mesmas sido iniciadas ainda no decurso do exercício de 2003. As referidas obras foram facturados à “[SCom02...]”, o custo foi suportado por esta e o valor do IVA suportado deduzido, tendo o valor suportado sido registado numa conta de imobilizações em curso. Verifica-se ainda que as restantes obrigações assumidas pela “[SCom02...]”, nomeadamente a de afectar o imóvel aos seus escritórios e a de efectuar o pagamento da renda mensal, não foram cumpridas. 5 – Da análise efectuada às facturas, documentos do suporte dos custos suportados pela “[SCom02...]”, concluímos que numa 1ª fase foram feitas obras de remodelação e ampliação do imóvel, tendo, para tal, sido feita a adjudicação da empreitada à empresa [SCom03...], Lda (…). A adjudicação foi efectuada em 17-12-2003 (…) o valor da empreitada foi de 758.000,00€ (…). A referida empreitada decorreu entre 17-12-2003 e 17-05-2005, data da última factura constante da contabilidade da “[SCom02...]” (…). 6 – Prova-se ainda, o que reforça o que foi dito no ponto anterior relativamente à conclusão das obras, que logo a partir de janeiro 2005, começam a ser suportados custos relativos à compra de bens móveis destinados à decoração, de que são exemplo sofás, cortinas, colchões, etc, que pela sua natureza e fins a que se destinam comprovam que o objectivo foi a afetação do imóvel à habitação e não ao exercício de qualquer atividade relacionada com objecto social da “[SCom02...]”. 7 – Por outro lado, comprova-se que em 25-08-2004, o casal «AA» e «BB», doaram à sua filha «CC» (…) um imóvel identificado pelo artigo nº ...58, Fracção ...., sito na Av. ..., que até então tinha sido sua morada de família. Verificou-se, apesar da doação, que o domicílio fiscal do casal e da sua filha se mantiveram como sendo na morada do imóvel até meados de 2005. Esta doação, do imóvel morada de família, comprova que as obras que estavam a ser realizadas no imóvel da “[SCom01...]”, sito na Rua ..., suportadas pela “[SCom02...]” tinham como principal objectivo a preparação, remodelação deste para o transformar na nova morada de família. 8 – Em 15-06-2005 foi entregue, via internet, declaração de alterações por parte de «BB», alterando esta, o seu domicílio fiscal para a Rua .... Em seguida, em 14-07-2005, foi a vez de «AA», também alterar o seu domicílio fiscal, para a mesma morada. Pelo que se comprova que pelo menos desde 14-07-2005, o imóvel em questão, passou a ser a morada de família. 9 – Em 14-09-2006 o imóvel sito na Av. ... foi vendido por «CC» (…) a «DD» (…), o que reforça a ideia de que desde o início do processo se efectuaram obras no imóvel sito na Rua ..., para lá se instalar a família, o que justifica a doação e a posterior venda do imóvel sito na Av. ..., obtendo-se por esta via uma significativa poupança fiscal por via da diminuição do valor das mais-valias. 10 – Por fim conclui-se que, desde 2005 até a presente data o imóvel sito na Rua ..., mantém-se como morada de família, sendo certo pela utilização e fruição do mesmo não é paga qualquer renda, não existe qualquer contrato de arrendamento, nem qualquer valor registado na contabilidade nem na “[SCom02...]” que suportou o custo das obras, nem da “[SCom01...]”, proprietária do imóvel, que comprove a intenção de alguma vez essas mesmas rendas virem a ser pagas. Feita toda a descrição da situação, comprova-se que as despesas foram suportadas pela “[SCom02...]” com o objectivo de efectuar a dedução indevida de IVA, o que veio a concretizar-se muito embora a situação já tenha sido corrigida no decorrer da Ordem de Serviço ...42. Por outro lado sendo a “[SCom02...]” a única empresa que efectivamente gera resultados é na esfera desta que existem meios financeiros para suportar as despesas em análise. As despesas em questão, se suportadas pela “[SCom01...]”, proprietária do imóvel, iriam implicar que a mesma incorresse em custos financeiros que iriam agravar ainda mais os prejuízos apresentados por esta, pelo que o suportar das despesas por uma ou por outra não é neutro em termos de tributação. Tendo em atenção o estipulado no artº 38º da Lei Geral Tributária que nos diz no seu nº 1 que “a ineficácia dos negócios jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes”, referindo ainda no nº 2 que “são ineficazes no âmbito tributário os actos ou negócios jurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas, à redução, eliminação ou diferimento temporal de impostos que seriam devidos em resultado de factos, actos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico …”, conclui-se que, face à situação descrita o Contrato Promessa de Arrendamento celebrado entre as duas empresas é, no âmbito tributário ineficaz o que não obsta à tributação, uma vez que os efeitos económicos pretendidos foram produzidos, ou seja, por força do contrato realizado a “[SCom01...]” viu o imóvel que constitui parte do seu património a sofrer obras de remodelação e ampliação sem que para tal tivesse que despender de qualquer montante. (…) Posto isto, diz-nos o Artº 17º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, no seu nº 1 que “o lucro tributável das pessoas colectivas é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício a das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado…” Por outro lado, no Artº 21º do mesmo normativo, é dito o que são variações patrimoniais positivas, estipulando o nº 2 do referido artigo que “considera-se como valor de aquisição dos incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito o seu valor de mercado”. Tendo em conta este enquadramento legal verifica-se que as obras efectuadas no imóvel no decorrer do exercício de 2004, suportadas pela “[SCom02...]”, são incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito, pela “[SCom01...]”, incrementos estes não reflectidos no seu resultado líquido do exercício, pelo que a variação patrimonial deverá ser adicionada a este para efeitos de cálculo do lucro tributável. Assim sendo e tendo em conta que os valores suportados, no exercício de 2004, são os que se resumem no quadro seguinte: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Conclui-se pois, que a “[SCom01...]” obteve um incremento patrimonial obtido a título gratuito de 544.224,57€, no decorrer do exercício de 2004, incremento este que se traduziu em melhorias do seu imóvel. (…).” F) Em 19/12/2008, na sequência da correção mencionada na alínea antecedente, foi emitida em nome da Impugnante, com referência ao exercício de 2004, a liquidação de IRC n.º ...52, no valor de € 118 231,83, com data limite de pagamento em 02/02/2009 – cfr. fls. 15 a 17 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido. G) Em 31/03/2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação mencionada na alínea antecedente, pedindo a sua anulação – cfr. fls. 3 a 14 e 18 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido. H) Em 18/12/2009, foi indeferida a reclamação graciosa – cfr. fls. 134 a 142, 145 e 146 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido. I) Em 15/01/2010, a Impugnante interpôs recurso hierárquico do despacho de indeferimento da reclamação graciosa, pedindo a sua anulação, bem como o deferimento da reclamação – cfr. fls. 152 a 165 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido. J) Em 16/09/2010, foi proferido despacho de indeferimento do recurso hierárquico – cfr. fls. 173 a 178 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido. K) A Impugnante foi notificada da decisão mencionada na alínea antecedente em 15/10/2010 e deduziu a presente impugnação em 11/01/2011 – cfr. fls. 179 a 181 do PRG apenso aos autos e fls. 1 a 15 do suporte físico do processo. Mais se provou que, L) Em 30/10/2008, a sociedade “[SCom02...], Lda.” apresentou declarações periódicas de IVA de substituição para os períodos de 2004/02, 2004/03, 2004/04, 2004/05, 2004/06, 2004/07, 2004/08, 2004/09, 2004/10, 2004/11, 2004/12, 2005/01, 2005/02, 2005/03, 2005/04, 2005/05, 2005/08, 2006/02, 2006/04, 2006/06, 2007/02 e 2007/06, tendo pago, em 31/10/2008, o imposto apurado a favor do Estado – cfr. fls. 39 a 82 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. M) A sociedade “[SCom02...], Lda.” emitiu em nome da Impugnante a nota de débito n.º 8100044ND, datada de 31/10/2008, no valor de € 1 106 560,11, com a seguinte descrição: “Débito referente aos pagamentos efectuados de v/ conta conforme documentos anexos” – cfr. fls. 16 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. N) O montante mencionado na alínea antecedente foi registado a débito na conta “42221” da Impugnante, com data de 31/10/2008 – cfr. fls. 16-A do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. O) A sociedade “[SCom02...], Lda.” emitiu em nome da Impugnante o recibo n.º 8100044ND, datado de 31/10/2008, no valor de € 1 106 560,11 – cfr. fls. 17 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. P) O recibo mencionado na alínea antecedente foi registado pela Impugnante a crédito na sua conta “2681” (“[SCom02...], Lda.”), com data de 31/10/2008 – cfr. fls. 17-A do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. Q) A Impugnante emitiu em nome de «AA» a fatura n.º 8110001F e o duplicado recibo, datados de 06/11/2008, no valor de € 36 975,81, referente às rendas decorrentes do uso do imóvel nos períodos de 14/07/2005 a 2007 – cfr. fls. 23 e 24 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. R) Em 25/11/2008, a Impugnante apresentou declarações de rendimentos de substituição para os exercícios de 2005, 2006 e 2007, tendo acrescido no campo 225 do quadro 07 os montantes de € 9 444,93, € 15 000,00 e € 15 000,00, respetivamente – cfr. fls. 27 a 38 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. S) A Impugnante emitiu em nome de «AA» a fatura n.º 8120001F e o duplicado recibo, datados de 31/12/2008, no valor de € 21 000,00, referente às rendas decorrentes do uso do imóvel no período de 2008 – cfr. fls. 25 e 26 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. T) A Impugnante foi notificada, através de ofício da Direção de Finanças ... datado de 22/02/2012, de que da ação inspetiva interna efetuada ao IRC do exercício de 2008, a coberto da ordem de serviço n.º ...87, não resultaram quaisquer atos tributários ou em matéria tributária que lhe fossem desfavoráveis – cfr. fls. 109 e 110 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. 