046/14 - Supremo Tribunal Administrativo

Não tendo o legislador definido o conceito de “prédios (urbanos) com afectação habitacional”, e resultando do artigo 6.º do Código do IMI - subsidiariamente aplicável ao Imposto do Selo previsto na nova verba n.º 28 da Tabela Geral - uma clara distinção entre “prédios urbanos habitacionais” e “terrenos para construção”, não podem estes ser considerados, para efeitos de incidência do Imposto do Selo (Verba 28.1 da TGIS, na redacção da Lei n.º 55-A/2012, de 29 de Outubro), como prédios urbanos com afectação habitacional.

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo RELATÓRIO A…………, S.A, NIPC. nº ………, deduziu Impugnação Judicial, contra as liquidações de imposto de selo relativas ao exercício de 2012, no montante de € 27.136,15. Por sentença de 28 de outubro de 2013, o TAF de Loulé, julgou a impugnação procedente. Reagiu a Fazenda Pública , interpondo o presente recurso, cujas alegações integram as seguintes conclusões: A questão decidenda é a interpretação da verba 28 da Tabela Geral do Imposto do Selo (TGIS) aditada pela Lei n.º 55-A/2012 , de 29/10, em articulação com o art.º 6.° n.º 1 aI. f) e i) dessa mesma Lei; Com a alteração introduzida pela citada Lei, o IS passou a incidir também sobre a propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo VPT constante da matriz, nos termos do CIMI, seja igual ou superior a € 1 000 000,00 (vide verba n.º 28 da TGIS); No CIS não há qualquer definição sobre os conceitos de prédio urbano, terreno para construção e afectação habitacional, pelo que terá que se aplicar o disposto no CIMI, para aferir da eventual sujeição a IS (Cfr. art.º 67.º n.º 2 do CIS redacção dada pela Lei n.º 55-A/2012 ); O art.º 2.º n.º 1 do CIMI define o conceito de prédio e o art.º 6.º n.º 1 do CIMI dispõe acerca das espécies de prédios urbanos existentes, integrando neste conceito os terrenos para construção; A noção de afectação do prédio urbano está subjacente à avaliação dos imóveis, corresponde ao valor incorporado ao imóvel em função da utilização a que está afecto, constituindo um facto de distinção determinante para efeitos de avaliação (coeficiente), porquanto; Na avaliação dos terrenos para construção, o legislador optou pela aplicação da metodologia de avaliação dos prédios urbanos em geral, assim se devendo levar em consideração todos os coeficientes previstos no art.º 38.° do CIMI, nomeadamente, o coeficiente de afectação previsto no art.º 41.º desse código; E tal resulta da imposição legal prevista no n.º 2 do art.º 45.º do CIMI, ao remeter para o valor das edificações autorizadas ou previstas no terreno para construção (Vide Ac. do TCA do Sul, 2012/02/14, proc. 04950/11 e Ac. do STA, 2010/02/10, proc. 01191/09); Para efeitos de determinação do VPT dos terrenos para construção é clara a aplicação do coeficiente de afectação em sede de avaliação, pelo que a sua consideração para efeitos de aplicação da verba n.º 28 da TGIS não pode ser “desprezada”, já que; Na aplicação daquele coeficiente deve levar-se em consideração a classificação dos prédios urbanos (cfr. art.º 6.º n.º 2 do CIMI), norma que estabelece como critérios a eleger, com base nessa classificação dos prédios, em primeiro lugar, o licenciamento dos edifícios ou construções ou, na falta de licenciamento, o destino normal dos imóveis; O regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está previsto no art.º 45.º do CIMI e o seu modelo é semelhante ao dos edifícios construídos, embora tenha como suporte o edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto; O valor do terreno para construção corresponde a uma expectativa jurídica, que se traduz num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e valor; É essa expectativa consubstanciada na produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel passa a poder ser qualificado como terreno para construção; O legislador, na avaliação dos terrenos para construção, separa 2 partes do terreno: a parte do terreno onde vai ser implantado o edifício a construir, cuja área de implantação se situa dentro do perímetro previsto de fixação do edifício a construir no solo. A determinação do valor dessa parte do terreno resulta da avaliação do edifício a construir, como se já estivesse construído, utilizando-se para tal o projecto de construção aprovado. Efectuada essa determinação do valor, reduz-se o valor apurado a uma percentagem entre 15% e 45% (cfr. art.º 45.º n.º 2 do CIMI) devido ao prédio ainda não estar concluído; e a parte do terreno adjacente à área de implantação, o valor desta parte do terreno é apurado da mesma forma que se determina o valor da área do terreno livre e da área do terreno excedente para efeitos de qualquer imóvel urbano, levando em consideração o disposto no art.º 40.º n.º 4 do CIMI; Daqui ser forçoso concluir que, a utilização do coeficiente de afectação na determinação do VPT dos terrenos para construção deriva da lei, quando estabelece que o valor da área da implantação é determinado em função do valor das edificações autorizadas ou previstas, resultando tal da aplicação do sistema geral de avaliações de prédios urbanos ao projecto de construção em causa, na avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção; Além disso, a indicação da afectação habitacional dos terrenos para construção decorre da iniciativa do contribuinte, nos termos do art.