01713/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I – Das decisões dos Tribunais Tributários de 1ª Instância recorre-se em princípio para o TCA. II – O recurso “per saltum” para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo dessas decisões só é possível se o recurso versar exclusivamente matéria de direito. III – Questionando-se no recurso a qualificação do acto administrativo impugnado para efeitos de aferir da excepção da caducidade do direito de liquidar e importando para tal conhecimento efectuar julgamento sobre questão ou questões de facto o recurso não versa exclusivamente matéria de direito e a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo é incompetente em razão da hierarquia para o apreciar sendo competente para tal o Tribunal Central Administrativo do Norte.

Acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo RELATÓRIO: Não se conformando com a sentença do TAF de Aveiro que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A………….. e mulher contra a liquidação de adicional de IRS referente ao exercício de 1999 no montante de €37 789,73 veio a Fazenda Pública dela interpor recurso para o Supremo Tribunal Administrativo concluindo assim as suas alegações: A – A sentença proferida em 02 03 2012 ao fixar que a liquidação oficiosa de IRS n.º 532 00558845 de 24 04 2003 enferma de erro de quantificação da matéria tributável por não se ter atendido no cálculo dos rendimentos da categoria G ao valor dos bens futuros apurados no âmbito da primeira avaliação apenas eliminou parcialmente da ordem jurídica aquele acto tributário por forma a fazer corresponder o imposto devido com aquele que tem aderência à realidade à luz do preceituado no CIMSID e no CIRS B – Os rendimentos das categorias A e F contemplados quer pela liquidação de IRS n.º 5320058845 de 24 04 2003 nunca foram colocados em crise pelos agora impugnantes bem como não foram objecto de pronúncia por parte da sentença proferida em 02 03 2012 pelo que em nosso entender se devem considerar consolidados na ordem jurídica. C – Como se disse no acórdão do Pleno do STA de 14 04 2013 no processo 0298/12 «o acto tributário enquanto divisível tanto por natureza como por definição legal é susceptível de anulação parcial e o critério para determinar se o acto deve ser total ou parcialmente procedente anulado passa por determinar se a ilegalidade afecta o acto tributário no seu todo, caso em que o acto deve ser totalmente anulado ou apenas em parte caso em que se justifica a anulação parcial. D – Afigura-se-nos assim ser esse o sentido expresso no segmento da sentença quando apenas se referindo aos rendimentos subsumíveis à categoria “G” do IRS dispõe que: “assiste razão ao impugnante quando alega que existe erro na quantificação da matéria tributável devendo atender-se quanto aos bens futuros ao valor efectuado na primeira avaliação em 26 11 2001. E – Da anulação parcial daquele acto tributário emerge a obrigação para a AT de proceder ao apuramento do imposto devido quer no âmbito dos rendimentos auferidos da categorias “G” tendo por base o valor dos bens futuros fixado em sede da primeira avaliação em observância do sentenciado quer no âmbito dos rendimentos da Categoria “A” e “F” que o contribuinte nunca questionou e consequentemente consolidados na ordem jurídica. F – De harmonia com o preceituado no artigo 100 da LGT a Administração Tributária actuou em conformidade com a decisão que recaiu sobre a impugnação judicial deduzida contra o acto tributário consubstanciado na liquidação oficiosa de IRS n.º 5320058845 de 24 04 2003 reconhecendo ter atendido incorrectamente a determinados montantes por excesso os quais influenciaram o apuramento do imposto devidos em prejuízo dos contribuintes. G – Quer isto dizer que a AT se limitou a eliminar da ordem jurídica parte do acto tributário de forma a fazer corresponder o imposto que a final imputa como devido com aquele que tem aderência à realidade segundo a sentença proferida em 03 02 2012. H – Segundo o prof. Alberto Xavier o acto tributário adicional e aquele pelo qual a AT verificando que por mercê de omissão foi definida uma prestação inferior à legal fixa o quantitativo que a esta deve acrescer para que se verifique uma absoluta conformidade com a lei. Ao invés do que sucede com a anulação, o acto adicional não revoga o acto tributário viciado; porque se trata de uma nulidade simplesmente parcial a lei mantém todos os efeitos do acto primitivamente praticado limitando-se a exigir que a Administração Tributária pela prática de um