2. FACTOS NÃO PROVADOS Inexistem, com interesse para a decisão da causa. Motivação: A convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados assentou na análise dos documentos, não impugnados, juntos aos autos. ** IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO No caso em apreço, a recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou totalmente improcedente a impugnação e negou provimento ao recurso hierárquico interposto do indeferimento da reclamação graciosa contra a liquidação de IRC n.º ...52, referente ao exercício de 2004, no valor de € 118 231,83. Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Assim, ponderando as alegações de recurso cumpre ao Tribunal aferir se o tribunal a quo incorreu em: - Nulidade da decisão por falta de fundamentação, falta de especificação dos factos e falta de exame crítico da prova. - Erro de julgamento quanto à matéria de facto; - Erro de julgamento de direito; Da nulidade da decisão por falta de fundamentação, falta de especificação dos factos e falta de exame crítico da prova. A Recorrente alega que: G- Estar-se-á perante uma fundamentação manifestamente insuficiente e errada da matéria de facto, e uma completa falta de exame crítico da prova. K- A falta de exame crítico das provas constitui NULIDADE DA SENTENÇA, que expressamente se requer, face à previsão do nº 2 do artigo 123º do CPPT, e do aplicável nº 3 do artigo 659º do CPCivil (hoje nº 3 do artigo 607º do mesmo diploma. L-Relativamente à matéria de facto, a nulidade em questão abrange não só a falta de discriminação dos factos provados exigida pelo nº2 do artigo 123º do CPPT, como a FALTA DE EXAME CRÍTICO DAS PROVAS, prevista no nº 3 do artigo 559º do CPC". Vejamos. Como decorre do disposto no artigo 607.º n.º 4 do Código de Processo Civil “Na fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção; o juiz toma ainda em consideração os factos que estão admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a matéria de facto adquirida e extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei ou por regras de experiência” Assim, “na decisão de facto, o tribunal declara quais os factos, dos alegados pelas partes e dos instrumentais que considere relevantes, que julga provados (total ou parcialmente) e quais os que julga não provados, de acordo com a sua convicção, formada no confronto dos meios de prova sujeitos à livre apreciação do julgador; esta convicção tem de ser fundamentada, procedendo o tribunal à análise crítica das provas e à especificação das razões que o levaram à decisão tomada sobre a verificação de cada facto (art. 607, nºs 4, 1ª parte, e 5)” – cfr. José lebre de Freitas (in “A Acção Declarativa Comum à luz do Código de Processo Civil de 2013”, 4ª edição, Gestlegal, pag. 361). Se assim não se verificar, a sentença padece de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito – cfr. n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 2.º alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário ao estatuir que “1 - É nula a sentença quando: (…) b) Não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;” “Tal solução justifica-se pois, como já referimos, a fundamentação da decisão visa permitir não só a persuasão das partes e comunidade em geral quanto à bondade da decisão tomada, como, igualmente, assegurar às partes um efetivo direito ao recurso, o que só será possível se tanto estas como os tribunais superiores tiverem acesso às razões que basearam a decisão, através da explicitação das mesmas no respetivo texto. Como tal, a lei veio a sancionar tais falhas de fundamentação com nulidade, a qual, verificando-se, terá de ser suprida.” – cfr. Helena cabrita (in “A sentença Cível Fundamentação de Facto e de Direito”, 2ª Edição Revista e Actualizada, pag. 246). No entanto, “Há nulidade quando falte em absoluto a indicação dos fundamentos de facto ou a indicação dos fundamentos de direito da decisão, não a constituindo a mera deficiência de fundamentação (44); mas nem se pode considerar fundamentação de facto a que seja feita mediante simples referência genérica aos factos alegados pelas partes ou aos que foram objeto da prova (45), nem constitui fundamentação de direito a que seja feita por simples adesão genérica aos fundamentos invocados pelas partes (art. 154-2)” – cfr. José lebre de Freitas (in “A Acção Declarativa Comum à luz do Código de Processo Civil de 2013”, 4ª edição, Gestlegal, pag. 361). Com efeito, esse dever de fundamentação, causa de nulidade da sentença, respeita à falta absoluta de fundamentação, como dão nota A. Varela, M. Bezerra e S. Nora, Manual de Processo Civil, Coimbra Editora, 2ª edição, 1985, p. 687, ao escreverem “Para que a sentença careça de fundamentação, não basta que a justificação da decisão seja deficiente e incompleta, não convincente; é preciso que haja falta absoluta, embora esta se possa referir só aos fundamentos de facto ou só aos fundamentos de direito”. Como já afirmava o Prof. Alberto os Reis, ob. citada, pág. 140, “Há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto. Se a sentença especificar os fundamentos de direito, mas não especificar os fundamentos de facto, ou vice-versa, verifica-se a nulidade”. – cfr. Acórdão do STJ de 3.03.2021, proc. 3157/17.8T8VFX.L1.S1. Importa salientar que, como é doutrina e jurisprudência maioritária, a nulidade da sentença por falta de fundamentação só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão. Com efeito, apenas a total e absoluta ausência de fundamentação de facto afecta o valor legal da sentença, acarretando a sua nulidade, o que não ocorre quando a fundamentação é escassa, incompleta, não convincente, deficiente ou errada (cfr. Alberto dos Reis, “Código de Processo Civil Anotado”, volume V, p. 139-140, e Antunes Varela, Sampaio Nora e J. M. Bezerra, “Manual de Processo Civil”, 2ª edição, Coimbra, p. 687; vide por todos Ac. do Pleno do CT do STA. de 16/11/2011, proc. n.º 0802/10, disponível em www.dgsi.pt ). Como refere Jorge Lopes de Sousa, «deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação. Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão. Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação.» (in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 5ª ed., Vol. I, pág. 909) O Mmo. Juiz a quo na decisão sobre a matéria de facto, com relevância para a decisão deu como provados os factos constantes das alíneas A) a T), entre os quais se encontra o Relatório de Inspeção Tributária, por transcrição parcial (cfr. alínea E) e entendeu inexistirem factos não provados. Motivou a decisão da matéria de facto referindo que quanto aos factos dados como provados assentou na análise dos documentos, não impugnados, juntos aos autos. Lida a decisão da matéria de facto nada há a apontar à mesma. Na verdade, do teor da decisão recorrida é perfeitamente possível alcançar, sem particular esforço, o quadro factual e jurídico subjacente ao sentido decisório, tendo a Mmo. Juiz a quo definido concretamente a matéria de facto relevante para a decisão da causa, que discriminou pelas diversas alíneas, que resultou do exame dos meios probatórios documentais produzidos nos autos, que identificou. Subsequentemente, a sentença recorrida subsumiu a factualidade assente ao Direito, fundamentando juridicamente a decisão em causa, concluindo fundadamente pela improcedência impugnação. Daqui decorre que a fundamentação constante da sentença recorrida é a bastante para a decisão que ali era suposto ser proferida, sendo certo que é perfeitamente claro o enquadramento factual tido por assente e considerado relevante pelo Tribunal de 1ª instância, assim como o quadro normativo aplicável e subjacente à decisão, permitindo, pois, aos respetivos destinatários exercer, de forma efetiva e cabal, a sua análise e a sua crítica, suscitando a sua reapreciação, como ora sucede nesta instância. Não tem, pois, razão, a Recorrente, quando afirma que a sentença padece de falta de fundamentação e de motivação, visto que é indicado relativamente a cada facto o meio de prova, cujos documentos foram extraídos, na sua maioria do processo apenso, organizado pela AT, e respeitam ao Relatório de Inspeção Tributária e ao procedimento de revisão, e foram todos examinados pelo Mmo. Juiz a quo. Não se vislumbra o exame critico em falta a que a Recorrente se refere, pois, também não esclarece que exame requeriam mais tais documentos. Efetivamente, calcorreando a sentença recorrida constata-se que se encontra devidamente fundamentada, quer em termos de facto (especificação dos factos e exame crítico das provas), quer mesmo de direito, nos termos do n.º 2, do artigo 607.º do CPC. Aliás, devemos mesmo dizer que temos alguma dificuldade em entender que se invoque tal falta de fundamentação. Com efeito e citando o Acórdão do STA de 12.10.2022, proc. n.º 01927/14.8BESNT, “tendo o Juiz fixado na sentença os factos provados e não provados que julgou relevante para apreciar as questões que lhe foram colocadas pela Impugnante e indicado, a propósito de cada um desses factos, os documentos que sustentaram a sua convicção, não há, independentemente do juízo de insuficiência da factualidade selecionada que possa ser realizado, nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto, nos termos em que a mesma se mostra prevista no artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)” . Impõe-se assim negar provimento à nulidade apontada à decisão recorrida. Do erro de julgamento de facto Alega a recorrente nas suas conclusões: C- No que concerne ao julgamento da matéria de facto, e no que em particular respeita à dada como provada, o tribunal recorrido procedeu com referência ao RIT a uma transcrição quase da sua integralidade ou em significativa extensão. D- Limitou-se a decisão aqui sob censura a aderir de forma remissiva, indiscriminada e acrítica ao conteúdo do relatório de inspeção. E- Tais práticas de remissão e transcrição quase total dos factos constantes do RIT, tem sido objecto de crítica e censura, quer a nível da doutrina, quer da jurisprudência, Como é consabido, é no relatório de inspeção que reside toda a factualidade que consubstancia a declaração fundamentadora do ato de liquidação impugnado, sendo que é essencial conhecer-se a motivação do ato impugnado, de modo a que o tribunal a possa sindicar, razão pela qual tal fundamentação pode (e deve) integrar o probatório, uma vez que é à luz dessa fundamentação (lembre-se, vertida no RIT) que o tribunal ad quem tem de sindicar se a AT demonstrou os pressupostos que legitimam a sua atuação. Na verdade, as informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando devidamente fundamentadas e se sustentam em critérios objetivos (artigo 76º, nº 1 da LGT). O que significa, desde logo, que a Fazenda Pública não tem de repetir em juízo o esforço instrutório e probatório que desenvolveu em sede de