º 37.° do CIMI, ou decorre da avaliação geral, com base nos elementos fornecidos pela Câmara Municipal; O entendimento da AT é que o conceito de “prédios com afectação habitacional” para efeitos do disposto na verba n.º 28 da TGIS, compreende quer os prédios edificados quer os terrenos para construção, desde logo atendendo ao elemento literal da norma, já que, O legislador não refere “prédios destinados a habitação” antes tendo optado pela noção “afectação habitacional”. Expressão diferente e mais ampla cujo sentido há-de ser encontrado na necessidade de integrar outras realidades para além das identificadas no art.º 6.° n.º 1 aI. a) do CIMI; Por outro lado, muito antes da efectiva edificação do prédio, é possível apurar e determinar a afectação do terreno para construção, através do alvará de licença para a realização de operações urbanísticas e, muitas vezes, do estabelecido nos Planos Directores Municipais que estabelecem o modelo de organização espacial do território municipal; Logo, contrariamente ao decidido na douta sentença, a afectação habitacional, para efeitos de aplicação da verba 28, não implica necessariamente a existência de edifícios ou construções, aplicando-se, portanto, a terrenos para construção com essa afectação; Embora, a douta sentença tenha acompanhado de perto a fundamentação constante da decisão do CAAD de 02/10/2013, proc. 53/2013-T, que decidiu que um “prédio com afectação habitacional” não poderá ser apenas um prédio licenciado para habitação ou destinado a esse fim (isto é, não bastará que seja um “prédio habitacional”), tendo de ser um prédio que tenha já efectiva afectação a esse fim”, consideramos que, Salvo melhor opinião, tal entendimento não resulta nem do pensamento legislativo nem tem o mínimo de correspondência verbal com a letra da lei aqui em causa; Por outro lado, não existe violação do principio constitucional da igualdade, consignado no art.º 13º da CRP, porque não estamos perante uma discriminação arbitrária, irrazoável ou uma distinção de tratamento que não tenha justificação nem fundamento material bastante, pois; A diferente afectação dos imóveis (habitação/serviços/comércio) sustenta o diferente tratamento, tendo constituído opção do legislador, por razões politicas e económicas, afastar a incidência de IS os imóveis destinados a outros fins que não habitacionais; A tributação em sede de IS rege-se pelo critério da adequação, aplicando-se de forma indistinta a todos os titulares de imóveis com afectação habitacional de valor superior a € 1 000 000,00, incidindo sobre a riqueza manifestada no valor dos imóveis; Medida essa que visou alcançar um máximo de eficácia quanto ao objectivo a atingir (obtenção de receita), com o mínimo de lesão relativamente aos interesses/princípios relevantes dos contribuintes, logo a violação do princípio da proporcionalidade não se verifica porque existe uma proporção adequada entre os meios empregues e o fim que se pretendeu atingir com a introdução desta verba na TGIS; A douta sentença padece de erro de julgamento de direito, quando decidiu considerar que um terreno para construção não implica uma afectação habitacional subsumível. à verba n.º 28 da TGIS, violando, assim, o disposto nos art.ºs 41.°, 45.°, 37.° e 38.º todos do CIMI, art.º 9.º n.º 1 do CC e art.º 11.° n.º 1 da LGT .» Contra-alegou a entidade recorrida A…………,S.A., concluindo da seguinte forma: 1.ª O presente recurso, interposto pela ilustre Representante da Fazenda Pública, visa reagir contra a sentença proferida no âmbito da impugnação judicial deduzida pela ora Recorrida contra a liquidação de imposto do selo n.º 2012 001898779, de 07.11.2012, no montante de € 27.136,15, emitida na sequência da entrada em vigor da Lei n.º 55-A/20 12, de 29 de Outubro; 2.ª A douta sentença julgou integralmente procedente a impugnação judicial deduzida, porquanto considerou o Tribunal a quo que os terrenos para construção não se inserem no âmbito de incidência da verba 28.1 da TGIS, na redação conferida pela Lei n.º 55.°-A/2012, de 29 de Outubro; 3.ª Invoca, em suma, a ilustre Representante da Fazenda Pública que a sentença sob recurso incorre em erro de direito porquanto os terrenos para construção estão abrangidos por aquele preceito legal; 4.ª É manifesta a improcedência do entendimento propugnado pela Ilustre Representante da Fazenda Pública nas suas doutas alegações de recurso; 5.ª Com efeito e desde logo, a Ilustre Representante da Fazenda Pública não cumpriu o ónus de alegar a que estava adstrita, nos termos do artigo 639 , n.º 1, do CPC ex vi artigo 2° , alínea e), do CPPT ; 6.ª Embora a Recorrente invoque que a sentença recorrida incorre em erro de julgamento de direito, não demonstrou fundamentadamente de que modo a sentença incorria naquele erro; 7.ª De facto, a Ilustre Representante da Fazenda Pública limitou-se a enunciar a posição da administração tributária nos presentes autos evidenciar qualquer discordância com a decisão recorrida; 8.ª Não o tendo feito, só pode concluir-se pelo incumprimento do ónus de alegar pois como decorre do artigo 639. n.