novo acto titule juridicamente o excedente ou a diferença que não fora previamente objecto da declaração. Longe de o destruir o novo acto adiciona-se ao primeiro concorrendo ambos para a clarificação da prestação legalmente devida. I – Os efeitos jurídicos do acto tributário consubstanciado na liquidação oficiosa de IRS na medida em que excederam os decorrentes da anulação parcial deixam de se produzir retroactivamente valendo apenas e a final os já produzidos à data da sua emissão (24 04 2003) sem prejuízo das alterações impostas pela sentença proferida em 02 03 2012. J – O facto de a AT em resultado daquela decisão judicial ter procedido à emissão de uma outra liquidação (posteriormente corrigida pela liquidação de IRS n.º 2012 5004488374 de 23 06 2012) com um número novo e distinto apenas se deve ao facto de o sistema informático daquela não comportar a possibilidade física de anular a liquidação oficiosa de IRS n.º 5320058845 de 24 04 2003. K – O regime da caducidade do direito de liquidação de impostos encontra actualmente consagração genérica no artigo 45 da LGT norma que vem consagrar um prazo de caducidade de 4 anos. L – Mas de acordo com o acórdão do TCASul de 27 11 2012 este regime de caducidade não se aplica aos casos de liquidações correctivas (não revestem a natureza de novo acto tributário) considerando estas como os actos de apuramento de imposto subsequentes a uma liquidação adicional resultantes nomeadamente de reclamações graciosas dos contribuintes parcialmente atendidas e em razão das quais se apure quantitativo de imposto inferior ao determinado naquela visto que não lesivas dos interesses dos destinatários no segmento não corrigido. M – A liquidação de IRS n.º 2012 5004488374 de 23 06 2012 que configura o acto tributário sindicado nos presentes autos é uma liquidação correctiva e a liquidação oficiosa de IRS n.º 5320058845 de 24 04 2003 é a liquidação que foi objecto de correcção sendo em relação a esta última que se deve aferir do prazo plasmado no artigo 45 da LGT . N – A administração Tributária praticou tempestivamente o acto tributário consubstanciado na liquidação oficiosa de IRS n.º 532 0058845 de 24 04 2003 oportuna e legalmente corrigido através da liquidação de IRS n.º 2012 50088374 de 23 06 2012. O – Os processos de execução de julgados dos tribunais tributários são regulados pelas normas aplicáveis à execução de julgados dos tribunais administrativos previstas nos artigos 173 a 179 do CPTA ex vi dos artigos 102 n.º1 da LGT e 146/1 do CPPT. P – Como escrevem Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Cadilha in comentários ao CPTA pp 1116 “é ao artigo 173 que o juiz terá de buscar os fundamentos do regime substantivo aplicável dado ser aqui que se encontram reunidos os preceitos de aplicabilidade geral pelos quais a Administração se deve pautar sempre que lhe cumpra extrair consequências da anulação dos seus actos administrativos.” Q – Por sua vez os fundamentos da impugnação estão circunscritos às ilegalidades que afectem a validade ou a existência do acto conducentes à anulação ou à declaração de inexistência ou nulidade do acto impugnado atento o preceituado nos artigos 99 e 124 do CPPT R – Afigura-se-nos assim que a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRS n.º 2012 5004488374 de 23 06 2012 não constitui o meio processual adequado para se conhecer do direito à execução de sentença que se pronunciou sobre a legalidade da liquidação oficiosa de IRS n.º 5320058845 de 24 04 2003 e da correlativa legitimidade processual para o exercer. S – Impunha-se então indagar da possibilidade da respectiva convolação em processo de execução de sentença, designadamente aquilatar se a petição da impugnação judicial era idónea para efeito de execução de sentença no que tange aos requisitos que são exigidos no n.º 3 do artigo 176 do CPTA S – Se é certo que o artigo 97 n.º3 da LGT dispõe que a correcção deverá ser ordenada sempre que o meio usado não for o adequado segundo a lei, o mesmo estabelecendo o artigo 98 do CPPT a verdade é que na esteira de jurisprudência consolidada do STA se tem vindo a entender que a convolação não deve ser admitida sempre que seja manifesta a improcedência ou intempestividade desta para além da idoneidade da respectiva petição para o efeito. U – A sentença incorre: em incorrecta interpretação e aplicação do regime plasmado no artigo 45 da LGT quando concluiu pela caducidade do direito à liquidação do IRS respeitante ao ano de 1999. Na violação dos artigos 173 a 179 do CPTA ex vi dos artigos 102 n.