procedimento administrativo. Ou seja, por força do disposto no artigo 76º, nº 1 da LGT a Fazenda Pública pode valer-se em sede judicial da factualidade que apurou no procedimento administrativo, sem ter de reproduzir essa prova em tribunal. No entanto, isto não significa que se os factos aí afirmados (RIT) forem impugnados na petição inicial (nomeadamente por desconhecimento ou por oposição), o tribunal esteja dispensado de valorar a respetiva prova (é que uma coisa é dar como provado que a administração tributária realizou os atos de inspeção descritos no probatório e recolheu as informações aí referidas e outra, distinta, é dar como provado o que aquela concluiu). O facto de os fundamentos aduzidos no relatório de inspeção tributária constarem do probatório em nada colide com a eventual prova que a Impugnante possa fazer nos autos, em sentido contrário àqueles. Em regra, o local apropriado para se efetuar tal juízo será na subsunção dos factos ao direito em que o Juiz (depois de dar como assente, na resposta à matéria de facto, que a administração tributária concluiu o que concluiu) aprecia a qualidade do respetivo discurso fundamentador e confirma se houve ou não erro sobre a suficiência dos pressupostos de facto da tributação. Como decorre da decisão recorrida, esta não se limitou a reproduzir os documentos que constam dos autos, tendo selecionado os factos relevantes para a decisão, não procedeu à transcrição total do relatório do procedimento inspetivo, nem remeteu integralmente para o seu conteúdo, antes selecionou e especificou, de acordo com a sua apreciação, os factos que relevavam para a decisão, transcrevendo do relatório os que se mostravam estritamente necessários para a decisão em questão. E assim sendo, se conclui que, ao relevar a factualidade que consta do relatório de inspeção tributária (e em que se fundamenta a liquidação impugnada) nos termos que constam da sentença recorrida, e independentemente da demais prova produzida nos autos, não incorreu o tribunal a quo no erro de julgamento que lhe vem imputado. Por todo o exposto, em sede de matéria de facto, improcedem todas as considerações tecidas, quanto ao julgamento de facto, apontadas nas conclusões de recurso e indefere-se o requerido quanto à alteração oficiosa da matéria de facto, nos termos do disposto do artº 662ª nº 1 do CPC, por não se vislumbrar que os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente imponham decisão diversa. Do erro de julgamento de direito. A recorrente entende que tendo sido aplicada a norma anti abuso no artº 38º da LGT deveria ter sido precedida da abertura do procedimento próprio estabelecido no art.º 63º do CPPT (a enxertar no procedimento de inspeção), pelo que se coloca a questão da caducidade do referido procedimento (no prazo de 3 anos a contar da celebração do negócio jurídico objeto da aplicação das disposições anti-abuso), e preterição do direito de audição do contribuinte no âmbito desse procedimento. Ora como se vislumbra da sentença sob recurso, não obstante ter sido efetuada uma referência ao artº 38º nº 2 da LGT o certo é que a mesma não foi aplicada conforme se discorre do probatório: “(…) o Contrato Promessa de Arrendamento celebrado entre as duas empresas é, no âmbito tributário ineficaz o que não obsta à tributação, uma vez que os efeitos económicos pretendidos foram produzidos, ou seja, por força do contrato realizado a “[SCom01...]” viu o imóvel que constitui parte do seu património a sofrer obras de remodelação e ampliação sem que para tal tivesse que despender de qualquer montante”. Concluindo a Autoridade Tributária que “(…) as obras efectuadas no imóvel no decorrer do exercício de 2004, suportadas pela “[SCom02...]”, são incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito, pela “[SCom01...]”, incrementos estes não refletidos no seu resultado líquido do exercício, pelo que a variação patrimonial deverá ser adicionada a este para efeitos de cálculo do lucro tributável”. Em suma, considerou-se que o contrato promessa de arrendamento celebrado entre a Impugnante e a “[SCom02...]” não era eficaz, o que não impedia a tributação dos incrementos patrimoniais obtidos, a título gratuito, pela Impugnante, que se traduziram na valorização do seu imóvel através das obras de remodelação e ampliação de que foi alvo, suportadas pela “[SCom02...]” e que orçaram, em 2004, no valor de € 544 224,57 (com IVA incluído). Com efeito, os serviços de inspeção não suportaram a referida correção na existência de um negócio jurídico única ou essencialmente dirigido, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas, à redução ou eliminação do imposto que seria devido em resultado de negócio jurídico de idêntico fim económico, ou à obtenção de vantagens fiscais que não seriam alcançadas sem utilização desses meios. Sendo certo que a mera obtenção de uma vantagem fiscal, suportada num contrato promessa de arrendamento que não foi celebrado por meios artificiosos ou fraudulentos, não configura uma situação que mereça ser corrigida por meio da aplicação da cláusula geral anti-abuso, bastando que o incremento patrimonial obtido pelo sujeito passivo e não refletido no resultado líquido do exercício seja considerado no apuramento do seu lucro tributável (como foi o caso). E assim sendo, não ocorrendo a aplicação da cláusula geral anti-abuso prevista no art.º 38º, n.º 2, da LGT, naturalmente que não havia lugar à abertura do procedimento próprio estabelecido no art.º 63º do CPPT (a enxertar no procedimento de inspeção), pelo que também não se coloca a questão da caducidade do referido procedimento (no prazo de 3 anos a contar da celebração do negócio jurídico objeto da aplicação das disposições anti-abuso), nem da preterição do direito de audição do contribuinte no âmbito desse procedimento. Mais alega nas suas conclusões de recurso: Y- A invocação na sentença, dos artigos 17º e 21º do CIRC é manifestamente inócua para o que se discute nos presentes autos. Z- O artigo 17º do CIRC reporta-se à determinação do lucro tributável e o artigo 21º do mesmo compêndio normativo às variações patrimoniais. Ora a sentença sob recurso discorreu o seguinte sobre esta matéria: “(…) Dispõe o art.º 21º, n.º 1, do CIRC, que concorrem para a formação do lucro tributável as variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado líquido do exercício. Face ao novo conceito de rendimento adotado pelo CIRC – o rendimento acréscimo – as variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado liquido do exercício são objeto de tributação em IRC. É consabido que o património de uma empresa está sujeito a variações em face das operações realizadas. Algumas dessas operações alteram a composição do património (variações qualitativas), ao passo que outras, além de alterarem essa composição, alteram também o seu valor (variações quantitativas), sendo positivas ou negativas consoante impliquem o aumento ou a diminuição do valor do património ou da situação líquida. Refira-se, porém, que sendo o resultado líquido do exercício apenas uma das componentes da situação líquida, nem todas as variações patrimoniais quantitativas são relevadas contabilisticamente nesta conta. E são precisamente estas variações (as não refletidas contabilisticamente) que caiem no âmbito do art.º 21º do CIRC, mais concretamente as variações positivas. Assim, de acordo com esta disposição, as variações patrimoniais que aumentem a situação líquida e que não se encontrem refletidas na conta “resultados líquidos” são incluídas no lucro tributável, ou seja, devem ser adicionadas ao resultado contabilístico no quadro 07 da declaração de rendimentos. Ora, conforme decorre da factualidade provada e não foi minimamente posto em causa pela Impugnante, o imóvel de que esta era proprietária foi alvo, durante o ano de 2004, de um conjunto de obras de remodelação e ampliação, cujo valor foi integralmente suportado pela sociedade “[SCom02...]”, obras essas que aumentaram o valor patrimonial do imóvel sem que a Impugnante tivesse despendido qualquer montante. Por conseguinte, este incremento patrimonial, efetuado a título gratuito, constitui uma variação patrimonial positiva, na aceção do art.º 21º do CIRC, que obrigava a Impugnante a registá-la na sua contabilidade e a declará-la na sua declaração de rendimentos, porquanto concorria para a formação do seu lucro tributável no exercício de 2004. Não o tendo feito, como não fez, não merece reparo a correção da matéria tributável da Impugnante e a consequente liquidação adicional impugnada. Sendo certo que o facto de a Impugnante ter pago à “[SCom02...]”, em 2008, o valor correspondente às obras que esta sociedade suportou no exercício de 2004, não obsta à validade da correção que originou a liquidação aqui impugnada, já que a variação patrimonial positiva em causa ocorreu efetivamente em 2004, pelo que tinha de ser refletida no lucro tributável deste exercício.(…)”. Ora, conforme resulta do transcrito foi o entendimento de que as obras realizadas no imóvel constituíam uma variação patrimonial positiva que concorria para a formação do lucro tributável, nos termos dos art.ºs 17º e 21º do CIRC, que originaram a liquidação adicional efetuada, pelo que não é “inócua para o que se discute nos presentes autos”, como quer fazer crer a recorrente nas suas alegações. Pelo que se nega provimento ao recurso. * Atenta a improcedência total do recurso, as custas ficarão a cargo da Recorrente – artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais. ** Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I- A nulidade da sentença por falta de fundamentação só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão. II- As informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando devidamente fundamentadas e se sustentam em critérios objetivos (artigo 76º, nº 1 da LGT). III- A mera obtenção de uma vantagem fiscal, suportada num contrato promessa de arrendamento que não foi celebrado por meios artificiosos ou fraudulentos, não configura uma situação que mereça ser corrigida por meio da aplicação da cláusula geral anti-abuso, bastando que o incremento patrimonial obtido pelo sujeito passivo e não refletido no resultado líquido do exercício seja considerado no apuramento do seu lucro tributável (como foi o caso). ** V. DECISÃO Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: a) Negar provimento ao recurso; b) Manter a sentença recorrida e a liquidação efetuada. c) Custas pela Recorrente Porto, 12 de dezembro de 2024 Isabel Ramalho dos Santos (Relatora) Paulo Moura (1.º Adjunto) Paula Moura Teixeira (2.ª Adjunta)

