15221/09.2IDPRT.P1 - Tribunal da Relação do Porto

Não viola os Artigos 18º/2 e 13º da C.R.P. o mesmo facto ser punido já como crime de abuso de confiança fiscal (105ºRGIT) já como mera contra-ordenação (114ºRGIT) , se a liberdade de conformação do legislador observa os princípios de justiça, de humanidade, de proporcionalidade, nomeadamente se, apesar da identidade quanto ao bem jurídico tutelado, a densidade lesiva e as consequências da sua violação justificam uma diferenciação de tratamento.

Processo comum singular 15221/09.2IDPRT do 4º Juízo Criminal de Vila Nova de Gaia

Relator – Ernesto Nascimento

Adjunto – Artur Oliveira

Acordam, em conferência, na 2ª secção criminal do Tribunal da Relação do Porto

I.1. Os arguidos/recorrentes, B… e C…, Lda. foram condenados pela prática de um crime de abuso de confiança fiscal, p. e p. pelo artigo 105º/1, 2 e 5 do RGIT, aquele na pena de 3 anos de prisão e esta na pena de multa.

I.2. Inconformados, com o assim decidido, recorreram os arguidos - pugnando pela revogação da sentença e pela sua consequente absolvição, na consideração da inconstitucionalidade material da norma contida no artigo 105º do RGIT - apresentando as conclusões, que se passam a transcrever:

1. a sentença aqui em apreço aplicou o artigo 105º do RGIT para condenar cada um dos arguidos, como autores materiais, de um crime de abuso de confiança fiscal;

2. esta norma penal afasta-se da norma equivalente existente na última versão do RJIFNA, redacção introduzida pelo Decreto Lei 394/93 de 24NOV, ao dispensar a apropriação como elemento típico;

3. ao dispensar a apropriação como elemento distintivo que até à sua entrada em vigor marcava a fronteira entre o ilícito criminal e o ilícito contra-ordenacional, o RGIT não só afasta o crime de abuso de confiança do previsto na lei comum como faz sobrepor a uma mesma conduta tanto a comissão de um crime, artigo 105º, como a de uma contra-ordenação, artigo 114º, ainda que aquele só seja punível decorridos mais de 90 dias a contar da data em que a prestação deveria ter sido entregue;

4. a redacção do artigo 105º/1 e 4 do RGIT eleva a dignidade penal o que anteriormente qualificava como de mero ilícito de natureza administrativa;

5. deste modo e à semelhança do que sucede com o tipo de ilícito previsto no referido artigo 105º/1 do RGIT, também o artigo 114º do RGIT estabelece como preponderante o elemento de “não entrega” no âmbito da consumação deste ilícito de mera ordenação social;

6. deste modo e também à semelhança do que sucede com o tipo criminal, no âmbito desta contra-ordenação não se pode deixar de entender que a mesma possui a natureza de um ilícito omissivo puro, no que respeita aos termos da respectiva consumação;

7. o único elemento distintivo relevante, reporta-se ao referido prazo de 90 dias, pois que a lei considera que a “não entrega” da prestação tributária decorrido este prazo passa a preencher o tipo de crime previsto no referido artigo 105º/1;

8. analisando os preceitos constitucionais plasmados nos artigos 18º/2 e 13º da CRP e compulsados os elementos típicos dos citados artigos 105º/1 e 114º/1 do RGIT, efectivamente nada permite distinguir as correspondentes normas legais, designadamente em termos de elemento axiológico socialmente relevante, que justifica a previsão legal constante daquele artigo 105º/1, conferindo-lhes dignidade penal:

9. a identidade e similitude ente o tipo criminal previsto no artigo 105º do RGIT e a “facti species” contra-ordenacional, constante do artigo 114º e a indistinção do bem jurídico tutelado, por ambos os normativos, fere de inconstitucionalidade material o artigo 105º do RGIT.

I.3. Respondeu a Digna Magistrada do MP, na 1ª instância, pugnando pelo não provimento do recurso.

II. Subidos os autos a este Tribunal a Exma. Sra. Procuradora Geral Adjunta, emitiu parecer, subscrevendo a resposta apresentada na 1ª instância.

No cumprimento do estatuído no artigo 417º/2 C P Penal, nada mais foi acrescentado.

Seguiram-se os vistos legais.

