151/22.0BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I - O despacho de revogação praticado pelo órgão de execução fiscal pode ser sindicado no âmbito do meio processual previsto no art.º 276.º do CPPT. II - O art.º 208.º, n.º 3, do CPPT contém um regime especial de revogação do ato que esteja na origem da oposição à execução fiscal (designadamente, do ato de reversão). III - A revogação do despacho de reversão, depois de decorrido o prazo previsto no art.º 208.º, n.º 1, do CPPT, para o qual remete o seu n.º 3, é ilegal. IV - A subida imediata de reclamação apresentada ao abrigo do art.º 276.º do CPPT não ocorre exclusivamente nas situações previstas no n.º 3 do art.º 278.º, sendo também de subir imediatamente as reclamações cujo efeito útil seja postergado, por força da subida diferida. V- Tratando-se de caso onde a subida diferida tiraria efeito útil à reclamação, não há lugar a qualquer aplicação do n.º 7 do art.º 276.º do CPPT.

RELATÓRIO V... (doravante Recorrente ou Reclamante) veio recorrer da sentença proferida a 16.05.2022 (reformada por despacho de 18.05.2022) , no Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada improcedente a reclamação de ato do órgão de execução fiscal (OEF) por si apresentada, que teve por objeto o ato de revogação de 09.12.2021 do despacho de reversão proferido a 15.09.2021, no âmbito dos processos de execução fiscal (PEF) n.ºs 1102201800732958 e apensos, e foi condenado o Reclamante em multa, no valor de cinco UC. Apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos: Salvo melhor opinião, na Sentença em causa o Tribunal a quo, logo no Relatório (Ponto I), demonstra não ter percepcionado o verdadeiro objectivo do Reclamante: a declaração de que acto de revogação do despacho de reversão enferma do vício de violação da lei gerador de invalidade; Com efeito, no referido Ponto I, o Tribunal a quo começa por referir que o Reclamante veio “ apresentar a presente reclamação do despacho de reversão (…)” (Nulidade) O Tribunal a quo, ao ter entendido que o Reclamante utilizou o presente processo para pedir a anulação de um despacho de reversão “fugiu” ao objecto do processo; O que foi pedido pelo Reclamante foi “(...) ser judicialmente anulado o despacho que revogou o despacho de reversão emitido no dia 15 de Setembro de 2021”; Ora, sobre esta questão, nomeadamente sobre a legalidade do próprio despacho de revogação e o facto de ter sido (ou não) extemporâneo, o Tribunal a quo nada disse; Por conseguinte, nos termos da alínea d) do n.° 1 do artigo 615.° do Código do Processo Civil, aqui aplicáveis por força do artigo 2.° do CPPT , a Sentença é nula porque o Juiz não se pronunciou sobre uma questão a que estava obrigado a pronunciar-se; (Impugnação da Matéria de Facto) Face ao exposto acima, nomeadamente na conclusão D., deverá o facto 6 do probatório passar a ter a seguinte redacção: Em 06/01/2022, foi deduzida reclamação da decisão do órgão da execução no âmbito dos referidos processos de execução e autuada com o n° 1301202202000122 na qual requer a anulação do despacho de revogação do despacho de reversão”; (Do Direito) De resto, o mandatário subscritor apresentou uma outra reclamação em tudo idêntica com a presente - a devedora originária é a mesma, a oposição foi apresentada no mesmo dia e o despacho de revogação foi praticado no mesmo dia - que obteve pleno sucesso neste mesmo Tribunal Tributário de Lisboa (cf. Docs. ns.° 1 e 2). Com efeito, este mesmo Tribunal considerou a reclamação o processo legítimo para atacar a legalidade de um despacho de revogação de um despacho de reversão e considerou ilegal o despacho de revogação por extemporâneo; No que concerne à “questão prévia da subida do recurso” e à “litigância de má- fé”, não se pode concordar com o entendimento do Tribunal a quo; O Reclamante jamais invocou o n.° 3 do artigo 278.° para solicitar a subida imediata da Reclamação; Não é verdade que só sobem de imediato as reclamações que invocam e provem estar nas situações previstas no n.° 3 do artigo 278.° do CPPT - conforme se pode verificar da supra citada doutrina e jurisprudência. A subida imediata da presente reclamação justifica-se, desde logo, porque a Segurança Social revogou um despacho de reversão fiscal, pelo que, assim sendo, nem sequer poderá exisitir, num âmbito daquela concreta reversão, uma qualquer diligência de penhora e venda; Por conseguinte, de acordo com o n.