06935/13 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Apresentando o contribuinte um desvio não justificado, de pelo menos, um terço, entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património ou de consumo evidenciados, há lugar à avaliação indirecta da sua matéria tributável;

2. O rendimento sujeito a IRS assenta, em regra, no método declarativo, pelo que tendo o contribuinte, nas respectivas declarações de rendimentos, declarado como sendo residente em território português, tal declaração tem de se presumir verdadeira e prestada de boa fé;

3. Pretendendo, posteriormente, o mesmo contribuinte infirmar tal residência em território português, como elemento negativo da incidência em IRS, é a ele que lhe cabe provar tal não residência, por a AT dispor a seu favor de uma presunção legal;

4. Ainda que em regra, o ónus da prova se reporte aos factos positivos de certo direito pretendido fazer valer, contudo, a lei, não fez inverter o ónus da prova para os casos em que tal ónus assenta sobre factos negativos como forma de infirmar o direito (positivo) invocado pela parte contrária.

Acordam, em Conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

A. O Relatório.

1. Manuel …………….., identificado nos autos, dizendo-se inconformado com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa – 3ª Unidade Orgânica - que julgou improcedente o recurso judicial deduzido contra a fixação da sua matéria tributável por métodos indirectos, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

1. Vem este recurso interposto da sentença proferida em 16 de maio de 2013, que julgou improcedente o recurso da decisão de avaliação da matéria tributável por métodos indiretos e absolveu a Fazenda Pública do pedido ("Sentença").

2. A Sentença deve ser revogada visto que apreciou incorretamente o alegado pelas partes nos articulados, bem como a prova documental e testemunhal, nomeadamente a produzida em sede de inquirição de testemunhas, e aplicou, de forma manifestamente incorreta, o Direito aos factos.

QUANTO AO JULGAMENTO DA MATÉRIA DE FACTO

3. Tendo sido ouvidas em audiência de 25 de fevereiro de 2013 e com depoimentos gravados (i) António ……………………; (ii) Manuel ………………..; (iii) Avelino ……………..; e (iv) Femando …………………..a e tendo sido juntos pelo Recorrente vinte e dois documentos, o Tribunal a quo deu como provados e como não provados os factos elencados no local próprio da Sentença de que ora se recorre.

4. Em violação do preceituado nos artigos 396.º do CC e 20.º da CRP quanto às regras de valoração da prova testemunhal, o Tribunal a quo desconsiderou os depoimentos das 4 testemunhas acima identificadas quando estas (conforme depoimentos transcritos nas alegações que antecedem estas conclusões) manifestaram uma relação de proximidade ao Recorrente e depuseram de forma a poder concluir-se que, indubitavelmente, têm um conhecimento profundo e sólido sobre a residência do Recorrente, a sua atividade, o local onde mantém as suas relações familiares e sociais e ainda o motivo e duração (aproximada, claro) das deslocações do mesmo a Portugal.

A audição dos depoimentos destas testemunhas permitirá certamente a este Alto Tribunal comprovar o erro na apreciação da matéria de facto que se encontra da Sentença.

5. O Tribunal a quo julgou incorretamente o facto provado sob a alínea L) dos factos provados, na medida em que nele considerou o ano de 2007 que não se encontra compreendido no objeto da presente ação e omitiu o ano de 2010 que - esse sim - está incluído no período de tributação em causa nos autos

Caso se verifique, como se crê, tratar-se de um lapso de escrita, requer-se a respetiva correção ao abrigo do disposto no artigo 249.º do CC.

Caso contrário, requer o Recorrente a V. Exas. se dignem alterar o ponto L) da matéria de facto dada como provada no sentido de nele se incluir o ano de 2010.

6. Devia ter sido dado como provado "[que] o Recorrente reside exclusivamente em Angola desde 1991", porquanto existe evidência testemunhal (conforme depoimentos transcritos nas alegações supra do presente recurso) e prova documental clara e autêntica de que o Recorrente reside em Angola desde 1991, nomeadamente o documento n.º 21 junto à p.i., documento que tem força probatória plena, apenas podendo ser questionado por via da prova da respetiva falsidade pela Fazenda Pública, o que não aconteceu.

Nessa medida, o Tribunal a quo violou os artigos 370.º e 371.º do CC ao desconsiderar a força probatória do documento n.º 21 junto à p.i. e, nessa medida, requer-se, em conformidade com o artigo 712.º n.º 4 do CPC, que seja dado como provado que o Recorrente reside em Angola desde 1991.

Em consequência, sugere-se que também o ponto F) do probatório seja alterado para dele constar que "F) O Recorrente residia em Angola desde 22 de janeiro de 1991, conforme consta do certificado de residência emitido pelo Consulado Geral de Portugal em Luanda em 21.09.2011."

7. Requer-se também, ao abrigo do disposto no artigo 712.º, n.º 4 do CPC, que seja dado como provado que o Recorrente "[permaneceu) em território português menos de 183 dias em cada um dos exercícios em causa, designadamente 2008, 2009 e 2010" porquanto tal resulta evidenciado dos documentos n.ºs 13 a 16 juntos com a p.i., bem como da prova testemunhal assinalada nas alegações supra, a qual, como vimos, o Tribunal a quo pura e simplesmente desconsiderou.

8. Acresce que, em desrespeito pelo normativo do artigo 511.º n.º 1 do CPC, o Tribunal a quo selecionou os factos relevantes para a decisão da causa considerando apenas os factos contidos em documentos e, destes, somente os documentos admitidos por acordo e os que correspondem ao processo administrativo tributário.

9. Tendo em atenção o disposto nos artigos 511.º n.º 1 e 712.º n.º 1 do CPC, aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT requer-se o aditamento de uma nova alínea com o seguinte teor: "Q) O Recorrente deslocou-se a Portugal nos anos de 2008, 2009 e 2010 de avião, em viagens operadas pela companhia aérea TAP Air Portugal, tendo permanecido em território português 56 dias em 2008, 11 dias em 2009 e 76 dias em 2010."

Isto porque, foi alegado e ficou provado, nomeadamente por via dos documentos n.ºs 13, 14 e 15 juntos com a p.i., que, nos anos de 2008, 2009 e 2010, o Recorrente efetuou viagens de avião com a companhia aérea TAP Air Portugal, tendo permanecido em território português por:

(i) 56 dias em 2008;

(ii) (ii) 11 dias em 2009; e

(iii) (iii) 76 dias em 2010.

10. Também ao abrigo do disposto nos artigos 511.º n.º 1 e 712.º n.º 1 do CPC, aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT requer-se o aditamento de uma nova alínea com o seguinte teor: "R) O Recorrente permanece e permaneceu, nos anos de 2008, 2009 e 2010, a maior parte do seu tempo em Angola."

Este facto foi alegado e ficou provado que o Recorrente permanece (e permaneceu nos anos de 2008, 2009 e 2010) a maioria do tempo em Angola, conforme depoimento da testemunha Fernando …………………. (vide depoimento assinalado na ata de inquirição de testemunhas de 25 de fevereiro de 2013 a fls., gravado em CD, minutos 54:56 a 55:19).

11. Nos termos do disposto nos artigos 511.º n.º 1 e 712.º n.º 1 do CPC, aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT requer-se também, o aditamento da alínea "S) O Recorrente deslocou-se pontualmente e por períodos curtos de tempo a Portugal, por razões de saúde e de realização de negócios no âmbito da atividade profissional que desenvolve em Angola", dado que foi alegado e provado que o Recorrente efetuou deslocações a Portugal sendo, porém, as mesmas de curta duração, como resulta dos documentos n.ºs 13 a 16 juntos com a p.i. e do depoimento da testemunha Fernando Matias da Cunha (vide depoimento assinalado na ata de inquirição de testemunhas de 25 de fevereiro de 2013 a fls., gravado em CD, minutos 57:07 a 57:43).

12. Ao abrigo dos artigos 511.º n.º 1 e 712.º n.º 1 do CPC, aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT requer-se o aditamento da alínea "T) O Recorrente dispõe de um imóvel em Portugal mas não o ocupa habitualmente, não residindo no

mesmo."

Com efeito, foi alegado e provado nos autos que o Recorrente dispunha, nos anos de 2008, 2009 e 2010, de um imóvel em Portugal mas não o habitava.