º 1, do CPC ex vi artigo 2.° , alínea e) do CPPT e é clarificado pela doutrina e pela Jurisprudência, para além da apresentação de um requerimento sob a forma de alegação, haverá que “atacar” a decisão e explicar por que motivo a decisão deverá ser anulada; 9.ª Assim, não tendo a Recorrente “atacado” a sentença recorrida, não pode senão concluir-se pelo incumprimento do ónus de alegar, previsto no artigo 639° , n.º 1, do CPC ex vi artigo 2° . alínea e) do CPPT , razão pela qual deve o presente recurso ser indeferido nos termos do artigo 641.° , n.º 2, alínea b), do CPC ex vi artigo 2° , alínea e) do CPPT ; 10.ª Sem prejuízo do acima exposto, sempre se dirá que a Recorrente não cumpriu o ónus de concluir imposto pelo referido artigo 639.º nº1, do CPC aplicável ex vi artigo 2.º alínea e), do CPPT ; 11.ª Atento o disposto no artigo 639.º , n.º 1 e n.º 2 do CPC ex vi artigo 2.° , alínea e), do CPPT , a Recorrente deverá concluir a sua alegação pela indicação sucinta dos fundamentos por que requer a alteração da sentença recorrida, por forma a permitir a sua compreensão pelo Tribunal ad quem; 12.ª Sucede que, a ilustre Representante da Fazenda Pública não cumpriu o referido ónus, uma vez que as conclusões das alegações de recurso, e salvo o devido respeito, consubstanciam em parte uma repetição das alegações, como sucede, por exemplo, nos pontos j) a p) das conclusões das alegações de recurso os quais repetem os artigos 14.º a 20.ª das alegações, sem que dos mesmos se extraia qualquer conclusão; 13.ª Deste modo, deverá a Recorrente ser notificada para proceder ao aperfeiçoamento das conclusões das alegações de recurso; 14.ª Ainda que se conclua para inexistência dos invocados vícios, o que apenas pode dever de patrocínio se admite, sem conceder, sempre se dirá que o recurso deve ser julgado improcedente; 15.ª A verba nº 28 da TGIS, na redação que lhe foi conferida pela Lei nº 55-A/2012 , de 29 de Outubro, sujeita a imposto do selo a propriedade, o usufruto ou o direito de superfície de prédios urbanos, com afetação habitacional, com valor patrimonial tributário igual ou superior a € 1.000000,00; 16.ª A incidência objetiva do imposto do selo é pois delimitada pelo conceito “afectação habitacional”, o qual não encontra definição na Lei n.º 55-A/2012 , de 29 de Outubro, no Código do IS, nem tão-pouco no Código do IMI; 17.ª Atento o disposto nos artigo 11.º da LGT e 9.° do CC, na interpretação daquele conceito deverá o interprete atender desde logo às definições constantes do Código do IMI como entendeu – e bem – o Tribunal a quo; 18.ª O artigo 6°, n.º 1 do Código do IMI prevê que os prédios urbanos se dividem em “(..) a) habitacionais; b) comerciais, industriais ou para serviços; c) Terrenos para construção; d) Outros.”; 19.ª Por força do disposto nos nºs 2 e 3 do Código do IMI a qualificação de um prédio urbano em habitacional, comercial, industrial para serviços ou terrenos para construção depende, regra geral, de um requisito de natureza formal, qual seja, o licenciamento; 20.ª De facto, nos termos daquele artigo são qualificados como prédios habitacionais, comerciais, industriais ou serviços os edifícios ou construções para tal licenciados e como terrenos para construção, aqueles em que o proprietário tenha adquirido o direito de neles construir ou de proceder a operações de loteamento, bem como os que tenham sido adquiridos expressamente para esse efeito; 21.ª Contrariamente ao entendimento aduzido pela Recorrente, na qualificação como terreno para construção é irrelevante a afetação que as futuras construções venham a ter designadamente habitacional, comercial, industrial ou para serviços; 22.ª Neste ponto, é pois inequívoca a distinção entre, por um lado, terrenos para construção e, por outro lado, prédios urbanos habitacionais; 23.ª Com efeito, são classificados como prédios urbanos habitacionais os que assim forem licenciados ou, inexistindo tal licenciamento, aqueles cujo destino normal seja a habitação, o que pressupõe desde logo a existência de condições habitabilidade, isto é, que exista um prédio edificado habitável que preserve a intimidade pessoal e a privacidade familiar, direito constitucionalmente garantidos (cf artigo 65.º da CRP); 24.ª Já um terreno para construção, independentemente da afetação, que venha a ser dada à futura edificação, não pode ser licenciado para fins habitacionais, nem tão pouco o seu destino normal pode ser definido como sendo a habitação; 25.ª De facto, ao empregar a expressão “com afetação habitacional” pretendeu o legislador tributário sujeitar a imposto do selo os prédios urbanos com funcionalidade habitacional real e presente, excluindo, por conseguinte, da sua incidência todos os prédios urbanos que não tenham essa afetação real e presente, como sucede, com os terrenos para construção; 26.ª Pelo que, bem andou o Tribunal a quo ao concluir pela não sujeição a imposto do selo do terreno para construção em apreço; 27.ª Refira-se ainda que não pode proceder o entendimento que perpassa das alegações da Recorrida segundo o qual o conceito de “afetação habitacional” decorre do disposto no artigo 45.º do Código do IMI; 28.