Quem foi o relator do acórdão 00579/03?

O relator foi José Correia, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 00579/03?

O acórdão foi proferido em 17 de abril de 2007.

Acórdão TCAS (2007) — Recurso de contencioso tributário

Sumário

I) -Da noção legal ínsita no artº 120º do CPA, decorre que são elementos do acto administrativo uma decisão, de um órgão da Administração, ao abrigo de normas de direito público; a produção de efeitos jurídicos numa situação individual e concreta. II) -O elemento decisão significa ser o acto administrativo uma estatuição autoritária, um comando jurídico vinculativo (positivo ou negativo), que produz, por si só, mesmo perante terceiros, os efeitos jurídicos, a modificação jurídica nele definida III) -O elemento decisão tem, pois, três características: a unilateralidade, a autoridade e a inovação, as quais são de verificação cumulativa pelo que, faltando uma delas não estamos perante uma decisão como elemento do acto administrativo. IV) -Tendo em consideração o precedente enquadramento jurídico-doutrinal, é forçoso concluir que a categoria dos actos confirmativos por lhe faltarem uma das referidas características não revestem a natureza de actos administrativos. V) -É que, por confirmativo deve entender-se o acto que dirigindo-se ao mesmo destinatário, repete o conteúdo de um acto administrativo definitivo e executório anterior, sem que o reexame dos pressupostos decorra de revisão imposta por lei. VI) -Por se limitar a repetir estatuição anterior o acto confirmativo não incorpora uma decisão não inovando no ordenamento jurídico já que, referido à mesma relação concreta, lhe reproduz o seu conteúdo sem nada lhe tirar ou acrescentar. VII) -E, se não inovam na ordem jurídica, tais actos não produzem efeitos jurídicos externos, pelo que não podem ser portadores de lesividade, característica esta necessária para os mesmos poderem ser impugnados contenciosamente. VIII) – Nos termos disposto no artigo 9° do Código de Procedimento Administrativo, a apresentação de novos factos susceptíveis de alterar o sentido da decisão da Administração constitui também um factor de exclusão da natureza do acto recorrido como meramente confirmativo. IX) -Apurando-se que a decisão do último requerimento entrado – e que é o acto contenciosamente impugnado – não se limita a reiterar e manter em vigor um acto administrativo anterior, não se tratando de um acto posterior ao acto definitivo, nem caindo na categoria de actos não definitivos, não tem aquela natureza confirmativa. X) -A regra geral ínsita no artº 135º do CPA é a de que os vícios do acto administrativo conduzem a mera anulabilidade, sendo causas da sua nulidade as tipificadas no artigo 133° do mesmo diploma. XI) -Porque o vício imputável ao acto impugnado no que concerne à falta de fundamentação não se enquadra naquele artigo 133°, o acto seria meramente anulável. XII) - O acto impugnado não independe dos actos que o precedem, devendo ser vistos conjuntamente, porque se a recorrente analisar o conteúdo do acto em conjunto com os elementos que lhe serviram de suporte, a fundamentação do acto tributário resulta cristalina, sem ambiguidades, obscuridades, ou qualquer contradição. E face à falta ou insuficiência da notificação, podia a recorrente requerer nova notificação com a fundamentação ou outros requisitos que hajam sido omitidos e/ou pedir a passagem de certidão que os contenha. XIII) -Atento o teor das informações e anexos que estiveram na base do acto impugnado, onde são pormenorizadamente descritas as situações relevantes e referidas as disposições legais violadas, é de considerar estarem observadas as exigências legais de fundamentação (cfr. artº e 125.º do CPA). XIV) -A falta de comunicação dos fundamentos da decisão não se confunde com a falta de fundamentação do acto, sendo que enquanto esta constitui vício que invalida o acto administrativo e é susceptível de determinar a sua anulação, desde que pedida dentro dos prazos legais para o efeito, aquela, porque se situa já no exterior do acto, apenas poderá diferir o início do prazo para o recurso. XV) – Assim, a notificação não é um elemento intrínseco do acto e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr. Código do Procedimento Administrativo, artº 67.º). XVI) -A recorrente podia lançar mão da faculdade do nº 1 do artigo 37.º do CPPT, para se habilitar com todos os dados de que precisasse para se esclarecer sobre a legalidade dos actos recorridos e se decidir pela apresentação ou não apresentação da impugnação, não sofrendo dúvida de que só a falta de fundamentação do acto constitui preterição de formalidade legal. XVII) -A faculdade consentida pelo art. 37.º do CPPT é o modo único de sanação da deficiência da notificação, com diferimento do início do prazo para uso dos meios graciosos ou contenciosos de impugnação, não constituindo condição para o acesso a esses meios. XVIII) -A falta de uso daquela faculdade terá como consequência a impossibilidade de invocar o vício de forma por falta de fundamentação como causa de pedir da impugnação judicial deduzida contra o acto cuja fundamentação não tenha sido comunicada ao contribuinte. XIX) -A falta de comunicação dos fundamentos de um acto tributário apenas determina a anulabilidade desse acto, visto que não contende com a validade, mas apenas com a eficácia do acto. XX) -A figura da dação em cumprimento (datio in solutum) definida no art° 837° do C. Civil traduz-se na pretensão do devedor de extinguir imediatamente a obrigação através da prestação diversa da devida, o devedor só fica desonerado se o credor der o seu assentimento. XXI) -Nos termos gerais, verificando-se o duplo requisito ( existência de uma prestação diferente da que é devida e que essa prestação tenha por fim extinguir imediatamente a obrigação), a datio in solutum terá todo o cabimento, seja qual for a natureza da prestação debitória inicial e seja qual for o objecto da prestação diferente levada a cabo, quer pelo devedor, quer por terceiro. XXII) -E é porque com a dação em pagamento envolve a realização de uma prestação diferente da devida, que ela só extinguirá o crédito e, com ele, as suas garantias e acessórios, se o credor lhe der o seu consentimento o qual normalmente é prestado no momento em que a dação se realiza, disciplina que já vem do direito romano : aliud pro alio invito creditori solvi non potest, assim mesmo acolhida no artº 837º do Ccivil. XXIII) -Mas, no domínio das dívidas tributárias a dação em pagamento só é admissível nos casos expressamente previstos na lei, por injunção contida no artº 40º, nº 2 da LGT. XXIV) -O artº 87º do CPPT determina que o regime da dação em pagamento antes da instauração da execução fiscal só é permitida, quaisquer que sejam os tributos em dívida, sejam fiscais ou parafiscais e mesmo que respeitem a diversas administrações fiscais, no caso especial do seu nº 1, ou seja, só no âmbito do processo conducente à celebração de acordo de recuperação de créditos – cfr. artº 87º nºs 1 a 3 do CPPT. XXV) -Um dos processos conducentes à celebração de acordo de recuperação de créditos do Estado, abrangendo impostos e contribuições para a Segurança Social, foi o instituído pelo D.L. nº 124/96, de 10 de Agosto, em cujo artº 2º nº 2 se estabelecia como medida a adoptar a «aceitação, nos termos da legislação aplicável, da dação de bens em pagamento»; outro processo foi o promulgado pelo DL n° 248-A/2002, 14/11. XXVI) -Provando-se nos autos que a reclamante requereu a aplicação das medidas previstas no DL n° 124/96, de 10/8 -plano Mateus - ao mesmo tempo que requereu a dação em pagamento de bem imóvel; que a reclamante requereu a dação em pagamento do mesmo imóvel ao abrigo do DL n° 248-A/2002, tendo sido em 13/3/2003 notificada da decisão de indeferimento do pedido proferida pelo SEAF, havendo, na sequência solicitado a reapreciação deste pedido de dação em pagamento e por despacho de 6/5/2004, o SEAF deferiu a dação em pagamento do bem em referência efectuada ao abrigo do DL n° 248-A/2002, de 14/11, que depois viria a ser revogado, deve concluir-se que a dação em pagamento foi pedida após a instauração da execução, caso em que a mesma é sempre admitida nos termos do artºs. 201º e 202º do CPPT. XXVII) -São ilegais todos os actos da administração fiscal, inclusive do Ministro das Finanças, a autorizar moratórias, suspensão da execução, mesmo em regime de pagamento em prestações, dação em pagamento, etc., relativamente a impostos já liquidados, sem qualquer norma legal em que se apoie. XXVIII) – Apurando-se nos autos que: - a recorrente estava dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel dado em pagamento; a avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997; face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade, a isso mesmo se referindo a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto, é manifesto que o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso. E, quanto à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal. XXIX) – Na situação descrita em XXVIII)- não é configurável a violação dos princípios constitucionais e administrativos da legalidade, da prossecução do interesse público e da proporcionalidade.

Sumário

II) -O elemento decisão significa ser o acto administrativo uma estatuição autoritária, um comando jurídico vinculativo (positivo ou negativo), que produz, por si só, mesmo perante terceiros, os efeitos jurídicos, a modificação jurídica nele definida

III) -O elemento decisão tem, pois, três características: a unilateralidade, a autoridade e a inovação, as quais são de verificação cumulativa pelo que, faltando uma delas não estamos perante uma decisão como elemento do acto administrativo.

IV) -Tendo em consideração o precedente enquadramento jurídico-doutrinal, é forçoso concluir que a categoria dos actos confirmativos por lhe faltarem uma das referidas características não revestem a natureza de actos administrativos.

V) -É que, por confirmativo deve entender-se o acto que dirigindo-se ao mesmo destinatário, repete o conteúdo de um acto administrativo definitivo e executório anterior, sem que o reexame dos pressupostos decorra de revisão imposta por lei.

VI) -Por se limitar a repetir estatuição anterior o acto confirmativo não incorpora uma decisão não inovando no ordenamento jurídico já que, referido à mesma relação concreta, lhe reproduz o seu conteúdo sem nada lhe tirar ou acrescentar.

VII) -E, se não inovam na ordem jurídica, tais actos não produzem efeitos jurídicos externos, pelo que não podem ser portadores de lesividade, característica esta necessária para os mesmos poderem ser impugnados contenciosamente.

VIII) – Nos termos disposto no artigo 9° do Código de Procedimento Administrativo, a apresentação de novos factos susceptíveis de alterar o sentido da decisão da Administração constitui também um factor de exclusão da natureza do acto recorrido como meramente confirmativo.

IX) -Apurando-se que a decisão do último requerimento entrado – e que é o acto contenciosamente impugnado – não se limita a reiterar e manter em vigor um acto administrativo anterior, não se tratando de um acto posterior ao acto definitivo, nem caindo na categoria de actos não definitivos, não tem aquela natureza confirmativa.

X) -A regra geral ínsita no artº 135º do CPA é a de que os vícios do acto administrativo conduzem a mera anulabilidade, sendo causas da sua nulidade as tipificadas no artigo 133° do mesmo diploma.

XI) -Porque o vício imputável ao acto impugnado no que concerne à falta de fundamentação não se enquadra naquele artigo 133°, o acto seria meramente anulável.

XII) - O acto impugnado não independe dos actos que o precedem, devendo ser vistos conjuntamente, porque se a recorrente analisar o conteúdo do acto em conjunto com os elementos que lhe serviram de suporte, a fundamentação do acto tributário resulta cristalina, sem ambiguidades, obscuridades, ou qualquer contradição. E face à falta ou insuficiência da notificação, podia a recorrente requerer nova notificação com a fundamentação ou outros requisitos que hajam sido omitidos e/ou pedir a passagem de certidão que os contenha.

XIII) -Atento o teor das informações e anexos que estiveram na base do acto impugnado, onde são pormenorizadamente descritas as situações relevantes e referidas as disposições legais violadas, é de considerar estarem observadas as exigências legais de fundamentação (cfr. artº e 125.º do CPA).

XIV) -A falta de comunicação dos fundamentos da decisão não se confunde com a falta de fundamentação do acto, sendo que enquanto esta constitui vício que invalida o acto administrativo e é susceptível de determinar a sua anulação, desde que pedida dentro dos prazos legais para o efeito, aquela, porque se situa já no exterior do acto, apenas poderá diferir o início do prazo para o recurso.

XV) – Assim, a notificação não é um elemento intrínseco do acto e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr. Código do Procedimento Administrativo, artº 67.º).

XVI) -A recorrente podia lançar mão da faculdade do nº 1 do artigo 37.º do CPPT, para se habilitar com todos os dados de que precisasse para se esclarecer sobre a legalidade dos actos recorridos e se decidir pela apresentação ou não apresentação da impugnação, não sofrendo dúvida de que só a falta de fundamentação do acto constitui preterição de formalidade legal.

XVII) -A faculdade consentida pelo art. 37.º do CPPT é o modo único de sanação da deficiência da notificação, com diferimento do início do prazo para uso dos meios graciosos ou contenciosos de impugnação, não constituindo condição para o acesso a esses meios.

XVIII) -A falta de uso daquela faculdade terá como consequência a impossibilidade de invocar o vício de forma por falta de fundamentação como causa de pedir da impugnação judicial deduzida contra o acto cuja fundamentação não tenha sido comunicada ao contribuinte.

XIX) -A falta de comunicação dos fundamentos de um acto tributário apenas determina a anulabilidade desse acto, visto que não contende com a validade, mas apenas com a eficácia do acto.

XX) -A figura da dação em cumprimento (datio in solutum) definida no art° 837° do C. Civil traduz-se na pretensão do devedor de extinguir imediatamente a obrigação através da prestação diversa da devida, o devedor só fica desonerado se o credor der o seu assentimento.

XXI) -Nos termos gerais, verificando-se o duplo requisito ( existência de uma prestação diferente da que é devida e que essa prestação tenha por fim extinguir imediatamente a obrigação), a datio in solutum terá todo o cabimento, seja qual for a natureza da prestação debitória inicial e seja qual for o objecto da prestação diferente levada a cabo, quer pelo devedor, quer por terceiro.

XXII) -E é porque com a dação em pagamento envolve a realização de uma prestação diferente da devida, que ela só extinguirá o crédito e, com ele, as suas garantias e acessórios, se o credor lhe der o seu consentimento o qual normalmente é prestado no momento em que a dação se realiza, disciplina que já vem do direito romano : aliud pro alio invito creditori solvi non potest, assim mesmo acolhida no artº 837º do Ccivil.

XXIII) -Mas, no domínio das dívidas tributárias a dação em pagamento só é admissível nos casos expressamente previstos na lei, por injunção contida no artº 40º, nº 2 da LGT.

XXIV) -O artº 87º do CPPT determina que o regime da dação em pagamento antes da instauração da execução fiscal só é permitida, quaisquer que sejam os tributos em dívida, sejam fiscais ou parafiscais e mesmo que respeitem a diversas administrações fiscais, no caso especial do seu nº 1, ou seja, só no âmbito do processo conducente à celebração de acordo de recuperação de créditos – cfr. artº 87º nºs 1 a 3 do CPPT.

XXV) -Um dos processos conducentes à celebração de acordo de recuperação de créditos do Estado, abrangendo impostos e contribuições para a Segurança Social, foi o instituído pelo D.L. nº 124/96, de 10 de Agosto, em cujo artº 2º nº 2 se estabelecia como medida a adoptar a «aceitação, nos termos da legislação aplicável, da dação de bens em pagamento»; outro processo foi o promulgado pelo DL n° 248-A/2002, 14/11.

XXVI) -Provando-se nos autos que a reclamante requereu a aplicação das medidas previstas no DL n° 124/96, de 10/8 -plano Mateus - ao mesmo tempo que requereu a dação em pagamento de bem imóvel; que a reclamante requereu a dação em pagamento do mesmo imóvel ao abrigo do DL n° 248-A/2002, tendo sido em 13/3/2003 notificada da decisão de indeferimento do pedido proferida pelo SEAF, havendo, na sequência solicitado a reapreciação deste pedido de dação em pagamento e por despacho de 6/5/2004, o SEAF deferiu a dação em pagamento do bem em referência efectuada ao abrigo do DL n° 248-A/2002, de 14/11, que depois viria a ser revogado, deve concluir-se que a dação em pagamento foi pedida após a instauração da execução, caso em que a mesma é sempre admitida nos termos do artºs. 201º e 202º do CPPT.

XXVII) -São ilegais todos os actos da administração fiscal, inclusive do Ministro das Finanças, a autorizar moratórias, suspensão da execução, mesmo em regime de pagamento em prestações, dação em pagamento, etc., relativamente a impostos já liquidados, sem qualquer norma legal em que se apoie.

XXVIII) – Apurando-se nos autos que: - a recorrente estava dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel dado em pagamento; a avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997; face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade, a isso mesmo se referindo a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto, é manifesto que o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso. E, quanto à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal.

XXIX) – Na situação descrita em XXVIII)- não é configurável a violação dos princípios constitucionais e administrativos da legalidade, da prossecução do interesse público e da proporcionalidade.

Texto Integral

ACORDA-SE, EM CONFERÊNCIA, NA 2ª SECÇÃO DESTE TRIBUNAL:

1. -A..., S.A., com os sinais dos autos, interpôs recurso contencioso de declaração de nulidade e/ou de anulação do despacho do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais que exarado no processo proferido em 20.02.2003, que indeferiu o pedido de dação em pagamento formulado pela recorrente, em 03.01.2003, ao brigo do Decreto – Lei nº 248-A/2002, de 14 de Novembro, pelos fundamentos expressos no requerimento inicial que se dá por reproduzido.

Após Vista inicial ao EMMP, a entidade recorrida respondeu remetendo o processo instrutor, após o que veio a recorrente alegar concluindo do seguinte modo:

A. Por via do presente recurso contencioso, pretende a A... obter a declaração de nulidade ou, cautelarmente, a anulação do despacho de Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS, proferido em 20 de Fevereiro de 2003, o qual foi notificado à A... em 13 de Março de 2003, no qual foi decidido indeferir o pedido de dação em pagamento formulado pela Recorrente, em 3 de Janeiro de 2003, ao abrigo do DL 248-A/2002.

B. Em 1997, a A... e a R... requereram, ao abrigo do Plano Mateus, o pagamento das suas dívidas fiscais, o que lhes foi deferido, respectivamente por despacho de 6 de Fevereiro de 1998 e de 17 de Junho de 1997.

C. De acordo com o plano de pagamentos da A..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação em Dezembro de 1998, devendo a última ser paga até 31 de Maio de 2011, tendo a aqui Recorrente pago pela última vez, em Fevereiro de 2000.

D. De acordo com o plano de pagamentos da R..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação 31 de Outubro de 1997, devendo a última ser paga até 31 de Março de 2010 e tendo a R... pago pela última vez, em Fevereiro de 2000.

E. As referidas prestações correspondem às últimas que foram pagas por ambas as sociedades ao abrigo do Plano Mateus, porquanto, nessa data, tinha sido já apresentado, em 9 de Fevereiro de 2000, o pedido de dação em pagamento, do bem imóvel correspondente ao prédio urbano composto de Cave, R/C e sótão, com a área coberta de 37m2 e um anexo com 21m2, inscrito na matriz predial da freguesia de Cascais sob o artigo 2141 e da casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 1 14m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrita na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361, prédios sitos no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, descritos na Conservatória do Registo Predial de Cascais com o n.° 06763 para extinção de todas as dívidas das sociedades A... e R... de natureza fiscal e à Segurança Social integradas no Plano Mateus, e de outras da mesma natureza eventualmente existentes ou que venham a existir.

F. A A..., enquanto sócia maioritária da R... - e que dispunha de bens imóveis com valor de mercado suficiente para a liquidação das dívidas existentes e que venham a existir de ambas as sociedades ao Fisco e à Segurança Social - assumiu as dívidas dessa sociedade, ao abrigo do disposto no artigo 7.° do Plano Mateus.

G. Logo na apresentação do referido pedido de dação em pagamento, a A... comprometeu-se a obter com oportunidade o distrate das hipotecas existentes sobre o prédio, à excepção da hipoteca legal constituída a favor do Centro Regional de Segurança Social e Vale do Tejo, para garantia do pagamento das dívidas da A... e da R... à referida entidade, respeitantes aos anos de 1994 a 1996.

H. Isto é, comprometeu-se a obter o distrate da hipoteca que anteriormente se encontrava a garantir créditos do então C1SF - Banco de Investimento, S. A. e da então União de Bancos Portugueses, S. A. e que passou a garantir créditos da SACV, dominada pelas mesmas pessoas que a A... - a SACV -adquiriu os créditos dessas duas instituições bancárias, tendo sido registado a seu favor a hipoteca voluntária em primeiro grau por sub-rogação nos direitos daquelas instituições.

I. A DSJT ordenou a realização da avaliação do imóvel após pagamento do preparo para o efeito.

J. Entretanto, a A... veio juntar ao procedimento administrativo em curso para apreciação do pedido de dação em pagamento, a acta n.° 38, do Conselho de Administração da SACV, na qual foi deliberado o distrate da hipoteca que essa sociedade tinha registado sobre o imóvel oferecido em pagamento, no caso de a dação em pagamento ser aceite.

K. Atenta a boa localização do imóvel oferecido para pagamento das dívidas da A... e da R... à Segurança Social e ao Fisco, a excelente funcionalidade para o fim a que se destina, o facto de que a A... dispunha de um alvará para funcionamento nesse imóvel de uma bomba de gasolina que só caducou por facto que não lhe é imputável e o facto de o mesmo ter sido já avaliado por cerca de Esc. 500.000. 000$00, equivalente a € 2.493.989, 48 (dois milhões quatrocentos e noventa e três mil novecentos e oitenta e nove Euros e quarenta e oito cêntimos) (tendo a própria Administração Fiscal avaliado o imóvel por Esc. 485.000.000$00, equivalente a € 2.419.170), o valor desse imóvel é suficiente para cobrir todas as dívidas indicadas no respectivo pedido de dação.

L. Só em 21 de Maio de 2002, decorridos mais de dois anos sobre os pedidos de dação em pagamento formulados nos termos acima descritos, é que a A... e a RET1C foram notificadas do despacho de indeferimento de tais pedidos, emitido pelo Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais e tal decisão foi emitida sem qualquer fundamentação quanto às razões desse indeferimento.

M. A A..., em 7 de Junho de 2002, requereu a reapreciação dessa mesma decisão, facto de que foi dado conhecimento à Segurança Social.

N. Ainda que não conhecesse as razões do indeferimento do pedido de dação em pagamento, no âmbito do referido pedido de reapreciação, a A... (i) reiterou o facto de se ter comprometido a obter o distrate da hipoteca voluntária em primeiro grau existente sobre o imóvel acima descrito, (ii) reiterou o facto de o imóvel oferecido em pagamento ter sido avaliado em cerca de Esc. 425.000.000$00, equivalente a € 2.119.291,06 (dois milhões cento e dezanove mil duzentos e noventa e um Euros e seis cêntimos) e (iii) expôs a sua impossibilidade de dispor de meios financeiros para, em 10 dias, proceder ao pagamento de cerca de um milhão e meio de Euros, tendo, desde logo, invocado a perda da concessão Ford, como uma das razões - provavelmente a mais importante - para essa impossibilidade, já que a quebra abrupta da actividade da A..., e também da R..., não lhe permitia, nem permite agora, pagar, no prazo de l O dias esse valor.

O. Após o pedido de reapreciação acima referenciado, e porque a A... e a R... tomaram conhecimento informal das alegadas causas de indeferimento do pedido de dação em pagamento formulado em 9 de Fevereiro de 2000, em 10 de Julho de 2002, a A... remeteu nova carta ao Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais.

P. Em 25 de Julho de 2002, a A... enviou nova carta à Segurança Social, na qual solicitou que essa entidade aguardasse a resposta escrita ao pedido de reconsideração formulado em 7 de Junho de 2002 e ao esclarecimento adicional apresentado em 10 de Julho de 2002, na medida em que essa sociedade tinha sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela Administração Fiscal, a pretensão da A... seria atendida.

Q. Tendo em vista regularizar a situação contributiva da A... e da R... face à Segurança Social e ao Fisco, em 3 de Janeiro de 2003 - isto é, no último dia estabelecido por Despacho da Ministra das Finanças para o efeito - essas sociedades vieram requerer a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, acima melhor identificado, ao abrigo do DL 248-A/2002, com o objectivo de extinguirem as dívidas cujo prazo de cobrança legal terminou até 31 de Dezembro de 2002, nos termos e para os efeitos do disposto no n.° l artigo l.° do DL 248-A/2002.

R. Após a formulação dos pedidos de dação em pagamento por parte da A... e da R..., em 3 de Janeiro de 2003, a A... foi notificada, em 13 de Março de 2003, da decisão de indeferimento do pedido, proferida por Sua Excelência, o Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, em 20 de Fevereiro de 2003 o qual a A... vem por este meio impugnar.

S. Como em anexo ao mandado de notificação apenas constava cópia do ofício da DSJT dirigido ao Director de Finanças de Lisboa, datada de 27 de Fevereiro de 2003, a A... pediu certidão do despacho proferido por Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS que indeferiu o referido pedido, o que não obteve.

T. Não procede o argumento, ínsito no acto administrativo recorrido, de que a regularização das dívidas não é possível atenta a conduta da Recorrente, uma vez que, na verdade, (i) a referida regularização só não foi admitida pela resposta tardia, não da contribuinte, mas sim da Administração Fiscal ao requerimento de dação em pagamento apresentado, (ii) sendo que a A... requereu o pagamento das suas dívidas fiscais, ao abrigo do Plano Mateus e pagou as prestações devidas até ter apresentado os pedidos de dação em pagamento do bem imóvel acima melhor descrito e (iii) se a A... veio apresentar requerimentos para esclarecer o Fisco e a Segurança Social, nomeadamente, quanto às questões que parece terem levado ao indeferimento do pedido de dação apresentado em 3 de Janeiro de 2003 foi, desde logo, porque não lhe foi transmitida a fundamentação do despacho de indeferimento.

Importa, assim, concluir quanto a este aspecto que foi preterido pela Administração Fiscal em detrimento da ora Recorrente o princípio da celeridade que impende sobre os órgãos administrativos, consagrado no artigo 57.° do Código de Procedimento Administrativo.

U. O acto recorrido é nulo, ou cautelarmente anulável, porque nele não foi indicada a respectiva fundamentação.

Com efeito:

(i) no acto recorrido não é efectuada qualquer referência à solução apresentada pela A... e pela R... quanto à obtenção do distrate da hipoteca constituída a favor da SACV, nele apenas se referindo que o prédio oferecido para pagamento das dívidas ao Fisco e à Segurança Social se encontra onerado, não tendo sido os ónus levantados pela contribuinte A..., sem se considerar o facto - que é do conhecimento da Administração Fiscal - de que os créditos garantidos por essa hipoteca foram transmitidos para a SAVC;

(ii) também não se encontra no acto recorrido qualquer fundamentação respeitante à proposta dos contribuintes de a A... ou a SACV emitir uma declaração escrita, ou por qualquer outra forma à escolha da Segurança Social, na qual se comprometa a obter o distrate dessa hipoteca em determinado prazo;

(iii) o que equivale a falta de fundamentação da decisão, particularmente por nos encontrarmos perante decisões que revestem discricionariedade, nos quais a fundamentação surge como elemento crucial para a compreensão da decisão, bem como para análise da sua adequação ao caso concreto;

(iv) ainda para mais tratando-se de um acto de indeferimento do pedido de dação em pagamento que constitui um acto de negação de um direito do contribuinte sendo-lhe desfavorável, correspondendo simultaneamente a um acto administrativo que nega uma pretensão formulada pela A...;

(v) encontrando-nos, por isso, perante um acto relativamente ao qual é imposto um especial dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 124.° do Código de Procedimento Administrativo; sendo

(vi) a consequência dessa falta de fundamentação a nulidade do acto, nos termos e para os efeitos do disposto na alínea d) do n.° 2 do artigo 133.° do Código de Procedimento Administrativo ou, ao menos a anulabilidade nos termos do artigo 135.° do mesmo Código.

V. O acto recorrido é anulável, porque assenta em pressupostos de Direito e de facto incorrectos.

Com efeito, quanto aos pressupostos de Direito:

(i) a Administração Fiscal invocou que o pedido de dação em pagamento ao abrigo do DL 248-A/2002 seria intempestivo porque foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003;

(ii) quando, na verdade, como resulta de um acto da mesma Administração Fiscal (Despacho da Ministra das Finanças com o n.° 27384-B/2002, de 30 de Dezembro) e é do conhecimento público, a aplicação do regime do DL 248-A/2002 foi prorrogada até 3 de Janeiro de 2003, devido à greve dos serviços de finanças nos últimos dias de Dezembro de 2002;

(iii) o que torna o acto recorrido anulável nos termos do artigo 135.° do Código de Procedimento Administrativo.

Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita à alegada caducidade do alvará para ser exercida actividade no imóvel em causa:

(i) o facto de ter caducado um alvará em Dezembro de 1997 não pode ser enquadrado nos termos pretendidos pela Administração Fiscal já que o bem dado em pagamento está muito bem localizado e é muito valioso

(ii) foram emitidos dois alvarás em relação a esse bem: um alvará para funcionamento, no referido imóvel, de um stand de vendas e exposição de veículos e de oficina e um alvará para funcionamento de um posto de combustível no mesmo imóvel;

(iii) contudo, a autoridade recorrida não esclarece a qual dos dois alvarás se refere, apenas indicando que se tratará de um alvará " (...) para ser exercida a actividade no imóvel (...)", sendo que o alvará para ser exercida a actividade principal no imóvel ora em análise - isto é, a utilização do mesmo como stand de vendas e oficina para veículos automóveis - encontra-se em vigor, pelo que não pode ser a este que tal autoridade se pretende referir;

(iv) foi emitido um outro referente à área entre o edifício existente no imóvel e a rua, onde funcionou uma bomba de gasolina e foi tal alvará que expirou, por facto que não é imputável à ora Recorrente;

(v) não se identificando, no acto recorrido, qual o alvará que, alegadamente, terá caducado em Dezembro de 1997, nem qual a importância da existência desse alvará para o deferimento ou não do pedido de dação em pagamento, e atento o acima exposto, é forçoso concluir que só poderá estar em causa o referido alvará relativo ao funcionamento do posto de combustível no imóvel em causa;

(vi) contudo, o imóvel, ora em análise, como se viu, encontra-se muito bem localizado, tendo uma extensão considerável, sendo certo que o posto de combustível ocupa uma pequena área do mesmo, não sendo relevante que não esteja emitido alvará para funcionamento do posto de combustível numa pequena área do imóvel, porquanto o mesmo não perde o seu valor por tal motivo.

Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita ao levantamento dos ónus e encargos que impendem sobre o imóvel dado em pagamento:

(i) a A... comprometeu-se a obter o distrate da hipoteca sobre o imóvel oferecido em pagamento desde que a dação em pagamento fosse deferida com a condição de o cancelamento desse ónus ser concretizado e o órgão decisor veio indeferir o pedido de dação em pagamento com base no facto de o imóvel objecto da dação se encontrar onerado;

(ii) sendo tal facto e da respectiva facilidade de concretização pela aqui Recorrente, do conhecimento da Administração Fiscal, mas não tendo sido por esta considerado para efeitos de apreciação dos ónus que impendem sobre o imóvel oferecido em pagamento;

(iii) e não tendo em momento algum a A... sido notificada para obter o distrate dessa hipoteca em virtude da aprovação de uma dação em pagamento, cuja condição de aceitação sine qua non, afinal, seria a desoneração da hipoteca;

(iv) por outro lado, não faria sentido que a SACV aceitasse desonerar o bem imóvel oferecido em pagamento pela A... e pela R... sem antes se emitir uma autorização de dação em pagamento, sendo que se alguma condição existia relativamente ao prédio objecto da dação, não era de, previamente e sem quaisquer garantias, a SACV renunciar à hipoteca a seu favor sobre o mesmo, mas sim a condição de ser obtido o cancelamento da hipoteca se fosse dada autorização ao pagamento das dívidas da A... e da R... por meio do referido bem;

(v) um juízo de adequação e razoabilidade reconhece que a inversão da condição (isto é, ser o cancelamento da hipoteca condição a preencher antes da autorização da dação para que esta fosse aceite, ao invés de ser a autorização da dação condição para que se procedesse ao referido cancelamento) constituiria uma desproporcional lesão potencial para o interessado, na medida em que, após o levantamento desses ónus ou encargos, sempre a Segurança Social e a Administração Fiscal poderiam recusar a dação em pagamento, assim prejudicando gravemente interesses de terceiros e os próprios da A... e da R

Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita à suficiência do bem imóvel oferecido em pagamento para extinção das dívidas da A... e da R...:

(i) no acto recorrido refere-se que, face ao facto de o bem imóvel oferecido em pagamento se encontrar onerado, o alvará para o exercício da actividade se encontrar caducado e pelo facto de não se saber qual o destino concreto que o Município reserva para aquela zona, o mesmo não reveste qualquer interesse para o Estado;

(ii) mas o certo é que, atendendo ao valor do imóvel, o mesmo tem valor manifestamente suficiente para regularização das dívidas ao Fisco e à Segurança Social.

Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita ao alegado desinteresse do Estado relativamente ao bem imóvel dado em pagamento:

(i) no acto recorrido refere-se que o imóvel, ora em análise, não teria interesse para o Estado, dado que o destino do bem imóvel "(•••) era em princípio, a venda e a sua desoneração tornar-se-ía à partida de difícil concretização (...)";

(ii) mas, como se viu supra, a concretização da desoneração do bem imóvel e a facilidade de a A... obter o levantamento da hipoteca que impende sobre o mesmo foi já supra fundamentada nos presentes autos pelo que também este facto não poderá constituir fundamento razoável para o indeferimento da dação em pagamento apresentado pela A..., em 3 de Janeiro de 2003;

(iii) de salientar ainda que, atendendo às funcionalidades do bem imóvel, ora em análise, nomeadamente da existência de um alvará de funcionamento de venda e exposição de veículos novos e usados, oficinas de reparação de veículos automóveis e ainda escritórios, e a possibilidade de funcionamento de um posto de abastecimento de combustível, nos termos descritos supra, o Estado sempre poderia rentabilizar tal imóvel, nomeadamente da concessão do referido espaço ou, inclusivamente, mediante a sua exploração directa;

(iv) além do mais, atendendo ao princípio do inquisitório, consagrado no artigo 56.° do Código de Procedimento Administrativo, e que deve pautar a conduta dos órgãos da administração, e ao princípio da prossecução do interesse público, a conduta da Administração Fiscal na situação fáctica, ora em apreço, apenas pode ser caracterizada como uma conduta passiva, baseando-se em suposições, sem atender ou procurar esclarecimentos, nomeadamente através de informações solicitadas à ora Recorrente, para aferir do efectivo interesse do bem imóvel dado em pagamento para a regularização das dívidas da A

Como acima se referiu, do acto recorrido constam:

(i) inexactidões - por exemplo, a caducidade do alvará de funcionamento para o imóvel dado em pagamento e a consideração de que o pedido de dação não fora feito oportunamente;

(ii) omissões - em especial no que respeita à apreciação dos factos levados ao procedimento no que respeita à forma pela qual a A... e a R... se comprometeram a obter a desoneração do imóvel dado em pagamento; e

(iii) insuficiências - nomeadamente a ausência de diligências no que concerne às potencialidades do bem imóvel e seu valor para regularização das dívidas fiscais e à Segurança Social,

(iv) pelo que, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e 136.°, ambos do Código de Procedimento Administrativo, o acto recorrido encontra-se viciado por no mesmo se verificar erro nos pressupostos de direito e erro nos pressupostos de facto, na medida em que nem os factos invocados correspondem à realidade, nem a qualificação dos mesmos surge devidamente concretizada.

W. O acto recorrido é anulável, porque se nele se constata que na sua actuação a Administração violou os princípios gerais do Direito, em especial do Direito Administrativo, o que assume particular relevância quando se trata da prática de actos que revestem discricionariedade, como sucede no presente caso.

X. Assim, na sua actuação, a Administração Fiscal violou o princípio da prossecução do interesse público.

Com efeito:

(i) o que está em causa no pedido de dação em pagamento formulado pela AUTO RALl, em especial aquele que foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003, é a aplicação da Lei, in casu da possibilidade conferida na Lei de opção pela Administração Fiscal e pela Segurança Social pela aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas a essas entidades,

(ii) devendo a Lei deve ser aplicada em respeito pelos princípios constitucionalmente garantidos, bem como por aqueles que resultam do procedimento administrativo e tributário, devendo os direitos da Administração Fiscal e da Segurança Social ser exercidos nessa perspectiva, em especial devendo nortear-se a actuação das autoridades administrativas pelo princípio da prossecução do interesse público;

(iii) é manifestamente do interesse público que a situação dos contribuintes face à Administração Fiscal e à Segurança Social se encontre regularizada, o que decorre, desde logo, neste caso específico, da aprovação do Plano Mateus, em 1996, e da promulgação do DL 248-A/2002 ao abrigo do qual a A... e a RETTC apresentaram esse pedido de dação em pagamento;

(iv) a dação em pagamento constitui um meio de extinção das dívidas dos contribuintes, sendo certo que o bem oferecido para o efeito, com acima se referiu reveste valor suficiente para liquidar todas as dívidas da A... e da R... ao Fisco e à Segurança Social;

(v) o pagamento através do bem oferecido para o efeito traduzir-se-ía em receita que entraria para os cofres do Estado como património imobiliário de enorme valor;

(vi) ao invés, não sendo aceite a dação em pagamento nos termos propostos pela A..., o Estado perderá o referido imóvel, de elevado valor, não sendo os seus direitos como credor ressarcidos, na medida em que o imóvel oferecido em pagamento é o bem mais valioso da A..., sendo que, no caso de o mesmo não ser aceite como dação em pagamento, a hipoteca que impende sobre o mesmo não será cancelada pela SACV;

(vii) ou seja, a Administração Fiscal verá os seus direitos frustrados em relação a tal imóvel, na medida em que os seus créditos apenas serão pagos após o crédito hipotecário da SACV (neste sentido, vide Acórdãos do Tribunal Constitucional n.°s 362 e 363/2002, publicados na II Série do Diário da República);

(viii) a possibilidade de pagamento das dívidas fiscais através da dação em pagamento do bem imóvel em causa nos autos, tal como solicitada pela A... conduziria à liquidação dessas dívidas e, consequentemente, permitiria a continuação da actividade dessa empresa;

(ix) a continuação da actividade dessa empresa, e também da R..., tem por consequência a promoção do emprego pelo desenvolvimento de um negócio num ramo em que as mesmas têm elevado grau de experiência;

(x) o acréscimo de actividade das sociedades com a revitalização das mesmas gerará mais receitas e, consequentemente, conduzirá ao pagamento de mais impostos, isto é, conduzirá à entrada de mais receitas para os cofres do Estado;

(xi) atendendo ao que supra se considerou, é forçoso concluir que as vantagens para o interesse público da aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... são diversas e justificativas dessa aceitação, sendo o acto administrativo em análise susceptível de violar o princípio da prossecução do interesse público e, consequentemente, ao abrigo do artigo 135.° do Código do Procedimento Administrativo, deverá tal acto ser anulado, por violação do disposto no artigo 4.° do mesmo Código, no artigo 55.° da Lei Geral Tributária e no n.° l do artigo 266.° da Constituição da República Portuguesa.

Z. Na sua actuação, a Administração Fiscal violou também o princípio da proporcionalidade.

Com efeito:

(i) no acto recorrido está em causa a tomada de posição pela Administração Fiscal quanto à aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas da A... e da R... a essa entidade;

(ii) no caso sub judice, deveria a Administração Fiscal ter ponderado dois vectores fundamentais na tomada da decisão: o interesse público da Administração Fiscal vs. interesse privado da A... e da R..., o que não fez;

(iii) na verdade, quanto ao interesse público, já vimos supra as vantagens para o mesmo no caso de aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... e pela R... (cfr. artigos 192.° a 208.° supra que aqui se dão por integralmente reproduzidos) e,

(iv) no que respeita aos interesses privados da A... e da R..., foi escolhida claramente a opção que implica maior sacrifício para essas duas empresas, na medida em que, não sendo a dação em pagamento aceite, a A... e a R... dificilmente ultrapassarão as dificuldades em que ficarão devido às dívidas ao Fisco e à Segurança Social que terão que liquidar em sede de execução fiscal, num momento em que essas duas empresas se encontram num período de reconversão do negócio, tal situação impedirá a revitalização das mesmas;

(v) acresce que o prédio oferecido em pagamento encontra-se devoluto há mais de dois anos a fim de poder ser utilizado para pagamento das dívidas da Administração Fiscal e da Segurança Social da A... e da R..., aguardando uma decisão daquelas duas entidades, de deferimento do pedido de dação;

(vi) a A... e a RETÍC tiveram que aguardar dois anos para obterem uma resposta ao pedido de dação em pagamento que, não obstante as condições favoráveis apresentadas para a Administração Fiscal e a Segurança Social, foi negativa e, por isso, muito prejudicial para a Recorrente;

(vii) a Administração Fiscal e a Segurança Social poderiam ter optado entre (i) aceitar a dação em pagamento proposta pela A... e pela R... sob condição de ser obtido o distrate da hipoteca que se encontra constituída a favor da SACV ou (ii) pura e simplesmente não aceitar a dação em pagamento;

(viii) não obstante a avaliação do imóvel promovida pela própria Administração Fiscal e pela Segurança Social revelar o elevado valor do imóvel e de existir uma evidente possibilidade de cumprimento em tempo útil da condição apresentada pela A...e pela R..., de obterem o distrate da referida hipoteca, aquelas entidades optaram pela hipótese que mais consequências gravosas traz para os contribuintes;

(ix) sendo forçoso concluir que, na ponderação dos factores relevantes para a tomada de decisão, a Administração Fiscal e a Segurança Social não respeitaram o princípio legal e constitucionalmente garantido da proporcionalidade;

(x) pelo que deverá o acto recorrido ser anulado, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código do Procedimento Administrativo.

Nestes termos, deverá o presente recurso ser julgado procedente, devendo, em consequência, o acto administrativo praticado por Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS resultante de indeferimento do pedido de dação em pagamento formulado pela A..., em 3 de Janeiro de 2003 e notificado a esta sociedade, em 13 de Março de 2003, ser declarado nulo por falta de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 133.° do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87.° e 124.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa.

Caso assim não se entenda, o que apenas por cautela de patrocínio se admite, sem conceder, requer a V. Exa. que tal acto seja anulado por violação do dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87.° e 124.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa.

Caso assim não se entenda, o que por mera cautela de patrocínio se admite, sem conceder, deverá o mesmo acto ser anulado por erro nos pressupostos de direito, nos termos e para os efeitos do artigo 135.° do Código de Procedimento Administrativo, conjugado com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa.

À cautela, no caso de não proceder a arguição do vício supra referido, o que não se admite, deverá o mesmo acto ser anulado por erro sobre os pressupostos de facto, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação do artigo 87°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa.

Cautelarmente, requer ainda a V.Exa. a anulação do acto recorrido em virtude de o mesmo enfermar do vício da violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da prossecução do interesse público, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3.° e 4.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55.° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266.° n.° l da Constituição da República Portuguesa.

Por último, requer ainda a V.Exa. se digne anular o acto recorrido, em virtude de o mesmo enfermar do vício de violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da proporcionalidade, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3.° e 5.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55,° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266.° n.° 2 da Constituição da República Portuguesa.

A EPGA emitiu a fls. 326 o seguinte douto parecer:

“I- "Auto - Rali, SA" veio interpor recurso contencioso do despacho do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, que negou provimento ao pedido de regularização das dívidas fiscais através de dação em pagamento identificada nos autos e a redução de encargos nos termos previstos no DL 248-A/2002 de 14 de Novembro, com os fundamentos que sintetiza nas respectivas conclusões de recurso e que se dão por reproduzidas.

A entidade recorrida respondeu pugnando pela manutenção do acto recorrido, pelas razões que invoca nos autos, referindo que não houve a pretendida violação dos preceitos legais invocados pela recorrente.

II- Na respectiva contestação a entidade recorrida entende que o acto recorrido é meramente confirmativo e como tal irrecorrível por não ter produzido quaisquer efeitos na esfera jurídica da recorrente, devendo ser rejeitado.

O despacho sob apreço nestes autos refere-se ao que foi proferido pelo SEAF a 20.02.2003 em resposta à pretensão da recorrente de regularizar as suas dívidas ao fisco através da dação em pagamento do imóvel ali referenciado, ao abrigo do DL 248-A/2002 de 14 de Novembro.

Analisada a pretensão da recorrente logo se nos depara que em ambas as acções as partes e os pedidos são os mesmos não sendo porém os mesmos o acto e as causas de pedir.

É certo que a real pretensão da recorrente é fazer vingar a sua pretensão de regularizar as suas dívidas ao fisco através de uma dação em pagamento que já foi rejeitada por despacho do SEAF de 06.05.2002, e que foi requerida ao abrigo do DL 124/96 de 10.08, com idêntico fundamento.

Porém o presente recurso contencioso não pode ser rejeitado com a justificação apresentada na contestação, n°s 6° e 7°, (fls. 156), por serem diferentes o acto impugnado e a causa de pedir.

III- Quanto aos apontados vícios consubstanciadores de violação de normas jurídicas e que determinariam a nulidade do despacho recorrido e da autoria do SEAF de 20.02.2003, e por total concordância, nesta parte, com o que foi expresso na contestação da entidade recorrida, aqui se expressa a total adesão ao respectivo teor.

Entende-se, face ao que consta dos documentos dos autos e do ali expresso, que devem improceder os alegados vícios e ser negado provimento ao recurso por falta de fundamento legal.

Cobrados os Vistos legais, há que decidir por a tal nada obstar.

