00258/15.0BEVIS - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Um sujeito passivo de IVA que exerceu o direito à dedução do imposto suportado na construção do edifício onde exercia a respetiva atividade, aquando da transmissão do mesmo para a titularidade da sociedade adquirente, tinha que proceder à regularização do imposto deduzido, relacionado com a construção do imóvel, pelo período ainda não decorrido de regularização (20 anos, de acordo com o nº 2 do art. 24º do CIVA), com início no ano da ocupação, de uma só vez, nos termos do nº 5 do art. 24º do CIVA.*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. RELATÓRIO

[SCom01...], LDA. veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, datada de 31 de Outubro de 2025 que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrente contra o despacho de indeferimento do recurso hierárquico interposto da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, a qual tinha por objeto a liquidação de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) do período 2012/12T, no valor de € 67.864,36 e da liquidação de juros compensatórios, no montante de € 2.445,65, no montante global de € 70.310,01.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:

“CONCLUSÕES:

1. A liquidação do IVA do período 2012 12T, em causa neste recurso, é consequência da correção da inspeção tributária que entendeu existir falta de regularização do IVA, nos termos do n.º 5 do Art.º 24.º, do CIVA, resultante de uma transmissão imobiliária do n.º 30, do Art.º 9º do CIVA.

2. Contudo o que existiu foi uma cessão a título oneroso do estabelecimento comercial, da totalidade de um património, onde consta um imóvel que deduziu o IVA na

sua construção, não é devida por essa operação não estar sujeita a IVA, nos termos do n.º 4 do Art.º 3.º, do CIVA.

3. O Tribunal a quo validou este enquadramento, considerando a operação como não sujeita a IVA, nos termos do n.º 4 do Art.º 3.º, do CIVA, contrariando o entendimento da AT em todo o procedimento gracioso e enquanto parte nestes autos, que entendia a “transmissão” do imóvel isenta nos termos do n.º 30 do Art.º 9.º, do CIVA.

4. O Tribunal devia ter-se “limitado” a julgar a impugnação procedente, anulando aquela liquidação, pois o que estava subjacente na discussão dos autos era a não sujeição defendida pela impugnante versus a sujeição com isenção defendida sempre pela AT (quer no RIT quer nas decisões proferidas no âmbito do procedimento e na contestação).

5. A partir deste momento o Tribunal a quo não devia ter prosseguido com o raciocínio quanto ao eventual enquadramento da operação como sujeita a regularização do IVA, nos mesmos precisos termos de direito da liquidação referida no procedimento como sujeita mas isenta.

6. Ao fazê-lo o Tribunal a quo incorre em excesso de pronúncia, porquanto antes da sentença não foi facultada à recorrente a discussão efetiva sobre os fundamentos de direito em que a decisão se baseia.

7. Na realidade esta nova abordagem jurídica da questão controvertida não foi perspetivada pela AT e, por conseguinte, pela recorrente, mesmo usando a diligência devida.

8. Sendo uma decisão surpresa, que a recorrente não podia prever ou antecipar face ao RIT apresentado, existe violação do contraditório do n.º 3 do Art.º 3.º, do Código do Processo Civil, que dá origem à nulidade da própria decisão, por excesso de pronúncia, nos termos da parte final do n.º 1 do Art.º 125.º, do CPPT.

Sem Prescindir

9. Decidiu erradamente o Tribunal a quo que, embora a operação seja enquadrável na não sujeição estabelecida pelo n.º 4 do Art.º 3.º, do CIVA, daqui resultava a mesma regularização do IVA nos termos do n.º 5 do Art.º 24.º do CIVA

10. O n.º 4 do Art.º 3.º, do CIVA, não considera uma transmissão desse imóvel para efeitos de IVA, como se lê na parte inicial deste Artigo, em que “Não são consideradas transmissões as cessões a título oneroso…”.

11. O legislador, neste n.º 4 do Art.º 3.º, do CIVA, não consagra qualquer discriminação entre bens móveis e imóveis e, em consequência, não se trata de uma transmissão de um imóvel para efeitos de IVA.

12. Não sendo uma transmissão do imóvel para efeitos de IVA, não há lugar à regularização estabelecida no n.º 5 do Art.º 24.º, do CIVA, que inicia a sua redação com “Nos casos de transmissões de bens do ativo imobilizado durante o período de regularização…”.