Tal facto foi provado com os documentos n.ºs 13 a 16 da p.i., do depoimento da testemunha Fernando ……………………….., assinalado na ata de inquirição de testemunhas de 25 de fevereiro de 2013 a fls., gravado em CD, minutos 57:41 a 58:10 e 01:01:50 a 01:03:25, e do depoimento da testemunha Manuel …………………, assinalado na ata de inquirição de testemunhas de 25 de fevereiro de 2013 a fls., gravado em CD, minutos 34:48 a 34:59.

13. Nos termos dos artigos 511.º n.º 1 e 712.º n.º 1 do CPC, aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT requer-se igualmente que seja aditada a alínea "U) O Recorrente dispõe de contas bancárias junto do Deutsche Bank com numeração específica de não residente, sendo a mesma 04093, se a conta for em euros, e 04052, se se tratar de conta em dólares."

Na verdade, foi alegado e provado que as contas bancárias do Recorrente em Portugal, no Deutsche Bank, são contas de não residente, conforme resulta do documento n.º 16 junto com a p.i. e do depoimento da testemunha António Manuel Pereira Marques, bancário e diretor do balcão onde se encontram domiciliadas as contas bancárias do Recorrente, depoimento esse assinalado na ata de inquirição de testemunhas de 25 de fevereiro de 2013 a fls., gravado em CD, minutos 05:23 a 06:30,08:56 a 10:50,10:56 a11:35.

14. Finalmente, ao abrigo dos mesmos preceitos legais, requer-se que seja aditada a alínea “V) O Recorrente assinou levantamentos de numerário das suas contas bancárias em data diferente da operação de levantamento, efetuada, algumas vezes, por terceiros" , porquanto foi alegado e provado que o Recorrente assinava levantamentos em determinadas datas para que o dinheiro fosse levantado em data diferente por terceiros, como resulta do depoimento de António Manuel Pereira Marques, assinalado na ata de inquirição de testemunhas de 25 de fevereiro de 2013 a fls., gravado em CD, minutos 11:36 a 18:01.

QUANTO AO JULGAMENTO DA MATÉRIA DE DIREITO

15. Para o Tribunal a quo concluir que o Recorrente era residente em Portugal laborou em sucessivos erros de direito.

Em primeiro lugar, em face do disposto nas alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 16.º do Código do IRS, a qualificação de um sujeito passivo como residente em território português não depende de quaisquer declarações.

Não existindo CDT celebrada entre Portugal e Angola, os critérios constantes do n.º1 do artigo 16.º do Código do IRS assumem particular relevância.

O critério primacial de qualificação dos sujeitos passivos como residentes é o contido na alínea a) do n.º 1 do artigo 16.º do Código do IRS, devendo o critério da alínea b) - dada a volatilidade da prova da existência de condições que façam supor a intenção de manter e ocupar a habitação de que o sujeito passivo dispõe em território português como residência habitual - ser sopesado com critérios objetivos que permitam inferir que o sujeito passivo tem intenção de manter uma relação de estreita proximidade com o território português.

Em violação dos mencionados preceitos legais, o Tribunal a quo julgou a questão da qualificação como não residente para efeitos fiscais em Portugal contra o Recorrente, sustentando a sua posição nas declarações efetuadas pelo Recorrente, o que revela um grave e manifesto erro de Direito.

Em segundo lugar, o Tribunal a quo incorreu também num erro de Direito em matéria de repartição do ónus da prova no que tange à qualificação dos sujeitos passivos como residentes (ou não) em território português para efeitos fiscais, violando, desta forma, o disposto nos artigos 74.º da LGT e 342.º do CC.

Com efeito, face à mencionada regra de repartição do ónus da prova, e não prevendo o artigo 16.º n.º 1 do Código do IRS qualquer presunção de residência para efeitos fiscais em Portugal que caiba aos sujeitos passivos ilidir, é a Administração Tributária a parte onerada com a prova dos factos constitutivos da previsão daquela norma, pelo que cabia à Administração Tributária demonstrar que o ora Recorrente permaneceu em Portugal por mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, nos anos de 2008, 2009 e 2010, o que não aconteceu.

A Administração Tributária também não logrou provar - como lhe cabia para fazer valer a sua (errónea) posição - que o ora Recorrente dispunha, em 31 de dezembro de 2008, de 2009 e de 2010, de habitação em condições que fizessem supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual, tendo-se limitado a invocar declarações do Recorrente no sentido de ter adquirido imóveis para habitação própria e permanente, sem que, aliás, qualquer dessas declarações corresponda aos anos em questão.

Ante a ausência de prova produzida pela Administração Tributária, e incumbindo o ónus da prova àquela, deveria o Tribunal a quo ter julgado contra a Administração Tributária (cfr. artigo 346.º do Código Civil, aplicável ex vi dos artigos 2.º, alínea d) da LGT e 2.º, alínea e) do CPPT), o que determina que a decisão recorrida deva ser revogada na íntegra, sob pena de violação do disposto no artigo 346.º do CC.

E, ainda que se considerasse que existiria in casu a presunção de que o Recorrente era residente para efeitos fiscais em Portugal nos anos de 2008, 2009 e 2010, sempre seria de concluir, em terceiro lugar, que a Sentença violou o disposto nos artigos 268.º, n.º 4 da CRP e 73.º da LGT.

É que, decorre da Constituição e da lei que todas e quaisquer presunções em Direito Tributário são ilidíveis e, mediante a prova documental e testemunhal apresentadas, dúvidas não subsistem de que o Recorrente ilidiu tal putativa presunção.

Por outro lado, é notório que o Tribunal a quo coloca o Recorrente em face duma verdadeira prova diabólica que, em virtude das exigências patentes da Sentença, vem a tomar-se uma prova impossível, o que é vedado pelo princípio constitucional da proibição da indefesa, o qual decorre do princípio do acesso ao direito, ínsito no artigo 20.º da CRP e, bem assim, pelo disposto nos artigos 13.º e 18.º da CRP que saem também violados.

16. Sem prejuízo do exposto, importa igualmente concluir que não existe fundamento legal para a avaliação indireta da matéria coletável, dado que o artigo 87.º n.º 1 alínea f) da LGT, aplicável in casu, só se aplica aos sujeitos passivos residentes, porquanto os não residentes não estão sujeitos à obrigação de declarar rendimentos obtidos fora do território português.

O Recorrente alegou e demonstrou na p.i. que não estão reunidos, no caso sub judice, os pressupostos de que depende a avaliação indireta da matéria coletável sujeita a IRS nos anos de 2008, 2009 e 2010.

O Recorrente entregou declarações de rendimentos em sede de IRS sem estar obrigado a fazê-lo, atenta a sua qualidade de não residente para efeitos fiscais em Portugal nos anos de 2008, 2009 e 2010.

A avaliação indireta da matéria coletável representa uma das formas de consagração do princípio da substância sobre a forma, impondo a desconsideração da forma - rectius do rendimento declarado, quando essa declaração seja devida - sempre que a substância revele uma relevante desproporção, para mais.

Contudo, para o Tribunal a quo a substância - i.e., ser o Recorrente não residente em território português - foi irrelevante, tendo preferido a forma - i.e., as declarações erróneas, inadvertida e indevidamente apresentadas pelo Recorrente.

Termos em que se requer a substituição das conclusões apresentadas com as alegações de recurso pelas conclusões supra, terminando-se com o mesmo pedido, i.e., que seja a Sentença revogada na íntegra e anulada a decisão de aplicação de métodos indiretos na avaliação da matéria tributável sujeita a IRS em 2008, 2009 e 2010 por inexistência de fundamento legal para fixação da matéria coletável com recurso a tais métodos.

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

Também a recorrida Fazenda Pública veio a apresentar as suas alegações e nestas as respectivas conclusões, as quais igualmente na íntegra se reproduzem:

A. A inquirição das testemunhas é e deve ser considerada válida, já que os termos em que foi efectuada não prejudicou em absolutamente nada a realização do recurso por parte do recorrente, já que conseguiu transcrever as expressões pertencentes a cada testemunha individualmente considerada, usando essas transcrições no recurso.

B. A sentença teve por base toda a matéria de facto articulada, relevante para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito, vide ponto 2 da sentença, como tal não foi violado o artigo 511°, nº1 do CPC.