2. - Para tanto, dão-se como provados os seguintes factos com base na prova documental produzida nos autos (no presente recurso e no p.i.) com interesse para a decisão:

a) - Em 1997, a A... e a R... requereram, ao abrigo do Plano Mateus, o pagamento das suas dívidas fiscais, o que lhes foi deferido, respectivamente por despacho de 6 de Fevereiro de 1998 e de 17 de Junho de 1997 (vd. doc.s nºs 1 e 6 juntos com a p.i. e PA);

b) - De acordo com o plano de pagamentos da A..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação em Dezembro de 1998, devendo a última ser paga até 31 de Maio de 2011, tendo a aqui Recorrente pago pela última vez, em Fevereiro de 2000 (vd. doc. nº 2 juntos com a p.i. e PA);

c) - De acordo com o plano de pagamentos da R..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação 31 de Outubro de 1997, devendo a última ser paga até 31 de Março de 2010 e tendo a R... pago pela última vez, em Fevereiro de 2000 (vd. doc. nºs 5 e 6 junto com a p.i. e PA);

d) - As referidas prestações correspondem às últimas que foram pagas por ambas as sociedades ao abrigo do Plano Mateus, porquanto, nessa data, tinha sido já apresentado, em 9 de Fevereiro de 2000, o pedido de dação em pagamento, do bem imóvel correspondente ao prédio urbano composto de Cave, R/C e sótão, com a área coberta de 37m2 e um anexo com 21m2, inscrito na matriz predial da freguesia de Cascais sob o artigo 2141 e da casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 1 14m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrita na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361, prédios sitos no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, descritos na Conservatória do Registo Predial de Cascais com o n° 06763 para extinção de todas as dívidas das sociedades A... e R... de natureza fiscal e à Segurança Social integradas no Plano Mateus, e de outras da mesma natureza eventualmente existentes ou que venham a existir (vd. doc. nº 7 junto com a p. i. e PA);

e) - A A..., enquanto sócia maioritária da R... assumiu as dívidas dessa sociedade, ao abrigo do disposto no artigo 7.° do Plano Mateus (Doc. nº 7 junto com a p.i. e PA);

f) - Na apresentação do referido pedido de dação em pagamento, a A... comprometeu-se a obter com oportunidade o distrate das hipotecas existentes sobre o prédio, à excepção da hipoteca legal constituída a favor do Centro Regional de Segurança Social e Vale do Tejo, para garantia do pagamento das dívidas da A... e da R... à referida entidade, respeitantes aos anos de 1994 a 1996 (idem);

g) - A hipoteca atrás referida encontrava-se a garantir créditos do então CISF - Banco de Investimento, S. A. e da então União de Bancos Portugueses, S. A. e que passou a garantir créditos da SACV, dominada pelas mesmas pessoas que a A... - a SACV -adquiriu os créditos dessas duas instituições bancárias, tendo sido registado a seu favor a hipoteca voluntária em primeiro grau por sub-rogação nos direitos daquelas instituições –idem;

h) - A DSJT ordenou a realização da avaliação do imóvel após pagamento do preparo para o efeito - cfr. doc. nº 9 e PA;

i) - Entretanto, a A... veio juntar ao procedimento administrativo em curso para apreciação do pedido de dação em pagamento, a acta n.° 38, do Conselho de Administração da SACV, na qual foi deliberado o distrate da hipoteca que essa sociedade tinha registado sobre o imóvel oferecido em pagamento, no caso de a dação em pagamento ser aceite - cfr. doc. nº 12 e PA;

j) - Atenta a boa localização do imóvel oferecido para pagamento das dívidas da A... e da R... à Segurança Social e ao Fisco, a excelente funcionalidade para o fim a que se destina, o facto de que a A... dispunha de um alvará para funcionamento nesse imóvel de uma bomba de gasolina que só caducou por facto que não lhe é imputável e o facto de o mesmo ter sido já avaliado por cerca de Esc. 500.000.000$00, equivalente a € 2.493.989, 48 (dois milhões quatrocentos e noventa e três mil novecentos e oitenta e nove Euros e quarenta e oito cêntimos) (tendo a própria Administração Fiscal avaliado o imóvel por Esc. 485.000.000$00, equivalente a € 2.419.170), o valor desse imóvel é suficiente para cobrir todas as dívidas indicadas no respectivo pedido de dação – vd. docs. juntos com a p.i. sob os nºs. 21 e 22 e constantes do PA.

l) - Em 21 de Maio de 2002, decorridos mais de dois anos sobre os pedidos de dação em pagamento formulados nos termos acima descritos, a A... e a R... foram notificadas do despacho de indeferimento de tais pedidos, emitido pelo Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, havendo nessa notificação sido solicitado à recorrente o pagamento das prestações em atraso, devidas ao abrigo do Plano Mateus e das restantes que se fossem vencendo, no prazo de 10 dias – cfr. doc nº 13 junto com a p.i. a fls. 101 e que também se encontra no PA

m) - Em 7 de Junho de 2002, a recorrente requereu a reapreciação dessa mesma decisão, facto de que foi dado conhecimento à Segurança Social- cfr. doc. de fls. 102 e PA.

n) - No âmbito do pedido de reapreciação, a A... (i) reiterou o facto de se ter comprometido a obter o distrate da hipoteca voluntária em primeiro grau existente sobre o imóvel acima descrito, (ii) reiterou o facto de o imóvel oferecido em pagamento ter sido avaliado em cerca de Esc. 425.000.000$00, equivalente a € 2.119.291,06 (dois milhões cento e dezanove mil duzentos e noventa e um Euros e seis cêntimos) e (iii) expôs a sua impossibilidade de dispor de meios financeiros para, em 10 dias, proceder ao pagamento de cerca de um milhão e meio de Euros, tendo, desde logo, invocado a perda da concessão Ford, como uma das razões - provavelmente a mais importante - para essa impossibilidade, já que a quebra abrupta da actividade da A..., e também da R..., não lhe permitia, nem permite agora, pagar, no prazo de 10 dias esse valor.

o) - Após o pedido de reapreciação acima referenciado, e porque a A... e a R... tomaram conhecimento informal de que o indeferimento do pedido de dação em pagamento formulado em 9 de Fevereiro de 2000 se devia ao facto de o bem imóvel em causa se encontrar onerado com hipoteca, em 10 de Julho de 2002, a A... remeteu nova carta ao Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais, designadamente, que se comprometia a obter o distrate da mesma com oportunidade –cfr. doc. de fls. 108.

p) - Em 25 de Julho de 2002, a A... enviou nova carta à Segurança Social, na qual solicitou que essa entidade aguardasse a resposta escrita ao pedido de reconsideração formulado em 7 de Junho de 2002 e ao esclarecimento adicional apresentado em 10 de Julho de 2002, na medida em que essa sociedade tinha sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela Administração Fiscal, a pretensão da A... seria atendida – cfr. doc. de fls. 110 e PA

q) - Tendo em vista regularizar a situação contributiva da A... e da R... face à Segurança Social e ao Fisco, em 3 de Janeiro de 2003, último dia estabelecido por Despacho da Ministra das Finanças para o efeito, essas sociedades vieram requerer a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, acima melhor identificado, ao abrigo do DL 248-A/2002, com o objectivo de extinguirem as dívidas cujo prazo de cobrança legal terminou até 31 de Dezembro de 2002, nos termos e para os efeitos do disposto no n.° l artigo l.° do DL 248-A/2002 – cfr. doc. de fls. 132 e PA.

r) - Após a formulação dos pedidos de dação em pagamento por parte da A... e da R..., em 3 de Janeiro de 2003, a A... foi notificada, em 13 de Março de 2003, da decisão de indeferimento do pedido, proferida por Sua Excelência, o Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, em 20 de Fevereiro de 2003 – cfr. doc. de fls. 134 a 137 e PA.

s) – O despacho recorrido é do seguinte teor: “Concordo. Haverá que acelerar o processo executivo, já que não se descortina que a empresa se mostra efectivamente em condições de cumprir as suas obrigações fiscais. Determino que me seja dado conhecimento da evolução do processo no prazo de 15 dias”- cfr. PA.

t) - Tal despacho remete para o despacho do substituto do Sr. Director Geral o qual era do seguinte teor: “Pelos fundamentos expressos no parecer do Senhor Director de Serviços, de que releva a não remoção dos ónus e encargos que impendem sobre o imóvel que constituiria o objecto da dação, e com base também no parecer do Senhor SDGeral, concordo ser de indeferir o pedido, sendo de proceder como proposto” – cfr. PA.

u) - O despacho do Sr. Director de Serviços manifesta concordância com o parecer emitido pela Srª TATA em 22 de Janeiro de 2003, do seguinte teor:

“Assunto: Pagamento de dívida.

NOME: A..., S. A.

SEDE: Rua Carlos Mardel, 12-14, Lisboa

NIF: 500 036 896

Mediante exposição entrada nesta Direcção de Serviços em 03.01.14, vem a empresa acima identificada, requerer que o cumprimento das suas dívidas fiscais, seja efectuado através da dação em pagamento, conforme mencionado nos anteriores requerimentos.

Mais requer a dispensa de pagamento de juros de mora e juros compensatórios e a redução dos restantes encargos nos termos previstos no Dec. Lei n. ° 248-A/2002, de J4/11, que nada impede que seja aplicado às situações de dação em pagamento.

Análise da situação:

O assunto em análise, prende-se com os vários pedidos da empresa de regularização das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social, bem como de uma empresa associada - R... - com a dação em pagamento, de um bem imóvel identificado nos autos, primeiro ao abrigo do Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, e agora solicita que a dação em pagamento seja feita ao abrigo do Dec. Lei n.° 248-A/02, de 14/11, e dos benefícios aí previstos.

Porquanto, a empresa vem formulando exposições sobre este assunto, e não obstante sobre as mesmas já superiormente ter sido decidido pelo seu indeferimento, no entanto, a empresa continua a formular novas exposições.

Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos:

- A empresa aderiu oportunamente ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, para pagamento das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social. Tendo-lhe sido deferido o pagamento em 150 prestações ao abrigo do regime regra, tanto para as dívidas fiscais (158.958.000$00), como para as contribuições à S. S. (120.368.768$00), sem prejuízo das medidas serem revistas em caso do GACRE vir a solicitar e a aceitar uma"dação em pagamento, ou outra forma de regularização das dividas.

-Desse plano de pagamentos pagou algumas prestações, vindo por requerimento de 00.02.14, ao abrigo do mesmo diploma legal requerer o pagamento dessas dívidas mediante a dação em pagamento de um bem imóvel. Solicitando também que a dação fosse extensiva ao pagamento de outras dívidas existentes em seu nome.

-Por apuramento feito à altura e constante na informação n°. 692/02, junta aos autos, as dívidas fiscais posteriores a 96.06.31, ascendiam a cerca de 143.000.000$00. E as dívidas à S. S. existentes nos serviços a 85.661.576$00.

- Requerendo a empresa que a dação também fosse extensiva às dívidas de uma empresa associada, de nome R..., cujas dívidas fiscais por que aderiu ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, ascendiam a 49.098.291$00, e não incluído no diploma:27.311.696$00. Constando em seu nome nos serviços dívidas à S.S. no montante de 77.741.265$00.

- Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00.

-Sobre o imóvel objecto da dação, conforme se comprova da certidão passada pela Conservatória da Registo Predial de Cascais, à altura do pedido impendiam hipotecas voluntárias pelo montante de 449.500.000$00, a favor de CISF - Banco de Investimento, SA e da União de Bancos Portugueses, SA, bem como hipoteca legal a favor do CRSS de Lisboa e Vale do Tejo, para garantia das dívidas incluídas no termo de adesão ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, no valor de 186.010.473$00.

-Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS.

-Foi promovida a avaliação respeitante ao prédio urbano composto de cave, r/c e sótão com a área coberta de 37 m2 e um anexo com 21 m2, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Cascais sob o artigo 2141, e de casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 114 m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrito na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361.

-O imóvel em causa, cujas lojas se destinavam a Zona de Exposição de Viaturas com um Departamento Comercial Espaço para Arquivo e Arrecadação conforme se verifica do Relatório de Avaliação, apenas tem em funcionamento o Posto Abastecedor de Gasolina.

-No entanto pelos elementos constantes dos autos se verifica que o competente alvará foi averbado em nome da CIPOL, tendo caducado em Dezembro de 1997. Encontrando-se actualmente em funcionamento sem possuir alvará de exploração válido.

-E pelos elementos carreados para o processo se verifica que é política da Câmara retirar as bombas de gasolina do centro da localidade e de junto dos prédios habitacionais, conforme o presente caso, visto o imóvel se encontrar junto de habitações quer do tipo unifamiliar, quer do tipo colectivo.

-E foi avaliado tendo em vista o valor médio de mercado e o valor dos imóveis pelo rendimento. Tendo nesta vertente sido avaliadas as lojas, armazém, e posto de gasolina com o seu alvará, pela Comissão de Avaliação- respeitante ao valor médio encontrado entre o Valor de Mercado e o Valor pelo Rendimento - por 485.000 contos. Nos quais está incluído o valor atribuído ao Posto Abastecedor de Gasolina e respectivo alvará, no montante de 60.000. 000$00.

-Constando do Plano Director Municipal de Cascais, estar previsto para a zona aonde se situa o imóvel zona de construção. O imóvel fica enquadrado por construções destinadas à habitação. Desconhecendo esta Direcção a existência de qualquer directriz da Câmara no sentido de impedir a continuação da bomba de gasolina.

-Por despacho de 02.05.02, de SESEAF, foi este pedido de dação indeferido, dado se ter oficiado ao SF para informar com urgência" acerca dos ónus ou encargos que impendiam sobre os bens oferecidos, vindo a DF Lisboa, informar que as hipotecas voluntárias não foram expurgadas pela interessada na dação em pagamento, contrariando fiscalmente o compromisso assumido.

-No seguimento deste despacho veio a empresa aos autos informar que a Sociedade Agrícola do Casal ventoso, S. A. se subrogou dos direitos hipotecários dos Bancos dos grupos BCP, por ter pago a estes a responsabilidade da A..., S. A. encontrando-se a Sociedade Agrícola disponível, para, nos termos da referida acta, desonerar o referido bem da hipoteca de primeiro grau para ocorrer ao fim da dação.

-Por despacho de 02.05.09, do Ex.mo Senhor Subdirector-Geral, foi mantido o sentido ao despacho já exarado sobre o assunto em causa por SESEAF dado a impetrante não trazer aos autos factos ou elementos que revelem que se alteraram substancialmente os pressupostos em que assentou tal despacho, verificando-se da exposição da impetrante que após estes anos de interregno continua com o desejo de manifestar a sua disponibilidade para criar as condições necessárias para se efectuar a dação em pagamento, não revelando os seus propósitos que exista uma vontade real no sentido de efectuar a dação tal qual a mesma se deveria concretizar.

-Face aos despachos que recaíram indeferindo os pedidos de dação, vem a empresa em novo requerimento dizer que não dispõe de meios financeiros que lhe permitam satisfazer as obrigações prestacionais do DL n.° 124/96 de 10/08. Solicitando a reconsideração do despacho ou em alternativa que lhe seja dado um prazo suficientemente dilatado, ou para obter Financiamento, ou para colocar o prédio urbano proposto para dação em pagamento no mercado depois de obter da Câmara Municipal informação prévia para a construção de um novo edifício no local, para o qual apresentariam um anteprojecto.

-Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo:

-Vem a exponente prestar alguns esclarecimentos adicionais, dado que a razão do indeferimento se prende com o facto do Bem Imóvel, estar onerado com hipoteca em primeiro grau, no entanto a empresa vem afirmar que obteria o distrate da mesma com oportunidade. Tendo juntado ao processo fotocópia autenticada da acta da entidade que detém a hipoteca na condição da dação ser aceite. Sendo que quando referiu que a A... retiraria com oportunidade a hipoteca em primeiro grau existente, para o bem ficar livre a favor do Fisco e da SS, queria afirmar que a entidade que detinha esse poder só o faria para o fim da dação em pagamento. Realmente essa terceira entidade detentora da hipoteca em primeiro grau não retiraria a mesma sem ter a certeza de que os seus interesses continuariam protegidos. Assim, e na condição da dação ser aceite compromete-se a A... a obter da terceira entidade supra referida, num prazo limite de 45 dias, o distrate da hipoteca em primeiro grau existente, ou em alternativa, obter uma procuração irrevogável a favor do Fisco e da Segurança Social em mais breve prazo onde se conferem poderes para o seu cancelamento.

Parecer

Face ao que antecede, verifica-se:

A empresa não obstante, os despachos de indeferimento que sobre o seu pedido recaíram, continua interessada em dar o bem imóvel identificado nos autos, para dação em pagamento das suas dívidas fiscais e contribuições para a S.S., solicitando nos anteriores requerimentos que tal dação se enquadrasse nos termos e com os benefícios previstos no DL 124/96, de 10/08, e agora, por requerimento de 03.01.03, remetido via Fax, que a mesma dação seja feita ao abrigo do DL 248-A/02, de 14/11, com os benefícios previstos neste diploma.

Pelo que entendemos que antes de se analisar qual o regime legal, em que se possa enquadrar o presente pedido de dação, interessa verificar do interesse ou oportunidade que o bem imóvel oferecido reveste para a administração fiscal, bem como se o mesmo reúne as condições necessárias à sua aceitação nos termos da lei.

A dação em causa já foi objecto de indeferimento conforme despacho de SESEAF, por, aquando da apreciação do pedido, não reunir as condições necessárias para o seu deferimento, tendo sido referido o facto das hipotecas não terem sido levantadas. Também por despacho do Sr. Subdirector-Geral, para a área da Justiça Tributária, foi considerado não ter havido entretanto qualquer mudança que pudesse levar a outra tomada de decisão.

Não obstante tais despachos vem a empresa novamente ao processo solicitar que seja alterada a respectiva decisão, uma vez que se por parte da Administração fiscal houver aceitação da dação, e só após o compromisso de aceitação estará a Sociedade Agrícola do Casal Ventoso, SA, que se subrogou nos direitos hipotecários dos bancos detentores das hipotecas em primeiro grau, na condição e disposição de desonerar o bem, solicitando para o efeito 45 dias.

Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões:

Além da problemática das hipotecas, foi oferecido à Administração Fiscal um imóvel, que veio a ser avaliado, tendo em vista a finalidade para que foi criado, mas que, por funcionar sem alvará válido, a qualquer altura a Câmara o poderá mandar fechar. Estando prevista para a zona em que o mesmo se situa zona de construção. Mas desconhece-se, quer o tipo de construção a autorizar pela Câmara, ou a existência de qualquer anteprojecto aprovado ou a aprovar para esse efeito.

Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação:

Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel.

A avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997. Bem como face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade.

A isso mesmo se refere a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto.

Assim pelo exposto, entendemos não haver razão para mudar o teor do que superiormente já veio a ser sancionado, relativamente ao pedido de dação apresentado no âmbito do DL n.° 124/96 de 10/08.

E sendo que o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, conforme veio a ser sancionado para casos de idêntica natureza, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso.

Relativamente à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal.

À Consideração Superior.

DSJT, 22 de Janeiro de 2003

A TATAdj.

Fátima Carias”

v) - Em 06.05.2002 foi por SESEAF proferido despacho de indeferimento de um pedido que a ora recorrente havia formulado ao abrigo do disposto no Dec. Lei nº 124/96, de 10 de Agosto (“Plano Mateus”) visando obter a dação em pagamento – cfr. doc. de fls. 101 e artºs. 2º a 8º da resposta da ER e req. de fls. 171 e ss da Recorrente.

x) – Como em anexo ao mandado de notificação apenas constava cópia do ofício da DSJT dirigido ao Director de Finanças de Lisboa, datada de 27 de Fevereiro de 2003, a A... pediu certidão do despacho proferido por Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS que indeferiu o referido pedido, o que não obteve- cfr. doc. de fls. 138 e ss e PA.

3. - Atenta a factualidade apurada e aquelas conclusões que delimitam o objecto do recurso, são as seguintes as questões a apreciar no presente recurso:

a) - se, por falta de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 133.° do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87.° e 124.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa, deverá o acto recorrido ser julgado nulo;

Subsidiariamente:

b) – se, por violação do dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87° e 124°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa, deve tal acto ser anulado;

c) –se, por erro nos pressupostos de direito, nos termos e para os efeitos do artigo 135° do Código de Procedimento Administrativo, conjugado com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa Caso assim não se entenda, deverá o mesmo acto ser anulado;

d) –se, no caso de não proceder a arguição do vício supra referido, deverá o mesmo acto ser anulado por erro sobre os pressupostos de facto, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação do artigo 87°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa;

e) -Cautelarmente, se deverá determinar-se a anulação do acto recorrido em virtude de o mesmo enfermar do vício da violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da prossecução do interesse público, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 4°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° l da Constituição da República Portuguesa;

f) - Por último, se deve o acto recorrido ser anulado, em virtude de o mesmo enfermar do vício de violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da proporcionalidade, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 5°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° 2 da Constituição da República Portuguesa.

3.1. Há, no entanto, uma questão prévia suscitada nos autos e que logra de prioridade de cognição.

Com efeito, na sua contestação (artºs. 2º a 8º) a entidade demandada, o SEAF, defende ser o seu despacho de 20.02.2003 contenciosamente irrecorrível, por se limitar a confirmar o seu despacho que anteriormente já indeferira a mesma pretensão do interessado – despacho de 06.05.2002 – relativamente a idêntico pedido de dação em pagamento formulado pela ora recorrente ao abrigo de DL 124/96, de 10/08, com o mesmo fundamento, pelo que, a ter existido alguma lesão do direito a que a recorrente se arroga, a mesma produziu-se aquando do indeferimento da sua pretensão sobre a qual se pronunciou o despacho do SEAF, de 2002.05.06 devendo ser rejeitado o presente recurso contencioso.

A isso e no essencial opõe a recorrente que, o despacho de indeferimento proferido pelo SEAF em 06.05.2002 versava sobre um pedido que a ora recorrente havia formulado ao abrigo do disposto no Dec. Lei nº 124/96, de 10 de Agosto (“Plano Mateus”) visando obter a dação em pagamento e tal situação bastaria para afastar a qualificação do acto recorrido como acto meramente confirmativo.

Aduziu ainda que na sequência da notificação do despacho de 06.02.2002, ocorrida em 21.05.2002, e, apesar de não lhe terem sido comunicados os fundamentos da decisão, em 07.06.2002 a recorrente apresentou novos elementos com base nos quais requereu a reapreciação da sua petição indeferida, e, após o pedido de reapreciação, em 10.07.2002, a recorrente remeteu uma nova carta ao SEAF na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais face ao anterior pedido de reapreciação e, em 25.07.2002 a recorrente enviou uma nova carta à Segurança Social solicitando que fosse aguardada resposta escrita ao pedido de reapreciação apresentado em 07.06.2002 e aos esclarecimento adicional formulado em 10.07.2002, na medida em que a recorrente havia sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela AF, a sua pretensão seria atendida; ora, também por todas essas razões, o acto recorrido nunca poderia qualificar-se como confirmativo.

Quid juris?

Emerge dos autos que o despacho de 06.05.2002 versava um pedido de dação em pagamento formulado pela ora recorrente ao abrigo de DL 124/96, de 10/08 e que o despacho recorrido proferido também pelo Exmº SEAF mas em 20.02.2003, o qual indeferiu o pedido formulado pela A... em 3 de Janeiro de 2003 para regularização das dívidas ao Fisco através da dação em pagamento do imóvel identificado nos autos, ao abrigo do Decreto-Lei nº 248-A/2002, de 14 de Novembro.

Mais decorre dos autos que na sequência da notificação do despacho de 06.02.2002, ocorrida em 21.05.2002, e, apesar de não lhe terem sido comunicados os fundamentos da decisão, em 07.06.2002 a recorrente apresentou novos elementos com base nos quais requereu a reapreciação da sua petição indeferida, e, após o pedido de reapreciação, em 10.07.2002, a recorrente remeteu uma nova carta ao SEAF na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais face ao anterior pedido de reapreciação e, em 25.07.2002 a recorrente enviou uma nova carta à Segurança Social solicitando que fosse aguardada resposta escrita ao pedido de reapreciação apresentado em 07.06.2002 e aos esclarecimento adicional formulado em 10.07.2002, na medida em que a recorrente havia sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela AF, a sua pretensão seria atendida; ora, também por todas essas razões, o acto recorrido nunca poderia qualificar-se como confirmativo.

Apesar disso e na consideração de que o despacho proferido em 06.05.2002 constituía a última palavra da Administração e era lesivo dos interesses da recorrente, veio a entidade recorrida suscitar a excepção da irrecorribilidade do acto por ser meramente confirmativo daquele.

Conforme a definição contida no artº120º do Código de Procedimento Administrativo são actos administrativos as decisões dos órgãos da Administração que ao abrigo de normas de direito público visem produzir efeitos jurídicos numa situação individual e concreta.

Dessa noção legal decorre que são elementos do acto administrativo: 1º-uma decisão; 2º-de um órgão da Administração; 3º-ao abrigo de normas de direito público; 4º-produção de efeitos jurídicos, e; 5º-numa situação individual e concreta.

O elemento decisão significa ser o acto administrativo uma estatuição autoritária, um comando jurídico vinculativo (positivo ou negativo), que produz, por si só, mesmo perante terceiros, os efeitos jurídicos, a modificação jurídica nele definida (cfr. Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e Pacheco de Amorim, CPA, 2ª ed., pág. 550).

O elemento decisão tem, pois, três características: 1ª-a unilateralidade; 2ª-a autoridade; 3ª-a inovação. Elas são de verificação cumulativa pelo que, faltando uma delas não estamos perante uma decisão como elemento do acto administrativo.

Tendo em consideração o precedente enquadramento jurídico - doutrinal, é forçoso concluir que a categoria dos actos confirmativos por lhe faltarem uma das referidas características não revestem a natureza de actos administrativos.

Por confirmativo deve entender-se o acto que dirigindo-se ao mesmo destinatário, repete o conteúdo de um acto administrativo definitivo e executório anterior, sem que o reexame dos pressupostos decorra de revisão imposta por lei (Prof. Sérvulo Correia, Noções de Direito Administrativo, vol. 1º, pág. 346).

Por se limitarem a repetir estatuição anterior o acto confirmativo não incorpora uma decisão não inovando no ordenamento jurídico (cfr. Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e Pacheco de Amorim, CPA, 2ª ed., págs. 554/555).

Segundo a jurisprudência do STA um acto administrativo é confirmativo de outro quando referido à mesma relação concreta lhe reproduz o seu conteúdo sem nada lhe tirar ou acrescentar (Acs. do STA de 6/11/1970-AD, 110º, pág.193, e de 8/1/1982-AD, 246º, pág. 780).

Ora, porque não inovando na ordem jurídica, tais actos não produzem efeitos jurídicos externos, pelo que não podem ser portadores de lesividade, característica esta necessária para os mesmos poderem ser impugnados contenciosamente (arts. 268º nº4 da Constituição da República Portuguesa e 25º nº1 da LPTA; Acs. do STA de 7/5/1996-rec. nº29 913 e de 27/2/96-rec. nº23 486).

A essa luz o despacho de indeferimento aqui impugnado, por inovar algo na esfera jurídica do interessado, não é confirmativo do acto praticado pelo SEAF e, como tal, é contenciosamente recorrível, por ser portador de lesividade própria (artigos 25, da LPTA, 120, do CPA e 268, n.º 4, da CRP). Nesse sentido, o Ac. do STA (contencioso administrativo ) de 13-05-2004, Recurso nº 048143 segundo o qual em recurso contencioso de anulação a utilidade da lide é uma utilidade jurídica pelo que a lide se mantém útil enquanto o recorrente puder retirar, em resultado da anulação do acto, uma qualquer vantagem juridicamente relevante, não sendo forçoso que a anulação seja susceptível de levar à reconstituição da integralidade da situação actual hipotética, bastando que da procedência do recurso resulte uma mais célere e eficaz satisfação do seu direito indemnizatório.

Tal conclusão pode deduzir-se facilmente da comparação dos dois actos, quanto aos seus aspectos essenciais, ou seja, se ambos têm como pressupostos:

(i) a mesma situação fática,

(ii) o mesmo regime jurídico e

(iii) em ambos tivesse sido utilizada a mesma fundamentação.

É que se não chega a identidade de decisão (que os efeitos jurídicos por ela produzidos em concreto sejam idênticos), para se falar em acto meramente confirmativo, também a identidade do assunto discutido não releva na medida em que o mesmo assunto pode ter a mesma decisão, por fundamentos diversos.

Uma fundamentação diferente da mesma decisão, altera e modifica os pressupostos da decisão e não legitima a conclusão de que nada se acrescentou ao acto supostamente confirmado, sendo com essa delimitação que deve ser interpretada a jurisprudência do STA que de forma constante e reiterada julgou irrecorríveis os actos proferidos na sequência de uma impugnação administrativa facultativa, que nada acrescentavam à decisão impugnada - cfr., entre outros, os Acórdãos do Pleno de 27/2/96 (recurso n.º 23.486) e da Secção de 25/5/01 (recurso n.º 43.440), de 23/5/01 (recurso n.º 47.137) e de 7/1/02 (recurso n.º 45.909).

Importa, assim, identificar correctamente as duas decisões para que do seu confronto seja possível concluir pela identidade de fundamentação (isto é pela identidade dos factos e do direito aplicado em ambos os actos), já que no presente caso não há dúvidas quanto à identidade da decisão.

Na verdade, para efeitos contenciosos um acto é meramente confirmativo de outro anterior, que foi externado na forma legal em relação ao interessado, quando existe entre ambos identidade de sujeitos, de pretensão e de decisão, sem que de um para o outro tenha havido alteração dos pressupostos de facto e de direito que foram tomados em consideração no primeiro (Ac. do STA de 2/12/1997 (contencioso administrativo) - rec. nº36 659).

Ora, antes de mais e como a recorrente demonstrou:

O despacho do Sr. SEAF de 06.05.2002 – despacho tido como confirmado pela entidade ora demandada – foi a decisão do requerimento que a recorrente fez dar entrada tendo por base um pedido por ela formulado ao abrigo do DL nº 124/96, de 10/08.

O despacho do Sr. SEAF de 20.02.2003 contenciosamente impugnado – despacho tido como confirmativo pela entidade ora demandada – é a decisão do requerimento que o recorrente fez entrar incidente sobre o pedido de dação em pagamento apresentado pela recorrente ao abrigo do DL nº 248-A/2002, de 14/11.

Temos assim que há identidade de sujeitos mas não há identidade de pretensão em ambos os requerimentos.

Na verdade e no ensinamento de José Manuel dos Santos Botelho, contido no seu Contencioso Administrativo, 3ª ed., pág. 378,, a qualificação de um acto como confirmativo “pressupõe ainda que os dois actos – confirmado e confirmativo – tenham sido praticados ao abrigo das mesmas normas jurídicas”.

Podemos, pois, concluir que toda a pretensão formulada no segundo requerimento não coincide com a da pretensão do primeiro.

Averiguemos, de seguida, se há identidade de decisão.

O despacho do Sr. SEAF de 20.02.2003, tido como confirmativo e aqui recorrido, é de “concordância” com as informação e pareceres:

“Concordo. Haverá que acelerar o processo executivo, já que não se descortina que a empresa se mostra efectivamente em condições de cumprir as suas obrigações fiscais. Determino que me seja dado conhecimento da evolução do processo no prazo de 15 dias”

Tal despacho remete para o despacho do substituto do Sr. Director Geral o qual era do seguinte teor: “Pelos fundamentos expressos no parecer do Senhor Director de Serviços, de que releva a não remoção dos ónus e encargos que impendem sobre o imóvel que constituiria o objecto da dação, e com base também no parecer do Senhor SDGeral, concordo ser de indeferir o pedido, sendo de proceder como proposto”.

O despacho do Sr. Director de Serviços manifesta concordância com o parecer emitido pela Srª TATA em 22 de Janeiro de 2003, do seguinte teor:

“Assunto: Pagamento de dívida.

NOME: A..., S. A.

SEDE: Rua Carlos Mardel, 12-14, Lisboa

NIF: 500 036 896

Análise da situação:

Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos:

- Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00.

-Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS.

-Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo:

Parecer

Face ao que antecede, verifica-se:

Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões:

Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação:

Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel.

À Consideração Superior.

DSJT, 22 de Janeiro de 2003

A TATAdj.

Fátima Carias”

O despacho do Sr. SEAF de 06.05.2002 – o considerado confirmado – é de indeferimento de um pedido que a ora recorrente havia formulado ao abrigo do disposto no Dec. Lei nº 124/96, de 10 de Agosto (“Plano Mateus”) visando obter a dação em pagamento.

Ora, em primeiro lugar e como salienta a recorrente, quando ela tomou conhecimento do despacho de 06.05.2002, não lhe foram comunicados os respectivos fundamentos pelo que, segundo a doutrina mais autorizada como é a vertida por José Manuel dos Santos Botelho, in Contencioso Administrativo, 3ª ed., pág. 374, “ não é possível rejeitar o recurso contencioso, com fundamento na confirmatividade do acto impugnado, quando a notificação do acto alegadamente confirmado não contenha os elementos essenciais”.

Acresce que de, de acordo com a doutrina e jurisprudência citada pela recorrente na sua resposta à arguição da excepção, o disposto no artigo 9° do Código de Procedimento Administrativo, a apresentação de novos factos susceptíveis de alterar o sentido da decisão da Administração constitui também um factor de exclusão da natureza do acto recorrido como meramente confirmativo Vd. Acórdão do STA de 21 de Novembro de 1996, no processo 40.437, citado por José Manuel dos Santos Botelho, in "Contencioso Administrativo", 3ª Edição, Almedina, Coimbra, Fevereiro de 2000, pág. 376.

Nesse sentido se pronunciam Mário Esteves de Oliveira, Pedro Costa Gonçalves e J. Pacheco de Amorim, in "Código do Procedimento Administrativo Comentado", 2.a Edição, Almedina, Coimbra, 1998, pág. 129 em anotação ao citado artigo 9.° do Código de Procedimento Administrativo, expendendo que "(...) se houver entretanto uma alteração de quaisquer circunstâncias relevantes para a decisão da questão e o interessado as trouxer à baila para fundamentar um pedido igual ao anterior (o que pode fazer em qualquer momento e não apenas dois anos depois), a decisão da Administração, se se limitar a reproduzir os fundamentos antecedentes, não será confirmativa e admite o recurso (ou reacção) contencioso".

Apura-se, pois, que a decisão do último requerimento entrado – e que é o acto contenciosamente impugnado – não se limita a reiterar e manter em vigor um acto administrativo anterior, não se tratando de um acto posterior ao acto definitivo, nem caindo na categoria de actos não definitivos (Prof. Freitas do Amaral, Curso de Direito Administrativo, 2002, 2º vol., pág. 212).

Em concordância com tudo o exposto julga-se improcedente a excepção suscitada pela entidade demandada.

3.2. - Vejamos agora se, por falta de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 133° do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87° e 124°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa, deverá o acto recorrido ser julgado nulo.

Nesse sentido, argumenta a recorrente que o acto recorrido é nulo porque nele não foi indicada a respectiva fundamentação porquanto:

(v) encontrando-nos, por isso, perante um acto relativamente ao qual é imposto um especial dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 124° do Código de Procedimento Administrativo; sendo

(vi) a consequência dessa falta de fundamentação a nulidade do acto, nos termos e para os efeitos do disposto na alínea d) do n° 2 do artigo 133° do Código de Procedimento Administrativo ou, ao menos a anulabilidade nos termos do artigo 135° do mesmo Código.

Ora, é assertivo o entendimento de que a regra geral para a invalidade dos actos administrativos é a anulabilidade, consagrada no artigo 135° do CPA e que os casos de nulidade estão expressos no artigo 133° do mesmo diploma.

É que, como se expendeu no Acórdão do TCA de 22/10 /2002, no Recurso nº 6515/02 e nos arestos que aí se citam, mesmo tratando-se de impostos, o acto tributário impugnado - adiante-se já - não será nulo mas meramente anulável, pois que mesmo o vício de inconstitucionalidade da respectiva norma jurídica não implica sempre a sua nulidade.

De tais arestos resulta que é este o entendimento que vem sendo afirmado pelo STA, em vários e recentes acórdãos: o de que actos como os aqui sindicados são meramente anuláveis.

Na senda da jurisprudência aludida, a regra geral no regime de invalidade do acto administrativo é a da anulabilidade - art. 135° do CPA. Sendo, todavia, nulos, nomeadamente - art. 133° n° 2 al. d) -os actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental.

O que não é o caso já que aí se não insere o disposto no art. 103° n° 3 da Constituição da República.

O que aí se confere é um direito de resistência jurídica ao pagamento, o que significa que, na própria execução coerciva, o contribuinte pode alegar, em termos de oposição, a inconstitucionalidade da lei, base da liquidação do tributo.

É certo que os direitos de audiência e à justiça administrativa (artigo 268.°, n.° 5, da Constituição), o direito de participação dos cidadãos na administração pública, o direito ao contraditório, resultante do Direito Internacional, nomeadamente a Convenção europeia sobre os Direitos do Homem, artigo 6.°, o direito à fundamentação dos actos administrativos, enquanto garante de controle de legalidade dos mesmos (artigos 3.°, n.° 2 e 268.°, n.° 3, ambos da Constituição), o princípio do Estado de Direito Democrático (artigo 2.° da Constituição ), o princípio da tutela jurisdicional efectiva, acolhido no artigo 268.°, n.º 4, da Constituição, o princípio do direito ao procedimento justo e equitativo, direito a um "due process of law", ínsito no artigo 268.°, da Constituição, o artigo 18.°, n.° 1, da Constituição, o princípio de um "due process of law", a garantia dos particulares que, no artigo 268.°, n.° 3, da Constituição, têm assento constitucional, como é bom de ver.

O princípio da audiência e os demais atrás referidos, assumem-se como uma dimensão qualificada do princípio da participação consagrado no artigo 8.º do mesmo CPA, surgindo na sequência e em cumprimento da directriz constitucional contida no n.º 4 do art. 267.º da C.R.P. obrigando o órgão administrativo competente a, de alguma forma, associar o administrador à preparação da decisão final, transformando tal princípio em direito constitucional concretizado.

E, para que, com eficácia, sejam cumpridas as formalidades de audiência do interessado e da fundamentação, é necessário que a este seja facultado o expediente administrativo, de modo a que fique habilitado a exercer convenientemente o seu direito.

Sendo também uma das manifestações do princípio da transparência do procedimento, ao se facultar ao interessado a sua audiência e as razões por que se decidiu de um modo e não de outro, no âmbito do procedimento está-se a privilegiar um controle preventivo por parte do particular em relação à Administração.

Todavia, os direitos constitucionais referidos têm natureza instrumental, assumindo a natureza de direito fundamental quando o for o direito dominante.

Ora, no caso concreto, como já se disse, o direito dominante é um interesse particular que se reconduz ao direito de resistência jurídica ao pagamento de impostos ilegais.

Assim, não está em causa a ofensa ao conteúdo essencial do direito fundamental de natureza análoga a que se refere o artigo 17º da Constituição da República Portuguesa, não lhe sendo aplicável, por isso, o regime constitucional específico dos direitos liberdades e garantias.

O acto tributário impugnado não põe, pois, em causa o conteúdo essencial de um direito fundamental e, em consequência, não é nulo, porque não é subsumível a nenhuma das causas de nulidade das catalogadas no artigo 133º do Código do Procedimento Administrativo, não podendo arguir-se a todo o tempo os vícios alegados – cfr. artº 134º nº 2 do CPA.

Destarte, o vício da falta de fundamentação imputado ao acto impugnado, segue o regime da anulabilidade que foi subsidiariamente invocado pela recorrente e de que passará a conhecer-se.

3.3. - Como se viu, a recorrente baseia a falta de fundamentação do acto de indeferimento da dação em pagamento em que no acto recorrido não é efectuada qualquer referência à solução apresentada pela A... e pela R... quanto à obtenção do distrate da hipoteca constituída a favor da SACV, nele apenas se referindo que o prédio oferecido para pagamento das dívidas ao Fisco e à Segurança Social se encontra onerado, não tendo sido os ónus levantados pela contribuinte A..., sem se considerar o facto - que é do conhecimento da Administração Fiscal - de que os créditos garantidos por essa hipoteca foram transmitidos para a SAVC sendo que também não se encontra no acto recorrido qualquer fundamentação respeitante à proposta dos contribuintes de a A... ou a SACV emitir uma declaração escrita, ou por qualquer outra forma à escolha da Segurança Social, na qual se comprometa a obter o distrate dessa hipoteca em determinado prazo.

A entidade recorrida sustenta que o acto recorrido se encontra devidamente fundamentado por remissão para os fundamentos expressos no parecer do Director de Serviços da DSJT, de 24.01.2003 e Informação nº 445/03, de 22.01.2003, da DSJT.

Assim, atenta a factualidade e as conclusões que delimitam o objecto do recurso, a questão a apreciar prioritariamente no presente recurso é a de saber se o acto administrativo enferma de falta de fundamentação.

Para a Recorrente, o acto recorrido não está devidamente fundamentado porquanto não há qualquer enumeração dos motivos de facto ou de direito que fundamentaram a decisão nos termos supra expostos.

Assim, não se permite "reconstituir o itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade que decide” - neste sentido, cfr. Ac. do S.T.A. de 9 de Fevereiro de 1993, in Ac. Dout. n° 379, pág. 764; Ac. do S.T.A. - 1a Secção, de 28 de Abril de 1994, In Ac. Dout. Nº 402, pág. 629; Ac. da 1a Secção do S.T.A. de 14 de Junho de 1984, Rec. no 16.271.

A entidade recorrida, secundado pela EPGA junto deste TCA, sustentam que não assiste razão à recorrente quando afirma que o acto em causa não está devidamente fundamentado, com a argumentação de que esse acto respeitou na íntegra os requisitos de forma e fundamentação enunciados nos artºs. 122º a 125º do CPA, nomeadamente, assume todos os elementos e conclusões resultantes do processo administrativo de que constitui corolário. Donde que a recorrente ficou a conhecer perfeitamente as razões por que foi determinada a não aceitação da dação em pagamento do identificado imóvel e em condições de se opor eficazmente ao mesmo acto, como o demonstra o presente recurso contencioso, dada a remissão para parecer e informações.

Vejamos, então, se o acto recorrido enferma de falta de fundamentação.

Como é sabido, a fundamentação tem que ser expressa, clara, suficiente e congruente, devendo a decisão conter os respectivos fundamentos de facto e de direito (cfr. artºs 1º do Decreto-lei nº 256-A/77 de 17/6, 125º do CPA e 77º da LGT).

No caso dos autos e da análise do acto referido, ressalta à evidência que, como bem salienta a entidade recorrida, a fundamentação apresentada é suficiente por respeitar os requisitos enunciados nos artºs 122º a 125º do CPA, decorrendo dos elementos fundamentadores que a fundamentação do acto tributário resulta cristalina, sem ambiguidades, obscuridades, ou qualquer contradição.

E é a probatório fixado que o demonstra de modo lapidar, como se constata:

u) - O despacho do Sr. Director de Serviços manifesta concordância com o parecer emitido pela Srª TATA em 22 de Janeiro de 2003, do seguinte teor:

“Assunto: Pagamento de dívida.

NOME: A..., S. A.

SEDE: Rua Carlos Mardel, 12-14, Lisboa

NIF: 500 036 896

Análise da situação:

Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos:

- Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00.

-Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS.

-Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo:

Parecer

Face ao que antecede, verifica-se:

A dação em causa já foi objecto de indeferimento conforme despacho de SESEAF, por, aquando da apreciação do pedido, não reunir as condições necessárias para o seu deferimento, tendo sido referido o facto das hipotecas não terem sido levantadas. Também por despacho do Sr. Subdirector -Geral, para a área da Justiça Tributária, foi considerado não ter havido entretanto qualquer mudança que pudesse levar a outra tomada de decisão.

Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões:

Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação:

Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel.

À Consideração Superior.

DSJT, 22 de Janeiro de 2003

A TATAdj.

Fátima Carias”

Assim, desta análise exaustiva dos elementos fundamentadores de facto e de direito, juntos aos autos, e sua articulação com o acto devidamente notificado, verifica-se que a decisão do Sr. SEAF se encontra devidamente fundamentada, sem ambiguidades nem obscuridades, nem qualquer contradição.

O imperativo da fundamentação do acto tributário, como acto administrativo, apresenta uma complexidade funcional que se não reduz apenas à vertente da garantia de protecção dos administrados, com vista ao efectivo direito ao recurso contencioso, antes exige também a satisfação de outros interesses, como o da racionalidade da própria decisão e o da transparência da actuação administrativa, de maneira a ficar claro porque não se decidiu num sentido e não noutro não se desprezando os critérios de vinculação elencados no regime legal em termos de não prejudicar a compreensão da sua motivação.

Assim, para que o acto cumprisse o dever de fundamentação formal, não bastava que contivesse qualquer declaração fundamentada, antes tal declaração devia consistir num discurso aparentemente capaz de fundar a decisão administrativa.

E para isso, a fundamentação tinha de conter um esclarecimento concreto suficientemente apto para sustentar a decisão, não podendo assentar em meros juízos conclusivos ou em factos que os não suportam, sob pena de ficar prejudicada a compreensão da sua motivação e, consequentemente, qualquer das suas funções.

É por demais evidente que da exposição de motivos aduzidos pela entidade decidente ficou a recorrente a saber o porquê de tal decisão já que se esclarecem as razões de facto e de direito que determinaram aquela.

A fundamentação do acto administrativo tem como escopo fundamental evitar tratamento discriminatório e a permissão do administrado do uso correcto de todos os meios processuais de defesa em relação à Administração, defesa essa que só é susceptível de ser bem sucedida se àquele for dada a conhecer a razão de ser do procedimento tomado e que ao caso se ajuste.

A recorrente não demonstrou que não foram pela entidade decidente apontados os motivos que em base coerente e credível serviram de suporte do acto de que visam ser fundamento e que o seu destinatário não ficou em condições de entender porque razão a entidade decidente actuou daquela forma e não de outra.

Os actos administrativos devem apresentar-se formalmente como disposições conclusivas lógicas de premissas correctamente desenvolvidas e permitir, através da exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, façam a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente.

Decorre do exposto que não está abrangido pelo dever legal de fundamentação a fundamentação substancial que é caracterizada pela exigência da existência dos pressupostos reais e dos motivos concretos aptos a suportarem uma decisão legítima de fundo ( nesse sentido vide Prof. Vieira de Andrade, in O Dever da Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos», p. 231).

Neste contexto, o que se impunha, a nosso ver e como bem fez a entidade recorrida nas suas alegações, era a análise da prova recolhida nos autos sob o prisma da fundamentação formal, captando da decisão os elementos que comprovem ou infirmem que se trata de uma exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, ficam em condições de fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente.

Como se disse, impende sobre a Administração a obrigação de fundamentar os seus actos que possam afectar os direitos e os interesses legalmente protegidos do contribuinte sob pena de tais actos serem susceptíveis de anulação.

É entendido na Doutrina e Jurisprudência Portuguesas que a fundamentação há-de ser «a indicação dos factos e das normas jurídicas que a justificam» (Prof. J. Alberto Reis,in vol. V-pag.24).

Ou ainda como diz Henri Capitant, no seu «Vocabulaire Juridique», a «exposição das razões de facto e /ou de direito que determinam... uma decisão».

Ou, também, como diz Prof. Marcelo Caetano, no seu Manual, pág. 477, «a fundamentação consiste em deduzir expressamente a resolução tomada das premissas em que assenta, ou em exprimir os motivos pOr que se resolve de certa maneira, e não de outra».

Constituindo um direito essencial dos administrados a defesa dos seus direitos a qual se traduz, duma banda, na participação activa na fase que conduz à produção do acto administrativo (v. art° 48°, n°s. l e 2 e 268° n° l da CRP ) e, doutra, pela possibilidade de recorrer contenciosamente contra quaisquer actos administrativos definitivos e executórios ( art°s- 20° e 268° n° 4 da CRP ) é inquestionável que a obrigação de enunciar expressamente os fundamentos de facto e de direito que determinaram o autor do acto é de extrema relevância porquanto, face à fundamentação do acto é que se podem verificar a legalidade da actuação e conhecer as razões que determinaram o órgão administrativo.

É que a fundamentação do acto constitui um meio importante para a realização do princípio da verdade material ao obrigar a Administração a aprofundar as razões da sua conduta, a buscar a conformidade completa entre o direito e a realidade na consideração de que a realização do interesse público exige o respeito pela legalidade e a obediência ao princípio da igualdade perante a lei.

As decisões administrativas, quando devidamente fundamentadas, constituirão para os contribuintes não um produto da mera intuição dos seus autores, mas o produto de um juízo lógico de ponderação, facilitando as relações entre os sujeitos da relação jurídica tributária.

A fundamentação é ainda relevante para a apreciação contenciosa da legalidade do acto pois é face aos motivos determinantes do acto que o interessado poderá decidir mais seguramente sobre a sua conformidade com a lei, facilitando, por essa via, o controle jurisdicional ao possibilitar a verificação da existência ou não de diversos vícios não só os respeitantes à forma, como também ao desvio de poder, a incompetência e a violação de lei, sem descurar a sua extrema utilidade como elemento interpretativo ao permitir o conhecimento da vontade manifestada e do poder que se procurou exercer.

Assim, quando é desconhecido o itinerário cognitivo e valorativo seguido pelo autor do acto deve concluir-se que houve preterição de formalidades legais.

Em consonância com o ponto de vista atrás afirmado e porque no n° 3 do art° 1° do Dec.-Lei n° 256-A/77, de 17 de Junho e agora no n° l do art° 125° do CPA, se faz equivaler à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto o que vai contra quer o art° 1°, n° l do próprio diploma, quer o art° 268° da Constituição da República, em termos de se considerar preterida uma formalidade essencial, teremos de concluir que o acto recorrido se encontra claramente suportado pelos elementos de facto e de direito como o revela a materialidade que deflui dos autos.