Sumário

I- A nulidade da sentença por falta de fundamentação só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão.

II- As informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando devidamente fundamentadas e se sustentam em critérios objetivos (artigo 76º, nº 1 da LGT).

III- A mera obtenção de uma vantagem fiscal, suportada num contrato promessa de arrendamento que não foi celebrado por meios artificiosos ou fraudulentos, não configura uma situação que mereça ser corrigida por meio da aplicação da cláusula geral anti-abuso, bastando que o incremento patrimonial obtido pelo sujeito passivo e não refletido no resultado líquido do exercício seja considerado no apuramento do seu lucro tributável (como foi o caso).*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Texto Integral

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. RELATÓRIO

[SCom01...], S.A. veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 21 de julho de 2022 que julgou totalmente improcedente a impugnação deduzida pela requerente da decisão que negou provimento ao recurso hierárquico interposto do indeferimento da reclamação graciosa contra a liquidação de IRC n.º ...52, referente ao exercício de 2004, no valor de € 118 231,83.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:

CONCLUSÕES

A- A recorrente não se conforma com a sentença proferida pelo TAF do Porto, razão pelo qual apresenta o presente recurso que visa a reapreciação da matéria de facto e de direito,

B- Requerendo-se, em consequência a alteração da decisão proferida sobre a matéria de facto, a coberto do disposto no no 1 do artigo 662º do Código de Processo Civil, ex vi da alínea e) do artigo 2º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, em ordem a declarar a nulidade da sentença, verificando-se em todo o caso erro de julgamento.

C- No que concerne ao julgamento da matéria de facto, e no que em particular respeita à dada como provada, o tribunal recorrido procedeu com referência ao RIT a uma transcrição quase da sua integralidade ou em significativa extensão.

D- Limitou-se a decisão aqui sob censura a aderir de forma remissiva, indiscriminada e acrítica ao conteúdo do relatório de inspeção.

E- Tais práticas de remissão e transcrição quase total dos factos constantes do RIT, tem sido objecto de crítica e censura, quer a nível da doutrina, quer da jurisprudência,

F- São disso exemplo, de entre outras, as decisões que dimanam desse Venerando Tribunal Centro do Norte:

*Acórdão de 12/02/2015, proferido no âmbito do processo no 00122/02, relatado pelo Exmo. Desembargador Mário Rebelo:

"4. A prática de verter nos factos provados todo o relatório da inspecção é um prática desadequada.

5. O relatório não está organizado sob a forma de factos que possa ser transposto "automaticamente" para a sentença. O relatório é uma informação inserida num procedimento administrativo com uma estrutura e uma lógica próprias onde cabem factos, investigações, opiniões, presunções, raciocínios, conclusões, etc.

6. Neste acervo de material, só uma parte se pode considerados "factos" com o conteúdo que a lei processual civil lhe dá".

*Acórdão do TCAN, de 26/11/2015, prolatado no âmbito do processo 00359/11.4BEAVR, relatado pelo Desembargador Mário Rebelo:

"1. Verter nos factos provados o conteúdo indiscriminado do relatório da inspeção é um prática absolutamente errada.

2. O juiz se entender que o relatório contém factos que mereçam o estatuto "provados" com relevo para a decisão (o que sucede na maioria das vezes), deverá cuidadosamente selecioná-los (e apenas os factos), discriminando por alíneas ou números, refletindo o dever que a lei impõe às partes na dedução dos factos por artigos"

Ainda, tirado do Acórdão desse Venerando Tribunal, de 28/01/2016 (Relator-Desembargador Mário Rebelo, Processo no 00479/09BEPRT):

(…)

"8. A prática de verter nos factos provados o conteúdo do relatório da inspeção é uma prática censurável que não cumpre dever de seleção da matéria da facto que deve constar na sentença.

9. Processua1mente é tão errado dar como reproduzidos documentos que constem do processo, como reproduzi-los integralmente sem indicar-discriminar, especificar; os factos que esses documentos comprovam. "

Deste modo,

G- Estar-se-á perante uma fundamentação manifestamente insuficiente e errada da matéria de facto, e uma completa falta de exame crítico da prova.

H- A fundamentação da sentença, no que concerne à fixação da matéria de facto, com normativo no nº 2 do artigo 123º do CPPT, na sua essencialidade, não diverge da exigida para a sentença civil, segundo a qual o "juiz determinará a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões".

I- Segundo o ensinamento do Ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa: [Tal fundamentação] "deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica, de forma a ser possível conhecer as razões por que decidiu no sentido decidido e não outro.

A fundamentação da sentença visa primacialmente impor ao juiz reflexão e apreciação crítica da coerência da decisão, permitir às partes impugnar a decisão com cabal conhecimento das razões que a motivaram e permitir ao tribunal de recurso apreciar a sua correcção ou incorrecção"

Mas à semelhança do que sucede com a fundamentação dos actos administrativos, a fundamentação da sentença tem também efeitos exteriores ao processo assegurando a transparência da actividade jurisdicional.

Assim, a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos".

J- Quanto à apreciação crítica dos elementos de prova, que deveria ter estado subjacente à decisão da matéria de facto e no que respeita à pura e integral remissão para o Relatório da Inspecção Tributária a sentença recorrida é, na nossa humilde opinião, absolutamente silente.

K- A falta de exame crítico das provas constitui NULIDADE DA SENTENÇA, que expressamente se requer, face à previsão do nº 2 do artigo 123º do CPPT, e do aplicável nº 3 do artigo 659º do CPCivil (hoje nº 3 do artigo 607º do mesmo diploma.

L- Relativamente à matéria de facto, a nulidade em questão abrange não só a falta de discriminação dos factos provados exigida pelo nº2 do artigo 123º do CPPT, como a FALTA DE EXAME CRÍTICO DAS PROVAS, prevista no nº 3 do artigo 559º do CPC".

M- Como vem escrito em recente Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 28/09/2017, no âmbito do processo nº 436/15.2BELRA, relatado pela Desembargadora Cristina Flora:

"O dever de fundamentação das decisões judiciais constitui um imperativo constitucional (205º, nº1 da CRP da Constituição de República Portuguesa), que no âmbito do processo tributário se encontra regulado no artº 123º, nº 2 do CPPT impondo a discriminação da matéria de facto provada e a não provada, devendo ser fundamentada a decisão, sob pena de nulidade da sentença sancionada no arto 125º do CPPT".

N- No segmento clausula geral anti abuso a divergência entre a recorrente "[SCom01...]" e a decisão sob censura, não é de natureza conceptual permitindo-nos, com todo o devido respeito, dispensar nesta sede a dissecação dos pressupostos da aplicação da cláusula geral anti abuso prevista no artigo 38º da Lei Geral Tributária.

O- Importará isso sim, e de novo com o muito e devido respeito, recentrar a questão, tal qual ela é, traduzida no que vem dito na sentença que se associou ao Relatório de Inspecção Tributária:

P- Refere o RIT que ) "as despesas foram suportadas pela "[SCom02...]", com o objectivo de efectuar a dedução indevida do IVA, o que veio a concretizar-se muito embora a situação já tenha sido corrigida no decorrer da Ordem de Serviço .......342".