ª’ O referido receito legal refere-se às regras aplicáveis na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção, não sendo possível extrair do mesmo que a circunstância de na determinação do valor patrimonial tributário se atender à eventual afetação à habitação da futura construção a erigir releva para efeitos do disposto na verba 28.1 da TGIS; 29.ª Pelo que, improcede o entendimento aduzido pela Ilustre Representante da Fazenda Pública; 30.ª Acresce que, contrariamente ao invocado pela ilustre Representante da Fazenda Pública, não resulta da Lei n.º 55-A/2012 , de 29 de Outubro, que o legislador tributário pretendeu alargar a classificação dos prédios urbanos prevista no artigo 6.°, n.º 1, da Código do IMI; 31.ª De facto, atentas as supra enunciadas regras interpretativas da lei fiscal, se o legislador tributário pretendesse alargar a classificação dos prédios urbanos e com isso abarcar outras realidades para além das identificadas naquele preceito legal, tê-lo-ia expressamente previsto: 32.ª Por fim, como refere — e bem — o Tribunal a quo a confirmar que o legislador tributário (intencionalmente ou não) não previu na redação inicial daquele preceito legal a tributação, em sede de imposto do selo, da propriedade sobre terrenos para construção encontra-se a Lei do Orçamento do Estado para 2014, na qual se prevê a alteração da verba 28.1 da TGS por forma a incluir “(…) terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, nos termos do disposto no Código do IMI” (cf. artigo 194.° da Lei 83-C, de 31 de Dezembro); 33.ª Sem prejuízo do exposto, e ainda que se conclua pela procedência do recurso apresentado, o que apenas por dever de patrocínio se admite, sem conceder desde já se requer, atento o disposto do n.º 1 do artigo 636.° do CPC aplicável ex vi alínea e) do artigo 2° do CPPT , a ampliação do objeto do recurso tendo em vista a apreciação pelo Tribunal ad quem da violação dos princípios constitucionais da igualdade tributária (cf. artigos 13.° e 104.° da CRP) da tutela da confiança e segurança jurídicas (cf artigo 2.° da CRP); 34.ª A tributação nos termos visados com a liquidação de imposto do selo sub judice, configura desde logo uma violação do princípio da igualdade, consagrado nos artigos 13°, 103°, n.º 1 e 104.º, n.º1 e nº 3, todos da CRP; 35.ª O principio da igualdade é um dos princípios estruturantes do Estado de Direito, o qual tem como equação fundamental: tratar de modo igual o que é igual e de modo diferente o que é diferente: 36.ª A jurisprudência do Tribunal Constitucional tem reconhecido o princípio da capacidade contributiva como expressão da igualdade tributária, daí extraindo as exigências técnicas precisas para a conformação legal impostos com o referido princípio (cf. acórdão n.º 106/2013, de 20.02.2013): 37.ª No que se refere à verba 28.1 da TGIS o legislador tributário estabeleceu como critérios para a determinação da incidência objetiva daquele imposto: a qualificação do prédio — prédio urbano com afetação habitacional — e o valor patrimonial tributário — igual ou superior a € 1. 000.000,00; 38.ª Ora, contrariamente ao preconizado pela Ilustre Representante da Fazenda Pública, estes critérios adotados pelo legislador tributário não obedecem ao princípio da igualdade tributária; 39.ª No que se refere ao primeiro critério, qual seja a qualificação do prédio, o legislador tributário excluiu da incidência do imposto a propriedade, usufruto e direito de superfície sobre os prédios rústicos e sobre os prédios urbanos, destinados a comércio, indústria e serviços, porquanto parece ter — injustificadamente — entendido que estes não configuram uma manifestação de riqueza imobiliária que deverá ser sujeita a imposto; 40.ª No que se refere ao segundo critério, qual seja, o valor patrimonial tributário, o legislador tributário optou por tributar apenas prédios urbanos com valor patrimonial tributário igual ou superior a € 1.000.000,00, porquanto parece ter — injustificadamente — entendido que apenas estes configuram uma manifestação de riqueza imobiliária que deverá ser sujeita a imposto; 41.ª Sucede porém que, tais critérios não revelam qualquer uniformidade, nele que não pode senão concluir-se que o imposto do selo assim objectivamente delimitado viola o princípio da capacidade contributiva enquanto corolário e expressão do princípio da igualdade tributária; 42.ª Acresce neste âmbito que, no imposto do selo sobre a propriedade não é assinalável qualquer grau de progressividade, uma vez que este se limita a tributar a uma taxa única os prédios urbanos de valor igual ou superior a € 1.000.000.00. não havendo deste modo qualquer distinção na taxa do imposto ou sequer na matéria coletável; 43.ª O que, contrariamente ao pugnado pela Ilustre Representante da Fazenda Pública, é desproporcional e em nada diminui a desigualdade na distribuição social da riqueza; 44.ª Assim, não pode deixar de concluir-se que, o imposto do selo sobre a propriedade de prédios urbanos com afetação habitacional, previsto na verba 28.1 da TGIS, na redação conferida pela Lei n.º 55-A/2012 , de 29 de Outubro, é materialmente inconstitucional, por violação do princípio da igualdade previsto nos artigos 13.º e 104.º, n.º 3 da CRP; 45.