A fundamentação do acto recorrido está vazada em termos que se mostram claros, suficientes e congruentes sobre o motivo determinante do acto por remissão para os anexos e informações em que se baseou a entidade decidente.

Ora, a fundamentação prossegue ainda o princípio da verdade material na medida em que como ensina Osvaldo Gomes in «Fundamentação do Acto Administrativo» pag 21 e segs.- obriga a administração a aprofundar as razões da sua conduta, a procurar a conformidade completa entre o direito e a vida.

Na verdade, a realização do interesse público postula o respeito pela legalidade e a obediência ao princípio da igualdade perante a lei acarreta a irrenunciabilidade aos poderes que esta atribui aos órgãos administrativos.

A fundamentação realiza uma espécie de «aveu préconstitué» das razões do acto pela administração funcionando coma um processo de autolimitação.

Por outro lado, sujeita-se indirectamente a certas regras de trabalho na medida em que a toma mais prudente, mais atenta e mais respeitadora do direito e lhe impõe a racionalização dos métodos de trabalho administrativo servindo de meio de reacção contra o comodismo a rotina e o arbítrio.

Perante todo o exposto, afigura-se que deve entender-se que em relação ao caso «sub iudicio» a administração aprofundou as razões e esclareceu em concreto os motivos da sua decisão, motivou-a clara e congruentemente.

Todavia, o acto tributário, como salienta José Carlos Vieira de Andrade no seu «O Dever de Fundamentação Expressa de Actos Administrativos», págs. 153-155, tem de ser sustentado por um mínimo suficiente da fundamentação expressa, ainda que operada por forma massiva e sendo produto de um poder legalmente vinculado, aspectos estes que só poderão ser valorados dentro do grau de exigibilidade da declaração de fundamentação, quer porque a massividade intui maior possibilidade de entendimento dos destinatários, quer porque a vinculação dispensa a enunciação da motivação do agente que decorrerá imediatamente da mera descrição dos factos-pressupostos do acto.

Daí a necessidade de que o acto resulte de uma comunicação clara- i. é, não indistinta, confusa, dubitativa, obscura ou ambígua-, congruente- i. é, que se traduza num processo lógico coerente e sensato, justificativo e com aptidão pôr si para sustentar o acto, dos factos e razões de direito- tudo apreensível pelo discurso justificativo e sem que esteja dispensada uma certa análise ou interpretação dele.

Analisando os elementos de suporte da decisão em causa, vê-se que a fundamentação neles contida é clara e congruente e não permite à contribuinte ( ou a um destinatário normal) a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente.

Como se expende no Acórdão deste TCA de 25/11/03, no Recurso nº 4898/01, “Suficientes têm de ser os fundamentos no sentido de aptos a dar a perceber o processo lógico e jurídico que levou à decisão consubstanciada no acto concretamente praticado.

Daí que se deve ter como insuficiente a fundamentação só de facto ou só de direito, ou meramente conclusiva ou vagamente qualificativa de factos não expressamente indicados.

Congruentes, ou não contraditórios, na terminologia da lei ( nº 3 do artigo 1º do Decreto-Lei 256-A/77), significa que, relacionados com a concreta decisão tomada, a deduzir deles, os elementos fundamentadores se mostram logicamente aptos a que a decisão deles se extraia”.

E, como se salienta no Acórdão deste TCA de 12/11/2002, tirado no recurso nº 7002/02 é hoje também pacífico que a fundamentação tem de traduzir-se numa declaração formal, externa ou explícita, ou dito de outro modo, revelada por uma manifestação (declaração) exterior consubstanciada em um discurso de autoria, expresso em um texto, «não bastando que resulte implicitamente da actuação administrativa», acessível ou clara, congruente e suficiente, como hoje expressamente aponta o texto constitucional e constava já antes do art. 1.º do DL n.º 256-A/77, de 17 de Junho, embora o conteúdo de uma fundamentação suficiente varie de acordo com as circunstâncias concretas, entre as quais avultam as do tipo de acto, as da participação e qual a sua extensão ou a não participação dos interessados no procedimento anterior conducente à decisão» -cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 15 de Dezembro de 1999, proferido no processo com o n.º 24.143, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Setembro de 2002, págs. 4118 a 4127, sendo a citação aí feita de VIEIRA DE ANDRADE, O Dever da Fundamentação Expressa de Actos Administrativos, pág. 24.).

Essencial é que o discurso contextual, expresso e externado pelo autor do acto dê a conhecer ao seu destinatário, pressuposto este como um destinatário normal ou razoável colocado perante as aludidas circunstâncias, todo o percurso da apreensão e valoração dos pressupostos de facto e de direito que foram a sua motivação orgânica ou, como impressivamente tem vindo desde há muito a referir a jurisprudência (() Vide o acórdão de 14 de Dezembro de 1989, publicado nos Acórdãos Doutrinais, n.º 341, pág. 680.), os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro.

(...)

Ficou já dito que as exigências de fundamentação variam conforme as circunstâncias concretas, designadamente o tipo de acto, a não participação do interessado no procedimento anterior ao acto ou, no caso da participação, a extensão desta. No que respeita aos juros compensatórios, admitimos, tal como o Juiz da 1.ª instância, que as exigências de fundamentação sejam reduzidas ao mínimo. Eventualmente, ainda que com algumas reservas, admitimos que nem sequer se exija a referência à norma legal ao abrigo do qual os juros foram liquidados, pois é do conhecimento geral que se o atraso na liquidação do imposto devido for imputável ao contribuinte há lugar à liquidação de juros compensatórios. No entanto, há uma declaração mínima que se nos afigura indispensável para que se cumpram as exigências legais de fundamentação que visam, afinal, que o contribuinte possa optar conscientemente entre o conformar-se com o acto, aceitando a sua legalidade, ou contra ele reagir administrativa ou contenciosamente

(...)

Só perante esses elementos o contribuinte poderá verificar se a liquidação foi ou não efectuada de acordo com a lei.”

Ora, no caso sub judice há indicação de qualquer desses elementos apesar de a Contribuinte poder intui-los, o que significa que a um destinatário normal, colocado na posição do real destinatário, como a recorrente, seria possível perceber o caminho escolhido e percorrido pelo decisor, até porque a fundamentação apresentada, como se vê do probatório, para além de suficiente nos termos já demonstrados, é também contextual na medida em que a decisão foi precedida ou acompanhada da produção e documentação escrita pela entidade decidente das concretas razões de facto e de direito que serviram de fundamento às mesmas – cfr. citado Acórdão deste TCA de 25/11/03, Recurso nº 4898/01.

Ora, tal vale por dizer que a fundamentação em causa também foi contextual, isto é e na senda do douto acórdão acabado de referir, foi coeva e estava compreendida, ou apropriada, no mesmo texto de produção do acto em causa, isto é, vê-se que aquando da tomada de decisão foram explicitadas as razões fundamentadoras ou justificativa da mesma com as características que, como vimos, a lei impõe.

E o facto de não terem sido remetidos com a notificação à recorrente os elementos em que se baseou a decisão, não configura o incumprimento do imperativo legal de fundamentação do acto administrativo, não se trata de uma fundamentação a posteriori.

É que as informações em que se baseou o acto satisfazem os requisitos essenciais da exigência de fundamentação do acto no momento em que se opera a formação da vontade e a mesma se exprime em toda a sua plenitude, requisitos respeitantes à entidade administrativa e ao administrado.

É certo, como ensina Rogério Soares, Lições ao Curso Complementar de Ciências Jurídicas, no Ano Lectivo de 1977/78, p. 175, que os actos não notificados nos termos legalmente previstos não são eficazes em relação aos seus destinatários na parte que afectem tais direitos e interesses.

Mas decorre do disposto no artº. 228º, do CPC que a notificação se insere na preexistência de uma acção e por isso ela se classifica de informativa ou convocatória e, sendo subsequente a uma acção, desde logo se alcança o seu carácter exterior, donde pode dizer-se que ela não é um elemento integrador do acto tributário ou aduaneiro "strito sensu", salvo quando a lei disser o contrário.

Daquele preceito decorre, pois, que a notificação apenas tem de dar conhecimento ao interessado da prolação efectuada do acto.

O acto administrativo e a notificação dele são realidades jurídicas distintas:- o primeiro é a resolução definitiva e executória da Administração sobre a aplicação de uma norma material num caso concreto lesiva de direitos e/ou interesses legalmente protegidos dos particulares e a segunda é o acto de comunicação do acto anterior, ou seja, o acto através do qual o particular toma conhecimento do acto anterior; os vícios daquele afectam a sua validade e a irregularidade formal deste afecta simplesmente a eficácia do primeiro mas não a sua validade, não se produzindo, sem a notificação ao seu destinatário, as consequências que o acto da liquidação encerra.

Como expende Rogério Soares no seu Direito Administrativo, Lições ao Curso Complementar de Ciências Jurídico-Políticas da Faculdade de Direito de Coimbra no ano lectivo de 1977/78, págs. 171, a «energia operativa» do acto não é libertada ao destinatário sem o acto de comunicação (notificação ), dependendo a eficácia do acto da sua notificação. Nesse sentido, ver ainda o Ac. do STA de 6/7/88, in Ads. 324º-1543.

Assim, a admitir-se que no caso dos autos a notificação foi efectuada sem ter sido acompanhada pelos fundamentos do acto notificado, tratar-se-ia de uma notificação irregular. Mas, a irregularidade cometida não se estende ao acto notificado, transformando-o num acto ilegal susceptível de ser anulado, mas apenas condiciona a eficácia do acto tributário transmitido, o qual, em virtude disso, só começará a produzir todos os seus efeitos a partir do momento em que a notificação se faça na forma determinada pela lei - vd. artº 31º da L.P.T.A

A recorrente parece defender a independência do acto impugnado dos actos que o precedem, mas isso não é correcto pois devem ser vistos conjuntamente, porque se a recorrente analisar o conteúdo do acto em conjunto com os elementos que lhe serviram de suporte, a fundamentação do acto tributário resulta cristalina, sem ambiguidades, obscuridades, ou qualquer contradição. E face à falta ou insuficiência da notificação, podia a recorrente requerer nova notificação com a fundamentação ou outros requisitos que hajam sido omitidos e/ou pedir a passagem de certidão que os contenha.

Vale isto por dizer que atento o teor das informações e anexos que estiveram na base do acto impugnado, onde são pormenorizadamente descritas as situações relevantes e referidas as disposições legais violadas, é de considerar estarem observadas as exigências legais de fundamentação (cfr. artº e 125.º do CPA).

A falta de comunicação dos fundamentos da decisão não se confunde com a falta de fundamentação do acto, sendo que enquanto esta constitui vício que invalida o acto administrativo e é susceptível de determinar a sua anulação, desde que pedida dentro dos prazos legais para o efeito, aquela, porque se situa já no exterior do acto, apenas poderá diferir o início do prazo para o recurso, desde que observado o disposto no art. 31º da LPTA ou 37º do CPPT.

Assim, a notificação não é um elemento intrínseco do acto e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr. Código do Procedimento Administrativo, artº 67.º), como acontece na situação dos autos, em que tendo a recorrente recebido a notificação, nada a impedia de lançar mão da faculdade do nº 1 do artigo 37.º do CPPT, para se habilitar com todos os dados de que precisasse para se esclarecer sobre a legalidade do acto impugnado e se decidir pela apresentação ou não apresentação de impugnação, pois não sofre dúvida de que só a falta de fundamentação do acto constitui preterição de formalidade legal.

A faculdade consentida pelo art. 37.º do CPPT é o modo único de sanação da deficiência da notificação, com diferimento do início do prazo para uso dos meios graciosos ou contenciosos de impugnação, não constituindo condição para o acesso a esses meios.

A falta de uso daquela faculdade terá como consequência a impossibilidade de invocar o vício de forma por falta de fundamentação como causa de pedir da impugnação judicial deduzida contra o acto cuja fundamentação não tenha sido comunicada ao contribuinte.

A falta de comunicação dos fundamentos de uma decisão apenas determina a anulabilidade desse acto, visto que não contende com a validade, mas apenas com a eficácia do acto.

Assim, e por maioria de razão, nunca poderia determinar a anulação do acto recorrido a falta de remessa das informações/anexos com a notificação da decisão final.

Destarte, improcede o alegado fundamento em causa.

3.4. - Vejamos agora se ocorrem os vícios de violação de lei por erro nos pressupostos de direito, nos termos e para os efeitos do artigo 135° do Código de Procedimento Administrativo, conjugado com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa e, no caso de não proceder a arguição desse vício, se deverá o mesmo acto ser anulado por erro sobre os pressupostos de facto, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação do artigo 87°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa.

3.4.1. Começa a recorrente por afirmar (vd. conclusão V) que o acto recorrido é anulável, porque assenta em pressupostos de Direito e de facto incorrectos porquanto a Administração Fiscal invocou que o pedido de dação em pagamento ao abrigo do DL 248-A/2002 seria intempestivo porque foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003, quando, como resulta de um acto da mesma Administração Fiscal (Despacho da Ministra das Finanças com o n° 27384-B/2002, de 30 de Dezembro) e é do conhecimento público, a aplicação do regime do DL 248-A/2002 foi prorrogada até 3 de Janeiro de 2003, devido à greve dos serviços de finanças nos últimos dias de Dezembro de 2002.

Ora, como se viu já, o despacho recorrido é de mera concordância com as informações e parecer cujos conteúdos se especificaram no probatório, deles resultando que a entidade recorrida não rejeitou o pedido por intempestividade, antes dele tendo conhecido, indeferindo-o pela razão substancial de que “… não se descortina que a empresa se mostra efectivamente em condições de cumprir as suas obrigações fiscais. “

Assim sendo, não há razões para decretar a anulação do acto recorrido anulável nos termos do artigo 135° do Código de Procedimento Administrativo.

3.4.2. - Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita à alegada caducidade do alvará para ser exercida actividade no imóvel em causa e à suficiência do bem imóvel oferecido em pagamento para extinção das dívidas da A... e da R..., existem inexactidões - por exemplo, a caducidade do alvará de funcionamento para o imóvel dado em pagamento e a consideração de que o pedido de dação não fora feito oportunamente; omissões - em especial no que respeita à apreciação dos factos levados ao procedimento no que respeita à forma pela qual a A... e a R... se comprometeram a obter a desoneração do imóvel dado em pagamento; e insuficiências -nomeadamente a ausência de diligências no que concerne às potencialidades do bem imóvel e seu valor para regularização das dívidas fiscais e à Segurança Social, pelo que, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e 136°, ambos do Código de Procedimento Administrativo, o acto recorrido encontra-se viciado por no mesmo se verificar erro nos pressupostos de direito e erro nos pressupostos de facto, na medida em que nem os factos invocados correspondem à realidade, nem a qualificação dos mesmos surge devidamente concretizada.

Sucede que todas estas questões foram já objecto de apreciação por este TCAS no âmbito do Recurso n º 498/05 em que foi proferido Acórdão em 01/03/05, transitado em julgado, sendo a sua relação da autoria do relator deste processo e cuja fundamentação fáctica e jurídica, na parte que releva para o caso dos autos, de seguida se transcreve:

“2. - Para a decisão importa ter em conta em sede fáctica o que a 1ª instância deu como assente com base nos documentos juntos aos autos, a saber:

1. - A execução fiscal n°s 3301-99/102635.6 e apensos, n°s 3301-00/101306. 8, 3301-00/102543.0, 3301-00/102671.2, 3301-00/102910.0, 3301-00/104014. 6, 3301-01/100510.3, 3301-01/100525.1 e 3301-99/102655.6, no montante total de Euros 796.008,61 foram instauradas contra a reclamante no serviço de finanças de Lisboa 4° Bairro.

2. Nestas execuções fiscais foram, nomeadamente penhorados, em 10/4/2003, os veículos automóveis marca "Ford" modelo "Transit 100", do ano de 1989, gasóleo, com matrícula RI-77-40, categoria ligeiro de mercadorias, marca "Ford" modelo Granada 2.8 GHIA Automatic, do ano de 1983, gasolina com matrícula NC-61-66; o direito ao trespasse e arrendamento da garagem sita na Travessa do Calado n° 26 Letra B em Lisboa e o prédio urbano sito na Rua Zofino Pedroso n° 37 a 45, com área total de 93 m2, composto de R/C e 1° andar, inscrito na matriz da Freguesia de Marvila sob o art° 70, descrito na 8a Conservatória do Registo Predial de Lisboa sob o n° 2383, Livro B - 7 fls. 140 v°, ficha 01070, Freguesia dos Olivais.

3. Ao prédio supra referido foi atribuído o valor de E 5.337,95, nos termos do auto de penhora cuja cópia consta de fls. 777 e que aqui se dá por inteiramente reproduzida e ao direito ao trespasse e arrendamento aludido foi atribuído o valor de E 100.000, conforme auto de penhora cuja cópia consta de fls. 890 e 891 que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

4. A reclamante requereu a aplicação das medidas previstas no DL n° 124/96, de 10/8 -plano Mateus - o que foi deferido e foi procedendo ao pagamento das prestações calculadas para o efeito.

5. Entretanto, em 9/2/2000, a Auto-Rali - Sociedade que domina uma outra sociedade: R... - Comércio de Automóveis, Lda - veio solicitar ao Ministro do Trabalho e da Solidariedade e ao Ministro das Finanças a assunção das dívidas fiscais e da segurança social desta sociedade por aquela, ao abrigo do disposto no art° 7° do DL n° 124/96, de 10/8.

6. No mesmo documento, e a fim de proceder ao pagamento das referidas dívidas de ambas as sociedades, a A... requereu a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Av. 25 de Abril com a Av. Adelino Amaro da Costa, em Cascais, tendo-se comprometido ao distrate das hipotecas que oneravam o referido prédio.

7. Decorridos mais de dois anos foi notificada do indeferimento de tal pedido mas requereu a reapreciação do referido pedido, não tendo sido notificada até à data da interposição das presentes reclamações, da resposta ao mesmo.

8. Aquando da citação para o presente processo executivo e apensos, apresentou um pedido no qual referiu que no requerimento de dação em pagamento efectuado ao abrigo do DL n° 124/96, de 10/8 se incluem todas as dividas existentes e que viessem a existir da segurança social e fiscais, entre as quais as que se encontram em causa nas presentes execuções fiscais.

9. Em 3/1/2003, a reclamante requereu a dação em pagamento do mesmo imóvel ao abrigo do DL n° 248-A/2002, 14/11 para regularização das dívidas fiscais, englobando as objecto da presente execução e apensos.

10. Em 13/3/2003 foi notificada da decisão de indeferimento do pedido proferida pelo SEAF,

11. Solicitou a reapreciação deste pedido de dação em pagamento e por despacho de 6/5/2004, o SEAF deferiu a dação em pagamento do bem em referência efectuada ao abrigo do DL n° 248-A/2002, de 14/11.

12. Este deferimento foi objecto de revogação por despacho de 26/5/2003.

3. - Exposta a factualidade relevante, importa decidir de direito quando, atenta a ordem do julgamento estabelecida no artº 660º do CPC, aplicável ao recurso por força das disposições combinadas dos artºs. 713º nº 2 e 749º, ambos daquele Código, vemos que as questões sob recurso, suscitadas e delimitadas pelas conclusões da Recorrente, são as de saber:

(…)

Do erro de julgamento sobre a matéria de facto:

Na verdade, sustenta a recorrente que:

1º - há erro/insuficiência da fundamentação da matéria de facto dada como provada dado que, em seu entender, tem que ser dada relevância positiva à factualidade alegada sob as conclusões consubstanciadas nas alíneas M e O, a saber:

"O despacho de revogação, de 26/5/2003, foi objecto de recurso contencioso tendo sido requerida a respectiva suspensão de eficácia"

"O valor do imóvel dado em pagamento pela A... e melhor descrito no ponto 6 dos factos assentes, ascende a cerca de Esc. 500.000.000SOO (quinhentos milhões de escudos), equivalente a £2.493.989, 48 (dois milhões quatrocentos e noventa e três mil novecentos e oitenta e nove Euros e quarenta e oito cêntimos)."

Adita a recorrente que ao não considerar provado este facto o Mmo. Juiz errou no julgamento da matéria de facto.

Sobre o primeiro facto, dir-se-á, na senda do douto parecer do EPGA junto desta instância, que não se vê qualquer utilidade em acrescentá-lo ao probatório tendo em conta as várias soluções plausíveis de direito.

O Mmo. Juiz "a quo" concluiu que, atenta a figura da dação em cumprimento (datio in solutum) definida no art° 837° do C. Civil que se traduz na pretensão do devedor de extinguir imediatamente a obrigação através da prestação diversa da devida, o devedor só fica desonerado se o credor der o seu assentimento.

E, na verdade com a dação em cumprimento, efectuando-se uma prestação diversa da devida, a obrigação se extingue sem que fique outra a substituí-la (Cfr. Almeida Costa - «Obrigações», 3ª ed., pág. 807). Assim, a dação em pagamento consiste na entrega pelo devedor ao credor de uma coisa diversa da que constitui objecto da prestação para imediata extinção da dívida, operando assim o cumprimento por sub – rogação real de harmonia com a convenção das partes, o que tem como efeito prático que o credor passe a ser imediatamente o titular do crédito dado pelo devedor, ficando este logo liberado da sua precedente dívida (cfr. Fernando Olavo, Desconto Bancário, pág. 240).

Assim, verificando-se o duplo requisito (existência de uma prestação diferente da que é devida e que essa prestação tenha por fim extinguir imediatamente a obrigação), a datio in solutum terá todo o cabimento, seja qual for a natureza da prestação debitória inicial e seja qual for o objecto da prestação diferente levada a cabo, quer pelo devedor, quer por terceiro- A . Varela, Das Obrigações em Geral, II Vol., 2º ed., págs. 136/137.

E é porque com a dação em pagamento envolve a realização de uma prestação diferente da devida, que ela só extinguirá o crédito e, com ele, as suas garantias e acessórios, se o credor lhe der o seu consentimento o qual normalmente é prestado no momento em que a dação se realiza, disciplina que já vem do direito romano: aliud pro alio invito creditori solvi non potest, assim mesmo acolhida no artº 837º do Ccivil.

Todavia, no domínio das dívidas tributárias a dação em pagamento só é admissível nos casos expressamente previstos na lei, por injunção contida no artº 40º, nº 2 da LGT.

Ora, o artº 87º do CPPT determina que o regime da dação em pagamento antes da instauração da execução fiscal só é permitida, quaisquer que sejam os tributos em dívida, sejam fiscais ou parafiscais e mesmo que respeitem a diversas administrações fiscais, no caso especial do seu nº 1, ou seja e como refere o Mº Juiz «a quo», só no âmbito do processo conducente à celebração de acordo de recuperação de créditos – cfr. artº 87º nºs 1 a 3 do CPPT.

Um dos processos conducentes à celebração de acordo de recuperação de créditos do Estado, abrangendo impostos e contribuições para a Segurança Social, foi o instituído pelo D.L. nº 124/96, de 10 de Agosto, em cujo artº 2º nº 2 se estabelecia como medida a adoptar a «aceitação, nos termos da legislação aplicável, da dação de bens em pagamento», solução legal que impôs a harmonização com tal regime do CPT, então em vigor, mediante a introdução do artº 109º A . .

Outro processo foi o promulgado pelo DL n° 248-A/2002, 14/11.

Ora, resulta provado nos autos que a reclamante requereu a aplicação das medidas previstas no DL n° 124/96, de 10/8 -plano Mateus - o que foi deferido e foi procedendo ao pagamento das prestações calculadas para o efeito.

Entretanto, em 9/2/2000, a Auto-Rali - Sociedade que domina uma outra sociedade: R... - Comércio de Automóveis, Lda - veio solicitar ao Ministro do Trabalho e da Solidariedade e ao Ministro das Finanças a assunção das dívidas fiscais e da segurança social desta sociedade por aquela, ao abrigo do disposto no art° 7° do DL n° 124/96, de 10/8.

No mesmo documento, e a fim de proceder ao pagamento das referidas dívidas de ambas as sociedades, a A... requereu a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Av. 25 de Abril com a Av. Adelino Amaro da Costa, em Cascais, tendo-se comprometido ao distrate das hipotecas que oneravam o referido prédio.

Decorridos mais de dois anos foi notificada do indeferimento de tal pedido mas requereu a reapreciação do referido pedido, não tendo sido notificada até à data da interposição das presentes reclamações, da resposta ao mesmo.

Aquando da citação para o presente processo executivo e apensos, apresentou um pedido no qual referiu que no requerimento de dação em pagamento efectuado ao abrigo do DL n° 124/96, de 10/8 se incluem todas as dividas existentes e que viessem a existir da segurança social e fiscais, entre as quais as que se encontram em causa nas presentes execuções fiscais.

Em 3/1/2003, a reclamante requereu a dação em pagamento do mesmo imóvel ao abrigo do DL n° 248-A/2002, 14/11 para regularização das dívidas fiscais, englobando as objecto da presente execução e apensos.

Em 13/3/2003 foi notificada da decisão de indeferimento do pedido proferida pelo SEAF,

Solicitou a reapreciação deste pedido de dação em pagamento e por despacho de 6/5/2004, o SEAF deferiu a dação em pagamento do bem em referência efectuada ao abrigo do DL n° 248-A/2002, de 14/11.

Do que vem dito se vê que a dação em pagamento foi pedida após a instauração da execução, caso em que a mesma é sempre admitida nos termos do artºs. 201º e 202º do CPPT.

Assim, e na esteira da sentença recorrida, de harmonia com o disposto no art° 189° n°1 "A citação comunicará ao devedor os prazos para oposição à execução e para requerer o pagamento em prestações ou a dação em pagamento".

E, visto que, como vimos, um dos requisitos da dação em pagamento é o assentimento do credor, sendo este «in casu» o Estado, o assentimento deste ao pedido de dação em pagamento obedece a um procedimento administrativo previsto no art° 201° do CPPT que estabelece também os requisitos e condições da dação em pagamento.

O requerimento a solicitar a dação em pagamento será apresentado ao ministro ou órgão executivo competente e nele devem identificados os bens em pormenor, cujo valor não pode ser superior ao da dívida exequenda e acrescido, de modo a evitar que o executado fique credor da entidade primitivamente credora – cfr. artºs. 189º, nºs. 2, 3, 4, e 7, 192º nº 6, 193º nº 2, 194º nº 3, 201º e 203 nº 1, todos do CPPT). En idêntico sentido, o DL nº 411/91, de 17 de Outubro, especialmente o seu artigo 8º, quanto ao regime da dação em pagamento nas execuções por dívidas da Segurança Social.

Relevante é ainda o facto de o pedido de dação em pagamento implicar a suspensão da execução até à decisão do mesmo.

Tendo presente todo o exposto e considerando que no caso vertente as penhoras em causa só foram efectuadas após o indeferimento dos pedidos de dação em pagamento, como decorre da factualidade provada, como bem conclui o Mº Juiz, não ocorre omissão do dever de suspender a execução, o que não constitui, aliás, objecto do pedido nesta reclamação.

Ora, na verdade e como também afirma o Mº Juiz, não cabe nesta sede aferir da bondade e legalidade dos despachos de indeferimento do pedido de dação em pagamento pois isso obedece a um procedimento administrativo, mostrando-se ultrapassados os respectivos prazos de reacção contenciosa, não sendo esse o pedido das presentes reclamações e tendo a reclamante na sua argumentação referido optar por uma impugnação judicial autónoma.

Sendo assim, como salienta o EPGA junto desta instância, para a questão dos autos é indiferente que o despacho de revogação de 26 de Maio de 2004 tenha sido objecto de recurso contencioso e que tenha sido pedida a suspensão de eficácia do mesmo despacho. E isso porque mostram os autos que em 13 de Março de 2003 a recorrente foi notificada da decisão de indeferimento e que as penhoras foram efectuadas depois deste indeferimento ou seja mais concretamente em 10 de Abril de 2003.

Como na sentença se deixou subentendido ao afirmar que a legalidade dos despachos de indeferimento do pedido de dação em pagamento não pode aqui discutir-se, Na senda do Acórdão deste TCAS de 16/12/04, no Recurso n º 370/04, existia, a nosso ver, a possibilidade de reagir contra tal despacho de indeferimento também mediante a reclamação nos termos do artº 103º da LGT.

Conforme se fundamenta naquela aresto:

I) - O artº 103º da LGT atribui ao processo de execução fiscal natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional, sendo garantido aos interessados o direito de reclamação para o juiz de execução fiscal dos actos materialmente administrativos praticados por órgãos da administração tributária, nos termos do número anterior.

II) - Este normativo revela uma opção clara do legislador pela natureza do processo de execução fiscal como processo judicial, como processo que decorre debaixo de um apertado controlo de legalidade do tribunal e em que a intervenção da administração tributária está conformada como de simples participação na realização do seu escopo judicial.

III) - Assim, devendo a execução fiscal ser considerado um processo de natureza judicial, tem de entender-se que ele já está na dependência do juiz do tribunal tributário, mesmo na fase em que corre termos perante as autoridades administrativas pelo que deverão considerar-se susceptíveis de reclamação todos os actos que seriam susceptíveis de recurso jurisdicional se a decisão fosse proferida por um juiz.

IV) - Mas, para concretude do direito de reclamação para o juiz da execução fiscal dos actos materialmente administrativos consagrado no n.° 2 do artº 103º da LGT, terá de cogitar-se que tal recurso é substancialmente distinto do direito de recurso admitido na alínea j) do art. 95.° da L.G.T

V) - É que no nº 2 deste normativo elencam-se, a título meramente exemplificativo, alguns dos actos que podem lesar os direitos e interesses legalmente protegidos dos contribuintes, aí figurando (vd. a citada al. j)- ) os actos praticados na execução fiscal.

VI) - Nesta alínea estão contemplados os casos de actos materialmente administrativos que lesem os direitos ou interesses legalmente protegidos de qualquer interessado, estando os actos de natureza jurisdicional susceptíveis de ser praticados no processo de execução fora desse catálogo por não serem da competência da Administração.

VII) - Porque assim, o campo de aplicação daquela al. j) restringe-se aos casos em que, no processo executivo, não se verifique lesão decorrente da prática de actos de natureza jurisdicional, mas em que haja um manifesto interesse objectivo no cumprimento da legalidade estrita do processo de execução.

VIII)- Por esse prisma, o direito de reclamação terá como objecto todos os actos materialmente administrativos cuja revogação total ou parcial ou cuja prática tenha utilidade objectiva, considerando-se como tal a não prática, no tempo devido, dos actos próprios do processo de execução.

IX) - Tal conclusão é imposta pela ratio legis do preceito ínsito no artº 103º da LGT:- ele radica na ideia de que todo o processo de execução poderá ser controlado pelo juiz de execução como qualquer outro processo judicial.

X) - Apesar da diversidade dos actos assinalada nos pontos precedentes e que sistematicamente o legislador destrinçou no epíteto que deu à Secção XI do Capitulo II do Titulo IV falando «das reclamações e recursos de decisões do órgão de execução fiscal», com o C.P.P.T. acabou por meter os dois actos no mesmo saco no n.° l do art. 276.°, mencionando apenas as «decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal e outras autoridades da administração tributária que no processo afectem os direitos e interesses legítimos do executado...».

XI) - Todavia, naquela figura de acto reclamável cabem quer decisões, como abstenções vinculadas de agir e os afectados podem ser também outros que não só o executado, como ainda estar-se perante situações em que não existe um direito ou interesse conferidos pela lei substantiva, mas haver apenas um interesse processual, como o da celeridade.

XII) - Impõe-se, por isso, fazer uma interpretação extensiva do preceito, por ser por demais evidente a falta de qualquer propósito de revogação da norma da L.G.T. e tratar-se de caso em que o legislador se expressou, no texto, minus quam volit.”

mostrando-se ultrapassados os respectivos prazos de reacção contenciosa, como observa o EGPA, tal indeferimento, embora a sentença o não diga, tornou-se caso decidido ou caso julgado, já que o posterior despacho de deferimento surge em virtude de um pedido de reapreciação e não em virtude de qualquer recurso.

Sobre o valor e os efeitos do “CASO DECIDIDO” formado a partir do despacho de indeferimento, diga-se que essa decisão de indeferimento é um acto administrativo definitivo, e constitui «caso resolvido» porque contém uma declaração de vontade que cria uma situação jurídica definitiva.

E, como existia um acto da Administração que definia a situação jurídica tributária, causando uma lesão efectiva direitos ou interesses legalmente protegidos da recorrente, assistia a esta o direito de impugná-lo contenciosamente, com fundamento em ilegalidade.

Como não usou de qualquer desses meios, formou-se «caso resolvido» quanto à decisão.

Ora, para uma certa corrente doutrinária, o "caso decidido ou resolvido", como atributo que é do acto administrativo, produz efeitos análogos aos do "caso julgado".

Mas, não obstante este paralelismo, são institutos distintos, pelo que o "caso decidido" quando considerado como excepção peremptória, não tem que obedecer aos requisitos do artigo 498 do Código de Processo Civil, mormente às três identidades neles previstas.

É que o artigo 496 deste diploma indica, a titulo meramente exemplificativo, as excepções peremptórias, podendo existir outras, para além das aí referidas, é como excepção inonimada que o "caso decidido" deve ser considerado, com efeitos análogos ao do "caso julgado" (cfr. Acórdão do STA de. 18/01/90, tirado no Recurso nº 027076 ).

Constituindo o acto administrativo em causa, à mingua da respectiva impugnação contenciosa, caso decidido ou resolvido com efeitos equivalentes ao caso julgado, não pode posteriormente, em qualquer outra acção, discutir-se ou apreciar-se os pressupostos - de facto ou de direito - enformadores daquele acto (Nesse sentido, o Ac. do STA de 01/10/97, no recurso nº 019783).

E, como já se disse, a decisão de indeferimento era um acto administrativo definitivo e executório com vocação para, se não for contenciosamente impugnado com fundamento em qualquer ilegalidade, no prazo legal, se consolidar como caso administrativo resolvido, com características semelhantes às do caso julgado.

Conseguintemente, o “caso resolvido” que se fez é também material, o que significa que o decidido tem força obrigatória dentro do processo e fora dele, impedindo que o mesmo ou outro Tribunal ou qualquer autoridade possa definir em termos diferentes o direito aplicável à relação material litigada.

Teleologicamente, o que essencialmente se pretende com o caso julgado (e o caso resolvido) é que os tribunais e, por maioria de razão, as autoridades públicas, respeitem ou acatem a decisão, não julgando de novo a questão ou contrariando os seus efeitos daquela.

É certo que o caso julgado tem limites, uns de carácter objectivo, outros de natureza subjectiva que decorrem dos termos em que está definida a excepção do caso julgado que pressupõe a repetição de uma causa ( artº 497º, nº 1, do C.P.C. ) e sua identidade quanto aos sujeitos, pedido e causa de pedir (artº 498º, nº 1 do C.P.C. ). Todavia e como se salientou já, ao “caso decidido” não são exigíveis com rigor esses requisitos.

Seja como for, certo é que a eficácia do “caso resolvido” se limita às partes (artº 674º do C.P.C. ) pelo que se pode concluir que com aquele se visa evitar não a colisão apenas teórica de decisões, mas a contradição prática dos julgados, ou seja, a existência de decisões concretamente incompatíveis.

Sendo a "ratio" do instituto do caso julgado, manifestamente, a de impedir a contradição de julgados, sendo que a decisão que foi proferida no termo do procedimento administrativo-tributário constitui caso resolvido sobre essa questão neste processo, sendo a decisão administrativa sobre essa questão vinculativa para o tribunal que não pode praticar um outro acto administrativo infirmante dos fundamentos daqueloutro.

Assim, a impossibilidade de apreciar nestes autos a mesma questão justifica-se por haver nexo de prejudicialidade em relação à decisão já proferida e que não foi objecto de recurso no mesmo processo em termos de se evitar, mediante aquela excepção, a possibilidade de desencontros ou incoerências.

Há‚ pois, que acatar o decidido quanto à ajuizada dação em pagamento após a formação do “caso resolvido”, o que é apanágio das decisões administrativas logo que se verifique nos termos da lei, a sua insusceptibilidade de impugnação, cumpridos e esgotados todos os trâmites legais atrás citados.

Assim e de todo em todo, aquela decisão de indeferimento é um acto administrativo que, dando resolução final, define, com força obrigatória e coerciva externa, a situação jurídica e, como não foi impugnado pela contribuinte, ora recorrente, tal acto consolidou-se na ordem jurídica como caso resolvido ( ou caso decidido) administrativamente, tendo um número determinado ou imediatamente determinável de destinatários e definindo, com força obrigatória, o regime de uma relação ou posição jurídica à recorrente respeitante, na consideração de que a intangibilidade do caso resolvido é princípio constitucional em vigor pelo que é irrevogável.

De resto, a sanção jurídica para os actos praticados em desconformidade, pois o caso julgado serve, fundamentalmente, o valor da segurança jurídica – cfr. Jorge Miranda, Manual de Direito Constitucional, t. II, 3ª ed., reimpressão, Coimbra, 1996, p. 494- pelo que, fundando-se a protecção da segurança jurídica relativamente a actos jurisdicionais, em último caso, no princípio do Estado de direito (vd. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, Coimbra, 1998, p. 257), constitui um valor constitucionalmente protegido.

Por outro lado, de acordo com F. Amaral, Direito Administrativo, Vol. III, pág. 295, a usurpação do poder é o vício que consiste na prática por um órgão da Administração de acto incluído nas atribuições do poder legislativo ou judicial, reconduzindo-se, essencialmente, à violação do princípio da separação de poderes, sendo uma forma de incompetência agravada.

E a atender a tese da recorrente, estaríamos perante a usurpação do poder administrativo dado que foi praticado um acto pertencente às atribuições da AT, como é a apreciação do assentimento/não assentimento de uma dação em cumprimento, invadindo a esfera de competência da AF e que se traduziria ainda na revogação de um acto administrativo válido do qual resultaram, para a AF, obrigações legais ou direitos irrenunciáveis.

Atento o disposto no art° 133° n° l CPA, o conceito de nulidade por natureza abriga os casos em que os actos se apresentam carecidos de "(..) qualquer dos elementos essenciais(..)"

Sobre esta matéria referem Mário Esteves de Oliveira, Pedro Costa Gonçalves e J. Pacheco de Amorim que "(..) É líquido que os elementos essenciais a que se refere o artigo 133° n° l não são os elementos ou referências que, nos termos do artigo 123° n° 2 "devem sempre constar do acto", ou seja, o elenco das referências que devem conter-se no documento por meio do qual o acto se exterioriza. Como também é claro que "elementos essenciais" do acto administrativo não podem ser os elementos da respectiva noção contidos no art° 120°, que, aí, do que se trata é de uma situação de inexistência de acto administrativo (..)" como já se analisou ( Mário Esteves de Oliveira, Pedro Costa Gonçalves e J. Pacheco de Amorim, Código do Procedimento Administrativo, Almedina, 2a edição, págs.642 e 638. ) e não de acto administrativo inexistente como sanção por violação de norma fundamental. Continuando com os mesmos Autores, "(..) Podem considerar-se, contudo, serem nulos os actos administrativos que careçam de elementos que, no caso concreto, devam considerar-se essenciais, em função do tipo de acto em causa ou da gravidade do vício que o afecta, podendo encontrar-se assim casos de nulidades similares àqueles que a cláusula geral da lei procedimental alemã potencia (..)

É discutível também se a sanção jurídica que deve caber ao acto administrativo que aplique norma inconstitucional é a nulidade. Como linha de orientação, o que poderá dizer-se, quando muito, é que o acto que seja execução de norma inconstitucional não será nulo, mas anulável, por erro sobre os pressupostos de direito, se esse for o único vício e se ele (vício) não for enquadrável em nenhuma das alíneas do n° 2 do art° 133° do CPA, sobretudo, na alínea d). (..)", porque, quanto aos actos que violam o conteúdo essencial de um direito fundamental, a lei fundamental consagra a favor do cidadão o exercício do direito de resistência, art° 21° CRP. Por sua vez, diz-nos Marcelo Rebelo de Sousa a propósito do critério do interesse predominantemente protegido ou tutelado para efeitos de diferenciação entre nulidade e anulabilidade no direito administrativo que, do que se trata, "(..) é de ponderar vários interesses públicos eventualmente conflituantes, fazendo prevalecer um ou outro e, em conformidade, apontando para a nulidade ou anulabilidade do acto administrativo...)" resultando que "(..) em muitos casos, a nulidade resulta da afirmação do interesse público primordial da consagração e tutela dos direitos e interesses legítimos dos particulares [daí que] o interesse público da salvaguarda da legalidade, na sua vertente subjectiva de defesa dos direitos dos cidadãos, justifica a nulidade no caso da chamada violação de lei (vício de conteúdo, diríamos nós) em que tais direitos fossem violados e o interesse público primordial da tutela da legalidade, na sua vertente objectiva, explica a nulidade da usurpação de poder, na incompetência por falta de atribuições e em certos em certos casos mais graves de vício de forma e da chamada violação de lei (..)" (Marcelo Rebelo de Sousa, O valor jurídico do acto inconstitucional, Lisboa, 1988, págs. 222 a 226.), correspondência que, ressalvados os alargamentos originados pelo art° 133° CPA, para o caso dos autos se mantém inalterada.”

Aplicando a doutrina exposta ao caso dos autos, parece-nos claro que a decisão de aceitar a dação se mostraria inquinada por usurpação de poder, vício assacado ao acto judicial que ofendia o princípio da separação de poderes por via da prática de acto incluído nas atribuições do Poder Administrativo.

E seria o caso, na medida em que o Tribunal, órgão do Estado não integrado na Administração Pública, praticava um acto que lhe está vedado por falta de atribuições nessa matéria, acto próprio da AF que se decidiu pela não aceitação da dação em pagamento de certo bem e que se o Tribunal aceitasse agora implicaria a revogação de uma acto administrativo válido com a natureza de caso resolvido.

Um dos mais importantes princípios constitucionais sobre a matéria das competências é o princípio da indisponibilidade de competências ao qual é indissociável o princípio da tipicidade de competências sendo que , de acordo com este último, as competências dos órgãos constitucionais são, em regra, apenas as expressamente enumeradas na Constituição e, de acordo, com o primeiro, as competências constitucionalmente fixadas não podem ser transferidas para órgãos diferentes daqueles a quem a Constituição os atribui.

Nesse sentido se pronuncia J.J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 6ª ed., pág. 679, para o qual “(...)quando o núcleo essencial (kernbereich) dos limites das competências, constitucionalmente fixado, for objecto de violação pode estar em jogo todo o sistema de legitimação, responsabilidade, controlo e sanção definido no texto constitucional. É o que poderá passar com a deslocação da protecção jurídica dos tribunais para outro órgão.”

A essa luz, a declaração de procedência desta reclamação violaria o núcleo essencial dos limites da competência dos tribunais administrativos pois, assim se deslocaria para protecção jurídica destes tribunais a actividade administrativa da esfera da AF violando grosseiramente os princípios da indisponibilidade de competências e da tipicidade de competências.

Diga-se, neste particular, que a decisão de indeferimento era contenciosamente recorrível/impugnável, o que pressupõe, à luz do princípio da “plena jurisdição”, um alargamento dos poderes do juiz administrativo, de modo a permitir uma mais eficaz fiscalização da juridicidade da actuação administrativa e uma protecção mais efectiva dos direitos e interesses dos particulares deixando aquele, como propugna Garcia de Enrerría, de ser «um impassível revisor da legalidade» para servir a justiça material do caso.

Tendo presentes estes postulados, logo se vê que não se pode aceitar a tese da recorrente cujo efeito prático se traduziria na sindicabilidade de um genuíno acto de autoridade produtor de ofensa de um interesse particular.

É que os artºs 25º da LPTA, vigente ao tempo da prática do acto, e 99º do CPPT consagram a garantia do recurso contencioso/impugnação judicial com fundamento em ilegalidade, o que vale por dizer, que esses meios processuais de que se fala e que estavam ao alcance da ora recorrente, não se destinam a controlar o mérito ou a oportunidade da acção administrativa, mas, fundamentalmente e em sentido amplo, a sindicar a violação da lei.

Assim, os actos definitivos são as resoluções finais que definem a situação jurídica da Administração ou dos particulares e só elas são contenciosamente recorríveis/impugnáveis.

Cremos que se verifica uma situação dessas no que concerne ao indeferimento do pedido de dação em pagamento pois essa decisão é um acto administrativo definitivo, e constitui «caso resolvido» porque contém uma declaração de vontade que cria uma situação jurídica definitiva.

Como a recorrente não usou dos meios de reacção ao seu alcance, formou-se «caso resolvido» .

Sendo assim, como é, à luz do princípio da legalidade objectiva, ao pôr em causa um acto administrativo cuja validade só pelas vias graciosa (da competência da AF) e contenciosa (da competência dos Tribunais Administrativos e Fiscais) podia ser impugnada, já não o podendo ser ao tempo das penhoras porque não foram usadas, dúvidas não sobram de que o Tribunal estaria invadindo a esfera de competência da Administração.

A se assim procedesse, estaria o tribunal a praticar um acto é estranho às atribuições dos ministérios ou das pessoas colectivas referidas no artº 2º do mesmo Código em que o autor se integra.

Como ensina M. Caetano, Manual, Vol. I, págs. 202, 211/213 e 312, as atribuições são os interesses públicos cuja realização cabe a uma pessoa colectiva de direito público com vista à prossecução dos seus fins específicos.

O vício de que se fala reporta-se à incompetência por falta de atribuições ou como também é denominada, incompetência absoluta, surgindo, em regra e como aconteceu no caso concreto, quando um órgão da Administração pratica um acto fora das atribuições da pessoa colectiva a que pertence.

A atribuição de competência para decidir e proceder à prática dos actos de investigação e de recolha de provas durante o inquérito, tem de operar-se com a ressalva das limitações relacionadas com a salvaguarda de direitos fundamentais.

A essa luz, é nulo e de nenhum efeito (nulidade absoluta ou nulidade) o acto praticado por um órgão JUDICIAL sobre matéria estranha às suas atribuições.

A incompetência absoluta consiste na prática de um acto quando a competência pertence a um órgão de outra pessoa colectiva da Administração, ou quando o seu autor excede as atribuições que devia prosseguir; gera nulidade (Cfr. Ac. do STA de 16/11/1976 AD 207/309).

É que, mesmo a entender-se que aos actos que violem anterior caso decidido ou caso resolvido devem ser considerados como revogações administrativas (implícitas), nem sequer à própria AF era lícito revogar o acto tributário!

Tal como Freitas do Amaral. Direito Administrativo, ed. de 1989, Vol. III, pág. 351,a define, a “revogação” é o acto administrativo que se destina a extinguir os efeitos de outro acto administrativo anterior.

Assim, ainda que implicitamente, o despacho recorrido, assume natureza de “revogatório” porque fez extinguir os efeitos jurídicos do acto tributário de liquidação adicional.

Pertencendo a revogação à categoria dos denominados actos secundários ou actos sobre actos, necessariamente que os seus efeitos jurídicos recaem sobre um acto anteriormente praticado, sendo inconcebível a sua prática desligada desse acto pré- existente.

Todavia, «in casu» estamos perante um caso de revogação proibida para a própria AF e, por maioria de razão e em virtude de incompetência absoluta, dos Tribunais.

É que a revogação, mesmo para a autoridade competente ( neste caso a AF), padeceria de violação de lei por ilegalidade do seu conteúdo, por duas razões fundamentais:

1ª .- A AF não poderia revogar o acto tributário uma vez que foi praticado no exercício de poderes vinculados e em estrita obediência a uma imposição legal (v. g. normas do procedimento tributário tendentes a prestar o assentimento a um pedido de dação em pagamento).