° 1 do artigo 278.° do CPPT (a contrario) pode a presente reclamação subir de imediato; Mesmo que assim não considerássemos, a subida imediata da presente reclamação justifica-se, quanto mais não seja, porque a sua subida deferida tomaria a reclamação absolutamente inútil; Veja-se a este propósito a seguinte jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, no âmbito do processo n.° 589/09, datado de 07/29/2009 (Brandão de Pinho): “I - Mau grado o carácter taxativo do disposto no artigo 278.°, n . 0 3, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, deve ter subida imediata, sob pena de inconstitucionalidade material do preceito - princípio da tutela judicial efectiva (artigo 268.° da Constituição da República – a reclamação de qualquer acto do órgão da execução fiscal que cause prejuízo irreparável ao executado ou em que, com a subida diferida, a reclamação perca toda a utilidade”, Por conseguinte, não há qualquer dúvida de que o Tribunal a quo errou, aplicou mal o direito, ao considerar que o reclamante fez um uso abusivo do presente processo, decisão que também levou em conta, certamente, a errada consideração de que o Reclamante reclamou contra um despacho de reversão (o que não foi o caso); Por conseguinte, também não faz qualquer tipo de sentido que o Reclamante seja condenado em multa pela alegada utilização abusiva deste processo, como efectivamente veio a ser; Nas páginas 6,7 e 8 da sua Sentença o Tribunal a quo debruça-se, em suma, sobre a possibilidade de poder a Segurança Social emitir novo despacho de reversão depois de revogar um primeiro; Ora, salvo melhor opinião, o que aqui foi referido pelo Tribunal a quo nada tem que ver com o presente caso: o Reclamante nunca pôs em causa a possibilidade da Segurança Social revogar um despacho de reversão e, posteriormente, emitir um segundo despacho de reversão; Aliás, tal entendimento até seria contraditório com o próprio pedido do Reclamante, que requer a anulação do despacho de revogação, por ter sido praticado fora de prazo! Assim, improcede em toda a linha esta linha de argumentação do Tribunal a quo - que, como vimos, nada tem que ver com este caso concreto; O Tribunal a quo refere que se está perante um erro na forma de processo; Ora, também aqui o Tribunal incorreu no erro de considerar que a Reclamação aqui em causa se debruça sobre o despacho de reversão; No entanto, no presente processo pede-se a anulação do despacho de revogação e não a revogação do despacho de reversão - para esse, sim, seria competente a oposição à reversão; De resto, não é o facto de ter o Reclamante - à cautela como aliás se refere expressamente nesse documento - apresentado oposição à reversão que faz com que este meio processual não possa ser admitido - até porque, como sabemos, a ilegalidade neste processo suscitada não é um dos taxativos fundamentos previstos para a oposição à reversão!; A Reclamação aqui em causa é, de facto, o meio processual adequado para colocar em causa a legalidade do despacho de revogação conforme se verá pela jurisprudência que se irá citar; Se não vejamos, AA. Dos factos provados resulta inequívoco que, aquando da decisão de revogação do despacho de reversão datado de 14.09.2021, ou seja, em 09.12.2021, já se encontrava esgotado o prazo de 20 (vinte) dias, previsto no artigo 208.° , n.° 1 do CPPT - pelo que se violou esta norma; BB. O prazo de 20 dias, previsto no artigo 208° do CPPT , não assume a natureza de prazo meramente ordenador, sem efeitos invalidantes; CC. O prazo de 20 (vinte) dias, consagrado no artigo 208.° , n.° 1 do CPPT , configura uma condicionante legal, temporal, distinta e restritiva face ao regime geral da revogação e anulação dos actos administrativos previsto no Código do Procedimento Administrativo (CPA); DD. De resto, sempre se diga, que o facto de o prazo para revogação, no caso de acto judicialmente contestado, ser diferente do prazo geral não significa que esse prazo especial passe, afinal, a ser um prazo meramente ordenador (sem qualquer tipo de eficácia); EE. Porque a lei não refere, em nenhum lado, que o prazo constante no n.° 3 do artigo 208.° do CPPT é um prazo meramente ordenador; e FF. Porque apesar de ser um prazo especial, sempre teremos que considerar que as características intrínsecas da norma que permite a revogação não diferem da norma prevista para o prazo geral - e, como é consabido, o poder revogatório da administração sobre os próprios actos está condicionada temporalmente ( artigo 168.