0678/06 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A Directiva n.º 69/335/CEE, de 17 de Julho, alterada pela Directiva 85/303/CEE, de 10 de Junho de 1985, permite que os Estados-membros possam cobrar tributos no caso de cancelamento de hipotecas constituídas, pelo que as normas da Tabela de Emolumentos do Registo Predial que tributam aquele cancelamento são conformes ao direito comunitário.

II- Tal emolumento deve qualificar-se como taxa, pelo que não se encontra submetido ao princípio da legalidade, não estando, assim, ofendidos os artigos 103° e 165° da Constituição da República Portuguesa, na redacção dada pela Lei Constitucional n.º 1/1997.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A Fazenda Pública vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que julgou procedente a impugnação judicial, deduzida por A…, contra a liquidação de emolumentos, efectuada pela 6.ª Conservatória do Registo Predial de Lisboa, no valor global de 13.180.667$00, em consequência do pedido de cancelamento das hipotecas constituídas sobre as fracções de um prédio de que é proprietária.

Fundamentou-se a decisão em que “a situação em análise nestes autos – a liquidação de emolumentos registrais devidos pelo cancelamento de hipotecas, efectuada ao abrigo da Tabela de Emolumentos, aprovada pela Portaria n.º 996/98, de 25 de Novembro, com a redacção que lhe foi dada pela Portaria n.º 1007/98, de 2 de Dezembro – é a mesma que originou a mencionada jurisprudência da 6.ª Secção do Tribunal de Justiça da Comunidade Europeia, do acórdão de 29 de Setembro de 1999 que, apreciando a questão prejudicial que lhe foi suscitada pelo STA, julgou incompatível com o direito comunitário (…) os emolumentos cobrados por actos constantes da anterior Tabela de Emolumentos e Notariado” e, também, na inconstitucionalidade destes emolumentos por entender que, tratando-se de impostos, “a definição da sua taxa não respeita o princípio constitucional da legalidade fiscal, que reserva tal matéria ao legislador parlamentar ou parlamentarmente autorizado”.

A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:

1- O presente processo respeita a um acto de liquidação de emolumentos resultante da inscrição no registo predial de um cancelamento de hipoteca incidente sobre oitenta e oito fracções (com o montante máximo assegurado de 8.387.764.582$00), requerida, em 7 de Setembro de 2001 (Ap. 11), junto da 6.ª Conservatória do Registo Predial de Lisboa.

2- Os emolumentos impugnados, no montante de 13.180.667$00 (€ 65.744,89), resultam da aplicação dos artigos 1.°, n.° 2 e 3.° da Tabela de Emolumentos do Registo Predial, aprovada pela Portaria 996/98, de 25 de Novembro, em vigor à data do acto.

3- Por douta sentença, proferida em 14 de Fevereiro de 2006, foi a impugnação julgada procedente, por provada, e, em consequência, anulado o acto de liquidação impugnado, determinando-se a consequente restituição da quantia de 13.180.667$00, acrescida dos juros legais desde a data de pagamento indevido até integral restituição.

4- Em causa no presente recurso está a conformidade da Tabela de Emolumentos do Registo Predial, aprovada pela Portaria 996/98, de 25 de Novembro com a Directiva Comunitária n° 69/335/CEE, do Conselho, de 17 de Julho, no que em particular respeita à inserção do acto cuja liquidação se impugna - inscrição no registo predial de um cancelamento de hipoteca - no âmbito de aplicação da mesma.

5- Ao contrário do propugnado pela recorrente, os emolumentos notariais e registrais não podem ser considerados impostos, antes constituem verdadeiras taxas.

6- O imposto surge como uma prestação pecuniária, requerida aos particulares, unilateralmente, a título definitivo e sem qualquer contrapartida, com vista à cobertura das despesas e encargos do Estado, enquanto que a taxa, é definitiva como um tributo que é requerido aos particulares como contrapartida de uma prestação específica.

7- A relação que se estabelece entre os Conservadores e Notários e os particulares é, claramente, bilateral: à prestação do serviço por parte daqueles corresponde uma vantagem económica para estes.