Porque aqui a AF actuou por determinação da lei e nos termos nela prescritos e de forma definitiva e estabilizadora das relações tributárias constituídas, não pode (nem deve) revogar ulteriormente o acto que praticou pois tal acto revogatório iria inevitavelmente originar violação da lei inicialmente acatada.

Se o acto (administrativo) de indeferimento da dação em pagamento validamente praticado pelo órgão administrativo competente em consequência de imposição legal não pode ( nem deve) ser revogado, sob pena de ilegalidade da revogação, muito menos o poderá ser por órgão estranho à própria administração, isto é, absolutamente incompetente;

2ª .- O acto em causa também não podia ser objecto de revogação (pelo órgão competente) por se tratar de um acto do qual resultam, para a Administração, direitos irrenunciáveis por isso ser imposto pelo princípio da segurança nas relações jurídicas e pelo princípio do respeito pelos direitos adquiridos.

Nos termos do nº 2 do artº 30º da Lei Geral Tributária (LGT) O crédito tributário é indisponível, só podendo fixar-se condições para a sua redução ou extinção com respeito pelo princípio da igualdade e da legalidade tributária”.

Consagra este inciso legal (ver também o artºs 36º nºs 2 e 3 da LGT e o artº85º do CPPT) o princípio de que as obrigações fiscais são relativamente indisponíveis, estendendo-se a indisponibilidade do crédito tributário, por identidade de razões, a todos os outros vínculos creditícios da relação jurídica tributária.

Essa indisponibilidade e a exigência de lei como base de renúncia a créditos tributários, estão em consonância com o que em geral é defendido pela doutrina e pela jurisprudência do STA – (v. g. LGT Comentada e Anotada por Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, 3ª Ed., pág. 160 com todas as referências doutrinais e jurisprudenciais).

Acresce que, nos termos do nº 2 do artº 30º da Lei Geral Tributária (LGT) O crédito tributário é indisponível, só podendo fixar-se condições para a sua redução ou extinção com respeito pelo princípio da igualdade e da legalidade tributária.

À luz do princípio da legalidade tributária e em decorrência do disposto nos artºs 8º, nº 1 da LGT e 103º, nº 2 e 165º nº 1 i) da CRP, a renúncia total ou parcial dos créditos tributários referentes a impostos, porque contende com a incidência dos mesmos terá de ser prevista em lei da Assembleia da República ou DL aprovado ao abrigo de autorização legislativa. Acresce que, por injunção do nº 2 do artº 36º da LGT, Os elementos essenciais da relação jurídica tributária não podem ser alterados por vontade das partes.

Assim, nem o objecto da obrigação, nem os juros, nem o prazo de pagamento, etc., podem ser alterados nem sequer por vontade das partes pois a isso se opõe a referido princípio de legalidade dos impostos e o princípio da legalidade da actividade administrativa; a vontade das partes, seja da Administração, seja dos contribuintes, não tem relevância jurídica, o que vale por dizer que, uma vez preenchidos os pressupostos de facto, nasce a obrigação estreitamente vinculada e, mesmo no âmbito de conceitos indeterminados, está-se perante o seu preenchimento em obediência à lei e não aos interesses das partes.

Tal como salientam A . José de Sousa e Silva Paixão, CPPT Anotado, 1ª ed., pág. 196, Não podem, com efeito, os órgãos da Administração Tributária – contrariamente ao que acontece com a generalidade dos credores privados – negociar sobre as dívidas de imposto, renunciar a elas ou perdoá-las, no todo ou em parte, nem tão pouco conceder moratórias para o seu pagamento ou sequer aceitar que este se faça antecipada ou parcialmente – a menos, claro, que o próprio legislador o consinta.

São ilegais todos os actos da administração fiscal, inclusive do Ministro das Finanças, a autorizar moratórias, suspensão da execução, mesmo em regime de pagamento em prestações, relativamente a impostos já liquidados, sem qualquer norma legal em que se apoie.”

Do que vem dito, resulta claramente que o não pode o Tribunal, como implicitamente pretende a recorrente, estabelecer uma nova regulamentação material sobre situação já regulada por acto anterior, ou seja, resultaria uma incompatibilidade implícita entre a nova regulamentação (pretendida) e os efeitos do acto anterior.

A revogação implícita é admitida pela doutrina (Vd. Sérvulo Correia, Direito Administrativo, pág. 473, José Robin de Andrade, A Revogação dos Actos Administrativos, 2ª ed. pág. 37e ss, 61 e 345), ainda que alguns autores defendam que uma coisa é a revogação, ainda que implícita, e outra a extinção directa dos efeitos constituídos por acto anterior. Nesse sentido parece pronunciar-se Marcello Caetano, Manual, I, pág. 531, ao expender:- «Não deve confundir-se o acto revogatório com um novo acto com conteúdo diferente e porventura contrário ao do acto anterior: este é um novo acto administrativo que substitui outro acto anterior dispondo para o futuro em termo opostos aos fixados neste. O acto anterior produziu os seus efeitos e deixa de vigorar porque o seu lugar foi tomado por outro de conteúdo diferente que implicitamente o revoga. Ora o acto de revogação tem por objectivo directo e explícito destruir ou fazer cessar os efeitos do acto revogado, sem em si próprio o substituir. Todavia, na medida em que no (novo) acto contrário haja uma revogação implícita, tem de se observar, quanto à legitimidade desta, as regras da teoria geral da revogação.

Sucede com frequência que o órgão administrativo altera o conteúdo de um acto administrativo anterior, modificando o seu objecto ou algum dos requisitos deste. Se a hipótese não se enquadrar em qualquer das figuras da reforma ou da conversão, tem de entender-se que a parte alterada do acto é nova, quer tenha havido aditamento à primitiva declaração, quer substituição de algum aspecto do objecto. Deste modo, as alterações ou modificações que não consistam em mera rectificação de erros de cálculo ou de escrita, não produzem efeito retroactivo: o acto primitivo, não revogado, produz os seus efeitos até ao momento da eficácia da alteração ou da modificação nele introduzidas. E estas só são válidas se não contrariarem as regras gerais do regime da revogação.

Já para Robin de Andrade, Ob. Cit, págs. 39-40, .para que exista a incompatibilidade implícita determinante da revogação (= contradição entre os efeitos jurídicos de determinado acto e os efeitos jurídicos de acto anterior) não é necessário que não tenha havido modificação do caso concreto ou dos seus elementos jurídicos e que o segundo resulte apenas de diversa apreciação dos elementos contemporâneos do primeiro acto: «Desde que os efeitos jurídicos do segundo e do primeiro acto se choquem impõe-se a figura da revogação, dado que os dois actos não podem vigorar simultaneamente no mundo jurídico».

Retira-se do exposto que, na ausência de normas jurídicas especiais que permitam a alteração de situações criadas por acto definitivo, qualquer extinção subsequente de toda ou parte dos respectivos efeitos de direito cai sempre sob a alçada dos preceitos legais que estabeleçam o regime geral da revogação do acto administrativo!

Por outro lado, a revogação implícita tem sido pacificamente reconhecida pela jurisprudência do STA, remontadamente já aos Acs. da 1ª Secção de 11/10/1979, Ads 217-1 e de 15/1/1981, Ads 232-427, considerando aquele Tribunal Supremo indispensável à qualificação de um acto como revogatório, não a declaração expressa de revogação, mas apenas a contradição, entre o conteúdo do acto em questão e os efeitos decorrentes de acto anterior.

Dispõe o artº 138º do Código de Procedimento Administrativo (CPA) que “os actos administrativos podem ser revogados por iniciativa dos órgãos competentes, ou a pedido dos interessados, mediante reclamação ou recurso administrativo”.

Do que vem dito, decorre que a revogação só poderia ter lugar em procedimento administrativo de segundo grau, autónomo do acto revogado, desencadeado oficiosamente pela autoridade competente ou por mor de reclamação ou recurso de interessado.

Ora, o tribunal carece dessa competência e nenhum interessado deduziu reclamação ou interpôs recurso com fundamento em ilegalidade ou inconveniência do acto administrativo de liquidação nos termos dos artºs. 159º e ss do CPA ou 99º e ss do CPPT, pelo que se formou “caso resolvido” que tem de ser acatado por todas as autoridades, incluindo o tribunal.

Face ao exposto, também entendemos que o facto de "O despacho de revogação, de 26/5/2004, foi objecto de recurso contencioso tendo sido requerida a respectiva suspensão de eficácia" se torna de todo desnecessário.

O mesmo se diga quanto ao segundo facto também não pode ser aditado já que, como bem refere o EPGA, a recorrente não faz prova de que o mesmo valha o valor que lhe atribui (500.000.000$00).

De resto e ainda na senda do Distinto PGA, tendo em conta tudo quanto se deixou dito supra, nem esse facto é relevante na medida em que a dação em pagamento depende da aceitação do credor, no caso o Estado, que indeferiu o pedido por duas vezes, (antes da reapreciação e revogação do despacho que deferiu aquela reapreciação) sendo a última antes da penhora nos carros e nos dois imóveis (num deles no direito ao trespasse e arrendamento).

Termos em que se entende que a sentença não incorreu no erro de julgamento sobre a matéria de facto que lhe foi assacado pela recorrente.

Do erro de julgamento quanto à aplicação e interpretação das normas jurídicas, maxime, violação dos artºs. 217º e 219º do CPPT.

Alegara inicialmente a reclamante que, tendo em conta o montante da quantia exequenda, o valor atribuído ao imóvel oferecido em pagamento se mostra suficiente para garantir todas as dividas e, como a dação em pagamento é um meio de extinção da dívida objecto dos presentes autos.

Donde que conclua que se trata de um caso de inadmissibilidade da extensão da penhora na medida em que os bens penhorados são manifestamente desnecessários para assegurar o pagamento da quantia exequenda e acrescido, assim se violando o art° 217° do CPPT.

O Mº juiz «a quo», enfatizando o indeferimento do pedido de dação em pagamento, acaba por afirmar que no presente processo apenas compete verificar se houve violação do disposto no art° 217° do CPPT - inadmissibilidade da extensão da penhora na medida em que os bens penhorados são manifestamente desnecessários para assegurar o pagamento/ da quantia exequenda e acrescido, pois foi esse o pedido.

Mas, visto o valor da dívida exequenda e uma vez que não houve deferimento do pedido de dação em pagamento, concluiu que é manifesto que a penhora dos bens em causa não põem causa aquele principio de proporcionalidade entre os bens penhorados e a dívida exequenda e acrescido.

Quid juris?

Nos termos do disposto no artº 217º do CPPT, “A penhora será feita somente nos bens suficientes para o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, mas, quando o produto dos bens penhorados for insuficiente para o pagamento da execução, esta prosseguirá em outros bens”.

Decorre do transcrito preceito legal que a penhora apenas pode abranger os bens suficientes para garantirem o pagamento do devido, o que vale por dizer que se o exceder, será reduzida ou a pedido de qualquer interessado ou oficiosamente. Tal como no exemplo de escola dado pelo Prof. Castro Mendes, Direito Processual Civil – Acção Executiva, 1971, pág. 101, havendo numa execução por um crédito de 200 contos sido penhorados 10 prédios, livres e desembaraçados, de 8 mil contos cada deve o juiz reduzir a penhora aos limites razoáveis.

Em tal situação, à qual é equiparável a dos autos tal como a recorrente a configura, a penhora sobre bens que são manifestamente desnecessários para assegurar o pagamento da quantia exequenda e acrescido, ao executado é conferida a faculdade de deduzir reclamação para o TAF competente, a qual subirá imediatamente –cfr. artºs. 276º a 278º do CPPT.

Patenteia o probatório que a dívida exequenda é no montante total de Euros 796.008,61 e que nas execuções fiscais que estão identificadas no ponto 1 do probatório foram, nomeadamente penhorados, em 10/4/2003, os veículos automóveis marca "Ford" modelo "Transit 100", do ano de 1989, gasóleo, com matrícula RI-77-40, categoria ligeiro de mercadorias, marca "Ford" modelo Granada 2.8 GHIA Automatic, do ano de 1983, gasolina com matrícula NC-61-66; o direito ao trespasse e arrendamento da garagem sita na Travessa do Calado n° 26 Letra B em Lisboa e o prédio urbano sito na Rua Zofino Pedroso n° 37 a 45, com área total de 93 m2, composto de R/C e 1° andar, inscrito na matriz da Freguesia de Marvila sob o art° 70, descrito na 8a Conservatória do Registo Predial de Lisboa sob o n° 2383, Livro B - 7 fls. 140 v°, ficha 01070, Freguesia dos Olivais.

Masi resulta da factualidade apurada que ao prédio atrás referido foi atribuído o valor de E 5.337,95, e ao direito ao trespasse e arrendamento aludido foi atribuído o valor de E 100.000, conforme consta dos respectivos autos de penhora.

Face a essa materialidade, é forçoso concluir que o valor dos bens penhorados era insuficiente para pagamento da quantia exequenda porquanto, pelas razões ex abundantis antes expostas o bem entregue como dação em pagamento não foi aceite pelo credor, não podendo ser entrar nas contas para aferição da suficiência ou insuficiência de bens.

Destarte, os bens em causa são insuficientes por ser manifesto que o seu valor é inferior ao da quantia exequenda e acrescido, sendo ainda certo que o direito ao trespasse e arrendamento só foi penhorado após a penhora dos outros bens penhorados e por falta de outros bens penhoráveis, pelo que não foi preterida a ordem de prioridade estabelecida no artº 219º do CPPT.

Inverifica-se, pois, a violação dos artigos 217º e 219 °, ambos do CPPT, improcedendo todos fundamentos do recurso.”

Porque não vêm, no presente recurso, aduzidos novos argumentos que nos levem a alterar o sentido de tal decisão, porque concordarmos com a decisão e com a fundamentação expendida em seu suporte, tornando-se desnecessários outros desenvolvimentos, havidos por redundantes, adopta-se a mesma para julgar improcedentes os fundamentos do recurso em análise.

3.5. – Aquilatemos, então, se deverá determinar-se a anulação do acto recorrido em virtude de o mesmo enfermar do vício da violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da prossecução do interesse público, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 4°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° l da Constituição da República Portuguesa.

E isso com fundamento em que o que está em causa no pedido de dação em pagamento formulado pela AUTO RALl, em especial aquele que foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003, é a aplicação da Lei, in casu da possibilidade conferida na Lei de opção pela Administração Fiscal e pela Segurança Social pela aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas a essas entidades, devendo a Lei ser aplicada em respeito pelos princípios constitucionalmente garantidos, bem como por aqueles que resultam do procedimento administrativo e tributário, devendo os direitos da Administração Fiscal e da Segurança Social ser exercidos nessa perspectiva, em especial devendo nortear-se a actuação das autoridades administrativas pelo princípio da prossecução do interesse público.

Nesse sentido, é manifestamente do interesse público que a situação dos contribuintes face à Administração Fiscal e à Segurança Social se encontre regularizada, o que decorre, desde logo, neste caso específico, da aprovação do Plano Mateus, em 1996, e da promulgação do DL 248-A/2002 ao abrigo do qual a A... e a RETTC apresentaram esse pedido de dação em pagamento a qual constitui um meio de extinção das dívidas dos contribuintes, sendo certo que o bem oferecido para o efeito, com acima se referiu reveste valor suficiente para liquidar todas as dívidas da A... e da R... ao Fisco e à Segurança Social.

Assim, o pagamento através do bem oferecido para o efeito traduzir-se-ia em receita que entraria para os cofres do Estado como património imobiliário de enorme valor e, não sendo aceite a dação em pagamento nos termos propostos pela A..., o Estado perderá o referido imóvel, de elevado valor, não sendo os seus direitos como credor ressarcidos, na medida em que o imóvel oferecido em pagamento é o bem mais valioso da A..., sendo que, no caso de o mesmo não ser aceite como dação em pagamento, a hipoteca que impende sobre o mesmo não será cancelada pela SACV.

Daí que a Administração Fiscal verá os seus direitos frustrados em relação a tal imóvel, na medida em que os seus créditos apenas serão pagos após o crédito hipotecário da SACV (neste sentido, vide Acórdãos do Tribunal Constitucional n.°s 362 e 363/2002, publicados na II Série do Diário da República) quando a possibilidade de pagamento das dívidas fiscais através da dação em pagamento do bem imóvel em causa nos autos, tal como solicitada pela A... conduziria à liquidação dessas dívidas e, consequentemente, permitiria a continuação da actividade dessa empresa.

E a continuação da actividade dessa empresa, e também da R..., tem por consequência a promoção do emprego pelo desenvolvimento de um negócio num ramo em que as mesmas têm elevado grau de experiência e o acréscimo de actividade das sociedades com a revitalização das mesmas gerará mais receitas e, consequentemente, conduzirá ao pagamento de mais impostos, isto é, conduzirá à entrada de mais receitas para os cofres do Estado.

A essa luz, conclui a recorrente que as vantagens para o interesse público da aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... são diversas e justificativas dessa aceitação, sendo o acto administrativo em análise susceptível de violar o princípio da prossecução do interesse público e, consequentemente, ao abrigo do artigo 135° do Código do Procedimento Administrativo, deverá tal acto ser anulado, por violação do disposto no artigo 4° do mesmo Código, no artigo 55° da Lei Geral Tributária e no n° l do artigo 266° da Constituição da República Portuguesa.

Sobre o princípio da legalidade começa por dizer-se que no domínio do mérito o que os Tribunais verificam concentra-se no conhecimento dos "(..) limites positivos de competência, de finalidade, de imparcialidade e de proporcionalidade (..) porque só existem a discricionariedade e a margem de livre apreciação de conceitos jurídicos indeterminados que a lei especificamente conceder (..).

Apesar da abertura da norma - abertura da norma que traduz a discricionariedade - os efeitos de direito produzidos pelo acto hão-de corresponder a um tipo a que se reporta a norma de competência. Não há competência sem individualização do tipo de poder concedido e, portanto, a norma deverá fornecer um quadro ou descrição fundamental suficiente para demarcar o âmbito de actuação autoritária do órgão sobre as esferas jurídicas dos administrados e para repartir o âmbito de actuação entre os diversos órgãos das pessoas colectivas que integram a Administração. A indeterminação dos efeitos que resulta da abertura de tipo é pois sempre parcial (..) [também] a abertura da previsão nunca pode ser total: da norma ou de concurso de normas que regem o acto administrativo tem de poder extrair-se o núcleo essencial do tipo de situação sobre a qual poderá incidir o exercício do poder. Sem tal tipificação faltariam ao executor da norma critérios objectivos da subsistência da necessidade pública a que corresponde o poder (..)" -cfr. Sérvulo Correia, Legalidade e autonomia contratual nos contratos administrativos, Almedina, Teses, 1987, págs.491/492.

Significa isto que a administração Pública, em toda a sua actividade, está sujeita ao princípio da legalidade, consagrado no artº 266º, nº 2 da CRP e concretizado no artº 3º do CPA, o qual, actualmente, tem de ser entendido de uma forma positiva, isto é, de que «os órgãos e agentes da Administração Pública só podem agir com fundamento na lei e dentro dos seus limites» e, por isso, «não podem agir, quando a lei lho proibir, como bem entendem», porque, como se disse, têm de agir «na medida e se a lei lho permitir»- cfr. Freitas do Amaral, “Curso de Direito Administrativo”, II vol., pág. 42,43 e 48.

Sob a epígrafe PRINCÍPIO DA LEGALIDADE, dispõe o Artº 3º nº 1 do CPA – “Os órgãos da Administração Pública devem actuar em obediência à lei e ao direito, dentro dos limites dos poderes que lhes estejam atribuídos e em conformidade com os fins para que os mesmos poderes lhes foram conferidos.”

Em matéria de procedimento administrativo, o sentido e alcance com que deve ser entendido o princípio da legalidade é o de que a Administração actua nos casos e de acordo com os trâmites e regras fixados por lei para prossecução dos fins estabelecidos na respectiva norma.

Isso na consideração de que não está prescrito na Constituição que o exercício de poderes de soberania em geral e o exercício de poderes jurídico -públicos de autoridade por órgãos da Administração, em particular, com ou sem a inerente carga ou compressão de direitos dos cidadãos, seja legítimo, onde quer que não esteja constitucional ou legalmente proibido, sempre que se considerasse ser tal actuação exigida pelo interesse público administrativo -cfr. Mário Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e J. Pacheco Amorim, CPA Comentado, 2º Ed. págs. 90 e 91. É que do artº 266º nº 4 da CRP decorre que o princípio do interesse público a prosseguir procura-se ou define-se em função de uma habilitação ou pressuposto legal, em que o respeito pelos direitos dos particulares se afira também por regras de pura não - oposição, não lesão.

Ora, a violação dos princípios e regras procedimentais (da legalidade procedimental), pela decisão do procedimento e por aquelas que ao longo dele se vão tomando, gera a ilegalidade administrativa «in casu» a invalidade da decisão ilegal ou da decisão final em que ela se repercutiu.

Da análise da letra do diploma que estabeleceu as nomeadas facilidades aos contribuintes para a regularização da sua situação tributária, (cfr. DL n° 124/96 de 10/08 DL n.° 248-A/02, de 14/11) decorre que as medidas de excepção pelo mesmo instituídas pretenderam beneficiar quer os contribuintes, quer o Estado, pelo que em ambos os pólos está em causa o interesse público cuja realização está subordinada ao princípio da legalidade e à indisponibilidade da obrigação tributária Como se alcança do seu preâmbulo, o DL nº 248-A/2002, de 14 de Novembro, “A luta contra a fraude e evasão fiscais e contributivas constitui objectivo fundamental do XV Governo Constitucional.

Nesse sentido, foi aprovada legislação que impede a concessão, suspende ou extingue benefícios fiscais, designadamente em face de situações de incumprimento de dívidas tributárias e à segurança social e sempre que se cometam infracções graves neste domínio.

Mas o legislador também ponderou que “O quadro de medidas de regularização consagrado por este diploma visa dotar os contribuintes de condições amplamente favoráveis à satisfação integral das suas dívidas e à reparação de infracções conexas, evitando as consequências da falta de cumprimento, permitindo-lhes continuar a ter acesso aos benefícios fiscais que, de outro modo, seriam perdidos”., realidades essas que impõem as seguintes conclusões:

a) - Por via daquelas medidas e porque na lei nada se dispõe nesse sentido, o Estado não abdicou nem podia renunciar a outras para satisfação do seu crédito já que, se não forem aproveitadas as facilidades permitidas por aquele regime ou deixarem de ser cumpridos os requisitos por ele impostos, poderá accionar os mecanismos legais tendentes ao sancionamento do incumprimento e à cobrança da dívida ( cfr. artº 5º do citado diploma). Na verdade, a renúncia em Direito Administrativo só é admissível quando estamos em presença de um acto pelo qual o órgão, exercendo um poder discricionário, declara que não actuará, ou não exigirá, naqueles casos em que a lei deixa ao seu critério fazê-lo ou não (vd. Marcelo Caetano, «Manual de Direito Administrativo», 9ª ed., reimp. 1980, 1º-461), o que é manifesto não acontecer com o diploma em apreço.

b) - Não resulta da sua letra e não pode ser espírito da lei que a contrapartida do benefício seja a renúncia do contribuinte, mesmo tácita, à utilização dos meios legais de reacção contra o acto tributário em causa ou a execução baseada no mesmo. O que não quer dizer que o contribuinte não possa, ele mesmo, ter renunciado explícita ou implicitamente, a tais meios.

Na verdade, O Decreto-Lei nº 248-A/2002 não criou um novo tipo de incidência real ou de constituição de obrigação fiscal por mera adesão voluntária aos convites do legislador para pagar impostos ou para renunciar a direitos, pois se tal fosse objecto de tal diploma, ele seria inconstitucional.

O diploma tem como único objecto o de o de incentivar as pessoas ou entidades que a Administração Fiscal tenha considerado sujeitas de obrigações fiscais, a realizarem, aceleradamente ou em termos mais eficazes de que os correntes, o pagamento das importâncias que a Administração tenha considerado devidas quer por actos de liquidação e cobrança quer por levantamento ou perspectivas de levantamento de autos de infracção fiscal.

Assim, no caso «sub judicio» existe um regime legal excepcional pelo qual o legislador, em prole do interesse público, perspectivado bivalentemente como já se declarou, visou promover o pagamento de inúmeros créditos do Estado, comprometido por sérias dificuldades financeiras dos devedores, através de modalidades de pagamento que pudessem evitar o seu risco de falência.

Na verdade e conforme declaração de princípios já proclamada no preâmbulo do DL 124/96, «A regularização das dívidas fiscais e à Segurança Social constitui objectivo do XIII Governo Constitucional. Este propósito resulta de situações de incumprimento acumuladas ao longo dos primeiros cinco anos da década de 90, que, a manterem-se, continuarão a produzir efeitos nocivos, quer no plano financeiro, quer no plano da concorrência.

Tal facto exige uma intervenção extraordinária e rigorosa do Governo, que, simultaneamente, permita recuperar parte importante dos créditos dos entes públicos e contribuir para um reenquadramento das entidades devedoras nos circuitos económicos normais, criando ao mesmo tempo condições para a viabilização económica das que evidenciem uma situação financeira desequilibrada, dificilmente reversível sem o recurso a medidas excepcionais».

Nesse sentido, as medidas estabelecidas têm em conta dois tipos de situações:- uma, para a qual o Governo dispôs das suas competências próprias, que abrange a «...generalidade dos devedores (para o que se estabelece) um regime geral de pagamento...»; a outra, em desenvolvimento do regime jurídico estabelecido pelo artigo 59º da Lei nº 10-B/96, de 23 de Março- Lei do Orçamento- que autorizava o Governo, através do Ministro das Finanças, a proceder às operações de mobilização de crédito que enumera, incluindo créditos de natureza fiscal, e que contempla os «...casos que envolvam processos especiais de recuperação de empresas ou contratos de consolidação financeira e reestruturação empresarial...», para o que se estabelece «...um regime extraordinário de mobilização de activos e de recuperação de créditos».

O interesse público do presente regime na já assinalada bivalência emerge claramente da principiologia a que o legislador submete a sua aplicação pois segundo a lei «...deverá ter em conta os princípios da transparência, da compatibilização dos interesses financeiros do Estado com as necessidades estritamente decorrentes do plano de recuperação económica da entidade devedora, da subsidiariedade, segundo o qual tais medidas só se justificam se não for possível regularizar a situação pelas formas de pagamento admitidas na lei, e da proporcionalidade, segundo o qual as medidas a aplicar não devem exceder o necessário para atingir os objectivos definidos».

Assim a intenção declarada do legislador era a cobrança dos débitos fiscais sem que dela pudessem resultar riscos para os agentes económicos nas referidas vertentes, inexistindo qualquer disposição no diploma limitativa dos direitos do contribuinte compensatória dos benefícios concedidos.

Mas, também com o Decreto-Lei nº 248-A/2002 se consagrou um regime legal excepcional com motivos semelhantes aos da Lei Mateus, pelo qual o legislador, em prole do interesse público, perspectivado bivalentemente como já atrás ficou demonstrado, visou promover o pagamento de inúmeros créditos do Estado, comprometido por sérias dificuldades financeiras dos devedores, através de modalidades de pagamento que pudessem evitar o seu risco de falência, como decorre da declaração de princípios proclamada no preâmbulo do citado DL, já atrás transcrita.

Tendo presente o regime legal acabado de analisar, importa agora apreciar se o despacho recorrido o respeitou.

Como se refere nos elementos que suportaram a decisão recorrida:

“O assunto em análise, prende-se com os vários pedidos da empresa de regularização das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social, bem como de uma empresa associada - R... - com a dação em pagamento, de um bem imóvel identificado nos autos, primeiro ao abrigo do Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, e agora solicita que a dação em pagamento seja feita ao abrigo do Dec. Lei n.° 248-A/02, de 14/11, e dos benefícios aí previstos.

Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos:

- Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00.

-Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS.

-Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo:

Parecer

Face ao que antecede, verifica-se:

Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões:

Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação:

Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel.

Todas estas razões nos convencem de que foi respeitado o interesse público em termos que não merecem qualquer censura, o que o mesmo +e dizer que improcede o fundamento que se aprecia.

É que o Princípio da protecção dos direitos e interesses dos cidadãos está consagrado no artº 4º do CPA em que se dispõe que “Compete aos órgãos administrativos prosseguir o interesse público, no respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos”.

O sentido e alcance deste princípio é o de que quando a actuação da Administração não estiver vinculadamente fixada na lei, a sua liberdade ou discricionariedade para agir nesse sentido fica limitada pelo princípio do respeito dos direitos e interesses legalmente protegidos de outras pessoas com quem essa actuação colidam. Dito de outro modo: - sempre que o interesse público seja já o único critério de decisão ou actuação da Administração por se terem esgotado as vinculações resultantes da lei e dos outros princípios gerais, ela tem sempre como limite inultrapassável o respeito pelas posições jurídicas de terceiros, o qual constitui um dos momentos da actividade administrativa em que a Administração pauta a sua conduta por regras de compatibilidade legal, constituindo a sua existência um limite externo à realização ou prossecução do interesse público segundo os parâmetros que a Administração considere mais convenientes no quadro da legalidade.

E o respeito desses direitos e interesses traduzia-se, no caso concreto, no dever de ponderação ou de consideração, o que vale por dizer que da existência das posições da recorrente a que já se fez alusão, decorre para a Administração a obrigação de as considerar e ponderar imparcial e proporcionadamente em relação ao interesse público que lhe cabe prosseguir, não podendo abster-se de tocar nelas.

Assim, na decisão, o respeito pelas posições da recorrente substanciadas no seu recurso manifestava-se em a ponderar em função de todos os elementos documentais envolvidos (imparcialidade) e em dimensioná-los proporcionadamente (proporcionalidade), o que a entidade recorrida demonstrou que sucedeu.

Não se verifica, pois, o vício em causa.

3.6. – Vejamos, por fim, se o acto recorrido deve ser anulado, em virtude de o mesmo enfermar do vício de violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da proporcionalidade, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 5°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° 2 da Constituição da República Portuguesa.

A recorrente substancia a violação do princípio da proporcionalidade em que, estando em causa no acto recorrido a tomada de posição pela Administração Fiscal quanto à aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas da A... e da R... a essa entidade, deveria a Administração Fiscal ter ponderado dois vectores fundamentais na tomada da decisão: o interesse público da Administração Fiscal vs. interesse privado da A... e da R..., o que não fez já que havia vantagens para o mesmo no caso de aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... e pela R... e, no que respeita aos interesses privados da A... e da R..., foi escolhida claramente a opção que implica maior sacrifício para essas duas empresas, na medida em que, não sendo a dação em pagamento aceite, a A... e a R... dificilmente ultrapassarão as dificuldades em que ficarão devido às dívidas ao Fisco e à Segurança Social que terão que liquidar em sede de execução fiscal, num momento em que essas duas empresas se encontram num período de reconversão do negócio, tal situação impedirá a revitalização das mesmas.

Acresce que o prédio oferecido em pagamento encontra-se devoluto há mais de dois anos a fim de poder ser utilizado para pagamento das dívidas da Administração Fiscal e da Segurança Social da A... e da R..., aguardando uma decisão daquelas duas entidades, de deferimento do pedido de dação, não obstante as condições favoráveis apresentadas para a Administração Fiscal e a Segurança Social, situação que foi negativa e, por isso, muito prejudicial para a Recorrente.

Ora, a Administração Fiscal e a Segurança Social poderiam ter optado entre aceitar a dação em pagamento proposta pela A... e pela R... sob condição de ser obtido o distrate da hipoteca que se encontra constituída a favor da SACV ou pura e simplesmente não aceitar a dação em pagamento. Sucede que não obstante a avaliação do imóvel promovida pela própria Administração Fiscal e pela Segurança Social revelar o elevado valor do imóvel e de existir uma evidente possibilidade de cumprimento em tempo útil da condição apresentada pela A...e pela R..., de obterem o distrate da referida hipoteca, aquelas entidades optaram pela hipótese que mais consequências gravosas traz para os contribuintes, sendo forçoso concluir que, na ponderação dos factores relevantes para a tomada de decisão, a Administração Fiscal e a Segurança Social não respeitaram o princípio legal e constitucionalmente garantido da proporcionalidade, devendo o acto recorrido, em consequência, ser anulado, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código do Procedimento Administrativo.

Há, com efeito, o direito à não frustração de expectativas jurídicas ou à manutenção do regime legal em relações jurídicas duradouras ou relativamente a actos complexos já parcialmente realizados.

A conduta da AT não se traduziu na lesão intolerável das expectativas da recorrente. E a afectação das suas expectativas, em sentido desfavorável, é admissível quando, como no caso concreto, constitui uma actuação com que, razoavelmente a destinatária podia contar e foi ditada pela necessidade de salvaguardar direitos ou interesses constitucionalmente protegidos.

Para a recorrente a "afectação de expectativas" revela-se extraordinariamente onerosa, mas, face ao que se provou e fundamentou atrás, essa onerosidade não pode considerar-se excessiva, inadmissível ou intolerável, porque está justificada e não é arbitrária.

E o acto recorrido, também não viola o princípio constitucional da proporcionalidade.

Nos termos do art° 5° do CPA e sob a epígrafe Princípios da igualdade e da proporcionalidade:

l- Nas suas relações com os particulares, a Administração Pública deve reger-se pelo princípio da igualdade, não podendo privilegiar, beneficiar, prejudicar, privar de qualquer direito ou isentar de qualquer dever nenhum administrado em razão de ascendência, sexo, raça, língua, território de origem, região, convicções políticas ou ideológicas, instrução, situação económica ou condição social.

2- As decisões da Administração que colidam com direitos subjectivos ou interesses legalmente protegidos dos particulares só podem afectar essas posições em termos adequados e proporcionais aos objectivos a realizar.

O princípio da justiça engloba o princípio da justiça stricto sensu (art. 266°, n.° 2 da C.R.P.), o princípio da igualdade (art. 13.º) e o princípio da proporcionalidade (art° 272.°, n.° 2)-.

O princípio da proporcionalidade, é particularmente relevante no âmbito do exercício do poder discricionário, constituindo um dos limites jurídicos da discricionariedade e o seu sentido e alcance é o de que na actuação administrativa terá, assim, de existir uma proporção adequada entre os meios empregados e o fim que se pretende atingir.

Assim, o princípio da proporcionalidade, ou da proibição do excesso, constitui um limite interno da discricionariedade administrativa segundo o qual a Administração estava obrigada à realização do interesse público pelo meio que represente um menor sacrifício para a posição jurídica da recorrente.

O falado princípio exigia que a decisão fosse adequada- princípio da adequação-, i. é, que a lesão da posição jurídica da recorrente teria de revelar-se adequada, apta, à prossecução do interesse público tido em vista; necessária- princípio da necessidade-, que impunha que a lesão da posição da recorrente fosse necessária ou exigível, que por qualquer outro meio não fosse possível satisfazer o interesse público e proporcional - princípio da proporcionalidade- que exigia que a lesão sofrida pela recorrente fosse proporcional e justa em relação ao benefício alcançado para o interesse público.

Neste contexto e na esteira do ensinamento de Mário Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e J. Pacheco Amorim, Ob. Cit,. pág. 105, a “inadequação ou desproporcionalidade dos meios e instrumentos procedimentais usados revelar-se-á normalmente através dos erros que se cometerem na decisão final, em matéria de apuramento de factos e da sua apreciação jurídica” (...) a decisão do procedimento administrativo não é inadequada ou desproporcionada pelos meios procedimentais usados serem inadequados ou desproporcionados, mas porque, por causa disso, ou não se tomaram em conta pressupostos que o deviam ter sido ou ( ao contrário) fizeram-se sobre eles qualificações legalmente erróneas, incorrendo-se na decisão final em ilegalidade (desproporcionalidade e eventualmente, mesmo em desigualdade).

O certo é que, como se demonstrou, a opção discricionária da entidade decidente não é equívoca e despropositada ou errónea pois uma qualquer pessoa conclui facilmente, que o comportamento escolhido é ostensivamente proporcionado à satisfação do fim legal dada a imparcialidade manifestada.

E na actuação administrativa teria de existir uma proporção adequada entre os meios empregados e o fim que se pretende atingir pelo que a proporcionalidade terá que se verificar entre o fim da lei e o fim do acto, entre o fim da lei e os meios escolhidos para atingir tal fim e entre as circunstâncias de facto que dão causa ao acto e as medidas tomadas.

Nessa perspectiva, esse princípio pode ser denominado, na sua ampla acepção, como princípio da congruência ou idoneidade : O acto deve servir o fim em vista da qual a norma configura o poder que o acto exercita e a medida interventora terá de se manifestar como objectivamente idónea para superar a situação concreta sobre a qual a Administração pretende agir.

Mas também pode analisar-se na proibição do excesso que impõe que na actuação administrativa se escolha dentro dos diversos meios ou medidas idóneas e congruentes aquelas que sejam menos gravosas, ou seja, que causem menos danos - ou seja, prevê-se intervenção mínima em perfeita consonância com o princípio de favor libertatis.

Segundo J. Gonzalez Perez in "La buena fé en el derecho Administrativo", a pág. 50 uma actuação desproporcionada é contrária às exigências de boa fé, enquanto o sujeito adopta uma conduta que não é conduta normal e recta que poderia esperar-se de uma pessoa normal. Não é normal exigir mais que o necessário, para atingir o fim prosseguido. Não actua de boa fé o que agrava o outro desnecessariamente e lhe impõe limitações superiores às necessárias para cumprir a finalidade pretendida ou exige prestações desproporcionadas. O princípio da proporcionalidade vem, assim, a coincidir em certos aspectos com o princípio da boa fé.

Ora, considerando que a concessão dos questionados benefícios se baseia na apresentação dos respectivos projectos apresentados, a intervenção da AT nos termos já descritos, manifestamente que não consubstancia a violação do princípio da proporcionalidade.

Na verdade, em face dos elementos apresentados, qualquer pessoa entenderia faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação nos termos perfilados pela entidade recorrida já que:

- a recorrente estava dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel;

- a avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997;

-face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade.

- A isso mesmo se refere a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto.

- o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, conforme veio a ser sancionado para casos de idêntica natureza, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso.

- e, quanto à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal.

Falece, pois, razão à recorrente também nesta parte.

4. - Em conformidade com o exposto, acorda-se nesta 2ª Secção do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso contencioso, mantendo, consequentemente, o acto recorrido.

Custas pela recorrente fixando-se a taxa de justiça em 400 Euros e a procuradoria em metade.

Lisboa, 17 de Abril de 2007

(Gomes Correia)

(Eugénio Sequeira)

(Ascensão Lopes)