° do CPA ); GG. A este propósito, veja-se o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, no âmbito do processo n.° 00643/17.3BEPNF (07-05-2021, Relator Ricardo Oliveira e Sousa): "II- A anulação administrativa só será legal e terá condições de se consolidar na ordem jurídica se observar os condicionalismos temporais previstos no art. 168° do CPA de 2015”; HH. Quanto a este caso concreto veja-se o supra citado Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, no âmbito do processo n.° 0559/18, ao artigo 208.° do CPPT ; II. Desse acórdão consta, de forma cristalina, que o prazo de "20 dias previsto no n° 1 do artigo 208° do CPPT é o momento em que o órgão de execução fiscal tem competência para a revogação do ato de reversão”, até porque findo aquele prazo a administração está obrigada a, de qualquer das formas, remeter o processo para o Tribunal competente; JJ. A acrescer, a circunstância de o órgão de execução fiscal não ter remetido ao Tribunal Tributário a Oposição à execução fiscal deduzida pelo Reclamante configura uma actuação ilícita; KK. Face ao exposto, não há qualquer dúvida de que a Reclamação é o processo próprio para pôr em causa a legalidade do despacho de revogação e também que a Segurança Social violou a lei ao revogar o despacho de reversão extemporaneamente; Nestes termos, deverá a Sentença de que se recorre ser revogada pelo Tribunal ad quem: Por ser nula nos termos supra descritos; Caso assim não se entenda, o que não se concede, por ter aplicado mal o direito ao caso concreto, devendo, como tal, ser substituída por outra que julgue a Reclamação o processo própria para avaliar da legalidade do despacho de revogação em causa; Em todo o caso deverá a Sentença de que se recorre ser revogada pelo Tribunal ad quem no que toca à condenação do Reclamante em multa. JUSTIÇA!”. O Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, IP (doravante Recorrido ou IGFSS) não apresentou contra-alegações. Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º , n.º 1, do CPPT , que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso. Com dispensa dos vistos legais, atenta a sua natureza urgente ( art.º 657.º , n.º 4, do CPC , ex vi art.º 281.º do CPPT ), vem o processo à conferência. São as seguintes as questões a decidir : A sentença recorrida padece de nulidade, por omissão de pronúncia? Há erro na decisão proferida sobre a matéria de facto? Verifica-se erro de julgamento, por inexistir erro na forma do processo? Verifica-se erro de julgamento, quanto à condenação em multa? FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto: “1-Foram instaurados contra a Reclamante os PEF, 1102201800732958 e apensos (1102201800732966, 102201900761750, 1102201900167169, 1102201900389994 e 1102201900390011, por dívidas à Segurança Social, com base nas certidões de dívidas nº 67767/2018, 67768/2018, 15495/2019, 15496/2019, 36364/2019 e, 15495/2019, 15496/2019, 36364/2019 e 36365/2019 (cf. PRF apenso e informação da exequente); 2-Em 20/4/2021 o Reclamante foi notificado para exercer o direito de audição nos processos referidos no ponto anterior (fl. 101 do PEF); 3- Na sequência da citação efetuada em 15/09/2021 o Reclamante deduziu oposição em 20/06/2021, no âmbito das execuções identificadas no ponto anterior, autuada com o n º 1301202103008667, (fl. 180 do PEF); 4- Na oposição à execução instaurada pelo ora Reclamante, foi alegado falta de fundamentação do despacho de reversão, (facto que não vem controvertido); 5- Analisado despacho em questão, por não se encontrar devidamente fundamentado, foi em 09/12/2021 proferido novo despacho de reversão no PEF nº, 1102201800732958 e apensos contra o Reclamante, no âmbito das referidas execuções e emitida citação pessoal em 10/12/2021, confirmada em 14/12/2001, (facto que não vem controvertido); 6- Em 06/01/2022, foi deduzida reclamação da decisão do órgão da execução no âmbito dos referidos processos de execução e autuada com o nº 1301202202000122 na qual requer a anulação do despacho de reversão; 7-Ainda no âmbito das referidas execuções, referidas no ponto 1 em 17/01/2022, foi pelo Reclamante, então revertido deduzida oposição à execução, remetida a tribunal, processo 154/22.5BELRS (facto que não vem controvertido); 8- No âmbito dos processos de execução supra, persiste a dívida exequenda no valor de 12.636,20€”. II.B. Da impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto O Recorrente entende que a decisão proferida sobre a matéria de facto padece de erro, devendo o facto 6 passar a ter a seguinte redação: “Em 06/01/2022, foi deduzida reclamação da decisão do órgão da execução no âmbito dos referidos processos de execução e autuada com o n° 1301202202000122 na qual requer a anulação do despacho de revogação do despacho de reversão”. Considerando o disposto no art.