ª Acresce ainda que, para além da violação acima invocada, a tributação nos termos visados com a liquidação de imposto do selo sub judice, incorre ainda em violação do princípio da proteção da confiança e da segurança jurídica, corolários do principio do Estado de Direito Democrático, consagrado no artigo 2.º da CRP; 46.ª A proibição da retroatividade da lei fiscal constitui uma especial consagração, em matéria fiscal, do princípio da confiança e da segurança jurídicas, visando garantir uma medida de certeza aos contribuintes no que respeita ao cumprimento das regras fiscais; 47.ª Neste âmbito, o Tribunal Constitucional tem entendido que a tutela da proteção da confiança e da segurança jurídica obrigam a um juízo valorativo (cf. acórdão n.º 287/90. de 30 de Outubro); 48.ª A Lei n.º 55-A/2012 , de 29 de Outubro, que como referido introduziu a verba 28 na TGSI, entrou em vigor no dia seguinte ao da sua publicação, isto é, no dia 30 de Outubro de 2012 (cf. artigo 7°. n.º 1): 49.ª Atenta a disposição transitória revista na alínea a) do n.º 1 do artigo 6.ª da mesma lei, no que concerne ao ano de 2012, o facto tributário verifica-se no dia 31 de outubro de 2012; 50.ª Neste ponto, o legislador tributário teve pois o cuidado de prever que o facto tributário ocorreria após a entrada em vigor daquela lei por forma a que, formalmente, a mesma não fosse contrária à CRP; 51.ª Não obstante esta circunstância, certo é que aquela lei, na interpretação conferida pela administração tributária, colide manifestamente com o princípio da tutela da protecção da confiança e da segurança jurídica; 52.ª Relativamente ao ano fiscal em curso, a Recorrida sabia qual a carga fiscal que iria suportar sobre o respetivo património, podendo inclusivamente preparar-se, do ponto de vista económico-financeiro, para as vicissitudes decorrentes do cumprimento das regras tributárias vigentes; 53.ª Na verdade, a Recorrida tinha já fundadas expectativas relativamente àquela carga fiscal assente no pressuposto de que quaisquer alterações ao nível da tributação sobre o respetivo património imobiliário, independentemente de serem decorrentes de leis orçamentais ou de leis avulsas, apenas valeriam para o futuro, não atingindo os períodos de tributação em curso; 54.ª Porém, tais expectativas foram desde logo frustradas com a entrada em vigor da referida Lei, e com a consequente emissão da liquidação em crise, a qual entrando em vigor no dia 30 de Outubro de 2012, prevê um facto tributário a 31 de Outubro de 2012, sobre uma realidade já tributada em sede de IMI, qual seja a propriedade do prédio urbano em apreço; 55.ª Acresce que subjacente à verba 28.1 da TGSI, não se descortina um qualquer interesse prevalecente constitucionalmente protegido que justificasse a afetação das expectativas legitimamente fundadas a este respeito; 56.ª Deste modo, é manifesto que estamos pois perante uma violação do princípio da proteção da confiança e da segurança jurídica, corolários do Estado de Direito Democrático, consagrado no artigo 2.º da CRP, razão pela qual se impõe a anulação da liquidação sub judice. O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer: A recorrente acima identificada vem sindicar a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, exarada a fls. 63/71, em 19 de Junho de 2013. A sentença recorrida julgou procedente impugnação judicial deduzida contra o acto de liquidação de Imposto de Selo, de 2012, no entendimento de que os terrenos para construção não estão abrangidos pela norma de incidência da verba 28 da TGIS. A recorrente termina as suas alegações com as conclusões de fls. 124 verso/126, que, como é sabido, salvo questões de conhecimento oficioso, delimitam o objecto do recurso, nos termos do estatuído nos artigos 635.° /4 e 639° /1 do CPC , e que aqui se dão por inteiramente reproduzidas. A recorrida contra — alegou, tendo concluído nos termos de fls. 159/167, que aqui, também, se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais. A nosso ver o recurso não merece provimento. Sustenta a recorrida que a recorrente não cumpriu o ónus de alegar e formular conclusões, nos termos do disposto no artigo 639.º do CPC , o que a nosso ver não acontece. De facto, a recorrente resume a posição da recorrida impugnante, posição que a sentença recorrida perfilhou, anulando a liquidação, sustenta a sua posição quanto à questão controvertida e imputa erro de julgamento de direito à decisão recorrida, por violação do disposto nos artigos 41.º , 45.º , 37.º e 38.° do CIMI, 9.° /1 do CC e 11.°/1 da LGT, ao decidir considerar que um terreno para construção não implica uma afectação habitacional subsumível á verba n.º 28 da TGIS. Portanto, parece certo que a recorrente “ataca” a decisão de direito perfilhada pela sentença recorrida e fundamenta essa posição. Quanto à alegada omissão de conclusões, embora seja certo que são algo extensas e que algumas se limitam a repetir as alegações, o certo é que contêm os fundamentos pelos quais a recorrente pede a revogação da decisão e são perfeitamente compreensíveis para o tribunal ad quem não lhe criando dificuldades acrescidas na decisão do recurso. A questão controvertida consiste em saber se os terrenos para construção estão abrangidos pela norma de incidência da verba 28 da TGIS, introduzida pela Lei 55-A/2012 , de 29 de Outubro. Vejamos, pois. De acordo com o artigo 6.