Texto

ACORDA-SE, EM CONFERÊNCIA, NA 2ª SECÇÃO DESTE TRIBUNAL: 1.-A..., S.A., com os sinais dos autos, interpôs recurso contencioso de declaração de nulidade e/ou de anulação do despacho do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais que exarado no processo proferido em 20.02.2003, que indeferiu o pedido de dação em pagamento formulado pela recorrente, em 03.01.2003, ao brigo do Decreto – Lei nº 248-A/2002, de 14 de Novembro, pelos fundamentos expressos no requerimento inicial que se dá por reproduzido. Após Vista inicial ao EMMP, a entidade recorrida respondeu remetendo o processo instrutor, após o que veio a recorrente alegar concluindo do seguinte modo: A. Por via do presente recurso contencioso, pretende a A... obter a declaração de nulidade ou, cautelarmente, a anulação do despacho de Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS, proferido em 20 de Fevereiro de 2003, o qual foi notificado à A... em 13 de Março de 2003, no qual foi decidido indeferir o pedido de dação em pagamento formulado pela Recorrente, em 3 de Janeiro de 2003, ao abrigo do DL 248-A/2002. B. Em 1997, a A... e a R... requereram, ao abrigo do Plano Mateus, o pagamento das suas dívidas fiscais, o que lhes foi deferido, respectivamente por despacho de 6 de Fevereiro de 1998 e de 17 de Junho de 1997. C. De acordo com o plano de pagamentos da A..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação em Dezembro de 1998, devendo a última ser paga até 31 de Maio de 2011, tendo a aqui Recorrente pago pela última vez, em Fevereiro de 2000. D. De acordo com o plano de pagamentos da R..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação 31 de Outubro de 1997, devendo a última ser paga até 31 de Março de 2010 e tendo a R... pago pela última vez, em Fevereiro de 2000. E. As referidas prestações correspondem às últimas que foram pagas por ambas as sociedades ao abrigo do Plano Mateus, porquanto, nessa data, tinha sido já apresentado, em 9 de Fevereiro de 2000, o pedido de dação em pagamento, do bem imóvel correspondente ao prédio urbano composto de Cave, R/C e sótão, com a área coberta de 37m2 e um anexo com 21m2, inscrito na matriz predial da freguesia de Cascais sob o artigo 2141 e da casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 1 14m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrita na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361, prédios sitos no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, descritos na Conservatória do Registo Predial de Cascais com o n.° 06763 para extinção de todas as dívidas das sociedades A... e R... de natureza fiscal e à Segurança Social integradas no Plano Mateus, e de outras da mesma natureza eventualmente existentes ou que venham a existir. F. A A..., enquanto sócia maioritária da R... - e que dispunha de bens imóveis com valor de mercado suficiente para a liquidação das dívidas existentes e que venham a existir de ambas as sociedades ao Fisco e à Segurança Social - assumiu as dívidas dessa sociedade, ao abrigo do disposto no artigo 7.° do Plano Mateus. G. Logo na apresentação do referido pedido de dação em pagamento, a A... comprometeu-se a obter com oportunidade o distrate das hipotecas existentes sobre o prédio, à excepção da hipoteca legal constituída a favor do Centro Regional de Segurança Social e Vale do Tejo, para garantia do pagamento das dívidas da A... e da R... à referida entidade, respeitantes aos anos de 1994 a 1996. H. Isto é, comprometeu-se a obter o distrate da hipoteca que anteriormente se encontrava a garantir créditos do então C1SF - Banco de Investimento, S. A. e da então União de Bancos Portugueses, S. A. e que passou a garantir créditos da SACV, dominada pelas mesmas pessoas que a A... - a SACV -adquiriu os créditos dessas duas instituições bancárias, tendo sido registado a seu favor a hipoteca voluntária em primeiro grau por sub-rogação nos direitos daquelas instituições. I. A DSJT ordenou a realização da avaliação do imóvel após pagamento do preparo para o efeito. J. Entretanto, a A... veio juntar ao procedimento administrativo em curso para apreciação do pedido de dação em pagamento, a acta n.° 38, do Conselho de Administração da SACV, na qual foi deliberado o distrate da hipoteca que essa sociedade tinha registado sobre o imóvel oferecido em pagamento, no caso de a dação em pagamento ser aceite. K. Atenta a boa localização do imóvel oferecido para pagamento das dívidas da A... e da R... à Segurança Social e ao Fisco, a excelente funcionalidade para o fim a que se destina, o facto de que a A... dispunha de um alvará para funcionamento nesse imóvel de uma bomba de gasolina que só caducou por facto que não lhe é imputável e o facto de o mesmo ter sido já avaliado por cerca de Esc. 500.000. 000$00, equivalente a € 2.493.989, 48 (dois milhões quatrocentos e noventa e três mil novecentos e oitenta e nove Euros e quarenta e oito cêntimos) (tendo a própria Administração Fiscal avaliado o imóvel por Esc. 485.000.000$00, equivalente a € 2.419.170), o valor desse imóvel é suficiente para cobrir todas as dívidas indicadas no respectivo pedido de dação. L. Só em 21 de Maio de 2002, decorridos mais de dois anos sobre os pedidos de dação em pagamento formulados nos termos acima descritos, é que a A... e a RET1C foram notificadas do despacho de indeferimento de tais pedidos, emitido pelo Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais e tal decisão foi emitida sem qualquer fundamentação quanto às razões desse indeferimento. M. A A..., em 7 de Junho de 2002, requereu a reapreciação dessa mesma decisão, facto de que foi dado conhecimento à Segurança Social. N. Ainda que não conhecesse as razões do indeferimento do pedido de dação em pagamento, no âmbito do referido pedido de reapreciação, a A... (i) reiterou o facto de se ter comprometido a obter o distrate da hipoteca voluntária em primeiro grau existente sobre o imóvel acima descrito, (ii) reiterou o facto de o imóvel oferecido em pagamento ter sido avaliado em cerca de Esc. 425.000.000$00, equivalente a € 2.119.291,06 (dois milhões cento e dezanove mil duzentos e noventa e um Euros e seis cêntimos) e (iii) expôs a sua impossibilidade de dispor de meios financeiros para, em 10 dias, proceder ao pagamento de cerca de um milhão e meio de Euros, tendo, desde logo, invocado a perda da concessão Ford, como uma das razões - provavelmente a mais importante - para essa impossibilidade, já que a quebra abrupta da actividade da A..., e também da R..., não lhe permitia, nem permite agora, pagar, no prazo de l O dias esse valor. O. Após o pedido de reapreciação acima referenciado, e porque a A... e a R... tomaram conhecimento informal das alegadas causas de indeferimento do pedido de dação em pagamento formulado em 9 de Fevereiro de 2000, em 10 de Julho de 2002, a A... remeteu nova carta ao Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais. P. Em 25 de Julho de 2002, a A... enviou nova carta à Segurança Social, na qual solicitou que essa entidade aguardasse a resposta escrita ao pedido de reconsideração formulado em 7 de Junho de 2002 e ao esclarecimento adicional apresentado em 10 de Julho de 2002, na medida em que essa sociedade tinha sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela Administração Fiscal, a pretensão da A... seria atendida. Q. Tendo em vista regularizar a situação contributiva da A... e da R... face à Segurança Social e ao Fisco, em 3 de Janeiro de 2003 - isto é, no último dia estabelecido por Despacho da Ministra das Finanças para o efeito - essas sociedades vieram requerer a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, acima melhor identificado, ao abrigo do DL 248-A/2002, com o objectivo de extinguirem as dívidas cujo prazo de cobrança legal terminou até 31 de Dezembro de 2002, nos termos e para os efeitos do disposto no n.° l artigo l.° do DL 248-A/2002. R. Após a formulação dos pedidos de dação em pagamento por parte da A... e da R..., em 3 de Janeiro de 2003, a A... foi notificada, em 13 de Março de 2003, da decisão de indeferimento do pedido, proferida por Sua Excelência, o Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, em 20 de Fevereiro de 2003 o qual a A... vem por este meio impugnar. S. Como em anexo ao mandado de notificação apenas constava cópia do ofício da DSJT dirigido ao Director de Finanças de Lisboa, datada de 27 de Fevereiro de 2003, a A... pediu certidão do despacho proferido por Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS que indeferiu o referido pedido, o que não obteve. T. Não procede o argumento, ínsito no acto administrativo recorrido, de que a regularização das dívidas não é possível atenta a conduta da Recorrente, uma vez que, na verdade, (i) a referida regularização só não foi admitida pela resposta tardia, não da contribuinte, mas sim da Administração Fiscal ao requerimento de dação em pagamento apresentado, (ii) sendo que a A... requereu o pagamento das suas dívidas fiscais, ao abrigo do Plano Mateus e pagou as prestações devidas até ter apresentado os pedidos de dação em pagamento do bem imóvel acima melhor descrito e (iii) se a A... veio apresentar requerimentos para esclarecer o Fisco e a Segurança Social, nomeadamente, quanto às questões que parece terem levado ao indeferimento do pedido de dação apresentado em 3 de Janeiro de 2003 foi, desde logo, porque não lhe foi transmitida a fundamentação do despacho de indeferimento. Importa, assim, concluir quanto a este aspecto que foi preterido pela Administração Fiscal em detrimento da ora Recorrente o princípio da celeridade que impende sobre os órgãos administrativos, consagrado no artigo 57.° do Código de Procedimento Administrativo. U. O acto recorrido é nulo, ou cautelarmente anulável, porque nele não foi indicada a respectiva fundamentação. Com efeito: (i) no acto recorrido não é efectuada qualquer referência à solução apresentada pela A... e pela R... quanto à obtenção do distrate da hipoteca constituída a favor da SACV, nele apenas se referindo que o prédio oferecido para pagamento das dívidas ao Fisco e à Segurança Social se encontra onerado, não tendo sido os ónus levantados pela contribuinte A..., sem se considerar o facto - que é do conhecimento da Administração Fiscal - de que os créditos garantidos por essa hipoteca foram transmitidos para a SAVC; (ii) também não se encontra no acto recorrido qualquer fundamentação respeitante à proposta dos contribuintes de a A... ou a SACV emitir uma declaração escrita, ou por qualquer outra forma à escolha da Segurança Social, na qual se comprometa a obter o distrate dessa hipoteca em determinado prazo; (iii) o que equivale a falta de fundamentação da decisão, particularmente por nos encontrarmos perante decisões que revestem discricionariedade, nos quais a fundamentação surge como elemento crucial para a compreensão da decisão, bem como para análise da sua adequação ao caso concreto; (iv) ainda para mais tratando-se de um acto de indeferimento do pedido de dação em pagamento que constitui um acto de negação de um direito do contribuinte sendo-lhe desfavorável, correspondendo simultaneamente a um acto administrativo que nega uma pretensão formulada pela A...; (v) encontrando-nos, por isso, perante um acto relativamente ao qual é imposto um especial dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 124.° do Código de Procedimento Administrativo; sendo (vi) a consequência dessa falta de fundamentação a nulidade do acto, nos termos e para os efeitos do disposto na alínea d) do n.° 2 do artigo 133.° do Código de Procedimento Administrativo ou, ao menos a anulabilidade nos termos do artigo 135.° do mesmo Código. V. O acto recorrido é anulável, porque assenta em pressupostos de Direito e de facto incorrectos. Com efeito, quanto aos pressupostos de Direito: (i) a Administração Fiscal invocou que o pedido de dação em pagamento ao abrigo do DL 248-A/2002 seria intempestivo porque foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003; (ii) quando, na verdade, como resulta de um acto da mesma Administração Fiscal (Despacho da Ministra das Finanças com o n.° 27384-B/2002, de 30 de Dezembro) e é do conhecimento público, a aplicação do regime do DL 248-A/2002 foi prorrogada até 3 de Janeiro de 2003, devido à greve dos serviços de finanças nos últimos dias de Dezembro de 2002; (iii) o que torna o acto recorrido anulável nos termos do artigo 135.° do Código de Procedimento Administrativo. Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita à alegada caducidade do alvará para ser exercida actividade no imóvel em causa: (i) o facto de ter caducado um alvará em Dezembro de 1997 não pode ser enquadrado nos termos pretendidos pela Administração Fiscal já que o bem dado em pagamento está muito bem localizado e é muito valioso (ii) foram emitidos dois alvarás em relação a esse bem: um alvará para funcionamento, no referido imóvel, de um stand de vendas e exposição de veículos e de oficina e um alvará para funcionamento de um posto de combustível no mesmo imóvel; (iii) contudo, a autoridade recorrida não esclarece a qual dos dois alvarás se refere, apenas indicando que se tratará de um alvará " (...) para ser exercida a actividade no imóvel (...)", sendo que o alvará para ser exercida a actividade principal no imóvel ora em análise - isto é, a utilização do mesmo como stand de vendas e oficina para veículos automóveis - encontra-se em vigor, pelo que não pode ser a este que tal autoridade se pretende referir; (iv) foi emitido um outro referente à área entre o edifício existente no imóvel e a rua, onde funcionou uma bomba de gasolina e foi tal alvará que expirou, por facto que não é imputável à ora Recorrente; (v) não se identificando, no acto recorrido, qual o alvará que, alegadamente, terá caducado em Dezembro de 1997, nem qual a importância da existência desse alvará para o deferimento ou não do pedido de dação em pagamento, e atento o acima exposto, é forçoso concluir que só poderá estar em causa o referido alvará relativo ao funcionamento do posto de combustível no imóvel em causa; (vi) contudo, o imóvel, ora em análise, como se viu, encontra-se muito bem localizado, tendo uma extensão considerável, sendo certo que o posto de combustível ocupa uma pequena área do mesmo, não sendo relevante que não esteja emitido alvará para funcionamento do posto de combustível numa pequena área do imóvel, porquanto o mesmo não perde o seu valor por tal motivo. Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita ao levantamento dos ónus e encargos que impendem sobre o imóvel dado em pagamento: (i) a A... comprometeu-se a obter o distrate da hipoteca sobre o imóvel oferecido em pagamento desde que a dação em pagamento fosse deferida com a condição de o cancelamento desse ónus ser concretizado e o órgão decisor veio indeferir o pedido de dação em pagamento com base no facto de o imóvel objecto da dação se encontrar onerado; (ii) sendo tal facto e da respectiva facilidade de concretização pela aqui Recorrente, do conhecimento da Administração Fiscal, mas não tendo sido por esta considerado para efeitos de apreciação dos ónus que impendem sobre o imóvel oferecido em pagamento; (iii) e não tendo em momento algum a A... sido notificada para obter o distrate dessa hipoteca em virtude da aprovação de uma dação em pagamento, cuja condição de aceitação sine qua non, afinal, seria a desoneração da hipoteca; (iv) por outro lado, não faria sentido que a SACV aceitasse desonerar o bem imóvel oferecido em pagamento pela A... e pela R... sem antes se emitir uma autorização de dação em pagamento, sendo que se alguma condição existia relativamente ao prédio objecto da dação, não era de, previamente e sem quaisquer garantias, a SACV renunciar à hipoteca a seu favor sobre o mesmo, mas sim a condição de ser obtido o cancelamento da hipoteca se fosse dada autorização ao pagamento das dívidas da A... e da R... por meio do referido bem; (v) um juízo de adequação e razoabilidade reconhece que a inversão da condição (isto é, ser o cancelamento da hipoteca condição a preencher antes da autorização da dação para que esta fosse aceite, ao invés de ser a autorização da dação condição para que se procedesse ao referido cancelamento) constituiria uma desproporcional lesão potencial para o interessado, na medida em que, após o levantamento desses ónus ou encargos, sempre a Segurança Social e a Administração Fiscal poderiam recusar a dação em pagamento, assim prejudicando gravemente interesses de terceiros e os próprios da A... e da R.... Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita à suficiência do bem imóvel oferecido em pagamento para extinção das dívidas da A... e da R...: (i) no acto recorrido refere-se que, face ao facto de o bem imóvel oferecido em pagamento se encontrar onerado, o alvará para o exercício da actividade se encontrar caducado e pelo facto de não se saber qual o destino concreto que o Município reserva para aquela zona, o mesmo não reveste qualquer interesse para o Estado; (ii) mas o certo é que, atendendo ao valor do imóvel, o mesmo tem valor manifestamente suficiente para regularização das dívidas ao Fisco e à Segurança Social. Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita ao alegado desinteresse do Estado relativamente ao bem imóvel dado em pagamento: (i) no acto recorrido refere-se que o imóvel, ora em análise, não teria interesse para o Estado, dado que o destino do bem imóvel "(•••) era em princípio, a venda e a sua desoneração tornar-se-ía à partida de difícil concretização (...)"; (ii) mas, como se viu supra, a concretização da desoneração do bem imóvel e a facilidade de a A... obter o levantamento da hipoteca que impende sobre o mesmo foi já supra fundamentada nos presentes autos pelo que também este facto não poderá constituir fundamento razoável para o indeferimento da dação em pagamento apresentado pela A..., em 3 de Janeiro de 2003; (iii) de salientar ainda que, atendendo às funcionalidades do bem imóvel, ora em análise, nomeadamente da existência de um alvará de funcionamento de venda e exposição de veículos novos e usados, oficinas de reparação de veículos automóveis e ainda escritórios, e a possibilidade de funcionamento de um posto de abastecimento de combustível, nos termos descritos supra, o Estado sempre poderia rentabilizar tal imóvel, nomeadamente da concessão do referido espaço ou, inclusivamente, mediante a sua exploração directa; (iv) além do mais, atendendo ao princípio do inquisitório, consagrado no artigo 56.° do Código de Procedimento Administrativo, e que deve pautar a conduta dos órgãos da administração, e ao princípio da prossecução do interesse público, a conduta da Administração Fiscal na situação fáctica, ora em apreço, apenas pode ser caracterizada como uma conduta passiva, baseando-se em suposições, sem atender ou procurar esclarecimentos, nomeadamente através de informações solicitadas à ora Recorrente, para aferir do efectivo interesse do bem imóvel dado em pagamento para a regularização das dívidas da A.... Como acima se referiu, do acto recorrido constam: (i) inexactidões - por exemplo, a caducidade do alvará de funcionamento para o imóvel dado em pagamento e a consideração de que o pedido de dação não fora feito oportunamente; (ii) omissões - em especial no que respeita à apreciação dos factos levados ao procedimento no que respeita à forma pela qual a A... e a R... se comprometeram a obter a desoneração do imóvel dado em pagamento; e (iii) insuficiências - nomeadamente a ausência de diligências no que concerne às potencialidades do bem imóvel e seu valor para regularização das dívidas fiscais e à Segurança Social, (iv) pelo que, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e 136.°, ambos do Código de Procedimento Administrativo, o acto recorrido encontra-se viciado por no mesmo se verificar erro nos pressupostos de direito e erro nos pressupostos de facto, na medida em que nem os factos invocados correspondem à realidade, nem a qualificação dos mesmos surge devidamente concretizada. W. O acto recorrido é anulável, porque se nele se constata que na sua actuação a Administração violou os princípios gerais do Direito, em especial do Direito Administrativo, o que assume particular relevância quando se trata da prática de actos que revestem discricionariedade, como sucede no presente caso. X. Assim, na sua actuação, a Administração Fiscal violou o princípio da prossecução do interesse público. Com efeito: (i) o que está em causa no pedido de dação em pagamento formulado pela AUTO RALl, em especial aquele que foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003, é a aplicação da Lei, in casu da possibilidade conferida na Lei de opção pela Administração Fiscal e pela Segurança Social pela aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas a essas entidades, (ii) devendo a Lei deve ser aplicada em respeito pelos princípios constitucionalmente garantidos, bem como por aqueles que resultam do procedimento administrativo e tributário, devendo os direitos da Administração Fiscal e da Segurança Social ser exercidos nessa perspectiva, em especial devendo nortear-se a actuação das autoridades administrativas pelo princípio da prossecução do interesse público; (iii) é manifestamente do interesse público que a situação dos contribuintes face à Administração Fiscal e à Segurança Social se encontre regularizada, o que decorre, desde logo, neste caso específico, da aprovação do Plano Mateus, em 1996, e da promulgação do DL 248-A/2002 ao abrigo do qual a A... e a RETTC apresentaram esse pedido de dação em pagamento; (iv) a dação em pagamento constitui um meio de extinção das dívidas dos contribuintes, sendo certo que o bem oferecido para o efeito, com acima se referiu reveste valor suficiente para liquidar todas as dívidas da A... e da R... ao Fisco e à Segurança Social; (v) o pagamento através do bem oferecido para o efeito traduzir-se-ía em receita que entraria para os cofres do Estado como património imobiliário de enorme valor; (vi) ao invés, não sendo aceite a dação em pagamento nos termos propostos pela A..., o Estado perderá o referido imóvel, de elevado valor, não sendo os seus direitos como credor ressarcidos, na medida em que o imóvel oferecido em pagamento é o bem mais valioso da A..., sendo que, no caso de o mesmo não ser aceite como dação em pagamento, a hipoteca que impende sobre o mesmo não será cancelada pela SACV; (vii) ou seja, a Administração Fiscal verá os seus direitos frustrados em relação a tal imóvel, na medida em que os seus créditos apenas serão pagos após o crédito hipotecário da SACV (neste sentido, vide Acórdãos do Tribunal Constitucional n.°s 362 e 363/2002, publicados na II Série do Diário da República); (viii) a possibilidade de pagamento das dívidas fiscais através da dação em pagamento do bem imóvel em causa nos autos, tal como solicitada pela A... conduziria à liquidação dessas dívidas e, consequentemente, permitiria a continuação da actividade dessa empresa; (ix) a continuação da actividade dessa empresa, e também da R..., tem por consequência a promoção do emprego pelo desenvolvimento de um negócio num ramo em que as mesmas têm elevado grau de experiência; (x) o acréscimo de actividade das sociedades com a revitalização das mesmas gerará mais receitas e, consequentemente, conduzirá ao pagamento de mais impostos, isto é, conduzirá à entrada de mais receitas para os cofres do Estado; (xi) atendendo ao que supra se considerou, é forçoso concluir que as vantagens para o interesse público da aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... são diversas e justificativas dessa aceitação, sendo o acto administrativo em análise susceptível de violar o princípio da prossecução do interesse público e, consequentemente, ao abrigo do artigo 135.° do Código do Procedimento Administrativo, deverá tal acto ser anulado, por violação do disposto no artigo 4.° do mesmo Código, no artigo 55.° da Lei Geral Tributária e no n.° l do artigo 266.° da Constituição da República Portuguesa. Z. Na sua actuação, a Administração Fiscal violou também o princípio da proporcionalidade. Com efeito: (i) no acto recorrido está em causa a tomada de posição pela Administração Fiscal quanto à aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas da A... e da R... a essa entidade; (ii) no caso sub judice, deveria a Administração Fiscal ter ponderado dois vectores fundamentais na tomada da decisão: o interesse público da Administração Fiscal vs. interesse privado da A... e da R..., o que não fez; (iii) na verdade, quanto ao interesse público, já vimos supra as vantagens para o mesmo no caso de aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... e pela R... (cfr. artigos 192.° a 208.° supra que aqui se dão por integralmente reproduzidos) e, (iv) no que respeita aos interesses privados da A... e da R..., foi escolhida claramente a opção que implica maior sacrifício para essas duas empresas, na medida em que, não sendo a dação em pagamento aceite, a A... e a R... dificilmente ultrapassarão as dificuldades em que ficarão devido às dívidas ao Fisco e à Segurança Social que terão que liquidar em sede de execução fiscal, num momento em que essas duas empresas se encontram num período de reconversão do negócio, tal situação impedirá a revitalização das mesmas; (v) acresce que o prédio oferecido em pagamento encontra-se devoluto há mais de dois anos a fim de poder ser utilizado para pagamento das dívidas da Administração Fiscal e da Segurança Social da A... e da R..., aguardando uma decisão daquelas duas entidades, de deferimento do pedido de dação; (vi) a A... e a RETÍC tiveram que aguardar dois anos para obterem uma resposta ao pedido de dação em pagamento que, não obstante as condições favoráveis apresentadas para a Administração Fiscal e a Segurança Social, foi negativa e, por isso, muito prejudicial para a Recorrente; (vii) a Administração Fiscal e a Segurança Social poderiam ter optado entre (i) aceitar a dação em pagamento proposta pela A... e pela R... sob condição de ser obtido o distrate da hipoteca que se encontra constituída a favor da SACV ou (ii) pura e simplesmente não aceitar a dação em pagamento; (viii) não obstante a avaliação do imóvel promovida pela própria Administração Fiscal e pela Segurança Social revelar o elevado valor do imóvel e de existir uma evidente possibilidade de cumprimento em tempo útil da condição apresentada pela A...e pela R..., de obterem o distrate da referida hipoteca, aquelas entidades optaram pela hipótese que mais consequências gravosas traz para os contribuintes; (ix) sendo forçoso concluir que, na ponderação dos factores relevantes para a tomada de decisão, a Administração Fiscal e a Segurança Social não respeitaram o princípio legal e constitucionalmente garantido da proporcionalidade; (x) pelo que deverá o acto recorrido ser anulado, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código do Procedimento Administrativo. Nestes termos, deverá o presente recurso ser julgado procedente, devendo, em consequência, o acto administrativo praticado por Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS resultante de indeferimento do pedido de dação em pagamento formulado pela A..., em 3 de Janeiro de 2003 e notificado a esta sociedade, em 13 de Março de 2003, ser declarado nulo por falta de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 133.° do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87.° e 124.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa. Caso assim não se entenda, o que apenas por cautela de patrocínio se admite, sem conceder, requer a V. Exa. que tal acto seja anulado por violação do dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87.° e 124.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa. Caso assim não se entenda, o que por mera cautela de patrocínio se admite, sem conceder, deverá o mesmo acto ser anulado por erro nos pressupostos de direito, nos termos e para os efeitos do artigo 135.° do Código de Procedimento Administrativo, conjugado com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa. À cautela, no caso de não proceder a arguição do vício supra referido, o que não se admite, deverá o mesmo acto ser anulado por erro sobre os pressupostos de facto, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação do artigo 87°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa. Cautelarmente, requer ainda a V.Exa. a anulação do acto recorrido em virtude de o mesmo enfermar do vício da violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da prossecução do interesse público, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3.° e 4.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55.° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266.° n.° l da Constituição da República Portuguesa. Por último, requer ainda a V.Exa. se digne anular o acto recorrido, em virtude de o mesmo enfermar do vício de violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da proporcionalidade, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3.° e 5.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55,° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266.° n.° 2 da Constituição da República Portuguesa. A EPGA emitiu a fls. 326 o seguinte douto parecer: “I - "Auto - Rali, SA" veio interpor recurso contencioso do despacho do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, que negou provimento ao pedido de regularização das dívidas fiscais através de dação em pagamento identificada nos autos e a redução de encargos nos termos previstos no DL 248-A/2002 de 14 de Novembro, com os fundamentos que sintetiza nas respectivas conclusões de recurso e que se dão por reproduzidas. A entidade recorrida respondeu pugnando pela manutenção do acto recorrido, pelas razões que invoca nos autos, referindo que não houve a pretendida violação dos preceitos legais invocados pela recorrente. II - Na respectiva contestação a entidade recorrida entende que o acto recorrido é meramente confirmativo e como tal irrecorrível por não ter produzido quaisquer efeitos na esfera jurídica da recorrente, devendo ser rejeitado. O despacho sob apreço nestes autos refere-se ao que foi proferido pelo SEAF a 20.02.2003 em resposta à pretensão da recorrente de regularizar as suas dívidas ao fisco através da dação em pagamento do imóvel ali referenciado, ao abrigo do DL 248-A/2002 de 14 de Novembro. Analisada a pretensão da recorrente logo se nos depara que em ambas as acções as partes e os pedidos são os mesmos não sendo porém os mesmos o acto e as causas de pedir. É certo que a real pretensão da recorrente é fazer vingar a sua pretensão de regularizar as suas dívidas ao fisco através de uma dação em pagamento que já foi rejeitada por despacho do SEAF de 06.05.2002, e que foi requerida ao abrigo do DL 124/96 de 10.08, com idêntico fundamento. Porém o presente recurso contencioso não pode ser rejeitado com a justificação apresentada na contestação, n°s 6° e 7°, (fls. 156), por serem diferentes o acto impugnado e a causa de pedir. III - Quanto aos apontados vícios consubstanciadores de violação de normas jurídicas e que determinariam a nulidade do despacho recorrido e da autoria do SEAF de 20.02.2003, e por total concordância, nesta parte, com o que foi expresso na contestação da entidade recorrida, aqui se expressa a total adesão ao respectivo teor. Entende-se, face ao que consta dos documentos dos autos e do ali expresso, que devem improceder os alegados vícios e ser negado provimento ao recurso por falta de fundamento legal. Cobrados os Vistos legais, há que decidir por a tal nada obstar. * 2.- Para tanto, dão-se como provados os seguintes factos com base na prova documental produzida nos autos (no presente recurso e no p.i.) com interesse para a decisão: a) - Em 1997, a A... e a R... requereram, ao abrigo do Plano Mateus, o pagamento das suas dívidas fiscais, o que lhes foi deferido, respectivamente por despacho de 6 de Fevereiro de 1998 e de 17 de Junho de 1997 (vd. doc.s nºs 1 e 6 juntos com a p.i. e PA); b) - De acordo com o plano de pagamentos da A..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação em Dezembro de 1998, devendo a última ser paga até 31 de Maio de 2011, tendo a aqui Recorrente pago pela última vez, em Fevereiro de 2000 (vd. doc. nº 2 juntos com a p.i. e PA); c) - De acordo com o plano de pagamentos da R..., esta sociedade deveria pagar a primeira prestação 31 de Outubro de 1997, devendo a última ser paga até 31 de Março de 2010 e tendo a R... pago pela última vez, em Fevereiro de 2000 (vd. doc. nºs 5 e 6 junto com a p.i. e PA); d) - As referidas prestações correspondem às últimas que foram pagas por ambas as sociedades ao abrigo do Plano Mateus, porquanto, nessa data, tinha sido já apresentado, em 9 de Fevereiro de 2000, o pedido de dação em pagamento, do bem imóvel correspondente ao prédio urbano composto de Cave, R/C e sótão, com a área coberta de 37m2 e um anexo com 21m2, inscrito na matriz predial da freguesia de Cascais sob o artigo 2141 e da casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 1 14m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrita na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361, prédios sitos no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, descritos na Conservatória do Registo Predial de Cascais com o n° 06763 para extinção de todas as dívidas das sociedades A... e R... de natureza fiscal e à Segurança Social integradas no Plano Mateus, e de outras da mesma natureza eventualmente existentes ou que venham a existir (vd. doc. nº 7 junto com a p. i. e PA); e) - A A..., enquanto sócia maioritária da R... assumiu as dívidas dessa sociedade, ao abrigo do disposto no artigo 7.° do Plano Mateus (Doc. nº 7 junto com a p.i. e PA); f) - Na apresentação do referido pedido de dação em pagamento, a A... comprometeu-se a obter com oportunidade o distrate das hipotecas existentes sobre o prédio, à excepção da hipoteca legal constituída a favor do Centro Regional de Segurança Social e Vale do Tejo, para garantia do pagamento das dívidas da A... e da R... à referida entidade, respeitantes aos anos de 1994 a 1996 (idem); g) - A hipoteca atrás referida encontrava-se a garantir créditos do então CISF - Banco de Investimento, S. A. e da então União de Bancos Portugueses, S. A. e que passou a garantir créditos da SACV, dominada pelas mesmas pessoas que a A... - a SACV -adquiriu os créditos dessas duas instituições bancárias, tendo sido registado a seu favor a hipoteca voluntária em primeiro grau por sub-rogação nos direitos daquelas instituições –idem; h) - A DSJT ordenou a realização da avaliação do imóvel após pagamento do preparo para o efeito - cfr. doc. nº 9 e PA; i) - Entretanto, a A... veio juntar ao procedimento administrativo em curso para apreciação do pedido de dação em pagamento, a acta n.° 38, do Conselho de Administração da SACV, na qual foi deliberado o distrate da hipoteca que essa sociedade tinha registado sobre o imóvel oferecido em pagamento, no caso de a dação em pagamento ser aceite - cfr. doc. nº 12 e PA; j) - Atenta a boa localização do imóvel oferecido para pagamento das dívidas da A... e da R... à Segurança Social e ao Fisco, a excelente funcionalidade para o fim a que se destina, o facto de que a A... dispunha de um alvará para funcionamento nesse imóvel de uma bomba de gasolina que só caducou por facto que não lhe é imputável e o facto de o mesmo ter sido já avaliado por cerca de Esc. 500.000.000$00, equivalente a € 2.493.989, 48 (dois milhões quatrocentos e noventa e três mil novecentos e oitenta e nove Euros e quarenta e oito cêntimos) (tendo a própria Administração Fiscal avaliado o imóvel por Esc. 485.000.000$00, equivalente a € 2.419.170), o valor desse imóvel é suficiente para cobrir todas as dívidas indicadas no respectivo pedido de dação – vd. docs. juntos com a p.i. sob os nºs. 21 e 22 e constantes do PA. l) - Em 21 de Maio de 2002, decorridos mais de dois anos sobre os pedidos de dação em pagamento formulados nos termos acima descritos, a A... e a R... foram notificadas do despacho de indeferimento de tais pedidos, emitido pelo Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, havendo nessa notificação sido solicitado à recorrente o pagamento das prestações em atraso, devidas ao abrigo do Plano Mateus e das restantes que se fossem vencendo, no prazo de 10 dias – cfr. doc nº 13 junto com a p.i. a fls. 101 e que também se encontra no PA.. m) - Em 7 de Junho de 2002, a recorrente requereu a reapreciação dessa mesma decisão, facto de que foi dado conhecimento à Segurança Social- cfr. doc. de fls. 102 e PA. n) - No âmbito do pedido de reapreciação, a A... (i) reiterou o facto de se ter comprometido a obter o distrate da hipoteca voluntária em primeiro grau existente sobre o imóvel acima descrito, (ii) reiterou o facto de o imóvel oferecido em pagamento ter sido avaliado em cerca de Esc. 425.000.000$00, equivalente a € 2.119.291,06 (dois milhões cento e dezanove mil duzentos e noventa e um Euros e seis cêntimos) e (iii) expôs a sua impossibilidade de dispor de meios financeiros para, em 10 dias, proceder ao pagamento de cerca de um milhão e meio de Euros, tendo, desde logo, invocado a perda da concessão Ford, como uma das razões - provavelmente a mais importante - para essa impossibilidade, já que a quebra abrupta da actividade da A..., e também da R..., não lhe permitia, nem permite agora, pagar, no prazo de 10 dias esse valor. o) - Após o pedido de reapreciação acima referenciado, e porque a A... e a R... tomaram conhecimento informal de que o indeferimento do pedido de dação em pagamento formulado em 9 de Fevereiro de 2000 se devia ao facto de o bem imóvel em causa se encontrar onerado com hipoteca, em 10 de Julho de 2002, a A... remeteu nova carta ao Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais, designadamente, que se comprometia a obter o distrate da mesma com oportunidade –cfr. doc. de fls. 108. p) - Em 25 de Julho de 2002, a A... enviou nova carta à Segurança Social, na qual solicitou que essa entidade aguardasse a resposta escrita ao pedido de reconsideração formulado em 7 de Junho de 2002 e ao esclarecimento adicional apresentado em 10 de Julho de 2002, na medida em que essa sociedade tinha sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela Administração Fiscal, a pretensão da A... seria atendida – cfr. doc. de fls. 110 e PA.. q) - Tendo em vista regularizar a situação contributiva da A... e da R... face à Segurança Social e ao Fisco, em 3 de Janeiro de 2003, último dia estabelecido por Despacho da Ministra das Finanças para o efeito, essas sociedades vieram requerer a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Avenida 25 de Abril com a Avenida Adelino Amaro da Costa, em Cascais, acima melhor identificado, ao abrigo do DL 248-A/2002, com o objectivo de extinguirem as dívidas cujo prazo de cobrança legal terminou até 31 de Dezembro de 2002, nos termos e para os efeitos do disposto no n.° l artigo l.° do DL 248-A/2002 – cfr. doc. de fls. 132 e PA. r) - Após a formulação dos pedidos de dação em pagamento por parte da A... e da R..., em 3 de Janeiro de 2003, a A... foi notificada, em 13 de Março de 2003, da decisão de indeferimento do pedido, proferida por Sua Excelência, o Secretário de Estado para os Assuntos Fiscais, em 20 de Fevereiro de 2003 – cfr. doc. de fls. 134 a 137 e PA. s) – O despacho recorrido é do seguinte teor: “Concordo. Haverá que acelerar o processo executivo, já que não se descortina que a empresa se mostra efectivamente em condições de cumprir as suas obrigações fiscais. Determino que me seja dado conhecimento da evolução do processo no prazo de 15 dias”- cfr. PA. t)- Tal despacho remete para o despacho do substituto do Sr. Director Geral o qual era do seguinte teor: “Pelos fundamentos expressos no parecer do Senhor Director de Serviços, de que releva a não remoção dos ónus e encargos que impendem sobre o imóvel que constituiria o objecto da dação, e com base também no parecer do Senhor SDGeral, concordo ser de indeferir o pedido, sendo de proceder como proposto” – cfr. PA. u)- O despacho do Sr. Director de Serviços manifesta concordância com o parecer emitido pela Srª TATA em 22 de Janeiro de 2003, do seguinte teor: “Assunto: Pagamento de dívida. NOME: A..., S. A. SEDE: Rua Carlos Mardel, 12-14, Lisboa NIF: 500 036 896 Mediante exposição entrada nesta Direcção de Serviços em 03.01.14, vem a empresa acima identificada, requerer que o cumprimento das suas dívidas fiscais, seja efectuado através da dação em pagamento, conforme mencionado nos anteriores requerimentos. Mais requer a dispensa de pagamento de juros de mora e juros compensatórios e a redução dos restantes encargos nos termos previstos no Dec. Lei n. ° 248-A/2002, de J4/11, que nada impede que seja aplicado às situações de dação em pagamento. Análise da situação: O assunto em análise, prende-se com os vários pedidos da empresa de regularização das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social, bem como de uma empresa associada - R... - com a dação em pagamento, de um bem imóvel identificado nos autos, primeiro ao abrigo do Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, e agora solicita que a dação em pagamento seja feita ao abrigo do Dec. Lei n.° 248-A/02, de 14/11, e dos benefícios aí previstos. Porquanto, a empresa vem formulando exposições sobre este assunto, e não obstante sobre as mesmas já superiormente ter sido decidido pelo seu indeferimento, no entanto, a empresa continua a formular novas exposições. Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos: - A empresa aderiu oportunamente ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, para pagamento das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social. Tendo-lhe sido deferido o pagamento em 150 prestações ao abrigo do regime regra, tanto para as dívidas fiscais (158.958.000$00), como para as contribuições à S. S. (120.368.768$00), sem prejuízo das medidas serem revistas em caso do GACRE vir a solicitar e a aceitar uma"dação em pagamento, ou outra forma de regularização das dividas. -Desse plano de pagamentos pagou algumas prestações, vindo por requerimento de 00.02.14, ao abrigo do mesmo diploma legal requerer o pagamento dessas dívidas mediante a dação em pagamento de um bem imóvel. Solicitando também que a dação fosse extensiva ao pagamento de outras dívidas existentes em seu nome. -Por apuramento feito à altura e constante na informação n°. 692/02, junta aos autos, as dívidas fiscais posteriores a 96.06.31, ascendiam a cerca de 143.000.000$00. E as dívidas à S. S. existentes nos serviços a 85.661.576$00. - Requerendo a empresa que a dação também fosse extensiva às dívidas de uma empresa associada, de nome R..., cujas dívidas fiscais por que aderiu ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, ascendiam a 49.098.291$00, e não incluído no diploma:27.311.696$00. Constando em seu nome nos serviços dívidas à S.S. no montante de 77.741.265$00. - Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00. -Sobre o imóvel objecto da dação, conforme se comprova da certidão passada pela Conservatória da Registo Predial de Cascais, à altura do pedido impendiam hipotecas voluntárias pelo montante de 449.500.000$00, a favor de CISF - Banco de Investimento, SA e da União de Bancos Portugueses, SA, bem como hipoteca legal a favor do CRSS de Lisboa e Vale do Tejo, para garantia das dívidas incluídas no termo de adesão ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, no valor de 186.010.473$00. -Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS. -Foi promovida a avaliação respeitante ao prédio urbano composto de cave, r/c e sótão com a área coberta de 37 m2 e um anexo com 21 m2, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Cascais sob o artigo 2141, e de casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 114 m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrito na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361. -O imóvel em causa, cujas lojas se destinavam a Zona de Exposição de Viaturas com um Departamento Comercial Espaço para Arquivo e Arrecadação conforme se verifica do Relatório de Avaliação, apenas tem em funcionamento o Posto Abastecedor de Gasolina. -No entanto pelos elementos constantes dos autos se verifica que o competente alvará foi averbado em nome da CIPOL, tendo caducado em Dezembro de 1997. Encontrando-se actualmente em funcionamento sem possuir alvará de exploração válido. -E pelos elementos carreados para o processo se verifica que é política da Câmara retirar as bombas de gasolina do centro da localidade e de junto dos prédios habitacionais, conforme o presente caso, visto o imóvel se encontrar junto de habitações quer do tipo unifamiliar, quer do tipo colectivo. -E foi avaliado tendo em vista o valor médio de mercado e o valor dos imóveis pelo rendimento. Tendo nesta vertente sido avaliadas as lojas, armazém, e posto de gasolina com o seu alvará, pela Comissão de Avaliação- respeitante ao valor médio encontrado entre o Valor de Mercado e o Valor pelo Rendimento - por 485.000 contos. Nos quais está incluído o valor atribuído ao Posto Abastecedor de Gasolina e respectivo alvará, no montante de 60.000. 000$00. -Constando do Plano Director Municipal de Cascais, estar previsto para a zona aonde se situa o imóvel zona de construção. O imóvel fica enquadrado por construções destinadas à habitação. Desconhecendo esta Direcção a existência de qualquer directriz da Câmara no sentido de impedir a continuação da bomba de gasolina. -Por despacho de 02.05.02, de SESEAF, foi este pedido de dação indeferido, dado se ter oficiado ao SF para informar com urgência" acerca dos ónus ou encargos que impendiam sobre os bens oferecidos, vindo a DF Lisboa, informar que as hipotecas voluntárias não foram expurgadas pela interessada na dação em pagamento, contrariando fiscalmente o compromisso assumido. -No seguimento deste despacho veio a empresa aos autos informar que a Sociedade Agrícola do Casal ventoso, S. A. se subrogou dos direitos hipotecários dos Bancos dos grupos BCP, por ter pago a estes a responsabilidade da A..., S. A. encontrando-se a Sociedade Agrícola disponível, para, nos termos da referida acta, desonerar o referido bem da hipoteca de primeiro grau para ocorrer ao fim da dação. -Por despacho de 02.05.09, do Ex.mo Senhor Subdirector-Geral, foi mantido o sentido ao despacho já exarado sobre o assunto em causa por SESEAF dado a impetrante não trazer aos autos factos ou elementos que revelem que se alteraram substancialmente os pressupostos em que assentou tal despacho, verificando-se da exposição da impetrante que após estes anos de interregno continua com o desejo de manifestar a sua disponibilidade para criar as condições necessárias para se efectuar a dação em pagamento, não revelando os seus propósitos que exista uma vontade real no sentido de efectuar a dação tal qual a mesma se deveria concretizar. -Face aos despachos que recaíram indeferindo os pedidos de dação, vem a empresa em novo requerimento dizer que não dispõe de meios financeiros que lhe permitam satisfazer as obrigações prestacionais do DL n.° 124/96 de 10/08. Solicitando a reconsideração do despacho ou em alternativa que lhe seja dado um prazo suficientemente dilatado, ou para obter Financiamento, ou para colocar o prédio urbano proposto para dação em pagamento no mercado depois de obter da Câmara Municipal informação prévia para a construção de um novo edifício no local, para o qual apresentariam um anteprojecto. -Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo: -Vem a exponente prestar alguns esclarecimentos adicionais, dado que a razão do indeferimento se prende com o facto do Bem Imóvel, estar onerado com hipoteca em primeiro grau, no entanto a empresa vem afirmar que obteria o distrate da mesma com oportunidade. Tendo juntado ao processo fotocópia autenticada da acta da entidade que detém a hipoteca na condição da dação ser aceite. Sendo que quando referiu que a A... retiraria com oportunidade a hipoteca em primeiro grau existente, para o bem ficar livre a favor do Fisco e da SS, queria afirmar que a entidade que detinha esse poder só o faria para o fim da dação em pagamento. Realmente essa terceira entidade detentora da hipoteca em primeiro grau não retiraria a mesma sem ter a certeza de que os seus interesses continuariam protegidos. Assim, e na condição da dação ser aceite compromete-se a A... a obter da terceira entidade supra referida, num prazo limite de 45 dias, o distrate da hipoteca em primeiro grau existente, ou em alternativa, obter uma procuração irrevogável a favor do Fisco e da Segurança Social em mais breve prazo onde se conferem poderes para o seu cancelamento. Parecer Face ao que antecede, verifica-se: A empresa não obstante, os despachos de indeferimento que sobre o seu pedido recaíram, continua interessada em dar o bem imóvel identificado nos autos, para dação em pagamento das suas dívidas fiscais e contribuições para a S.S., solicitando nos anteriores requerimentos que tal dação se enquadrasse nos termos e com os benefícios previstos no DL 124/96, de 10/08, e agora, por requerimento de 03.01.03, remetido via Fax, que a mesma dação seja feita ao abrigo do DL 248-A/02, de 14/11, com os benefícios previstos neste diploma. Pelo que entendemos que antes de se analisar qual o regime legal, em que se possa enquadrar o presente pedido de dação, interessa verificar do interesse ou oportunidade que o bem imóvel oferecido reveste para a administração fiscal, bem como se o mesmo reúne as condições necessárias à sua aceitação nos termos da lei. A dação em causa já foi objecto de indeferimento conforme despacho de SESEAF, por, aquando da apreciação do pedido, não reunir as condições necessárias para o seu deferimento, tendo sido referido o facto das hipotecas não terem sido levantadas. Também por despacho do Sr. Subdirector-Geral, para a área da Justiça Tributária, foi considerado não ter havido entretanto qualquer mudança que pudesse levar a outra tomada de decisão. Não obstante tais despachos vem a empresa novamente ao processo solicitar que seja alterada a respectiva decisão, uma vez que se por parte da Administração fiscal houver aceitação da dação, e só após o compromisso de aceitação estará a Sociedade Agrícola do Casal Ventoso, SA, que se subrogou nos direitos hipotecários dos bancos detentores das hipotecas em primeiro grau, na condição e disposição de desonerar o bem, solicitando para o efeito 45 dias. Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões: Além da problemática das hipotecas, foi oferecido à Administração Fiscal um imóvel, que veio a ser avaliado, tendo em vista a finalidade para que foi criado, mas que, por funcionar sem alvará válido, a qualquer altura a Câmara o poderá mandar fechar. Estando prevista para a zona em que o mesmo se situa zona de construção. Mas desconhece-se, quer o tipo de construção a autorizar pela Câmara, ou a existência de qualquer anteprojecto aprovado ou a aprovar para esse efeito. Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação: Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel. A avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997. Bem como face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade. A isso mesmo se refere a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto. Assim pelo exposto, entendemos não haver razão para mudar o teor do que superiormente já veio a ser sancionado, relativamente ao pedido de dação apresentado no âmbito do DL n.° 124/96 de 10/08. E sendo que o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, conforme veio a ser sancionado para casos de idêntica natureza, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso. Relativamente à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal. À Consideração Superior. DSJT, 22 de Janeiro de 2003 A TATAdj. Fátima Carias” v) - Em 06.05.2002 foi por SESEAF proferido despacho de indeferimento de um pedido que a ora recorrente havia formulado ao abrigo do disposto no Dec. Lei nº 124/96, de 10 de Agosto (“Plano Mateus”) visando obter a dação em pagamento – cfr. doc. de fls. 101 e artºs. 2º a 8º da resposta da ER e req. de fls. 171 e ss da Recorrente. x) – Como em anexo ao mandado de notificação apenas constava cópia do ofício da DSJT dirigido ao Director de Finanças de Lisboa, datada de 27 de Fevereiro de 2003, a A... pediu certidão do despacho proferido por Sua Excelência, o SECRETÁRIO DE ESTADO PARA OS ASSUNTOS FISCAIS que indeferiu o referido pedido, o que não obteve- cfr. doc. de fls. 138 e ss e PA. * 3.- Atenta a factualidade apurada e aquelas conclusões que delimitam o objecto do recurso, são as seguintes as questões a apreciar no presente recurso: a)- se, por falta de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 133.° do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87.° e 124.°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268.° n.° 3 da Constituição da República Portuguesa, deverá o acto recorrido ser julgado nulo; Subsidiariamente: b) – se, por violação do dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135.° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87° e 124°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa, deve tal acto ser anulado; c) –se, por erro nos pressupostos de direito, nos termos e para os efeitos do artigo 135° do Código de Procedimento Administrativo, conjugado com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa Caso assim não se entenda, deverá o mesmo acto ser anulado; d) –se, no caso de não proceder a arguição do vício supra referido, deverá o mesmo acto ser anulado por erro sobre os pressupostos de facto, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação do artigo 87°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa; e) -Cautelarmente, se deverá determinar-se a anulação do acto recorrido em virtude de o mesmo enfermar do vício da violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da prossecução do interesse público, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 4°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° l da Constituição da República Portuguesa; f) - Por último, se deve o acto recorrido ser anulado, em virtude de o mesmo enfermar do vício de violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da proporcionalidade, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 5°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° 2 da Constituição da República Portuguesa. * 3.1. Há, no entanto, uma questão prévia suscitada nos autos e que logra de prioridade de cognição. Com efeito, na sua contestação (artºs. 