03902/10 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Tendo o sujeito passivo procedido à retenção na fonte do imposto que entendeu devido nos pagamentos efectuados a entidade não residente mas cuja entrega efectuou para além do respectivo prazo legal, há lugar a juros compensatórios a favor da AT;

2. Porém, tendo a sentença recorrida, ainda que em excesso de pronúncia, anulado tais juros, não pelo fundamento dessa entrega fora do prazo, mas sim por falta de fundamentação (formal), o recurso minutado em cujas conclusões a recorrente não argui tal vício formal de excesso de pronúncia e também não ataca o fundamento por que a sentença julgou a liquidação ilegal, apenas continuando a pugnar pela entrega fora de prazo desse imposto, alhea-se por completo do concreto fundamento em que tal anulação se funda, não podendo o recurso assim minutado deixar de improceder.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

A. O Relatório.

1. A Exma Representante da Fazenda Pública (RFP), dizendo-se inconformada com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 4.ª Unidade Orgânica - que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por Torras ........., Lda, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

I. Na sequência de acção inspectiva interna à impugnante e relativa ao exercício de 1999, efectuada com o objectivo de controlar o imposto retido e entregue nos Cofres do Estado referente a rendimentos pagos a não residentes, a Administração Tributária (A.T.) constatou que aquela efectuou pagamentos de royalties (em 1999), à entidade estrangeira, com sede em Espanha: “Torras ........., S.A.”;

II. Nos pagamentos à citada entidade, foram efectuadas as correspondentes retenções na fonte, à taxa de 5%, prevista na Convenção sobre Dupla Tributação (CDT) celebrada entre Portugal e Espanha;

III. A CDT celebrada entre Portugal e Espanha enuncia apenas os princípios gerais da sua aplicação;

IV. As normas específicas são adoptadas por cada país, nos seus códigos tributários;

V. In casu, tais normas encontram-se no Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC) e no Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS);

VI. Assim, de acordo com o nº.6 do art. 75° do CIRC, na redacção vigente à data dos factos, as importâncias retidas deveriam ter sido entregues nos cofres do Estado até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que foram deduzidas;

VII. E a obrigação de efectuar a retenção verifica-se na data da colocação à disposição dos rendimentos: 1999/12/31;

VIII. Pelo que, a importância retida deveria ter sido entregue nos cofres do Estado até ao dia 20 de Janeiro de 2000;

IX. Assim, nos termos daquela norma e do já citado art. 91° do CIRC, são devidos juros compensatórios entre 21 de Janeiro de 2000 e 20 de Maio de 2000, sobre o valor entretanto pago pela impugnante (€ 5.381,94);

X. A douta sentença proferida pelo Mm°. Juiz a quo fez uma incorrecta interpretação da lei e violou o disposto nos arts. 75°, nº.6 e 91º, ambos do CIRC e 35° da LGT.

Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de V. Exªs., deverá o presente recurso ser julgado procedente anulando-se a douta decisão em apreço, com as legais consequências, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA.

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser concedido provimento ao recurso, dizendo aderir ao parecer do Exmo Procurador da República junto do Tribunal “a quo”, bem como nas conclusões recursivas n.ºs IV e IX da recorrente.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. A única questão a decidir consiste em saber se a ora recorrente na matéria das conclusões das alegações do recurso, se alheou por completo do fundamento da decisão recorrida com o qual julgou procedente a impugnação também quanto aos juros compensatórios derivados do imposto retido pela ora recorrida mas entregue nos cofres do Estado fora do prazo, não sendo de conhecer de qualquer outra questão ao responder-se afirmativamente.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:

1) A impugnante foi objecto de uma acção inspectiva, na sequência de um pedido da Direcção de Serviços de Benefícios Fiscais, relativamente a rendimentos pagos a não residentes, constantes na Dec. Mod. 130 relativamente ao ano de 1999. (cf. documentos e relatório a folhas 19 e seguintes que aqui se dá por reproduzido);

2) A Impugnante iniciou a sua actividade em 01/09/88 de "comércio por grosso, não especificado com o código de actividade económica 051700, consistindo a sua actividade no comércio de papel, sobretudo para editoras de livros jornais e outras publicações (fl. 21);

