Quem foi o relator do acórdão 181/17.4BECTB?

O relator foi Maria da Luz Cardoso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 181/17.4BECTB?

O acórdão foi proferido em 05 de dezembro de 2024.

181/17.4BECTB

Sumário

I - As sociedades de simples administração de bens, que reúnam os requisitos previstos na alínea c) do n.º 1 do artigo 6º do Código de IRC (CIRC), podem assumir a forma de sociedades civis, sociedades civis constituídas sob a forma comercial, ou mesmo assumir a forma de sociedades comerciais. II - Para efeitos da aplicação do regime da transparência fiscal, considerando a alínea b), do n.º 4, do artigo 6º do CIRC, temos que: (i) ou a sociedade limita a sua atividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios; (ii) ou a sociedade, a par (“conjuntamente”) da referida atividade, exerce outras atividades. III - Para efeitos fiscais e respetiva sujeição ao regime de transparência, uma sociedade que apenas pratique atos de administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição é considerada de administração de bens. Entende-se por esses atos aqueles que digam respeito a contratos de locação ou arrendamento desses bens, a sua manutenção, reparação ou realização de benfeitorias. IV - Se a sociedade exercer outras atividades, exige-se que os rendimentos relativos à administração dos bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50% da média, durante o mesmo período, da totalidade dos seus rendimentos.