2º a 8º) a entidade demandada, o SEAF, defende ser o seu despacho de 20.02.2003 contenciosamente irrecorrível, por se limitar a confirmar o seu despacho que anteriormente já indeferira a mesma pretensão do interessado – despacho de 06.05.2002 – relativamente a idêntico pedido de dação em pagamento formulado pela ora recorrente ao abrigo de DL 124/96, de 10/08, com o mesmo fundamento, pelo que, a ter existido alguma lesão do direito a que a recorrente se arroga, a mesma produziu-se aquando do indeferimento da sua pretensão sobre a qual se pronunciou o despacho do SEAF, de 2002.05.06 devendo ser rejeitado o presente recurso contencioso. A isso e no essencial opõe a recorrente que, o despacho de indeferimento proferido pelo SEAF em 06.05.2002 versava sobre um pedido que a ora recorrente havia formulado ao abrigo do disposto no Dec. Lei nº 124/96, de 10 de Agosto (“Plano Mateus”) visando obter a dação em pagamento e tal situação bastaria para afastar a qualificação do acto recorrido como acto meramente confirmativo. Aduziu ainda que na sequência da notificação do despacho de 06.02.2002, ocorrida em 21.05.2002, e, apesar de não lhe terem sido comunicados os fundamentos da decisão, em 07.06.2002 a recorrente apresentou novos elementos com base nos quais requereu a reapreciação da sua petição indeferida, e, após o pedido de reapreciação, em 10.07.2002, a recorrente remeteu uma nova carta ao SEAF na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais face ao anterior pedido de reapreciação e, em 25.07.2002 a recorrente enviou uma nova carta à Segurança Social solicitando que fosse aguardada resposta escrita ao pedido de reapreciação apresentado em 07.06.2002 e aos esclarecimento adicional formulado em 10.07.2002, na medida em que a recorrente havia sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela AF, a sua pretensão seria atendida; ora, também por todas essas razões, o acto recorrido nunca poderia qualificar-se como confirmativo. Quid juris? Emerge dos autos que o despacho de 06.05.2002 versava um pedido de dação em pagamento formulado pela ora recorrente ao abrigo de DL 124/96, de 10/08 e que o despacho recorrido proferido também pelo Exmº SEAF mas em 20.02.2003, o qual indeferiu o pedido formulado pela A... em 3 de Janeiro de 2003 para regularização das dívidas ao Fisco através da dação em pagamento do imóvel identificado nos autos, ao abrigo do Decreto-Lei nº 248-A/2002, de 14 de Novembro. Mais decorre dos autos que na sequência da notificação do despacho de 06.02.2002, ocorrida em 21.05.2002, e, apesar de não lhe terem sido comunicados os fundamentos da decisão, em 07.06.2002 a recorrente apresentou novos elementos com base nos quais requereu a reapreciação da sua petição indeferida, e, após o pedido de reapreciação, em 10.07.2002, a recorrente remeteu uma nova carta ao SEAF na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais face ao anterior pedido de reapreciação e, em 25.07.2002 a recorrente enviou uma nova carta à Segurança Social solicitando que fosse aguardada resposta escrita ao pedido de reapreciação apresentado em 07.06.2002 e aos esclarecimento adicional formulado em 10.07.2002, na medida em que a recorrente havia sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela AF, a sua pretensão seria atendida; ora, também por todas essas razões, o acto recorrido nunca poderia qualificar-se como confirmativo. Apesar disso e na consideração de que o despacho proferido em 06.05.2002 constituía a última palavra da Administração e era lesivo dos interesses da recorrente, veio a entidade recorrida suscitar a excepção da irrecorribilidade do acto por ser meramente confirmativo daquele. Conforme a definição contida no artº120º do Código de Procedimento Administrativo são actos administrativos as decisões dos órgãos da Administração que ao abrigo de normas de direito público visem produzir efeitos jurídicos numa situação individual e concreta. Dessa noção legal decorre que são elementos do acto administrativo: 1º-uma decisão; 2º-de um órgão da Administração; 3º-ao abrigo de normas de direito público; 4º-produção de efeitos jurídicos, e; 5º-numa situação individual e concreta. O elemento decisão significa ser o acto administrativo uma estatuição autoritária, um comando jurídico vinculativo (positivo ou negativo), que produz, por si só, mesmo perante terceiros, os efeitos jurídicos, a modificação jurídica nele definida (cfr. Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e Pacheco de Amorim, CPA, 2ª ed., pág. 550). O elemento decisão tem, pois, três características: 1ª-a unilateralidade; 2ª-a autoridade; 3ª-a inovação. Elas são de verificação cumulativa pelo que, faltando uma delas não estamos perante uma decisão como elemento do acto administrativo. Tendo em consideração o precedente enquadramento jurídico - doutrinal, é forçoso concluir que a categoria dos actos confirmativos por lhe faltarem uma das referidas características não revestem a natureza de actos administrativos. Por confirmativo deve entender-se o acto que dirigindo-se ao mesmo destinatário, repete o conteúdo de um acto administrativo definitivo e executório anterior, sem que o reexame dos pressupostos decorra de revisão imposta por lei (Prof. Sérvulo Correia, Noções de Direito Administrativo, vol. 1º, pág. 346). Por se limitarem a repetir estatuição anterior o acto confirmativo não incorpora uma decisão não inovando no ordenamento jurídico (cfr. Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e Pacheco de Amorim, CPA, 2ª ed., págs. 554/555). Segundo a jurisprudência do STA um acto administrativo é confirmativo de outro quando referido à mesma relação concreta lhe reproduz o seu conteúdo sem nada lhe tirar ou acrescentar (Acs. do STA de 6/11/1970-AD, 110º, pág.193, e de 8/1/1982-AD, 246º, pág. 780). Ora, porque não inovando na ordem jurídica, tais actos não produzem efeitos jurídicos externos, pelo que não podem ser portadores de lesividade, característica esta necessária para os mesmos poderem ser impugnados contenciosamente (arts. 268º nº4 da Constituição da República Portuguesa e 25º nº1 da LPTA; Acs. do STA de 7/5/1996-rec. nº29 913 e de 27/2/96-rec. nº23 486). A essa luz o despacho de indeferimento aqui impugnado, por inovar algo na esfera jurídica do interessado, não é confirmativo do acto praticado pelo SEAF e, como tal, é contenciosamente recorrível, por ser portador de lesividade própria (artigos 25, da LPTA, 120, do CPA e 268, n.º 4, da CRP). Nesse sentido, o Ac. do STA (contencioso administrativo ) de 13-05-2004, Recurso nº 048143 segundo o qual em recurso contencioso de anulação a utilidade da lide é uma utilidade jurídica pelo que a lide se mantém útil enquanto o recorrente puder retirar, em resultado da anulação do acto, uma qualquer vantagem juridicamente relevante, não sendo forçoso que a anulação seja susceptível de levar à reconstituição da integralidade da situação actual hipotética, bastando que da procedência do recurso resulte uma mais célere e eficaz satisfação do seu direito indemnizatório. Tal conclusão pode deduzir-se facilmente da comparação dos dois actos, quanto aos seus aspectos essenciais, ou seja, se ambos têm como pressupostos: (i) a mesma situação fática, (ii) o mesmo regime jurídico e (iii) em ambos tivesse sido utilizada a mesma fundamentação. É que se não chega a identidade de decisão (que os efeitos jurídicos por ela produzidos em concreto sejam idênticos), para se falar em acto meramente confirmativo, também a identidade do assunto discutido não releva na medida em que o mesmo assunto pode ter a mesma decisão, por fundamentos diversos. Uma fundamentação diferente da mesma decisão, altera e modifica os pressupostos da decisão e não legitima a conclusão de que nada se acrescentou ao acto supostamente confirmado, sendo com essa delimitação que deve ser interpretada a jurisprudência do STA que de forma constante e reiterada julgou irrecorríveis os actos proferidos na sequência de uma impugnação administrativa facultativa, que nada acrescentavam à decisão impugnada - cfr., entre outros, os Acórdãos do Pleno de 27/2/96 (recurso n.º 23.486) e da Secção de 25/5/01 (recurso n.º 43.440), de 23/5/01 (recurso n.º 47.137) e de 7/1/02 (recurso n.º 45.909). Importa, assim, identificar correctamente as duas decisões para que do seu confronto seja possível concluir pela identidade de fundamentação (isto é pela identidade dos factos e do direito aplicado em ambos os actos), já que no presente caso não há dúvidas quanto à identidade da decisão. Na verdade, para efeitos contenciosos um acto é meramente confirmativo de outro anterior, que foi externado na forma legal em relação ao interessado, quando existe entre ambos identidade de sujeitos, de pretensão e de decisão, sem que de um para o outro tenha havido alteração dos pressupostos de facto e de direito que foram tomados em consideração no primeiro (Ac. do STA de 2/12/1997 (contencioso administrativo) - rec. nº36 659). Ora, antes de mais e como a recorrente demonstrou: O despacho do Sr. SEAF de 06.05.2002 – despacho tido como confirmado pela entidade ora demandada – foi a decisão do requerimento que a recorrente fez dar entrada tendo por base um pedido por ela formulado ao abrigo do DL nº 124/96, de 10/08. O despacho do Sr. SEAF de 20.02.2003 contenciosamente impugnado – despacho tido como confirmativo pela entidade ora demandada – é a decisão do requerimento que o recorrente fez entrar incidente sobre o pedido de dação em pagamento apresentado pela recorrente ao abrigo do DL nº 248-A/2002, de 14/11. Temos assim que há identidade de sujeitos mas não há identidade de pretensão em ambos os requerimentos. Na verdade e no ensinamento de José Manuel dos Santos Botelho, contido no seu Contencioso Administrativo, 3ª ed., pág. 378,, a qualificação de um acto como confirmativo “pressupõe ainda que os dois actos – confirmado e confirmativo – tenham sido praticados ao abrigo das mesmas normas jurídicas”. Podemos, pois, concluir que toda a pretensão formulada no segundo requerimento não coincide com a da pretensão do primeiro. Averiguemos, de seguida, se há identidade de decisão. O despacho do Sr. SEAF de 20.02.2003, tido como confirmativo e aqui recorrido, é de “concordância” com as informação e pareceres: “Concordo. Haverá que acelerar o processo executivo, já que não se descortina que a empresa se mostra efectivamente em condições de cumprir as suas obrigações fiscais. Determino que me seja dado conhecimento da evolução do processo no prazo de 15 dias” Tal despacho remete para o despacho do substituto do Sr. Director Geral o qual era do seguinte teor: “Pelos fundamentos expressos no parecer do Senhor Director de Serviços, de que releva a não remoção dos ónus e encargos que impendem sobre o imóvel que constituiria o objecto da dação, e com base também no parecer do Senhor SDGeral, concordo ser de indeferir o pedido, sendo de proceder como proposto”. O despacho do Sr. Director de Serviços manifesta concordância com o parecer emitido pela Srª TATA em 22 de Janeiro de 2003, do seguinte teor: “Assunto: Pagamento de dívida. NOME: A..., S. A. SEDE: Rua Carlos Mardel, 12-14, Lisboa NIF: 500 036 896 Mediante exposição entrada nesta Direcção de Serviços em 03.01.14, vem a empresa acima identificada, requerer que o cumprimento das suas dívidas fiscais, seja efectuado através da dação em pagamento, conforme mencionado nos anteriores requerimentos. Mais requer a dispensa de pagamento de juros de mora e juros compensatórios e a redução dos restantes encargos nos termos previstos no Dec. Lei n. ° 248-A/2002, de J4/11, que nada impede que seja aplicado às situações de dação em pagamento. Análise da situação: O assunto em análise, prende-se com os vários pedidos da empresa de regularização das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social, bem como de uma empresa associada - R... - com a dação em pagamento, de um bem imóvel identificado nos autos, primeiro ao abrigo do Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, e agora solicita que a dação em pagamento seja feita ao abrigo do Dec. Lei n.° 248-A/02, de 14/11, e dos benefícios aí previstos. Porquanto, a empresa vem formulando exposições sobre este assunto, e não obstante sobre as mesmas já superiormente ter sido decidido pelo seu indeferimento, no entanto, a empresa continua a formular novas exposições. Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos: - A empresa aderiu oportunamente ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, para pagamento das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social. Tendo-lhe sido deferido o pagamento em 150 prestações ao abrigo do regime regra, tanto para as dívidas fiscais (158.958.000$00), como para as contribuições à S. S. (120.368.768$00), sem prejuízo das medidas serem revistas em caso do GACRE vir a solicitar e a aceitar uma"dação em pagamento, ou outra forma de regularização das dividas. -Desse plano de pagamentos pagou algumas prestações, vindo por requerimento de 00.02.14, ao abrigo do mesmo diploma legal requerer o pagamento dessas dívidas mediante a dação em pagamento de um bem imóvel. Solicitando também que a dação fosse extensiva ao pagamento de outras dívidas existentes em seu nome. -Por apuramento feito à altura e constante na informação n°. 692/02, junta aos autos, as dívidas fiscais posteriores a 96.06.31, ascendiam a cerca de 143.000.000$00. E as dívidas à S. S. existentes nos serviços a 85.661.576$00. - Requerendo a empresa que a dação também fosse extensiva às dívidas de uma empresa associada, de nome R..., cujas dívidas fiscais por que aderiu ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, ascendiam a 49.098.291$00, e não incluído no diploma:27.311.696$00. Constando em seu nome nos serviços dívidas à S.S. no montante de 77.741.265$00. - Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00. -Sobre o imóvel objecto da dação, conforme se comprova da certidão passada pela Conservatória da Registo Predial de Cascais, à altura do pedido impendiam hipotecas voluntárias pelo montante de 449.500.000$00, a favor de CISF - Banco de Investimento, SA e da União de Bancos Portugueses, SA, bem como hipoteca legal a favor do CRSS de Lisboa e Vale do Tejo, para garantia das dívidas incluídas no termo de adesão ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, no valor de 186.010.473$00. -Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS. -Foi promovida a avaliação respeitante ao prédio urbano composto de cave, r/c e sótão com a área coberta de 37 m2 e um anexo com 21 m2, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Cascais sob o artigo 2141, e de casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 114 m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrito na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361. -O imóvel em causa, cujas lojas se destinavam a Zona de Exposição de Viaturas com um Departamento Comercial Espaço para Arquivo e Arrecadação conforme se verifica do Relatório de Avaliação, apenas tem em funcionamento o Posto Abastecedor de Gasolina. -No entanto pelos elementos constantes dos autos se verifica que o competente alvará foi averbado em nome da CIPOL, tendo caducado em Dezembro de 1997. Encontrando-se actualmente em funcionamento sem possuir alvará de exploração válido. -E pelos elementos carreados para o processo se verifica que é política da Câmara retirar as bombas de gasolina do centro da localidade e de junto dos prédios habitacionais, conforme o presente caso, visto o imóvel se encontrar junto de habitações quer do tipo unifamiliar, quer do tipo colectivo. -E foi avaliado tendo em vista o valor médio de mercado e o valor dos imóveis pelo rendimento. Tendo nesta vertente sido avaliadas as lojas, armazém, e posto de gasolina com o seu alvará, pela Comissão de Avaliação- respeitante ao valor médio encontrado entre o Valor de Mercado e o Valor pelo Rendimento - por 485.000 contos. Nos quais está incluído o valor atribuído ao Posto Abastecedor de Gasolina e respectivo alvará, no montante de 60.000. 000$00. -Constando do Plano Director Municipal de Cascais, estar previsto para a zona aonde se situa o imóvel zona de construção. O imóvel fica enquadrado por construções destinadas à habitação. Desconhecendo esta Direcção a existência de qualquer directriz da Câmara no sentido de impedir a continuação da bomba de gasolina. -Por despacho de 02.05.02, de SESEAF, foi este pedido de dação indeferido, dado se ter oficiado ao SF para informar com urgência" acerca dos ónus ou encargos que impendiam sobre os bens oferecidos, vindo a DF Lisboa, informar que as hipotecas voluntárias não foram expurgadas pela interessada na dação em pagamento, contrariando fiscalmente o compromisso assumido. -No seguimento deste despacho veio a empresa aos autos informar que a Sociedade Agrícola do Casal ventoso, S. A. se subrogou dos direitos hipotecários dos Bancos dos grupos BCP, por ter pago a estes a responsabilidade da A..., S. A. encontrando-se a Sociedade Agrícola disponível, para, nos termos da referida acta, desonerar o referido bem da hipoteca de primeiro grau para ocorrer ao fim da dação. -Por despacho de 02.05.09, do Ex.mo Senhor Subdirector-Geral, foi mantido o sentido ao despacho já exarado sobre o assunto em causa por SESEAF dado a impetrante não trazer aos autos factos ou elementos que revelem que se alteraram substancialmente os pressupostos em que assentou tal despacho, verificando-se da exposição da impetrante que após estes anos de interregno continua com o desejo de manifestar a sua disponibilidade para criar as condições necessárias para se efectuar a dação em pagamento, não revelando os seus propósitos que exista uma vontade real no sentido de efectuar a dação tal qual a mesma se deveria concretizar. -Face aos despachos que recaíram indeferindo os pedidos de dação, vem a empresa em novo requerimento dizer que não dispõe de meios financeiros que lhe permitam satisfazer as obrigações prestacionais do DL n.° 124/96 de 10/08. Solicitando a reconsideração do despacho ou em alternativa que lhe seja dado um prazo suficientemente dilatado, ou para obter Financiamento, ou para colocar o prédio urbano proposto para dação em pagamento no mercado depois de obter da Câmara Municipal informação prévia para a construção de um novo edifício no local, para o qual apresentariam um anteprojecto. -Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo: -Vem a exponente prestar alguns esclarecimentos adicionais, dado que a razão do indeferimento se prende com o facto do Bem Imóvel, estar onerado com hipoteca em primeiro grau, no entanto a empresa vem afirmar que obteria o distrate da mesma com oportunidade. Tendo juntado ao processo fotocópia autenticada da acta da entidade que detém a hipoteca na condição da dação ser aceite. Sendo que quando referiu que a A... retiraria com oportunidade a hipoteca em primeiro grau existente, para o bem ficar livre a favor do Fisco e da SS, queria afirmar que a entidade que detinha esse poder só o faria para o fim da dação em pagamento. Realmente essa terceira entidade detentora da hipoteca em primeiro grau não retiraria a mesma sem ter a certeza de que os seus interesses continuariam protegidos. Assim, e na condição da dação ser aceite compromete-se a A... a obter da terceira entidade supra referida, num prazo limite de 45 dias, o distrate da hipoteca em primeiro grau existente, ou em alternativa, obter uma procuração irrevogável a favor do Fisco e da Segurança Social em mais breve prazo onde se conferem poderes para o seu cancelamento. Parecer Face ao que antecede, verifica-se: A empresa não obstante, os despachos de indeferimento que sobre o seu pedido recaíram, continua interessada em dar o bem imóvel identificado nos autos, para dação em pagamento das suas dívidas fiscais e contribuições para a S.S., solicitando nos anteriores requerimentos que tal dação se enquadrasse nos termos e com os benefícios previstos no DL 124/96, de 10/08, e agora, por requerimento de 03.01.03, remetido via Fax, que a mesma dação seja feita ao abrigo do DL 248-A/02, de 14/11, com os benefícios previstos neste diploma. Pelo que entendemos que antes de se analisar qual o regime legal, em que se possa enquadrar o presente pedido de dação, interessa verificar do interesse ou oportunidade que o bem imóvel oferecido reveste para a administração fiscal, bem como se o mesmo reúne as condições necessárias à sua aceitação nos termos da lei. A dação em causa já foi objecto de indeferimento conforme despacho de SESEAF, por, aquando da apreciação do pedido, não reunir as condições necessárias para o seu deferimento, tendo sido referido o facto das hipotecas não terem sido levantadas. Também por despacho do Sr. Subdirector-Geral, para a área da Justiça Tributária, foi considerado não ter havido entretanto qualquer mudança que pudesse levar a outra tomada de decisão. Não obstante tais despachos vem a empresa novamente ao processo solicitar que seja alterada a respectiva decisão, uma vez que se por parte da Administração fiscal houver aceitação da dação, e só após o compromisso de aceitação estará a Sociedade Agrícola do Casal Ventoso, SA, que se subrogou nos direitos hipotecários dos bancos detentores das hipotecas em primeiro grau, na condição e disposição de desonerar o bem, solicitando para o efeito 45 dias. Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões: Além da problemática das hipotecas, foi oferecido à Administração Fiscal um imóvel, que veio a ser avaliado, tendo em vista a finalidade para que foi criado, mas que, por funcionar sem alvará válido, a qualquer altura a Câmara o poderá mandar fechar. Estando prevista para a zona em que o mesmo se situa zona de construção. Mas desconhece-se, quer o tipo de construção a autorizar pela Câmara, ou a existência de qualquer anteprojecto aprovado ou a aprovar para esse efeito. Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação: Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel. A avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997. Bem como face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade. A isso mesmo se refere a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto. Assim pelo exposto, entendemos não haver razão para mudar o teor do que superiormente já veio a ser sancionado, relativamente ao pedido de dação apresentado no âmbito do DL n.° 124/96 de 10/08. E sendo que o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, conforme veio a ser sancionado para casos de idêntica natureza, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso. Relativamente à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal. À Consideração Superior. DSJT, 22 de Janeiro de 2003 A TATAdj. Fátima Carias” O despacho do Sr. SEAF de 06.05.2002 – o considerado confirmado – é de indeferimento de um pedido que a ora recorrente havia formulado ao abrigo do disposto no Dec. Lei nº 124/96, de 10 de Agosto (“Plano Mateus”) visando obter a dação em pagamento. Mais decorre dos autos que na sequência da notificação do despacho de 06.02.2002, ocorrida em 21.05.2002, e, apesar de não lhe terem sido comunicados os fundamentos da decisão, em 07.06.2002 a recorrente apresentou novos elementos com base nos quais requereu a reapreciação da sua petição indeferida, e, após o pedido de reapreciação, em 10.07.2002, a recorrente remeteu uma nova carta ao SEAF na qual procedeu a alguns esclarecimentos adicionais face ao anterior pedido de reapreciação e, em 25.07.2002 a recorrente enviou uma nova carta à Segurança Social solicitando que fosse aguardada resposta escrita ao pedido de reapreciação apresentado em 07.06.2002 e aos esclarecimento adicional formulado em 10.07.2002, na medida em que a recorrente havia sido informada de que, tudo indicava que, após a recepção deste último documento pela AF, a sua pretensão seria atendida; ora, também por todas essas razões, o acto recorrido nunca poderia qualificar-se como confirmativo. Ora, em primeiro lugar e como salienta a recorrente, quando ela tomou conhecimento do despacho de 06.05.2002, não lhe foram comunicados os respectivos fundamentos pelo que, segundo a doutrina mais autorizada como é a vertida por José Manuel dos Santos Botelho, in Contencioso Administrativo, 3ª ed., pág. 374, “ não é possível rejeitar o recurso contencioso, com fundamento na confirmatividade do acto impugnado, quando a notificação do acto alegadamente confirmado não contenha os elementos essenciais”. Acresce que de, de acordo com a doutrina e jurisprudência citada pela recorrente na sua resposta à arguição da excepção, o disposto no artigo 9° do Código de Procedimento Administrativo, a apresentação de novos factos susceptíveis de alterar o sentido da decisão da Administração constitui também um factor de exclusão da natureza do acto recorrido como meramente confirmativo Vd. Acórdão do STA de 21 de Novembro de 1996, no processo 40.437, citado por José Manuel dos Santos Botelho, in "Contencioso Administrativo", 3ª Edição, Almedina, Coimbra, Fevereiro de 2000, pág. 376. . Nesse sentido se pronunciam Mário Esteves de Oliveira, Pedro Costa Gonçalves e J. Pacheco de Amorim, in "Código do Procedimento Administrativo Comentado", 2.a Edição, Almedina, Coimbra, 1998, pág. 129 em anotação ao citado artigo 9.° do Código de Procedimento Administrativo, expendendo que "(...) se houver entretanto uma alteração de quaisquer circunstâncias relevantes para a decisão da questão e o interessado as trouxer à baila para fundamentar um pedido igual ao anterior (o que pode fazer em qualquer momento e não apenas dois anos depois), a decisão da Administração, se se limitar a reproduzir os fundamentos antecedentes, não será confirmativa e admite o recurso (ou reacção) contencioso". Apura-se, pois, que a decisão do último requerimento entrado – e que é o acto contenciosamente impugnado – não se limita a reiterar e manter em vigor um acto administrativo anterior, não se tratando de um acto posterior ao acto definitivo, nem caindo na categoria de actos não definitivos (Prof. Freitas do Amaral, Curso de Direito Administrativo, 2002, 2º vol., pág. 212). Em concordância com tudo o exposto julga-se improcedente a excepção suscitada pela entidade demandada. * 3.2. - Vejamos agora se, por falta de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 133° do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 87° e 124°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa, deverá o acto recorrido ser julgado nulo. Nesse sentido, argumenta a recorrente que o acto recorrido é nulo porque nele não foi indicada a respectiva fundamentação porquanto: (i) no acto recorrido não é efectuada qualquer referência à solução apresentada pela A... e pela R... quanto à obtenção do distrate da hipoteca constituída a favor da SACV, nele apenas se referindo que o prédio oferecido para pagamento das dívidas ao Fisco e à Segurança Social se encontra onerado, não tendo sido os ónus levantados pela contribuinte A..., sem se considerar o facto - que é do conhecimento da Administração Fiscal - de que os créditos garantidos por essa hipoteca foram transmitidos para a SAVC; (ii) também não se encontra no acto recorrido qualquer fundamentação respeitante à proposta dos contribuintes de a A... ou a SACV emitir uma declaração escrita, ou por qualquer outra forma à escolha da Segurança Social, na qual se comprometa a obter o distrate dessa hipoteca em determinado prazo; (iii) o que equivale a falta de fundamentação da decisão, particularmente por nos encontrarmos perante decisões que revestem discricionariedade, nos quais a fundamentação surge como elemento crucial para a compreensão da decisão, bem como para análise da sua adequação ao caso concreto; (iv) ainda para mais tratando-se de um acto de indeferimento do pedido de dação em pagamento que constitui um acto de negação de um direito do contribuinte sendo-lhe desfavorável, correspondendo simultaneamente a um acto administrativo que nega uma pretensão formulada pela A...; (v) encontrando-nos, por isso, perante um acto relativamente ao qual é imposto um especial dever de fundamentação, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 124° do Código de Procedimento Administrativo; sendo (vi) a consequência dessa falta de fundamentação a nulidade do acto, nos termos e para os efeitos do disposto na alínea d) do n° 2 do artigo 133° do Código de Procedimento Administrativo ou, ao menos a anulabilidade nos termos do artigo 135° do mesmo Código. Ora, é assertivo o entendimento de que a regra geral para a invalidade dos actos administrativos é a anulabilidade, consagrada no artigo 135° do CPA e que os casos de nulidade estão expressos no artigo 133° do mesmo diploma. É que, como se expendeu no Acórdão do TCA de 22/10 /2002, no Recurso nº 6515/02 e nos arestos que aí se citam, mesmo tratando-se de impostos, o acto tributário impugnado - adiante-se já - não será nulo mas meramente anulável, pois que mesmo o vício de inconstitucionalidade da respectiva norma jurídica não implica sempre a sua nulidade. De tais arestos resulta que é este o entendimento que vem sendo afirmado pelo STA, em vários e recentes acórdãos: o de que actos como os aqui sindicados são meramente anuláveis. Na senda da jurisprudência aludida, a regra geral no regime de invalidade do acto administrativo é a da anulabilidade - art. 135° do CPA. Sendo, todavia, nulos, nomeadamente - art. 133° n° 2 al. d) -os actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental. O que não é o caso já que aí se não insere o disposto no art. 103° n° 3 da Constituição da República. O que aí se confere é um direito de resistência jurídica ao pagamento, o que significa que, na própria execução coerciva, o contribuinte pode alegar, em termos de oposição, a inconstitucionalidade da lei, base da liquidação do tributo. É certo que os direitos de audiência e à justiça administrativa (artigo 268.°, n.° 5, da Constituição), o direito de participação dos cidadãos na administração pública, o direito ao contraditório, resultante do Direito Internacional, nomeadamente a Convenção europeia sobre os Direitos do Homem, artigo 6.°, o direito à fundamentação dos actos administrativos, enquanto garante de controle de legalidade dos mesmos (artigos 3.°, n.° 2 e 268.°, n.° 3, ambos da Constituição), o princípio do Estado de Direito Democrático (artigo 2.° da Constituição ), o princípio da tutela jurisdicional efectiva, acolhido no artigo 268.°, n.º 4, da Constituição, o princípio do direito ao procedimento justo e equitativo, direito a um "due process of law", ínsito no artigo 268.°, da Constituição, o artigo 18.°, n.° 1, da Constituição, o princípio de um "due process of law", a garantia dos particulares que, no artigo 268.°, n.° 3, da Constituição, têm assento constitucional, como é bom de ver. O princípio da audiência e os demais atrás referidos, assumem-se como uma dimensão qualificada do princípio da participação consagrado no artigo 8.º do mesmo CPA, surgindo na sequência e em cumprimento da directriz constitucional contida no n.º 4 do art. 267.º da C.R.P. obrigando o órgão administrativo competente a, de alguma forma, associar o administrador à preparação da decisão final, transformando tal princípio em direito constitucional concretizado. E, para que, com eficácia, sejam cumpridas as formalidades de audiência do interessado e da fundamentação, é necessário que a este seja facultado o expediente administrativo, de modo a que fique habilitado a exercer convenientemente o seu direito. Sendo também uma das manifestações do princípio da transparência do procedimento, ao se facultar ao interessado a sua audiência e as razões por que se decidiu de um modo e não de outro, no âmbito do procedimento está-se a privilegiar um controle preventivo por parte do particular em relação à Administração. Todavia, os direitos constitucionais referidos têm natureza instrumental, assumindo a natureza de direito fundamental quando o for o direito dominante. Ora, no caso concreto, como já se disse, o direito dominante é um interesse particular que se reconduz ao direito de resistência jurídica ao pagamento de impostos ilegais. Assim, não está em causa a ofensa ao conteúdo essencial do direito fundamental de natureza análoga a que se refere o artigo 17º da Constituição da República Portuguesa, não lhe sendo aplicável, por isso, o regime constitucional específico dos direitos liberdades e garantias. O acto tributário impugnado não põe, pois, em causa o conteúdo essencial de um direito fundamental e, em consequência, não é nulo, porque não é subsumível a nenhuma das causas de nulidade das catalogadas no artigo 133º do Código do Procedimento Administrativo, não podendo arguir-se a todo o tempo os vícios alegados – cfr. artº 134º nº 2 do CPA. Destarte, o vício da falta de fundamentação imputado ao acto impugnado, segue o regime da anulabilidade que foi subsidiariamente invocado pela recorrente e de que passará a conhecer-se. * 3.3. - Como se viu, a recorrente baseia a falta de fundamentação do acto de indeferimento da dação em pagamento em que no acto recorrido não é efectuada qualquer referência à solução apresentada pela A... e pela R... quanto à obtenção do distrate da hipoteca constituída a favor da SACV, nele apenas se referindo que o prédio oferecido para pagamento das dívidas ao Fisco e à Segurança Social se encontra onerado, não tendo sido os ónus levantados pela contribuinte A..., sem se considerar o facto - que é do conhecimento da Administração Fiscal - de que os créditos garantidos por essa hipoteca foram transmitidos para a SAVC sendo que também não se encontra no acto recorrido qualquer fundamentação respeitante à proposta dos contribuintes de a A... ou a SACV emitir uma declaração escrita, ou por qualquer outra forma à escolha da Segurança Social, na qual se comprometa a obter o distrate dessa hipoteca em determinado prazo. A entidade recorrida sustenta que o acto recorrido se encontra devidamente fundamentado por remissão para os fundamentos expressos no parecer do Director de Serviços da DSJT, de 24.01.2003 e Informação nº 445/03, de 22.01.2003, da DSJT. Assim, atenta a factualidade e as conclusões que delimitam o objecto do recurso, a questão a apreciar prioritariamente no presente recurso é a de saber se o acto administrativo enferma de falta de fundamentação. Para a Recorrente, o acto recorrido não está devidamente fundamentado porquanto não há qualquer enumeração dos motivos de facto ou de direito que fundamentaram a decisão nos termos supra expostos. Assim, não se permite "reconstituir o itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade que decide” - neste sentido, cfr. Ac. do S.T.A. de 9 de Fevereiro de 1993, in Ac. Dout. n° 379, pág. 764; Ac. do S.T.A. - 1a Secção, de 28 de Abril de 1994, In Ac. Dout. Nº 402, pág. 629; Ac. da 1a Secção do S.T.A. de 14 de Junho de 1984, Rec. no 16.271. A entidade recorrida, secundado pela EPGA junto deste TCA, sustentam que não assiste razão à recorrente quando afirma que o acto em causa não está devidamente fundamentado, com a argumentação de que esse acto respeitou na íntegra os requisitos de forma e fundamentação enunciados nos artºs. 122º a 125º do CPA, nomeadamente, assume todos os elementos e conclusões resultantes do processo administrativo de que constitui corolário. Donde que a recorrente ficou a conhecer perfeitamente as razões por que foi determinada a não aceitação da dação em pagamento do identificado imóvel e em condições de se opor eficazmente ao mesmo acto, como o demonstra o presente recurso contencioso, dada a remissão para parecer e informações. Vejamos, então, se o acto recorrido enferma de falta de fundamentação. Como é sabido, a fundamentação tem que ser expressa, clara, suficiente e congruente, devendo a decisão conter os respectivos fundamentos de facto e de direito (cfr. artºs 1º do Decreto-lei nº 256-A/77 de 17/6, 125º do CPA e 77º da LGT). No caso dos autos e da análise do acto referido, ressalta à evidência que, como bem salienta a entidade recorrida, a fundamentação apresentada é suficiente por respeitar os requisitos enunciados nos artºs 122º a 125º do CPA, decorrendo dos elementos fundamentadores que a fundamentação do acto tributário resulta cristalina, sem ambiguidades, obscuridades, ou qualquer contradição. E é a probatório fixado que o demonstra de modo lapidar, como se constata: s) – O despacho recorrido é do seguinte teor: “Concordo. Haverá que acelerar o processo executivo, já que não se descortina que a empresa se mostra efectivamente em condições de cumprir as suas obrigações fiscais. Determino que me seja dado conhecimento da evolução do processo no prazo de 15 dias”- cfr. PA. t)- Tal despacho remete para o despacho do substituto do Sr. Director Geral o qual era do seguinte teor: “Pelos fundamentos expressos no parecer do Senhor Director de Serviços, de que releva a não remoção dos ónus e encargos que impendem sobre o imóvel que constituiria o objecto da dação, e com base também no parecer do Senhor SDGeral, concordo ser de indeferir o pedido, sendo de proceder como proposto” – cfr. PA. u)- O despacho do Sr. Director de Serviços manifesta concordância com o parecer emitido pela Srª TATA em 22 de Janeiro de 2003, do seguinte teor: “Assunto: Pagamento de dívida. NOME: A..., S. A. SEDE: Rua Carlos Mardel, 12-14, Lisboa NIF: 500 036 896 Mediante exposição entrada nesta Direcção de Serviços em 03.01.14, vem a empresa acima identificada, requerer que o cumprimento das suas dívidas fiscais, seja efectuado através da dação em pagamento, conforme mencionado nos anteriores requerimentos. Mais requer a dispensa de pagamento de juros de mora e juros compensatórios e a redução dos restantes encargos nos termos previstos no Dec. Lei n. ° 248-A/2002, de J4/11, que nada impede que seja aplicado às situações de dação em pagamento. Análise da situação: O assunto em análise, prende-se com os vários pedidos da empresa de regularização das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social, bem como de uma empresa associada - R... - com a dação em pagamento, de um bem imóvel identificado nos autos, primeiro ao abrigo do Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, e agora solicita que a dação em pagamento seja feita ao abrigo do Dec. Lei n.° 248-A/02, de 14/11, e dos benefícios aí previstos. Porquanto, a empresa vem formulando exposições sobre este assunto, e não obstante sobre as mesmas já superiormente ter sido decidido pelo seu indeferimento, no entanto, a empresa continua a formular novas exposições. Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos: - A empresa aderiu oportunamente ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, para pagamento das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social. Tendo-lhe sido deferido o pagamento em 150 prestações ao abrigo do regime regra, tanto para as dívidas fiscais (158.958.000$00), como para as contribuições à S. S. (120.368.768$00), sem prejuízo das medidas serem revistas em caso do GACRE vir a solicitar e a aceitar uma"dação em pagamento, ou outra forma de regularização das dividas. -Desse plano de pagamentos pagou algumas prestações, vindo por requerimento de 00.02.14, ao abrigo do mesmo diploma legal requerer o pagamento dessas dívidas mediante a dação em pagamento de um bem imóvel. Solicitando também que a dação fosse extensiva ao pagamento de outras dívidas existentes em seu nome. -Por apuramento feito à altura e constante na informação n°. 692/02, junta aos autos, as dívidas fiscais posteriores a 96.06.31, ascendiam a cerca de 143.000.000$00. E as dívidas à S. S. existentes nos serviços a 85.661.576$00. - Requerendo a empresa que a dação também fosse extensiva às dívidas de uma empresa associada, de nome R..., cujas dívidas fiscais por que aderiu ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, ascendiam a 49.098.291$00, e não incluído no diploma:27.311.696$00. Constando em seu nome nos serviços dívidas à S.S. no montante de 77.741.265$00. - Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00. -Sobre o imóvel objecto da dação, conforme se comprova da certidão passada pela Conservatória da Registo Predial de Cascais, à altura do pedido impendiam hipotecas voluntárias pelo montante de 449.500.000$00, a favor de CISF - Banco de Investimento, SA e da União de Bancos Portugueses, SA, bem como hipoteca legal a favor do CRSS de Lisboa e Vale do Tejo, para garantia das dívidas incluídas no termo de adesão ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, no valor de 186.010.473$00. -Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS. -Foi promovida a avaliação respeitante ao prédio urbano composto de cave, r/c e sótão com a área coberta de 37 m2 e um anexo com 21 m2, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Cascais sob o artigo 2141, e de casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 114 m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrito na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361. -O imóvel em causa, cujas lojas se destinavam a Zona de Exposição de Viaturas com um Departamento Comercial Espaço para Arquivo e Arrecadação conforme se verifica do Relatório de Avaliação, apenas tem em funcionamento o Posto Abastecedor de Gasolina. -No entanto pelos elementos constantes dos autos se verifica que o competente alvará foi averbado em nome da CIPOL, tendo caducado em Dezembro de 1997. Encontrando-se actualmente em funcionamento sem possuir alvará de exploração válido. -E pelos elementos carreados para o processo se verifica que é política da Câmara retirar as bombas de gasolina do centro da localidade e de junto dos prédios habitacionais, conforme o presente caso, visto o imóvel se encontrar junto de habitações quer do tipo unifamiliar, quer do tipo colectivo. -E foi avaliado tendo em vista o valor médio de mercado e o valor dos imóveis pelo rendimento. Tendo nesta vertente sido avaliadas as lojas, armazém, e posto de gasolina com o seu alvará, pela Comissão de Avaliação- respeitante ao valor médio encontrado entre o Valor de Mercado e o Valor pelo Rendimento - por 485.000 contos. Nos quais está incluído o valor atribuído ao Posto Abastecedor de Gasolina e respectivo alvará, no montante de 60.000. 000$00. -Constando do Plano Director Municipal de Cascais, estar previsto para a zona aonde se situa o imóvel zona de construção. O imóvel fica enquadrado por construções destinadas à habitação. Desconhecendo esta Direcção a existência de qualquer directriz da Câmara no sentido de impedir a continuação da bomba de gasolina. -Por despacho de 02.05.02, de SESEAF, foi este pedido de dação indeferido, dado se ter oficiado ao SF para informar com urgência" acerca dos ónus ou encargos que impendiam sobre os bens oferecidos, vindo a DF Lisboa, informar que as hipotecas voluntárias não foram expurgadas pela interessada na dação em pagamento, contrariando fiscalmente o compromisso assumido. -No seguimento deste despacho veio a empresa aos autos informar que a Sociedade Agrícola do Casal ventoso, S. A. se subrogou dos direitos hipotecários dos Bancos dos grupos BCP, por ter pago a estes a responsabilidade da A..., S. A. encontrando-se a Sociedade Agrícola disponível, para, nos termos da referida acta, desonerar o referido bem da hipoteca de primeiro grau para ocorrer ao fim da dação. -Por despacho de 02.05.09, do Ex.mo Senhor Subdirector-Geral, foi mantido o sentido ao despacho já exarado sobre o assunto em causa por SESEAF dado a impetrante não trazer aos autos factos ou elementos que revelem que se alteraram substancialmente os pressupostos em que assentou tal despacho, verificando-se da exposição da impetrante que após estes anos de interregno continua com o desejo de manifestar a sua disponibilidade para criar as condições necessárias para se efectuar a dação em pagamento, não revelando os seus propósitos que exista uma vontade real no sentido de efectuar a dação tal qual a mesma se deveria concretizar. -Face aos despachos que recaíram indeferindo os pedidos de dação, vem a empresa em novo requerimento dizer que não dispõe de meios financeiros que lhe permitam satisfazer as obrigações prestacionais do DL n.° 124/96 de 10/08. Solicitando a reconsideração do despacho ou em alternativa que lhe seja dado um prazo suficientemente dilatado, ou para obter Financiamento, ou para colocar o prédio urbano proposto para dação em pagamento no mercado depois de obter da Câmara Municipal informação prévia para a construção de um novo edifício no local, para o qual apresentariam um anteprojecto. -Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo: -Vem a exponente prestar alguns esclarecimentos adicionais, dado que a razão do indeferimento se prende com o facto do Bem Imóvel, estar onerado com hipoteca em primeiro grau, no entanto a empresa vem afirmar que obteria o distrate da mesma com oportunidade. Tendo juntado ao processo fotocópia autenticada da acta da entidade que detém a hipoteca na condição da dação ser aceite. Sendo que quando referiu que a A... retiraria com oportunidade a hipoteca em primeiro grau existente, para o bem ficar livre a favor do Fisco e da SS, queria afirmar que a entidade que detinha esse poder só o faria para o fim da dação em pagamento. Realmente essa terceira entidade detentora da hipoteca em primeiro grau não retiraria a mesma sem ter a certeza de que os seus interesses continuariam protegidos. Assim, e na condição da dação ser aceite compromete-se a A... a obter da terceira entidade supra referida, num prazo limite de 45 dias, o distrate da hipoteca em primeiro grau existente, ou em alternativa, obter uma procuração irrevogável a favor do Fisco e da Segurança Social em mais breve prazo onde se conferem poderes para o seu cancelamento. Parecer Face ao que antecede, verifica-se: A empresa não obstante, os despachos de indeferimento que sobre o seu pedido recaíram, continua interessada em dar o bem imóvel identificado nos autos, para dação em pagamento das suas dívidas fiscais e contribuições para a S.S., solicitando nos anteriores requerimentos que tal dação se enquadrasse nos termos e com os benefícios previstos no DL 124/96, de 10/08, e agora, por requerimento de 03.01.03, remetido via Fax, que a mesma dação seja feita ao abrigo do DL 248-A/02, de 14/11, com os benefícios previstos neste diploma. Pelo que entendemos que antes de se analisar qual o regime legal, em que se possa enquadrar o presente pedido de dação, interessa verificar do interesse ou oportunidade que o bem imóvel oferecido reveste para a administração fiscal, bem como se o mesmo reúne as condições necessárias à sua aceitação nos termos da lei. A dação em causa já foi objecto de indeferimento conforme despacho de SESEAF, por, aquando da apreciação do pedido, não reunir as condições necessárias para o seu deferimento, tendo sido referido o facto das hipotecas não terem sido levantadas. Também por despacho do Sr. Subdirector -Geral, para a área da Justiça Tributária, foi considerado não ter havido entretanto qualquer mudança que pudesse levar a outra tomada de decisão. Não obstante tais despachos vem a empresa novamente ao processo solicitar que seja alterada a respectiva decisão, uma vez que se por parte da Administração fiscal houver aceitação da dação, e só após o compromisso de aceitação estará a Sociedade Agrícola do Casal Ventoso, SA, que se subrogou nos direitos hipotecários dos bancos detentores das hipotecas em primeiro grau, na condição e disposição de desonerar o bem, solicitando para o efeito 45 dias. Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões: Além da problemática das hipotecas, foi oferecido à Administração Fiscal um imóvel, que veio a ser avaliado, tendo em vista a finalidade para que foi criado, mas que, por funcionar sem alvará válido, a qualquer altura a Câmara o poderá mandar fechar. Estando prevista para a zona em que o mesmo se situa zona de construção. Mas desconhece-se, quer o tipo de construção a autorizar pela Câmara, ou a existência de qualquer anteprojecto aprovado ou a aprovar para esse efeito. Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação: Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel. A avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997. Bem como face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade. A isso mesmo se refere a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto. Assim pelo exposto, entendemos não haver razão para mudar o teor do que superiormente já veio a ser sancionado, relativamente ao pedido de dação apresentado no âmbito do DL n.° 124/96 de 10/08. E sendo que o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, conforme veio a ser sancionado para casos de idêntica natureza, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso. Relativamente à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal. À Consideração Superior. DSJT, 22 de Janeiro de 2003 A TATAdj. Fátima Carias” Assim, desta análise exaustiva dos elementos fundamentadores de facto e de direito, juntos aos autos, e sua articulação com o acto devidamente notificado, verifica-se que a decisão do Sr. SEAF se encontra devidamente fundamentada, sem ambiguidades nem obscuridades, nem qualquer contradição. O imperativo da fundamentação do acto tributário, como acto administrativo, apresenta uma complexidade funcional que se não reduz apenas à vertente da garantia de protecção dos administrados, com vista ao efectivo direito ao recurso contencioso, antes exige também a satisfação de outros interesses, como o da racionalidade da própria decisão e o da transparência da actuação administrativa, de maneira a ficar claro porque não se decidiu num sentido e não noutro não se desprezando os critérios de vinculação elencados no regime legal em termos de não prejudicar a compreensão da sua motivação. Assim, para que o acto cumprisse o dever de fundamentação formal, não bastava que contivesse qualquer declaração fundamentada, antes tal declaração devia consistir num discurso aparentemente capaz de fundar a decisão administrativa. E para isso, a fundamentação tinha de conter um esclarecimento concreto suficientemente apto para sustentar a decisão, não podendo assentar em meros juízos conclusivos ou em factos que os não suportam, sob pena de ficar prejudicada a compreensão da sua motivação e, consequentemente, qualquer das suas funções. É por demais evidente que da exposição de motivos aduzidos pela entidade decidente ficou a recorrente a saber o porquê de tal decisão já que se esclarecem as razões de facto e de direito que determinaram aquela. A fundamentação do acto administrativo tem como escopo fundamental evitar tratamento discriminatório e a permissão do administrado do uso correcto de todos os meios processuais de defesa em relação à Administração, defesa essa que só é susceptível de ser bem sucedida se àquele for dada a conhecer a razão de ser do procedimento tomado e que ao caso se ajuste. A recorrente não demonstrou que não foram pela entidade decidente apontados os motivos que em base coerente e credível serviram de suporte do acto de que visam ser fundamento e que o seu destinatário não ficou em condições de entender porque razão a entidade decidente actuou daquela forma e não de outra. Os actos administrativos devem apresentar-se formalmente como disposições conclusivas lógicas de premissas correctamente desenvolvidas e permitir, através da exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, façam a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente. Decorre do exposto que não está abrangido pelo dever legal de fundamentação a fundamentação substancial que é caracterizada pela exigência da existência dos pressupostos reais e dos motivos concretos aptos a suportarem uma decisão legítima de fundo ( nesse sentido vide Prof. Vieira de Andrade, in O Dever da Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos», p. 231). Neste contexto, o que se impunha, a nosso ver e como bem fez a entidade recorrida nas suas alegações, era a análise da prova recolhida nos autos sob o prisma da fundamentação formal, captando da decisão os elementos que comprovem ou infirmem que se trata de uma exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, ficam em condições de fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente. Como se disse, impende sobre a Administração a obrigação de fundamentar os seus actos que possam afectar os direitos e os interesses legalmente protegidos do contribuinte sob pena de tais actos serem susceptíveis de anulação. É entendido na Doutrina e Jurisprudência Portuguesas que a fundamentação há-de ser «a indicação dos factos e das normas jurídicas que a justificam» (Prof. J. Alberto Reis,in vol. V-pag.24). Ou ainda como diz Henri Capitant, no seu «Vocabulaire Juridique», a «exposição das razões de facto e /ou de direito que determinam... uma decisão». Ou, também, como diz Prof. Marcelo Caetano, no seu Manual, pág. 477, «a fundamentação consiste em deduzir expressamente a resolução tomada das premissas em que assenta, ou em exprimir os motivos pOr que se resolve de certa maneira, e não de outra». Constituindo um direito essencial dos administrados a defesa dos seus direitos a qual se traduz, duma banda, na participação activa na fase que conduz à produção do acto administrativo (v. art° 48°, n°s. l e 2 e 268° n° l da CRP ) e, doutra, pela possibilidade de recorrer contenciosamente contra quaisquer actos administrativos definitivos e executórios ( art°s- 20° e 268° n° 4 da CRP ) é inquestionável que a obrigação de enunciar expressamente os fundamentos de facto e de direito que determinaram o autor do acto é de extrema relevância porquanto, face à fundamentação do acto é que se podem verificar a legalidade da actuação e conhecer as razões que determinaram o órgão administrativo. É que a fundamentação do acto constitui um meio importante para a realização do princípio da verdade material ao obrigar a Administração a aprofundar as razões da sua conduta, a buscar a conformidade completa entre o direito e a realidade na consideração de que a realização do interesse público exige o respeito pela legalidade e a obediência ao princípio da igualdade perante a lei. As decisões administrativas, quando devidamente fundamentadas, constituirão para os contribuintes não um produto da mera intuição dos seus autores, mas o produto de um juízo lógico de ponderação, facilitando as relações entre os sujeitos da relação jurídica tributária. A fundamentação é ainda relevante para a apreciação contenciosa da legalidade do acto pois é face aos motivos determinantes do acto que o interessado poderá decidir mais seguramente sobre a sua conformidade com a lei, facilitando, por essa via, o controle jurisdicional ao possibilitar a verificação da existência ou não de diversos vícios não só os respeitantes à forma, como também ao desvio de poder, a incompetência e a violação de lei, sem descurar a sua extrema utilidade como elemento interpretativo ao permitir o conhecimento da vontade manifestada e do poder que se procurou exercer. Assim, quando é desconhecido o itinerário cognitivo e valorativo seguido pelo autor do acto deve concluir-se que houve preterição de formalidades legais. Em consonância com o ponto de vista atrás afirmado e porque no n° 3 do art° 1° do Dec.