00867/15.8BEAVR - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Nos termos conjugados nos arts. 23.º e 24.º da LGT, os pressupostos da reversão são cumulativos, pelo que, a não verificação de qualquer um deles, é impeditivo da responsabilização, no caso, do oponente, na qualidade de responsável, pelo pagamento da quantia exequenda.

II- É perante as circunstâncias específicas de cada caso que a ponderação sobre a culpa tem que ser levada a cabo, no sentido de apurar se o Oponente conseguiu demonstrar que agiu com a diligência que lhe era exigida, não lhe assistindo qualquer culpa pelo não pagamento dos créditos fiscais, nos termos da alínea b), do n.º 1, do art. 24.º da LGT.*

* Sumário elaborado pelo relator

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:

I- RELATÓRIO:

A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA com os demais sinais nos autos, vêm interpor recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que julgou procedente a oposição, instaurada por «AA», à execução fiscal n.º ...23 e apensos, contra a cobrança de IUC do ano de 2010, em que é devedora originária a sociedade “[SCom01...], Lda”, com o NIPC ...27.

A Recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

«(…).

I. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que considerou procedente a oposição deduzida por «AA» à reversão contra si realizada na qualidade de responsável subsidiário.

1. Objecto do recurso

II. O objecto do recurso centra-se em saber se a sentença padece de erro de julgamento, de facto e de direito, por ter considerado o oponente como parte ilegítima no âmbito do processo de execução contra si revertido.

III. Assim, as questões a submeter ao julgamento do Tribunal ad quem consistem em saber se o Tribunal recorrido laborou no aludido erro de julgamento por:

a) ter procedido a uma deficiente selecção da matéria de facto relevante para a decisão da causa e ter realizado uma incorrecta apreciação e valoração da factualidade dada como assente;

b) ter considerado que o oponente ilidiu a presunção de culpa que sobre si impendia quanto à insuficiência do património da sociedade devedora originária para a satisfação da dívida exequenda.

2. A decisão do Tribunal recorrido

IV. O Tribunal a quo considerou que o oponente apresentou “duas causas justificativas da deficiente situação financeira” da devedora originária (a “diminuição das vendas” e o “protelamento de pagamentos por parte dos clientes”) e que, face à prova testemunhal produzida e à prova documental apresentada, “logrou produzir prova sobre os factos alegados”.

3. A matéria de facto apurada

V. A matéria de facto considerada pelo Tribunal encontra-se elencada nos pontos 1. a 10. da sentença.

VI. No entanto, o Tribunal não poderia dar como provados determinados factos, atenta a prova documental e testemunhal carreada para os autos, nem poderia tirar as ilações que tirou dos mesmos, laborando em erro de julgamento ao dar como provados os pontos 9. e 10. da fundamentação.

VII. Desde logo, porque:

a) se trata de factos conclusivos a que o Tribunal deveria ter chegado através da demonstração de outros factos;

b) uma consequência não pode ser qualificada como facto, o que significa que não poderia o Tribunal estabelecer uma relação de causa-efeito entre a “diminuição de vendas” e as “dificuldades económicas e financeiras” (ponto 9.) ou entre estas circunstâncias e a acumulação de “dívidas fiscais, à Segurança Social, a entidades bancárias e a trabalhadores” (ponto 10.);

c) o Tribunal recorreu a juízos de valor, que não permitem uma apreensão unívoca por parte da generalidade dos destinatários.

VIII. Depois, porque, tendo os pontos 9. e 10. sido dados como provados com base no depoimento da (única) testemunha «BB», este:

a) não revelou um conhecimento pessoal e directo do funcionamento da sociedade, nem descreveu, com algum pormenor, as circunstâncias atinentes à degradação da actividade daquela (segmentos 7.1 e 7.2 da motivação);

b) não procedeu a uma concretização factual, do ponto de vista material e temporal, das progressivas dificuldades económicas e financeiras da empresa (segmento 7.3 da motivação), das suas causas (segmento 7.4 da motivação) e das medidas de gestão adoptadas pela gerência (segmento 7.5 da motivação).

IX. Por fim, porque as declarações prestadas em juízo pela testemunha revelam-se insuficientes para, por si só, permitirem extrair a conclusão vertida naqueles aludidos pontos, dado que não se encontram apoiadas em qualquer outro meio de prova, mormente documental (segmento 7.6 da motivação).

4. O erro de julgamento

X. O Tribunal considerou que o oponente logrou cumprir o ónus de demonstrar que não foi por culpa sua que a devedora originária incumpriu as obrigações de pagamento das prestações tributárias.

XI. Porém, incorreu o mesmo em erro de julgamento, de facto e de direito, na medida em que:

a) deu como provados factos que não o poderiam ter sido;

b) não analisou criticamente a prova produzida, não tendo, consequentemente, extraído as devidas ilações da mesma;

c) interpretou e aplicou incorrectamente as regras do ónus da prova aplicáveis ao caso.

XII. Com efeito, o oponente não alegou factos suficientes para ilidir a presunção que sobre si incidia, além de que, mesmo os por si alegados, não foram objecto de prova, testemunhal ou documental.

XIII. Quanto ao onus allegandi, para ilidir a presunção o oponente deveria ter alegado medidas concretas que demonstrassem “as iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais factores externos no desenvolvimento da actividade social”, medidas essas que não podem assentar numa generalização vaga e sem delimitação concreta, quer no tempo, quer nos actos empreendidos.

XIV. Assim, qualquer tentativa de ilidir a presunção de culpa com recurso a conceitos genéricos e imprecisos, como fez o oponente (segmento 10 da motivação), “não pode deixar de ser votada ao fracasso”.

XV. Quanto ao onus probandi, mesmo estes factos alegados pelo oponente não resultaram provados, atentos os elementos probatórios carreados para os autos, porquanto,

XVI. A prova testemunhal não se mostrou apta para que pudessem ser dados como assentes os pontos 9. e 10. da fundamentação, pelo que - para que a pretensão do oponente fosse alcançada - seria necessário que tivessem sido trazidos aos autos elementos documentais susceptíveis de ilidir aquela presunção de culpa.

XVII. No entanto, a única prova documental apresentada é o «Relatório elaborado pelo Administrador da Insolvência», incorrendo o Tribunal em erro de julgamento ao considerar que esse documento constituía prova suficiente da factualidade alegada pelo oponente, dado que na sua elaboração:

a) não foi realizada uma análise rigorosa dos elementos incluídos no documento mencionado no artigo 24.º n.º 1 alínea c) do CIRE;

b) não se procedeu ao exame da totalidade dos elementos contabilísticos, não se inteligindo como se pode ter concluído pela redução drástica da facturação e das margens de comercialização;

c) foram utilizados conceitos vagos e genéricos, impregnando-se o seu texto de meras afirmações empíricas.