13. Ora, só as transmissões de imóveis para efeitos de IVA são suscetíveis de estar sujeitas à regularização do n.º 5 do Art.º 24.º, do CIVA, o que não é o caso.

14. Se há falha legislativa nos contornos da não sujeição a IVA nos termos do n.º 4 do Art.º 3.º, do CIVA, e da correspondente regularização prevista no n.º 5 do Art.º 24.º, do CIVA, a recorrente não pode ser penalizada por esse facto.

15. Assim, existe vício de violação da lei e errada interpretação das normas do Código do IVA, em causa, n, º 5, do Art.º 24º do CIVA, o que conduz à anulação da liquidação recorrida.

Assim se fazendo JUSTIÇA.

Normas violadas: art.º 3.º nº 4, art. 24º nº 5 e art. 9º nº 30 do CIVA, art, 3º nº 3 do CPC, e art. 125º nº 1 do CPPT,

NESTES TERMOS,

Deve o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência, a douta sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que aprecie os vícios e erros alegados, anulando-se a liquidação recorrida”

A Recorrida, Fazenda Pública, não contra-alegou.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que não emitiu parecer.

Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida é nula por excesso de pronuncia ou por violação do contraditório e se incorreu e erro de julgamento de direito

por violação da lei e errada interpretação das normas do Código do IVA, em causa, n º 5, do Art.º 24º do CIVA.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

III- MATÉRIA DE FACTO

III.1- Factos Provados

Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes

factos:

1. No dia 04.01.2007 foi registada na Conservatória do Registo Comercial a constituição da Impugnante, com o objeto social de “exploração de salão de bowling, exploração de restaurante, café, bar, snack-bar. Prestação de serviços de catering e organização de eventos” (cf. consulta de certidão permanente na plataforma integrada de serviço integrado -TMenu, in www.pis.mj.pt).

2. A Impugnante iniciou a sua atividade em 10.01.2007, encontrando-se enquadrada, para efeitos de IVA, no regime normal de periodicidade trimestral e no regime geral em IRC (cf. fls. 20 do PAT).

3 No exercício de 2008 a Impugnante iniciou a construção de um edifício que afetou à atividade de exploração de um centro de diversões composto por pistas de bowling, salões de jogos e estabelecimento de bar/snack-bar, no lote 1, no ... ou ..., em ..., inscrito no artigo urbano ...30 da freguesia

..., tendo passado a utilizar as instalações no decorrer desse exercício (cf. fls. 21 e 22 do PAT).

4. Nos anos de 2008 a 2012 a Impugnante registou e contabilizou faturas respeitantes a trabalhos de construção do edifício identificado no ponto que antecede, tendo deduzido IVA nos anos em referência no montante total de € 111.706,46 (cf. fls. 22 e 23 do PAT).

5. No dia 25.07.2012 foi celebrado entre a Impugnante e a sociedade comercial “[SCom02...], Lda”, com o número único de matrícula e identificação de pessoa coletiva (NUMIPC) ...33, contrato promessa de compra e venda, que se deixa aqui por integralmente reproduzido, no qual a Impugnante prometeu vender e a referida sociedade prometeu comprar o prédio identificado no ponto 3, pelo preço de € 250.000,00, que teria que ser pago pelo promitente comprador da seguinte forma: € 120.000,00 na data da celebração do dito contrato-promessa e € 130.000,00 na data da celebração da escritura de compra e venda, constando deste contrato a descrição do prédio como “composto de edifício com cave (arrumos) e rés-do-chão que se destina a centro de diversões(bowling, salão de jogos com estabelecimento de bar com cozinha e copa” e que a promitente-compradora podia tomar posse do prédio identificado (cf. fls. 21 do PAT e fls. 48 a 52 dos autos em suporte físico).

6. A Impugnante deixou de exercer a atividade de exploração do centro de diversão, instalado no edifício identificado no ponto 3, em agosto de 2012, tendo a sociedade comercial “[SCom02...], Lda.”, melhor identificada no ponto que antecede, passado a exercer a atividade de exploração do centro de diversão (cf. 21 do PAT)

7. Em 19.12.2012 foi outorgado, na Conservatória do Registo Predial ..., o título de compra e venda, cujo teor se deixa aqui por reproduzido, através do qual a Impugnante vendeu à sociedade comercial “[SCom02...], Lda”, já referida, o prédio identificado no ponto 3, pelo preço de € 400.000,00

(quatrocentos mil euros) (cf. fls. 21 do PAT e fls. 36 e 37 do procedimento de recurso hierárquico).