º 640.º do CPC , ex vi art.º 281.º do CPPT , a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão (1). Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição: Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º , n.º 1, al. a), do CPC ] ; Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º , n.º 1, al. b), do CPC ] , sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC ; A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º , n.º 1, al. c), do CPC ] . Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo , impondo­-se-lhe os ónus já mencionados (2). Tendo, pois, estas exigências em mente, verifica-se que o alegado cumpre os requisitos exigidos pelo mencionado art.º 640.º do CPC , pelo que cumpre apreciar. Compulsado o mencionado facto 6, do mesmo consta o seguinte: “6- Em 06/01/2022, foi deduzida reclamação da decisão do órgão da execução no âmbito dos referidos processos de execução e autuada com o nº 1301202202000122 na qual requer a anulação do despacho de reversão”. Ora, analisada a petição inicial, verifica-se que assiste razão ao Recorrente, dado que o pedido formulado foi de anulação do despacho de revogação (do despacho de reversão). Face ao exposto, defere-se o requerido, passando o facto 6 a ter a seguinte redação: 6. Em 06/01/2022, foi deduzida reclamação da decisão do órgão da execução no âmbito dos referidos processos de execução e autuada com o n° 1301202202000122 na qual requer a anulação do despacho de revogação do despacho de reversão (cfr. petição inicial). II.C. Atento o disposto no art.º 662.º , n.º 1, do CPC , ex vi art.º 281.º do CPPT , acorda-se aditar a seguinte matéria de facto provada: 9. No âmbito dos PEF mencionados em 1., foi proferido, a 15.09.2021, despacho de reversão contra o Reclamante (cfr. fls. 43 a 54 do documento com o n.º 004543048 de registo no SITAF neste TCAS). II.D. Atento o disposto no art.º 662.º , n.º 1, do CPC , ex vi art.º 281.º do CPPT , acorda-se alterar a redação de parte da factualidade mencionada em II.A., em virtude de resultarem dos autos elementos documentais que exigem tal alteração (3). Nesse seguimento, passa a ser a seguinte a redação dos factos 3 e 5 (este subdividid0 em 2), transcritos em II.A: 3. Na sequência da reversão referida em 9. e de citação efetuada em 15.09.2021, o Reclamante deduziu oposição, a 20.10.2021, no âmbito das execuções identificadas em 1., autuada com o n.º 1301202103008667 (cfr. documento n.º 2 junto com a petição inicial). 5.A. Em 09.12.2021, foi proferido despacho de revogação do despacho mencionado em 4 e 9 e prolatado novo despacho de reversão no PEF n.º 1102201800732958 e apensos contra o Reclamante (cfr. documento com o n.º 004543056 de registo no SITAF neste TCAS e fls. 16 a 28 do documento com o n.º 004543063 de registo no SITAF neste TCAS). 5.B. Na sequência do referido em 5.A., foi remetida, via correio postal registado com aviso de receção, citação pessoal, datada de 10.12.2021, em cujo aviso de receção foi aposta, no campo a preencher pelo destinatário, a data 14.12.2021 (cfr. documento com o n.º 004543056 de registo no SITAF neste TCAS e fls. 16 a 28 do documento com o n.º 004543063 de registo no SITAF neste TCAS). FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO III.A. Do erro de julgamento, quanto ao erro na forma do processo Considera o Recorrente que a sentença recorrida, ao considerar verificar-se erro na forma do processo, incorreu em erro de julgamento, porquanto considerou que a reclamação visava o ato de reversão e não o ato de revogação. Por uma questão de precedência lógica, aprecia-se esta questão em primeiro lugar. Vejamos. In casu , o Tribunal a quo , identificando como ato reclamado o ato de reversão proferido na sequência de ato de revogação do primitivo despacho de reversão, considerou existir erro na forma do processo, em virtude de ser meio próprio para atacar aquele despacho a oposição à execução fiscal. Compulsada a petição inicial, verifica-se que o ora Recorrente veio sindicar o ato de revogação do despacho de reversão proferido em setembro de 2021, reputando-o de ilegal, por ter sido proferido depois de decorrido o prazo previsto no n.