Q- Afirmando ainda que, "Por outro lado sendo a "[SCom02...]"a única empresa que gera resultados é na esfera desta que existem meios financeiros para suportar as despesas em análise.

(…)

Tendo em atenção o estipulado no Artº 38º da Lei Geral Tributária que nos diz no seu nº 1 que "a ineficácia dos negócios jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes", referindo ainda no nº2 que "são ineficazes no âmbito tributário os actos ou negócios jurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso de formas jurídicas, à redução, eliminação ou deferimento temporal dos impostos que seriam devidos em resultado de factos, actos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico. ,. "conclui-se que, face à situação descrita o Contrato Promessa de Arrendamento Celebrado entre as duas empresas é, no âmbito tributário ineficaz o que não obsta à tributação, uma vez que os efeitos económicos pretendidos foram produzidos, ou seja, por força do contrato realizado a "[SCom01...]" viu o imóvel que constitui parte do seu património a sofrer obras de remodelação e ampliação sem que para tal tivesse que despender de qualquer montante".

R- É perante este quadro que a sentença recorrida, a folhas 14, concluiu, de forma que não é possível concordar, que" a correcção operada pelos serviços de inspecção tributária à matéria tributável de IRC do exercício de 2004, no valor de 544 224,57, não assentou na aplicação da cláusula geral anti-abuso, prevista no artº 38º, nº 2, pese embora a menção genérica efectuada a esta norma no relatório de inspecção".

S- Para a decisão recorrida, a liquidação adicional de IRC promovida pela AT não terá tido por base o recurso à norma do artigo 38º da LGT, posição com a qual se não concorda.

Com efeito,

T- Na sentença, na parte que transcreve do RIT a Descrição dos Factos e Fundamentos das Correcções Meramente Aritméticas, a AT inequivocamente apela ao artigo 38º de LGT.

U- No contexto da contestação que oportunamente deduziu à impugnação judicial, a AT não resistiu a partilhar do facto de ter sido aplicada — pese embora desassociada do procedimento previsto no artigo 63º do CPPT — a cláusula geral anti-abuso, na liquidação adicional do imposto promovida.

V- Outra interpretação não se legitimará quanto ao vertido nos artigos 15, 16 e 17 de tal peça.

X- Não se trata como resulta da sentença de "menções genérica", mas da discriminação da matéria factual subjacente articulada com os pressupostos da aplicação da CGAA.

Y- A invocação na sentença, dos artigos 17º e 21º do CIRC é manifestamente inócua para o que se discute nos presentes autos.

Z- O artigo 17º do CIRC reporta-se à determinação do lucro tributável e o artigo 21º do mesmo compêndio normativo às variações patrimoniais.

AA- Determinavam ao tempo, os nºs 1 e 3 do artigo 63º do CPPT o seguinte:

"a liquidação dos tributos com base em quaisquer disposições anti abuso nos termos dos códigos e outras leis tributárias depende da abertura para o efeito de procedimento próprio”

"O procedimento referido no nº1 pode ser aberto no prazo de três anos a contar do início do ano civil seguinte ao da realização do negócio jurídico objecto das disposições anti-abuso".

BB- Previa ainda o no 2 do artigo 63º do CPPT, que "consideram -se disposições anti-abuso, para efeitos do presente Código quaisquer normas legais que consagram ineficácia perante a administração tributária de negócios ou actos jurídicos celebrados ou praticados com manifesto abuso das formas jurídicas de que resulte a eliminação ou redução dos tributos que de outro modo devidos”

CC- Atentas as datas pertinentes o contrato promessa em discussão foi celebrado em 02/01/2003; as obras questionadas decorreram durante o ano de 2004; a empreitada concluiu-se em 17/05/2005 e a acção inspectiva relativa ao ano de 2004, teve início e termo em 25/11/2008.

DD- A AT tinha três anos para abertura do procedimento específico, que lhe competiria abrir, o que não se verificou, mas,

EE- Ainda que o tivesse aberto em 25/11/2008 — data da inspecção — estariam já decorridos mais de três anos,

FF- O que sempre determinaria ilegal a sua abertura.

GG- O incumprimento do referido procedimento essencial e determinante para a correcção que culminou com a liquidação adicional em causa, determina a sua ilegalidade. (cfr. Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, I volume, 6a Edição, 2011, página 581).

HH- O tribunal recorrido, fez uma errada interpretação dos artigos 38º da Lei Geral Tributária e 63º e 123º do Código de Procedimento e de Processo Tributário

TERMOS EM QUE,

Da modéstia de quanto fica, e do muito que Doutamente será suprido por V. Exas., concedendo provimento ao presente recurso deverá ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, na sequência da qual deverá ser anulada a liquidação adicional de IRC em causa nos presentes autos, assim se fazendo, uma vez mais, a costumada

JUSTIÇA !

A Recorrida não contra-alegou.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que que emitiu parecer, no sentido de ser dado provimento ao recurso apresentado (Fls 262 do sitaf).

Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto; se padece de nulidade por uma fundamentação manifestamente insuficiente e falta de exame crítico da prova, nos termos do n.º 2 do artigo 123.º do CPPT

Do erro de julgamento de direito.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

III I Factos provados

Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:

A) Em 24/07/2001, a Impugnante adquiriu o prédio urbano sito na Rua ..., freguesia ..., no ..., descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o n.º ...72 e inscrito na matriz sob o artigo ...22 – cfr. fls. 37 a 40 do procedimento de reclamação graciosa (PRG) apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.

B) Em 02/01/2003, a Impugnante prometeu dar de arrendamento o prédio mencionado na alínea antecedente à sociedade “[SCom02...], Lda.”, para que esta aí instalasse os seus escritórios ou lhe desse outro uso integrado no âmbito da sua atividade empresarial, tendo ficado consignado no contrato promessa que a partir daquela data a promitente arrendatária tomava posse do imóvel e ficava autorizada a realizar, a expensas suas, as obras de remodelação e adaptação ao fim a que o ia destinar e que, concluídas as obras e obtida a licença de utilização, seria outorgado o contrato de arrendamento prometido, pelo prazo de 25 anos e com uma renda mensal de € 1 250,00 – cfr. fls. 44 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.

C) Em 2004, a sociedade “[SCom02...]” suportou o montante de € 544 224,57 (com IVA incluído) a título de obras de remodelação no prédio mencionado na alínea A) supra – facto admitido por acordo.

D) A Impugnante foi alvo de um procedimento inspetivo externo, levado a cabo pelos serviços de inspeção tributária da Direção de Finanças ... a coberto da ordem de serviço n.º ...99, de âmbito parcial (IRC) e com incidência sobre o exercício de 2004, do qual resultou uma correção de natureza meramente aritmética à matéria tributável no valor de € 544 224,57 – cfr. fls. 25 a 27 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.

E) A correção mencionada na alínea antecedente apresenta a seguinte fundamentação (cfr. relatório de inspeção tributária inserto a fls. 25 a 35 do PRG apenso aos autos):

“(…)

III- DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL

1- Actividade exercida

(…)

Em termos efectivos o sujeito passivo, dedica-se à gestão da participação social que detém na empresa [SCom02...], Lda. NIF ...84, correspondente a 98,52% do capital desta, dedicando-se ainda à gestão de um imóvel sito na Rua ..., no ..., identificado com o artigo matricial ..22, sua propriedade desde 24-07-2001.

Importa aqui salientar que o capital do sujeito passivo em análise é detido a 100% pelos accionistas «AA» (…) e sua esposa «BB» (…), exercendo os mesmos as funções de administradores quer desta sociedade quer de [SCom02...], Lda, sendo o capital desta também detido a 100% por estes de forma indirecta, pelo que se prova existirem relações especiais entre as empresas, verificando-se que as decisões tomadas na administração de ambas são da exclusiva responsabilidade dos administradores que são comuns e unidos por vínculos familiares, verificando-se por esta via existirem decisões tomadas no seio de uma empresa em benefício directo da outro ou em benefício directo dos seus administradores, com implicações a nível fiscal.

2- Diligências Efectuadas

(…)

4- Comprova-se, através de documentos recolhidos na acção inspectiva efectuada ao sujeito passivo [SCom02...], Lda (…) que foram efectuadas obras no imóvel em causa, tendo as mesmas sido iniciadas ainda no decurso do exercício de 2003.

As referidas obras foram facturados à “[SCom02...]”, o custo foi suportado por esta e o valor do IVA suportado deduzido, tendo o valor suportado sido registado numa conta de imobilizações em curso.

Verifica-se ainda que as restantes obrigações assumidas pela “[SCom02...]”, nomeadamente a de afectar o imóvel aos seus escritórios e a de efectuar o pagamento da renda mensal, não foram cumpridas.

5- Da análise efectuada às facturas, documentos do suporte dos custos suportados pela “[SCom02...]”, concluímos que numa 1ª fase foram feitas obras de remodelação e ampliação do imóvel, tendo, para tal, sido feita a adjudicação da empreitada à empresa [SCom03...], Lda (…).

A adjudicação foi efectuada em 17-12-2003 (…) o valor da empreitada foi de 758.000,00€ (…).

A referida empreitada decorreu entre 17-12-2003 e 17-05-2005, data da última factura constante da contabilidade da “[SCom02...]” (…).