Texto

I - RELATÓRIO M........ e S......... (doravante recorrentes), vieram recorrer da decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco no dia 14.09.2024, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida, do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações de IRS n.ºs .........93, .........44 e .........64, relativas aos anos de 2012, 2013 e 2014, no valor global de € 25.611,09. Com o requerimento de interposição do recurso, os Recorrentes apresentaram alegações, formulando, a final, as seguintes conclusões: “CONCLUSÕES A. As sociedades de simples administração de bens são sociedades puramente instrumentais, sem qualquer fim económico autónomo, no sentido em que não foram criadas para exercerem directamente uma actividade comercial ou industrial: só estaremos perante a simples administração de bens se uma determinada actividade não puder ser concebida como uma actividade económica, de natureza comercial ou industrial. B. É, por exemplo, o caso dos membros de uma família que, sendo em conjunto proprietários de uma série de imóveis, que habitam ou de que usufruem, constituem uma sociedade para facilitar a organização da gestão dos mesmos, dela ficando como sócios. Ou o de um conjunto de pessoas que, querendo construir ou adquirir um imóvel para sua habitação própria, constituem uma sociedade que, de modo funcionalmente mais adequado, tratará dessa construção ou aquisição. C. Não se trata de sociedades criadas para exercer um negócio propriamente dito, uma vez que os imóveis não servem de objecto ou substrato negocial, mas como bens mantidos para fruição (no primeiro caso) ou para habitação dos sócios (no segundo). D. As sociedades de simples administração de bens não são, pois, um fim – o exercício de uma actividade económica com fim lucrativo –, mas simplesmente um meio – a organização de uma actividade ou a promoção de um determinado objectivo que é, na substância, dos sócios. E. Daí, precisamente, ser-lhes aplicável o regime da transparência fiscal: sendo um mero instrumento e não um fim em si mesmo, a existência da sociedade é, para efeitos da tributação, desconsiderada. F. Os rendimentos das sociedades enquadradas no regime da transparência não são tributados na sua própria esfera simplesmente porque, em virtude da natureza das sociedades em causa, ou da função que lhes é atribuída pelos sócios, entende o legislador que tais rendimentos são, verdadeiramente, rendimentos daqueles (dos sócios), pelo que lhes são imputados, para tributação na esfera destes (em sede de IRC ou IRS, conforme os casos). G. Ora, a D......... nunca esteve numa situação de poder ser considerada uma sociedade de simples administração de bens. H. O contrato de arrendamento identificado no Anexo 2 do relatório de inspecção enquadra-se na prossecução, por parte da D........., de uma actividade económica e comercial, de arrendamento de bens imobiliários (com os respectivos proveitos e custos). Uma actividade económica na qual ela se encontra legalmente enquadrada, aplicando-se-lhe um dos códigos de classificação das actividades económicas (68200 – arrendamento de bens imóveis). I. Essa actividade, da qual a D......... retira proveitos como em qualquer actividade económica, é uma actividade verdadeiramente autónoma. A D......... serve, pois, para o exercício directo de uma actividade económica, que tem uma índole comercial indesmentível, não sendo, de todo, uma mera gestora de património dos seus sócios. J. O problema interpretativo central da AT e da Sentença recorrida é o facto de esta partir do princípio de que uma actividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens. No entanto, o conceito de “simples administração de bens” não se confunde com o de investimento ou actividade “passiva”: o que interessa saber é se a actividade é uma actividade económica em si mesma, autónoma dos sócios. Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, por provado, com todas as consequências legais. * Notificada da admissão do recurso a FAZENDA PÚBLICA, (doravante Recorrida) apresentou contra-alegações, com o seguinte teor: “3.º As correções efetuadas em sede de procedimento inspetivo, encontram-se devidamente fundamentadas e suportadas pelo relatório de inspeção, donde resulta que a sociedade D......... Lda. deve ser considerada como de simples administração de bens, para efeitos de aplicação do regime de transparência fiscal, em conformidade com o previsto na al. c) do n.º 1 e na al. b) do n.º 4, ambos do art. 6.º do Código do Imposto sobe o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC). 4.º Tais correções foram reapreciadas em sede de Reclamação Graciosa, tendo sido produzida informação, devidamente sancionada, no sentido de manter os atos tributários correspondentes, por terem enquadramento no supracitado regime de transparência fiscal. 5.º Por sua vez, a sentença proferida nos presentes autos, analisou devidamente as correções efetuadas, fazendo uma correta apreciação da fundamentação de facto e de direito subjacente à aplicação do regime de transparência fiscal ao caso em apreço, não merecendo, portanto, qualquer censura, 6.º Pelo que se dão aqui por integralmente reproduzidas as razões e fundamentos constantes da douta sentença recorrida na aplicação do direito à matéria de facto dada como provada. Face ao exposto, desatendendo o Recurso e mantendo na íntegra a decisão recorrida, e consequentemente, os atos tributários impugnados, farão V. Ex.ªs a costumada JUSTIÇA. * O DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO neste Tribunal Central Administrativo Sul emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. * Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir. * Delimitação do objeto do recurso Em ordem ao consignado no artigo 639º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir: i) Se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito. * II. FUNDAMENTAÇÃO II.1- De facto A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: “3. Fundamentação 3.1 De facto Com interesse para a decisão, considera-se provada a seguinte factualidade constante dos autos: A) Em 09/09/2013 os Impugnantes apresentaram a declaração anual de rendimentos, modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2012, cujo teor aqui se dá como reproduzido, dando origem à liquidação de IRS n.º .........27, na qual foi apurado um reembolso de 374,04€ [cf. fls. 4 a 12 do processo administrativo apenso]. B) Em 17/06/2014 os Impugnantes apresentaram a declaração anual de rendimentos, modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2013, cujo teor aqui se dá como reproduzido, dando origem à liquidação de IRS n.º .........83, na qual foi apurado um reembolso de 166,28€ [cf. 13 a 22 do processo administrativo apenso]. C) Em 23/06/2015 os Impugnantes apresentaram a declaração anual de rendimentos, modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2014, cujo teor aqui se dá como reproduzido, dando origem à liquidação de IRS n.º .........33, na qual foi apurado imposto a pagar de 524,77€ [cf. fls. 23 a 32 do processo administrativo apenso]. D) Os Impugnantes foram alvo de um procedimento interno de inspeção tributária realizado pelos serviços da Divisão de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Castelo Branco, em cumprimento das Ordens de Serviço n.º OI201600167, OI201600168 e OI201600169, tendo sido elaborado, em 02/05/2016, o relatório final da inspeção tributária do qual se destaca o seguinte teor: «(…) [[IMG:0]] “(texto integral no original; imagem)” (…)» [cf. fls. 13-verso a 18 dos autos em suporte de papel] E) O relatório da inspeção tributária foi sancionado por despacho de 04/05/2016, tendo sido notificado aos Impugnantes [cf. fls. 13 frente e verso dos autos em suporte de papel]. F) Na sequência da ação inspetiva foram processadas as declarações oficiosas de rendimentos dos Impugnantes dos anos de 2012, 2013 e 2014, com preenchimento do anexo D, cujo teor aqui se dá como reproduzido [cf. fls. 33 a 42, 44 a 53 e 55 a 64 do processo administrativo apenso]. G) Em 14/05/2016 foi emitida aos Impugnantes a liquidação de IRS n.º .........93, relativa ao ano de 2012, da qual resultou apurado um reembolso de 2.215,35€ [cf. fls. 40 do processo de reclamação graciosa apenso]. H) Em 14/05/2016 foi emitida aos Impugnantes a liquidação de IRS n.º .........44, relativa ao ano de 2013, da qual resultou apurado um reembolso de 2.678,29€ [cf. fls. 41 do processo de reclamação graciosa apenso]. I) Em 14/05/2016 foi emitida aos Impugnantes a liquidação de IRS n.º .........64, relativa ao ano de 2014, da qual resultou apurado um reembolso de 1.419,50€ [cf. fls. 42 do processo de reclamação graciosa apenso]. J) Em 07/10/2016 os Impugnantes enviaram ao Serviço de Finanças da Covilhã uma reclamação graciosa contra as liquidações de IRS n.ºs .........93, .........44 e .........64, cujo teor aqui se dá como reproduzido [cf. fls. 5 a 11 do processo de reclamação graciosa apenso aos autos]. K) A reclamação graciosa deu origem ao processo n.º 061220160400442, tendo sido remetida à Direção de Finanças de Castelo Branco através de ofício datado de 09/11/2016 [cf. fls. 64 do processo de reclamação graciosa apenso]. L) Em 14/12/2016, na Direção de Finanças de Castelo Branco, foi elaborado projeto de indeferimento da reclamação graciosa, cujo teor aqui se dá como reproduzido [cf. fls. 68 a 73 do processo de reclamação graciosa apenso]. M) Os impugnantes foram notificados do projeto de indeferimento da reclamação graciosa e para exercerem o direito de audição, através de ofício de 15/12/2016, dirigido ao seu mandatário, na mesma data expedido por correio registado [cf. fls. 75 e 76 do processo de reclamação graciosa apenso]. N) Em 05/01/2017 foi elaborada informação na qual se refere que os Impugnantes não exerceram o direito de audição ao projeto de decisão de decisão da reclamação graciosa [cf. fls. 77 e 78 do processo de reclamação graciosa apenso]. O) Em 05/01/2017 foi proferido despacho a converter em definitivo o indeferimento da reclamação graciosa [cf. fls. 77 do processo de reclamação graciosa apenso]. P) Os impugnantes foram notificados do despacho de indeferimento da reclamação graciosa através de ofício de 05/01/2017, dirigido ao seu mandatário, expedido por correio registado e aviso de receção, recebido em 06/01/2017 [cf. fls. 79 a 80 do processo de reclamação graciosa]. Q) A presente impugnação foi remetida ao tribunal, por site, em 06/04/2017 [cf. fls. 1 dos autos em suporte de papel].” * Factos não provados “Com interesse para a decisão nada mais de provou.” * Motivação “A decisão da matéria de facto efetuou-se com base nos documentos juntos aos autos e aos processos administrativo e de reclamação graciosa apensos, conforme discriminado em cada uma das alíneas dos factos provados.” * II.2 - De direito In casu, os Recorrentes não se conformam com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações de IRS n.