Teve lugar a conferência.

Cumpre agora apreciar e decidir.

III. Fundamentação

1. Como é por todos consabido, são as conclusões, resumo das razões do pedido, extraídas pelo recorrente, a partir da sua motivação, que define e delimita o objecto do recurso, artigo 412º/1 C P Penal.

No caso presente, de harmonia com as conclusões apresentadas, suscitam os recorrentes para apreciação, tão só, a questão da inconstitucionalidade do artigo 105º do RGIT.

III.2. Apreciemos, então.

III.2. 1. A inconstitucionalidade do artigo 105º do RGIT.

Os arguidos estruturam o seu raciocínio na seguinte linha argumentativa:

a norma contida no artigo 105º do RGIT – que prevê a incriminação do tipo de abuso de confiança fiscal, pelo qual foram punidos - afasta-se da norma equivalente existente na última versão do RJIFNA, ao vir dispensar a apropriação como seu elemento típico;

era a apropriação que, então, marcava a fronteira entre o ilícito criminal e o ilícito contra-ordenacional;

agora o RGIT não só afasta o crime de abuso de confiança do previsto na lei comum como faz sobrepor a uma mesma conduta tanto a comissão de um crime, artigo 105º, como a de uma contra-ordenação, artigo 114º, ainda que aquele só seja punível decorridos mais de 90 dias a contar da data em que a prestação deveria ter sido entregue;

o artigo 105º/1 e 4 do RGIT passa a conferir dignidade penal ao que anteriormente era qualificado como mera contra-ordenação;

agora, quer o tipo de crime previsto no artigo 105º/1 do RGIT, quer o tipo de contra-ordenação prevista no artigo 114º do mesmo diploma, estabelecem como preponderante o elemento de “não entrega”, enquanto ilícito omissivo puro;

o único elemento distintivo relevante, passa a ser a exigência do decurso do prazo de 90 dias, sobre a não entrega, para a verificação do tipo de crime previsto no referido artigo 105º/1;

donde, analisando os preceitos constitucionais plasmados nos artigos 18º/2 e 13º da CRP e compulsados os elementos típicos dos citados artigos 105º/1 e 114º/1 do RGIT, nada permite distinguir as correspondentes normas legais, designadamente em termos de elemento axiológico socialmente relevante, que justifica a previsão legal constante daquele artigo 105º/1, conferindo-lhes dignidade penal e assim, a identidade e similitude ente o tipo criminal previsto no artigo 105º do RGIT e a “facti species” contra-ordenacional, constante do artigo 114º e a indistinção do bem jurídico tutelado, por ambos os normativos, fere de inconstitucionalidade material o artigo 105º do RGIT.

III.2. 2. A incriminação do abuso de confiança no artigo 105º do RGIT.

“A consciência colectiva adquiriu o sentimento de que o não pagamento de impostos é ofensivo da igualdade tributária dos cidadãos, da proporcionalidade contributiva, inviabilizando a realização das finalidades do Estado, fazendo-as recair agravadamente sobre outros, inscrevendo-se o direito fiscal num movimento de eticização, obediente aos princípios da legalidade, igualdade e justiça social, com apoio nos artigos 101º a 104º da Constituição da República Portuguesa”.[1]

“Por isso, na teleologia do direito fiscal está subjacente um tratamento vigoroso, vocacionado à realização de fins públicos, de prossecução de incontornáveis interesses de índole financeira, nacionais e comunitários, de subsistência colectiva, de justa repartição dos rendimentos. O jus puniendi de que o Estado se mostra detentor na luta contra os devedores de impostos e contra todos aqueles que incorrem em fraudes na sua liquidação não reveste tratamento chocante, forma desproporcionada em favor do Estado, em colisão com os princípios com dignidade constitucional sedeados ao nível da igualdade dos cidadãos e da menor compressão dos direitos fundamentais – arts. 13.º, n.º 1, e 18.º, n.º 2, da Constituição da República”. [2]

O Tribunal Constitucional já teve oportunidade de se pronunciar sobre o problema do concurso entre as normas jurídicas que prevêem os crimes de abuso de confiança fiscal e conta a segurança social, artigos 105º e 107º do RGIT, de um lado e, artigo 114º do RGIT, por outro.