º 3 do art.º 208.º do CPPT . Portanto, é certo que o Tribunal a quo identificou como ato reclamado o segundo despacho de reversão proferido, quando, como referimos, tal ato era o ato de revogação do primeiro dos despachos de reversão, pelo que nesta parte assiste razão ao Recorrente. Logo, todo o raciocínio do Tribunal a quo encontra-se inquinado, na medida em que fez a análise da adequação do meio processual partindo de um pressuposto incorreto: o de que o ato reclamado era o ato de reversão. Sendo ato reclamado o despacho de revogação praticado pelo órgão de execução fiscal, o mesmo pode ser posto em causa no âmbito do meio processual previsto no art.º 276.º do CPPT , dado tratar-se de expediente que visa a sindicância de atos praticados pelo órgão de execução fiscal. Sempre se refira que, não obstante, o Tribunal a quo não extraiu qualquer consequência do que afirmou quanto ao erro na forma do processo, porquanto julgou de mérito a pretensão do Reclamante, indeferindo-a. Como tal, assiste razão ao Recorrente nesta parte. III.B. Da nulidade, por omissão de pronúncia Considera, igualmente, o Recorrente que a sentença recorrida padece de nulidade, por omissão de pronúncia, evidenciada na circunstância de o próprio objeto da ação ter sido incorretamente identificado pelo Tribunal a quo . Vejamos então. Nos termos do art.º 125.º , n.º 1, do CPPT , há omissão de pronúncia, que consubstancia nulidade da sentença, quando haja falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar [cfr. igualmente o art.º 615.º , n.º 1, al. d), do CPC ] . As questões de que o juiz deve conhecer são ou as alegadas pelas partes ou as que sejam de conhecimento oficioso. In casu , compulsada a petição inicial verifica-se que o ora Recorrente veio sindicar o ato de revogação do despacho de reversão proferido em setembro de 2021, reputando-o de ilegal, por ter sido proferido depois de decorrido o prazo previsto no n.º 3 do art.º 208.º do CPPT . Como já referido, o Tribunal a quo identificou como ato reclamado o segundo despacho de reversão proferido, quando, como já mencionamos anteriormente, tal ato era o de revogação do primeiro dos despachos de reversão, pelo que nesta parte assiste razão ao Recorrente. Nessa sequência, em bom rigor, toda a análise feita pelo Tribunal a quo centrou-se em torno da possibilidade de existir uma revogação de ato de reversão e subsequente prolação de novo ato de reversão, sem nunca se ter concretamente pronunciado sobre a questão suscitada pelo Reclamante: a da ilegalidade do ato de revogação, por ter sido ultrapassado o prazo legalmente definido para o efeito. Como tal, assiste razão ao Recorrente nesta parte. Nos termos do art.º 665.º , n.º 1, do CPC , ex vi art.º 281.º do CPPT , “[a]inda que declare nula a decisão que põe termo ao processo, o tribunal de recurso deve conhecer do objeto da apelação”. Assim, cumpre conhecer o erro de julgamento alegado pelo Recorrente. III.C. Da ilegalidade do despacho de revogação O Recorrente suscitou a ilegalidade do despacho de revogação reclamado, dado o mesmo ter sido proferido depois de ultrapassado o prazo previsto no n.º 3 do art.º 208.º do CPPT . Vejamos então. In casu , estamos perante dívidas ao IGFSS, que vieram a ser revertidas contra o ora Recorrente. Nesse seguimento, é aplicável o regime previsto no CPPT, ex vi art.º 6.º do DL n.º 42/2001 , de 9 de fevereiro. Como referido, estamos aqui perante a reação a revogação do despacho de reversão mencionado em 9 do probatório, todos proferidos no âmbito de um PEF. O PEF é um processo de natureza judicial [cfr. art.º 103.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária (LGT)], “sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos atos que não tenham natureza jurisdicional” . Assim, desde logo, há uma distinção entre processo de execução fiscal e procedimento administrativo tributário. O PEF, como qualquer processo, define-se como uma sucessão ordenada de atos visando a obtenção de um determinado fim, no caso a cobrança coerciva de determinadas dívidas (cfr. o art.º 148.º do CPPT ) . Atenta a circunscrição constante do mencionado art.º 103.