8. A Impugnante cessou a atividade para efeito de IVA em 15.03.2013 (cf. fls. 20 e 22 do PAT).

9. No dia 21.03.2013 foi emitida a ordem de serviço de procedimento de inspeção externa com o nº ...76, de âmbito parcial, para o IVA do ano de 2012, a qual foi entregue ao procurador/representante de «AA», no dia 02.10.2012 (cf. fls. 6 a 8 do PAT).

10. No dia 14.11.2013 foi outorgado, também na Conservatório do Registo Predial ..., entre a Impugnante e a sociedade comercial “[SCom02...], Lda”, título de retificação, que aqui se deixa por integralmente reproduzido, do qual se extrai que as partes procederam à retificação do título de compra e venda a que se refere o ponto que antecede, referindo este, além do mais, o que se transcreve “ O PRIMEIRO E SEGUNDO INTERVENIENTES, na qualidade em que intervém, declaram que houve um erro no título atrás mencionado, ao indicar o valor da venda por quatrocentos mil euros pelo edifício atrás identificado, quando efetivamente a venda inclui o edifício pelo preço de DUZENTOS E SESSENTA E CINCO MIL SETECENTOS E TREZE EUROS E QUARENTA E SETE CÊNTIMOS e VÁRIOS EQUIPAMENTOS pelo preço de CENTO E TRINTA E QUATRO MIL DUZENTOS E OITENTA E SEIS EUROS E CINQUENTA ETRÊS CÊNTIMOS, perfazendo o valor global de QUATROCENTOS MIL EUROS”

Que, assim dão por retificado o referido título de Compra e Venda, e que o título se mantém inalterado em todo o seu restante conteúdo.” (cf. fls. 21 do PAT e fls. 38 e 39 do procedimento de recurso hierárquico).

11. Por ofício com data de 29.11.2013 da Direção de Finanças ... foi comunicado à Impugnante a alteração do procedimento de inspeção externa de âmbito parcial, relativo

a IVA do exercício de 2012, para âmbito geral e alargamento para o 1º trimestre de IVA do exercício de 2013 (cf. fls. 12 a 14 do PAT).

12. No dia 03.12.2013 a Impugnante procedeu à entrega de declaração de substituição da declaração periódica de IVA do 4º trimestre de 2012, indicando no campo 41 - Regularizações a favor do Estado o valor de € 98.400,90, sendo que, no processamento da dita declaração de substituição, foi considerado o imposto em crédito disponível na conta corrente e do qual resultou IVA a pagar no montante de € 67.864,36, acrescido de juros de mora no valor de € 2.445,65 (cf. admitido por acordo e fls. 26 e 40 do PAT).

13. A Impugnante não procedeu ao pagamento do IVA apurado nos termos do ponto que antecede (cf. admitido por acordo e fls. 36 e 40 do PAT).

14. O procedimento de inspeção tributário correu os seus termos, tendo em 14.02.2014 sido elaborado relatório de inspeção tributária, cujo teor, dada a sua dimensão, se deixa aqui por integralmente reproduzido, transcrevendo-se deste, além do mais, o seguinte: “(…)

1.4. - DESCRIÇÃO SUCINTA DAS CONCLUSÕES DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO

No âmbito da presente ação inspetiva o SP procedeu à substituição da declaração periódica de IVA do 4º trimestre de 2012, em que regularizou no campo 41 o IVA deduzido indevidamente no montante de €98.400,90.

II- OBJECTIVOS, ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO INSPECTIVA

II.2. Motivo, âmbito e incidência temporal

A presente acção inspectiva foi originada pela situação que decorre do PNAIT ...28 - Ações de controlo declarativo - exercício de 2012.

Deste modo a acção realizada foi de âmbito parcial e univalente (IVA) para o exercício de 2012, mês de dezembro.