XVIII. Ademais, parece resultar da própria sentença que o Tribunal a quo erige o «Relatório» quase à categoria de prova pericial, na medida em que adere acriticamente ao seu texto, sem cuidar de saber se as informações e as percepções nele constantes tinham ligação à realidade e se se encontravam suportadas por quaisquer elementos probatórios.

XIX. Incorreu ainda o Tribunal em erro de julgamento ao considerar que a ausência de culpa do oponente resultaria da circunstância de, no processo de insolvência, ter sido atribuída a administração da massa insolvente à própria sociedade, através dos seus gerentes (segmento 11.6 da motivação).

XX. Por fim, o Tribunal, ao não ter valorado devidamente o lapso temporal decorrido entre o momento em que tiveram início as alegadas dificuldades económicas e financeiras da devedora originária e o momento em que a mesma, por intermédio dos seus gerentes, se apresentou à insolvência, laborou igualmente em erro de julgamento.

XXI. Por conseguinte, violou-se na douta sentença o preceituado no n.º 4 do artigo 607.º do CPC, bem como o disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º e no n.º 1 do artigo 74.º, ambos da LGT.

Nestes termos, deverá o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se a douta decisão judicial, assim se fazendo

JUSTIÇA.»

O Recorrido «AA», apresentou contra-alegações, tendo concluído nos seguintes termos:

«1.º Analisadas cuidadosamente as alegações de recurso apresentadas pela Recorrente AT - Autoridade Tributária e Aduaneira, verifica-se que as mesmas não apresentam quaisquer argumentos válidos que determinem uma alteração à douta sentença recorrida nos termos ali referidos, inexistindo in casu razões de Direito e/ou de Facto que justifiquem a alteração da decisão proferida pelo Tribunal a quo nos termos defendidos pela Recorrente.

2.º Na tese defendida pela Recorrente AT - Autoridade Tributária e Aduaneira, nas suas alegações de recurso, a que ora se responde, entende a mesma que o Tribunal a quo laborou em erro de julgamento por:

“a) ter procedido a uma deficiente selecção da matéria de facto relevante para a decisão da causa e ter realizado uma incorrecta apreciação e valoração da factualidade dada como assente;

b) ter considerado que o oponente ilidiu a presunção de culpa que sobre si impendia quanto à insuficiência do património da sociedade devedora originária para a satisfação da dívida exequenda.”

3.º Contudo, ao contrário do alegado pela AT - Autoridade Tributária e Aduaneira no seu recurso, a douta Sentença proferida pelo Tribunal a quo não padece de qualquer erro, porquanto da prova produzida nos autos resulta claramente que não foi por culpa do Oponente que a sociedade devedora originária incumpriu as obrigações de pagamento das prestações tributárias, tendo ficado provado que tal incumprimento se deveu a factores exógenos, tais como uma grave diminuição do volume de vendas e o protelamento de pagamentos por parte dos clientes.

4.º Assim, os factores que conduziram à perda de capacidade da empresa devedora originária para cumprir as suas obrigações são externos, pelo que escapam, totalmente, ao controlo do Oponente, não lhe podendo ser imputada qualquer responsabilidade a tal título.

5.º Ademais, para além da comprovada existência de património da devedora originária, quer mobiliário, quer imobiliário, atente-se no depoimento da testemunha «BB», TOC da devedora originária, que afirmou perentoriamente que aquela sociedade detinha créditos sobre outras empresas que ascendiam a cerca de 100.000,00€ (cem mil euros).

6.º Saliente-se ainda que resultou provado nos autos que o Oponente não praticou qualquer acto que diminuísse o património da devedora originária e que, por conseguinte, a impossibilitasse de cumprir com as suas obrigações tributárias.

7.º Destarte, apenas seria possível concluir, como o foi, pela ausência de qualquer culpa do Oponente no incumprimento das obrigações de pagamento das prestações tributárias pela sociedade devedora originária, dado que esta vinha, pelo menos desde 2009, a enfrentar progressivas dificuldades económicas e financeiras devido a factores exógenos, culminando na situação de insolvência, não obstante todos os esforços envidados pela gerência daquela sociedade no sentido de assegurar a viabilidade e continuidade da mesma.

8.º Consequentemente, e ao contrário do alegado pela Recorrente, a douta Sentença recorrida cumpriu escrupulosamente o disposto no artigo 607.º, n.º 4, do Código de Processo Civil, respeitando igualmente o estabelecido no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da Lei Geral Tributária, uma vez que o Oponente logrou provar nos autos não lhe ser imputável a falta de pagamento das prestações tributárias; verificando-se, assim, o cumprimento do disposto no artigo 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária.

9.º Atento todo o exposto, devem as alegações de recurso apresentadas pela Recorrente AT - Autoridade Tributária e Aduaneira, serem julgadas improcedentes, por não provadas, mantendo-se a douta Sentença recorrida, com todos os legais efeitos.

Nestes Termos e nos Demais e Melhores de Direito, com o Douto Suprimento de Vossas Excelências, Venerandos Juízes Desembargadores, julgando as alegações de recurso apresentadas pela Recorrente AT - Autoridade Tributária e Aduaneira totalmente improcedentes, por não provadas, mantendo-se a douta Sentença recorrida, o Venerando Tribunal fará

INTEIRA JUSTIÇA!»

O Digno Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso com o seguinte teor:

«(…).

Recorre a FP da sentença proferida pelo Mmo Juiz do TAF de Aveiro que julgou procedente a oposição intentada por «AA», enquanto responsável subsidiário de [SCom01...], Lda, na execução instaurada para cobrança de IUC do ano de 2010.

Alega que a sentença padece de erro de julgamento de facto e de direito, consubstanciado em: 1. deficiente seleção da matéria de facto relevante para a decisão e incorreta apreciação e valoração da factualidade dada como assente; 2. incorreta conclusão de que o oponente ilidiu a presunção de culpa quanto à insuficiência do património da devedora originária que sobre si impendia.

Vejamos.

Estamos perante reversão ao abrigo do art.º 24º, nº 1 alínea b) da LGT, posto que o oponente exercia funções de gerente, que não repudia, nas datas em que nasceram e se venceram as dívidas em execução.