6- Prova-se ainda, o que reforça o que foi dito no ponto anterior relativamente à conclusão das obras, que logo a partir de janeiro 2005, começam a ser suportados custos relativos à compra de bens móveis destinados à decoração, de que são exemplo sofás, cortinas, colchões, etc, que pela sua natureza e fins a que se destinam comprovam que o objectivo foi a afetação do imóvel à habitação e não ao exercício de qualquer atividade relacionada com objecto social da “[SCom02...]”.

7- Por outro lado, comprova-se que em 25-08-2004, o casal «AA» e «BB», doaram à sua filha «CC» (…) um imóvel identificado pelo artigo nº ...58, Fracção ...., sito na Av. ..., que até então tinha sido sua morada de família.

Verificou-se, apesar da doação, que o domicílio fiscal do casal e da sua filha se mantiveram como sendo na morada do imóvel até meados de 2005.

Esta doação, do imóvel morada de família, comprova que as obras que estavam a ser realizadas no imóvel da “[SCom01...]”, sito na Rua ..., suportadas pela “[SCom02...]” tinham como principal objectivo a preparação, remodelação deste para o transformar na nova morada de família.

8- Em 15-06-2005 foi entregue, via internet, declaração de alterações por parte de «BB», alterando esta, o seu domicílio fiscal para a Rua

Em seguida, em 14-07-2005, foi a vez de «AA», também alterar o seu domicílio fiscal, para a mesma morada.

Pelo que se comprova que pelo menos desde 14-07-2005, o imóvel em questão, passou a ser a morada de família.

9- Em 14-09-2006 o imóvel sito na Av. ... foi vendido por «CC» (…) a «DD» (…), o que reforça a ideia de que desde o início do processo se efectuaram obras no imóvel sito na Rua ..., para lá se instalar a família, o que justifica a doação e a posterior venda do imóvel sito na Av. ..., obtendo-se por esta via uma significativa poupança fiscal por via da diminuição do valor das mais-valias.

10- Por fim conclui-se que, desde 2005 até a presente data o imóvel sito na Rua ..., mantém-se como morada de família, sendo certo pela utilização e fruição do mesmo não é paga qualquer renda, não existe qualquer contrato de arrendamento, nem qualquer valor registado na contabilidade nem na “[SCom02...]” que suportou o custo das obras, nem da “[SCom01...]”, proprietária do imóvel, que comprove a intenção de alguma vez essas mesmas rendas virem a ser pagas.

Feita toda a descrição da situação, comprova-se que as despesas foram suportadas pela “[SCom02...]” com o objectivo de efectuar a dedução indevida de IVA, o que veio a concretizar-se muito embora a situação já tenha sido corrigida no decorrer da Ordem de Serviço ...42.

Por outro lado sendo a “[SCom02...]” a única empresa que efectivamente gera resultados é na esfera desta que existem meios financeiros para suportar as despesas em análise.

As despesas em questão, se suportadas pela “[SCom01...]”, proprietária do imóvel, iriam implicar que a mesma incorresse em custos financeiros que iriam agravar ainda mais os prejuízos apresentados por esta, pelo que o suportar das despesas por uma ou por outra não é neutro em termos de tributação.

Tendo em atenção o estipulado no artº 38º da Lei Geral Tributária que nos diz no seu nº 1 que “a ineficácia dos negócios jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes”, referindo ainda no nº 2 que “são ineficazes no âmbito tributário os actos ou negócios jurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas, à redução, eliminação ou diferimento temporal de impostos que seriam devidos em resultado de factos, actos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico …”, conclui-se que, face à situação descrita o Contrato Promessa de Arrendamento celebrado entre as duas empresas é, no âmbito tributário ineficaz o que não obsta à tributação, uma vez que os efeitos económicos pretendidos foram produzidos, ou seja, por força do contrato realizado a “[SCom01...]” viu o imóvel que constitui parte do seu património a sofrer obras de remodelação e ampliação sem que para tal tivesse que despender de qualquer montante.

(…)

Posto isto, diz-nos o Artº 17º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, no seu nº 1 que “o lucro tributável das pessoas colectivas é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício a das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado…”

Por outro lado, no Artº 21º do mesmo normativo, é dito o que são variações patrimoniais positivas, estipulando o nº 2 do referido artigo que “considera-se como valor de aquisição dos incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito o seu valor de mercado”.

Tendo em conta este enquadramento legal verifica-se que as obras efectuadas no imóvel no decorrer do exercício de 2004, suportadas pela “[SCom02...]”, são incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito, pela “[SCom01...]”, incrementos estes não reflectidos no seu resultado líquido do exercício, pelo que a variação patrimonial deverá ser adicionada a este para efeitos de cálculo do lucro tributável.

Assim sendo e tendo em conta que os valores suportados, no exercício de 2004, são os que se resumem no quadro seguinte:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Conclui-se pois, que a “[SCom01...]” obteve um incremento patrimonial obtido a título gratuito de 544.224,57€, no decorrer do exercício de 2004, incremento este que se traduziu em melhorias do seu imóvel.

(…).”

F) Em 19/12/2008, na sequência da correção mencionada na alínea antecedente, foi emitida em nome da Impugnante, com referência ao exercício de 2004, a liquidação de IRC n.º ...52, no valor de € 118 231,83, com data limite de pagamento em 02/02/2009 – cfr. fls. 15 a 17 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.

G) Em 31/03/2009, a Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação mencionada na alínea antecedente, pedindo a sua anulação – cfr. fls. 3 a 14 e 18 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.

H) Em 18/12/2009, foi indeferida a reclamação graciosa – cfr. fls. 134 a 142, 145 e 146 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.

I) Em 15/01/2010, a Impugnante interpôs recurso hierárquico do despacho de indeferimento da reclamação graciosa, pedindo a sua anulação, bem como o deferimento da reclamação – cfr. fls. 152 a 165 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.

J) Em 16/09/2010, foi proferido despacho de indeferimento do recurso hierárquico – cfr. fls. 173 a 178 do PRG apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.

K) A Impugnante foi notificada da decisão mencionada na alínea antecedente em 15/10/2010 e deduziu a presente impugnação em 11/01/2011 – cfr. fls. 179 a 181 do PRG apenso aos autos e fls. 1 a 15 do suporte físico do processo.

Mais se provou que,

L) Em 30/10/2008, a sociedade “[SCom02...], Lda.” apresentou declarações periódicas de IVA de substituição para os períodos de 2004/02, 2004/03, 2004/04, 2004/05, 2004/06, 2004/07, 2004/08, 2004/09, 2004/10, 2004/11, 2004/12, 2005/01, 2005/02, 2005/03, 2005/04, 2005/05, 2005/08, 2006/02, 2006/04, 2006/06, 2007/02 e 2007/06, tendo pago, em 31/10/2008, o imposto apurado a favor do Estado – cfr. fls. 39 a 82 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

M) A sociedade “[SCom02...], Lda.” emitiu em nome da Impugnante a nota de débito n.º 8100044ND, datada de 31/10/2008, no valor de € 1 106 560,11, com a seguinte descrição: “Débito referente aos pagamentos efectuados de v/ conta conforme documentos anexos” – cfr. fls. 16 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

N) O montante mencionado na alínea antecedente foi registado a débito na conta “42221” da Impugnante, com data de 31/10/2008 – cfr. fls. 16-A do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

O) A sociedade “[SCom02...], Lda.” emitiu em nome da Impugnante o recibo n.º 8100044ND, datado de 31/10/2008, no valor de € 1 106 560,11 – cfr. fls. 17 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

P) O recibo mencionado na alínea antecedente foi registado pela Impugnante a crédito na sua conta “2681” (“[SCom02...], Lda.”), com data de 31/10/2008 – cfr. fls. 17-A do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

Q) A Impugnante emitiu em nome de «AA» a fatura n.º 8110001F e o duplicado recibo, datados de 06/11/2008, no valor de € 36 975,81, referente às rendas decorrentes do uso do imóvel nos períodos de 14/07/2005 a 2007 – cfr. fls. 23 e 24 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

R) Em 25/11/2008, a Impugnante apresentou declarações de rendimentos de substituição para os exercícios de 2005, 2006 e 2007, tendo acrescido no campo 225 do quadro 07 os montantes de € 9 444,93, € 15 000,00 e € 15 000,00, respetivamente – cfr. fls. 27 a 38 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

S) A Impugnante emitiu em nome de «AA» a fatura n.º 8120001F e o duplicado recibo, datados de 31/12/2008, no valor de € 21 000,00, referente às rendas decorrentes do uso do imóvel no período de 2008 – cfr. fls. 25 e 26 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

T) A Impugnante foi notificada, através de ofício da Direção de Finanças ... datado de 22/02/2012, de que da ação inspetiva interna efetuada ao IRC do exercício de 2008, a coberto da ordem de serviço n.º ...87, não resultaram quaisquer atos tributários ou em matéria tributária que lhe fossem desfavoráveis – cfr. fls. 109 e 110 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

2. FACTOS NÃO PROVADOS

Inexistem, com interesse para a decisão da causa.

Motivação:

A convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados assentou na análise dos documentos, não impugnados, juntos aos autos.

IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

No caso em apreço, a recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou totalmente improcedente a impugnação e negou provimento ao recurso hierárquico interposto do indeferimento da reclamação graciosa contra a liquidação de IRC n.º ...52, referente ao exercício de 2004, no valor de € 118 231,83.

Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando as alegações de recurso cumpre ao Tribunal aferir se o tribunal a quo incorreu em:

- Nulidade da decisão por falta de fundamentação, falta de especificação dos factos e falta de exame crítico da prova.

- Erro de julgamento quanto à matéria de facto;

- Erro de julgamento de direito;

Da nulidade da decisão por falta de fundamentação, falta de especificação dos factos e falta de exame crítico da prova.

A Recorrente alega que:

G- Estar-se-á perante uma fundamentação manifestamente insuficiente e errada da matéria de facto, e uma completa falta de exame crítico da prova.

Vejamos.

Como decorre do disposto no artigo 607.º n.º 4 do Código de Processo Civil “Na fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção; o juiz toma ainda em consideração os factos que estão admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a matéria de facto adquirida e extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei ou por regras de experiência”

Assim, “na decisão de facto, o tribunal declara quais os factos, dos alegados pelas partes e dos instrumentais que considere relevantes, que julga provados (total ou parcialmente) e quais os que julga não provados, de acordo com a sua convicção, formada no confronto dos meios de prova sujeitos à livre apreciação do julgador; esta convicção tem de ser fundamentada, procedendo o tribunal à análise crítica das provas e à especificação das razões que o levaram à decisão tomada sobre a verificação de cada facto (art. 607, nºs 4, 1ª parte, e 5)” – cfr. José lebre de Freitas (in “A Acção Declarativa Comum à luz do Código de Processo Civil de 2013”, 4ª edição, Gestlegal, pag. 361).

Se assim não se verificar, a sentença padece de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito – cfr. n.º 1 do artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 2.º alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário ao estatuir que “1 - É nula a sentença quando: (…) b) Não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;”

“Tal solução justifica-se pois, como já referimos, a fundamentação da decisão visa permitir não só a persuasão das partes e comunidade em geral quanto à bondade da decisão tomada, como, igualmente, assegurar às partes um efetivo direito ao recurso, o que só será possível se tanto estas como os tribunais superiores tiverem acesso às razões que basearam a decisão, através da explicitação das mesmas no respetivo texto. Como tal, a lei veio a sancionar tais falhas de fundamentação com nulidade, a qual, verificando-se, terá de ser suprida.” – cfr. Helena cabrita (in “A sentença Cível Fundamentação de Facto e de Direito”, 2ª Edição Revista e Actualizada, pag. 246).

No entanto, “Há nulidade quando falte em absoluto a indicação dos fundamentos de facto ou a indicação dos fundamentos de direito da decisão, não a constituindo a mera deficiência de fundamentação (44); mas nem se pode considerar fundamentação de facto a que seja feita mediante simples referência genérica aos factos alegados pelas partes ou aos que foram objeto da prova (45), nem constitui fundamentação de direito a que seja feita por simples adesão genérica aos fundamentos invocados pelas partes (art. 154-2)” – cfr. José lebre de Freitas (in “A Acção Declarativa Comum à luz do Código de Processo Civil de 2013”, 4ª edição, Gestlegal, pag. 361).

Com efeito, esse dever de fundamentação, causa de nulidade da sentença, respeita à falta absoluta de fundamentação, como dão nota A. Varela, M. Bezerra e S. Nora, Manual de Processo Civil, Coimbra Editora, 2ª edição, 1985, p. 687, ao escreverem “Para que a sentença careça de fundamentação, não basta que a justificação da decisão seja deficiente e incompleta, não convincente; é preciso que haja falta absoluta, embora esta se possa referir só aos fundamentos de facto ou só aos fundamentos de direito”.

Como já afirmava o Prof. Alberto os Reis, ob. citada, pág. 140, “Há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto. Se a sentença especificar os fundamentos de direito, mas não especificar os fundamentos de facto, ou vice-versa, verifica-se a nulidade”. – cfr. Acórdão do STJ de 3.03.2021, proc. 3157/17.8T8VFX.L1.S1.

Importa salientar que, como é doutrina e jurisprudência maioritária, a nulidade da sentença por falta de fundamentação só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão.

Com efeito, apenas a total e absoluta ausência de fundamentação de facto afecta o valor legal da sentença, acarretando a sua nulidade, o que não ocorre quando a fundamentação é escassa, incompleta, não convincente, deficiente ou errada (cfr. Alberto dos Reis, “Código de Processo Civil Anotado”, volume V, p. 139-140, e Antunes Varela, Sampaio Nora e J. M. Bezerra, “Manual de Processo Civil”, 2ª edição, Coimbra, p. 687; vide por todos Ac. do Pleno do CT do STA. de 16/11/2011, proc. n.º 0802/10, disponível em www.dgsi.pt ).

Como refere Jorge Lopes de Sousa, «deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.

Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.

Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação.» (in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 5ª ed., Vol. I, pág. 909)

O Mmo. Juiz a quo na decisão sobre a matéria de facto, com relevância para a decisão deu como provados os factos constantes das alíneas A) a T), entre os quais se encontra o Relatório de Inspeção Tributária, por transcrição parcial (cfr. alínea E) e entendeu inexistirem factos não provados.

Motivou a decisão da matéria de facto referindo que quanto aos factos dados como provados assentou na análise dos documentos, não impugnados, juntos aos autos.

Lida a decisão da matéria de facto nada há a apontar à mesma.

Na verdade, do teor da decisão recorrida é perfeitamente possível alcançar, sem particular esforço, o quadro factual e jurídico subjacente ao sentido decisório, tendo a Mmo. Juiz a quo definido concretamente a matéria de facto relevante para a decisão da causa, que discriminou pelas diversas alíneas, que resultou do exame dos meios probatórios documentais produzidos nos autos, que identificou.

Subsequentemente, a sentença recorrida subsumiu a factualidade assente ao Direito, fundamentando juridicamente a decisão em causa, concluindo fundadamente pela improcedência impugnação.

Daqui decorre que a fundamentação constante da sentença recorrida é a bastante para a decisão que ali era suposto ser proferida, sendo certo que é perfeitamente claro o enquadramento factual tido por assente e considerado relevante pelo Tribunal de 1ª instância, assim como o quadro normativo aplicável e subjacente à decisão, permitindo, pois, aos respetivos destinatários exercer, de forma efetiva e cabal, a sua análise e a sua crítica, suscitando a sua reapreciação, como ora sucede nesta instância.

Não tem, pois, razão, a Recorrente, quando afirma que a sentença padece de falta de fundamentação e de motivação, visto que é indicado relativamente a cada facto o meio de prova, cujos documentos foram extraídos, na sua maioria do processo apenso, organizado pela AT, e respeitam ao Relatório de Inspeção Tributária e ao procedimento de revisão, e foram todos examinados pelo Mmo. Juiz a quo.

Não se vislumbra o exame critico em falta a que a Recorrente se refere, pois, também não esclarece que exame requeriam mais tais documentos.

Efetivamente, calcorreando a sentença recorrida constata-se que se encontra devidamente fundamentada, quer em termos de facto (especificação dos factos e exame crítico das provas), quer mesmo de direito, nos termos do n.º 2, do artigo 607.º do CPC.

Aliás, devemos mesmo dizer que temos alguma dificuldade em entender que se invoque tal falta de fundamentação.

Com efeito e citando o Acórdão do STA de 12.10.2022, proc. n.º 01927/14.8BESNT, “tendo o Juiz fixado na sentença os factos provados e não provados que julgou relevante para apreciar as questões que lhe foram colocadas pela Impugnante e indicado, a propósito de cada um desses factos, os documentos que sustentaram a sua convicção, não há, independentemente do juízo de insuficiência da factualidade selecionada que possa ser realizado, nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto, nos termos em que a mesma se mostra prevista no artigo 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)” .

Impõe-se assim negar provimento à nulidade apontada à decisão recorrida.

Do erro de julgamento de facto

Alega a recorrente nas suas conclusões:

D- Limitou-se a decisão aqui sob censura a aderir de forma remissiva, indiscriminada e acrítica ao conteúdo do relatório de inspeção.

E- Tais práticas de remissão e transcrição quase total dos factos constantes do RIT, tem sido objecto de crítica e censura, quer a nível da doutrina, quer da jurisprudência,

Como é consabido, é no relatório de inspeção que reside toda a factualidade que consubstancia a declaração fundamentadora do ato de liquidação impugnado, sendo que é essencial conhecer-se a motivação do ato impugnado, de modo a que o tribunal a possa sindicar, razão pela qual tal fundamentação pode (e deve) integrar o probatório, uma vez que é à luz dessa fundamentação (lembre-se, vertida no RIT) que o tribunal ad quem tem de sindicar se a AT demonstrou os pressupostos que legitimam a sua atuação.

Na verdade, as informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando devidamente fundamentadas e se sustentam em critérios objetivos (artigo 76º, nº 1 da LGT).

O que significa, desde logo, que a Fazenda Pública não tem de repetir em juízo o esforço instrutório e probatório que desenvolveu em sede de procedimento administrativo. Ou seja, por força do disposto no artigo 76º, nº 1 da LGT a Fazenda Pública pode valer-se em sede judicial da factualidade que apurou no procedimento administrativo, sem ter de reproduzir essa prova em tribunal.