ºs .........93, .........44 e .........64, relativas aos anos de 2012, 2013 e 2014. Na impugnação os ora Recorrentes insurgem-se contras as liquidações de IRS emitidas na sequência de um procedimento interno de inspeção tributária, alegando que, ao contrário da posição da Administração Tributária, a sociedade “D.........” não constitui uma sociedade de simples administração de bens para efeitos de aplicação do regime da transparência fiscal em IRC. O tribunal a quo apreciou a legalidade das liquidações de IRS impugnadas, relativas aos anos de 2012, 2013 e 2014, em concreto, se as mesmas incorrem em vício de violação de lei, por erro nos pressupostos, na aplicação do regime de transparência fiscal. Em consequência disso, o tribunal de recurso concluir que bem andou a Administração Tributária ao considerar a sociedade “D........., Lda” como sociedade de mera administração de bens, com a consequente sujeição ao regime de transparência fiscal e, nessa precisa medida, as liquidações impugnadas não incorrem no apontado vicio de violação de lei, por erro nos pressupostos, devendo, como tal, improceder a presente impugnação. Os Recorrentes censuram o veredicto que fez vencimento na instância. Imputam-lhe erro de julgamento quanto à matéria de direito. Alegam que a sociedade “D........., Lda” não é uma sociedade de simples administração de bens. Defendem que, o contrato de arrendamento identificado no Anexo 2 do relatório de inspeção enquadra-se na prossecução, por parte da “D........., Lda”, de uma atividade económica e comercial, de arrendamento de bens imobiliários (com os respetivos proveitos e custos). Uma atividade económica, que de acordo com os Recorrentes, a sociedade “D........., Lda” se encontra legalmente enquadrada, aplicando-se-lhe um dos códigos de classificação das atividades económicas (68200 – arrendamento de bens imóveis). Mais referem, que essa atividade, da qual a “D........., Lda”, retira proveitos como em qualquer atividade económica, é uma atividade verdadeiramente autónoma. No entender dos Recorrentes, a “D........., Lda” serve, pois, para o exercício direto de uma atividade económica, que tem uma índole comercial indesmentível, não sendo, de todo, uma mera gestora de património dos seus sócios. Por seu turno, para julgar procedente a ação, a sentença objeto de recurso estruturou a argumentação seguinte: “(…) De acordo com o relatório da inspeção tributária, e sem qualquer controvérsia nos autos, o capital social da sociedade “D........., Lda.” está repartido, desde 04/06/2008, pelos sócios H........., S......... (ora Impugnante) e A........., sendo que os sócios H......... e A......... são irmãos e a sócia S......... (ora Impugnante) é filha do sócio H......... e sobrinha da sócia A.......... Com base em tal estrutura societária a inspeção tributária concluiu estar preenchido o requisito de natureza orgânica, previsto no artigo 6.º, n.º 1, alínea c), do CIRC, o que os Impugnantes não colocam em causa. Evidencia ainda o relatório de inspeção, igualmente sem controvérsia nos autos, que, nos anos de 2012, 2013 e 2014, a sociedade “D........., Lda.” auferiu rendimentos prediais provenientes do arrendamento de um imóvel da sua propriedade, correspondentes, respetivamente, a 98,98%, 99,18% e 99,26% da totalidade dos rendimentos auferidos pela sociedade nos referidos períodos. Com base em tal factualidade, a inspeção tributária concluiu que a sociedade “D........., Lda.” constitui uma sociedade de simples administração de bens, nos termos do disposto no artigo 6.º, n.º 4, alínea b), do CIRC. Em consequência, a AT aplicou o regime de transparência fiscal à sociedade “D........., Lda.”, imputando a matéria coletável na esfera desta à sócia S......... (ora Impugnante), na proporção da sua participação no capital social da sociedade. A discordância dos Impugnantes reside precisamente na verificação do requisito de natureza substancial previsto no artigo 6.º, n.º 4, alínea b), do CIRC: Na tese dos Impugnantes as sociedades de simples administração de bens são puramente instrumentais, sem um fim económico próprio, não sendo esse o caso da sociedade “D.........”, porquanto esta exerce, autonomamente, uma atividade económica e comercial de arrendamento de bens imobiliários, não sendo uma mera gestora de património dos seus sócios, mais referindo que o problema interpretativo da AT é o facto de partir do princípio de que uma atividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens. (…) Assim, na esteira da referido acórdão, e considerando que nos anos de 2012, 2013 e 2014 a sociedade “D........., Lda.” auferiu rendimentos provenientes do arrendamento de um bem imóvel da sua propriedade, ou seja, rendimentos decorrentes de mera detenção ou administração de bens, os quais representam mais de 90% da totalidade dos rendimentos auferidos nos mesmos períodos, importa concluir, sem qualquer margem para dúvidas, que estamos perante uma sociedade de mera administração de bens, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 6.º, n.º 4, alínea b), do CIRC, estando, assim, preenchido este requisito substantivo da aplicação do regime de transparência fiscal.” Apreciando. Os Recorrentes reiteram neste recurso a sua convicção de que a sociedade “D.........” não constitui uma sociedade de simples administração de bens, ao contrário do que foi julgado em primeira instância, sustentando não ser possível configurar a mesma como uma empresa puramente instrumental e sem um fim económico autónomo, dado que prossegue, autonomamente, a atividade económica e comercial de arrendamento de bens imobiliários, tendo, nessa medida, um substrato comercial. Os Recorrentes insistem no pedido de anulação dos atos de liquidação adicional de IRS, referentes aos anos de 2012, 2013 e 2014, imputando-lhes, para o efeito, erro, de facto e de direito, quanto ao enquadramento do objeto social efetivamente prosseguido pela “D.........” na medida em que esta sociedade, de que é sócia a aqui Recorrente, na sua ótica, não estaria sujeita ao regime da transparência fiscal e, consequentemente, assacam errónea interpretação dos normativos que consagram o regime da transparência fiscal. A sentença recorrida considerou que os serviços de inspecção tributária demonstraram a verificação, in casu, dos fundamentos fático-jurídicos tendentes à sujeição da sociedade “D.........” ao regime da transparência fiscal, devendo, por isso, as liquidações impugnadas continuar a produzir os seus efeitos na ordem jurídica. Os Recorrentes concluem que o problema interpretativo central da Administração Tributária e da sentença recorrida é o facto de esta partir do princípio de que uma atividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens. No entanto, o conceito de “simples administração de bens” não se confunde com o de investimento ou atividade “passiva”: o que interessa saber é se a atividade é uma atividade económica em si mesma, autónoma dos sócios. Na redação aplicável à data dos factos, este artigo 6º do CIRC, no seu n.º 1, dispunha que: “[é] imputada aos sócios, integrando-se, nos termos da legislação que for aplicável, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matéria colectável, determinada nos termos deste Código, das sociedades a seguir indicadas, com sede ou direcção efectiva em território português, ainda que não tenha havido distribuição de lucros: a) Sociedades civis não constituídas sob forma comercial; b) Sociedades de profissionais; c) Sociedades de simples administração de bens, cuja maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar, ou cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um número de sócios não superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público.” Como se refere na sentença recorrida, tendo em consideração que o que as partes no presente processo discutem é se a sociedade “D.........” constitui, ou não, uma sociedade de simples administração de bens e, consequentemente, se está, ou não, sujeita ao regime da transparência fiscal, importa ainda atender ao disposto na alínea b) do n.º 4 daquele artigo que, à data dos factos, indicava que se entende por sociedade de simples administração de bens: “[a] sociedade que limita a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios, bem como aquela que conjuntamente exerça outras actividades e cujos rendimentos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50 % da média, durante o mesmo período, da totalidade dos seus rendimentos.” Como bem refere o tribunal a quo, sobre questão muito idêntica à que temos em apreciação pronunciou-se o Tribunal Central Administrativo Norte em acórdão proferido em 31.03.2022 no âmbito do processo n.º 01637/17.4BEBRG, disponível em www.dgsi.pt. Assim sendo, por semelhança ao caso em apreço e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8º n.º 3 do Código Civil (CC)), acolhe-se sem qualquer reserva a fundamentação ali acolhida, e que se passa a transcrever, com as necessárias adaptações ao caso em apreciação: «(…) A leitura/interpretação efectuada pelos Recorrentes do artigo 6.º do Código de IRC, bem como a construção jurídica apresentada, parece apontar para a ideia de que o legislador não teria pretendido incluir no regime da transparência fiscal as sociedades comerciais, qualquer que fosse a situação. Julgamos que este esteio dos Recorrentes não tem respaldo na lei e acaba por distorcer a real situação que nos ocupa, na medida em que tanto as sociedades de profissionais, como as sociedades de simples administração de bens, que reúnam os requisitos previstos na alínea c) do n.º 1 do artigo 6.º, podem assumir a forma de sociedades civis, sociedades civis constituídas sob a forma comercial, ou mesmo assumir a forma de sociedades comerciais. Contudo, por vezes, sucede legislação especial regular determinado tipo de sociedades, como ocorre com as sociedades de profissionais, impedindo que estas tomem outra forma que não a forma de sociedade civil. No caso das sociedades de advogados, que eram reguladas pelo Decreto-Lei n.º 229/04, de 10 de Dezembro, mas que foi revogado pela Lei n.º 145/2015, de 09 de Setembro, passou a definir-se que a constituição e funcionamento dessas sociedades consta do regime jurídico da constituição e funcionamento das sociedades de profissionais que estejam sujeitas ao regime das associações públicas profissionais; todavia, às sociedades de advogados é aplicável o regime fiscal previsto para as sociedades constituídas sob a forma comercial – cfr. artigo 213.º do diploma que aprovou o Estatuto da Ordem dos Advogados. Salientamos que, actualmente, nos termos da Lei n.º 53/2015, de 11 de Junho, as sociedades de profissionais podem ser sociedades civis ou assumir qualquer forma jurídica societária admissível segundo a lei comercial, não podendo, porém, constituir-se enquanto sociedades anónimas europeias. Assim, no que esta lei não dispuser, são aplicáveis às sociedades de profissionais as normas da lei civil ou da lei comercial, consoante se trate de uma sociedade de profissionais sob a forma civil ou de uma sociedade de profissionais sob a forma comercial, respectivamente. Pretendemos com esta nota prévia esclarecer que, estando reunidos os requisitos, previstos no artigo 6.º do Código de IRC, para que estejamos perante sociedades de simples administração de bens, que são as que nos interessam in casu, se aplicará o regime da transparência fiscal. (…) Para efeitos fiscais e respectiva sujeição ao regime de transparência, uma sociedade que apenas pratique actos de administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição é considerada de administração de bens. Entende-se por esses actos aqueles que digam respeito a contratos de locação ou arrendamento desses bens, a sua manutenção, reparação ou realização de benfeitorias. Além destes actos, também será uma sociedade de simples administração de bens aquela que se limitar à compra de prédios para a habitação dos seus sócios. Pode acontecer, ainda, que a sociedade tenha como objecto outras actividades, além daquelas previstas na lei. No entanto, se a média dos proveitos dos últimos três anos da actividade de administração de bens alcançar mais de 50% da média do total dos proveitos dos últimos três anos dessa sociedade, para efeitos fiscais, essa sociedade será considerada como uma sociedade de simples administração de bens e, por via disso, estará sujeita ao regime de transparência fiscal. Nesta conformidade, ao contrário da tese defendida pelos Recorrentes, a lei acaba por exigir apenas que a sociedade tenha como actividade dominante a administração de bens, não exigindo, então, que haja uma exclusividade no exercício dessa actividade, nem sendo necessário configurar a empresa como instrumental. Temos, portanto, que, de acordo com a norma da alínea b) do n.º 4 do artigo 6.