º da Lei 55-A/2012 , de 29 de Outubro, a tributação prevista na verba 28 da TGIS é, para o ano de 2012, efectuada à taxa de 0,5% sobre o VPT, desde que igual ou superior a € 1.000.000,00, de prédios urbanos com afectação habitacional. Da norma de incidência resulta que, quanto aos sujeitos passivos residentes, a obrigação de imposto apenas ocorre relativamente aos prédios com afectação habitacional. No caso em análise estamos perante um prédio em relação ao qual foi aprovado um projecto de operação de loteamento, com potencialidades de edificação de construções com afectação habitacional Nos termos do disposto no artigo 67.º/7 do CIS, às matérias ali não reguladas respeitantes à verba 28 da TGIS aplica-se, subsidiariamente, o disposto no CIMI. Dos artigos 2.º a 6.° do CIMI constam a noção de prédio, sua classificação e espécies. Assim, nos termos do estatuído no artigo 6.º do CIMI os prédios urbanos dividem-se em habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços, terrenos para construção e outros. São habitacionais os prédios urbanos para tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal a habitação. Por sua vez são terrenos para construção os terrenos situados dentro ou fora de um aglomerado urbano, para os quais tenha sido concedida licença ou autorização, admitida comunicação prévia ou emitida informação prévia favorável de operação de loteamento ou de construção, e ainda aqueles que assim tenham sido declarados no título aquisitivo, exceptuando-se os terrenos em que as entidades competentes vedem qualquer daquelas operações, designadamente os localizados em zonas verdades, áreas protegidas ou que, de acordo com os planos municipais de ordenamento do território, estejam afectos a espaços, infra-estruturas ou equipamentos públicos. O imóvel em causa nos autos não tem qualquer edifício construído, embora tenha a potencialidade de virem a ser construídas edificações para habitação, pelo que é um terreno para construção e não um prédio urbano habitacional. Na verdade, um prédio urbano habitacional pressupõe que pode ser actual e efectivamente habitado, o que não é, manifestamente, o caso dos autos. O VPT dos prédios urbanos habitacionais é calculado nos termos do disposto no artigo 38.º do CIMI, enquanto o VPT dos terrenos par construção é calculado nos termos do estatuído no artigo 45.º do mesmo CIMI. A nosso ver, no que concerne aos sujeitos passivos residentes a norma da verba 28 da TGIS, apenas abrange os prédios habitacionais, como tal classificados no artigo 6.º do CIMI. De facto, contrariamente à tese sustentada pela recorrente, Fazenda pública, nada na lei parece permitir concluir que o legislador do imposto de selo tenha pretendido alargar, para efeitos de incidência de IS, as espécies de prédios urbanos elencadas no artigo 6.º do CIMI. Por outro lado, a aplicação do coeficiente de afectação (ca) na avaliação dos terrenos para construção — a ser admitida — (a favor acórdão do STA, de 10 de fevereiro de 2010, proferido no processo nº 01191/09 e contra acórdão do STA, de 19 de Novembro de 2009, proferido no processo nº 0675/09, disponível no sitio da Internet www.dgsi.pt ) em nosso entendimento, não pode suportar a conclusão de que a norma de incidência da verba 28 da TGIS, abrange, também, os terrenos para construção com potencialidade de construção de edificações com afectação habitacional, uma vez que se reporta, apenas a um dos elementos a considerar na avaliação do terreno, a saber, na determinação do valor das edificações autorizadas ou previstas.Como se refere na decisão arbitral da CAAD, de 18 de Setembro de 2013 (proferida no processo nº 49/2013-T, disponível no sitio da Internet www.caad.org.pt ) “…se o legislador pretendesse abarcar no âmbito de incidência do imposto outras realidades que não as que resultam da classificação regida pelo art. 6.º do CIMT tê-lo-ia dito expressamente. Mas não o faz, antes remetendo, em bloco, para os conceitos e procedimentos previstos no referido código”. Salvo melhor juízo, a interpretação sustentada pela recorrente viola os normativos dos artigos 9.º do CC e 11.º da LGT. Que o legislador, intencionalmente ou não, não previu, na redacção inicial do preceito, a tributação em sede de IS da propriedade sobre terrenos para construção parece resultar da LOE para 2014, Lei 83-C, de 31 de Dezembro, na qual, (artigo 194.º), se prevê a alteração da verba 28.1 da TGIS, de modo a incluir «…terreno para construção, cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, nos termos do disposto no Código do IMI.» A sentença recorrida não merece, assim, censura. Termos em que deve negar-se provimento ao recurso e manter-se a sentença recorrida na ordem jurídica. FUNDAMENTAÇÃO O Tribunal “a quo” deu como provada a seguintes factualidade: A Impugnante é proprietária do “talhão de terreno para construção urbana”, descrito na Conservatória do Registo Predial de Loulé, freguesia de ………, sob o n.º 9066/20040121, sito em ……… e inscrito na matriz predial urbana da freguesia de ……… sob o artigo n.