Cabe ao oponente, para se eximir à sua responsabilização subsidiária, ilidir a presunção de culpa, isto é, demonstrar que não lhe é imputável a falta de pagamento das dívidas em questão.

Ora, como se sabe, segundo o disposto no artº 607º, nºs 4 e 5 do CPC, na sentença o Juiz consigna os factos provados e os não provados, fazendo uma análise crítica das provas, que aprecia livremente segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, excetuando-se aqueles para os quais a lei exige formalidade especial ou possam ser provados por documentos.

O erro do julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação "sub judice" que não revista natureza jurídica, e só pode ser banido pela via de recurso - cfr. ac. TCAS de 10.4.2014, proc. 07503/14.

E, em sede de recurso, impõe-se ao recorrente que especifique os concretos pontos de facto considerados incorretamente julgados e indique os concretos meios probatórios, devendo o tribunal alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, mas apenas se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa - cfr. artºs 640º e 662º, ambos do CPC.

Como se pode ler na fundamentação da matéria de facto, a sentença justifica os pontos 9 e 10 da matéria de facto provada (A partir, pelo menos, do ano de 2009, a sociedade devedora originária passou a confrontar-se com progressivas dificuldades económicas e financeiras, resultantes da diminuição de vendas e do protelamento de pagamentos por parte dos clientes; Em resultado da situação referida no ponto anterior, a sociedade acumulou dívidas fiscais, à Segurança Social, a entidades bancárias e a trabalhadores) com o depoimento prestado pela testemunha «BB», por se mostrar merecedora de credibilidade, e que em parte ali resume.

Quanto aos demais refere ter-se baseado na análise crítica dos documentos e informações constantes dos autos, tal como especifica em cada um dos pontos do probatório.

E na fundamentação de direito sobre a invocada ilegitimidade alude ainda ao teor do relatório elaborado pelo administrador da insolvência, acabando por referir que "Tal ausência de culpa é, aliás, coerente com a decisão, proferida me sede de processo de insolvência, de atribuir a administração da massa insolvente à própria sociedade, através dos seus gerentes"

A recorrente, por sua vez, extrai conclusões diversas, entendendo que os documentos não foram devidamente valorizados e que, quer as declarações da testemunha, quer o relatório do administrador são insuficientes.

Isto é, pretende, sem êxito, a meu ver, retirar ilações diversas dos elementos coligidos nos autos, não demonstrando capazmente que o julgador, apesar de livre na apreciação da prova, incorreu em erro manifesto ou grosseiro.

Não se me afigura, face ao exposto, que a sentença mereça censura devendo, consequentemente, improceder o recurso.»

Com dispensa dos vistos legais [cfr. artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.

A questão que cumpre conhecer prende-se em saber se a sentença padece de erro de julgamento, de facto e de direito, na apreciação da culpa do oponente na falta de pagamento, na qual se julgou afastada.

III- FUNDAMENTAÇÃO:

Na sentença foi fixada matéria de facto, nos seguintes termos:

«Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:

1. Em 25.11.2013, foi proferida sentença de declaração de insolvência da sociedade [SCom01...], Lda. e de atribuição da administração da massa insolvente ao devedor, através dos seus gerentes, a ser fiscalizada pelo administrador da insolvência - cfr. documento de fls. 5 a 8 do sitaf;

2. No relatório elaborado pelo Administrador da Insolvência constam as seguintes causas da insolvência da sociedade referida no ponto anterior:

“A insolvente viu reduzir drasticamente a sua facturação e as margens de comercialização e, como tal, se já tinha uma "vida difícil" devido à crise generalizada da economia Portuguesa, passou a não ter "qualquer vida" e deixou de ter capacidade para fazer face às suas responsabilidades.

A insolvente apresenta dívidas com as entidades pública, fisco e Segurança Social, bancos, trabalhadores e fornecedores diversos.

[…]

A insolvente dedica-se, como atividade principal, à EXTRACÇÃO DE SAIBRO, AREIA E PEDRA BRITADA e, como actividade secundária, ao TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE MERCADORIAS;

Como é sabido estas actividades sofreram fortes quedas nos últimos anos, e a empresa não fugiu à regra;

A concorrência feroz dos diversos operadores e a diminuição do volume de obras públicas e privadas acabou com este tipo de empresas.”

- cfr. documento de fls. 9 a 22 do sitaf;

3. Em 11.02.2014, foi instaurado contra a sociedade [SCom01...], Lda. o processo de execução fiscal n.º ...23, ao qual foram apensos os processos n.ºs ...17, ...25 e ...33, todos para cobrança coerciva de Imposto Único de Circulação, e respetivos juros compensatórios, referente ao ano de 2010 e aos seguintes veículos:

a. Matrícula ..-..-XC, no montante de € 149,33, tendo como data limite de pagamento 10.12.2013;

b. Matrícula ..-..-FJ, no montante de € 633,80, tendo como data limite de pagamento 11.12.2013;

c. Matrícula ..-..-TI, no montante de € 668,33, tendo como data limite de pagamento 11.12.2013;

d. Matrícula ..-..-PA, no montante de € 693,98, tendo como data limite de pagamento 11.12.2013;

- cfr. documentos de fls. 53 a 68 do sitaf;

4. Em 11.04.2014, no âmbito do processo n.º 7--1/14...., foi proferida declaração de insolvência do Oponente - cfr. documento de fls. 1 a 4 do sitaf;

5. Em 28.05.2014, foi proferida decisão de reversão contra o ora Oponente das dívidas referidas no ponto 3, de cujo despacho consta, além do mais, o seguinte:

“[…] encontram-se reunidos os pressupostos legais que sustentam a reversão […], a saber:

• A manifesta insuficiência de bens da originária devedora […], decorrente da situação líquida negativa […] declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES);

• A gerência de direito (artigo 24º nº 1 alínea b) da LGT) no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em dívida nos autos;

• Gerência de facto decorrente da remuneração da categoria A auferida ao serviço da originária devedora no período em questão […].

[…]

Porque este órgão de execução fiscal esta inibido de praticar actos coercivos, […] na esfera dos revertidos sem que tenha ocorrido a excussão do património da originária devedora e, em particular, enquanto perdurarem os processos de insolvência […], deverão os presentes autos ficarem suspensos após citração pessoal dos revertidos.

[…].”

- cfr. documento a fls. 125/126 do sitaf;

6. O despacho de reversão foi proferido sobre informação datada de 28.05.2014, e da qual consta, além do mais, o seguinte:

“[…] conclui-se pela fundada insuficiência de bens penhoráveis na esfera da originária devedora para solver as suas dívidas tributárias.