Fê-lo no Acórdão 61/07, [3] nos termos do qual reafirmou jurisprudência anterior - decisiva para a boa decisão da presente questão normativa – no seguintes termos:

“no fundo, os agora recorrentes consideram que, ao admitir a hipótese de o mesmo facto ser havido como crime ou como contra-ordenação, a lei, por um lado, reconhece a falta de dignidade penal do mesmo, assim violando o artigo 2º e o n.º 2 do artigo 18º da CRP e, por outro, cria um privilégio injustificado para os créditos de que é titular o Estado, agora ofendendo o artigo 13º da CRP.

O Tribunal Constitucional já por diversas vezes afirmou que cabe no âmbito da liberdade de conformação do legislador a determinação das condutas que devem ser criminalizadas.

Necessário é, naturalmente, que a opção se não faça em violação das regras e princípios constitucionais relevantes na matéria.

Assim, por exemplo, no acórdão 134/2001, neste ponto transcrevendo o acórdão 604/99, relembrou-se o seguinte:

“como se observou noutro aresto (…), o 1142/96, “se é sabido que o direito penal de um Estado de Direito visa a protecção de bens jurídicos essenciais ao viver comunitário, só estes assumindo dignidade penal, o certo é que a Constituição não contém qualquer proibição de criminalização, e, observados que sejam certos princípios, como sejam o princípio da justiça, o princípio da humanidade e o princípio da proporcionalidade [...]”o legislador goza de ampla liberdade na individualização dos bens jurídicos carecidos de tutela penal (e, assim, na decisão de quais os comportamentos lesivos de direitos ou interesses jurídico-constitucionalmente protegidos que devem ser defendidos pelo recurso a sanções penais)”, (na linguagem do acórdão 83/95, que seguiu na linha dos acórdãos 634/93 e 650/93).

É evidente – lê-se no citado acórdão 634/83 – que o juízo sobre a necessidade do recurso aos meios penais cabe, em primeira linha, ao legislador, ao qual se há-de reconhecer, também nesta matéria, um largo âmbito de discricionariedade. A limitação da liberdade de conformação legislativa, nestes casos, só pode, pois, ocorrer quando a punição criminal se apresente como manifestamente excessiva”.

Ora, tal como se concluiu no acórdão 604/99 e se reproduziu no acórdão 134/2001, também as normas em apreciação no presente recurso não infringem os limites constitucionalmente impostos à criminalização, não envolvendo, como ali se escreveu, "uma situação reconduzível, pela sua excessividade, à violação do princípio da proporcionalidade e ao desrespeito do artigo 18º da CRP".

Com efeito, e tal como o acórdão recorrido claramente explica e o Tribunal Constitucional já também afirmou, as condutas incriminadas (actualmente) pelos artigos 105º (abuso de confiança fiscal) e 107º (abuso de confiança contra a segurança social) põem em causa interesses de tal forma relevantes que legitimam a opção do legislador (…)”.

Por fim, no acórdão 54/2004, o Tribunal veio considerar estas considerações acabadas de transcrever plenamente transponíveis para a incriminação hoje constante do artigo 105º do RGIT, orientação que novamente se reitera e que vale igualmente para o artigo 107º do RGIT”.

Partindo da jurisprudência citada, dir-se-á que é impossível negar alguma similitude entre os elementos típicos do crime do artigo 105º/1 e da contra-ordenação do artigo 114º/1 do RGIT.

Ambos pressupõem a falta de cumprimento, no tempo devido, do dever de entrega de quantias retidas a terceiros, com consequente dever de posterior entrega ao Estado.

Chegados a este ponto, poderia parecer que não existem fundamentos substantivos que justifiquem o tratamento diferenciado das situações previstas em tais normas.

Porém, assim não é.

Se atentarmos nos fins em vista com a incriminação da não entrega e analisarmos o regime específico de financiamento do Estado, para assegurar os fins em vista com a redistribuição fiscal, verificaremos que é legítimo ao legislador ordinário estabelecer normas sancionatórias distintas, em função de objectivos de preservação daquele sistema de financiamento, atentas as suas peculiaridades, por um lado e, por outro o carácter essencial das finalidades que com tais entregas visa satisfazer.