º, uma sociedade para ser considerada de simples administração de bens, não sendo as exigências necessariamente cumulativas, deverá: a) Ter como actividade exclusiva a administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição. b) Ter como actividade a compra de prédios para a habitação dos seus sócios. c) Poderá exercer qualquer outra actividade, mas apenas se, conjuntamente, exercer uma ou ambas as actividades citadas nas alíneas anteriores e a média dos proveitos dos últimos três anos da actividade de administração de bens atingir mais de 50% da média do total dos proveitos do mesmo período dessa sociedade. Mas, além dos requisitos previstos na alínea b), do n.º 4, para que uma sociedade de simples administração de bens esteja sujeita ao regime de transparência fiscal é necessário que também preencha uma das condições, presentes na alínea c), do n.º 1 do artigo 6.º: que a maioria do capital dessa sociedade pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar. Acerca do que se entende por grupo familiar, a alínea c), do n.º 4, do artigo 6.º esclarece que é o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adopção, e bem assim de parentesco ou afinidade na linha recta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive. Resta, por fim, um último requisito alternativo, previsto no artigo 6.º, n.º 1, alínea c) in fine: Se a sociedade de administração de bens, cumprindo as características exigidas pela alínea b), do n.º 4, do artigo 6.º do CIRC, pertencer a apenas cinco sócios e nenhum deles for pessoa colectiva de direito público ela estará obrigatoriamente submetida ao regime de transparência fiscal. Note-se que, aqui, o legislador não estabeleceu qualquer critério temporal, pelo que bastará que isso aconteça em qualquer dia do exercício social. Ou seja, basta que, em apenas um dia de determinado ano sobre o qual verse um determinado exercício social, essa sociedade tenha aquele número de sócios, sem que nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público, para que essa sociedade, nesse exercício, seja considerada uma sociedade transparente.” A sentença recorrida apreciou e verificou, in casu, a presença de todos estes requisitos, em termos que não nos merecem qualquer censura. De acordo com o relatório da inspeção tributária, e sem qualquer controvérsia nos autos, o capital social da sociedade “D........., Lda.” está repartido, desde 04/06/2008, pelos sócios H........., S......... (ora Impugnante) e A........., sendo que os sócios H......... e A......... são irmãos e a sócia S......... (ora Impugnante) é filha do sócio H......... e sobrinha da sócia A.......... Evidencia ainda o relatório de inspeção, igualmente sem controvérsia nos autos, que, nos anos de 2012, 2013 e 2014, a sociedade “D........., Lda.” auferiu rendimentos prediais provenientes do arrendamento de um imóvel da sua propriedade, correspondentes, respetivamente, a 98,98%, 99,18% e 99,26% da totalidade dos rendimentos auferidos pela sociedade nos referidos períodos. “(…) Já se adensou, supra, o teor dos normativos que consagram a sujeição das sociedades de simples administração de bens ao regime da transparência fiscal. Da leitura daqueles preceitos, constata-se que, para se equacionar o enquadramento da Sociedade “DA---” como uma sociedade transparente, têm de estar simultaneamente verificados um pressuposto legal de natureza orgânica (artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC) e um pressuposto legal de natureza substantiva (artigo 6.º, n.º 4, alínea b) do CIRC). Visto que o critério orgânico, enunciado na alínea b) do n.º 4, do artigo 6.º do CIRC pressupõe que, ex ante, se tenha aferido da qualificação da sociedade como uma sociedade de simples administração de bens, importa que, num primeiro momento, se atende ao critério de natureza substantiva que o legislador convoca. Vejamos, então. Enquadram-se na definição de sociedades de simples administração de bens, como acima se referiu, aquelas sociedades que (i) limitam a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição (i.e., que se limitem à obtenção de rendimentos passivos, decorrentes da mera detenção ou administração de bens,como os que resultam do seu arrendamento, reparação ou beneficiação – cf. RUI MARQUES, Código do IRC Anotado e Comentado, Almedina, 2019, p. 85); ou (ii) limitam a sua actividade à compra de prédios para habitação dos seus sócios; ou ainda (iii) a sociedade, a par de uma daquelas actividades, exerce outras, com a condição de que os rendimentos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50% da média, durante o mesmo período, da totalidade dos rendimentos. Olhando os pressupostos legais alternativos acabados de expender, verifica-se que só estão sujeitas, em termos substantivos, ao regime da transparência fiscal, as sociedades que obtenham um rendimento, global ou maioritário, de natureza passiva, decorrente da mera detenção ou administração de bens, com a consequente permanência dos bens e valores no âmbito da empresa (cf. o Acórdão do TCA-Sul, de 18-02-2016, proc. n.º 07849/14). Para aferir do preenchimento deste critério legal, mais do que o objecto social decorrente dos estatutos, importa apurar a actividade efectivamente exercida pela sociedade. Conforme se adensou, a Sociedade “DA---” obteve, nos períodos aqui em crise (2012, 2013 e 2014) rendimentos provenientes de mais do que uma fonte, pelo que, em qualquer caso, sempre terá de se atender aos pressupostos enunciados na parte final do artigo 6.º, n.º 4, alínea b) do CIRC. E, bem apreciada a factualidade assente, verifica-se que, apesar de aquela empresa ter auferido rendimentos de outra natureza, que não predial, a esmagadora maioria dos seus proventos, nos anos de 2012, 2013 e 2014, advêm da renda anual paga pela Sociedade “HI---, Lda.”, por efeito do contrato de arrendamento para fins não habitacionais celebrado entre as duas empresas, em março de 2010. Na senda do que vem enunciado no RIT, tais rendimentos, de natureza passiva, constituem 98,98% (em 2012), 99,18% (em 2013) e 99,26% (em 2014) da média dos últimos três anos, da totalidade dos seus rendimentos. Aliás, consoante se assinalou supra, os demais rendimentos da Sociedade “DA---” são manifestamente residuais, havendo uma notória preponderância de proventos advenientes da renda anual paga pela Sociedade “HI---, Lda.”, no montante de € 84.000,00. Não há dúvidas de que os rendimentos provenientes do arrendamento de bens imóveis se qualificam como rendimentos resultantes da mera detenção ou administração de bens, constituindo, por isso, de forma singular, rendimentos de natureza passiva. Tudo isto compulsado, verifica-se que a actividade predominante, efectivamente exercida pela Sociedade “DA---” (a qual se enquadra, aliás, no seu objecto societário - facto provado 11)), consiste no arrendamento de bens imóveis, sendo a esmagadora maioria dos seus proventos (muito superior, aliás, a metade da média dos seus rendimentos) qualificável como rendimentos de natureza passiva, advenientes da mera detenção e administração de bens, estando, por isso, sem grandes reservas, preenchido o requisito substantivo postulado no artigo 6.º, n.º 4, alínea b) do CIRC. Tendo ficado demonstrado que a Sociedade “DA---” é, em termos substantivos, uma sociedade de simples administração de bens, releva, agora, que se verifique se está, ou não, preenchido o requisito orgânico enunciado no artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC. Diz-nos o mencionado normativo que deve imputar-se aos sócios a matéria coletável das sociedades de simples administração de bens quando (i) a maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar, sendo certo que, nos termos do estatuído no artigo 6.º, n.º 4, alínea c), o legislador entende como grupo familiar, o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adoção, e bem assim de parentesco ou afinidade na linha reta ou colateral, até ao 4.º grau inclusive; ou (ii) cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um número de sócios superior a cinco, e nenhum deles seja pessoa colectiva de Direito público. Antes de mais, resulta patente que a Sociedade “DA---” tem, desde abril de 2008, apenas três sócios, todos eles pessoas singulares (factos 3), 4), 5) e 6)), pelo que, não resultando dos autos que tenha havido, no período em referência, qualquer alteração à constituição da sociedade, está preenchido o critério orgânico enunciado na parte final do artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC. Porém, não é só por esta via que se vê verificado o requisito orgânico enunciado. Vejamos. (…) Ora, a Sociedade “DA---” tem como sócios duas pessoas que são pai e filha (AM. e MS. – linha reta de parentesco de primeiro grau), dois irmãos (AM. e a Impugnante Mulher - parentes em segundo grau da linha colateral) e, consequentemente, tia e sobrinha (Impugnante Mulher e MS. – linha colateral de terceiro grau) – cf. os factos provados 5) e 6). Atentas as relações familiares existentes entre os sócios daquela empresa - que preenche, para os devidos efeitos, a noção de grupo familiar adensada no artigo 6.º, n.º 4, alínea c) do CIRC -, há, também, de dar por verificado, como vem adensado no RIT, o requisito orgânico enunciado na primeira parte do artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC. Assim sendo, dúvidas não restam de que a Sociedade “DA---” preenche os requisitos legais tendentes ao seu enquadramento como uma sociedade transparente, devendo, em conformidade com o postulado nos artigos 6.º do CIRC e 20.º do CIRS, ser imputado, como o foi, aos respetivos sócios, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS, a matéria colectável da empresa, nos termos enunciados no CIRC, mesmo que não tenha havido distribuição de lucros. Em face de tudo o que ficou exposto, temos que a atuação da AT não merece qualquer censura, pois, contrariamente ao que é sustentado pelos Impugnantes, não enferma de qualquer erro na apreciação dos factos, nem do quadro legal aplicável. Devem, por isso, manter-se a produzir os seus efeitos na ordem jurídica as liquidações adicionais de IRS impugnadas. (…). A discordância dos Recorrentes reside na verificação do requisito de natureza substancial previsto no artigo 6º, n.º 4, alínea b), do CIRC. Na sua tese, as sociedades de simples administração de bens são puramente instrumentais, sem um fim económico próprio, não sendo esse o caso da sociedade “D.........”, porquanto esta exerce, autonomamente, uma atividade económica e comercial de arrendamento de bens imobiliários, não sendo uma mera gestora de património dos seus sócios, mais referindo que o problema interpretativo da Administração Tributária é o facto de partir do princípio de que uma atividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens. Ora, considerando que nos anos de 2012, 2013 e 2014 a sociedade “D........., Lda.” auferiu rendimentos provenientes do arrendamento de um bem imóvel da sua propriedade, ou seja, rendimentos decorrentes de mera detenção ou administração de bens, os quais representam mais de 90% da totalidade dos rendimentos auferidos nos mesmos períodos, importa concluir, como fez o tribunal a quo, que estamos perante uma sociedade de mera administração de bens, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 6º, n.º 4, alínea b), do CIRC, estando, assim, preenchido este requisito substantivo da aplicação do regime de transparência fiscal. Atento o exposto, não se vislumbrando nas alegações do presente recurso qualquer argumento válido para afastar este julgamento, resta-nos confirmá-lo, negando provimento ao recurso, mantendo-se, em consequência, a sentença recorrida. * III. DECISÃO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida. Custas pelos Recorrentes (artigo 527º, n.ºs 1 e 2, do CPC). Registe e notifique. Lisboa, 5 de dezembro de 2024. ---------------------------------- [Maria da Luz Cardoso] ---------------------------------- [Ângela Cerdeira] ------------------------------ [Rui A. S. Ferreira]