No entanto, isto não significa que se os factos aí afirmados (RIT) forem impugnados na petição inicial (nomeadamente por desconhecimento ou por oposição), o tribunal esteja dispensado de valorar a respetiva prova (é que uma coisa é dar como provado que a administração tributária realizou os atos de inspeção descritos no probatório e recolheu as informações aí referidas e outra, distinta, é dar como provado o que aquela concluiu). O facto de os fundamentos aduzidos no relatório de inspeção tributária constarem do probatório em nada colide com a eventual prova que a Impugnante possa fazer nos autos, em sentido contrário àqueles.

Em regra, o local apropriado para se efetuar tal juízo será na subsunção dos factos ao direito em que o Juiz (depois de dar como assente, na resposta à matéria de facto, que a administração tributária concluiu o que concluiu) aprecia a qualidade do respetivo discurso fundamentador e confirma se houve ou não erro sobre a suficiência dos pressupostos de facto da tributação.

Como decorre da decisão recorrida, esta não se limitou a reproduzir os documentos que constam dos autos, tendo selecionado os factos relevantes para a decisão, não procedeu à transcrição total do relatório do procedimento inspetivo, nem remeteu integralmente para o seu conteúdo, antes selecionou e especificou, de acordo com a sua apreciação, os factos que relevavam para a decisão, transcrevendo do relatório os que se mostravam estritamente necessários para a decisão em questão.

E assim sendo, se conclui que, ao relevar a factualidade que consta do relatório de inspeção tributária (e em que se fundamenta a liquidação impugnada) nos termos que constam da sentença recorrida, e independentemente da demais prova produzida nos autos, não incorreu o tribunal a quo no erro de julgamento que lhe vem imputado.

Por todo o exposto, em sede de matéria de facto, improcedem todas as considerações tecidas, quanto ao julgamento de facto, apontadas nas conclusões de recurso e indefere-se o requerido quanto à alteração oficiosa da matéria de facto, nos termos do disposto do artº 662ª nº 1 do CPC, por não se vislumbrar que os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente imponham decisão diversa.

Do erro de julgamento de direito.

A recorrente entende que tendo sido aplicada a norma anti abuso no artº 38º da LGT deveria ter sido precedida da abertura do procedimento próprio estabelecido no art.º 63º do CPPT (a enxertar no procedimento de inspeção), pelo que se coloca a questão da caducidade do referido procedimento (no prazo de 3 anos a contar da celebração do negócio jurídico objeto da aplicação das disposições anti-abuso), e preterição do direito de audição do contribuinte no âmbito desse procedimento.

Ora como se vislumbra da sentença sob recurso, não obstante ter sido efetuada uma referência ao artº 38º nº 2 da LGT o certo é que a mesma não foi aplicada conforme se discorre do probatório: “(…) o Contrato Promessa de Arrendamento celebrado entre as duas empresas é, no âmbito tributário ineficaz o que não obsta à tributação, uma vez que os efeitos económicos pretendidos foram produzidos, ou seja, por força do contrato realizado a “[SCom01...]” viu o imóvel que constitui parte do seu património a sofrer obras de remodelação e ampliação sem que para tal tivesse que despender de qualquer montante”.

Concluindo a Autoridade Tributária que “(…) as obras efectuadas no imóvel no decorrer do exercício de 2004, suportadas pela “[SCom02...]”, são incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito, pela “[SCom01...]”, incrementos estes não refletidos no seu resultado líquido do exercício, pelo que a variação patrimonial deverá ser adicionada a este para efeitos de cálculo do lucro tributável”.

Em suma, considerou-se que o contrato promessa de arrendamento celebrado entre a Impugnante e a “[SCom02...]” não era eficaz, o que não impedia a tributação dos incrementos patrimoniais obtidos, a título gratuito, pela Impugnante, que se traduziram na valorização do seu imóvel através das obras de remodelação e ampliação de que foi alvo, suportadas pela “[SCom02...]” e que orçaram, em 2004, no valor de € 544 224,57 (com IVA incluído).

Com efeito, os serviços de inspeção não suportaram a referida correção na existência de um negócio jurídico única ou essencialmente dirigido, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas, à redução ou eliminação do imposto que seria devido em resultado de negócio jurídico de idêntico fim económico, ou à obtenção de vantagens fiscais que não seriam alcançadas sem utilização desses meios. Sendo certo que a mera obtenção de uma vantagem fiscal, suportada num contrato promessa de arrendamento que não foi celebrado por meios artificiosos ou fraudulentos, não configura uma situação que mereça ser corrigida por meio da aplicação da cláusula geral anti-abuso, bastando que o incremento patrimonial obtido pelo sujeito passivo e não refletido no resultado líquido do exercício seja considerado no apuramento do seu lucro tributável (como foi o caso).

E assim sendo, não ocorrendo a aplicação da cláusula geral anti-abuso prevista no art.º 38º, n.º 2, da LGT, naturalmente que não havia lugar à abertura do procedimento próprio estabelecido no art.º 63º do CPPT (a enxertar no procedimento de inspeção), pelo que também não se coloca a questão da caducidade do referido procedimento (no prazo de 3 anos a contar da celebração do negócio jurídico objeto da aplicação das disposições anti-abuso), nem da preterição do direito de audição do contribuinte no âmbito desse procedimento.

Mais alega nas suas conclusões de recurso:

Y- A invocação na sentença, dos artigos 17º e 21º do CIRC é manifestamente inócua para o que se discute nos presentes autos.

Z- O artigo 17º do CIRC reporta-se à determinação do lucro tributável e o artigo 21º do mesmo compêndio normativo às variações patrimoniais.

Ora a sentença sob recurso discorreu o seguinte sobre esta matéria:

“(…) Dispõe o art.º 21º, n.º 1, do CIRC, que concorrem para a formação do lucro tributável as variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado líquido do exercício. Face ao novo conceito de rendimento adotado pelo CIRC – o rendimento acréscimo – as variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado liquido do exercício são objeto de tributação em IRC. É consabido que o património de uma empresa está sujeito a variações em face das operações realizadas. Algumas dessas operações alteram a composição do património (variações qualitativas), ao passo que outras, além de alterarem essa composição, alteram também o seu valor (variações quantitativas), sendo positivas ou negativas consoante impliquem o aumento ou a diminuição do valor do património ou da situação líquida. Refira-se, porém, que sendo o resultado líquido do exercício apenas uma das componentes da situação líquida, nem todas as variações patrimoniais quantitativas são relevadas contabilisticamente nesta conta. E são precisamente estas variações (as não refletidas contabilisticamente) que caiem no âmbito do art.º 21º do CIRC, mais concretamente as variações positivas. Assim, de acordo com esta disposição, as variações patrimoniais que aumentem a situação líquida e que não se encontrem refletidas na conta “resultados líquidos” são incluídas no lucro tributável, ou seja, devem ser adicionadas ao resultado contabilístico no quadro 07 da declaração de rendimentos. Ora, conforme decorre da factualidade provada e não foi minimamente posto em causa pela Impugnante, o imóvel de que esta era proprietária foi alvo, durante o ano de 2004, de um conjunto de obras de remodelação e ampliação, cujo valor foi integralmente suportado pela sociedade “[SCom02...]”, obras essas que aumentaram o valor patrimonial do imóvel sem que a Impugnante tivesse despendido qualquer montante.

Por conseguinte, este incremento patrimonial, efetuado a título gratuito, constitui uma variação patrimonial positiva, na aceção do art.º 21º do CIRC, que obrigava a Impugnante a registá-la na sua contabilidade e a declará-la na sua declaração de rendimentos, porquanto concorria para a formação do seu lucro tributável no exercício de 2004.

Não o tendo feito, como não fez, não merece reparo a correção da matéria tributável da Impugnante e a consequente liquidação adicional impugnada.

Sendo certo que o facto de a Impugnante ter pago à “[SCom02...]”, em 2008, o valor correspondente às obras que esta sociedade suportou no exercício de 2004, não obsta à validade da correção que originou a liquidação aqui impugnada, já que a variação patrimonial positiva em causa ocorreu efetivamente em 2004, pelo que tinha de ser refletida no lucro tributável deste exercício.(…)”.

Ora, conforme resulta do transcrito foi o entendimento de que as obras realizadas no imóvel constituíam uma variação patrimonial positiva que concorria para a formação do lucro tributável, nos termos dos art.ºs 17º e 21º do CIRC, que originaram a liquidação adicional efetuada, pelo que não é “inócua para o que se discute nos presentes autos”, como quer fazer crer a recorrente nas suas alegações.

Pelo que se nega provimento ao recurso.

Atenta a improcedência total do recurso, as custas ficarão a cargo da Recorrente – artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.

Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

I- A nulidade da sentença por falta de fundamentação só ocorre quando faltem em absoluto os fundamentos de facto em que assentou a decisão.

II- As informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé, quando devidamente fundamentadas e se sustentam em critérios objetivos (artigo 76º, nº 1 da LGT).

V. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Manter a sentença recorrida e a liquidação efetuada.

c) Custas pela Recorrente

Porto, 12 de dezembro de 2024

Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)

Paulo Moura (1.º Adjunto)

Paula Moura Teixeira (2.ª Adjunta)