Donde, o risco de ocorrência de um movimento sistemático de recusa de entrega das prestações tributárias, colocaria em causa, de modo evidente, a própria sobrevivência do Estado Social, tal como está constitucionalmente instituído, pelo menos com as características que hoje conhecemos.

Deste modo, pode compreender-se que o legislador ordinário tenha optado por incriminar, de modo mais intenso, condutas que aparentemente se apresentavam como similares, mas que, em função das suas específicas características, causas e consequências, se apresentam juridicamente mais desvaliosas.

No ilícito fiscal, afirmou Augusto Silva Dias, In Ciência e Técnica Fiscal, n.º 22, Julho de 1990, 18/19, parafraseando Borgmann, “assiste–se a uma situação de “inevitável conflito”, que produz tendencialmente uma transferência de custos para terceiros que é, em grande parte, responsável pelo crescimento da evasão fiscal; por um lado, os agentes económicos ou aguentam os prejuízos causados por uma concorrência fiscalmente desleal ou têm de seguir-lhe o exemplo; por outro o próprio Estado perante a fuga ao fisco tende a aumentar a pressão fiscal com sacrifício daqueles que aceitam e cumprem as suas obrigações fiscais e daqueles que têm a sua situação tributária sob controlo.

Assiste-se, neste domínio, segundo este autor, a uma racionalidade instrumental, como disse Habermas, adversa à realização de valores sociais, como sejam a correcção de injustiças e melhoria das condições de vida, desfavorável à formação de um sólido sentimento de justiça e consciência fiscal.

A própria comunidade começa a relevar a filosofia do imposto, a atentar no não pagamento, a forma como o é, o número daqueles que a ele se furtam e os inconvenientes comunitários presentes, não só retardando a realização das finalidades colectivas como o encargo a suportar, por eles próprios, ante a indiferença ao pagamento”.

Ora, parece ter sido essa a opção do legislador. Ou seja, estabelecer um regime de responsabilidade criminal mais intenso, no caso de actuações dolosas, densificadas ainda por cima pela permanência na conduta omissiva, por um maior período de tempo, em relação a actuações ainda que dolosas, que se reconduzem, tão só a um atraso na não entrega da prestação tributária, que não ultrapassa os 90 dias, ou que se reconduzam, mesmo que ultrapassado este limite temporal, a actuações, meramente negligentes.

A diferenciação é feita, não tanto em função da origem das prestações não entregues, não tanto em função do destino que lhes é dado, não tanto em função da finalidade que preside à tipificação, mas sim numa maior ilicitude do facto praticado. Na medida em que a não entrega - e já não o simples atraso, doloso da prestação tributária - é susceptível de desfalcar o património fiscal do Estado. Como de resto a não entrega negligente, mas aqui entende o legislador degradar a sua inerente gravidade, em função da não verificação de actuação dolosa.

Do exposto resulta que não é desproporcionado nem viola o princípio da igualdade que o legislador, ao abrigo da sua margem de liberdade normativa, opte por punir, de modo mais intenso, condutas que envolvam a dolosa falta de entrega de prestação tributária, retida (prescindindo do requisito da apropriação) decorrido que seja o prazo de 90 dias, em detrimento daquela outra situação, em que o mesmo facto ocorre de forma negligente ou é colocado termo ao atraso na não entrega, dentro dos 90 dias.

Não é o facto de o legislador ter acabado por prescindir do elemento “apropriação” da prestação tributária, que coloca em causa o entendimento que vem de ser explanado.

Podemos esquematicamente constatar que a evolução legislativa na questão apropriação versus não entrega, foi a seguinte:

no ano de 1990, o legislador utilizou a expressão “não efectuar a entrega”, no caso do Fisco; no ano de 1993, substituiu-a pela expressão “apropriar”, no caso do Fisco; no ano de 1995, no caso da segurança social, utilizou, a expressão ”não entregar”; no ano 2001, voltou a passar a utilizar a expressão “não entregar”, comum a ambas as situações.

Que concluir daqui?

Cremos que seguramente, independentemente da flutuação/variação na forma de expressão, se pode concluir, o que está hoje sedimentado, sem qualquer margem para dúvida, na actual redacção dos textos legais, que o que esteve sempre em mente do legislador, foi a criminalização da não entrega por parte do obrigado, que era depositário dos valores referentes a IVA, a IRS, a Imposto de Selo e a contribuições para a segurança social, deduzidas aos trabalhadores, dentro do prazo legal para o efeito, decorrido o prazo em que a situação integra apenas responsabilidade contra-ordenacional, no pressuposto de que estando-se perante dinheiro, era o mesmo afectado, então a outro destino, fosse ele qual fosse.