Sumário

II- Para efeitos da aplicação do regime da transparência fiscal, considerando a alínea b), do n.º 4, do artigo 6º do CIRC, temos que:

(i) ou a sociedade limita a sua atividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios;

(ii) ou a sociedade, a par (“conjuntamente”) da referida atividade, exerce outras atividades.

III- Para efeitos fiscais e respetiva sujeição ao regime de transparência, uma sociedade que apenas pratique atos de administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição é considerada de administração de bens. Entende-se por esses atos aqueles que digam respeito a contratos de locação ou arrendamento desses bens, a sua manutenção, reparação ou realização de benfeitorias.

IV- Se a sociedade exercer outras atividades, exige-se que os rendimentos relativos à administração dos bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50% da média, durante o mesmo período, da totalidade dos seus rendimentos.

Texto Integral

I- RELATÓRIO

M. ....... e S......... (doravante recorrentes), vieram recorrer da decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco no dia 14.09.2024, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida, do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações de IRS

n. ºs .........93, .........44 e .........64, relativas aos anos de 2012, 2013 e 2014, no valor global de € 25.611,09.

Com o requerimento de interposição do recurso, os Recorrentes apresentaram alegações, formulando, a final, as seguintes conclusões:

“CONCLUSÕES

A. As sociedades de simples administração de bens são sociedades puramente instrumentais, sem qualquer fim económico autónomo, no sentido em que não foram criadas para exercerem directamente uma actividade comercial ou industrial: só estaremos perante a simples administração de bens se uma determinada actividade não puder ser concebida como uma actividade económica, de natureza comercial ou industrial.

B. É, por exemplo, o caso dos membros de uma família que, sendo em conjunto proprietários de uma série de imóveis, que habitam ou de que usufruem, constituem uma sociedade para facilitar a organização da gestão dos mesmos, dela ficando como sócios. Ou o de um conjunto de pessoas que, querendo construir ou adquirir um imóvel para sua habitação própria, constituem uma sociedade que, de modo funcionalmente mais adequado, tratará dessa construção ou aquisição.

C. Não se trata de sociedades criadas para exercer um negócio propriamente dito, uma vez que os imóveis não servem de objecto ou substrato negocial, mas como bens mantidos para fruição (no primeiro caso) ou para habitação dos sócios (no segundo).

D. As sociedades de simples administração de bens não são, pois, um fim – o exercício de uma actividade económica com fim lucrativo –, mas simplesmente um meio – a organização de uma actividade ou a promoção de um determinado objectivo que é, na substância, dos sócios.

E. Daí, precisamente, ser-lhes aplicável o regime da transparência fiscal: sendo um mero instrumento e não um fim em si mesmo, a existência da sociedade é, para efeitos da tributação, desconsiderada.

F. Os rendimentos das sociedades enquadradas no regime da transparência não são tributados na sua própria esfera simplesmente porque, em virtude da natureza das sociedades em causa, ou da função que lhes é atribuída pelos sócios, entende o legislador que tais rendimentos são, verdadeiramente, rendimentos daqueles (dos sócios), pelo que lhes são imputados, para tributação na esfera destes (em sede de IRC ou IRS, conforme os casos).

G. Ora, a D......... nunca esteve numa situação de poder ser considerada uma sociedade de simples administração de bens.

H. O contrato de arrendamento identificado no Anexo 2 do relatório de inspecção enquadra-se na prossecução, por parte da D........., de uma actividade económica e comercial, de arrendamento de bens imobiliários (com os respectivos proveitos e custos). Uma actividade económica na qual ela se encontra legalmente enquadrada, aplicando-se-lhe um dos códigos de classificação das actividades económicas (68200 – arrendamento de bens imóveis).

I. Essa actividade, da qual a D......... retira proveitos como em qualquer actividade económica, é uma actividade verdadeiramente autónoma. A D......... serve, pois, para o exercício directo de uma actividade económica, que tem uma índole comercial indesmentível, não sendo, de todo, uma mera gestora de património dos seus sócios.

J. O problema interpretativo central da AT e da Sentença recorrida é o facto de esta partir do princípio de que uma actividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens. No entanto, o conceito de “simples administração de bens” não se confunde com o de investimento ou actividade “passiva”: o que interessa saber é se a actividade é uma actividade económica em si mesma, autónoma dos sócios.

Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, por provado, com todas as consequências legais.

Notificada da admissão do recurso a FAZENDA PÚBLICA, (doravante Recorrida) apresentou contra-alegações, com o seguinte teor:

“3. º

As correções efetuadas em sede de procedimento inspetivo, encontram-se devidamente fundamentadas e suportadas pelo relatório de inspeção, donde resulta que a sociedade D......... Lda. deve ser considerada como de simples administração de bens, para efeitos de aplicação do regime de transparência fiscal, em conformidade com o previsto na al. c) do n.º 1 e na al. b) do n.º 4, ambos do art. 6.º do Código do Imposto sobe o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC).

4. º

Tais correções foram reapreciadas em sede de Reclamação Graciosa, tendo sido produzida informação, devidamente sancionada, no sentido de manter os atos tributários correspondentes, por terem enquadramento no supracitado regime de transparência fiscal.

5. º

Por sua vez, a sentença proferida nos presentes autos, analisou devidamente as correções efetuadas, fazendo uma correta apreciação da fundamentação de facto e de direito subjacente à aplicação do regime de transparência fiscal ao caso em apreço, não merecendo, portanto, qualquer censura,

6. º

Pelo que se dão aqui por integralmente reproduzidas as razões e fundamentos constantes da douta sentença recorrida na aplicação do direito à matéria de facto dada como provada.

Face ao exposto, desatendendo o Recurso e mantendo na íntegra a decisão recorrida, e consequentemente, os atos tributários impugnados, farão V. Ex.ªs a costumada JUSTIÇA.

O DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO neste Tribunal Central Administrativo Sul emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir.

Delimitação do objeto do recurso

Em ordem ao consignado no artigo 639º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir:

i) Se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito.

II. FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“3. Fundamentação

3. 1 De facto

Com interesse para a decisão, considera-se provada a seguinte factualidade constante dos autos:

A) Em 09/09/2013 os Impugnantes apresentaram a declaração anual de rendimentos, modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2012, cujo teor aqui se dá como reproduzido, dando

origem à liquidação de IRS n.º .........27, na qual foi apurado um reembolso de 374,04€ [cf. fls. 4 a 12 do processo administrativo apenso].

B) Em 17/06/2014 os Impugnantes apresentaram a declaração anual de rendimentos, modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2013, cujo teor aqui se dá como reproduzido, dando origem à liquidação de IRS n.º .........83, na qual foi apurado um reembolso de 166,28€ [cf. 13 a 22 do processo administrativo apenso].

C) Em 23/06/2015 os Impugnantes apresentaram a declaração anual de rendimentos, modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2014, cujo teor aqui se dá como reproduzido, dando origem à liquidação de IRS n.º .........33, na qual foi apurado imposto a pagar de 524,77€ [cf. fls. 23 a 32 do processo administrativo apenso].

D) Os Impugnantes foram alvo de um procedimento interno de inspeção tributária realizado pelos serviços da Divisão de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Castelo Branco, em cumprimento das Ordens de Serviço n.º OI201600167, OI201600168 e OI201600169, tendo sido elaborado, em 02/05/2016, o relatório final da inspeção tributária do qual se destaca o seguinte teor:

«(…)

“(texto integral no original; imagem)”

(…)» [cf. fls. 13-verso a 18 dos autos em suporte de papel]

E) O relatório da inspeção tributária foi sancionado por despacho de 04/05/2016, tendo sido notificado aos Impugnantes [cf. fls. 13 frente e verso dos autos em suporte de papel].

F) Na sequência da ação inspetiva foram processadas as declarações oficiosas de rendimentos dos Impugnantes dos anos de 2012, 2013 e 2014, com preenchimento do anexo D, cujo teor aqui se dá como reproduzido [cf. fls. 33 a 42, 44 a 53 e 55 a 64 do processo administrativo apenso].