º da LGT , caberá aos Tribunais Tributários a prática, no âmbito destes processos, dos atos de natureza jurisdicional, cabendo aos órgãos da administração tributária os demais (4). A este propósito, é de chamar à colação o disposto no art.º 3.º , n.º 3, al. d), do DL n.º 84/2012 , de 30 de março (que aprovou a orgânica do IGFSS) , nos termos do qual “… [s]ão atribuições do IGFSS, I. P., na área da gestão da dívida à segurança social: (…) // d) Assegurar a instauração e instrução de processos de execução de dívidas à segurança social, através das secções de processo executivo da segurança social” . No mesmo sentido, veja-se o art.º 3.º-A do DL n.º 42/2001 , de 9 de fevereiro, nos termos de cujo n.º 1: “[c]ompete ao Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I. P., a instauração e instrução do processo de execução de dívidas à segurança social através da secção de processo executivo do distrito da sede ou da área de residência” . O legislador optou por atribuir a “um órgão administrativo competência funcional para agir como agente ou operador auxiliar do juiz na realização da função executiva, praticando todos os actos inscritos nesse meio processual, tendo em vista a agilização do processo e a obtenção da maior eficácia na arrecadação de receitas do Estado, libertando o juiz de todos os actos que não envolvam uma função materialmente jurisdicional”(5). Neste contexto, os órgãos da administração tributária (tida em sentido amplo, onde se inclui o IGFSS) podem praticar, no âmbito da execução fiscal, atos de natureza processual (6) [podendo, estes últimos, consubstanciar-se em meras operações materiais ou em atos processuais de natureza não jurisdicional ( v.g. citação, venda)]. No entanto, nesse mesmo âmbito, podem também ser praticados atos materialmente administrativos, como resulta do n.º 2 do art.º 103.º da LGT (nos termos do qual: “[é] garantido aos interessados o direito de reclamação para o juiz da execução fiscal dos atos materialmente administrativos praticados por órgãos da administração tributária”) . Em consonância, aliás, está o art.º 5.º , n.º 1, do DL n.º 42/2001 , de 9 de fevereiro, nos termos do qual “[c]ompete ao tribunal tributário de 1.ª instância da área onde corre a execução decidir os incidentes, os embargos, a oposição, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiária, a graduação e a verificação de créditos e as reclamações dos atos materialmente administrativos praticados pelos órgãos de execução ” (sublinhado nosso) . Como referido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 05.12.2018 (Processo: 0705/18.0BELRA ): “[C]onstitui já jurisprudência consolidada do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo o entendimento de que no processo de execução fiscal – que tem natureza judicial (cfr. art. 103.º da LGT ) – a AT intervém quer como órgão de execução fiscal, praticando actos processuais sem natureza jurisdicional, quer como sujeito activo da relação tributária que deu origem à dívida exequenda, praticando actos administrativos tributários. (…) [No caso de acto administrativo em matéria tributária, a] decisão fica, por isso, sujeita aos princípios e normas que disciplinam a actividade administrativa tributária, designadamente aos que se referem ao princípio da participação, a assegurar mediante a notificação para o exercício do direito de audiência prévia (cfr. art. 60.º da LGT , art. 45.º do CPPT e art. 121.º do CPA ) – cf. neste sentido, Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 29.06.2018, recurso 312/18 e da Secção de Contencioso Tributário de 11.07.2012, recurso 730/12” (sublinhado nosso). Por outro lado, os atos praticados no PEF, independentemente da sua natureza (processual ou de natureza administrativa), podem ser objeto de controlo jurisdicional. Chama-se a este respeito à colação o Acórdão do Pleno do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 16.09.2018 (Processo: 01419/17.3BESNT 0312/18), no qual, por referência ao aí acórdão recorrido, se escreveu: “[T]odos estes actos estão sempre sujeitos ao controlo judicial, como resulta do disposto no art. 103.º , n.º 2, da LGT , controlo que, quando efectuado a pedido dos interessados, se concretiza através do meio processual previsto no art. 276.