[…] como a reversão tem como fundamento a insuficiência de bens penhoráveis da devedora principal, há sempre que aguardar pela excussão integral dos bens titulados pela originária devedora.

Significa isto que muito embora se encontrem reunidos os pressupostos legais que permitem accionar o instituto da reversão contra o subsidiário responsável, o certo é que após a citação pessoal do mesmo a execução deverá ficar suspensa quanto a este até que se proceda à excussão de todo o património da originária devedora. Aliás, como o próprio revertido foi declarado insolvente, esta suspensão deverá manter-se enquanto decorrer o processo de insolvência. […].

[…]

Na petição [de audição prévia] apresentada, no que concerne à demonstração da inexistência de culpa, o revertido socorre-se do relatório do administrador de insolvência e "atira" a culpa pelo não pagamento das dívidas a entidades públicas, ao fisco, à segurança social, a bancos, trabalhadores e fornecedores diversos […] à crise generalizada que grassa na economia portuguesa. Não há dúvidas que a crise existiu (e existe) e afectou as empresas. Contudo, tal crise tem servido de forma sistemática para tudo desculpar. […] É convicção deste órgão de execução fiscal que se encontram reunidas as condições necessárias para a prossecução da reversão e a documentação apresentada não permite afastar a culpa ou a imputabilidade do revertido pela falta de pagamento da dívida. Pretender fazer crer que este tipo de comportamento se deveu a contingências do mercado e não a qualquer comportamento culposo ou negligente da gerência parece-me despido de razoabilidade e não pode merecer acolhimento por parte da administração tributária.

[…]

O potencial revertido alega que foram apreendidos para a massa insolvente da originária devedora diversos bens móveis e imóveis de valor superior a várias dezenas de milhares de euros.

Com efeito […], a executada é detentora de património. Daí a razão da reversão se fundamentar na insuficiência de bens e não na sua inexistência. Da análise aos documentos juntos à audição […], verifica-se qua a executada tinha 21 imóveis […], 13 veículos sujeitos a registo e diversos bens móveis. […] o administrador de insolvência não atribui qualquer valor aos veículos automóveis, sendo que em relação aos restantes bens móveis não lhe atribui qualquer valor comercial em face das depreciações acumuladas.

No que respeita aos imóveis, […] todos eles têm valor patrimonial tributário diminuto e sobre os mesmos incidem ónus ou encargos […].

[…] verificamos que os mesmos se encontram onerados para garantia de valores avultados devidos ao Instituto da Segurança Social, I.P. […]. No que respeita aos veículos, 6 deles estão onerados com hipotecas e penhoras. Todavia, há que atentar na vetustez de todos eles o que nos leva a concluir que o seu valor de mercado é extremamente diminuto […] face ao valor global da dívida.

Assim, […] conclui-se com toda a segurança pela insuficiência de património na esfera da originária devedora para a satisfação de pagamento da dívida exequenda e do acrescido.

[…]”

- cfr. documento de fls. 116 a 124 do sitaf;

7. Para comunicação da decisão de referida no ponto 5, foi remetido ao Oponente um ofício, mediante correio registado com aviso de receção, o qual foi assinado em 06.06.2014 - cfr. documentos de fls. 129 a 132 do sitaf;

8. Em 02.07.2014, a Oponente remeteu para o Serviço de Finanças ..., através de correio eletrónico, a petição inicial da presente oposição - cfr. documento a fls. 141 do sitaf.

9. A partir, pelo menos, do ano de 2009, a sociedade devedora originária passou a defrontou-se com progressivas dificuldades económicas e financeiras, resultantes da diminuição de vendas e do protelamento de pagamentos por parte dos clientes;

10. Em resultado da situação referida no ponto anterior, a sociedade acumulou dívidas fiscais, à Segurança Social, a entidades bancárias e a trabalhadores.

Não se deram como provados ou não provados quaisquer outros factos com relevância para a decisão da causa.

Para a prova dos factos dados como provados sob os pontos 9 e 10, atendeu-se ao depoimento prestado pela testemunha «BB», que se mostrou merecedora de credibilidade.

Na qualidade de contabilista certificado da devedora originária, a testemunha revelou conhecimento pessoal e direto do funcionamento da sociedade, descrevendo com algum pormenor a evolução da situação económica da mesma, as causas das progressivas dificuldades económicas e financeiras e, bem assim, as medidas de gestão adotadas pela gerência, mormente a adequação do número de trabalhadores à diminuição do volume de trabalho, bem como a tentativa de rentabilização dos veículos pertencentes à empresa.

Os restantes factos foram dados como provados com base na análise crítica dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório.»

IV- DE DIREITO:

Pretende a Recorrente a alteração da sentença no sentido de julgar verificada a culpa do oponente na falta de pagamento da quantia exequenda, imputando-lhe erro de julgamento de facto e, por consequência, de direito. Contesta, por sua vez, o Recorrido a alteração da sentença, por se encontrar demonstrada a ausência de culpa, sendo acompanhado na sua pretensão pelo Digno Procurador Adjunto.

Erro de julgamento de facto?

A Recorrente sindica a sentença em termos de facto, concretamente a matéria de facto elencada nos pontos 9 e 10, por «ter procedido a uma deficiente selecção da matéria de facto relevante para a decisão da causa e ter realizado uma incorrecta apreciação e valoração da factualidade dada como assente.»

Para o efeito, alega, desde logo, que os mencionados pontos da matéria de facto não podem de ela constar por serem conclusivos.

Suportando-nos neste primeiro fundamento, vejamos se assiste razão à recorrente.

É sobre os factos constantes dos articulados que a produção de prova e respetivos meios incidirão [cfr. artigos 423.º, 4452.º, n.ºs 1 e 2, 454.º, 460.º, 466.º, n.º 1, 475.º, 490.º e 495.º, n.º 1 do CPC], porquanto são os acontecimentos ou factos concretos que o n.º 4 do artigo 607.º do CPC impõe que sejam discriminados e declarados provados e/ou não provados pelo juiz na sentença, que não conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos, que, se detetados, devem ser excluídos do acervo factual relevante [e/ou recusado o seu aditamento].

E, na discriminação dos factos que há de fazer, não tem o juiz que se pronunciar sobre todos os factos alegados pelas partes ou acerca dos que emergem oficiosamente do processo de execução fiscal ou do processo administrativo, tendo antes o dever de selecionar os que interessam para o exame e boa decisão segundo as várias soluções plausíveis de direito, devendo limitar-se àqueles que o tribunal considere, no seu livre juízo de apreciação, como úteis ao apuramento da verdade.