G) Em 14/05/2016 foi emitida aos Impugnantes a liquidação de IRS n.º .........93, relativa ao ano de 2012, da qual resultou apurado um reembolso de 2.215,35€ [cf. fls. 40 do processo de reclamação graciosa apenso].

H) Em 14/05/2016 foi emitida aos Impugnantes a liquidação de IRS n.º .........44, relativa ao ano de 2013, da qual resultou apurado um reembolso de 2.678,29€ [cf. fls. 41 do processo de reclamação graciosa apenso].

I) Em 14/05/2016 foi emitida aos Impugnantes a liquidação de IRS n.º .........64, relativa ao ano de 2014, da qual resultou apurado um reembolso de 1.419,50€ [cf. fls. 42 do processo de reclamação graciosa apenso].

J) Em 07/10/2016 os Impugnantes enviaram ao Serviço de Finanças da Covilhã uma reclamação graciosa contra as liquidações de IRS n.ºs .........93, .........44 e .........64, cujo teor aqui se dá como reproduzido [cf. fls. 5 a 11 do processo de reclamação graciosa apenso aos autos].

K) A reclamação graciosa deu origem ao processo n.º 061220160400442, tendo sido remetida à Direção de Finanças de Castelo Branco através de ofício datado de 09/11/2016 [cf. fls. 64 do processo de reclamação graciosa apenso].

L) Em 14/12/2016, na Direção de Finanças de Castelo Branco, foi elaborado projeto de indeferimento da reclamação graciosa, cujo teor aqui se dá como reproduzido [cf. fls. 68 a 73 do processo de reclamação graciosa apenso].

M) Os impugnantes foram notificados do projeto de indeferimento da reclamação graciosa e para exercerem o direito de audição, através de ofício de 15/12/2016, dirigido ao seu mandatário, na mesma data expedido por correio registado [cf. fls. 75 e 76 do processo de reclamação graciosa apenso].

N) Em 05/01/2017 foi elaborada informação na qual se refere que os Impugnantes não exerceram o direito de audição ao projeto de decisão de decisão da reclamação graciosa [cf. fls. 77 e 78 do processo de reclamação graciosa apenso].

O) Em 05/01/2017 foi proferido despacho a converter em definitivo o indeferimento da reclamação graciosa [cf. fls. 77 do processo de reclamação graciosa apenso].

P) Os impugnantes foram notificados do despacho de indeferimento da reclamação graciosa através de ofício de 05/01/2017, dirigido ao seu mandatário, expedido por correio registado e aviso de receção, recebido em 06/01/2017 [cf. fls. 79 a 80 do processo de reclamação graciosa].

Q) A presente impugnação foi remetida ao tribunal, por site, em 06/04/2017 [cf. fls. 1 dos autos em suporte de papel].”

Factos não provados

“Com interesse para a decisão nada mais de provou.”

Motivação

“A decisão da matéria de facto efetuou-se com base nos documentos juntos aos autos e aos processos administrativo e de reclamação graciosa apensos, conforme discriminado em cada uma das alíneas dos factos provados.”

II.2- De direito

In casu, os Recorrentes não se conformam com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações de IRS n.ºs .........93, .........44 e .........64, relativas aos anos de 2012, 2013 e 2014.

Na impugnação os ora Recorrentes insurgem-se contras as liquidações de IRS emitidas na sequência de um procedimento interno de inspeção tributária, alegando que, ao contrário da posição da Administração Tributária, a sociedade “D.........” não constitui uma sociedade de simples administração de bens para efeitos de aplicação do regime da transparência fiscal em IRC.

O tribunal a quo apreciou a legalidade das liquidações de IRS impugnadas, relativas aos anos de 2012, 2013 e 2014, em concreto, se as mesmas incorrem em vício de violação de lei, por erro nos pressupostos, na aplicação do regime de transparência fiscal.

Em consequência disso, o tribunal de recurso concluir que bem andou a Administração Tributária ao considerar a sociedade “D........., Lda” como sociedade de mera administração de bens, com a consequente sujeição ao regime de transparência fiscal e, nessa precisa medida, as liquidações impugnadas não incorrem no apontado vicio de violação de lei, por erro nos pressupostos, devendo, como tal, improceder a presente impugnação.

Os Recorrentes censuram o veredicto que fez vencimento na instância. Imputam-lhe erro de julgamento quanto à matéria de direito.

Alegam que a sociedade “D........., Lda” não é uma sociedade de simples administração de bens.

Defendem que, o contrato de arrendamento identificado no Anexo 2 do relatório de inspeção enquadra-se na prossecução, por parte da “D........., Lda”, de uma atividade económica e comercial, de arrendamento de bens imobiliários (com os respetivos proveitos e custos).

Uma atividade económica, que de acordo com os Recorrentes, a sociedade “D........., Lda” se encontra legalmente enquadrada, aplicando-se-lhe um dos códigos de classificação das atividades económicas (68200 – arrendamento de bens imóveis).

Mais referem, que essa atividade, da qual a “D........., Lda”, retira proveitos como em qualquer atividade económica, é uma atividade verdadeiramente autónoma.

No entender dos Recorrentes, a “D........., Lda” serve, pois, para o exercício direto de uma atividade económica, que tem uma índole comercial indesmentível, não sendo, de todo, uma mera gestora de património dos seus sócios.

Por seu turno, para julgar procedente a ação, a sentença objeto de recurso estruturou a argumentação seguinte:

“(…)

De acordo com o relatório da inspeção tributária, e sem qualquer controvérsia nos autos, o capital social da sociedade “D........., Lda.” está repartido, desde 04/06/2008, pelos sócios H........., S......... (ora Impugnante) e A........., sendo que os sócios H......... e A......... são irmãos e a sócia S......... (ora Impugnante) é filha do sócio H......... e sobrinha da sócia A

Com base em tal estrutura societária a inspeção tributária concluiu estar preenchido o requisito de natureza orgânica, previsto no artigo 6.º, n.º 1, alínea c), do CIRC, o que os Impugnantes não colocam em causa.

Evidencia ainda o relatório de inspeção, igualmente sem controvérsia nos autos, que, nos anos de 2012, 2013 e 2014, a sociedade “D........., Lda.” auferiu rendimentos prediais provenientes do arrendamento de um imóvel da sua propriedade, correspondentes, respetivamente, a 98,98%, 99,18% e 99,26% da totalidade dos rendimentos auferidos pela sociedade nos referidos períodos.

Com base em tal factualidade, a inspeção tributária concluiu que a sociedade “D........., Lda.” constitui uma sociedade de simples administração de bens, nos termos do disposto no artigo 6.º, n.º 4, alínea b), do CIRC.

Em consequência, a AT aplicou o regime de transparência fiscal à sociedade “D........., Lda.”, imputando a matéria coletável na esfera desta à sócia S......... (ora Impugnante), na proporção da sua participação no capital social da sociedade.

A discordância dos Impugnantes reside precisamente na verificação do requisito de natureza substancial previsto no artigo 6.º, n.º 4, alínea b), do CIRC: Na tese dos Impugnantes as sociedades de simples administração de bens são puramente instrumentais, sem um fim económico próprio, não sendo esse o caso da sociedade “D.........”, porquanto esta exerce, autonomamente, uma atividade económica e comercial de arrendamento de bens imobiliários, não sendo uma mera gestora de património dos seus sócios, mais referindo que o problema interpretativo da AT é o facto de partir do princípio de que uma atividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens.

(…)

Assim, na esteira da referido acórdão, e considerando que nos anos de 2012, 2013 e 2014 a sociedade “D........., Lda.” auferiu rendimentos provenientes do arrendamento de um bem imóvel da sua propriedade, ou seja, rendimentos decorrentes de

mera detenção ou administração de bens, os quais representam mais de 90% da totalidade dos rendimentos auferidos nos mesmos períodos, importa concluir, sem qualquer margem para dúvidas, que estamos perante uma sociedade de mera administração de bens, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 6.º, n.º 4, alínea b), do CIRC, estando, assim, preenchido este requisito substantivo da aplicação do regime de transparência fiscal.”

Apreciando.

Os Recorrentes reiteram neste recurso a sua convicção de que a sociedade “D.........” não constitui uma sociedade de simples administração de bens, ao contrário do que foi julgado em primeira instância, sustentando não ser possível configurar a mesma como uma empresa puramente instrumental e sem um fim económico autónomo, dado que prossegue, autonomamente, a atividade económica e comercial de arrendamento de bens imobiliários, tendo, nessa medida, um substrato comercial.