º do CPPT e que o legislador denominou reclamação. É através desse meio que os interessados (executado ou outros) podem reagir contra todos os actos praticados por órgãos administrativos no âmbito da execução fiscal, independentemente da natureza que estes possam revestir. Aliás, é essa diversidade da natureza dos actos praticados pela AT na execução fiscal que gera as consabidas dificuldades de conceptualização deste meio processual” . Considerando este contexto, é admitido aos OEF levarem a cabo atos de reversão contra os responsáveis subsidiários, sendo seguido o respetivo regime, previsto na LGT e no CPPT (cfr., designadamente, os art.ºs 23.º e 24.º da LGT e o art.º 153.º , n.º 2, do CPPT ) . In casu , foi proferido, em setembro de 2021, um primeiro despacho de reversão. Na sequência da citação do ora Recorrente na qualidade de revertido, o mesmo apresentou a competente oposição à execução fiscal, meio processual próprio, designadamente, para se discutir a (não) verificação dos pressupostos da reversão [cfr. art.º 204.º , n.º 1, al. b), do CPPT ] . Nestas situações, há que ter em conta o disposto no art.º 208.º do CPPT , nos termos do qual: “1 - Autuada a petição, o órgão da execução fiscal remete o processo, por via eletrónica, no prazo de 20 dias, ao tribunal de 1.ª instância competente com as informações que reputar convenientes, incluindo as respeitantes à apensação de execuções. (…) 3 - No referido prazo, salvo quando a lei atribua expressamente essa competência a outra entidade, o órgão da execução fiscal poderá pronunciar-se sobre o mérito da oposição e revogar o ato que lhe tenha dado fundamento”. Daqui resulta, pois, que, recebida e autuada a oposição pelo OEF, o mesmo deve, no prazo de 20 dias, remeter os autos ao tribunal tributário competente, podendo ainda, no mesmo prazo, revogar o ato que tenha dado fundamento à oposição (situação em que, de todo o modo, tem de remeter o processo ao tribunal). No caso, o ora Recorrente deduziu oposição a 20.10.2021 e, cerca de 50 dias depois, ou seja, em momento muito ulterior ao previsto no n.º 3 do art.º 208.º do CPPT , o OEF revogou o despacho de reversão e, na mesma data, proferiu novo despacho de reversão. Ora, decorrido o mencionado prazo, não restava ao OEF se não remeter os autos ao tribunal tributário competente. Com efeito, sendo certo que o legislador prevê a possibilidade de revogação do ato que esteja na origem da oposição, esta previsão tem um regime especial, com um prazo próprio, que se distancia, designadamente, do regime previsto no Código do Procedimento Administrativo (cfr. os seus art.ºs 165.º e ss.) . Ou seja, no contexto em que o executado lance mão do meio contencioso de que dispõe para o efeito, há um regime próprio de revogação do ato que tem de ser considerado [cfr., a este propósito, fazendo justamente a distinção entre as situações onde haja ou não meio contencioso acionado, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 11.03.2021 (Processo: 1397/20.1BELRS )]. Chama-se, a este respeito, à colação o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 12.07.2018 (Processo: 0559/18). Em sentido idêntico e mais recentemente foi este TCAS, em acórdão no qual a ora relatora e 1.ª adjunta intervieram (na qualidade, respetivamente, de 1.ª adjunta e relatora) – Acórdão de 14.07.2022 (Processo: 150/22.2BELRS ). Como tal, tendo o ato revogatório sido proferido em momento no qual já decorrera o prazo de que o OEF dispunha para o efeito, o mesmo é ilegal. Assim, assiste razão ao Recorrente. III.D. Do erro de julgamento quanto à questão prévia e à litigância de má-fé Considera ainda o Recorrente que o Tribunal a quo errou o seu julgamento, por um lado, porque a subida diferida da reclamação decorre do n.º 1 do art.º 278.º do CPPT e da utilidade da própria reclamação, e, por outro, e em consequência, porque não houve qualquer utilização abusiva do processo. Vejamos então. Compulsada a sentença recorrida, verifica-se que na mesma é referido que não foi invocado pelo Reclamante qualquer prejuízo irreparável, mas, em bom rigor, nada foi decidido no sentido de não ser admissível a subida imediata da reclamação – caso contrário, não poderia o Tribunal a quo se não devolver os autos ao OEF, para que a reclamação subisse a final, o que não ocorreu. No entanto, lançando mão do disposto no n.º 7 do art.º 278.º do CPPT (nos termos do qual “[c]onsidera-se haver má-fé, para efeitos de tributação e sanção pecuniária por esse motivo, a apresentação do pedido referido no n.