º1 da LGT e 146 n.º1 do CPPT 98 99 124, n.º1 do CPPT e 97/3 da LGT quando emite pronuncia sobre a inobservância do caso julgado referente a sentença proferida noutro processo de impugnação judicial conhecendo do direito à sua execução e da correlativa legitimidade processual para o exercer. Pede a procedência do recurso, a revogação da sentença recorrida e a sua substituição por outra que julgue improcedente a impugnação. Não houve contra alegações O Mº Pº neste Tribunal pronuncia-se pela improcedência do recurso. Colhidos os vistos cumpre decidir Fundamentação: De facto: Foi a seguinte matéria de facto que o Tribunal “a quo” deu como provada e que partes não questionam: 1. Por escritura pública de compra e venda celebrada em 24 03 1995 os impugnantes adquiriram um prédio rústico inscrito na matriz rústica sob o artigo 16 omisso na Conservatória pelo preço de 50 000 000 $00 cfr folhas 63 do pa. 2. Em 28 06 1999 o impugnante marido apresentou declaração modelo 129 relativamente aos prédios acima identificado descrevendo-o como lote para construção urbana folhas 67 do PA 3. Em 28 08 1999 foi lavrado termo de declaração para liquidação de Sisa que refere: “não há lugar a liquidação de sisa em virtude de não haver diferença declarada de valores não entrando nesta permuta qualquer retribuição em dinheiro ou de qualquer outra espécie aguardando-se o resultado da avaliação a efectuar nos termos do artigo 109 do respectivo código “ folhas 73 do Pa 4. Em 22 10 1999 foi outorgada a escritura pública de permuta pela qual os impugnantes cederam à sociedade “B…………… Ldª” o terreno para construção urbana sito na Barra freguesia da Gafanha da Nazaré e concelho de Ílhavo antes inscrito na matriz rústica sob o artigo 16. Em troca os impugnantes receberam daquela sociedade todas as fracções autónomas sitas no primeiro e segundo andares do Corpo “C” do prédio urbano a construir pela aludida sociedade no referido lote de terreno a que atribuíram o valor de 75 000 000$00 folhas 71 do Pa. 5. Em 03 08 2000 na sequência da declaração de rendimentos apresentada pelos impugnantes foi emitida a liquidação de IRS n.º 5112575098 no montante de 1 455 193$00, cfr dos n.º 4 anexo à pi folhas 14 dos autos. 6. Em 28 11 2000 os impugnantes foram notificados da avaliação subsequente à apresentação da declaração modelo 129 mencionada em 4. da contestação sendo fixado ao terreno o valor de 72 000 000$00 ou seja um valor inferior ao atribuído pelos declarantes cfr folhas 69 do Pa. 7. Em 25 06 2001 foram avaliados os bens objecto da permuta descrita em 4. tendo sido atribuído ao terreno o valor de 165 000 000$00 e às fracções o valor de 80 000 000$00 cfr folhas 39 do Pa 8. Em 06 12 2001 a sociedade B……………… Ldª requereu a segunda avaliação mas apenas do terreno cfr folhas 75 do PA. 9. Em 16 05 2002 foi efectuada a segunda avaliação tendo sido atribuído ao terreno o valor de 142 500 000$00 e às fracções o valor de 130 000 000$00 folhas 38 do PA. 10. Em 05 03 2003 o Serviço de Finanças de Águeda procedeu à alteração do rendimento tributável declarado pelos impugnantes em sede de IRS respeitante ao ano de 1999 considerando que o valor de aquisição do terreno foi de € 249398,95 e a realização de €710787,00 cfr folhas 25 do pa 11. Na sequência de tal alteração foi emitida a liquidação oficiosa de IRS n.º 5320058845 de 24 04 2003 no valor global de €105343,41 que assim substituiu a liquidação referenciada em 5. cfr doc 5 anexo à petição inicial folhas 15 dos autos. 12. A liquidação oficiosa de IRS n.º 5320058845 de 24 04 2003 contemplava rendimentos da categoria A, F e G (cfr doc. n.º 1 junto com a contestação folhas 69 a 71 dos autos.). 13. Em 15 09 2003 os impugnantes deduziram impugnação judicial da referida liquidação oficiosa tendo a mesma sido autuada no TAF de Aveiro sob o n.º 3617/2004 cfr doc 6 anexo à petição inicial folhas 16/32. 14. Esta impugnação judicial foi julgada procedente por sentença proferida em 02 03 2012 e entretanto transitou em julgado cfr certidão da sentença folhas 79 a 85 dos autos. 15. A Administração Tributária não recorreu de tal sentença mas procedeu à elaboração de um primeiro documento de correcção (DC-D2004.03) folhas 8 do PA 16. Este primeiro documento de correcção por lapso dos serviços no campo 5 do quadro 4 do anexo G (mais valias) não considerou como valor de realização a verba de €399038,32 isto é, o valor atribuído pela primeira avaliação aos bens futuros dando assim origem à liquidação n.