Os Recorrentes insistem no pedido de anulação dos atos de liquidação adicional de IRS, referentes aos anos de 2012, 2013 e 2014, imputando-lhes, para o efeito, erro, de facto e de direito, quanto ao enquadramento do objeto social efetivamente prosseguido pela “D.........” na medida em que esta sociedade, de que é sócia a aqui Recorrente, na sua ótica, não estaria sujeita ao regime da transparência fiscal e, consequentemente, assacam errónea interpretação dos normativos que consagram o regime da transparência fiscal.

A sentença recorrida considerou que os serviços de inspecção tributária demonstraram a verificação, in casu, dos fundamentos fático-jurídicos tendentes à sujeição da sociedade “D.........” ao regime da transparência fiscal, devendo, por isso, as liquidações impugnadas continuar a produzir os seus efeitos na ordem jurídica.

Os Recorrentes concluem que o problema interpretativo central da Administração Tributária e da sentença recorrida é o facto de esta partir do princípio de que uma atividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens. No entanto, o conceito de “simples administração de bens” não se confunde com o de investimento ou atividade “passiva”: o que interessa saber é se a atividade é uma atividade económica em si mesma, autónoma dos sócios.

Na redação aplicável à data dos factos, este artigo 6º do CIRC, no seu n.º 1, dispunha que:

“[é] imputada aos sócios, integrando-se, nos termos da legislação que for aplicável, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matéria colectável, determinada nos termos deste Código, das sociedades a seguir indicadas, com sede ou direcção efectiva em território português, ainda que não tenha havido distribuição de lucros:

a) Sociedades civis não constituídas sob forma comercial;

b) Sociedades de profissionais;

c) Sociedades de simples administração de bens, cuja maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar, ou cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um

número de sócios não superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público.”

Como se refere na sentença recorrida, tendo em consideração que o que as partes no presente processo discutem é se a sociedade “D.........” constitui, ou não, uma sociedade de simples administração de bens e, consequentemente, se está, ou não, sujeita ao regime da transparência fiscal, importa ainda atender ao disposto na alínea b) do n.º 4 daquele artigo que, à data dos factos, indicava que se entende por sociedade de simples administração de bens:

“[a] sociedade que limita a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios, bem como aquela que conjuntamente exerça outras actividades e cujos rendimentos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50 % da média, durante o mesmo período, da totalidade dos seus rendimentos.”

Como bem refere o tribunal a quo, sobre questão muito idêntica à que temos em apreciação pronunciou-se o Tribunal Central Administrativo Norte em acórdão proferido em 31.03.2022 no âmbito do processo n.º 01637/17.4BEBRG, disponível em www.dgsi.pt.

Assim sendo, por semelhança ao caso em apreço e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8º n.º 3 do Código Civil (CC)), acolhe-se sem qualquer reserva a fundamentação ali acolhida, e que se passa a transcrever, com as necessárias adaptações ao caso em apreciação:

«(…)

A leitura/interpretação efectuada pelos Recorrentes do artigo 6.º do Código de IRC, bem como a construção jurídica apresentada, parece apontar para a ideia de que o legislador não teria pretendido incluir no regime da transparência fiscal as sociedades comerciais, qualquer que fosse a situação. Julgamos que este esteio dos Recorrentes não tem respaldo na lei e acaba por distorcer a real situação que nos ocupa, na medida em que tanto as sociedades de profissionais, como as sociedades de simples administração de bens, que reúnam os requisitos previstos na alínea c) do n.º 1 do artigo 6.º, podem assumir a forma de sociedades civis, sociedades civis constituídas sob a forma comercial, ou mesmo assumir a forma de sociedades comerciais. Contudo, por vezes, sucede legislação especial regular determinado tipo de sociedades, como ocorre com as sociedades de profissionais, impedindo que estas tomem outra forma que não a forma de sociedade civil. No caso das sociedades de advogados, que eram reguladas pelo Decreto-Lei n.º 229/04, de 10 de Dezembro, mas que foi revogado pela Lei n.º 145/2015, de 09 de Setembro, passou a definir-se que a constituição e funcionamento dessas sociedades consta do regime jurídico da constituição e funcionamento das sociedades de profissionais que estejam sujeitas ao regime das associações públicas profissionais; todavia, às sociedades de advogados é aplicável o regime fiscal previsto para as sociedades constituídas sob a forma comercial – cfr. artigo 213.º do diploma que aprovou o Estatuto da Ordem dos Advogados. Salientamos que, actualmente, nos termos da Lei n.º 53/2015, de 11 de Junho, as sociedades de profissionais podem ser sociedades civis ou assumir qualquer forma jurídica societária admissível segundo a lei comercial, não podendo, porém, constituir-se enquanto sociedades anónimas europeias. Assim, no que esta lei não dispuser, são aplicáveis às sociedades de profissionais

as normas da lei civil ou da lei comercial, consoante se trate de uma sociedade de profissionais sob a forma civil ou de uma sociedade de profissionais sob a forma comercial, respectivamente.

Pretendemos com esta nota prévia esclarecer que, estando reunidos os requisitos, previstos no artigo 6.º do Código de IRC, para que estejamos perante sociedades de simples administração de bens, que são as que nos interessam in casu, se aplicará o regime da transparência fiscal.

(…)

Para efeitos fiscais e respectiva sujeição ao regime de transparência, uma sociedade que apenas pratique actos de administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição é considerada de administração de bens. Entende-se por esses actos aqueles que digam respeito a contratos de locação ou arrendamento desses bens, a sua manutenção, reparação ou realização de benfeitorias.

Além destes actos, também será uma sociedade de simples administração de bens aquela que se limitar à compra de prédios para a habitação dos seus sócios.

Pode acontecer, ainda, que a sociedade tenha como objecto outras actividades, além daquelas previstas na lei. No entanto, se a média dos proveitos dos últimos três anos da actividade de administração de bens alcançar mais de 50% da média do total dos proveitos dos últimos três anos dessa sociedade, para efeitos fiscais, essa sociedade será considerada como uma sociedade de simples administração de bens e, por via disso, estará sujeita ao regime de transparência fiscal.

Nesta conformidade, ao contrário da tese defendida pelos Recorrentes, a lei acaba por exigir apenas que a sociedade tenha como actividade dominante a administração de bens, não exigindo, então, que haja uma exclusividade no exercício dessa actividade, nem sendo necessário configurar a empresa como instrumental.

Temos, portanto, que, de acordo com a norma da alínea b) do n.º 4 do artigo 6.º, uma sociedade para ser considerada de simples administração de bens, não sendo as exigências necessariamente cumulativas, deverá:

a) Ter como actividade exclusiva a administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição.

b) Ter como actividade a compra de prédios para a habitação dos seus sócios.

c) Poderá exercer qualquer outra actividade, mas apenas se, conjuntamente, exercer uma ou ambas as actividades citadas nas alíneas anteriores e a média dos proveitos dos últimos três anos da actividade de administração de bens atingir mais de 50% da média do total dos proveitos do mesmo período dessa sociedade.

Mas, além dos requisitos previstos na alínea b), do n.º 4, para que uma sociedade de simples administração de bens esteja sujeita ao regime de transparência fiscal é necessário que também preencha uma das condições, presentes na alínea c), do n.º 1 do artigo 6.º: que a maioria do capital dessa sociedade pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar.

Acerca do que se entende por grupo familiar, a alínea c), do n.º 4, do artigo 6.º esclarece que é o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adopção, e bem assim de parentesco ou afinidade na linha recta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive.

Resta, por fim, um último requisito alternativo, previsto no artigo 6.º, n.º 1, alínea c) in fine:

Se a sociedade de administração de bens, cumprindo as características exigidas pela alínea b), do n.º 4, do artigo 6.º do CIRC, pertencer a apenas cinco sócios e nenhum deles for pessoa colectiva de direito público ela estará obrigatoriamente submetida ao regime de transparência fiscal. Note-se que, aqui, o legislador não estabeleceu qualquer critério temporal, pelo que bastará que isso aconteça em qualquer dia do exercício social. Ou seja, basta que, em apenas um dia de determinado ano sobre o qual verse um determinado exercício social, essa sociedade tenha aquele número de sócios, sem que nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público, para que essa sociedade, nesse exercício, seja considerada uma sociedade transparente.”

A sentença recorrida apreciou e verificou, in casu, a presença de todos estes requisitos, em termos que não nos merecem qualquer censura.