C. Os depoimentos das testemunhas, na sua globalidade, demonstram que não conhecem o recorrente suficientemente bem, nem têm contacto com ele com tanta permanência que lhes permita afirmar se ele é residente em Angola ou em Portugal.

D. O recorrente foi residente em Portugal entre 1991 e 07 de Dezembro de 2011, sendo que nessa data declarou perante a Administração Tributária que era não residente em Portugal.

E. A certidão da repartição fiscal de Luanda, a declaração de inscrição no sistema de Segurança Social Angolano, o contrato de assinatura de serviço de telefonia móvel celular de 11/06/1996, não podem ter o efeito que o recorrente lhe pretende atribuir, porque como muito bem disse o tribunal a quo: “O recorrente pode ter rendimentos em Angola, ter e usar um telemóvel em Angola, e ainda assim, ser considerado residente em Portugal”.

F. Os documentos relativos às viagens que efectuou entre Angola e Portugal, não são prova suficiente. É que aqueles documentos apenas provam "que foram feitas aquelas viagens, desconhecendo-se se outras foram feitas, por essa ou por outra companhia aérea, prova que lograva ser feita."

G. O recorrente, nos anos aqui em apreço permaneceu mais de 183 dias em Portugal.

H. O recorrente também teria de ser considerado residente em Portugal, porquanto dispunha a 31 de Dezembro de 2008, 2009 e 2010 de habitação - na Rua Professor ……………………, nº4, 4° B, ……-590 Lisboa, em condições que faziam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual.

I. O que leva a AT a supor essa intenção? As próprias declarações do recorrente, que sempre, em todos os actos públicos e privados em Portugal, se identificou como residente em território nacional.

J. portanto, em boa verdade, nem é uma suposição são as próprias declarações do recorrente a confessar a residência em Portugal.

K. O facto de não existir nenhuma convenção para evitar a dupla tributação entre Portugal e Angola, toma irrelevante saber se o recorrente era residente cá ou lá, porquanto teria sempre de pagar os impostos onde obtém o rendimento, salvo as respectivas excepções.

L. Uma vez que a manifestação de fortuna ocorreu em Portugal, seja em Portugal que o recorrente teria de pagar os respectivos impostos.

M. Aliás, por força do disposto no artigo 89º-A, nº3 da LGT é ao sujeito passivo que incumbe alegar e provar não só quais os meios financeiros que, concretamente, mobilizou para manifestar fortuna como, também, qual a fonte, qual a origem, desses meios financeiros, o que nunca foi feito pelo recorrente.

N. Ao contrário daquilo que defende o recorrente o artigo 87°, nº1, al. f) é aplicável, quer aos residentes, quer aos não residentes. Pois, como se sabe, onde a lei não distingue não pode o intérprete distinguir.

O. Como se sabe aquele dispositivo legal não distingue, para efeitos de aplicação de métodos indirectos em geral, e das situações artigo 87°, nº1, al. f) da LGT a condição de residente da de não residente.

P. A Lei não o faz por um motivo muito simples, ainda que os não residentes em Portugal sejam tributados apenas pelos rendimentos que obtêm em território nacional, nada impede que os não residentes estejam numa situação de evasão fiscal, situação essa que o referido normativo visa combater.

Q. Não se pode, por isso, dizer que o legislador só pretende combater a evasão fiscal quando promovida por residentes.

R. A AT todos os factos que alegou no relatório resultante da inspecção provou, designadamente através de prova documental junta a este processo.

S. O mesmo não se poderá dizer do recorrente cuja prova que juntou foi claramente insuficiente e inconsistente.

T. O tribunal a quo respeitou a totalidade dos princípios inerentes à livre apreciação da prova

U. A sindicabilidade da sentença proferida em primeira instância deve limitar-se à aferição da sua razoabilidade em fazer das provas produzidas.

V. Logo, o controle pelo tribunal superior, da decisão proferida sobre a matéria de facto, em sede de recurso tendo por base a gravação ou a transcrição dos depoimentos prestados em audiência não pode aniquilar a livre apreciação da prova pelo julgador de 1ª instância, onde este detém liberdade para formar a sua convicção sobre os factos, com base apenas no seu juízo sobre as provas produzidas e deve restringir-se aos casos de flagrante desconformidade entre os elementos de prova e a decisão e, sem deixar de ponderar a natural falibilidade da prova testemunhal, reconhecer que a 1ª instância, por força da imediação na produção desta, capta normalmente elementos e reacções insusceptíveis de "passarem" na gravação ou na transcrição do depoimentos (v. g. hesitações, silêncios, etc.) e por isso se encontra em melhor posição para aferir da credibilidade da testemunha.

W. A segunda instância em matéria de facto não vai à procura de uma nova convicção (que lhe está de todo em todo vedada exactamente pela falta desses elementos intraduzíveis na gravação da prova), mas tão só apreciar se a convicção expressa pelo tribunal a quo na decisão da matéria de facto tem suporte razoável naquilo que a gravação da prova (com os mais elementos existentes nos autos) pode exibir perante si. Portanto, não pode ir até onde o recorrente pretende que vá.

X. É sabido que quem efectua o julgamento e contacta directamente com as testemunhas tem, necessariamente, uma percepção da prova muito mais completa do que aquilo que é trazido, mediante a gravação, aos juizes do tribunal de recurso.

Y. Deste modo, a divergência quanto ao decidido pelo Tribunal de 1ª instância na fixação da matéria de facto será relevante neste Tribunal apenas quando resultar demonstrada pelos meios de prova indicados pelo recorrente a ocorrência de um erro na apreciação do seu valor probatório, sendo necessário, para que aquele se verifique, que os mencionados meios de prova se mostrem inequívocos no sentido pretendido pelo mesmo recorrente. (Cfr. Ac da RC de 31/10/2000 (C.J. ano XXV, tomo IV, pág.27). O que claramente não acontece no presente caso.

Z. No entanto, o julgamento da matéria de facto, sendo um juízo eminentemente subjectivo, "objectiva-se" nos meios de prova devidamente interpretados, valorados e apreciados que o fundamentam, o que foi feito de forma exemplar pelo tribunal a quo devendo, por isso ser mantida a sua sentença, sem qualquer alteração.

Nestes termos e nos demais de direito, que V.ª Ex.ª

doutamente suprirá, deverá o recurso ser julgado improcedente, por não provado, e consequentemente, confirmar a decisão proferia pelo tribunal a quo na sua totalidade, com todos os efeitos legais.

Pelo despacho de fls 748/750 a M. Juiz do Tribunal “a quo” veio a pronunciar-se pela não nulidade arguida no requerimento do ora recorrente de fls 715 e segs, da acta da inquirição de testemunhas, por a mesma ter permitido ao recorrente indicar com precisão, a parte dos depoimentos das testemunhas em que funda a impugnação da matéria de facto fixada no probatório da sentença recorrida.

A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, dizendo acompanhar o parecer do Ministério Público, pré-sentencial, encontrando-se a sentença recorrida bem fundamentada quer de facto quer de direito, este, pertinentemente aplicado.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

A. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se a matéria de facto constante do probatório da sentença recorrida deve ser alterado no sentido propugnado pelo ora recorrente; Se o ónus da prova de que o recorrente, nos anos em causa, permaneceu em território português durante mais 183 dias, cabia à AT; Se a sentença recorrida considerou como presunção inilidível a decorrente da residência fiscal por si declarada nas declarações de rendimentos do contribuinte em sede de IRS; Se o ora recorrente foi colocado na sentença recorrida perante uma prova diabólica ou impossível de realizar; E se a norma do art.º 87.º, n.º1, alínea f) da LGT, é de aplicação apenas a residentes.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:

A) O Recorrente tem nacionalidade portuguesa (cfr. documento de fls. 242 dos autos).

B) O Recorrente é titular do número 125 421 028 de contribuinte fiscal português (cfr. fls. 105 dos autos).

C) O Recorrente é contribuinte fiscal em Angola com o n.º ……….., emitido a 05/05/2010 (cfr. documento de fls. 313 dos autos).

D) Entre 03/02/2005 a 03/02/2010 o Recorrente era contribuinte fiscal em Angola com o número ……………… (cfr. documento de fls. 314 dos autos).

E) Em 21/05/2007 o Recorrente se inscreveu no Instituto Nacional de Segurança Social de Angola, tendo lhe sido atribuído o cartão n.º ……………….. (cfr. documento de fls. 317 dos autos).