º 2012 5000060138 de 17 04 2012 cfr folhas 8 do PA. 17. Detectado o erro foi emitido novo documento de correcção a liquidação sindicada nos presentes que em substituição da liquidação supra identificada gerou a liquidação sindicada nos presentes autos isto é a liquidação de IRS n.º 2012 5004483374 de 23 06 2012. 18. Tal liquidação no montante de €37789,73 foi recepcionada pelo impugnante em 06 07 2012 acompanhada da demonstração de acerto de contas doc 1 a 3 juntos com a pi a folhas 11/13 dos autos. Foi com base nesta factualidade que a mº juiz “a quo” considerando que a AT procedera à liquidação oficiosa em 24 04 2003 em substituição da emitida em 2000 08 03 a qual foi objecto de impugnação judicial que foi julgada procedente por sentença de 02 03 2012 transitada em julgado entendeu que a força do caso julgado resultante desta decisão impedia a AT qualquer correcção dessa liquidação pelo que esta liquidação não podia manter-se na ordem jurídica. Consequentemente julgou procedente a impugnação. A recorrente como se verifica do teor das suas alegações e conclusões não concorda com esta decisão e sustenta que a liquidação ora em apreço não pode ser considerada uma liquidação ex novo mas antes a lógica e congruente correcção da liquidação oficiosa, atempadamente efectuada, decorrente da sentença que conheceu dessa mesma liquidação que só em parte julgou procedente Tratar-se-ia assim de uma execução de sentença de anulação de acto administrativo prevista no artigo 173 e segs do CPTA. Pelo que in casu se não poderia invocar a caducidade do direito de liquidação pois esse direito foi tempestivamente exercido pela AT com a emissão da liquidação oficiosa substitutiva da primitiva. Não haveria assim liquidação nova mas a prática de mero acto tributário correctivo em obediência à sentença e tendo em conta o artigo 100 da LGT procedendo a Administração à correcção que a sentença impunha eliminando da ordem jurídica parte do acto tributário fazendo corresponder o imposto devido com aquele que segundo a sentença tem aderência à realidade. Constata-se do exposto que o conhecimento do recurso obriga a conhecer também da matéria de facto, conhecimento esse para se poder decidir da invocada caducidade do direito de liquidação ou da sua irrelevância, caso se considere estar-se em presença de mero acto decorrente da execução de julgado. A competência dos tribunais administrativos, em qualquer das suas espécies é de ordem pública e o seu conhecimento precede o de outra matéria artigo 13 do CPTA aplicável “ex vi” do artigo 2-º al.c) do CPPTributário. A competência é assim pressuposto processual de conhecimento oficioso pressuposto este que deve ser analisado quer se trate de incompetência absoluta quer se trate de incompetência relativa. O seu conhecimento tem sempre prioridade sobre qualquer outra questão. Nos termos do preceituado no artigo 280 do CPPT das decisões dos Tribunais Tributários de 1.ª instância cabe recurso para o Tribunal Central Administrativo da área do Tribunal recorrido. Todavia por força do mesmo preceito legal o recurso deve ser interposto para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo se o recurso versar exclusivamente matéria de direito ou seja se o recurso implicar apenas a correcta interpretação das normas legais aplicáveis ou a sua correcta determinação e aplicação Sempre que para apreciação destas questões o Tribunal “ad quem” tenha que emitir uma apreciação ou um juízo de valor sobre a matéria de facto designadamente sobre o erro na sua valoração por falta insuficiência ou obscuridade dos elementos de prova a questão envolve necessariamente matéria de facto. É o caso dos autos. Mas sendo assim a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo é incompetente em razão da hierarquia para conhecer do recurso sendo competente para o seu conhecimento o Tribunal Central Administrativo do Sul. A incompetência em razão da hierarquia determina a incompetência absoluta do Tribunal a qual é do conhecimento oficioso e pode ser arguida até trânsito em julgado da decisão final artigo 16 do CPPT . DECISÃO: Face ao exposto acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal administrativo em julgar verificada a excepção da incompetência em razão da hierarquia da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo e competente a Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, digo Norte. Custas pela recorrente fixando-se a taxa de justiça no mínimo. Notifique. Lisboa, 9 de Julho de 2014. – José Maria da Fonseca Carvalho (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José da Ascensão Nunes Lopes .