Feito este sucinto, mas necessário, enquadramento sobre a natureza dos eventos que devem integrar a matéria de facto, a primeira ilação a extrair é que o ponto 9 da matéria de facto não pode manter-se, por encerrar em si mesmo um juízo inconclusivo.

Na verdade, a afirmação constante no ponto 9 [“a sociedade devedora originária passou a defrontar-se com progressivas dificuldades económicas e financeiras, resultantes da diminuição de vendas e do protelamento de pagamentos por parte dos clientes”], constitui um juízo conclusivo ou ilação e não um facto simples.

É que afirmar-se que a empresa teve “progressivas dificuldades económicas” é uma interpretação a retirar da realidade factual. Para isso, necessário seria que previamente houvesse elementos objetivos e factualidade que a permitissem extrair, por exemplo, gizada nos seguintes termos:

Ø “No exercício de [Ano], a sociedade devedora registou um volume de faturação de [Valor €], o que representou uma quebra de [X]% face ao período homólogo do ano anterior.”

Ø À data de [Data], a sociedade devedora detinha créditos sobre clientes no valor global de [Valor €], dos quais [Valor €] se encontravam vencidos há mais de [X] dias.”

Ø “A sociedade devedora apresenta, desde [Data], um rácio de autonomia financeira negativo, com um passivo total que ascende a [Valor €] perante um ativo de [Valor €].”

Daqui resultando que a ilação extraída tinha que ser suportada em dados quantificáveis e eventos cronologicamente concretos, o que não aconteceu.

Sendo assim, como é, elimina-se da matéria assente o seu ponto 9 e, por consequência, o ponto 10 com ele relacionado. Ficando, ainda, prejudicado o conhecimento do demais alegado no recurso da matéria de facto.

Erro de julgamento de direito quanto à ausência de culpa na falta de pagamento da quantia exequenda?

Estabilizada a matéria de facto, vejamos agora se o tribunal interpretou e aplicou incorretamente as normas relativas à culpa do gerente na falta de pagamento da quantia exequenda, em consonância com o alegado pela recorrente.

Antes de entrarmos na análise da fundamentação da sentença na parte impugnada, vamos espelhar o enquadramento legal e jurisprudencial levado a cabo pelo tribunal a quo sobre a responsabilidade dos responsáveis subsidiários e as regras do ónus da provva, diga-se, sem que mereça qualquer reparo, expresso nos seguintes moldes:

«Na presente ação, o Oponente invoca diversas causas para sustentar o seu pedido de absolvição do pedido executivo, duas das quais respeitam à verificação dos pressupostos para efetivação da reversão, pelo que se iniciará a apreciação por esta questão.

Quanto aos pressupostos da efetivação da responsabilidade subsidiária dispõem os artigos 23.º e 24.º da Lei Geral Tributária o seguinte:

“Artigo 23.º

Responsabilidade tributária subsidiária

1- A responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal.

2- A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.

3- Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei.

[…]”

“Artigo 24.º

Responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos

“1- Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.

[…]”.

Em coerência com estes preceitos, dispõe também o artigo 153.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário:

“Legitimidade dos executados

[…]

2- O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias:

a) Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores;

b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.”

Decorre do disposto nestes preceitos, em particular no artigo 24.º n.º 1 da Lei Geral Tributária, a consagração de duas situações de responsabilidade subsidiária dos administradores e gerentes pelas dívidas tributárias das respetivas sociedades, com pressupostos diversos.

No caso da alínea a), para que se verifique a responsabilidade subsidiária é necessário que se preencham os seguintes pressupostos: i) exercício de facto da gerência no período em que a dívida tributária se constituiu ou em período subsequente e anterior ao prazo legal do pagamento ou entrega; ii) insuficiência do património da sociedade para pagamento das dívidas tributárias e iii) que a insuficiência do património social da sociedade tenha resultado de culpa do gerente ou administrador.

Estes pressupostos são cumulativos e cumpre à Administração Tributária a prova da sua verificação.

Relativamente à alínea b), são requisitos de responsabilidade subsidiária: i) o exercício de facto da gerência no período em que decorreu o prazo legal do pagamento ou entrega; ii) a insuficiência do património da sociedade para a satisfação desses créditos e iii) a ausência de prova de que não lhes é imputável a falta de pagamento.

Nesta segunda situação existe uma presunção legal de que a culpa pela falta de pagamento das dívidas tributárias recai sobre o gerente. Ou seja, recai sobre o gerente o ónus de demonstrar que não foi por culpa sua que o património da devedora originária se tornou insuficiente para o pagamento das dívidas tributárias, pelo que a ausência de prova funciona a favor da administração tributária.

Note-se que o enquadramento das alíneas a) e b) é comum no que respeita a dois pressupostos: I) a insuficiência do património da devedora originária e II) o exercício da função de gerência.

Quanto ao primeiro destes pressupostos, decorre do disposto no artigo 23.º n.º 2 da Lei Geral Tributária que não se exige, previamente à decisão de reversão, a excussão do património do devedor originário, mas tão-só a fundada insuficiência de bens penhoráveis.

Deste regime legal decorre, também, que recai sobre a administração tributária o ónus da prova da insuficiência patrimonial. Ou seja, para que possa ocorrer o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários pela dívida exequenda, o órgão de execução fiscal terá, antes de mais, que averiguar sobre a existência de bens penhoráveis, sendo a sua insuficiência para assegurar o pagamento das dívidas condição para se proceder à reversão das dívidas.

[…].

Quanto ao pressuposto do exercício da função de gerência, as expressões “exerçam, ainda que somente de facto” e “exercício do seu cargo” - constantes do artigo 24.º n.º 1 da Lei Geral Tributária - indicam que a responsabilização não tem como pressuposto a mera titularidade do cargo, sendo indispensável que a função de gerência tenha efetivamente sido exercida.

Neste sentido, veja-se o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 11.03.2009, proferido no processo n.º 0709/08: “A responsabilidade subsidiária de gerentes de sociedades, prevista no artº 24º, nº 1 da LGT, depende do exercício de facto da gerência”.

Deste modo, o mecanismo da responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores só pode operar perante a verificação do exercício da gerência de facto, ou seja, do exercício real e efetivo do cargo, sendo que, como é jurisprudência assente, recai sobre o órgão de execução fiscal o ónus da prova do efetivo exercício da gerência por parte daqueles cuja responsabilidade subsidiária pretende efetivar.