º 7437, com o valor patrimonial tributário de € 5.427.320,00— cfr. docs. 2 e 3 juntos com a p.i. O prédio urbano identificado em A) dispõe de alvará de loteamento que prevê a sua afetação residencial, com comércio pontual — cfr. doc. 4 junto com a p.i.. Não foi efetuada qualquer construção no prédio em causa — por acordo. Ato Impugnado: Relativamente ao exercício de 2012 foi efetuada, em 07.11.2012, a liquidação de Imposto de Selo n°2012 001898779, que apurou imposto no valor de €27.136,15, com data limite de pagamento de 20.12.2012, com a referência de que «a liquidação efetuada observa o disposto nas alíneas a,) a f) do n.º 1 do artigo 6.º da da Lei n.º 55ª/2012, de 29 de outubro» — cfr. doc. 1 junto com a p.i. Em 20.12.2012 a Impugnante procedeu ao pagamento da liquidação que antecede — cfr. doc. 5 junto com a p.i. Em 20.03.2013 a impugnante apresentou a presente impugnação judicial, através do sistema informático SITAF – cfr. 2 dos autos. DO DIREITO A questão que se coloca no presente é a de saber qual o âmbito de incidência da verba nº 28.l. da Tabela Geral de Imposto de Selo (TGIS), na redacção dada pela Lei n° 55-A/2012 , de 29 de Outubro, particularmente se ela inclui terrenos para construção, ou, mais precisamente, se os terrenos para construção com valor patrimonial tribunal igual ou superior a € 1.000.000 podem subsumir-se no conceito de prédios urbanos “ com afectação habitacional ” a que alude a referida verba. A sentença recorrida, julgou procedente a impugnação deduzida pela ora recorrida contra o acto de liquidação de Imposto do Selo relativo a 2012, no valor de €27.136,15,anulando-o e determinando a restituição à impugnante do imposto pago acrescido de juros indemnizatórios, no entendimento de que mostrando-se provado que o prédio objecto de tributação é um terreno para construção, a liquidação enferma de vício de violação daquela verba n.º 28.1, por erro sobre os pressupostos de direito, que justifica a declaração da sua ilegalidade e anulação. Discorda do decidido a Fazenda Pública, imputando à sentença recorrida erro de julgamento por errada interpretação e aplicação da verba 28.1 da TGIS, no entendimento segundo o qual naquela norma de incidência estão abrangidos os terrenos para construção que tenham como destino definido a construção dum edifício habitacional, como alegadamente resulta da letra da lei. A recorrida defende a manutenção do julgado recorrido Vejamos. Desde já se adianta que o presente recurso não merece provimento e que a sentença deve ser confirmada pelas razões que ficaram devidamente explicitadas nos acórdãos proferidos por esta Secção no dia 9 de Abril 2014, nos processos nºs 1870/13 e 48/14, e no dia 23 de Abril de 2014, nos processos nº 270/14, 271/14 e 272/14 (Sendo que nos quatro primeiros acórdãos citados o ora relator interveio como 2º Adjunto) nos quais se decidiu que os “terrenos para construção” não podem ser considerados, para efeitos de incidência do Imposto do Selo prevista na Verba 28.1 (na redacção da Lei n.º 55-A/2012 ), como prédios urbanos com afectação habitacional. Trata-se de jurisprudência que também aqui se acolhe, por com ela continuarmos a concordar integralmente, pelo que nos limitaremos a reproduzir o que sobre a questão ficou dito no referido acórdão proferido no processo nº 1870/13: «O conceito de “prédio (urbano) com afectação habitacional” não foi definido pelo legislador. Nem na Lei n.º 55-A/2012 , que o introduziu, nem no Código do IMI, para o qual o n.º 2 do artigo 67.º do Código do Imposto do Selo (igualmente introduzido por aquela Lei), remete a título subsidiário. E é um conceito que, provavelmente mercê da sua imprecisão – facto tanto mais grave quanto é em função dele que se recorta o âmbito de incidência objectiva da nova tributação -, teve vida curta, porquanto foi abandonado aquando da entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2014 ( Lei n.º 83-C/2013 , de 31 de Dezembro), que deu nova redacção àquela verba n.º 28 da Tabela Geral, e que recorta agora o seu âmbito de incidência objectiva através da utilização de conceitos que se encontram legalmente definidos no artigo 6.º do Código do IMI. Esta alteração - a que o legislador não atribuiu carácter interpretativo, nem nos parece que o tenha –, apenas torna inequívoco para o futuro que os terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação se encontram abrangidos no âmbito da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo (desde que o respectivo valor patrimonial tributário seja de valor igual ou superior a 1 milhão de euros), nada esclarecendo, porém, em relação às situações pretéritas (liquidações de 2012 e 2013), como a que está em causa nos presentes autos. Ora, quanto a estas, não parece poder perfilhar-se a interpretação da recorrente, porquanto não resulta inequivocamente nem da letra, nem do espírito da lei que a intenção desta tenha sido, ab initio, a de abranger no seu âmbito de incidência objectiva os terrenos para construção para os quais tenha sido autorizada ou prevista a construção de edifícios habitacionais, como resulta hoje inequivocamente da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo. Da letra da lei nada de inequívoco decorre, aliás, pois ela própria ao utilizar um conceito que não definiu e que também não se encontrava definido no diploma para o qual remeteu a título subsidiário prestou-se, desnecessariamente, a equívocos, em matéria – de incidência tributária - em que a certeza e a segurança jurídica deviam também ser preocupações cimeiras do legislador. E do seu “espírito”, apreensível na exposição de motivos da proposta de lei que está na origem da Lei n.