8- Neste sentido se pronunciou o Acórdão do Tribunal Constitucional n° 115/2002, processo n° 567/2000, 3ª Secção, Diário da República, Investimentos Imobiliários série, n° 123, de 28 de Maio de 2002.

9- Ora, a directiva tem por objectivo, como decorre do seu preâmbulo, promover a livre circulação de capitais, essencial para a criação de uma união económica como característica análogas às de um mercado interno.

10- Para o efeito, prevê a cobrança de um imposto sobre as reuniões de capitais, imposto esse que deve ser harmonizado no interior da Comunidade, quer no que respeita às taxas, quer no que respeita à sua estrutura.

11- O artigo 3.° da Directiva enumera as sociedades de capitais a que se aplicam as disposições da mesma e o artigo 4.° estabelece o elenco de operações abrangidas no seu âmbito.

12- Constitui erro na aplicação do direito a extensão do alcance da jurisprudência do TJCE a actos que não se insiram no âmbito da Directiva em análise, o que sucedeu no presente processo. Não se enquadrando a inscrição no registo predial de um cancelamento de hipoteca no âmbito da Directiva 69/335/CEE não foi desrespeitada qualquer norma de direito comunitário, nomeadamente a aludida Directiva.

13- No mesmo sentido vai a jurisprudência do S.T.A., de acordo com a qual a Directiva em apreciação e discussão só tem aplicação quando se trate de impostos indirectos incidentes sobre reuniões de capitais na medida em que, conforme reafirmou o TJ.C.E. no acórdão de 21 de Setembro de 2000, no Processo C-19/99, ela visa " promover a livre circulação de capitais, considerada essencial à criação de uma união económica com características análogas à do mercado interno".

14- É jurisprudência assente do Supremo Tribunal Administrativo excluir do âmbito da mencionada Directiva Comunitária os actos notariais e registrais que impliquem a transmissão de propriedade sobre imóveis ou a constituição ou cancelamento de hipotecas, como se verifica nos acórdãos proferidos em 2 de Abril de 2003, nos processos 091/03 e 01909/02, em 4 de Junho de 2003 no processo 0387/03 e em 19 de Novembro de 2003 no processo 01140/03.

15- A sentença recorrida, em sede de fundamentação, equipara a questão em litígio nos presentes autos com aquela que originou a prolação de acórdão pelo Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias, em 29 de Setembro de 1999, que respeitava a actos societários, mais precisamente a uma escritura pública de aumento de capital social e de alteração da denominação social e da sede de uma sociedade de capitais, actos divergentes dos que ora se discutem - inscrição no registo predial de um cancelamento de hipoteca.

16- Pelos motivos expostos, somos de parecer que a liquidação de emolumentos ora impugnada encontra-se fora do âmbito de aplicação da directiva, pelo que não poderá ser apreciada à luz da doutrina nela fixada.

17- A sociedade invocou ainda que a liquidação não respeitou o artigo 11.°, n.° 2 do Decreto-Lei 2/94, de 10 de Janeiro, que consagrou uma isenção emolumentar em benefício da impugnante. Todavia esse dispositivo legal circunscreveu-se ao processo de transformação da "A…." em sociedade anónima, escapando do seu âmbito o registo ora em análise.

Por todo o exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a sentença recorrida e, em consequência, absolvida a Ré do pedido, mantendo-se a liquidação de emolumentos impugnada.

Não houve contra-alegações.

O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, já que “a posição assumida no recurso vai de encontro à jurisprudência pacífica desta secção no sentido de que constitui erro na aplicação do direito a extensão do alcance da Directiva 69/335/CEE, do Conselho, de 17 de Julho de 1969, com as alterações introduzidas pela Directiva 85/3037/CEE, do Conselho, de 10 de Junho de 1985, a actos que não se incluam no elenco das operações de reunião de capitais contempladas no artigo 4.º da primeira Directiva (…), e também da jurisprudência do Tribunal Constitucional que considerou que os emolumentos em apreciação nos presentes autos devem ser qualificados como taxas e não como impostos (vide o acórdão n.º 115/2002, de 12 de Março, no processo n.º 567/00, publicado na II série do Diário da República, de 28 de Maio de 2002, que acompanhou jurisprudência do mesmo Tribunal)”.