Neste sentido, veja-se também o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 02.03.2011, no processo n.º 0944/10:

“I- Nos termos do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, não basta para a responsabilização das pessoas aí indicadas a mera titularidade de um cargo, sendo indispensável que tenham sido exercidas as respectivas funções.

II- Não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário.

III- A presunção judicial, diferentemente da legal, não implica a inversão do ónus da prova.

IV- Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência.”

No caso dos autos, em nenhum momento o Oponente questiona que tenha efetivamente exercido tais funções de gerência, centrando os fundamentos da sua oposição na alegação de que não foi por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para satisfazer a dívida exequenda.»

Aqui chegados, importa prosseguir exteriorizando, então, o segmento da sentença objeto de discordância, com a seguinte fundamentação:

«A propósito da distinção das situações de responsabilidade subsidiária consagradas nas duas alíneas do n.º 1 do artigo 24.º da Lei Geral Tributária, já se referiu que o ónus da prova da culpa, ou da ausência de culpa, pela falta de satisfação da dívida exequenda recai ora sobre a administração tributária - no caso previsto na alínea a) - ora sobre o gerente - no caso da alínea b) do referido preceito -, residindo neste pressuposto, e na respetiva regra de distribuição do ónus da prova, a diferença essencial entre as duas situações.

Ora, como se pode extrair dos elementos documentais juntos aos autos, a reversão foi efetivada com base nos pressupostos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, ou seja, pelo exercício do cargo de gerência aquando do termo do prazo de pagamento voluntário da dívida.

Assim, importa apreciar se, no caso dos autos, o Oponente logrou cumprir o ónus de demonstrar que não foi por culpa sua que a sociedade devedora originária incumpriu as obrigações de pagamento das prestações tributárias.

Para tanto, o Oponente sustenta a sua posição na identificação de duas causas justificativas da deficiente situação financeira da devedora originária: a diminuição de vendas e o protelamento de pagamentos por parte dos clientes.

Ora, a este respeito, o Oponente logrou produzir prova sobre os factos alegados, quer através de prova testemunhal, quer mediante o teor do relatório elaborado pelo Administrador de Insolvência, no qual se refere que a atividade da insolvente sofreu, à semelhança das que laboravam no ramo, fortes quebras de faturação em resultado da elevada concorrência e da diminuição do volume de obras públicas e privadas.

Com efeito, decorre da matéria de facto provada nos autos que a situação económica e financeira a sociedade, com a consequente incapacidade de proceder ao pagamento dos tributos em causa, se deteriorou a partir, pelo menos, do ano de 2009, e que tal deterioração se deveu a fatores externos, como sejam a diminuição do volume de vendas e do protelamento de pagamentos por parte dos clientes, e não a qualquer conduta culposa por parte do Oponente.

Tal ausência de culpa é, aliás, coerente com a decisão, proferida em sede de processo de insolvência, de atribuir a administração da massa insolvente à própria sociedade, através dos seus gerentes.

Em função do carácter cumulativo dos pressupostos da reversão, a falta de verificação do pressuposto de culpa no incumprimento da obrigação de pagamento das dívidas tributárias é suficiente para reconhecer a ilegitimidade do Oponente na execução fiscal objeto dos presentes autos e, consequentemente, julgar procedente a presente oposição.

Determinando-se a ilegitimidade do Oponente na execução fiscal, fica prejudicado o conhecimento dos restantes fundamentos invocados pelo Oponente.»

Evidenciada a fundamentação sob recurso entendemos não serem de validar os seus termos, como passamos a densificar.

Entendeu o tribunal que o oponente logrou afastar a presunção de culpa, por força da demonstração de duas causas justificativas da deficiente situação financeira da devedora originária: a diminuição de vendas e o protelamento de pagamentos por parte dos clientes. Mais afirmando que «decorre da matéria de facto provada nos autos que a situação económica e financeira a sociedade, com a consequente incapacidade de proceder ao pagamento dos tributos em causa, se deteriorou a partir, pelo menos, do ano de 2009, e que tal deterioração se deveu a fatores externos, como sejam a diminuição do volume de vendas e do protelamento de pagamentos por parte dos clientes, e não a qualquer conduta culposa por parte do Oponente.»

Conforme decorre da resposta ao recurso da matéria de facto, a factualidade em que se sustentou o tribunal foi eliminada, daí que as ilações extraídas a partir dela não podem subsistir.

Todavia, ainda que assim não fosse, entendemos que a sentença não se podia manter com a mesma fundamentação por força de um vício genético na alegação do oponente.

É que, se, por um lado, não foram alegados verdadeiros factos, como vimos, por outro, a alegação do oponente para afastar a culpa centrou-se num período temporal deslocado do que releva nos autos.

Na realidade, o oponente teria de ter invocado eventos concretos que o impediram de proceder sem culpa ao pagamento da quantia exequenda, cujas datas-limite para o efeito foram os dias 10.12.2013 e 11.12.2013 [cfr. o ponto 3 da matéria de facto].

Razão pela qual a alegação e, ainda que assim fosse, a constatação das dificuldades financeiras verificadas pela sociedade antes da insolvência [conforme plasmado, aliás, no relatório do Administrador da insolvência (cfr. facto constante no ponto 2 da matéria de facto)] e as possíveis causas que a determinaram são completamente inadequadas para o afastamento da presunção de culpa do oponente por serem causas, putativamente, justificativas ocorridas em momentos (muito) anteriores ao período de pagamento da quantia exequenda, este, contemporâneo da insolvência da devedora originária, decretada a 25.11.2013 [facto elencado no ponto 1].

Ora, não estando em causa aferir a culpa do oponente na insolvência, mas tão só a sua responsabilização pelo pagamento das dívidas de IUC, cujos prazos-limite de pagamento ocorreram a 10 e 11 de dezembro de 2013, e quando, apesar da insolvência da devedora originária, a administração da massa insolvente estava atribuída à devedora, “através dos seus gerentes, a ser fiscalizada pelo administrador da insolvência.” [cfr. factualidade vertida no ponto 1], a conduta do oponente teria (tem) que ser aferida em relação a este período.

Retomando a conclusão acima extraída, uma vez que o oponente não alegou factos suscetíveis de afastar a presunção de culpa pela falta de pagamento nas datas de vencimento da quantia exequenda, por consequência, também, não poderiam ser os mesmos demonstrados, como de facto não resultou.