Não passa a existir, por esse facto, qualquer sobreposição de previsão, como vimos já.

E se é certo que a matriz do abuso de confiança comum se vem esbatendo, tal se não mostra da mesma forma decisivo – a não ser, para demonstrar, porventura que o nomen juris do tipo está desfasado dos elementos que o configuram – permanecendo tão só, de comum, a violação da relação de confiança, com base na qual o devedor fora instituído fiel depositário da prestação tributária – onde, de resto, reside o desvalor da acção.

“Reconheça-se que o nomen juris do tipo legal “abuso de confiança” levanta desde logo o problema da delimitação deste crime em relação ao abuso de confiança do artigo 205º C Penal.

Tratam-se de incriminações que revelam uma estrutura típica diferente.

O abuso de confiança comum constitui um crime de apropriação, cuja realização implica um esbulho do titular, um desapossamento da coisa e uma integração pacífica da coisa na esfera patrimonial do autor.

Destes elementos o abuso de confiança fiscal apenas partilha o primeiro.

O crime fiscal é um crime contra o valor global de um património e não um crime contra a propriedade.

Para sua consumação não a é necessário que o autor faça sua a coisa, que disponha dela como se fosse própria, mas apenas que a não entregue estando juridicamente obrigado a fazê-lo.

Por outro lado e como consequência, enquanto naquele tipo a intenção de obter um proveito económico se dilui no dolo de apropriação, em qualquer das formas admitidas, nestes, traduz-se numa intenção específica de enriquecimento, que não tem correspondência com qualquer resultado (prejuízo patrimonial apropriação) espaço-temporalmente distinto da omissão de entrega da prestação. Não se inclui aqui uma qualquer não entrega, mas só a que for acompanhada de actos reveladores daquela intenção.

Porém tal como no C Penal, a incriminação do abuso de confiança assenta na violação de uma relação de confiança que tem por base um título de entrega.

O pressuposto ou circunstância que concorre no facto, consiste aqui como ali, numa relação jurídica fiscal, em que uma das partes é investida num poder sobre a prestação de imposto que lhe dá a possibilidade de a dissipar em proveito próprio. Por força desta condição, o tipo não abrange indiscriminadamente os casos de não pagamento da prestação tributária. Tal significaria um retorno à figura abominável, definitivamente ultrapassada entre nós, da responsabilidade penal por dívidas. Imprescindível se torna, por isso, que o autor lese a relação de confiança, que reside no facto de a coisa ter sido entregue ao autor para que este a devolva ou utilize para determinados fins. É o que se verifica nas situações de substituição tributária em que a lei determina que a posição de devedor na relação jurídica fiscal seja ocupada a título indirecto por um substituto do verdadeiro contribuinte, em virtude da existência entre ambos de uma relação de direito privado.

A lei coloca o devedor substituto numa posição jurídica de detenção e de domínio sobre a prestação – entrega jurídica – para que ele posteriormente a devolva ao fisco.

O desvalor da acção integra, em suma, a defraudação da confiança deste modo depositada no autor.

Os requisitos ou elementos do tipo, consistem na não entrega total ou parcial da prestação devida, com especial intenção de enriquecimento próprio ou alheio. A consumação do acto não exige que haja apropriação da coisa, mas também não basta a simples mora na entrega.

A diferença entre o abuso de confiança fiscal e a contra-ordenação de falta de entrega de prestação tributária, está em que naquele o não pagamento é acompanhado de actos que exteriorizam e indiciam a intenção de obter vantagem patrimonial indevida, ao passo que nesta última, o autor atrasa, por determinado período a entrega da prestação, violando dolosa ou negligentemente, o prazo estabelecido”. cfr. Augusto Silva Dias, in o novo Direito penal fiscal não aduaneiro, a propósito do RJIFNA, in Direito Penal Económico e Europeu, Textos Doutrinários, II, Coimbra Editora.