E, colhidos os vistos legais, nada obsta à decisão.

Em sede factual, vem apurado que:

- Em 7/9/01, a impugnante requereu na 6.ª Conservatória do Registo Predial o cancelamento de hipotecas constituídas sobre fracções autónomas do prédio urbano sito na Av…, … – Lisboa.

- Nessa data foi cobrada à impugnante a importância de 1.107.867$00, a título de preparos para emolumentos e após a elaboração da conta, foram-lhe cobrados mais 12.072.800$00 de emolumentos. A impugnante efectuou os pagamentos em 7/9/01 e em 10/10/01.

- A impugnação foi apresentada em 7/11/01.

Vejamos, pois:

As questões decidendas são:

I. A de saber se a liquidação de emolumentos devidos pela inscrição no registo predial do cancelamento de hipoteca de um prédio, efectuada ao abrigo da Tabela de Emolumentos, aprovada pela Portaria n.º 996/98, de 25 de Novembro, com a redacção que lhe foi dada pela Portaria n.º 1007/98, de 2 de Dezembro, é incompativel com a Directiva 69/335/CEE do Conselho, de 17 de Julho de 1969, relativa aos impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais, publicada no Jornal Oficial n.º L 249, de 3 de Outubro de 1969, pp. 25-29, e alterada pela Directiva 85/303/CEE, de 10 de Junho de 1985, publicada no Jornal Oficial n.º L 156, de 15 de Junho de 1985, pp. 23-24; e

II. A de saber se os emolumentos registais são inconstitucionais.

I. Quanto à desconformidade com o Direito Comunitário.

Aquela Directiva, “considerando que o objectivo do Tratado é criar uma união económica com características análogas às de um mercado interno e que uma das condições essenciais para se atingir esse objectivo é promover a livre circulação de capitais” e “que os impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais, actualmente em vigor nos Estados-membros, designadamente o imposto a que estão sujeitas as entradas de capitais nas sociedades e o imposto de selo sobre os títulos, dão origem a discriminações, duplas tributações e disparidades que dificultam a livre circulação de capitais, devendo, consequentemente, ser eliminadas por via de harmonização”, veio “proceder a uma harmonização do imposto [indirecto sobre as reuniões de capitais], tanto no que respeita à sua estrutura como às taxas respectivas”, criando, por um lado, o imposto sobre as entradas de capital e, por outro, suprimindo os “outros impostos indirectos com características idênticas” que estivessem em vigor – cfr. a parte preambular da Directiva 69/335/CEE.

A Directiva cria, assim, o imposto sobre as entradas de capital, estabelecendo as regras de incidência - artigos 4.º e 5.º -, as taxas – artigo 7.º - e as isenções – artigos 8.º e 9.º.

E, de seguida, prevê algumas situações em que, com excepção do imposto sobre as entradas de capital – artigo 10.º -, “os Estados-membros não cobrarão (…) qualquer imposição, seja sob que forma for”, e, até, no caso do artigo 11.º, situações que “os Estados-membro não submeterão [, de todo,] a qualquer imposição, seja sob que forma for”.

Ora, a limitação – artigo 10.º - e a proibição – artigo 11.º - de tributação das situações previstas nestes artigos é excepcionada pelo artigo 12.º que, na alínea d) do seu número 1, dispõe que “em derrogação do disposto nos artigos 10.º e 11.º, os Estados-membros podem cobrar direitos que onerem a (…) extinção de (…) hipotecas” mas sempre com atinência às ditas reuniões de capitais.

Ou seja, o legislador comunitário admite expressamente, no dito artigo 12.º, que os Estados-membros possam cobrar tributos, no âmbito das reuniões de capitais, em algumas situações excepcionais, como é, no ponto, o cancelamento de hipotecas constituídas.

Todavia, não é o caso dos autos em que, como expressamente resulta do probatório, as hipotecas em causa foram constituídas sobre fracções autónomas de prédio urbano.

Pelo que as normas da Tabela de Emolumentos do Registo Predial que tributam aquele cancelamento são conformes ao direito comunitário.