3) A Impugnante faz parte de um grupo espanhol do sector do papel, sendo a "Torras ...... SA" a sua empresa mãe com o contribuinte n° .............., (fl.21);

4) Segundo um contrato efectuado em 19/02/99 a Impugnante obrigou-se a pagar à "Torras .......... AS”, com residência em Espanha os encargos relativos a licença de uso do logótipo da marca Torras......, considerado como "royalties" e o encargo relativo à licença de uso de software cedido pela empresa mãe que se reporta a utilização de um dado equipamento ou tecnologia, considerando-se estes encargos também como "royalties” (fl. 22);

5) O apuramento do valor do "royalties" ano de 1999 foi efectuado em 31/12/99 nos valores de 16.448.891$00 e 5. 130.740$00, respectivamente (facturas a fl. 28 e 29);

6) A Impugnante efectuou o pagamento em 31/05/00 através da guia n° ............ e quantificou os juros entre 21/05/00 e 31/05/00 (fl. 22 e 34);

7) O formulário Mod. II-E de certificação pelas autoridades espanholas tem a data de 10/05/00 (fl.36);

8) A Administração Tributária fez constar no relatório da inspecção que "para beneficiar da redução na fonte da taxa de 5% o (SP) teria que cumprir dois requisitos, conforme estipula a Circular n° 3/96 e a Circular n° 18/99 ­requisito de fundo - fazendo prova que de facto a "Torras .......... SA" era residente em Espanha em 1999 - requisito formal que a "Torras ......... SA ,­tivesse solicitado em tempo oportuno a limitação em formulário próprio, devidamente certificado pelas autoridades espanholas, de modo a que a entidade pagadora dos rendimentos (SP) o tenha na sua posse antes de entregar o imposto nos cofres do Estado português (...) Considera-se pois, que o requisito formal não foi cumprido, porque apesar do (SP) possuir o formulário Mod. II-E antes de ter entregado o montante das retenções na fonte nos cofres do Estado, este foi extemporâneo. As retenções na fonte deveriam ter sido entregues em 20/01/00, nos termos do artº 75° nº6 do CIRC" (fl. 22 e 23);

9) A Administração Tributária efectuou a liquidação com os seguintes fundamentos "não possuindo o (SP) todos os requisitos que lhe permitam usufruir da "Convenção para evitar a dupla tributação celebrada entre Portugal e Espanha, as retenções na fonte sobre os royalties deveriam ter sido efectuadas à taxa de 15%, conforme artº 69° n° 2 al. a) do CIRC. O momento em que foi apurado o quantitativo e este foi colocado á disposição do beneficiário foi a data de 31/12/99. Sendo o total dos royalties apurados igual a 21.579.681$00, a retenção na fonte que se mostra devida à taxa de 15% seria 3.236.952$00. Dado que o (SP) entregou 1.078.982$00 nos cofres do Estado, o valor das retenções em falta ascende a 2.157.970$00 - 10.763,91 €, com juros compensatórios a apurar desde 21/01/2000, nos termos do artº 91° do CIRC. Relativamente ao montante entretanto entregue em 31/05/2000 (1.078.982400 - ­5.381,94€) são devidos juros compensatórios entre 21/01/2000 e 20/05/2000, dado que sobre o período de 21/05/2000 e 31/05/2000 já haviam sido apurados os juros compensatórios" (fl. 22);

10) A Administração Tributária emitiu em 19/11/03 a nota de liquidação com o n° ......... no valor total de 13.651,88 que inclui imposto no valor de €10.763,91 e juros compensatório no valor de € 2.887,97 (fl. 16).

11) Na nota de liquidação referida no ponto anterior consta o seguinte "NOTA: Os juros compensatórios são contados desde o termo do prazo para a entrega das retenções respectivas até à data da liquidação ou da entrega caso tenha a natureza de imposto por conta" (fl. 16 dos autos).

12) Em 1999 foram efectuados pagamentos no valor de 11.453.593$00 € 57.130,28 (fls. 95);

13) Sobre o valor referido no n° anterior não foram efectuadas retenções em sede Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (folhas 95);

14) Em 30/06/00 a impugnante apresentou declaração Mod. 130 referente ao ano de 1999 com um total de rendimentos pagos a não residentes no valor referido em 4 e 5 (folhas 95);

Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação, todo objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade.

A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.