Nesta conformidade, concede-se provimento ao recurso, revoga-se a sentença e julga-se a oposição improcedente neste segmento.

Face ao provimento do recurso, importa conhecer em substituição as questões cujo conhecimento foi julgado prejudicado.

conhecimento em substituição

Analisando a petição inicial e o teor da sentença, conclui-se que ficou prejudicado o conhecimento das seguintes questões:

i) Ilegalidade da reversão por violação dos arts. 81.º e 85.º do CIRE;

ii) Caducidade do direito à liquidação.

A reversão é ilegal por violação dos arts. 81.º e 85.º do CIRE?

Alega o oponente que «[a]tento o facto de ter sido declarada a insolvência do aqui Opoente, terá/teria o direito de crédito alegado pela Exequente ser reclamado no âmbito daqueles autos e satisfeito conforme estipulado naqueles autos.»; «Pelo que, deve a mesma ser imediatamente suspensa a presente demanda executiva e, a final, a mesma extinta, com todos os legais efeitos.», por violação dos arts. 81.º e 85.º do CIRE [cfr. arts. 3 a 7 da petição inicial].

Conforme se extrai da matéria de facto:

· A 11.02.2014, foi instaurada a execução fiscal contra a devedora originária [facto elencado em 3];

· A 11.04.2014, foi decretada a insolvência do oponente [facto constante do ponto 4];

· A 16.04.2014, foi proferido despacho com vista à audição prévia da reversão [007052386, pág. 23]

· A 28.05.2014, foi proferido o ato de reversão [facto elencado em 5].

Tendo em consideração a matéria de facto evidenciada, vejamos quais os concretos efeitos da insolvência do oponente na reversão.

Nos termos do art.º 180.º do CPPT, na redação vigente à data dos factos [a atual redação decore da alteração preconizada pela Lei n.º 7/2021, de 26.02]:

«1- Proferido o despacho judicial de prosseguimento da ação de recuperação da empresa ou declarada falência, serão sustados os processos de execução fiscal que se encontrem pendentes e todos os que de novo vierem a ser instaurados contra a mesma empresa, logo após a sua instauração.

2- O tribunal judicial competente avocará os processos de execução fiscal pendentes, os quais serão apensados ao processo de recuperação ou ao processo de falência, onde o Ministério Público reclamará o pagamento dos respetivos créditos pelos meios aí previstos, se não estiver constituído mandatário especial.

(…).

4- Os processos de execução fiscal avocados serão devolvidos no prazo de 8 dias, quando cesse o processo de recuperação ou logo que finde o de falência.

5- Se a empresa, o falido ou os responsáveis subsidiários vierem a adquirir bens em qualquer altura, o processo de execução fiscal prossegue para cobrança do que se mostre em dívida à Fazenda Pública, sem prejuízo das obrigações contraídas por esta no âmbito do processo de recuperação, bem como sem prejuízo da prescrição.

6- O disposto neste artigo não se aplica aos créditos vencidos após a declaração de falência ou despacho de prosseguimento da ação de recuperação da empresa, que seguirão os termos normais até à extinção da execução.»

Esta disposição legal tem de ser lida de forma atualista, atendendo à entrada em vigor do CIRE, aprovado pelo DL n.º 53/2004, de 18 de março, e que revogou o Código dos Processos Especiais de Recuperação da Empresa e de Falência (cfr. art. 11.º do preâmbulo deste diploma).

Como tal, no que respeita ao n.º 1 do art. 180.º do CPPT, há que ter, desde logo, em consideração a data da decisão em que é declarada a insolvência, momento que determina a suspensão dos PEF que corram contra empresa declarada insolvente.

O processo de insolvência assume-se como um processo de execução universal [art. 1.º, n.º 1, do CIRE].

É esta qualificação que está na base dos efeitos processuais previstos nos arts. 85.º e ss., do CIRE, designadamente em termos de ações executivas [cfr. art.º 88.º do CIRE], bem como do regime previsto no art.º 180.º do CPPT.

Sublinhe-se ainda que o mecanismo previsto no referido art. 180.º do CPPT tem marcas próprias, face ao art. 88.º do CIRE, designadamente a possibilidade de prossecução dos autos de execução fiscal, findo o processo de insolvência.

De entre essas especificidades destaca-se, de um lado, o facto de o art. 180.º do CPPT, não distinguir entre PEF que corre apenas contra o devedor originário e PEF onde ocorreu reversão contra responsáveis subsidiários - sendo, pois, o seu âmbito mais abrangente que o art.º 88.º do CIRE.

Salienta-se, ainda, outra particularidade do art. 180.º do CPPT, face ao regime constante do CIRE, espelhada no n.º 5 desta disposição legal, que permite o eventual prosseguimento dos autos de execução fiscal, após a devolução do PEF, prevista no n.º 4 do mesmo artigo.

Todavia, à data da prolação da sentença de insolvência e do despacho de reversão já se encontrava em vigor o disposto no art.º 23.º, n.º 7 da LGT que veio esclarecer que «o dever de reversão previsto no n .º 3 deste artigo [“[c]aso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adoção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei”] é extensível às situações em que seja solicitada a avocação de processos referida no n.º 2 do artigo 181.º do CPPT, só se procedendo ao envio dos mesmos a tribunal após despacho do órgão da execução fiscal, sem prejuízo da adoção das medidas cautelares aplicáveis».

Assim, o regime ínsito no n.º 7 do art. 23.º da LGT deve, pois, como foi, atenta a sua natureza imperativa, ser observado em sede de reversão, nos casos de insolvência da executada originária e do responsável subsidiário, tendo em conta o disposto nos artigos 153.º e 180.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT. Com efeito, uma vez verificada a insuficiência dos bens da executada originária e ainda sem que tenham sido penhorados e vendidos todos os bens que lhe restem, a AT deve avançar obrigatoriamente para a reversão, dado que já sabe que o seu património não vai ser suficiente para pagamento dos créditos exequendos, considerando a situação de insolvência verificada.

E tal despacho de reversão deve ser proferido mesmo que oquantum da responsabilidade do devedor subsidiário não esteja completamente determinado e que os autos de execução devam aguardar, quanto a si (revertido), que ocorra a completa excussão dos bens do executado, devedor originário, verificados que estejam, naturalmente, os restantes requisitos legalmente previstos para que possa ocorrer a reversão [neste sentido, vide, entre outros, os acórdãos do STA de 14.02.2013, proc. n.º 01011/12, e deste TCA Norte de 29.06.2017, proc. n.º 191/06.7BEBRG, disponíveis emwww.dgsi.pt].