F) Em 21/09/20l1 foi emitido um certificado de residência pelo Consulado Geral de Portugal em Luanda no qual se exara que o Recorrente "vive actualmente neste país, na sua residência em Rua ………………………, 290, Luanda, Angola, residindo nesta área consular desde 22 de Janeiro de 1991" (cfr. documento de fls. 237 dos autos).

G) O Recorrente é aposentado desde 01/12/1986 pela Caixa Geral de Aposentações (cfr. documento de fls. 239 dos autos).

H) Em 25/04/2012 foi emitida certidão da Repartição fiscal de Luanda que atesta descontos efectuados a título de Imposto sobre os Rendimentos de Trabalho, desde Janeiro de 2007 a Dezembro de 2011 (cfr.documento de fls. 253 dos autos).

I) Em 26/04/2012 foi emitida declaração que atesta que o Recorrente se encontra inscrito no Sistema de Segurança Social Angolano desde 21/05/2007 (cfr. documento de fls. 255 dos autos).

J) Em 17/06/1996 o Recorrente assinou contrato de assinatura de serviço de telefonia móvel celular, e efectuo vários pagamentos referente ao serviço (cfr. documento de fls. 256 e ss dos autos).

K) Em 07/12/2011 o Recorrente entregou junto do serviço de finanças de Lisboa-2, declaração de alteração da sua residência fiscal de Portugal para Angola e nomeou o respectivo representante fiscal em território Português, mais declarando que deixou de residir em Portugal a partir de 22/01/1991 (cfr. documentos de fls. 242 dos autos).

L) O Recorrente nos anos de 2007, 2008 e 2009 efectuou vários voos de Lisboa na TAP conforme discriminado a fls. 309 a 310 dos autos, e fls. 325 e 341, cujo teor se dá por reproduzido.

M) Em 13/04/2012 o Recorrente exerceu o seu direito de audição previa relativamente ao projecto de decisão de aplicação de métodos indirectos para determinação do rendimento sujeito a IRS (cfr. documento de fls. 270 e ss dos autos).

N) Em 28/09/2012 foi proferido despacho de concordância com o teor do relatório da acção de inspecção decisão de aplicação de métodos indirectos para determinação do rendimento sujeito a IRS do Recorrente, nos termos do artigo 87.º, n.º1, al. f) da LGT, e 89.º-A, n.º3, 5 e 11 da LGT, fixando-se o rendimento tributável nos no montante de 411.015,44€, para o ano de 2008, o montante de 2.530.013,00€ para o ano de 2009, e de 2.641.947,45€ para o ano de 2010 (cfr. relatório de fls. 91 e ss dos autos).

O) No relatório mencionado na alínea anterior fundamentou-se da seguinte forma a fixação do rendimento tributável (cfr. relatório de inspecção de fls. 95 a 146, cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais):

“II.3. Outras situações

II- 3.1. Caracterização do Sujeito Passivo

Conforme consta do cadastro informático da DGCI, o domicílio fiscal situava-se na Rua Professor ……………….. n.º 44° B, em Lisboa, até 2011/12/07, data em que alterou a sua condição para a situação de "não residente" e nomeou como seu representante fiscal Eulália …………………….., com o NIF: ……………………

Nos anos objecto de análise neste procedimento, verificamos que o sujeito passivo não estava colectado para o exercício de qualquer actividade comercial, agrícola ou industrial.

Relativamente às relações económicas que mantêm ou manteve com outros sujeitos passivos detectamos as que se seguem, conforme "print" extraído do sistema informático:

(...)

Consultado o sistema informático do Património ao dispor destes Serviços, foi visto que o sujeito passivo é proprietário de diversos prédios situados em território nacional, inscritos na matriz predial urbana das freguesias dos concelhos conforme descrição no quadro seguinte:

Quadro 2: Imóveis

(...)

No que respeita a bens móveis sujeitos a registo foi detectado que o sujeito passivo é proprietário da viatura com a matrícula ………….., da marca ……………. modelo 9PA, adquirido no ano de 2009.

II. - 3.2. Obrigações Fiscais

O Sr. Manuel ………….., na qualidade de sujeito passivo cumpriu atempadamente as suas obrigações fiscais, declarativas e de pagamento em sede de IRS, Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) e Imposto Único de Circulação (IUc), em conformidade com a realidade fiscal que a sua situação declarada espelhava, não existindo por isso registo de quaisquer dívidas fiscais.

Das pesquisas informáticas operadas no respeitante à situação declarativa do sujeito passivo em sede de IRS, obtivemos a seguinte informação declarada pelo próprio e infra detalhada no Quadro 3.

(...)

Nos anos em análise preencheu os campos, que infra se apresentam, da Declaração Modelo 3 de IRS, da seguinte forma:

Quadro 4: Quadros 4, 5 e 6 das Declarações Modelo 3

(...)

Da liquidação de cada uma das declarações de IRS acima identificadas não resultou o apuramento de imposto a pagar ou a receber.

- 3.3. Diligências Efectuadas

II- 3.3.2.1. Análise dos elementos disponibilizados pelo DIAP

Feito o exame e conferência dos elementos remetidos pelo DCIAP à Administração Fiscal, foram vistos os movimentos a crédito operados em duas contas bancárias tituladas por Manuel ……………… no Deutsche Bank, na agência "C. F. Telheiras", identificadas pelo NIB ……………………. e …………………….. (Anexo I)

Desta análise foram notadas em ambas as contas, entradas de capital sob a forma de depósitos em numerário e em cheque, assim como transferências bancárias de montantes muito elevados em razão da condições económica do sujeito passivo que era conhecida pela Administração Fiscal.

É manifesto que tais montantes (na posse do sujeito passivo) não se encontram traduzidos na situação tributária declarada pelo próprio em qualquer um dos anos aqui em análise.

Da observação a esta resposta, ressalta apenas o argumento aduzido pelo sujeito passivo de se pretender titulado na condição de "não residente" em território nacional e desse modo ser normativamente desenquadrado da Incidência Subjectiva em sede de IRS para os anos de 2008, 2009 e 2010.

Em súmula indica não ser residente em território português por não preencher o disposto no artigo 16.º do CIRS, conforme se demonstra:

Diz não preencher o disposto na alínea a) do n.º1 do citado normativo porque reside em Angola desde 1991 e pese embora se desloque ocasionalmente a Portugal, no cômputo final, as suas estadias não correspondem a 183 dias seguidos ou interpolados. Para fazer prova do alegado juntou cópia de Certificado de Residência emitido pelo Consulado Geral de Portugal em Luanda a 21/09/2011.

(...)

De modo concludente, assegura que por tal explicação, não só não tem obrigações declarativas em sede de IRS como, ao ter apresentado as declarações de rendimentos Modelo 3 de IRS para os anos de 2008, 2009 e 2010, ocorreu o que denominou de "excesso declarativo".

E assim entendeu o sujeito passivo ter respondido na totalidade ao teor da notificação destes Serviços de Inspecção efectuada em face dos elementos detectados.

Em face do que vem aduzido pelo sujeito passivo, substanciado na sua residência fora do território português desde o ano de 1991 impõe-se mostrar a seguinte factualidade que contradita integralmente o que vem arrazoado:

O sujeito passivo é titular de um número fiscal de contribuinte, também conhecido por (NIF) (número de identificação fiscal), requerido pelo próprio, nos termos do Decreto-Lei n.º 46311979, de 11 de Novembro. Aquando do pedido deste NIF, para além de outros elementos, indicou obrigatoriamente o seu respectivo domicílio fiscal à data e actualizou-o sempre que tal se tomou necessário. Refira-se que destas actuações não consta que o sujeito passivo alguma vez tivesse declarado residir fora do território nacional.

Por referência aos anos aqui em análise, o Sr. Manuel Machado declarou expressa e inequivocamente à Administração Fiscal que o seu domicílio fiscal era na Rua Professor ……………, n.º . . .- 40 B, 1600-590 Lumiar, Lisboa;

E por este motivo, esta foi também a morada de contacto entre a Administração Tributária e o sujeito passivo. O contribuinte era nos anos de 2008, 2009 e 2010, residente em território português conforme declarado pelo próprio.