4. Para julgar procedente a impugnação judicial deduzida considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que só com a entrada em vigor dos n.ºs 3, 4 e 5 do art.º 90.º do CIRC, passou a existir a obrigatoriedade de as entidades beneficiárias dos rendimentos fazerem a prova perante a entidade que se encontra obrigada a efectuar a retenção na fonte, da verificação dos pressupostos legais de que depende a isenção ou de que resulte convenção destinada a eliminar a dupla tributação, através de modelo oficial, podendo tal prova vir ainda a ser efectuada em momento posterior, por aplicação do disposto no n.º4 do art.º 48.º da Lei n.º 67-A/2007, de 31 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2007), que é de aplicação retroactiva, pelo que no caso, tendo tal prova vindo a ser efectuada, é a mesma válida, e ilegal a liquidação que se funda nessa falta de prova, bem como a liquidação dos correspondentes juros compensatórios, sendo ainda ilegal a (eventual) liquidação dos juros compensatórios relativamente à entrega fora de prazo na parte do imposto retido e entregue fora de prazo por falta de fundamentação, já que na respectiva nota de cobrança não discrimina uns e outros e nem sobre que montantes incidem.

Para a recorrente FP, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, é apenas contra a parte da liquidação dos juros compensatórios relativos ao montante do imposto retido pela ora recorrida e entregue nos cofres do Estado em 31-5-2000 de € 5.381,94, que se vem a insurgir, por as importâncias retidas deverem ter sido entregues até 20-1-2000 nos cofres do Estado, pelo que são devidos os juros compensatórios sobre estas importâncias pagas, desde 21 de Janeiro a 20 de Maio de 2000 (já que os devidos desde 21-5 a 31-5 já o terem sido pagos), por força do disposto nos art.ºs 75.º, n.º6 e 91.º do CIRC, na redacção então vigente, desta forma tendo restringido o objecto do recurso a apenas esta parte do julgado.

Vejamos então.

Desde logo convém frisar, que não obstante a presente impugnação judicial ter por objecto o IRC relativo ao exercício de 1999 proveniente, quer da taxa aplicada pela ora recorrida nessas retenções de 5% quando a AT entendeu que a mesma seria de 15%, por falta do preenchimento de todos os requisitos de que depende a aplicação da Convenção entre Portugal e a Espanha (que não Estados Unidos da América, como certamente por lapso se refere a fls 71 da sentença recorrida), quer por a mesma não ter respeitado o prazo temporal para essa entrega que era até 20-1-2000, tendo a impugnação judicial sido julgada totalmente procedente, a ora recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, apenas contra esta parte da liquidação dos juros compensatórios se vem a insurgir, já que apenas contra esta parte do prazo da entrega dessa retenção efectuada de € 5.381,94 vem esgrimir argumentos que na sua tese são aptos a este Tribunal permitir reapreciar os concretos fundamentos da decisão recorrida e tendentes à sua alteração, pelo que desta forma o recurso apenas esta parte abrange, transitando em julgado na parte não recorrida, nos termos do disposto no art.º 684.º, n.ºs 2 a 4 do Código de Processo Civil (CPC).

E nesta parte, como consta da matéria dos pontos 5. e 6. do probatório fixado na sentença recorrida, o montante retido de 5% de imposto relativo às quantias devidas e pagas a esta entidade residente em Espanha (empresa-mãe), apenas foi entregue nos cofres do Estado em 31-5-2000, donde resulta a liquidação impugnada nesta parte, proveniente dessa mora da ora recorrida, correspondente aos juros compensatórios em causa, os quais iriam ser liquidados na liquidação adicional a ter lugar, como consta na fundamentação do relatório do exame à escrita cuja cópia consta dos autos, na sua folha 23 dos mesmos.

Nos termos do disposto no n.º6 do art.º 75.º do CIRC, na redacção de então, a data da obrigação de entregar o imposto retido nesta cédula é a mesma que vigorar no CIRS, sendo que neste a norma do seu art.º 91.º (que não do CIRC, como certamente por lapso invoca a recorrente na matéria da sua X) dispõe que tal prazo é até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que tal retenção teve lugar (ou deveria ter), que funciona como prazo geral para tais entregas nos termos do seu n.º4, pelo que no caso, tratando-se de rendimentos relativos ao exercício de 1999, a sua entrega deveria ter sido efectuada até 20-1-2000 que, não o tendo sido, geraria retardamento dessa entrega com o correspondente retardamento imputável ao sujeito passivo e correspondentes juros compensatórios nos termos do disposto no art.º 35.º da LGT.