“(…)

Já se adensou, supra, o teor dos normativos que consagram a sujeição das sociedades de simples administração de bens ao regime da transparência fiscal. Da leitura daqueles preceitos, constata-se que, para se equacionar o enquadramento da Sociedade “DA

”como uma sociedade transparente, têm de estar simultaneamente verificados um pressuposto legal de natureza orgânica (artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC) e um pressuposto legal de natureza substantiva (artigo 6.º, n.º 4, alínea b) do CIRC).

Visto que o critério orgânico, enunciado na alínea b) do n.º 4, do artigo 6.º do CIRC pressupõe que, ex ante, se tenha aferido da qualificação da sociedade como uma sociedade de simples administração de bens, importa que, num primeiro momento, se atende ao critério de natureza substantiva que o legislador convoca.

Vejamos, então.

Enquadram-se na definição de sociedades de simples administração de bens, como acima se referiu, aquelas sociedades que (i) limitam a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição (i.e., que se limitem à obtenção de

rendimentos passivos, decorrentes da mera detenção ou administração de bens,como os que resultam do seu arrendamento, reparação ou beneficiação – cf. RUI MARQUES, Código do IRC Anotado e Comentado, Almedina, 2019, p. 85); ou (ii) limitam a sua actividade à compra de prédios para habitação dos seus sócios; ou ainda (iii) a sociedade, a par de uma daquelas actividades, exerce outras, com a condição de que os rendimentos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50% da média, durante o mesmo período, da totalidade dos rendimentos.

Olhando os pressupostos legais alternativos acabados de expender, verifica-se que só estão sujeitas, em termos substantivos, ao regime da transparência fiscal, as sociedades que obtenham um rendimento, global ou maioritário, de natureza passiva, decorrente da mera detenção ou administração de bens, com a consequente permanência dos bens e valores no âmbito da empresa (cf. o Acórdão do TCA-Sul, de 18-02-2016, proc. n.º 07849/14).

Para aferir do preenchimento deste critério legal, mais do que o objecto social decorrente dos estatutos, importa apurar a actividade efectivamente exercida pela sociedade.

Conforme se adensou, a Sociedade “DA

”obteve, nos períodos aqui em crise (2012, 2013 e 2014) rendimentos provenientes de mais do que uma fonte, pelo que, em qualquer caso, sempre terá de se atender aos pressupostos enunciados na parte final do artigo 6.º, n.º 4, alínea b) do CIRC.

E, bem apreciada a factualidade assente, verifica-se que, apesar de aquela empresa ter auferido rendimentos de outra natureza, que não predial, a esmagadora maioria dos seus proventos, nos anos de 2012, 2013 e 2014, advêm da renda anual paga pela Sociedade “HI

, Lda.”, por efeito do contrato de arrendamento para fins não habitacionais celebrado entre as duas empresas, em março de 2010.

Na senda do que vem enunciado no RIT, tais rendimentos, de natureza passiva, constituem 98,98% (em 2012), 99,18% (em 2013) e 99,26% (em 2014) da média dos últimos três anos, da totalidade dos seus rendimentos. Aliás, consoante se assinalou supra, os demais rendimentos da Sociedade “DA

”são manifestamente residuais, havendo uma notória preponderância de proventos advenientes da renda anual paga pela Sociedade “HI

, Lda.”, no montante de € 84.000,00.

Não há dúvidas de que os rendimentos provenientes do arrendamento de bens imóveis se qualificam como rendimentos resultantes da mera detenção ou administração de bens, constituindo, por isso, de forma singular, rendimentos de natureza passiva.

Tudo isto compulsado, verifica-se que a actividade predominante, efectivamente exercida pela Sociedade “DA

”(a qual se enquadra, aliás, no seu objecto societário - facto provado 11)), consiste no arrendamento de bens imóveis, sendo a esmagadora maioria dos seus proventos (muito superior, aliás, a metade da média dos seus rendimentos) qualificável como rendimentos de natureza passiva, advenientes da mera detenção e administração de bens, estando, por isso, sem grandes reservas, preenchido o requisito substantivo postulado no artigo 6.º, n.º 4, alínea b) do CIRC.

Tendo ficado demonstrado que a Sociedade “DA

”é, em termos substantivos, uma sociedade de simples administração de bens, releva, agora, que se verifique se está, ou não, preenchido o requisito orgânico enunciado no artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC.

Diz-nos o mencionado normativo que deve imputar-se aos sócios a matéria coletável das sociedades de simples administração de bens quando (i) a maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar, sendo certo que, nos termos do estatuído no artigo 6.º, n.º 4, alínea c), o legislador entende como grupo familiar, o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo

conjugal ou de adoção, e bem assim de parentesco ou afinidade na linha reta ou colateral, até ao 4.º grau inclusive; ou (ii) cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um número de sócios superior a cinco, e nenhum deles seja pessoa colectiva de Direito público.

Antes de mais, resulta patente que a Sociedade “DA

”tem, desde abril de 2008, apenas três sócios, todos eles pessoas singulares (factos 3), 4), 5) e 6)), pelo que, não resultando dos autos que tenha havido, no período em referência, qualquer alteração à constituição da sociedade, está preenchido o critério orgânico enunciado na parte final do artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC.

Porém, não é só por esta via que se vê verificado o requisito orgânico enunciado.

Vejamos. (…)

Ora, a Sociedade “DA

”tem como sócios duas pessoas que são pai e filha (AM. e MS. – linha reta de parentesco de primeiro grau), dois irmãos (AM. e a Impugnante Mulher - parentes em segundo grau da linha colateral) e, consequentemente, tia e sobrinha (Impugnante Mulher e MS. – linha colateral de terceiro grau) – cf. os factos provados 5) e 6).

Atentas as relações familiares existentes entre os sócios daquela empresa - que preenche, para os devidos efeitos, a noção de grupo familiar adensada no artigo 6.º, n.º 4, alínea c) do CIRC -, há, também, de dar por verificado, como vem adensado no RIT, o requisito orgânico enunciado na primeira parte do artigo 6.º, n.º 1, alínea c) do CIRC.

Assim sendo, dúvidas não restam de que a Sociedade “DA

”preenche os requisitos legais tendentes ao seu enquadramento como uma sociedade transparente, devendo, em conformidade com o postulado nos artigos 6.º do CIRC e 20.º do CIRS, ser imputado, como o foi, aos respetivos sócios, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS, a matéria colectável da empresa, nos termos enunciados no CIRC, mesmo que não tenha havido distribuição de lucros.

Em face de tudo o que ficou exposto, temos que a atuação da AT não merece qualquer censura, pois, contrariamente ao que é sustentado pelos Impugnantes, não enferma de qualquer erro na apreciação dos factos, nem do quadro legal aplicável.

Devem, por isso, manter-se a produzir os seus efeitos na ordem jurídica as liquidações adicionais de IRS impugnadas. (…).

A discordância dos Recorrentes reside na verificação do requisito de natureza substancial previsto no artigo 6º, n.º 4, alínea b), do CIRC. Na sua tese, as sociedades de simples administração de bens são puramente instrumentais, sem um fim económico próprio, não sendo esse o caso da sociedade “D.........”, porquanto esta exerce, autonomamente, uma atividade económica e comercial de arrendamento de bens imobiliários, não sendo uma mera gestora de património dos seus sócios, mais referindo que o problema interpretativo da Administração Tributária é o facto de partir do princípio de que uma atividade de gestão e arrendamento de imóveis tem na sua natureza uma certa passividade que aponta no sentido da mera administração de bens.

Ora, considerando que nos anos de 2012, 2013 e 2014 a sociedade “D........., Lda.” auferiu rendimentos provenientes do arrendamento de um bem imóvel da sua propriedade, ou seja, rendimentos decorrentes de mera detenção ou administração de bens, os quais representam mais de 90% da totalidade dos rendimentos auferidos nos mesmos períodos, importa concluir, como fez o tribunal a quo, que estamos perante uma sociedade

de mera administração de bens, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 6º, n.º 4, alínea b), do CIRC, estando, assim, preenchido este requisito substantivo da aplicação do regime de transparência fiscal.

Atento o exposto, não se vislumbrando nas alegações do presente recurso qualquer argumento válido para afastar este julgamento, resta-nos confirmá-lo, negando provimento ao recurso, mantendo-se, em consequência, a sentença recorrida.

III. DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida.

Custas pelos Recorrentes (artigo 527º, n.ºs 1 e 2, do CPC).

Registe e notifique.

Lisboa, 5 de dezembro de 2024.

[Maria da Luz Cardoso]

[Ângela Cerdeira]

[Rui A. S. Ferreira]