Esta é também a morada de residência que o sujeito passivo declarou, em diversos contratos e outros documentos por si outorgados, designadamente, escrituras de compra e venda e em contratos de sociedade. (Anexo II);

O sujeito passivo na qualidade de gerente da sociedade T……………….., conforme registo comercial declarou residência em território nacional na mesma morada;

Em 29/04/2010 solicitou o Cartão do Cidadão (CC), no qual declarou residir na morada anteriormente referida (Anexo III);

O sujeito passivo esteve colectado, para o exercício de uma actividade comercial, entre 1991 e 1994, conforme se comprova pelo print, para além de, nos exercícios em causa, foi gerente de diversas sociedades, como já anteriormente referido (vide Pág. 6 do Relatório de Inspecção): (...)

Foi nomeado liquidatário da sociedade "T……………… Unipessoal, Lda", na qual detinha o cargo de gerente aquando da dissolução da mesma em 2011. (Anexo IV). Função materialmente incompatível com a invocada situação de não residente. Atento designadamente a possibilidade de verificação da contabilidade por parte destes Serviços de Inspecção nos 10 anos posteriores à dissolução, contabilidade que deverá encontrar-se à disposição da Administração Tributária no território nacional.

Verificado o património imobiliário do sujeito passivo recolhemos os seguintes elementos probatórios da sua situação de residente em território português. Refira-­se que foram recolhidos elementos desde o ano de 1991 atento ao alegado pelo sujeito passivo, na parte em que refere residência em Angola desde esse ano.

É proprietário do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia do Lumiar, concelho de Lisboa sob o artigo 2291-Fracção Q, seu domicílio fiscal até 2011/12/07 e nos anos em análise no presente procedimento inspectivo.

O sujeito passivo declarou ser esta a sua morada de habitação própria e permanente, inclusive por tal motivo, usufruiu do benefício de isenção de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) pelo prazo máximo à data, do ano de 1994 a 2003 (vd. Liquidação - Anexo V).

Foi proprietário do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia da Portela, concelho de Loures, sob o artigo 3158, fracção Z, para o qual requereu o mesmo benefício de isenção de IMI do ano de 1991 a 1997, declarando ser aquela a sua habitação própria e permanente.

Este segundo imóvel indicado fui alienado onerosamente a 27/03/2006 por escritura de compra e venda, e por tal facto o sujeito passivo apresentou a sua declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS para o ano de 2006 como Anexo G- Mais Valias e Outros Incrementos Patrimoniais. Neste Anexo G declarou que se tratava da alienação da habitação própria e permanente e que iria reinvestir o produto da venda.

Veio a considerar o declarado reinvestimento no ano de 2007, com a aquisição da fracção G do prédio inscrito sob o artigo 3786 da freguesia do Lumiar, Concelho de Lisboa, por escritura de Compra e Venda lavrada em 31/12/2007. Deste documento consta . . . Que aceita a presente venda, nos termos exarados e que destina a fracção ora adquirida exclusivamente a sua habitação própria e permanente. ( .. .):". Também nesta compra e por tal facto obteve benefício e por tal facto obteve benefício de IMT conforme DUC extraído do sistema informático que se anexa (Anexo VI)

O sujeito passivo em resposta ao ofício remetido por estes Serviços declarou que reside em Angola, desde o ano de 1991, apresentando como elemento probatório um "certificado de residência" emitido pelo Consulado Geral de Portugal em Luanda­.

Naturalmente que não existe impedimento para a fixação de residência em mais do que local, simplesmente a factualidade supra apresentada e sempre declarada pelo próprio sujeito passivo, demonstra com total certeza o seu enquadramento nos normativos de incidência para efeitos de tributação em IRS, sendo incontornável que se tratava de um sujeito passivo residente para efeitos fiscais em território português até 2011/12/07 data em alterou a sua condição para não residente e nomeou representante.

As declarações dos sujeitos passivos presumem-se verdadeiras e de boa fé, conforme o disposto no n.º 1 do artigo 75.º da LGT. Atendo o que veio sendo declarado pelo próprio, conforme descritivo anterior, ao que acresce o facto de o mesmo ter efectivamente residência em Portugal, para a qual obteve inclusivamente o benefício de isenção de IMT por se tratar da sua habitação própria e permanente, é inatacável que se encontram preenchidas as condições do artigo 16.º n.º 1 b) do CIRS para este sujeito passivo, que sempre se intitulou residente em território português, em todos os benefícios que veio obtendo ao longo destes anos, designadamente isenções de IMI e em IRS (com particular ênfase no reinvestimento declarado e já antes decifrado).

Portanto a factualidade demonstrada é reflexo da realidade jurídico-fiscal em que o sujeito passivo se enquadra, o "certificado de residência" agora apresentado e o agora (entenda-se 21/09/2011) emitido, face ao sempre declarado pelo próprio sujeito passivo não dispõe de qualquer condição para abalar sequer fragilizar o funcionamento das regras legais aplicáveis a um sujeito passivo residente em território português.

Veja-se a propósito o que vem dito no douto Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 07/02/2012, Processo 05350112, "( ...) A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos elementos constantes dos autos, designadamente, as informações oficiais e os documentos, não impugnados, conforme referido a propósito de cada alínea do probatório.

Quanto ao facto de o recorrente residir, ou não, em Angola, importa ter presente que os documentos juntos por aquele, designadamente o atestado de residência emitido pela Administração do Município de Cabinda (fls. 9 dos autos) não permitem formar a convicção de que o mesmo residia em Angola no ano de 2007, na medida em que este facto é infirmado pelos demais elementos constantes dos autos, nomeadamente, o pedido de isenção de IMI para o imóvel identificado na alínea e) dos factos assentes, efectuado ao abrigo do disposto ( ... ), ou seja, com fundamento naquele se destinar à sua habitação própria e permanente. {.. .)",

De salientar ainda que só após a notificação por parte da Administração fiscal qual questionava a existência de eventuais rendimentos susceptíveis de tributação em sede e IRS, foi invocada, pelo sujeito passivo, a sua qualidade de não residente, quando até essa data foram declaradas e cumpridas todas as suas obrigações fiscais enquanto residente para efeitos fiscais no território português.

O sujeito passivo ao apresentar agora o "certificado de residência" pretende que o mesmo venha apagar todas as sua declarações com relevância fiscal, todos os seus actos, em que voluntariamente declarou residir em território português, pretendendo retroagir os seus efeitos, como se tal supressão da realidade fosse possível.

Em 2012/05/15 deu entrada nestes Serviços ofício de junção de documentos que a seguir se, descrevem de forma sucinta:

. Documento n.º 1

Compreende cópia do requerimento enviado à Direcção Serviços Registo Contribuintes (DSRC), no seguimento da declaração de alteração de residência fiscal de Portugal para Angola e nomeação de representante fiscal em Portugal, solicitando a produção de efeitos retroactivos da declaração de alteração de residência fiscal e nomeação de representante fiscal em Portugal;

.Documento n.º 2

Cópia da resposta do sujeito passivo, enviada à Direcção de Finanças de Lisboa, dando cumprimento ao dever de colaboração, na sequência da notificação efectuada por aquela entidade através do ofício n." 026504.

.Documento n.º 3

Cópia do requerimento entregue em 2012/05/10 na DSRC com vista ao agendamento de reunião com aqueles serviços e à junção de documentos adicionais com interesse para a decisão do pedido de produção de efeitos retroactivos da alteração de residência fiscal que ali se encontra.

Da análise da documentação (cópias não certificadas) que o sujeito passivo veio apresentar em 15 de Maio de 2012, concluímos que:

A mesma não coloca em causa a condição de residente em território português do Sr. Manuel Machado, nos anos de 2008, 2009 e 2010, conforme sempre foi assumido pelo próprio;

Não são apresentados elementos que afastem a tributação em território nacional dos incrementos patrimoniais detectados nas contas bancárias tituladas pelo Sr. Manuel Machado em Portugal.

Em face dos elementos probatórios recolhidos no âmbito do procedimento inspectivo, exposto ao longo do presente capítulo, concluímos provar de forma clara, precisa e fundamentada de que o sujeito passivo nos anos em análise (2008, 2009 e 2010) foi residente, para efeitos fiscais, no território português.

(...)