O Tribunal a quo entendeu que “a situação em análise nestes autos – a liquidação de emolumentos registrais devidos pelo cancelamento de hipotecas (…) – é a mesma que originou a mencionada jurisprudência da 6.ª Secção do Tribunal de Justiça da Comunidade Europeia, do acórdão de 29 de Setembro de 1999 que, apreciando a questão prejudicial que lhe foi suscitada pelo STA, julgou incompatível com o direito comunitário (…) os emolumentos cobrados por actos constantes da anterior Tabela de Emolumentos e Notariado”.

Mas não tem razão.

Pois que na questão prejudicial que foi suscitada por este Supremo Tribunal Administrativo ao Tribunal de Justiça da Comunidade Europeia estava em causa a escritura pública de aumento de capital social e de alteração da denominação social e da sede de uma sociedade de capitais, que não o cancelamento de hipotecas sobre fracções autónomas de prédio urbano.

II. Quanto à Constitucionalidade dos Emolumentos do Registo Predial

Sustenta a decisão recorrida, citando Casalta Nabais, Direito Fiscal, Almedina, fls. 38 e 39, “que estamos, não perante taxas, mas antes face a impostos”, já “que esses ditos emolumentos são função, não dos custos do serviço de registo ou do serviço notarial prestado, mas sim função da capacidade contributiva revelada na solicitação desses serviços pelos respectivos requerentes”, pelo que, assim sendo, se trata “de impostos claramento inconstitucionais, desde logo porque a definição da sua taxa não respeita o princípio constitucional da ilegalidade fiscal que reserva tal matéria ao legislador parlamentar ou parlamentarmente autorizado”.

Por sua vez, a Fazenda recorrente conclui que os emolumentos constituem “verdadeiras taxas” – conclusão 5 -, uma vez que “a relação que se estabelece entre os Conservadores e Notários e os particulares é, claramente, bilateral: à prestação do serviço por parte daqueles corresponde uma vantagem económica para estes” – conclusão 7 -, pelo que inexiste a alegada inconstitucionalidade.

O problema de constitucionalidade suscitado consiste na possível violação dos artigos 103.º e 168.º, n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa, na redacção dada pela Lei Constitucional n.º 1/1997, em vigor à data dos factos, que consagram o princípio da legalidade fiscal, sendo que a Tabela de Emolumentos consta de uma Portaria.

Importa, pois, determinar se o emolumento registal em causa tem a natureza de imposto ou de taxa, situação que já foi analisada por este Tribunal, entre outros, no acórdão de 6 de Novembro de 2002, processo n.º 0939/02, referente a emolumentos do registo predial:

“O conceito de taxa tem sido alvo de larga explanação doutrinal e jurisprudencial, podendo hoje terem-se por definidos, com suficiente base dogmática, os seus elementos essenciais.

Assim, Teixeira Ribeiro, define-a “como a quantia coactivamente paga pela utilização individualizada de bens semi-públicos, ou como o preço autoritariamente fixado por tal utilização” - cfr. Revista de Legislação e Jurisprudência 117 - 294.

E o parecer da Procuradoria-Geral da República, de 15 de Dezembro de 1991, in Diário da República, II Série, de 4 de Junho de 1993, reproduzindo o parecer n.º 64/80, tal como o acórdão deste Tribunal, de 10 de Fevereiro de 1983, in Acórdãos Doutrinais 257-579, sustentam ser a taxa “o preço autoritariamente estabelecido, pago pela utilização individual de bens semi-públicos, tendo a sua contrapartida uma actividade do Estado ou de outro ente público, especialmente dirigida ao obrigado ao pagamento”.

Para Alberto Xavier, Manual de Direito Fiscal, pp. 42/43, as taxas individualizam-se “no terreno mais vasto dos tributos, por revestirem carácter sinalagmático, não unilateral, o qual, por seu turno, deriva funcionalmente da natureza do acto constitutivo das obrigações em que se traduzem e que consiste ou na prestação de uma actividade pública ou na utilização de bens do domínio público, ou na remoção de um limite jurídico à actividade dos particulares”.