º 3 do presente artigo sem qualquer fundamento razoável”) , o Tribunal a quo condenou o ora Recorrente em multa no valor de 5 (cinco) UC. Desde já se refira que assiste razão ao Recorrente. Com efeito, ao contrário do que refere o Tribunal a quo , a subida imediata de reclamação apresentada ao abrigo do art.º 276.º do CPPT não ocorre exclusivamente nas situações previstas no n.º 3 do art.º 278.º, sendo também de subir imediatamente as reclamações cujo efeito útil seja postergado, por força da subida diferida. A este respeito, v. o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 10.01.2018 (Processo: 01454/17), onde se refere: “O conhecimento imediato da reclamação tem carácter excepcional e está reservado aos casos em que do diferimento da decisão resultariam prejuízos irreversíveis aos direitos e interesses legalmente protegidos do interessado, que, no entendimento da jurisprudência ( … ), serão, não apenas os previstos nas diversas alíneas do n.º 3 do art. 278.º, mas todos aqueles em que do diferimento do conhecimento da reclamação resultaria a consumação dos efeitos do acto reclamado a que o interessado pretende obstar, interpretação que se impõe sob pena de restrição inadmissível aos princípios constitucionais da tutela jurisdicional efectiva e do acesso aos tribunais, consagrados nos arts. 20.º e 286.º, n.º 4, da Constituição da República Portuguesa (CRP). Como lapidarmente ficou dito pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, «[a] pesar do carácter taxativo que a redacção do n.º 3 do artigo 278.º do CPPT dá ao elenco dos casos de subida imediata das reclamações, deverá ainda admitir-se, sob pena de violação do direito à tutela judicial efectiva de direitos e interesses legítimos em matéria de contencioso administrativo, constitucionalmente garantido (cf. art. 268.º, n.º 4, da Constituição da República), a remessa e conhecimento imediato da reclamação sempre que, sem eles, o interessado sofra prejuízo irreparável ou sempre que, sem ela, a reclamação perca toda a utilidade » (Acórdão de 6 de Julho de 2011, proferido no processo n.º 459/11, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf /35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/0bfeefdf33a80e3e802578cc004716e5.) ”. Ora, no caso, a subida diferida retiraria qualquer utilidade à reclamação e tanto assim é que a oposição primitivamente apresentada, do que conseguimos apurar dos elementos juntos aos autos, nunca terá sido remetida ao Tribunal Tributário e, por seu turno, para o mesmo foi remetida uma segunda oposição que parte da existência do ato revogatório que apreciamos e que, como vimos, é ilegal. Ademais, nos autos, nunca o Reclamante pediu a subida imediata da reclamação com base no n.º 3 do art.º 278.º do CPPT , mas sim com base na já invocada manutenção do efeito útil. Face a todo o exposto, não se verificam os pressupostos que sustentaram a aplicação da multa em causa, motivo pelo qual também nesta parte assiste razão ao Recorrente. Vencida a Recorrida é a mesma responsável pelas custas em ambas as instâncias ( art.º 527.º do CPC ), sem prejuízo de não haver lugar ao pagamento de taxa de justiça na presente instância, por não ter contra-alegado (art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais). DECISÃO Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: a) Conceder provimento ao recurso e, em consequência: a.1. Declarar a nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, e, em substituição, julgar a reclamação procedente e anular o ato reclamado; a.2. Revogar, no mais, a sentença; Custas pela Recorrida em ambas as instâncias; Registe e notifique. Lisboa, 15 de setembro de 2022 (Tânia Meireles da Cunha) (Susana Barreto) (Patrícia Manuel Pires) (1) Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil , 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 169. (2) V., a título exemplificativo, o Acórdão deste TCAS, de 27.04.2017 (Processo: 638/09.0BESNT ) e ampla doutrina e jurisprudência no mesmo mencionada. (3) Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, ob. cit., p. 286. (4) V. Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 80/2003, de 12.02.2003. (5) Cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 23.02.2012 (Processo: 059/12) e sua profunda análise em torno da natureza dos atos praticados no âmbito do processo de execução fiscal. (6) Para uma abordagem desta distinção, v. os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 11.04.2018 (Processo: 0312/18) e 25.01.2017 (Processo: 012/17) e ampla jurisprudência no mesmo citada.