IV- MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS

A determinação da matéria tributável dos sujeitos passivos pode ser efectuada de forma directa ou de forma indirecta. Contudo, nos termos do n.º1 do artigo 81.º da LGT, esta última, apenas pode ser usada nos casos ... expressamente previstos na lei, cuja competência cabe à administração tributária, de acordo com o estatuído no n.º 2 do artigo 82.º da LGT.

Dispõe o nº2 do artigo 83.º da LGT que "2. A avaliação indirecta visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis a partir de indícios, presunções ou outros elementos de que a administração tributária disponha.".

No artigo 87.º da LGT encontra-se delimitado o conjunto de situações passíveis de aplicação da avaliação indirecta, das quais se salienta a que encontra enquadramento no estatuído na alínea f) do n.º 1 do referido artigo "1. A avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de: (...)

f) Existência de uma divergência não justificada de, pelo menos, um terço entre os rendimento declarados e o acréscimo de património ou o consumo evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação. (...)

ou

f) Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a € 100.000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados. (Redacção dada pela Lei ...)

Considerando que o sujeito passivo foi notificado para esclarecer as eventuais omissões detectadas nas declarações de IRS, atento às entradas de dinheiro, cheques e transferências para as supra referidas contas bancárias na sua titularidade, nos anos de 2008, 2009 e 2010, e proceder à entrega das declarações de substituição de IRS, não tendo qualquer uma das solicitações sido, até à presente data, efectuadas, em face do acréscimo patrimonial não justificado e não declarado em IRS, para qualquer um dos anos a Administração Tributária pode socorrer-se da avaliação indirecta, para através de presunções legais apurar a matéria colectável deste sujeito passivo.

Sendo assim, considerando os movimentos registados a crédito nas contas bancárias tituladas pelo sujeito passivo no Deutsche Bank, isto é acréscimos patrimoniais não justificados pejo sujeito passivo e o rendimento declarado pelo próprio nos diferentes anos existe objectivamente uma divergência não justificada entre o património evidenciado e o rendimento declarado, em qualquer um dos anos em causa, tendo por isso fundamento legal a realização da avaliação indirecta da matéria colectável em IRS dos anos de 2008, 2009 e 2010 do sujeito passivo, nos termos da alínea ...1 do artigo 87.º da LGT, nos dois últimos anos com a redacção da Lei ..., de 1 de Setembro e para o ano de 2008 com a redacção da Lei 55-B/2004, de 30 de Dezembro,

Depois, o n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT define que cabe ao sujeito passivo comprovar de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte dos acréscimos de património:

"(... ) 3- Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do artigo 87.º cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou o acréscimo de património ou o consumo evidenciados. (...)

Ou

"( ... )3 - Verificadas as situações previstas no n.º1 deste artigo, bem como na alínea f) do n. ° 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada.(...). Não tendo o sujeito passivo comprovado qual a fonte geradora das entradas de capital, detectadas pela análise dos movimentos operados a crédito nas supra referidas contas bancárias, apesar de notificado para o efeito, consideram-se tais acréscimos como rendimento tributável, nos termos do n.º 5 do artigo 89.º-A da LGL"( ... ) 5- Para efeitos da alínea f) do n.º1 do artigo 87.º;

a) Considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, a diferença entre o acréscimo de património ou a despesa efectuada, e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação; (...)" (Redacção em vigor nos anos de 2009 e 2010) (...)"

P) A p.i. foi apresentada junto do tribunal tributário de Lisboa em 15/10/2012, por correio registado (cfr. fls. 22 dos autos).

Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, no processo administrativo em apenso.

No que se refere à prova testemunhal esta não será de considerar suficientemente consistente e sólida para que seja idónea a dar como provado que o Recorrente, no período de 2008, 2009 e 2010, não residia em Portugal.

As testemunhas Manuel ……………., Avelino ………………………….. não mantêm um contacto suficientemente próximo e regular para se possa dar como provado o número de vezes que o Recorrente se deslocava ao Portugal e os períodos de tempo que cá se mantinha em cada uma das vezes.

Com efeito, ambas as testemunhas declararam a instâncias da entidade recorrida que falavam poucas vezes ao ano com o Recorrente, pelo que apenas resulta dos depoimentos prestados que o Recorrente tinha negócios em Angola e que estava nesse outro país regularmente, mas quanto a Portugal nada resulta claramente provado da prova testemunhal.

No que diz respeito ao depoimento da testemunha António Manuel ………………………….., também não constitui depoimento relevante para a prova de que o Recorrente, no período de 2008, 2009 e 2010, não residia em Portugal, porquanto, é na qualidade de gestor de contas que contacta com o Recorrente, cujo contacto também não é frequente,

Por último, e no que diz respeito ao depoimento de Femando …………………, que conhece bem o Recorrente, apenas resulta que o Recorrente tem negócios em Angola e que lá está por longos períodos de tempo.

Por conseguinte, os depoimentos prestados, dada a sua natureza genérica e pouco precisa, aliada a frágil razão de ciência de cada uma das testemunhas, não é considerado pelo Tribunal suficiente para conduzir à prova de que o Requerente no período em questão era não residente em Portugal.

Não resulta provado que:

- O Recorrente reside exclusivamente em Angola desde 1991;

- Tenha permanecido em território português menos de 183 dias em cada um dos exercícios em causa, designadamente 2008, 2009 e 2010

A convicção do Tribunal funda-se na insuficiência da prova testemunhal conforme supra exposto, e insuficiência da prova documental apresentada pelo Recorrente face aos indícios recolhidos pela AT e suportados por factos consistentes e respectivos documentos.

Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.

4. Para julgar improcedente o recurso judicial de tal fixação da matéria tributável por métodos indirectos considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que a eventual falta de fundamentação das infracções imputadas ao recorrente nenhum reflexo podem ter na validade e legalidade da presente fixação e que o mesmo, neste período de tempo, não pode deixar de ser considerado como residente em Portugal, como aliás, o mesmo veio expressamente declarando perante a AT e de cuja residência se fez valer para obter benefícios fiscais em Portugal, cabendo por isso ao mesmo o ónus de provar que em Portugal permaneceu por menos de 183 dias, não tendo conhecido das restantes questões articuladas, por prejudicadas.

É contra o assim decidido que o ora recorrente vem a esgrimir argumentos tendentes a este Tribunal sobre ele exercer um juízo de censura conducente à sua revogação, desde logo pugnando por um errado julgamento da sua matéria de facto, pretendendo que outros factos sejam acrescidos ao probatório, não só resultante da prova testemunhal, como também de documentos constantes dos autos e que não tiveram a devida valorização no julgamento efectuado pelo Tribunal “a quo” e que seriam suficientes para atestar que o mesmo nos anos em causa de 2008, 2009 e 2010, permaneceu em Portugal por menos de 183, que o ónus de tal prova lhe não cabe mas sim à AT, que foi considerada tal presunção como inilidível o que contraria o disposto nos art.ºs 268.º, n.º4 da CRP e 73.º da LGT e que tal avaliação indirecta do rendimento tributável por métodos indirectos não pode ser aplicada a não residentes.

Vejamos então.

Desde logo importa começar por apreciar o conhecimento das questões trazidas no presente recurso pelo recorrente, na parte relativa ao errado julgamento da matéria de facto da sentença recorrida, a fim de se firmar o necessário probatório a que depois se possa aplicar o direito correspondente.

E tal probatório ou fixação da matéria relevante para a aplicação do direito ao caso concreto, nos termos do disposto nos art.ºs 123.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e no então art.º 511.º do Código de Processo Civil (CPC), deve constituir o esteio necessário e suficiente dos factos provados para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão do direito aplicável, onde se incluem os factos instrumentais, em ordem ao mesmo fim, nos termos do disposto nos art.ºs 264.º, n.º2 do mesmo CPC e 607.º, n.ºs 3 e 4 do actual CPC.