º 55-A/2012 (Proposta de Lei n.º 96/XII – 2.ª, Diário da Assembleia da República, série A, n.º 3, 21/09/2012, p. 44, disponível em www.parlamento.pt) nada mais decorre senão a preocupação de angariar novas receitas fiscais, sobre fontes de riqueza “mais poupadas” no passado à voragem do Fisco que os rendimentos do trabalho, em particular os rendimentos de capitais, mais-valias mobiliárias e a propriedade, motivos estes que nenhum contributo relevante trazem ao esclarecimento do conceito de “prédios (urbanos) com afectação habitacional”, porquanto o dão como assente, sem preocupação alguma de o esclarecer. Tal esclarecimento terá, porém, surgido - como informado na Decisão Arbitral proferida em 12 de Dezembro de 2013, no processo n.º 144/2013-T, disponível na base de dados do CAAD -, aquando da apresentação e discussão na Assembleia da República daquela proposta de lei, nas palavras do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, que terá referido expressamente, conforme se colhe do Diário da Assembleia da República (DAR I Série n.º 9/XII – 2, de 11 de Outubro, p. 32) que: «O Governo propõe a criação de uma taxa especial sobre os prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor. É a primeira vez que em Portugal é criada uma tributação especial sobre propriedades de elevado valor destinadas à habitação. Esta taxa será de 0,5% a 0,8% em 2012 e de 1% em 2013, e incidirá sobre as casas de valor igual ou superior a 1 milhão de euros” (sublinhados nossos), donde se colhe que a realidade a tributar tida em vista são, afinal, e não obstante a imprecisão terminológica da lei, “os prédio (urbanos) habitacionais”, em linguagem corrente “as casas”, e não outras realidades. O facto de se poder considerar que na determinação do valor patrimonial tributário dos prédios urbanos classificados como terrenos para construção se deve levar em conta a afectação que terá a edificação para ele autorizada ou prevista para determinação do respectivo valor da área de implantação (cfr. os n.ºs 1 e 2 do artigo 45.º do CIMI), não determina que os terrenos para construção possam ser classificados como “prédios com afectação habitacional”, porquanto a afectação habitacional” surge sempre no Código do IMI referida a “edifícios” ou “construções”, existentes, autorizados ou previstos, porquanto apenas estes podem ser habitados, o que não sucede no caso dos terrenos para construção, que não têm, em si mesmos, condições para tal, não sendo susceptíveis de serem utilizados para habitação senão se e quando neles for edificada a construção para eles autorizada e prevista (mas nesse caso não serão já “terrenos para construção” mas outra espécie de prédios urbanos – “habitacionais”, “comerciais, industriais ou para serviços” ou “outros” – artigo 6.º do CIMI). Estranho seria, aliás, que a determinação do âmbito da norma de incidência tributária da verba n.º 28 da Tabela Geral do Imposto do Selo se encontrasse, ao fim e ao cabo, nas normas de determinação do valor patrimonial tributário do Código do IMI, e que a imprecisão terminológica do legislador na redacção daquela regra fosse, afinal, elucidada e finalmente esclarecida por via de uma remissão, indirecta e equívoca, para o coeficiente de afectação estabelecido pelo legislador em relação a prédios edificados (artigo 41.º do Código do IMI). Assim, atendendo a que um terreno para construção – qualquer que seja o tipo e a finalidade da edificação que nele será, ou poderá ser, erigida – não satisfaz, só por si, qualquer condição para como tal ser licenciado ou para se poder definir como sendo a habitação o seu destino normal, e referindo-se a norma de incidência do imposto do selo a prédios urbanos com “afectação habitacional”, sem que seja estabelecido qualquer conceito específico para o efeito, não pode dela extrair-se que na mesma se contenha uma potencialidade futura, inerente a um distinto prédio que porventura venha a ser edificado no terreno. Conclui-se pois, em conformidade com o decidido na sentença sob recurso que, resultando do artigo 6.º do Código do IMI uma clara distinção entre prédios urbanos “habitacionais” e “terrenos para construção”, não podem estes ser considerados como “prédios com afectação habitacional” para efeitos do disposto na verba n.º 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, na sua redacção originária, que lhe foi conferida pela Lei n.º 55- A/2012 , de 29 de Outubro». (fim de citação) Reitera-se esta jurisprudência, uma vez que a recorrente não aduz nova fundamentação que infirme a orientação jurisprudencial supra assinalada. Conclui-se que o recurso não merece provimento, sendo de confirmar a sentença recorrida. 4- Decisão:- Pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida. Custas a cargo da recorrente. Lisboa, 14 de Maio de 2014. - Ascensão Lopes (relator) – Dulce Neto – Francisco Rothes.