Neste contexto, a insolvência do Oponente verificada em data posterior à do vencimento dos créditos em cobrança coerciva, não impedia a reversão contra este enquanto responsável subsidiário, sendo, sim, a reversão necessária para permitir à ATA cobrar esses créditos na insolvência [neste exato sentido, vide, acórdão deste TCAN de 12.02.2026, proc. n.º 1804/14.2BEBRG, relatado pela segunda adjunta desta formação].

Afirma-se mesmo no mencionado acórdão deste TCA «que a reversão tem de ocorrer contra o Oponente como único modo de a AT poder fazer valer no processo de insolvência o direito de crédito que se arroga. Como ficou dito no Acórdão da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 11 de Maio de 2016, proferido no processo n.º 1017/14, também referido nas alegações do recurso, «[s]ó com o acto de reversão passa a dívida tributária exequenda a onerar o património do responsável subsidiário insolvente, dívida que sem esse acto nunca poderia obter pagamento no respectivo processo de insolvência. Antes da prolação desse acto, não existe sequer processo de execução contra o responsável subsidiário».

No entanto, logo que efectuada a reversão, deve o processo de execução ser sustado e remetido ao processo de insolvência do oponente, caso este ainda não esteja encerrado; se ou quando for encerrado, deverá ser a execução fiscal devolvida ao Serviço de Finanças, para que prossiga para cobrança do que se mostre em dívida à Fazenda Pública, sem prejuízo das obrigações contraídas por esta no âmbito do processo de recuperação, bem como sem prejuízo da prescrição, mas apenas poderão ser executados bens que tenham advindo ao património do oponente após a insolvência, ficando a possibilidade de penhora limitada a tais bens, tudo como decorre do n.º 5 do artigo 180.º do CPPT.»

Na sequência do exposto, podemos asseverar a importância de convocar, para resolver a presente questão, o n.º 5 do artigo 180.º do CPPT. No entanto, da convocação desse preceito resulta, não a impossibilidade da reversão, pelo contrário, mas tão só a inviabilidade de a execução fiscal prosseguir sobre outros bens que não os que o ora Recorrido tenha adquirido após a insolvência [vide, por todos, acórdão do STA, de 20.02.2019, proc. n.º 0216/14.2BEBRG 0134/18, disponível para consulta em www.dgsi.pt].

«Se o órgão da execução fiscal vier a desrespeitar esse comando, o executado terá ao seu dispor os meios judiciais de reação contra a penhora, designadamente, a reclamação prevista no artigo 276.º e seguintes do CPPT» [cfr. acórdão deste TCA Norte, já mencionado, de 12.02.2026, proc. n.º 1804/14.2BEBRG.

E a verdade é que como resulta do teor do despacho de reversão, foi determinado que o processo de execução fiscal fosse suspenso após a citação do oponente [“Porque este órgão de execução fiscal esta inibido de praticar actos coercivos, […] na esfera dos revertidos sem que tenha ocorrido a excussão do património da originária devedora e, em particular, enquanto perdurarem os processos de insolvência […], deverão os presentes autos ficarem suspensos após citração pessoal dos revertidos.”].

Sendo certo que, sobre o facto de a falta de reclamação de créditos na insolvência não constituir qualquer entrave a prossecução da execução contra o responsável subsidiário, foi afirmado no acórdão deste TCA de 15.06.2022, proc. n.º 01798/08, que «Não ocorre (…) qualquer “caducidade” do processo de execução fiscal, não tendo a falta de reclamação dos créditos executados no processo falimentar qualquer efeito preclusivo, como parece pretender o aqui Recorrente.»

Na consequência de todo o exposto, improcede a oposição quanto a este fundamento.

Caducidade do direito à liquidação?

Alega o oponente que se verifica a caducidade do direito à liquidação dos IUC´s de 2010, por a respetiva notificação [o oponente assume-a] ter-se verificado após o prazo de 4 anos previsto no art. 45.º da LGT [arts. 8.º a 12.º da petição inicial]. Todavia, sem razão.

Não estando o tribunal sujeito à alegação das partes [art. 5.º, n.º 3, do CPC], não obstante o oponente formatar a sua pretensão na caducidade do direito à liquidação, fundamento de impugnação judicial, entendemos que a sua pretensão preenche, ainda assim, o fundamento ínsito na alínea e), do n.º 1 do art. 204.º do CPPT [“Falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade”], como tal será conhecido nestes termos.

Nos termos do art. 16.º, n.º 2, do CIUC, a liquidação do imposto é feita pelo próprio sujeito passivo. O mesmo é dizer que estamos, em termos latos, em presença de uma autoliquidação. Devendo o pagamento ocorrer nos prazos estabelecidos no art. 17.º.

Sendo assim, como é, não há lugar a qualquer notificação por parte da ATA ao sujeito passivo para que se possa falar em omissão de notificação no prazo de caducidade.

Por outro lado, sem prescindir, diremos que, mesmo estando em presença de liquidações oficiosas [art. 18.º do CIUC], considerando (i) o ano do imposto [2010], (ii) as datas-limite de pagamento voluntário [10.12.2013 e 11.12.2013] e (iii) a informação da ATA, junta aos autos [com o envio da oposição e conforme documento junto com a contestação sob o n.º 007052401] não contrariada pelo oponente, de que houve notificação da DO a 18.09.2013, a putativa caducidade não se verificaria(ou).

Nesta confluência, julga-se improcedente a oposição à execução fiscal.

Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte SUMÁRIO:

I- Nos termos conjugados nos arts. 23.º e 24.º da LGT, os pressupostos da reversão são cumulativos, pelo que, a não verificação de qualquer um deles, é impeditivo da responsabilização, no caso, do oponente, na qualidade de responsável, pelo pagamento da quantia exequenda.

II- É perante as circunstâncias específicas de cada caso que a ponderação sobre a culpa tem que ser levada a cabo, no sentido de apurar se o Oponente conseguiu demonstrar que agiu com a diligência que lhe era exigida, não lhe assistindo qualquer culpa pelo não pagamento dos créditos fiscais, nos termos da alínea b), do n.º 1, do art. 24.º da LGT.

V- DECISÃO:

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso e, em consequência, julgar a oposição totalmente improcedente.

Custas pelo Recorrido, sem prejuízo da proteção jurídica de que seja beneficiário.

Porto, 26 de março de 2026

[Vítor Salazar Unas]

[Cláudia Almeida]

[Ana Patrocínio]