Quanto à matéria da alínea L) das conclusões recursivas, na realidade, a mesma apresenta uma narrativa relativa aos anos de 2007, 2008 e 2009, quando, como não sofre dúvidas, o objecto da fixação da matéria tributável pelo método indirecto, nos presentes autos, se cinge, exclusivamente, aos anos de 2008, 2009 e 2010, assim parecendo que tal referência ao ano de 2007 e a não referência o ano de 2010, se reporta a mero de lapso de escrita, já que nenhum relevo, depois, na fundamentação da mesma sentença, foi retirado de tal ano de 2007, bem como os documentos em que tal factualidade se estriba de fls 309 e 310 e 325 e 341 destes autos, apenas se reportarem aos anos de 2008 a 2010, pelo que o mesmo deve ser corrigido de acordo com tais documentos de suporte, desta forma passando a alínea L) a ter a seguinte redacção, em substituição da ali constante:

O recorrente, nos anos de 2008, 2009 e 2010 efectuou voos de Lisboa na TAP conforme discriminado a fls 309 e 310 e 325 e 341 dos autos, cujo teor aqui se dá por reproduzido;

Na matéria da sua conclusão 6. pugna o recorrente que por força do documento emanado do Consulado Geral de Portugal em Luanda, constante de fls dos autos, o recorrente reside em Angola desde 1991, que como documento autêntico que é, a factualidade nele descrita encontra-se plenamente provada a não ser que pelo incidente da sua falsidade a mesma tivesse sido declarada, o que não foi o caso.

Porém, não tem, manifestamente razão, o recorrente.

É que nos termos do disposto nos art.ºs 363.º, n.º2, 369.º e 371.º do Código Civil, a força probatória plena dos factos atestados pela entidade com competência material para os praticar restringe-se aos factos que referem como praticados pela autoridade ou oficial público respectivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas percepções da entidade documentadora, nos limites da sua competência, mas não todos os demais factos que o mesmo narra nesse documento com base em declarações de outrém ou do próprio declarante, cuja força probatória é de livre apreciação pelo tribunal nos termos das mesmas normas, como de resto constitui jurisprudência corrente (1).

Entendimento também corrente na doutrina, como referem Pires de Lima e Antunes Varela (2), onde esclarecem: O valor probatório pleno do documento autêntico não respeita a tudo o que se diz ou se contém no documento, mas somente aos factos que se referem praticados pela autoridade ou oficial público respectivo (ex.: procedi a este ou àquele exame), e quanto aos factos que são referidos no documento com base nas percepções da entidade documentadora. Se, no documento, o notário afirma que, perante ele, o outorgante disse isto ou aquilo, fica plenamente provado que o outorgante o disse, mas não fica provado que seja verdadeira a afirmação do outorgante, ou que esta não tenha sido viciada por erro ou coacção, ou que o acto não seja simulado

É que, repare-se, o recorrente pretende mesmo ir mais longe do que aquilo que tal documento narra (cfr. fls 318 e 319 destes autos), já que no mesmo se refere que “segundo as averiguações a que procedi”, chegou a entidade atestadora à conclusão que o recorrente encontra-se a “viver” em Luanda, nada dizendo de tal residência ser em exclusivo como o recorrente pretende, com o afastamento de o mesmo também viver em qualquer outra morada, durante mais ou menos tempo, em diverso pois, do que o recorrente pretende na matéria desta conclusão 6

Por outro lado, o que interessaria provar no presente recurso, no âmbito em que o recorrente desenvolve a generalidade da sua argumentação nos presentes autos, é que o ora recorrente nos referidos anos de 2008 a 2010, não tenha permanecido em território português até 183 dias, seguidos ou interpolados, para que nos termos do disposto no art.º 16.º, n.º1, alínea a) do CIRS, não possa ser considerado como residente em território português, independentemente de possuir ou não outra residência em qualquer um outro País, não sendo por outro lado, aquela afirmada residência em Angola, impeditiva de ter permanecido mais de 183 dias em território português, como é bem de ver, para ao abrigo de tal alínea ser considerado residente e sujeito a tal incidência subjectiva do imposto nos termos do disposto nos art.ºs 13.º e 15.º do mesmo CIRS, desta forma improcedendo a matéria de tal conclusão recursiva.

Na matéria das conclusões 7. a 9. pugna o recorrente, quer pela prova documental junta, quer pelos depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas, que nesses anos, em cada um deles, não permaneceu em território português 183 dias, pretendendo que os bilhetes de avião em que viajou, via TAP, conjuntamente como os depoimentos das testemunhas inquiridas, constitua, também, prova suficiente para esse efeito.

No que aos depoimentos prestados pelas testemunhas tange, ouvida o respectivo CD de áudio da inquirição das testemunhas, do seu conjunto e procedendo à respectiva análise crítica, as três primeiras testemunhas, residiam não próximo ou junto da fracção adquirida pelo recorrente em 31-12-2007, sendo que a segunda das mesmas, apesar de referir ser amigo do recorrente desde 1970, nestes anos todos só por uma vez foi a cada uma das habitações do recorrente (a de Angola e a de Portugal), e em data que nem sequer concretizou, tendo em substância, como as demais, asseverado que o mesmo se deslocava frequentemente, entre Portugal e Angola, não sendo capazes, minimamente de concretizar, nem por aproximação, a duração temporal de cada uma dessas deslocações a Portugal, nem mesmo pelo depoimento da 4.ª e última testemunha inquirida, que apesar de relatar que se encontrava em Luanda com o recorrente, com frequência, e de afirmar que o mesmo aí residia, o mesmo depoimento apresenta fragilidades que não seriam habituais para quem com o mesmo invoca uma tal relação de proximidade, como seja o de não saber o nome do filho do recorrente que trabalha na sociedade de que o mesmo era considerado dono e com que a testemunha tinha relações comerciais, e não saber se o mesmo tinha família consigo a residir em Luanda, pouco nos adiantando ou nada nos adiantando para o período de tempo que o mesmo tenha passado, nesses três anos, em cada uma das residências, desta forma se apresentando tais depoimentos prestados de forma genérica e pouco precisa e revelando uma frágil razão de ciência em ordem à factualidade relevante a provar – cfr. art.º 638.º, n.º1, do então CPC, correspondente ao actual 516.º, n.º1 do mesmo Código - como bem se fundamenta na sentença recorrida – e ao contrário do invocado pelo recorrente na matéria da sua conclusão 4., que alega uma relação de proximidade e um conhecimento profundo e sólido – não podendo, pois, aqui em sede de reexame de tal matéria de facto, a mesma de ser mantida.

Aliás, um meio importante de o ora recorrente provar a escassa permanência em território português, na citada fracção “G” adquirida em 31-12-2007, destinada exclusivamente para a sua habitação própria e permanente, como então declarou, seria ter junto aos autos os comprovativos dos pagamentos dos consumos de água, luz e gaz, desse período de tempo, por se nessa habitação permaneceu apenas os dias referidos na sua conclusão 9., certamente que tais recibos de pagamento reflectiriam essa realidade invocada, matéria sobre que não vimos qualquer articulação pelo recorrente e nem a respectiva prova.

Quanto a tais viagens que o mesmo efectuou nesses anos, via TAP, tal matéria já consta da alínea L) do probatório, (ora corrigida), nenhum interesse tendo em acrescentar outra com semelhante sentido, não sendo, igualmente, a duração temporal entre a data da vinda de Angola e o seu regresso a esse País, igualmente suficiente para se poder concluir que o mesmo só nesses períodos de tempo permaneceu em território português, como é bem de ver, bem podendo ter viajado em outras companhias aéreas ou de outros países para onde, eventualmente, se tivesse deslocado directamente para este território, desta forma improcedendo igualmente a matéria de tais conclusões recursivas.

Na matéria das restantes conclusões recursivas – 10. a 14. - pugna o recorrente, que pela prova documental junta, quer pelos depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas, factualidade conclusiva, não susceptível de mensuração, como sejam os relativos a que permaneceu a maior parte do seu tempo em Angola, que apenas se deslocou a Portugal por curtos períodos de tempo e que não ocupa o seu imóvel em Portugal, habitualmente, logo insusceptível de enformar factualidade capaz de contribuir para provar a sua permanência em território português por menos de 183 dias, que era o que lhe interessava provar, como acima se disse, pelo que desde logo nenhum interesse pode ter tal matéria para contribuir para a defesa da tese avançada pelo recorrente, pelo que a mesma, no caso, não pode fazer parte do respectivo probatório, por nada nos adiantar no sentido da formação daquela convicção.