Porém, a sentença recorrida nesta parte em que também julgou a impugnação judicial procedente quanto a estes juros não dependentes da liquidação adicional pela diferença entre o imposto retido de 5% e o imposto que a AT considerou devido, ou seja pelo concreto montante de imposto retido e entregue nos cofres do Estado pela ora recorrida, mas fora do respectivo prazo, não o foi por este fundamento de o ter sido entregue fora do respectivo prazo, mas sim por falta da sua fundamentação, já que como se escreveu na sentença recorrida,...da demonstração da liquidação impugnada não resulta que no valor liquidado como juros liquidados estão incluídos os juros referidos pela Administração supra, ou se na mesma só foram liquidados juros sobre o valor de imposto que a Administração Tributária liquidou adicionalmente, por entender que a retenção na fonte deveria ser efectuada de acordo com o direito interno. Ou seja, a Administração Tributária não destrinçou qual a base de imposto para efeito de juros compensatórios e durante que período incidiram os juros liquidados adicionalmente..., desta forma perante um documento de cobrança constante dos autos, junto pela própria ora recorrida, único documento onde os juros se mostram liquidados, em vez de ao abrigo do disposto nos art.ºs 99.º da LGT e 13.º do CPPT ter, mesmo oficiosamente, carreado para os autos os elementos necessários para destrinçar os elementos reputados em falta quanto à liquidação de tais juros compensatórios decidiu, desde logo, julgar a impugnação procedente também nesta parte, sem os mesmos, para mais quando tal falta de fundamentação desses juros nem sequer fora articulada pela ora recorrida como um fundamento para a respectiva anulação.

Assim, tal sentença laborou em excesso de pronúncia ao conhecer de questão de que não podia conhecer (falta de fundamentação de tais juros) – cfr. art.ºs 125.º do CPPT e 668.º, n.º1, alínea d) do CPC – o que levaria à declaração da sua nulidade, questão contudo que este Tribunal dela não pode conhecer, oficiosamente, como constitui jurisprudência corrente (1).

Porém, melhor não andou a recorrente. É que em vez de atacar como um dos fundamentos do seu recurso tal excesso de pronúncia, para permitir este Tribunal conhecer de tal questão e declarar o respectivo efeito não o fez e, mais grave ainda, nem sequer atacou o fundamento porque tal liquidação foi julgada procedente, ou seja pela falta da sua fundamentação (2)(formal), limitando-se a esgrimir com a entrega fora de prazo de tal imposto retido pela ora recorrida como se este fosse o fundamento da sentença recorrida pelo qual o mesmo fora anulado, que não foi como se viu, tendo-se desta forma alheado por completo dessa fundamentação erigida pela mesma sentença para estribar o julgado nesta parte, desta forma não tendo a recorrente tentado demonstrar o desacerto do concreto fundamento desta parte da decisão e ora recorrida, nenhum erro ou vício lhe assacando, não podendo um recurso assim minutado deixar de improceder, na ausência também de qualquer questão de conhecimento oficioso por parte deste Tribunal, como constitui jurisprudência corrente, designadamente do STA (3).

Imrocedem assim todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida que no mesmo sentido decidiu.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa,25 de Janeiro de 2011

Eugénio Sequeira

Aníbal Ferraz

Lucas Martins

(1) Cfr. neste sentido os acórdãos do STA de 22-9-1999 e de 28-5-2003, recursos n.ºs 23.837 e 1757/02, respectivamente.

(2) Caso em que este TCAS ainda poderia, ele próprio, conhecer dessa questão e fazer uso de tal instrução oficiosa em ordem ao conhecimento da verdade dos factos ou, então, em anular oficiosamente o julgado, a fim de os autos serem instruídos em ordem ao conhecimento dessa questão – cfr. art.º 712.º, n.º4 do CPC.

(3) Cfr. neste sentido entre muitos outros, os acórdãos deste STA de 4-11-2009 e de 16-12-2010, recursos n.ºs 16/08-30 e 783/10, respectivamente.