-Lei n° 256-A/77, de 17 de Junho e agora no n° l do art° 125° do CPA, se faz equivaler à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto o que vai contra quer o art° 1°, n° l do próprio diploma, quer o art° 268° da Constituição da República, em termos de se considerar preterida uma formalidade essencial, teremos de concluir que o acto recorrido se encontra claramente suportado pelos elementos de facto e de direito como o revela a materialidade que deflui dos autos. A fundamentação do acto recorrido está vazada em termos que se mostram claros, suficientes e congruentes sobre o motivo determinante do acto por remissão para os anexos e informações em que se baseou a entidade decidente. Ora, a fundamentação prossegue ainda o princípio da verdade material na medida em que como ensina Osvaldo Gomes in «Fundamentação do Acto Administrativo» pag 21 e segs.- obriga a administração a aprofundar as razões da sua conduta, a procurar a conformidade completa entre o direito e a vida. Na verdade, a realização do interesse público postula o respeito pela legalidade e a obediência ao princípio da igualdade perante a lei acarreta a irrenunciabilidade aos poderes que esta atribui aos órgãos administrativos. A fundamentação realiza uma espécie de «aveu préconstitué» das razões do acto pela administração funcionando coma um processo de autolimitação. Por outro lado, sujeita-se indirectamente a certas regras de trabalho na medida em que a toma mais prudente, mais atenta e mais respeitadora do direito e lhe impõe a racionalização dos métodos de trabalho administrativo servindo de meio de reacção contra o comodismo a rotina e o arbítrio. Perante todo o exposto, afigura-se que deve entender-se que em relação ao caso «sub iudicio» a administração aprofundou as razões e esclareceu em concreto os motivos da sua decisão, motivou-a clara e congruentemente. Todavia, o acto tributário, como salienta José Carlos Vieira de Andrade no seu «O Dever de Fundamentação Expressa de Actos Administrativos», págs. 153-155, tem de ser sustentado por um mínimo suficiente da fundamentação expressa, ainda que operada por forma massiva e sendo produto de um poder legalmente vinculado, aspectos estes que só poderão ser valorados dentro do grau de exigibilidade da declaração de fundamentação, quer porque a massividade intui maior possibilidade de entendimento dos destinatários, quer porque a vinculação dispensa a enunciação da motivação do agente que decorrerá imediatamente da mera descrição dos factos-pressupostos do acto. Daí a necessidade de que o acto resulte de uma comunicação clara- i. é, não indistinta, confusa, dubitativa, obscura ou ambígua-, congruente- i. é, que se traduza num processo lógico coerente e sensato, justificativo e com aptidão pôr si para sustentar o acto, dos factos e razões de direito- tudo apreensível pelo discurso justificativo e sem que esteja dispensada uma certa análise ou interpretação dele. Analisando os elementos de suporte da decisão em causa, vê-se que a fundamentação neles contida é clara e congruente e não permite à contribuinte ( ou a um destinatário normal) a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente. Como se expende no Acórdão deste TCA de 25/11/03, no Recurso nº 4898/01, “Suficientes têm de ser os fundamentos no sentido de aptos a dar a perceber o processo lógico e jurídico que levou à decisão consubstanciada no acto concretamente praticado. Daí que se deve ter como insuficiente a fundamentação só de facto ou só de direito, ou meramente conclusiva ou vagamente qualificativa de factos não expressamente indicados. Congruentes, ou não contraditórios, na terminologia da lei ( nº 3 do artigo 1º do Decreto-Lei 256-A/77), significa que, relacionados com a concreta decisão tomada, a deduzir deles, os elementos fundamentadores se mostram logicamente aptos a que a decisão deles se extraia”. E, como se salienta no Acórdão deste TCA de 12/11/2002, tirado no recurso nº 7002/02 é hoje também pacífico que a fundamentação tem de traduzir-se numa declaração formal, externa ou explícita, ou dito de outro modo, revelada por uma manifestação (declaração) exterior consubstanciada em um discurso de autoria, expresso em um texto, «não bastando que resulte implicitamente da actuação administrativa», acessível ou clara, congruente e suficiente, como hoje expressamente aponta o texto constitucional e constava já antes do art. 1.º do DL n.º 256-A/77, de 17 de Junho, embora o conteúdo de uma fundamentação suficiente varie de acordo com as circunstâncias concretas, entre as quais avultam as do tipo de acto, as da participação e qual a sua extensão ou a não participação dos interessados no procedimento anterior conducente à decisão» -cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 15 de Dezembro de 1999, proferido no processo com o n.º 24.143, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Setembro de 2002, págs. 4118 a 4127, sendo a citação aí feita de VIEIRA DE ANDRADE, O Dever da Fundamentação Expressa de Actos Administrativos, pág. 24.). Essencial é que o discurso contextual, expresso e externado pelo autor do acto dê a conhecer ao seu destinatário, pressuposto este como um destinatário normal ou razoável colocado perante as aludidas circunstâncias, todo o percurso da apreensão e valoração dos pressupostos de facto e de direito que foram a sua motivação orgânica ou, como impressivamente tem vindo desde há muito a referir a jurisprudência (() Vide o acórdão de 14 de Dezembro de 1989, publicado nos Acórdãos Doutrinais, n.º 341, pág. 680.), os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro. (...) Ficou já dito que as exigências de fundamentação variam conforme as circunstâncias concretas, designadamente o tipo de acto, a não participação do interessado no procedimento anterior ao acto ou, no caso da participação, a extensão desta. No que respeita aos juros compensatórios, admitimos, tal como o Juiz da 1.ª instância, que as exigências de fundamentação sejam reduzidas ao mínimo. Eventualmente, ainda que com algumas reservas, admitimos que nem sequer se exija a referência à norma legal ao abrigo do qual os juros foram liquidados, pois é do conhecimento geral que se o atraso na liquidação do imposto devido for imputável ao contribuinte há lugar à liquidação de juros compensatórios. No entanto, há uma declaração mínima que se nos afigura indispensável para que se cumpram as exigências legais de fundamentação que visam, afinal, que o contribuinte possa optar conscientemente entre o conformar-se com o acto, aceitando a sua legalidade, ou contra ele reagir administrativa ou contenciosamente (...) Só perante esses elementos o contribuinte poderá verificar se a liquidação foi ou não efectuada de acordo com a lei.” Ora, no caso sub judice há indicação de qualquer desses elementos apesar de a Contribuinte poder intui-los, o que significa que a um destinatário normal, colocado na posição do real destinatário, como a recorrente, seria possível perceber o caminho escolhido e percorrido pelo decisor, até porque a fundamentação apresentada, como se vê do probatório, para além de suficiente nos termos já demonstrados, é também contextual na medida em que a decisão foi precedida ou acompanhada da produção e documentação escrita pela entidade decidente das concretas razões de facto e de direito que serviram de fundamento às mesmas – cfr. citado Acórdão deste TCA de 25/11/03, Recurso nº 4898/01. Ora, tal vale por dizer que a fundamentação em causa também foi contextual, isto é e na senda do douto acórdão acabado de referir, foi coeva e estava compreendida, ou apropriada, no mesmo texto de produção do acto em causa, isto é, vê-se que aquando da tomada de decisão foram explicitadas as razões fundamentadoras ou justificativa da mesma com as características que, como vimos, a lei impõe. E o facto de não terem sido remetidos com a notificação à recorrente os elementos em que se baseou a decisão, não configura o incumprimento do imperativo legal de fundamentação do acto administrativo, não se trata de uma fundamentação a posteriori. É que as informações em que se baseou o acto satisfazem os requisitos essenciais da exigência de fundamentação do acto no momento em que se opera a formação da vontade e a mesma se exprime em toda a sua plenitude, requisitos respeitantes à entidade administrativa e ao administrado. É certo, como ensina Rogério Soares, Lições ao Curso Complementar de Ciências Jurídicas, no Ano Lectivo de 1977/78, p. 175, que os actos não notificados nos termos legalmente previstos não são eficazes em relação aos seus destinatários na parte que afectem tais direitos e interesses. Mas decorre do disposto no artº. 228º, do CPC que a notificação se insere na preexistência de uma acção e por isso ela se classifica de informativa ou convocatória e, sendo subsequente a uma acção, desde logo se alcança o seu carácter exterior, donde pode dizer-se que ela não é um elemento integrador do acto tributário ou aduaneiro "strito sensu", salvo quando a lei disser o contrário. Daquele preceito decorre, pois, que a notificação apenas tem de dar conhecimento ao interessado da prolação efectuada do acto. O acto administrativo e a notificação dele são realidades jurídicas distintas:- o primeiro é a resolução definitiva e executória da Administração sobre a aplicação de uma norma material num caso concreto lesiva de direitos e/ou interesses legalmente protegidos dos particulares e a segunda é o acto de comunicação do acto anterior, ou seja, o acto através do qual o particular toma conhecimento do acto anterior; os vícios daquele afectam a sua validade e a irregularidade formal deste afecta simplesmente a eficácia do primeiro mas não a sua validade, não se produzindo, sem a notificação ao seu destinatário, as consequências que o acto da liquidação encerra. Como expende Rogério Soares no seu Direito Administrativo, Lições ao Curso Complementar de Ciências Jurídico-Políticas da Faculdade de Direito de Coimbra no ano lectivo de 1977/78, págs. 171, a «energia operativa» do acto não é libertada ao destinatário sem o acto de comunicação (notificação ), dependendo a eficácia do acto da sua notificação. Nesse sentido, ver ainda o Ac. do STA de 6/7/88, in Ads. 324º-1543. Assim, a admitir-se que no caso dos autos a notificação foi efectuada sem ter sido acompanhada pelos fundamentos do acto notificado, tratar-se-ia de uma notificação irregular. Mas, a irregularidade cometida não se estende ao acto notificado, transformando-o num acto ilegal susceptível de ser anulado, mas apenas condiciona a eficácia do acto tributário transmitido, o qual, em virtude disso, só começará a produzir todos os seus efeitos a partir do momento em que a notificação se faça na forma determinada pela lei - vd. artº 31º da L.P.T.A.. A recorrente parece defender a independência do acto impugnado dos actos que o precedem, mas isso não é correcto pois devem ser vistos conjuntamente, porque se a recorrente analisar o conteúdo do acto em conjunto com os elementos que lhe serviram de suporte, a fundamentação do acto tributário resulta cristalina, sem ambiguidades, obscuridades, ou qualquer contradição. E face à falta ou insuficiência da notificação, podia a recorrente requerer nova notificação com a fundamentação ou outros requisitos que hajam sido omitidos e/ou pedir a passagem de certidão que os contenha. Vale isto por dizer que atento o teor das informações e anexos que estiveram na base do acto impugnado, onde são pormenorizadamente descritas as situações relevantes e referidas as disposições legais violadas, é de considerar estarem observadas as exigências legais de fundamentação (cfr. artº e 125.º do CPA). A falta de comunicação dos fundamentos da decisão não se confunde com a falta de fundamentação do acto, sendo que enquanto esta constitui vício que invalida o acto administrativo e é susceptível de determinar a sua anulação, desde que pedida dentro dos prazos legais para o efeito, aquela, porque se situa já no exterior do acto, apenas poderá diferir o início do prazo para o recurso, desde que observado o disposto no art. 31º da LPTA ou 37º do CPPT. Assim, a notificação não é um elemento intrínseco do acto e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr. Código do Procedimento Administrativo, artº 67.º), como acontece na situação dos autos, em que tendo a recorrente recebido a notificação, nada a impedia de lançar mão da faculdade do nº 1 do artigo 37.º do CPPT, para se habilitar com todos os dados de que precisasse para se esclarecer sobre a legalidade do acto impugnado e se decidir pela apresentação ou não apresentação de impugnação, pois não sofre dúvida de que só a falta de fundamentação do acto constitui preterição de formalidade legal. A faculdade consentida pelo art. 37.º do CPPT é o modo único de sanação da deficiência da notificação, com diferimento do início do prazo para uso dos meios graciosos ou contenciosos de impugnação, não constituindo condição para o acesso a esses meios. A falta de uso daquela faculdade terá como consequência a impossibilidade de invocar o vício de forma por falta de fundamentação como causa de pedir da impugnação judicial deduzida contra o acto cuja fundamentação não tenha sido comunicada ao contribuinte. A falta de comunicação dos fundamentos de uma decisão apenas determina a anulabilidade desse acto, visto que não contende com a validade, mas apenas com a eficácia do acto. Assim, e por maioria de razão, nunca poderia determinar a anulação do acto recorrido a falta de remessa das informações/anexos com a notificação da decisão final. Destarte, improcede o alegado fundamento em causa. * 3.4. - Vejamos agora se ocorrem os vícios de violação de lei por erro nos pressupostos de direito, nos termos e para os efeitos do artigo 135° do Código de Procedimento Administrativo, conjugado com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa e, no caso de não proceder a arguição desse vício, se deverá o mesmo acto ser anulado por erro sobre os pressupostos de facto, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação do artigo 87°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 268° n° 3 da Constituição da República Portuguesa. * 3.4.1. Começa a recorrente por afirmar (vd. conclusão V) que o acto recorrido é anulável, porque assenta em pressupostos de Direito e de facto incorrectos porquanto a Administração Fiscal invocou que o pedido de dação em pagamento ao abrigo do DL 248-A/2002 seria intempestivo porque foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003, quando, como resulta de um acto da mesma Administração Fiscal (Despacho da Ministra das Finanças com o n° 27384-B/2002, de 30 de Dezembro) e é do conhecimento público, a aplicação do regime do DL 248-A/2002 foi prorrogada até 3 de Janeiro de 2003, devido à greve dos serviços de finanças nos últimos dias de Dezembro de 2002. Ora, como se viu já, o despacho recorrido é de mera concordância com as informações e parecer cujos conteúdos se especificaram no probatório, deles resultando que a entidade recorrida não rejeitou o pedido por intempestividade, antes dele tendo conhecido, indeferindo-o pela razão substancial de que “… não se descortina que a empresa se mostra efectivamente em condições de cumprir as suas obrigações fiscais. “ Assim sendo, não há razões para decretar a anulação do acto recorrido anulável nos termos do artigo 135° do Código de Procedimento Administrativo. * 3.4.2. - Quanto aos pressupostos de facto, no que respeita à alegada caducidade do alvará para ser exercida actividade no imóvel em causa e à suficiência do bem imóvel oferecido em pagamento para extinção das dívidas da A... e da R..., existem inexactidões - por exemplo, a caducidade do alvará de funcionamento para o imóvel dado em pagamento e a consideração de que o pedido de dação não fora feito oportunamente; omissões - em especial no que respeita à apreciação dos factos levados ao procedimento no que respeita à forma pela qual a A... e a R... se comprometeram a obter a desoneração do imóvel dado em pagamento; e insuficiências -nomeadamente a ausência de diligências no que concerne às potencialidades do bem imóvel e seu valor para regularização das dívidas fiscais e à Segurança Social, pelo que, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e 136°, ambos do Código de Procedimento Administrativo, o acto recorrido encontra-se viciado por no mesmo se verificar erro nos pressupostos de direito e erro nos pressupostos de facto, na medida em que nem os factos invocados correspondem à realidade, nem a qualificação dos mesmos surge devidamente concretizada. Sucede que todas estas questões foram já objecto de apreciação por este TCAS no âmbito do Recurso n º 498/05 em que foi proferido Acórdão em 01/03/05, transitado em julgado, sendo a sua relação da autoria do relator deste processo e cuja fundamentação fáctica e jurídica, na parte que releva para o caso dos autos, de seguida se transcreve: “2.- Para a decisão importa ter em conta em sede fáctica o que a 1ª instância deu como assente com base nos documentos juntos aos autos, a saber: 1.- A execução fiscal n°s 3301-99/102635.6 e apensos, n°s 3301-00/101306. 8, 3301-00/102543.0, 3301-00/102671.2, 3301-00/102910.0, 3301-00/104014. 6, 3301-01/100510.3, 3301-01/100525.1 e 3301-99/102655.6, no montante total de Euros 796.008,61 foram instauradas contra a reclamante no serviço de finanças de Lisboa 4° Bairro. 2. Nestas execuções fiscais foram, nomeadamente penhorados, em 10/4/2003, os veículos automóveis marca "Ford" modelo "Transit 100", do ano de 1989, gasóleo, com matrícula RI-77-40, categoria ligeiro de mercadorias, marca "Ford" modelo Granada 2.8 GHIA Automatic, do ano de 1983, gasolina com matrícula NC-61-66; o direito ao trespasse e arrendamento da garagem sita na Travessa do Calado n° 26 Letra B em Lisboa e o prédio urbano sito na Rua Zofino Pedroso n° 37 a 45, com área total de 93 m2, composto de R/C e 1° andar, inscrito na matriz da Freguesia de Marvila sob o art° 70, descrito na 8a Conservatória do Registo Predial de Lisboa sob o n° 2383, Livro B - 7 fls. 140 v°, ficha 01070, Freguesia dos Olivais. 3. Ao prédio supra referido foi atribuído o valor de E 5.337,95, nos termos do auto de penhora cuja cópia consta de fls. 777 e que aqui se dá por inteiramente reproduzida e ao direito ao trespasse e arrendamento aludido foi atribuído o valor de E 100.000, conforme auto de penhora cuja cópia consta de fls. 890 e 891 que aqui se dá por inteiramente reproduzido. 4. A reclamante requereu a aplicação das medidas previstas no DL n° 124/96, de 10/8 -plano Mateus - o que foi deferido e foi procedendo ao pagamento das prestações calculadas para o efeito. 5. Entretanto, em 9/2/2000, a Auto-Rali - Sociedade que domina uma outra sociedade: R... - Comércio de Automóveis, Lda - veio solicitar ao Ministro do Trabalho e da Solidariedade e ao Ministro das Finanças a assunção das dívidas fiscais e da segurança social desta sociedade por aquela, ao abrigo do disposto no art° 7° do DL n° 124/96, de 10/8. 6. No mesmo documento, e a fim de proceder ao pagamento das referidas dívidas de ambas as sociedades, a A... requereu a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Av. 25 de Abril com a Av. Adelino Amaro da Costa, em Cascais, tendo-se comprometido ao distrate das hipotecas que oneravam o referido prédio. 7. Decorridos mais de dois anos foi notificada do indeferimento de tal pedido mas requereu a reapreciação do referido pedido, não tendo sido notificada até à data da interposição das presentes reclamações, da resposta ao mesmo. 8. Aquando da citação para o presente processo executivo e apensos, apresentou um pedido no qual referiu que no requerimento de dação em pagamento efectuado ao abrigo do DL n° 124/96, de 10/8 se incluem todas as dividas existentes e que viessem a existir da segurança social e fiscais, entre as quais as que se encontram em causa nas presentes execuções fiscais. 9. Em 3/1/2003, a reclamante requereu a dação em pagamento do mesmo imóvel ao abrigo do DL n° 248-A/2002, 14/11 para regularização das dívidas fiscais, englobando as objecto da presente execução e apensos. 10. Em 13/3/2003 foi notificada da decisão de indeferimento do pedido proferida pelo SEAF, 11. Solicitou a reapreciação deste pedido de dação em pagamento e por despacho de 6/5/2004, o SEAF deferiu a dação em pagamento do bem em referência efectuada ao abrigo do DL n° 248-A/2002, de 14/11. 12.Este deferimento foi objecto de revogação por despacho de 26/5/2003. * 3.- Exposta a factualidade relevante, importa decidir de direito quando, atenta a ordem do julgamento estabelecida no artº 660º do CPC, aplicável ao recurso por força das disposições combinadas dos artºs. 713º nº 2 e 749º, ambos daquele Código, vemos que as questões sob recurso, suscitadas e delimitadas pelas conclusões da Recorrente, são as de saber: (…) Do erro de julgamento sobre a matéria de facto: Na verdade, sustenta a recorrente que: 1º.- há erro/insuficiência da fundamentação da matéria de facto dada como provada dado que, em seu entender, tem que ser dada relevância positiva à factualidade alegada sob as conclusões consubstanciadas nas alíneas M e O, a saber: "O despacho de revogação, de 26/5/2003, foi objecto de recurso contencioso tendo sido requerida a respectiva suspensão de eficácia" e "O valor do imóvel dado em pagamento pela A... e melhor descrito no ponto 6 dos factos assentes, ascende a cerca de Esc. 500.000.000SOO (quinhentos milhões de escudos), equivalente a £2.493.989, 48 (dois milhões quatrocentos e noventa e três mil novecentos e oitenta e nove Euros e quarenta e oito cêntimos)." Adita a recorrente que ao não considerar provado este facto o Mmo. Juiz errou no julgamento da matéria de facto. Sobre o primeiro facto, dir-se-á, na senda do douto parecer do EPGA junto desta instância, que não se vê qualquer utilidade em acrescentá-lo ao probatório tendo em conta as várias soluções plausíveis de direito. O Mmo. Juiz "a quo" concluiu que, atenta a figura da dação em cumprimento (datio in solutum) definida no art° 837° do C. Civil que se traduz na pretensão do devedor de extinguir imediatamente a obrigação através da prestação diversa da devida, o devedor só fica desonerado se o credor der o seu assentimento. E, na verdade com a dação em cumprimento, efectuando-se uma prestação diversa da devida, a obrigação se extingue sem que fique outra a substituí-la (Cfr. Almeida Costa - «Obrigações», 3ª ed., pág. 807). Assim, a dação em pagamento consiste na entrega pelo devedor ao credor de uma coisa diversa da que constitui objecto da prestação para imediata extinção da dívida, operando assim o cumprimento por sub – rogação real de harmonia com a convenção das partes, o que tem como efeito prático que o credor passe a ser imediatamente o titular do crédito dado pelo devedor, ficando este logo liberado da sua precedente dívida (cfr. Fernando Olavo, Desconto Bancário, pág. 240). Assim, verificando-se o duplo requisito (existência de uma prestação diferente da que é devida e que essa prestação tenha por fim extinguir imediatamente a obrigação), a datio in solutum terá todo o cabimento, seja qual for a natureza da prestação debitória inicial e seja qual for o objecto da prestação diferente levada a cabo, quer pelo devedor, quer por terceiro- A . Varela, Das Obrigações em Geral, II Vol., 2º ed., págs. 136/137. E é porque com a dação em pagamento envolve a realização de uma prestação diferente da devida, que ela só extinguirá o crédito e, com ele, as suas garantias e acessórios, se o credor lhe der o seu consentimento o qual normalmente é prestado no momento em que a dação se realiza, disciplina que já vem do direito romano: aliud pro alio invito creditori solvi non potest, assim mesmo acolhida no artº 837º do Ccivil. Todavia, no domínio das dívidas tributárias a dação em pagamento só é admissível nos casos expressamente previstos na lei, por injunção contida no artº 40º, nº 2 da LGT. Ora, o artº 87º do CPPT determina que o regime da dação em pagamento antes da instauração da execução fiscal só é permitida, quaisquer que sejam os tributos em dívida, sejam fiscais ou parafiscais e mesmo que respeitem a diversas administrações fiscais, no caso especial do seu nº 1, ou seja e como refere o Mº Juiz «a quo», só no âmbito do processo conducente à celebração de acordo de recuperação de créditos – cfr. artº 87º nºs 1 a 3 do CPPT. Um dos processos conducentes à celebração de acordo de recuperação de créditos do Estado, abrangendo impostos e contribuições para a Segurança Social, foi o instituído pelo D.L. nº 124/96, de 10 de Agosto, em cujo artº 2º nº 2 se estabelecia como medida a adoptar a «aceitação, nos termos da legislação aplicável, da dação de bens em pagamento», solução legal que impôs a harmonização com tal regime do CPT, então em vigor, mediante a introdução do artº 109º A . . Outro processo foi o promulgado pelo DL n° 248-A/2002, 14/11. Ora, resulta provado nos autos que a reclamante requereu a aplicação das medidas previstas no DL n° 124/96, de 10/8 -plano Mateus - o que foi deferido e foi procedendo ao pagamento das prestações calculadas para o efeito. Entretanto, em 9/2/2000, a Auto-Rali - Sociedade que domina uma outra sociedade: R... - Comércio de Automóveis, Lda - veio solicitar ao Ministro do Trabalho e da Solidariedade e ao Ministro das Finanças a assunção das dívidas fiscais e da segurança social desta sociedade por aquela, ao abrigo do disposto no art° 7° do DL n° 124/96, de 10/8. No mesmo documento, e a fim de proceder ao pagamento das referidas dívidas de ambas as sociedades, a A... requereu a dação em pagamento do bem imóvel correspondente ao prédio urbano sito no cruzamento da Av. 25 de Abril com a Av. Adelino Amaro da Costa, em Cascais, tendo-se comprometido ao distrate das hipotecas que oneravam o referido prédio. Decorridos mais de dois anos foi notificada do indeferimento de tal pedido mas requereu a reapreciação do referido pedido, não tendo sido notificada até à data da interposição das presentes reclamações, da resposta ao mesmo. Aquando da citação para o presente processo executivo e apensos, apresentou um pedido no qual referiu que no requerimento de dação em pagamento efectuado ao abrigo do DL n° 124/96, de 10/8 se incluem todas as dividas existentes e que viessem a existir da segurança social e fiscais, entre as quais as que se encontram em causa nas presentes execuções fiscais. Em 3/1/2003, a reclamante requereu a dação em pagamento do mesmo imóvel ao abrigo do DL n° 248-A/2002, 14/11 para regularização das dívidas fiscais, englobando as objecto da presente execução e apensos. Em 13/3/2003 foi notificada da decisão de indeferimento do pedido proferida pelo SEAF, Solicitou a reapreciação deste pedido de dação em pagamento e por despacho de 6/5/2004, o SEAF deferiu a dação em pagamento do bem em referência efectuada ao abrigo do DL n° 248-A/2002, de 14/11. Do que vem dito se vê que a dação em pagamento foi pedida após a instauração da execução, caso em que a mesma é sempre admitida nos termos do artºs. 201º e 202º do CPPT. Assim, e na esteira da sentença recorrida, de harmonia com o disposto no art° 189° n°1 "A citação comunicará ao devedor os prazos para oposição à execução e para requerer o pagamento em prestações ou a dação em pagamento". E, visto que, como vimos, um dos requisitos da dação em pagamento é o assentimento do credor, sendo este «in casu» o Estado, o assentimento deste ao pedido de dação em pagamento obedece a um procedimento administrativo previsto no art° 201° do CPPT que estabelece também os requisitos e condições da dação em pagamento. O requerimento a solicitar a dação em pagamento será apresentado ao ministro ou órgão executivo competente e nele devem identificados os bens em pormenor, cujo valor não pode ser superior ao da dívida exequenda e acrescido, de modo a evitar que o executado fique credor da entidade primitivamente credora – cfr. artºs. 189º, nºs. 2, 3, 4, e 7, 192º nº 6, 193º nº 2, 194º nº 3, 201º e 203 nº 1, todos do CPPT). En idêntico sentido, o DL nº 411/91, de 17 de Outubro, especialmente o seu artigo 8º, quanto ao regime da dação em pagamento nas execuções por dívidas da Segurança Social. Relevante é ainda o facto de o pedido de dação em pagamento implicar a suspensão da execução até à decisão do mesmo. Tendo presente todo o exposto e considerando que no caso vertente as penhoras em causa só foram efectuadas após o indeferimento dos pedidos de dação em pagamento, como decorre da factualidade provada, como bem conclui o Mº Juiz, não ocorre omissão do dever de suspender a execução, o que não constitui, aliás, objecto do pedido nesta reclamação. Ora, na verdade e como também afirma o Mº Juiz, não cabe nesta sede aferir da bondade e legalidade dos despachos de indeferimento do pedido de dação em pagamento pois isso obedece a um procedimento administrativo, mostrando-se ultrapassados os respectivos prazos de reacção contenciosa, não sendo esse o pedido das presentes reclamações e tendo a reclamante na sua argumentação referido optar por uma impugnação judicial autónoma. Sendo assim, como salienta o EPGA junto desta instância, para a questão dos autos é indiferente que o despacho de revogação de 26 de Maio de 2004 tenha sido objecto de recurso contencioso e que tenha sido pedida a suspensão de eficácia do mesmo despacho. E isso porque mostram os autos que em 13 de Março de 2003 a recorrente foi notificada da decisão de indeferimento e que as penhoras foram efectuadas depois deste indeferimento ou seja mais concretamente em 10 de Abril de 2003. Como na sentença se deixou subentendido ao afirmar que a legalidade dos despachos de indeferimento do pedido de dação em pagamento não pode aqui discutir-se, Na senda do Acórdão deste TCAS de 16/12/04, no Recurso n º 370/04, existia, a nosso ver, a possibilidade de reagir contra tal despacho de indeferimento também mediante a reclamação nos termos do artº 103º da LGT. Conforme se fundamenta naquela aresto: I)- O artº 103º da LGT atribui ao processo de execução fiscal natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional, sendo garantido aos interessados o direito de reclamação para o juiz de execução fiscal dos actos materialmente administrativos praticados por órgãos da administração tributária, nos termos do número anterior. II)- Este normativo revela uma opção clara do legislador pela natureza do processo de execução fiscal como processo judicial, como processo que decorre debaixo de um apertado controlo de legalidade do tribunal e em que a intervenção da administração tributária está conformada como de simples participação na realização do seu escopo judicial. III)- Assim, devendo a execução fiscal ser considerado um processo de natureza judicial, tem de entender-se que ele já está na dependência do juiz do tribunal tributário, mesmo na fase em que corre termos perante as autoridades administrativas pelo que deverão considerar-se susceptíveis de reclamação todos os actos que seriam susceptíveis de recurso jurisdicional se a decisão fosse proferida por um juiz. IV)- Mas, para concretude do direito de reclamação para o juiz da execução fiscal dos actos materialmente administrativos consagrado no n.° 2 do artº 103º da LGT, terá de cogitar-se que tal recurso é substancialmente distinto do direito de recurso admitido na alínea j) do art. 95.° da L.G.T.. V)- É que no nº 2 deste normativo elencam-se, a título meramente exemplificativo, alguns dos actos que podem lesar os direitos e interesses legalmente protegidos dos contribuintes, aí figurando (vd. a citada al. j)- ) os actos praticados na execução fiscal. VI)- Nesta alínea estão contemplados os casos de actos materialmente administrativos que lesem os direitos ou interesses legalmente protegidos de qualquer interessado, estando os actos de natureza jurisdicional susceptíveis de ser praticados no processo de execução fora desse catálogo por não serem da competência da Administração. VII)- Porque assim, o campo de aplicação daquela al. j) restringe-se aos casos em que, no processo executivo, não se verifique lesão decorrente da prática de actos de natureza jurisdicional, mas em que haja um manifesto interesse objectivo no cumprimento da legalidade estrita do processo de execução. VIII)- Por esse prisma, o direito de reclamação terá como objecto todos os actos materialmente administrativos cuja revogação total ou parcial ou cuja prática tenha utilidade objectiva, considerando-se como tal a não prática, no tempo devido, dos actos próprios do processo de execução. IX)- Tal conclusão é imposta pela ratio legis do preceito ínsito no artº 103º da LGT:- ele radica na ideia de que todo o processo de execução poderá ser controlado pelo juiz de execução como qualquer outro processo judicial. X)- Apesar da diversidade dos actos assinalada nos pontos precedentes e que sistematicamente o legislador destrinçou no epíteto que deu à Secção XI do Capitulo II do Titulo IV falando «das reclamações e recursos de decisões do órgão de execução fiscal», com o C.P.P.T. acabou por meter os dois actos no mesmo saco no n.° l do art. 276.°, mencionando apenas as «decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal e outras autoridades da administração tributária que no processo afectem os direitos e interesses legítimos do executado...». XI)- Todavia, naquela figura de acto reclamável cabem quer decisões, como abstenções vinculadas de agir e os afectados podem ser também outros que não só o executado, como ainda estar-se perante situações em que não existe um direito ou interesse conferidos pela lei substantiva, mas haver apenas um interesse processual, como o da celeridade. XII)- Impõe-se, por isso, fazer uma interpretação extensiva do preceito, por ser por demais evidente a falta de qualquer propósito de revogação da norma da L.G.T. e tratar-se de caso em que o legislador se expressou, no texto, minus quam volit.” mostrando-se ultrapassados os respectivos prazos de reacção contenciosa, como observa o EGPA, tal indeferimento, embora a sentença o não diga, tornou-se caso decidido ou caso julgado, já que o posterior despacho de deferimento surge em virtude de um pedido de reapreciação e não em virtude de qualquer recurso. Sobre o valor e os efeitos do “CASO DECIDIDO” formado a partir do despacho de indeferimento, diga-se que essa decisão de indeferimento é um acto administrativo definitivo, e constitui «caso resolvido» porque contém uma declaração de vontade que cria uma situação jurídica definitiva. E, como existia um acto da Administração que definia a situação jurídica tributária, causando uma lesão efectiva direitos ou interesses legalmente protegidos da recorrente, assistia a esta o direito de impugná-lo contenciosamente, com fundamento em ilegalidade. Como não usou de qualquer desses meios, formou-se «caso resolvido» quanto à decisão. Ora, para uma certa corrente doutrinária, o "caso decidido ou resolvido", como atributo que é do acto administrativo, produz efeitos análogos aos do "caso julgado". Mas, não obstante este paralelismo, são institutos distintos, pelo que o "caso decidido" quando considerado como excepção peremptória, não tem que obedecer aos requisitos do artigo 498 do Código de Processo Civil, mormente às três identidades neles previstas. É que o artigo 496 deste diploma indica, a titulo meramente exemplificativo, as excepções peremptórias, podendo existir outras, para além das aí referidas, é como excepção inonimada que o "caso decidido" deve ser considerado, com efeitos análogos ao do "caso julgado" (cfr. Acórdão do STA de. 18/01/90, tirado no Recurso nº 027076 ). Constituindo o acto administrativo em causa, à mingua da respectiva impugnação contenciosa, caso decidido ou resolvido com efeitos equivalentes ao caso julgado, não pode posteriormente, em qualquer outra acção, discutir-se ou apreciar-se os pressupostos - de facto ou de direito - enformadores daquele acto (Nesse sentido, o Ac. do STA de 01/10/97, no recurso nº 019783). E, como já se disse, a decisão de indeferimento era um acto administrativo definitivo e executório com vocação para, se não for contenciosamente impugnado com fundamento em qualquer ilegalidade, no prazo legal, se consolidar como caso administrativo resolvido, com características semelhantes às do caso julgado. Conseguintemente, o “caso resolvido” que se fez é também material, o que significa que o decidido tem força obrigatória dentro do processo e fora dele, impedindo que o mesmo ou outro Tribunal ou qualquer autoridade possa definir em termos diferentes o direito aplicável à relação material litigada. Teleologicamente, o que essencialmente se pretende com o caso julgado (e o caso resolvido) é que os tribunais e, por maioria de razão, as autoridades públicas, respeitem ou acatem a decisão, não julgando de novo a questão ou contrariando os seus efeitos daquela. É certo que o caso julgado tem limites, uns de carácter objectivo, outros de natureza subjectiva que decorrem dos termos em que está definida a excepção do caso julgado que pressupõe a repetição de uma causa ( artº 497º, nº 1, do C.P.C. ) e sua identidade quanto aos sujeitos, pedido e causa de pedir (artº 498º, nº 1 do C.P.C. ). Todavia e como se salientou já, ao “caso decidido” não são exigíveis com rigor esses requisitos. Seja como for, certo é que a eficácia do “caso resolvido” se limita às partes (artº 674º do C.P.C. ) pelo que se pode concluir que com aquele se visa evitar não a colisão apenas teórica de decisões, mas a contradição prática dos julgados, ou seja, a existência de decisões concretamente incompatíveis. Sendo a "ratio" do instituto do caso julgado, manifestamente, a de impedir a contradição de julgados, sendo que a decisão que foi proferida no termo do procedimento administrativo-tributário constitui caso resolvido sobre essa questão neste processo, sendo a decisão administrativa sobre essa questão vinculativa para o tribunal que não pode praticar um outro acto administrativo infirmante dos fundamentos daqueloutro. Assim, a impossibilidade de apreciar nestes autos a mesma questão justifica-se por haver nexo de prejudicialidade em relação à decisão já proferida e que não foi objecto de recurso no mesmo processo em termos de se evitar, mediante aquela excepção, a possibilidade de desencontros ou incoerências. Há‚ pois, que acatar o decidido quanto à ajuizada dação em pagamento após a formação do “caso resolvido”, o que é apanágio das decisões administrativas logo que se verifique nos termos da lei, a sua insusceptibilidade de impugnação, cumpridos e esgotados todos os trâmites legais atrás citados. Assim e de todo em todo, aquela decisão de indeferimento é um acto administrativo que, dando resolução final, define, com força obrigatória e coerciva externa, a situação jurídica e, como não foi impugnado pela contribuinte, ora recorrente, tal acto consolidou-se na ordem jurídica como caso resolvido ( ou caso decidido) administrativamente, tendo um número determinado ou imediatamente determinável de destinatários e definindo, com força obrigatória, o regime de uma relação ou posição jurídica à recorrente respeitante, na consideração de que a intangibilidade do caso resolvido é princípio constitucional em vigor pelo que é irrevogável. De resto, a sanção jurídica para os actos praticados em desconformidade, pois o caso julgado serve, fundamentalmente, o valor da segurança jurídica – cfr. Jorge Miranda, Manual de Direito Constitucional, t. II, 3ª ed., reimpressão, Coimbra, 1996, p. 494- pelo que, fundando-se a protecção da segurança jurídica relativamente a actos jurisdicionais, em último caso, no princípio do Estado de direito (vd. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, Coimbra, 1998, p. 257), constitui um valor constitucionalmente protegido. Por outro lado, de acordo com F. Amaral, Direito Administrativo, Vol. III, pág. 295, a usurpação do poder é o vício que consiste na prática por um órgão da Administração de acto incluído nas atribuições do poder legislativo ou judicial, reconduzindo-se, essencialmente, à violação do princípio da separação de poderes, sendo uma forma de incompetência agravada. E a atender a tese da recorrente, estaríamos perante a usurpação do poder administrativo dado que foi praticado um acto pertencente às atribuições da AT, como é a apreciação do assentimento/não assentimento de uma dação em cumprimento, invadindo a esfera de competência da AF e que se traduziria ainda na revogação de um acto administrativo válido do qual resultaram, para a AF, obrigações legais ou direitos irrenunciáveis. Atento o disposto no art° 133° n° l CPA, o conceito de nulidade por natureza abriga os casos em que os actos se apresentam carecidos de "(..) qualquer dos elementos essenciais(..)" Sobre esta matéria referem Mário Esteves de Oliveira, Pedro Costa Gonçalves e J. Pacheco de Amorim que "(..) É líquido que os elementos essenciais a que se refere o artigo 133° n° l não são os elementos ou referências que, nos termos do artigo 123° n° 2 "devem sempre constar do acto", ou seja, o elenco das referências que devem conter-se no documento por meio do qual o acto se exterioriza. Como também é claro que "elementos essenciais" do acto administrativo não podem ser os elementos da respectiva noção contidos no art° 120°, que, aí, do que se trata é de uma situação de inexistência de acto administrativo (..)" como já se analisou ( Mário Esteves de Oliveira, Pedro Costa Gonçalves e J. Pacheco de Amorim, Código do Procedimento Administrativo, Almedina, 2a edição, págs.642 e 638. ) e não de acto administrativo inexistente como sanção por violação de norma fundamental. Continuando com os mesmos Autores, "(..) Podem considerar-se, contudo, serem nulos os actos administrativos que careçam de elementos que, no caso concreto, devam considerar-se essenciais, em função do tipo de acto em causa ou da gravidade do vício que o afecta, podendo encontrar-se assim casos de nulidades similares àqueles que a cláusula geral da lei procedimental alemã potencia (..) É discutível também se a sanção jurídica que deve caber ao acto administrativo que aplique norma inconstitucional é a nulidade. Como linha de orientação, o que poderá dizer-se, quando muito, é que o acto que seja execução de norma inconstitucional não será nulo, mas anulável, por erro sobre os pressupostos de direito, se esse for o único vício e se ele (vício) não for enquadrável em nenhuma das alíneas do n° 2 do art° 133° do CPA, sobretudo, na alínea d). (..)", porque, quanto aos actos que violam o conteúdo essencial de um direito fundamental, a lei fundamental consagra a favor do cidadão o exercício do direito de resistência, art° 21° CRP. Por sua vez, diz-nos Marcelo Rebelo de Sousa a propósito do critério do interesse predominantemente protegido ou tutelado para efeitos de diferenciação entre nulidade e anulabilidade no direito administrativo que, do que se trata, "(..) é de ponderar vários interesses públicos eventualmente conflituantes, fazendo prevalecer um ou outro e, em conformidade, apontando para a nulidade ou anulabilidade do acto administrativo...)" resultando que "(..) em muitos casos, a nulidade resulta da afirmação do interesse público primordial da consagração e tutela dos direitos e interesses legítimos dos particulares [daí que] o interesse público da salvaguarda da legalidade, na sua vertente subjectiva de defesa dos direitos dos cidadãos, justifica a nulidade no caso da chamada violação de lei (vício de conteúdo, diríamos nós) em que tais direitos fossem violados e o interesse público primordial da tutela da legalidade, na sua vertente objectiva, explica a nulidade da usurpação de poder, na incompetência por falta de atribuições e em certos em certos casos mais graves de vício de forma e da chamada violação de lei (..)" (Marcelo Rebelo de Sousa, O valor jurídico do acto inconstitucional, Lisboa, 1988, págs. 222 a 226.), correspondência que, ressalvados os alargamentos originados pelo art° 133° CPA, para o caso dos autos se mantém inalterada.” Aplicando a doutrina exposta ao caso dos autos, parece-nos claro que a decisão de aceitar a dação se mostraria inquinada por usurpação de poder, vício assacado ao acto judicial que ofendia o princípio da separação de poderes por via da prática de acto incluído nas atribuições do Poder Administrativo. E seria o caso, na medida em que o Tribunal, órgão do Estado não integrado na Administração Pública, praticava um acto que lhe está vedado por falta de atribuições nessa matéria, acto próprio da AF que se decidiu pela não aceitação da dação em pagamento de certo bem e que se o Tribunal aceitasse agora implicaria a revogação de uma acto administrativo válido com a natureza de caso resolvido. Um dos mais importantes princípios constitucionais sobre a matéria das competências é o princípio da indisponibilidade de competências ao qual é indissociável o princípio da tipicidade de competências sendo que , de acordo com este último, as competências dos órgãos constitucionais são, em regra, apenas as expressamente enumeradas na Constituição e, de acordo, com o primeiro, as competências constitucionalmente fixadas não podem ser transferidas para órgãos diferentes daqueles a quem a Constituição os atribui. Nesse sentido se pronuncia J.J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 6ª ed., pág. 679, para o qual “(...)quando o núcleo essencial (kernbereich) dos limites das competências, constitucionalmente fixado, for objecto de violação pode estar em jogo todo o sistema de legitimação, responsabilidade, controlo e sanção definido no texto constitucional. É o que poderá passar com a deslocação da protecção jurídica dos tribunais para outro órgão.” A essa luz, a declaração de procedência desta reclamação violaria o núcleo essencial dos limites da competência dos tribunais administrativos pois, assim se deslocaria para protecção jurídica destes tribunais a actividade administrativa da esfera da AF violando grosseiramente os princípios da indisponibilidade de competências e da tipicidade de competências. Diga-se, neste particular, que a decisão de indeferimento era contenciosamente recorrível/impugnável, o que pressupõe, à luz do princípio da “plena jurisdição”, um alargamento dos poderes do juiz administrativo, de modo a permitir uma mais eficaz fiscalização da juridicidade da actuação administrativa e uma protecção mais efectiva dos direitos e interesses dos particulares deixando aquele, como propugna Garcia de Enrerría, de ser «um impassível revisor da legalidade» para servir a justiça material do caso. Tendo presentes estes postulados, logo se vê que não se pode aceitar a tese da recorrente cujo efeito prático se traduziria na sindicabilidade de um genuíno acto de autoridade produtor de ofensa de um interesse particular. É que os artºs 25º da LPTA, vigente ao tempo da prática do acto, e 99º do CPPT consagram a garantia do recurso contencioso/impugnação judicial com fundamento em ilegalidade, o que vale por dizer, que esses meios processuais de que se fala e que estavam ao alcance da ora recorrente, não se destinam a controlar o mérito ou a oportunidade da acção administrativa, mas, fundamentalmente e em sentido amplo, a sindicar a violação da lei. Assim, os actos definitivos são as resoluções finais que definem a situação jurídica da Administração ou dos particulares e só elas são contenciosamente recorríveis/impugnáveis. Cremos que se verifica uma situação dessas no que concerne ao indeferimento do pedido de dação em pagamento pois essa decisão é um acto administrativo definitivo, e constitui «caso resolvido» porque contém uma declaração de vontade que cria uma situação jurídica definitiva. Como a recorrente não usou dos meios de reacção ao seu alcance, formou-se «caso resolvido» . Sendo assim, como é, à luz do princípio da legalidade objectiva, ao pôr em causa um acto administrativo cuja validade só pelas vias graciosa (da competência da AF) e contenciosa (da competência dos Tribunais Administrativos e Fiscais) podia ser impugnada, já não o podendo ser ao tempo das penhoras porque não foram usadas, dúvidas não sobram de que o Tribunal estaria invadindo a esfera de competência da Administração. A se assim procedesse, estaria o tribunal a praticar um acto é estranho às atribuições dos ministérios ou das pessoas colectivas referidas no artº 2º do mesmo Código em que o autor se integra. Como ensina M. Caetano, Manual, Vol. I, págs. 202, 211/213 e 312, as atribuições são os interesses públicos cuja realização cabe a uma pessoa colectiva de direito público com vista à prossecução dos seus fins específicos. O vício de que se fala reporta-se à incompetência por falta de atribuições ou como também é denominada, incompetência absoluta, surgindo, em regra e como aconteceu no caso concreto, quando um órgão da Administração pratica um acto fora das atribuições da pessoa colectiva a que pertence. A atribuição de competência para decidir e proceder à prática dos actos de investigação e de recolha de provas durante o inquérito, tem de operar-se com a ressalva das limitações relacionadas com a salvaguarda de direitos fundamentais. A essa luz, é nulo e de nenhum efeito (nulidade absoluta ou nulidade) o acto praticado por um órgão JUDICIAL sobre matéria estranha às suas atribuições. A incompetência absoluta consiste na prática de um acto quando a competência pertence a um órgão de outra pessoa colectiva da Administração, ou quando o seu autor excede as atribuições que devia prosseguir; gera nulidade (Cfr. Ac. do STA de 16/11/1976 AD 207/309). É que, mesmo a entender-se que aos actos que violem anterior caso decidido ou caso resolvido devem ser considerados como revogações administrativas (implícitas), nem sequer à própria AF era lícito revogar o acto tributário! Tal como Freitas do Amaral. Direito Administrativo, ed. de 1989, Vol. III, pág. 351,a define, a “revogação” é o acto administrativo que se destina a extinguir os efeitos de outro acto administrativo anterior. Assim, ainda que implicitamente, o despacho recorrido, assume natureza de “revogatório” porque fez extinguir os efeitos jurídicos do acto tributário de liquidação adicional. Pertencendo a revogação à categoria dos denominados actos secundários ou actos sobre actos, necessariamente que os seus efeitos jurídicos recaem sobre um acto anteriormente praticado, sendo inconcebível a sua prática desligada desse acto pré- existente. Todavia, «in casu» estamos perante um caso de revogação proibida para a própria AF e, por maioria de razão e em virtude de incompetência absoluta, dos Tribunais. É que a revogação, mesmo para a autoridade competente ( neste caso a AF), padeceria de violação de lei por ilegalidade do seu conteúdo, por duas razões fundamentais: 1ª).- A AF não poderia revogar o acto tributário uma vez que foi praticado no exercício de poderes vinculados e em estrita obediência a uma imposição legal (v. g. normas do procedimento tributário tendentes a prestar o assentimento a um pedido de dação em pagamento). Porque aqui a AF actuou por determinação da lei e nos termos nela prescritos e de forma definitiva e estabilizadora das relações tributárias constituídas, não pode (nem deve) revogar ulteriormente o acto que praticou pois tal acto revogatório iria inevitavelmente originar violação da lei inicialmente acatada. Se o acto (administrativo) de indeferimento da dação em pagamento validamente praticado pelo órgão administrativo competente em consequência de imposição legal não pode ( nem deve) ser revogado, sob pena de ilegalidade da revogação, muito menos o poderá ser por órgão estranho à própria administração, isto é, absolutamente incompetente; 2ª).