Para Sousa Franco, Finanças Públicas e Direito Financeiro, p. 491 e ss., “a taxa é uma prestação tributária (ou tributo) que pressupõe ou dá origem a uma contraprestação específica, resultante de uma relação concreta (que pode ser ou não de benefício) entre um contribuinte e um bem ou serviço público, isto é, trata-se de uma receita pública ligada a relações normalmente de utilidade, entre quem é obrigado a pagá-la e um serviço ou bem público”.

Assim, temos como elementos essenciais do conceito de taxa: prestação pecuniária imposta coactiva ou autoritariamente; pelo Estado ou outro ente público; sem carácter sancionatório; utilização individualizada pelo contribuinte, solicitada ou não; de bens públicos ou semi-públicos; com contrapartida numa actividade do credor especialmente dirigida ao mesmo contribuinte.

Essencialmente, a taxa distingue-se do imposto pela bilateralidade ou unilateralidade do tributo, respectivamente: aquela, ao contrário deste, supõe a existência de correspectividade entre duas prestações; a primeira a pagar pelo utente do serviço e a deste, a prestar pelo Estado ou outra entidade pública.

Esta relação tem, por um lado, carácter substancial ou material, que não meramente formal mas não vai tão longe quanto os contratos sinalagmáticos: não há uma equivalência económica rigorosa entre o valor do serviço e o montante da quantia a pagar, podendo até esta ser bastante superior ao custo daquele; salva sempre a “desproporção intolerável”.

Como se refere no acórdão do Tribunal Constitucional, de 12 de Março de 2002, in Diário da República, II Série, de 28 de Maio de 2002, - que, aliás, aqui se segue de perto, “o que é exigível é que, de um ponto de vista jurídico, o pagamento do tributo tenha a sua causa e justificação – material e não meramente formal – na percepção de um dado serviço”, não bastando “uma qualquer desproporção entre a quantia a pagar e o valor do serviço prestado”: para que ao tributo falte o carácter sinalagmático será necessário que essa desproporção seja manifesta e comprometa, de modo inequívoco, a correspectividade pressuposta na relação sinalagmática.

Como refere Teixeira Ribeiro, in cit. p. 294, as prestações superiores ao custo continuam a ser taxas no respectivo excedente, “visto manterem o seu carácter bilateral”, não se transmudando, aí em impostos - cfr. os acórdãos do Tribunal Constitucional n.os 205/87 e 640/95 in Diário da República, respectivamente, I e II Séries, de 3 de Julho de 1987 e 20 de Janeiro de 1996”.

Não pode, pois, afirmar-se que as taxas constantes da Tabela de Emolumentos estejam desligadas, quanto ao seu montante, da actividade desenvolvida pela Administração.

“Pois a comparação pretendida não deve fazer-se entre o custo individual de cada serviço prestado e o emolumento aí cobrado mas, antes, com os custos e emolumentos globais, nem sequer se mostrando que estes sejam superiores àqueles. As receitas em causa são, pois, de qualificar-se como taxas, pelo que não submetidas ao princípio da legalidade, não estando, assim, ofendidos os artigos 103° e 165° da Constituição, não ocorrendo inconstitucionalidade orgânica”. – cfr. o acórdão citado deste Tribunal proferido no predito processo n.º 0939/02, de 6 de Novembro de 2002.

É aliás, no sentido exposto e em casos semelhantes, a jurisprudência, tanto do Tribunal Constitucional como deste Tribunal.

Cfr. respectivamente o acórdão de 12 de Março de 2002 e os de 30 de Maio de 1999 - recurso n.º 25.543, de 20 de Dezembro de 2000 - recurso n.º 25.545, de 10 de Abril de 2002 - recurso n.º 26.827 e de 30 de Maio de 2001 – recurso n.º 25.543, sumariado in Fiscalidade n.os 7/8, p. 25.

Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida e julgando-se improcedente a impugnação judicial.

Sem custas neste STA, sendo devidas em 1ª Inst. pela impugnante.

Lisboa, 8 de Novembro de 2006. - Brandão de Pinho (relator) - Lúcio Barbosa – Jorge Lino.