E ainda quanto à matéria das conclusões 13. e 14. das alegações recursivas, igualmente se afigura como irrelevante para tentar atingir o mesmo desiderato, já que o facto de o Banco, eventualmente, o considerar como não residente em território português em tais contas bancárias, não bule com a sua estada em território português, por mais ou menos de 183 dias por cada um desses anos, o mesmo acontecendo quanto aos invocados levantamentos por terceiros das suas contas bancárias de data diferente daquela em que constava dos documentos respectivos, desta forma improcedendo igualmente a matéria destas conclusões, apenas, restando, deste pretendido errado julgamento da matéria, a correcção da matéria da alínea L) do probatório nos termos acima constantes, e improcedendo no remanescente.

4.1. Na matéria da sua conclusão 15. pugna o recorrente, que não era a si que lhe cabia o ónus da prova de não ser considerado residente em território português nesses anos mas sim à AT, como parte do direito de lhe efectuarem a correspondente fixação do rendimento tributável, desta forma quedando violados os comandos dos art.ºs 74.º da LGT e 342.º do Código Civil, para além de tal presunção ter sido tomada como iniludível o que contraria o disposto nos art.ºs 268.º, n.º4 da CRP e 73.º da LGT e tal prova ser impossível de obter, o que a mesma sentença não ponderou, sendo violador do disposto nos art.ºs 20.º, 13.º e 18.º da CRP, por lhe não permitir a sua defesa.

Desde logo, o recorrente parece olvidar que, em todos estes anos aqui em causa, andou a entregar declarações de IRS, onde nelas sempre fez constar que a sua residência era em território português, como se não coloca em causa – cfr. matéria da alínea O) do probatório fixado na sentença recorrida, que na sua maior parte transcreve o relatório de inspecção, cuja factualidade, nesta parte, o mesmo nem fez controverter – que a liquidação de tal imposto assenta no método declarativo nos termos do disposto nos art.ºs 57.º, 65.º e 76.º do CIRS, sendo o imposto liquidado com base nos elementos declarados pelo contribuinte, para si favoráveis ou desfavoráveis, para além de que, em termos probatórios, as menções narradas pelos contribuintes presumem-se verdadeiras e de boa fé, nos termos do disposto nos art.ºs 75.º da LGT e 59,.º do CPPT, desta forma passando a AT a ter a seu favor uma presunção legal (no caso, de o ora recorrente ter residência em território português), pelo que escusava de fazer a prova o facto a que ela conduz, nos termos do disposto no n.º1 do art.º 350.º do Código Civil, passando desta forma a caber ao contribuinte a fazer a prova do contrário do facto presumido, nos termos do n.º2 deste mesmo artigo, ou seja, que nesses anos esteve em território português menos de 183 dias, que não à AT a prova de que o mesmo nesses mesmos anos esteve em território português por mais de 183 dias, por beneficiar da citada presunção legal, como bem se decidiu na sentença recorrida.

É certo que o mesmo veio a afirmar ter entregue tais declarações de rendimentos em sede de IRS, nesses anos, de forma errónea, inadvertida e indevidamente – cfr. matéria da sua conclusão 16. in fine – porém, nenhuma prova vimos dos autos que assim tenha sido, para mais, quando a entrega de tais declarações, nos termos em que o foram, lhe proporcionou benefícios fiscais, como tenha sido a isenção de IMI de 1994 a 2003, o benefício do reinvestimento do produto da venda já em data bem mais próxima (em 2007), do imóvel inscrito sob o art.º ……….., fracção …….., da freguesia da Portela, Loures, para a compra do imóvel inscrito na matriz sob o art.º ………., da freguesia do Lumiar, que então, em 31-12-2007, declarou que a destinava, exclusivamente, a sua residência própria e permanente, em cuja aquisição beneficiou também, da isenção de IMT, mal se percebendo que agora pretenda colocar em causa todos esses actos que veio praticando ao longo dos anos, pretendendo que a verdade dos factos agora já seja outra, mais de acordo com os seus interesses em não ser tributado por métodos indirectos em sede de IRS, quando não cumpriu, nesta parte, as correspondentes obrigações declarativas!

Em suma, o ónus da prova de não ter permanecido em território português pelo menos 183 dias, cabia-lhe a ele que não à AT, como bem se decidiu na sentença recorrida, vertente esta em que a sentença recorrida também é de confirmar.

Por outro lado, como se pode colher do mesmo relatório de inspecção e mereceu acolhimento na sentença recorrida, também o ora recorrente, em 31-12-2007, adquiriu uma fracção autónoma – fracção G do prédio inscrito na matriz da freguesia do Lumiar sob o art.º ……… – onde declarou destiná-la à sua habitação própria e permanente, pelo que nos anos aqui em causa dispunha de habitação em condições que fazia supor a intenção de a manter como residência habitual, com na sua aquisição declarou, pelo que a sua qualidade de residente em território português também se subsume à alínea b) do n.º1 do citado art.º 16.º do CIRS, já que também não veio provar factualidade susceptível de vir infirmar essa sua intenção inicialmente manifestada de aquisição exclusivamente para a sua habitação própria e permanente, como seja a ocorrência de posteriores factos que tivessem vindo a afastar esse tal desiderato então declarado na escritura pública de aquisição.

Também a sentença recorrida ao assim ter entendido, que o ónus da prova lhe cabia, não ofendeu os normativos constantes dos art.ºs 73.º da LGT e 268.º, n.º4 da CRP, aquele primeiro que dispõe que as presunções consagradas nas normas de incidência tributária admitem sempre prova em contrário, por não ter sido por lhe não ter admitido tal prova que julgou o recurso judicial improcedente, mas sim por a não ter logrado efectuar (logo, considerando tal presunção susceptível de prova em contrário), como claramente se pode colher da mesma sentença ...cabendo então, ao Recorrente provar que no período em questão era não residente em Portugal, não sendo suficiente a prova de que era residente em Angola, pois este facto não excluiu aquele outro, improcedendo, igualmente, esta vertente recursiva da matéria de tal conclusão 16.

Também, ao contrário do afirmado pelo recorrente na matéria da mesma conclusão 16., a sentença recorrida ao assim ter considerado não colocou o mesmo perante uma prova diabólica e impossível de obter, como o mesmo invoca, não podendo deixar de ser realçado que foi o ora recorrente pela sua actuação continuada e que nada prova que não tenha sido a por si visada alcançar, livre e conscientemente, é que se veio a colocar na posição de lhe caber a ele o ónus da prova (negativa), de nesses anos não ter permanecido, em território português, durante 183 dias, como factos pessoais que para si são, melhor do ninguém seria capaz de trazer aos autos a respectiva prova (se aderentes com a realidade), princípio que de resto enforma todas provas, fundadas em critérios de disponibilidade e facilidade probatória, que não meramente aleatórios, justamente a cargo da parte que melhor se encontra no processo em condições de a realizar, como constitui jurisprudência corrente (3).

A eventual dificuldade que possa ter o ora recorrente em provar o facto negativo na génese da sua não permanência em território português durante 183 dias, no caso, não constitui obstáculo à atribuição de tal ónus da prova, pois essa dificuldade da prova dos factos negativos em relação aos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, já que não foi contemplada nos casos em que ela pode ter lugar, nos termos do disposto no art.º 344.º do Código Civil (4).

Não se quedando provado que o ora recorrente era não residente em território português, prejudicado fica o conhecimento de que a norma do art.º 87.º, n.º1, alínea f) da LGT, apenas é de aplicação aos sujeitos passivos residentes, como o mesmo invoca, por não ser essa a situação do mesmo nos referidos anos de 2008 a 2010, não logrando por isso aplicação no caso vertente.

Improcede assim a matéria das conclusões das alegações do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida, com a presente correcção da alínea L) da sua matéria de facto.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentença recorrida, com a correcção da matéria de facto supra referida.

Custas pelo recorrente.

Lisboa,28 de Novembro de 2013

Eugénio Sequeira

Benjamim Barbosa

Anabela Russo

(1) Cfr. neste sentido entre muitos, o acórdão do STA de 6-11-2008, recurso n.º 3088/08-30.

(2) In Código Civil Anotado, Vol. I, 3.ª Edição revista e actualizada, Coimbra Editora, pág. 326, nota 1.

(3) Cfr. neste sentido, entre outros, os acórdãos do STA de 21-4-2010 e de 21-9-2011, recursos n.ºs 774/09 e 537/11, respectivamente.

(4) Cfr. em caso paralelo, o acórdão do STA (Pleno da Secção), de 17-12-2008, recurso n.º 327/03.