- O acto em causa também não podia ser objecto de revogação (pelo órgão competente) por se tratar de um acto do qual resultam, para a Administração, direitos irrenunciáveis por isso ser imposto pelo princípio da segurança nas relações jurídicas e pelo princípio do respeito pelos direitos adquiridos. Nos termos do nº 2 do artº 30º da Lei Geral Tributária (LGT) O crédito tributário é indisponível, só podendo fixar-se condições para a sua redução ou extinção com respeito pelo princípio da igualdade e da legalidade tributária”. Consagra este inciso legal (ver também o artºs 36º nºs 2 e 3 da LGT e o artº85º do CPPT) o princípio de que as obrigações fiscais são relativamente indisponíveis, estendendo-se a indisponibilidade do crédito tributário, por identidade de razões, a todos os outros vínculos creditícios da relação jurídica tributária. Essa indisponibilidade e a exigência de lei como base de renúncia a créditos tributários, estão em consonância com o que em geral é defendido pela doutrina e pela jurisprudência do STA – (v. g. LGT Comentada e Anotada por Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, 3ª Ed., pág. 160 com todas as referências doutrinais e jurisprudenciais). À luz do princípio da legalidade tributária e em decorrência do disposto nos artºs 8º, nº 1 da LGT e 103º, nº 2 e 165º nº 1 i) da CRP, a renúncia total ou parcial dos créditos tributários referentes a impostos, porque contende com a incidência dos mesmos terá de ser prevista em lei da Assembleia da República ou DL aprovado ao abrigo de autorização legislativa. Acresce que, nos termos do nº 2 do artº 30º da Lei Geral Tributária (LGT) O crédito tributário é indisponível, só podendo fixar-se condições para a sua redução ou extinção com respeito pelo princípio da igualdade e da legalidade tributária. Consagra este inciso legal (ver também o artºs 36º nºs 2 e 3 da LGT e o artº85º do CPPT) o princípio de que as obrigações fiscais são relativamente indisponíveis, estendendo-se a indisponibilidade do crédito tributário, por identidade de razões, a todos os outros vínculos creditícios da relação jurídica tributária. Essa indisponibilidade e a exigência de lei como base de renúncia a créditos tributários, estão em consonância com o que em geral é defendido pela doutrina e pela jurisprudência do STA – (v. g. LGT Comentada e Anotada por Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, 3ª Ed., pág. 160 com todas as referências doutrinais e jurisprudenciais). À luz do princípio da legalidade tributária e em decorrência do disposto nos artºs 8º, nº 1 da LGT e 103º, nº 2 e 165º nº 1 i) da CRP, a renúncia total ou parcial dos créditos tributários referentes a impostos, porque contende com a incidência dos mesmos terá de ser prevista em lei da Assembleia da República ou DL aprovado ao abrigo de autorização legislativa. Acresce que, por injunção do nº 2 do artº 36º da LGT, Os elementos essenciais da relação jurídica tributária não podem ser alterados por vontade das partes. Assim, nem o objecto da obrigação, nem os juros, nem o prazo de pagamento, etc., podem ser alterados nem sequer por vontade das partes pois a isso se opõe a referido princípio de legalidade dos impostos e o princípio da legalidade da actividade administrativa; a vontade das partes, seja da Administração, seja dos contribuintes, não tem relevância jurídica, o que vale por dizer que, uma vez preenchidos os pressupostos de facto, nasce a obrigação estreitamente vinculada e, mesmo no âmbito de conceitos indeterminados, está-se perante o seu preenchimento em obediência à lei e não aos interesses das partes. Tal como salientam A . José de Sousa e Silva Paixão, CPPT Anotado, 1ª ed., pág. 196, Não podem, com efeito, os órgãos da Administração Tributária – contrariamente ao que acontece com a generalidade dos credores privados – negociar sobre as dívidas de imposto, renunciar a elas ou perdoá-las, no todo ou em parte, nem tão pouco conceder moratórias para o seu pagamento ou sequer aceitar que este se faça antecipada ou parcialmente – a menos, claro, que o próprio legislador o consinta. São ilegais todos os actos da administração fiscal, inclusive do Ministro das Finanças, a autorizar moratórias, suspensão da execução, mesmo em regime de pagamento em prestações, relativamente a impostos já liquidados, sem qualquer norma legal em que se apoie.” Do que vem dito, resulta claramente que o não pode o Tribunal, como implicitamente pretende a recorrente, estabelecer uma nova regulamentação material sobre situação já regulada por acto anterior, ou seja, resultaria uma incompatibilidade implícita entre a nova regulamentação (pretendida) e os efeitos do acto anterior. A revogação implícita é admitida pela doutrina (Vd. Sérvulo Correia, Direito Administrativo, pág. 473, José Robin de Andrade, A Revogação dos Actos Administrativos, 2ª ed. pág. 37e ss, 61 e 345), ainda que alguns autores defendam que uma coisa é a revogação, ainda que implícita, e outra a extinção directa dos efeitos constituídos por acto anterior. Nesse sentido parece pronunciar-se Marcello Caetano, Manual, I, pág. 531, ao expender:- «Não deve confundir-se o acto revogatório com um novo acto com conteúdo diferente e porventura contrário ao do acto anterior: este é um novo acto administrativo que substitui outro acto anterior dispondo para o futuro em termo opostos aos fixados neste. O acto anterior produziu os seus efeitos e deixa de vigorar porque o seu lugar foi tomado por outro de conteúdo diferente que implicitamente o revoga. Ora o acto de revogação tem por objectivo directo e explícito destruir ou fazer cessar os efeitos do acto revogado, sem em si próprio o substituir. Todavia, na medida em que no (novo) acto contrário haja uma revogação implícita, tem de se observar, quanto à legitimidade desta, as regras da teoria geral da revogação. Sucede com frequência que o órgão administrativo altera o conteúdo de um acto administrativo anterior, modificando o seu objecto ou algum dos requisitos deste. Se a hipótese não se enquadrar em qualquer das figuras da reforma ou da conversão, tem de entender-se que a parte alterada do acto é nova, quer tenha havido aditamento à primitiva declaração, quer substituição de algum aspecto do objecto. Deste modo, as alterações ou modificações que não consistam em mera rectificação de erros de cálculo ou de escrita, não produzem efeito retroactivo: o acto primitivo, não revogado, produz os seus efeitos até ao momento da eficácia da alteração ou da modificação nele introduzidas. E estas só são válidas se não contrariarem as regras gerais do regime da revogação. Já para Robin de Andrade, Ob. Cit, págs. 39-40, .para que exista a incompatibilidade implícita determinante da revogação (= contradição entre os efeitos jurídicos de determinado acto e os efeitos jurídicos de acto anterior) não é necessário que não tenha havido modificação do caso concreto ou dos seus elementos jurídicos e que o segundo resulte apenas de diversa apreciação dos elementos contemporâneos do primeiro acto: «Desde que os efeitos jurídicos do segundo e do primeiro acto se choquem impõe-se a figura da revogação, dado que os dois actos não podem vigorar simultaneamente no mundo jurídico». Retira-se do exposto que, na ausência de normas jurídicas especiais que permitam a alteração de situações criadas por acto definitivo, qualquer extinção subsequente de toda ou parte dos respectivos efeitos de direito cai sempre sob a alçada dos preceitos legais que estabeleçam o regime geral da revogação do acto administrativo! Por outro lado, a revogação implícita tem sido pacificamente reconhecida pela jurisprudência do STA, remontadamente já aos Acs. da 1ª Secção de 11/10/1979, Ads 217-1 e de 15/1/1981, Ads 232-427, considerando aquele Tribunal Supremo indispensável à qualificação de um acto como revogatório, não a declaração expressa de revogação, mas apenas a contradição, entre o conteúdo do acto em questão e os efeitos decorrentes de acto anterior. Dispõe o artº 138º do Código de Procedimento Administrativo (CPA) que “os actos administrativos podem ser revogados por iniciativa dos órgãos competentes, ou a pedido dos interessados, mediante reclamação ou recurso administrativo”. Do que vem dito, decorre que a revogação só poderia ter lugar em procedimento administrativo de segundo grau, autónomo do acto revogado, desencadeado oficiosamente pela autoridade competente ou por mor de reclamação ou recurso de interessado. Ora, o tribunal carece dessa competência e nenhum interessado deduziu reclamação ou interpôs recurso com fundamento em ilegalidade ou inconveniência do acto administrativo de liquidação nos termos dos artºs. 159º e ss do CPA ou 99º e ss do CPPT, pelo que se formou “caso resolvido” que tem de ser acatado por todas as autoridades, incluindo o tribunal. Face ao exposto, também entendemos que o facto de "O despacho de revogação, de 26/5/2004, foi objecto de recurso contencioso tendo sido requerida a respectiva suspensão de eficácia" se torna de todo desnecessário. * O mesmo se diga quanto ao segundo facto também não pode ser aditado já que, como bem refere o EPGA, a recorrente não faz prova de que o mesmo valha o valor que lhe atribui (500.000.000$00). De resto e ainda na senda do Distinto PGA, tendo em conta tudo quanto se deixou dito supra, nem esse facto é relevante na medida em que a dação em pagamento depende da aceitação do credor, no caso o Estado, que indeferiu o pedido por duas vezes, (antes da reapreciação e revogação do despacho que deferiu aquela reapreciação) sendo a última antes da penhora nos carros e nos dois imóveis (num deles no direito ao trespasse e arrendamento). Termos em que se entende que a sentença não incorreu no erro de julgamento sobre a matéria de facto que lhe foi assacado pela recorrente. * Do erro de julgamento quanto à aplicação e interpretação das normas jurídicas, maxime, violação dos artºs. 217º e 219º do CPPT. Alegara inicialmente a reclamante que, tendo em conta o montante da quantia exequenda, o valor atribuído ao imóvel oferecido em pagamento se mostra suficiente para garantir todas as dividas e, como a dação em pagamento é um meio de extinção da dívida objecto dos presentes autos. Donde que conclua que se trata de um caso de inadmissibilidade da extensão da penhora na medida em que os bens penhorados são manifestamente desnecessários para assegurar o pagamento da quantia exequenda e acrescido, assim se violando o art° 217° do CPPT. O Mº juiz «a quo», enfatizando o indeferimento do pedido de dação em pagamento, acaba por afirmar que no presente processo apenas compete verificar se houve violação do disposto no art° 217° do CPPT - inadmissibilidade da extensão da penhora na medida em que os bens penhorados são manifestamente desnecessários para assegurar o pagamento/ da quantia exequenda e acrescido, pois foi esse o pedido. Mas, visto o valor da dívida exequenda e uma vez que não houve deferimento do pedido de dação em pagamento, concluiu que é manifesto que a penhora dos bens em causa não põem causa aquele principio de proporcionalidade entre os bens penhorados e a dívida exequenda e acrescido. Quid juris? Nos termos do disposto no artº 217º do CPPT, “A penhora será feita somente nos bens suficientes para o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, mas, quando o produto dos bens penhorados for insuficiente para o pagamento da execução, esta prosseguirá em outros bens”. Decorre do transcrito preceito legal que a penhora apenas pode abranger os bens suficientes para garantirem o pagamento do devido, o que vale por dizer que se o exceder, será reduzida ou a pedido de qualquer interessado ou oficiosamente. Tal como no exemplo de escola dado pelo Prof. Castro Mendes, Direito Processual Civil – Acção Executiva, 1971, pág. 101, havendo numa execução por um crédito de 200 contos sido penhorados 10 prédios, livres e desembaraçados, de 8 mil contos cada deve o juiz reduzir a penhora aos limites razoáveis. Em tal situação, à qual é equiparável a dos autos tal como a recorrente a configura, a penhora sobre bens que são manifestamente desnecessários para assegurar o pagamento da quantia exequenda e acrescido, ao executado é conferida a faculdade de deduzir reclamação para o TAF competente, a qual subirá imediatamente –cfr. artºs. 276º a 278º do CPPT. Patenteia o probatório que a dívida exequenda é no montante total de Euros 796.008,61 e que nas execuções fiscais que estão identificadas no ponto 1 do probatório foram, nomeadamente penhorados, em 10/4/2003, os veículos automóveis marca "Ford" modelo "Transit 100", do ano de 1989, gasóleo, com matrícula RI-77-40, categoria ligeiro de mercadorias, marca "Ford" modelo Granada 2.8 GHIA Automatic, do ano de 1983, gasolina com matrícula NC-61-66; o direito ao trespasse e arrendamento da garagem sita na Travessa do Calado n° 26 Letra B em Lisboa e o prédio urbano sito na Rua Zofino Pedroso n° 37 a 45, com área total de 93 m2, composto de R/C e 1° andar, inscrito na matriz da Freguesia de Marvila sob o art° 70, descrito na 8a Conservatória do Registo Predial de Lisboa sob o n° 2383, Livro B - 7 fls. 140 v°, ficha 01070, Freguesia dos Olivais. Masi resulta da factualidade apurada que ao prédio atrás referido foi atribuído o valor de E 5.337,95, e ao direito ao trespasse e arrendamento aludido foi atribuído o valor de E 100.000, conforme consta dos respectivos autos de penhora. Face a essa materialidade, é forçoso concluir que o valor dos bens penhorados era insuficiente para pagamento da quantia exequenda porquanto, pelas razões ex abundantis antes expostas o bem entregue como dação em pagamento não foi aceite pelo credor, não podendo ser entrar nas contas para aferição da suficiência ou insuficiência de bens. Destarte, os bens em causa são insuficientes por ser manifesto que o seu valor é inferior ao da quantia exequenda e acrescido, sendo ainda certo que o direito ao trespasse e arrendamento só foi penhorado após a penhora dos outros bens penhorados e por falta de outros bens penhoráveis, pelo que não foi preterida a ordem de prioridade estabelecida no artº 219º do CPPT. Inverifica-se, pois, a violação dos artigos 217º e 219 °, ambos do CPPT, improcedendo todos fundamentos do recurso.” Porque não vêm, no presente recurso, aduzidos novos argumentos que nos levem a alterar o sentido de tal decisão, porque concordarmos com a decisão e com a fundamentação expendida em seu suporte, tornando-se desnecessários outros desenvolvimentos, havidos por redundantes, adopta-se a mesma para julgar improcedentes os fundamentos do recurso em análise. * 3.5. – Aquilatemos, então, se deverá determinar-se a anulação do acto recorrido em virtude de o mesmo enfermar do vício da violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da prossecução do interesse público, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 4°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° l da Constituição da República Portuguesa. E isso com fundamento em que o que está em causa no pedido de dação em pagamento formulado pela AUTO RALl, em especial aquele que foi apresentado em 3 de Janeiro de 2003, é a aplicação da Lei, in casu da possibilidade conferida na Lei de opção pela Administração Fiscal e pela Segurança Social pela aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas a essas entidades, devendo a Lei ser aplicada em respeito pelos princípios constitucionalmente garantidos, bem como por aqueles que resultam do procedimento administrativo e tributário, devendo os direitos da Administração Fiscal e da Segurança Social ser exercidos nessa perspectiva, em especial devendo nortear-se a actuação das autoridades administrativas pelo princípio da prossecução do interesse público. Nesse sentido, é manifestamente do interesse público que a situação dos contribuintes face à Administração Fiscal e à Segurança Social se encontre regularizada, o que decorre, desde logo, neste caso específico, da aprovação do Plano Mateus, em 1996, e da promulgação do DL 248-A/2002 ao abrigo do qual a A... e a RETTC apresentaram esse pedido de dação em pagamento a qual constitui um meio de extinção das dívidas dos contribuintes, sendo certo que o bem oferecido para o efeito, com acima se referiu reveste valor suficiente para liquidar todas as dívidas da A... e da R... ao Fisco e à Segurança Social. Assim, o pagamento através do bem oferecido para o efeito traduzir-se-ia em receita que entraria para os cofres do Estado como património imobiliário de enorme valor e, não sendo aceite a dação em pagamento nos termos propostos pela A..., o Estado perderá o referido imóvel, de elevado valor, não sendo os seus direitos como credor ressarcidos, na medida em que o imóvel oferecido em pagamento é o bem mais valioso da A..., sendo que, no caso de o mesmo não ser aceite como dação em pagamento, a hipoteca que impende sobre o mesmo não será cancelada pela SACV. Daí que a Administração Fiscal verá os seus direitos frustrados em relação a tal imóvel, na medida em que os seus créditos apenas serão pagos após o crédito hipotecário da SACV (neste sentido, vide Acórdãos do Tribunal Constitucional n.°s 362 e 363/2002, publicados na II Série do Diário da República) quando a possibilidade de pagamento das dívidas fiscais através da dação em pagamento do bem imóvel em causa nos autos, tal como solicitada pela A... conduziria à liquidação dessas dívidas e, consequentemente, permitiria a continuação da actividade dessa empresa. E a continuação da actividade dessa empresa, e também da R..., tem por consequência a promoção do emprego pelo desenvolvimento de um negócio num ramo em que as mesmas têm elevado grau de experiência e o acréscimo de actividade das sociedades com a revitalização das mesmas gerará mais receitas e, consequentemente, conduzirá ao pagamento de mais impostos, isto é, conduzirá à entrada de mais receitas para os cofres do Estado. A essa luz, conclui a recorrente que as vantagens para o interesse público da aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... são diversas e justificativas dessa aceitação, sendo o acto administrativo em análise susceptível de violar o princípio da prossecução do interesse público e, consequentemente, ao abrigo do artigo 135° do Código do Procedimento Administrativo, deverá tal acto ser anulado, por violação do disposto no artigo 4° do mesmo Código, no artigo 55° da Lei Geral Tributária e no n° l do artigo 266° da Constituição da República Portuguesa. Sobre o princípio da legalidade começa por dizer-se que no domínio do mérito o que os Tribunais verificam concentra-se no conhecimento dos "(..) limites positivos de competência, de finalidade, de imparcialidade e de proporcionalidade (..) porque só existem a discricionariedade e a margem de livre apreciação de conceitos jurídicos indeterminados que a lei especificamente conceder (..). Apesar da abertura da norma - abertura da norma que traduz a discricionariedade - os efeitos de direito produzidos pelo acto hão-de corresponder a um tipo a que se reporta a norma de competência. Não há competência sem individualização do tipo de poder concedido e, portanto, a norma deverá fornecer um quadro ou descrição fundamental suficiente para demarcar o âmbito de actuação autoritária do órgão sobre as esferas jurídicas dos administrados e para repartir o âmbito de actuação entre os diversos órgãos das pessoas colectivas que integram a Administração. A indeterminação dos efeitos que resulta da abertura de tipo é pois sempre parcial (..) [também] a abertura da previsão nunca pode ser total: da norma ou de concurso de normas que regem o acto administrativo tem de poder extrair-se o núcleo essencial do tipo de situação sobre a qual poderá incidir o exercício do poder. Sem tal tipificação faltariam ao executor da norma critérios objectivos da subsistência da necessidade pública a que corresponde o poder (..)" -cfr. Sérvulo Correia, Legalidade e autonomia contratual nos contratos administrativos, Almedina, Teses, 1987, págs.491/492. Significa isto que a administração Pública, em toda a sua actividade, está sujeita ao princípio da legalidade, consagrado no artº 266º, nº 2 da CRP e concretizado no artº 3º do CPA, o qual, actualmente, tem de ser entendido de uma forma positiva, isto é, de que «os órgãos e agentes da Administração Pública só podem agir com fundamento na lei e dentro dos seus limites» e, por isso, «não podem agir, quando a lei lho proibir, como bem entendem», porque, como se disse, têm de agir «na medida e se a lei lho permitir»- cfr. Freitas do Amaral, “Curso de Direito Administrativo”, II vol., pág. 42,43 e 48. Sob a epígrafe PRINCÍPIO DA LEGALIDADE, dispõe o Artº 3º nº 1 do CPA – “Os órgãos da Administração Pública devem actuar em obediência à lei e ao direito, dentro dos limites dos poderes que lhes estejam atribuídos e em conformidade com os fins para que os mesmos poderes lhes foram conferidos.” Em matéria de procedimento administrativo, o sentido e alcance com que deve ser entendido o princípio da legalidade é o de que a Administração actua nos casos e de acordo com os trâmites e regras fixados por lei para prossecução dos fins estabelecidos na respectiva norma. Isso na consideração de que não está prescrito na Constituição que o exercício de poderes de soberania em geral e o exercício de poderes jurídico -públicos de autoridade por órgãos da Administração, em particular, com ou sem a inerente carga ou compressão de direitos dos cidadãos, seja legítimo, onde quer que não esteja constitucional ou legalmente proibido, sempre que se considerasse ser tal actuação exigida pelo interesse público administrativo -cfr. Mário Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e J. Pacheco Amorim, CPA Comentado, 2º Ed. págs. 90 e 91. É que do artº 266º nº 4 da CRP decorre que o princípio do interesse público a prosseguir procura-se ou define-se em função de uma habilitação ou pressuposto legal, em que o respeito pelos direitos dos particulares se afira também por regras de pura não - oposição, não lesão. Ora, a violação dos princípios e regras procedimentais (da legalidade procedimental), pela decisão do procedimento e por aquelas que ao longo dele se vão tomando, gera a ilegalidade administrativa «in casu» a invalidade da decisão ilegal ou da decisão final em que ela se repercutiu. Da análise da letra do diploma que estabeleceu as nomeadas facilidades aos contribuintes para a regularização da sua situação tributária, (cfr. DL n° 124/96 de 10/08 DL n.° 248-A/02, de 14/11) decorre que as medidas de excepção pelo mesmo instituídas pretenderam beneficiar quer os contribuintes, quer o Estado, pelo que em ambos os pólos está em causa o interesse público cuja realização está subordinada ao princípio da legalidade e à indisponibilidade da obrigação tributária Como se alcança do seu preâmbulo, o DL nº 248-A/2002, de 14 de Novembro, “A luta contra a fraude e evasão fiscais e contributivas constitui objectivo fundamental do XV Governo Constitucional. Nesse sentido, foi aprovada legislação que impede a concessão, suspende ou extingue benefícios fiscais, designadamente em face de situações de incumprimento de dívidas tributárias e à segurança social e sempre que se cometam infracções graves neste domínio. Mas o legislador também ponderou que “O quadro de medidas de regularização consagrado por este diploma visa dotar os contribuintes de condições amplamente favoráveis à satisfação integral das suas dívidas e à reparação de infracções conexas, evitando as consequências da falta de cumprimento, permitindo-lhes continuar a ter acesso aos benefícios fiscais que, de outro modo, seriam perdidos”., realidades essas que impõem as seguintes conclusões: a)- Por via daquelas medidas e porque na lei nada se dispõe nesse sentido, o Estado não abdicou nem podia renunciar a outras para satisfação do seu crédito já que, se não forem aproveitadas as facilidades permitidas por aquele regime ou deixarem de ser cumpridos os requisitos por ele impostos, poderá accionar os mecanismos legais tendentes ao sancionamento do incumprimento e à cobrança da dívida ( cfr. artº 5º do citado diploma). Na verdade, a renúncia em Direito Administrativo só é admissível quando estamos em presença de um acto pelo qual o órgão, exercendo um poder discricionário, declara que não actuará, ou não exigirá, naqueles casos em que a lei deixa ao seu critério fazê-lo ou não (vd. Marcelo Caetano, «Manual de Direito Administrativo», 9ª ed., reimp. 1980, 1º-461), o que é manifesto não acontecer com o diploma em apreço. b)- Não resulta da sua letra e não pode ser espírito da lei que a contrapartida do benefício seja a renúncia do contribuinte, mesmo tácita, à utilização dos meios legais de reacção contra o acto tributário em causa ou a execução baseada no mesmo. O que não quer dizer que o contribuinte não possa, ele mesmo, ter renunciado explícita ou implicitamente, a tais meios. Na verdade, O Decreto-Lei nº 248-A/2002 não criou um novo tipo de incidência real ou de constituição de obrigação fiscal por mera adesão voluntária aos convites do legislador para pagar impostos ou para renunciar a direitos, pois se tal fosse objecto de tal diploma, ele seria inconstitucional. O diploma tem como único objecto o de o de incentivar as pessoas ou entidades que a Administração Fiscal tenha considerado sujeitas de obrigações fiscais, a realizarem, aceleradamente ou em termos mais eficazes de que os correntes, o pagamento das importâncias que a Administração tenha considerado devidas quer por actos de liquidação e cobrança quer por levantamento ou perspectivas de levantamento de autos de infracção fiscal. Assim, no caso «sub judicio» existe um regime legal excepcional pelo qual o legislador, em prole do interesse público, perspectivado bivalentemente como já se declarou, visou promover o pagamento de inúmeros créditos do Estado, comprometido por sérias dificuldades financeiras dos devedores, através de modalidades de pagamento que pudessem evitar o seu risco de falência. Na verdade e conforme declaração de princípios já proclamada no preâmbulo do DL 124/96, «A regularização das dívidas fiscais e à Segurança Social constitui objectivo do XIII Governo Constitucional. Este propósito resulta de situações de incumprimento acumuladas ao longo dos primeiros cinco anos da década de 90, que, a manterem-se, continuarão a produzir efeitos nocivos, quer no plano financeiro, quer no plano da concorrência. Tal facto exige uma intervenção extraordinária e rigorosa do Governo, que, simultaneamente, permita recuperar parte importante dos créditos dos entes públicos e contribuir para um reenquadramento das entidades devedoras nos circuitos económicos normais, criando ao mesmo tempo condições para a viabilização económica das que evidenciem uma situação financeira desequilibrada, dificilmente reversível sem o recurso a medidas excepcionais». Nesse sentido, as medidas estabelecidas têm em conta dois tipos de situações:- uma, para a qual o Governo dispôs das suas competências próprias, que abrange a «...generalidade dos devedores (para o que se estabelece) um regime geral de pagamento...»; a outra, em desenvolvimento do regime jurídico estabelecido pelo artigo 59º da Lei nº 10-B/96, de 23 de Março- Lei do Orçamento- que autorizava o Governo, através do Ministro das Finanças, a proceder às operações de mobilização de crédito que enumera, incluindo créditos de natureza fiscal, e que contempla os «...casos que envolvam processos especiais de recuperação de empresas ou contratos de consolidação financeira e reestruturação empresarial...», para o que se estabelece «...um regime extraordinário de mobilização de activos e de recuperação de créditos». O interesse público do presente regime na já assinalada bivalência emerge claramente da principiologia a que o legislador submete a sua aplicação pois segundo a lei «...deverá ter em conta os princípios da transparência, da compatibilização dos interesses financeiros do Estado com as necessidades estritamente decorrentes do plano de recuperação económica da entidade devedora, da subsidiariedade, segundo o qual tais medidas só se justificam se não for possível regularizar a situação pelas formas de pagamento admitidas na lei, e da proporcionalidade, segundo o qual as medidas a aplicar não devem exceder o necessário para atingir os objectivos definidos». Assim a intenção declarada do legislador era a cobrança dos débitos fiscais sem que dela pudessem resultar riscos para os agentes económicos nas referidas vertentes, inexistindo qualquer disposição no diploma limitativa dos direitos do contribuinte compensatória dos benefícios concedidos. Mas, também com o Decreto-Lei nº 248-A/2002 se consagrou um regime legal excepcional com motivos semelhantes aos da Lei Mateus, pelo qual o legislador, em prole do interesse público, perspectivado bivalentemente como já atrás ficou demonstrado, visou promover o pagamento de inúmeros créditos do Estado, comprometido por sérias dificuldades financeiras dos devedores, através de modalidades de pagamento que pudessem evitar o seu risco de falência, como decorre da declaração de princípios proclamada no preâmbulo do citado DL, já atrás transcrita. Tendo presente o regime legal acabado de analisar, importa agora apreciar se o despacho recorrido o respeitou. Como se refere nos elementos que suportaram a decisão recorrida: “O assunto em análise, prende-se com os vários pedidos da empresa de regularização das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social, bem como de uma empresa associada - R... - com a dação em pagamento, de um bem imóvel identificado nos autos, primeiro ao abrigo do Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, e agora solicita que a dação em pagamento seja feita ao abrigo do Dec. Lei n.° 248-A/02, de 14/11, e dos benefícios aí previstos. Porquanto, a empresa vem formulando exposições sobre este assunto, e não obstante sobre as mesmas já superiormente ter sido decidido pelo seu indeferimento, no entanto, a empresa continua a formular novas exposições. Neste sentido, e tendo em vista a clarificação do assunto a seguir se resumem os factos constantes dos autos: - A empresa aderiu oportunamente ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10 de Agosto, para pagamento das suas dívidas Fiscais e à Segurança Social. Tendo-lhe sido deferido o pagamento em 150 prestações ao abrigo do regime regra, tanto para as dívidas fiscais (158.958.000$00), como para as contribuições à S. S. (120.368.768$00), sem prejuízo das medidas serem revistas em caso do GACRE vir a solicitar e a aceitar uma"dação em pagamento, ou outra forma de regularização das dividas. -Desse plano de pagamentos pagou algumas prestações, vindo por requerimento de 00.02.14, ao abrigo do mesmo diploma legal requerer o pagamento dessas dívidas mediante a dação em pagamento de um bem imóvel. Solicitando também que a dação fosse extensiva ao pagamento de outras dívidas existentes em seu nome. -Por apuramento feito à altura e constante na informação n°. 692/02, junta aos autos, as dívidas fiscais posteriores a 96.06.31, ascendiam a cerca de 143.000.000$00. E as dívidas à S. S. existentes nos serviços a 85.661.576$00. - Requerendo a empresa que a dação também fosse extensiva às dívidas de uma empresa associada, de nome R..., cujas dívidas fiscais por que aderiu ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, ascendiam a 49.098.291$00, e não incluído no diploma:27.311.696$00. Constando em seu nome nos serviços dívidas à S.S. no montante de 77.741.265$00. - Por alto e globalmente as dívidas das duas empresas ascendiam a cerca de 577.000.000$00. -Sobre o imóvel objecto da dação, conforme se comprova da certidão passada pela Conservatória da Registo Predial de Cascais, à altura do pedido impendiam hipotecas voluntárias pelo montante de 449.500.000$00, a favor de CISF - Banco de Investimento, SA e da União de Bancos Portugueses, SA, bem como hipoteca legal a favor do CRSS de Lisboa e Vale do Tejo, para garantia das dívidas incluídas no termo de adesão ao Dec. Lei n.° 124/96 de 10/08, no valor de 186.010.473$00. -Tendo-se a empresa comprometido a obter com oportunidade o distrate daquelas hipotecas à excepção da existente a favor do CRSS. -Foi promovida a avaliação respeitante ao prédio urbano composto de cave, r/c e sótão com a área coberta de 37 m2 e um anexo com 21 m2, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Cascais sob o artigo 2141, e de casa de um pavimento destinado a estação de serviço e recolha, escritório e oficina, com um alpendre que serve de abrigo a bombas de gasolina, com a área coberta de 114 m2 e um logradouro de 1228 m2, inscrito na matriz predial urbana da mesma freguesia sob o artigo 2361. -O imóvel em causa, cujas lojas se destinavam a Zona de Exposição de Viaturas com um Departamento Comercial Espaço para Arquivo e Arrecadação conforme se verifica do Relatório de Avaliação, apenas tem em funcionamento o Posto Abastecedor de Gasolina. -No entanto pelos elementos constantes dos autos se verifica que o competente alvará foi averbado em nome da CIPOL, tendo caducado em Dezembro de 1997. Encontrando-se actualmente em funcionamento sem possuir alvará de exploração válido. -E pelos elementos carreados para o processo se verifica que é política da Câmara retirar as bombas de gasolina do centro da localidade e de junto dos prédios habitacionais, conforme o presente caso, visto o imóvel se encontrar junto de habitações quer do tipo unifamiliar, quer do tipo colectivo. -E foi avaliado tendo em vista o valor médio de mercado e o valor dos imóveis pelo rendimento. Tendo nesta vertente sido avaliadas as lojas, armazém, e posto de gasolina com o seu alvará, pela Comissão de Avaliação- respeitante ao valor médio encontrado entre o Valor de Mercado e o Valor pelo Rendimento - por 485.000 contos. Nos quais está incluído o valor atribuído ao Posto Abastecedor de Gasolina e respectivo alvará, no montante de 60.000. 000$00. -Constando do Plano Director Municipal de Cascais, estar previsto para a zona aonde se situa o imóvel zona de construção. O imóvel fica enquadrado por construções destinadas à habitação. Desconhecendo esta Direcção a existência de qualquer directriz da Câmara no sentido de impedir a continuação da bomba de gasolina. -Por despacho de 02.05.02, de SESEAF, foi este pedido de dação indeferido, dado se ter oficiado ao SF para informar com urgência" acerca dos ónus ou encargos que impendiam sobre os bens oferecidos, vindo a DF Lisboa, informar que as hipotecas voluntárias não foram expurgadas pela interessada na dação em pagamento, contrariando fiscalmente o compromisso assumido. -No seguimento deste despacho veio a empresa aos autos informar que a Sociedade Agrícola do Casal ventoso, S. A. se subrogou dos direitos hipotecários dos Bancos dos grupos BCP, por ter pago a estes a responsabilidade da A..., S. A. encontrando-se a Sociedade Agrícola disponível, para, nos termos da referida acta, desonerar o referido bem da hipoteca de primeiro grau para ocorrer ao fim da dação. -Por despacho de 02.05.09, do Ex.mo Senhor Subdirector-Geral, foi mantido o sentido ao despacho já exarado sobre o assunto em causa por SESEAF dado a impetrante não trazer aos autos factos ou elementos que revelem que se alteraram substancialmente os pressupostos em que assentou tal despacho, verificando-se da exposição da impetrante que após estes anos de interregno continua com o desejo de manifestar a sua disponibilidade para criar as condições necessárias para se efectuar a dação em pagamento, não revelando os seus propósitos que exista uma vontade real no sentido de efectuar a dação tal qual a mesma se deveria concretizar. -Face aos despachos que recaíram indeferindo os pedidos de dação, vem a empresa em novo requerimento dizer que não dispõe de meios financeiros que lhe permitam satisfazer as obrigações prestacionais do DL n.° 124/96 de 10/08. Solicitando a reconsideração do despacho ou em alternativa que lhe seja dado um prazo suficientemente dilatado, ou para obter Financiamento, ou para colocar o prédio urbano proposto para dação em pagamento no mercado depois de obter da Câmara Municipal informação prévia para a construção de um novo edifício no local, para o qual apresentariam um anteprojecto. -Sobre esta petição recaiu a informação n.° 2296/02, que veio do Gabinete de SESEAF, em 02.10.21, acompanhada de um novo requerimento da exponente, extraindo-se nomeadamente do mesmo: -Vem a exponente prestar alguns esclarecimentos adicionais, dado que a razão do indeferimento se prende com o facto do Bem Imóvel, estar onerado com hipoteca em primeiro grau, no entanto a empresa vem afirmar que obteria o distrate da mesma com oportunidade. Tendo juntado ao processo fotocópia autenticada da acta da entidade que detém a hipoteca na condição da dação ser aceite. Sendo que quando referiu que a A... retiraria com oportunidade a hipoteca em primeiro grau existente, para o bem ficar livre a favor do Fisco e da SS, queria afirmar que a entidade que detinha esse poder só o faria para o fim da dação em pagamento. Realmente essa terceira entidade detentora da hipoteca em primeiro grau não retiraria a mesma sem ter a certeza de que os seus interesses continuariam protegidos. Assim, e na condição da dação ser aceite compromete-se a A... a obter da terceira entidade supra referida, num prazo limite de 45 dias, o distrate da hipoteca em primeiro grau existente, ou em alternativa, obter uma procuração irrevogável a favor do Fisco e da Segurança Social em mais breve prazo onde se conferem poderes para o seu cancelamento. Parecer Face ao que antecede, verifica-se: A empresa não obstante, os despachos de indeferimento que sobre o seu pedido recaíram, continua interessada em dar o bem imóvel identificado nos autos, para dação em pagamento das suas dívidas fiscais e contribuições para a S.S., solicitando nos anteriores requerimentos que tal dação se enquadrasse nos termos e com os benefícios previstos no DL 124/96, de 10/08, e agora, por requerimento de 03.01.03, remetido via Fax, que a mesma dação seja feita ao abrigo do DL 248-A/02, de 14/11, com os benefícios previstos neste diploma. Pelo que entendemos que antes de se analisar qual o regime legal, em que se possa enquadrar o presente pedido de dação, interessa verificar do interesse ou oportunidade que o bem imóvel oferecido reveste para a administração fiscal, bem como se o mesmo reúne as condições necessárias à sua aceitação nos termos da lei. A dação em causa já foi objecto de indeferimento conforme despacho de SESEAF, por, aquando da apreciação do pedido, não reunir as condições necessárias para o seu deferimento, tendo sido referido o facto das hipotecas não terem sido levantadas. Também por despacho do Sr. Subdirector-Geral, para a área da Justiça Tributária, foi considerado não ter havido entretanto qualquer mudança que pudesse levar a outra tomada de decisão. Não obstante tais despachos vem a empresa novamente ao processo solicitar que seja alterada a respectiva decisão, uma vez que se por parte da Administração fiscal houver aceitação da dação, e só após o compromisso de aceitação estará a Sociedade Agrícola do Casal Ventoso, SA, que se subrogou nos direitos hipotecários dos bancos detentores das hipotecas em primeiro grau, na condição e disposição de desonerar o bem, solicitando para o efeito 45 dias. Mas, quanto a este assunto colocam-se estas questões: Além da problemática das hipotecas, foi oferecido à Administração Fiscal um imóvel, que veio a ser avaliado, tendo em vista a finalidade para que foi criado, mas que, por funcionar sem alvará válido, a qualquer altura a Câmara o poderá mandar fechar. Estando prevista para a zona em que o mesmo se situa zona de construção. Mas desconhece-se, quer o tipo de construção a autorizar pela Câmara, ou a existência de qualquer anteprojecto aprovado ou a aprovar para esse efeito. Ora pelo exposto, entendemos faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação: Além da empresa exponente estar dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel. A avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997. Bem como face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade. A isso mesmo se refere a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto. Assim pelo exposto, entendemos não haver razão para mudar o teor do que superiormente já veio a ser sancionado, relativamente ao pedido de dação apresentado no âmbito do DL n.° 124/96 de 10/08. E sendo que o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, conforme veio a ser sancionado para casos de idêntica natureza, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso. Relativamente à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal.” Todas estas razões nos convencem de que foi respeitado o interesse público em termos que não merecem qualquer censura, o que o mesmo +e dizer que improcede o fundamento que se aprecia. É que o Princípio da protecção dos direitos e interesses dos cidadãos está consagrado no artº 4º do CPA em que se dispõe que “Compete aos órgãos administrativos prosseguir o interesse público, no respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos”. O sentido e alcance deste princípio é o de que quando a actuação da Administração não estiver vinculadamente fixada na lei, a sua liberdade ou discricionariedade para agir nesse sentido fica limitada pelo princípio do respeito dos direitos e interesses legalmente protegidos de outras pessoas com quem essa actuação colidam. Dito de outro modo: - sempre que o interesse público seja já o único critério de decisão ou actuação da Administração por se terem esgotado as vinculações resultantes da lei e dos outros princípios gerais, ela tem sempre como limite inultrapassável o respeito pelas posições jurídicas de terceiros, o qual constitui um dos momentos da actividade administrativa em que a Administração pauta a sua conduta por regras de compatibilidade legal, constituindo a sua existência um limite externo à realização ou prossecução do interesse público segundo os parâmetros que a Administração considere mais convenientes no quadro da legalidade. E o respeito desses direitos e interesses traduzia-se, no caso concreto, no dever de ponderação ou de consideração, o que vale por dizer que da existência das posições da recorrente a que já se fez alusão, decorre para a Administração a obrigação de as considerar e ponderar imparcial e proporcionadamente em relação ao interesse público que lhe cabe prosseguir, não podendo abster-se de tocar nelas. Assim, na decisão, o respeito pelas posições da recorrente substanciadas no seu recurso manifestava-se em a ponderar em função de todos os elementos documentais envolvidos (imparcialidade) e em dimensioná-los proporcionadamente (proporcionalidade), o que a entidade recorrida demonstrou que sucedeu. Não se verifica, pois, o vício em causa. * 3.6. – Vejamos, por fim, se o acto recorrido deve ser anulado, em virtude de o mesmo enfermar do vício de violação de lei, por violação do princípio da legalidade, na vertente do desrespeito pelo princípio da proporcionalidade, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código de Procedimento Administrativo e sob pena de violação dos artigos 3° e 5°, ambos desse Código, conjugados com o artigo 55° da Lei Geral Tributária e com o artigo 266° n° 2 da Constituição da República Portuguesa. A recorrente substancia a violação do princípio da proporcionalidade em que, estando em causa no acto recorrido a tomada de posição pela Administração Fiscal quanto à aceitação ou não de um bem para pagamento das dívidas da A... e da R... a essa entidade, deveria a Administração Fiscal ter ponderado dois vectores fundamentais na tomada da decisão: o interesse público da Administração Fiscal vs. interesse privado da A... e da R..., o que não fez já que havia vantagens para o mesmo no caso de aceitação da dação em pagamento nos termos propostos pela A... e pela R... e, no que respeita aos interesses privados da A... e da R..., foi escolhida claramente a opção que implica maior sacrifício para essas duas empresas, na medida em que, não sendo a dação em pagamento aceite, a A... e a R... dificilmente ultrapassarão as dificuldades em que ficarão devido às dívidas ao Fisco e à Segurança Social que terão que liquidar em sede de execução fiscal, num momento em que essas duas empresas se encontram num período de reconversão do negócio, tal situação impedirá a revitalização das mesmas. Acresce que o prédio oferecido em pagamento encontra-se devoluto há mais de dois anos a fim de poder ser utilizado para pagamento das dívidas da Administração Fiscal e da Segurança Social da A... e da R..., aguardando uma decisão daquelas duas entidades, de deferimento do pedido de dação, não obstante as condições favoráveis apresentadas para a Administração Fiscal e a Segurança Social, situação que foi negativa e, por isso, muito prejudicial para a Recorrente. Ora, a Administração Fiscal e a Segurança Social poderiam ter optado entre aceitar a dação em pagamento proposta pela A... e pela R... sob condição de ser obtido o distrate da hipoteca que se encontra constituída a favor da SACV ou pura e simplesmente não aceitar a dação em pagamento. Sucede que não obstante a avaliação do imóvel promovida pela própria Administração Fiscal e pela Segurança Social revelar o elevado valor do imóvel e de existir uma evidente possibilidade de cumprimento em tempo útil da condição apresentada pela A...e pela R..., de obterem o distrate da referida hipoteca, aquelas entidades optaram pela hipótese que mais consequências gravosas traz para os contribuintes, sendo forçoso concluir que, na ponderação dos factores relevantes para a tomada de decisão, a Administração Fiscal e a Segurança Social não respeitaram o princípio legal e constitucionalmente garantido da proporcionalidade, devendo o acto recorrido, em consequência, ser anulado, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 135° e seguintes do Código do Procedimento Administrativo. Há, com efeito, o direito à não frustração de expectativas jurídicas ou à manutenção do regime legal em relações jurídicas duradouras ou relativamente a actos complexos já parcialmente realizados. A conduta da AT não se traduziu na lesão intolerável das expectativas da recorrente. E a afectação das suas expectativas, em sentido desfavorável, é admissível quando, como no caso concreto, constitui uma actuação com que, razoavelmente a destinatária podia contar e foi ditada pela necessidade de salvaguardar direitos ou interesses constitucionalmente protegidos. Para a recorrente a "afectação de expectativas" revela-se extraordinariamente onerosa, mas, face ao que se provou e fundamentou atrás, essa onerosidade não pode considerar-se excessiva, inadmissível ou intolerável, porque está justificada e não é arbitrária. E o acto recorrido, também não viola o princípio constitucional da proporcionalidade. Nos termos do art° 5° do CPA e sob a epígrafe Princípios da igualdade e da proporcionalidade: l- Nas suas relações com os particulares, a Administração Pública deve reger-se pelo princípio da igualdade, não podendo privilegiar, beneficiar, prejudicar, privar de qualquer direito ou isentar de qualquer dever nenhum administrado em razão de ascendência, sexo, raça, língua, território de origem, região, convicções políticas ou ideológicas, instrução, situação económica ou condição social. 2-As decisões da Administração que colidam com direitos subjectivos ou interesses legalmente protegidos dos particulares só podem afectar essas posições em termos adequados e proporcionais aos objectivos a realizar. O princípio da justiça engloba o princípio da justiça stricto sensu (art. 266°, n.° 2 da C.R.P.), o princípio da igualdade (art. 13.º) e o princípio da proporcionalidade (art° 272.°, n.° 2)-. O princípio da proporcionalidade, é particularmente relevante no âmbito do exercício do poder discricionário, constituindo um dos limites jurídicos da discricionariedade e o seu sentido e alcance é o de que na actuação administrativa terá, assim, de existir uma proporção adequada entre os meios empregados e o fim que se pretende atingir. Assim, o princípio da proporcionalidade, ou da proibição do excesso, constitui um limite interno da discricionariedade administrativa segundo o qual a Administração estava obrigada à realização do interesse público pelo meio que represente um menor sacrifício para a posição jurídica da recorrente. O falado princípio exigia que a decisão fosse adequada- princípio da adequação-, i. é, que a lesão da posição jurídica da recorrente teria de revelar-se adequada, apta, à prossecução do interesse público tido em vista; necessária- princípio da necessidade-, que impunha que a lesão da posição da recorrente fosse necessária ou exigível, que por qualquer outro meio não fosse possível satisfazer o interesse público e proporcional - princípio da proporcionalidade- que exigia que a lesão sofrida pela recorrente fosse proporcional e justa em relação ao benefício alcançado para o interesse público. Neste contexto e na esteira do ensinamento de Mário Esteves de Oliveira, Pedro Gonçalves e J. Pacheco Amorim, Ob. Cit,. pág. 105, a “inadequação ou desproporcionalidade dos meios e instrumentos procedimentais usados revelar-se-á normalmente através dos erros que se cometerem na decisão final, em matéria de apuramento de factos e da sua apreciação jurídica” (...) a decisão do procedimento administrativo não é inadequada ou desproporcionada pelos meios procedimentais usados serem inadequados ou desproporcionados, mas porque, por causa disso, ou não se tomaram em conta pressupostos que o deviam ter sido ou ( ao contrário) fizeram-se sobre eles qualificações legalmente erróneas, incorrendo-se na decisão final em ilegalidade (desproporcionalidade e eventualmente, mesmo em desigualdade). O certo é que, como se demonstrou, a opção discricionária da entidade decidente não é equívoca e despropositada ou errónea pois uma qualquer pessoa conclui facilmente, que o comportamento escolhido é ostensivamente proporcionado à satisfação do fim legal dada a imparcialidade manifestada. E na actuação administrativa teria de existir uma proporção adequada entre os meios empregados e o fim que se pretende atingir pelo que a proporcionalidade terá que se verificar entre o fim da lei e o fim do acto, entre o fim da lei e os meios escolhidos para atingir tal fim e entre as circunstâncias de facto que dão causa ao acto e as medidas tomadas. Nessa perspectiva, esse princípio pode ser denominado, na sua ampla acepção, como princípio da congruência ou idoneidade : O acto deve servir o fim em vista da qual a norma configura o poder que o acto exercita e a medida interventora terá de se manifestar como objectivamente idónea para superar a situação concreta sobre a qual a Administração pretende agir. Mas também pode analisar-se na proibição do excesso que impõe que na actuação administrativa se escolha dentro dos diversos meios ou medidas idóneas e congruentes aquelas que sejam menos gravosas, ou seja, que causem menos danos - ou seja, prevê-se intervenção mínima em perfeita consonância com o princípio de favor libertatis. Segundo J. Gonzalez Perez in "La buena fé en el derecho Administrativo", a pág. 50 uma actuação desproporcionada é contrária às exigências de boa fé, enquanto o sujeito adopta uma conduta que não é conduta normal e recta que poderia esperar-se de uma pessoa normal. Não é normal exigir mais que o necessário, para atingir o fim prosseguido. Não actua de boa fé o que agrava o outro desnecessariamente e lhe impõe limitações superiores às necessárias para cumprir a finalidade pretendida ou exige prestações desproporcionadas. O princípio da proporcionalidade vem, assim, a coincidir em certos aspectos com o princípio da boa fé. Ora, considerando que a concessão dos questionados benefícios se baseia na apresentação dos respectivos projectos apresentados, a intervenção da AT nos termos já descritos, manifestamente que não consubstancia a violação do princípio da proporcionalidade. Na verdade, em face dos elementos apresentados, qualquer pessoa entenderia faltarem os requisitos essenciais aos bens dados em dação nos termos perfilados pela entidade recorrida já que: - a recorrente estava dependente de terceiros para a desoneração do Bem Imóvel; - a avaliação foi feita tendo em conta as inscrições matriciais e descrições na Conservatória tendo em vista o valor de venda e comercial do imóvel, também tendo sido avaliado o posto abastecedor com o respectivo alvará, quando se constata pelos elementos solicitados ao Ministério de Economia, que tal alvará caducou em 1997; -face ao Plano Director para o concelho de Cascais, parece estar-lhe subjacente outra finalidade. - A isso mesmo se refere a empresa quando em alternativa solicita prazo ou para obter financiamento ou para pôr o prédio oferecido no mercado depois de obter informação da Câmara para a construção de um novo edifício para o qual apresentariam um anteprojecto. - o pedido nos termos do DL n.° 248-A/02, de 14/11, não poderá proceder, dado que ao abrigo desse diploma legal, conforme veio a ser sancionado para casos de idêntica natureza, teria que ser complementado com uma parte substancial da dívida paga em numerário, e face ao tempo relativamente curto em que o diploma vigorou, os bens teriam que ser apresentados livres de quaisquer encargos, e aptos a serem aceites de imediato, o que não é o presente caso. - e, quanto à alternativa proposta pela empresa de ser ela a vender o imóvel, pelo que solicita um prazo dilatado para solicitar informação da Câmara e apresentar projecto também à Câmara, tal pedido não tem qualquer apoio legal. Falece, pois, razão à recorrente também nesta parte. * 4.- Em conformidade com o exposto, acorda-se nesta 2ª Secção do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso contencioso, mantendo, consequentemente, o acto recorrido. Custas pela recorrente fixando-se a taxa de justiça em 400 Euros e a procuradoria em metade. * Lisboa, 17 de Abril de 2007 (Gomes Correia) ____________________________________ (Eugénio Sequeira) __________________________________ (Ascensão Lopes) ___________________________________

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