Não é, pelo facto de o artigo 105º/1 do RGIT passa a conferir dignidade penal ao que anteriormente era qualificado como mera contra-ordenação – a não entrega – desaparecendo a fronteira que então era estabelecida entre crime e contra-ordenação, feita no âmbito da apropriação versus não entrega, que a nova tipificação passa a padecer de inconstitucionalidade, mormente pela violação dos artigos 13º e 18º/2 da CRP.

O legislador decidiu simplificar, tornar menos exigente, a tipificação, aceitando a “não entrega” como elemento, comum, do tipo e colocar a fronteira, justificadamente, de resto, ou na diferenciação do elemento subjectivo ou no mero atraso na entrega da prestação tributária.

“O Estado, consoante a sensibilidade à natureza e grandeza dos interesses a acautelar, ao seu grau e prática de ofensividade, na abertura e compreensão à realidade, “tanto em sede de diagnose como de prognose”, embora com “risco de erro e de variabilidade” - no ensinamento do Prof. Costa Andrade, em anotação ao Acórdão do Tribunal Constitucional 54/04, in RLJ. 134º, 320/1, subordinado à epígrafe “O abuso de confiança fiscal e a insustentável leveza de um Acórdão do Tribunal Constitucional” - assim lhes confere tutela penal ou, reconhecendo a sua marca de ausência de associalidade, descriminaliza ou, e ainda, atenta a sua repercussão ética, mas de grau menor, relega para o mundo das contra-ordenações certos comportamentos.

É ao poder político-legislativo, segundo a premência, importância, gravidade e reiteração de lesividade de interesses, que cabe definir a natureza do ilícito, incumbindo ao poder judicial aplicar a lei de que aquele é único fautor”. ibidem.

Não se pode assim concluir - como o fazem os recorrentes - que “nada permite distinguir os artigos 105º e 114º, designadamente em termos de elemento axiológico socialmente relevante, que justifique a previsão legal constante daquele artigo 105º/1, conferindo dignidade penal e assim, identidade e similitude entre o tipo criminal previsto no artigo 105º do RGIT e a “facti species” contra-ordenacional, constante do artigo 114º”

Indistinção do bem jurídico tutelado, por ambas as normas, donde os recorrentes retiravam o argumento da inconstitucionalidade material do artigo 105º do RGIT.

É claro que o bem jurídico tutelado é o mesmo, mas a potência, a densidade lesiva e as consequências da sua violação, justificam, em absoluto, uma diferenciação de tratamento, por um lado, atribuindo dignidade penal á infracção mais grave e com maior grau de ilicitude e, por outro reduzindo a mero ilícito de ordenação social, a menos grave e com menos grau de ilicitude.

O núcleo duro do tipo acaba por manter-se idêntico, constituindo opção do legislador em estabelecer novas linhas programáticas de combate à fraude e evasão fiscais, passando a atribuir-se, agora, relevo à exigência da retenção da prestação ficar a dever-se, não a uma apropriação, para se degradar na da sua não entrega, dolosa, nos cofres do Estado, em detrimento da Fazenda Nacional, mas sem as implicações de carácter constitucional propugnada pelos recorrentes.

Em conclusão, perante todo o exposto, não se mostra que a decisão recorrida tenha afrontado na interpretação e aplicação do artigo 105º/1 do RGIT, qualquer uma das normas invocados pelos arguidos - artigos 18º/2 e 13º/1 da CRP.

Está, por isso, inelutavelmente, o recurso votado ao insucesso.

IV. Dispositivo

Em face do exposto, acordam os Juízes que compõem este Tribunal em negar provimento ao recurso interposto pelos arguidos B… e C…, Lda.

Taxa de justiça, individual, por cada um dos recorrentes, que se fixa no equivalente a 3 UC,s.

Elaborado em computador. Revisto pelo Relator, o 1º signatário.

Porto, 2012.Maio.9

Ernesto de Jesus de Deus Nascimento

Artur Manuel da Silva Oliveira

[1] cfr. Profs. Figueiredo Dias e Costa Andrade, O Crime de Fraude Fiscal no Novo Direito Penal Tributário Português, in RPCC, ano 6º, Janeiro-Março 1996, 76.

[2] Cfr. Acórdão do STJ de 6FEV2008.

[3] Apud Acórdão 97/2011, que passaremos a seguir de perto, mesmo com transcrição.