Atendendo ao elevado prejuízo fiscal declarado em 2012 e ao facto de o sujeito passivo ter cessado a sua atividade para efeitos de IVA em 15/03/2013, foi proposto o alargamento do âmbito da ação inspetiva de parcial para geral para o exercício de 2012 e alargamento para 2013 -parcial (IVA) 1 0 trimestre, facto que foi comunicado ao SP em 22 de novembro de 2013.

11. 3 Enquadramento da actividade

Segundo informação constante do cadastro da Administração Tributária, a empresa está registada na atividade principal de OUTRAS ATIVIDADES DESPORTIVAS, CAE: 93192 e na atividade secundária de Bares, CAE 56302.

Iniciou a atividade em 10/01/2007 e cessou a sua atividade para efeitos de IVA em 15/03/2013, invocando a alínea b) do art.º34º do CIVA - Pelo esgotamento do ativo da empresa.

Foi nomeado representante da cessação o SP «BB», NIF ...63, conforme indicação expressa na declaração de cessação entregue.

Para efeitos de tributação a empresa encontrava-se enquadrada no Regime Geral de Tributação e no Regime normal trimestral para efeitos de IVA.

(…)

VI- REGULARIZAÇÕES EFECTUADAS PELO S.P. NO DECURSO DA ACÇÃO INSPECTIVA

VI. 1 APRESENTAÇÃO DOS FACTOS VERIFICADOS

O sujeito passivo celebrou contrato promessa de compra e venda, datado de 25 de Julho de 2012, com a sociedade [SCom02...] LDA (NIF:

...33), relativo ao prédio urbano denominado lote 1, situado em

Este edifício era o único, bem imóvel, propriedade da [SCom01...], LDA e onde era exercida a atividade (bowling e salão de jogos com bar);

Na sequência desse contrato o sujeito passivo deixou de exercer a actividade em Agosto de 2012 tendo a mesma passado de imediato a ser exercida pela sociedade adquirente, [SCom02...] LDA;

A alienação foi formalmente outorgada, em 19 de dezembro de 2012, por escritura pública, rectificada por escritura pública celebrada em 14 de Novembro de 2013.

Através destas escrituras a [SCom01...], LDA alienou, pelo valor global de

€400.000,00 o edifício e todo o seu recheio constituído por todos os bens do ativo

imobilizado da sociedade;

Assim, na sequência destas alienações o sujeito passivo deixou de ter meios para exercer a actividade que vinha desenvolvendo ou qualquer outra.

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

A venda e os serviços prestados respeitam à atividade desenvolvida na exploração do bar/bowling até ao mês de agosto.

Os outros rendimentos/ganhos respeitam à contabilização das operações de alienação de imobilizado.

O resultado negativo resulta da menos valia apurada na transmissão do imobilizado.

2013

Face à venda do imóvel e transmissão da atividade ocorrida em 2012, em 2013 o SP não declarou qualquer valor em sede de IVA, tendo declarado a cessação da atividade reportada a 15/03/2013.

VI. 3 IRREGULARIDADES VERIFICADAS

No âmbito da ação inspetiva foram detetadas as seguintes irregularidades susceptíveis de correção em sede de IVA e IRC:

VL3.1 Falta regularização de IVA relativo aos bens do ativo imobilizado transmitidos. A empresa [SCom01...] iniciou a sua atividade em 10/01/2007. No exercício de 2008 o SP iniciou a construção das instalações da empresa em regime de subcontratação, tendo neste mesmo exercício iniciado a sua utilização para o exercício da sua atividade.

As faturas da construção foram registadas na contabilidade tendo o sujeito passivo procedido à dedução do IVA nos termos do disposto no artigo 19º e 20º do CIVA.

Em 19/12/2012 procedeu à alienação das instalações e equipamento através de escritura pública, pelo montante de €400.000,00, valor este sujeito a IMT e como tal isento de IVA nos termos do n.º 30 do art.º 9º do CIVA.

De acordo com o disposto no n.º 5 do artigo 24º do CIVA, que passo a transcrever:

"5- Nos casos de transmissões de bens do ativo imobilizado durante o período de regularização, esta é efetuada de uma só vez, pelo período ainda não decorrido, considerando-se que tais bens estão afetos a uma atividade totalmente tributada no ano em que se verifica a transmissão, Se porem a transmissão for isenta de imposto, nos termos dos n.ºs 30) ou 32) do artigo 9ºdo CIVA, considera-se que os bens estão afetas a uma atividade não tributada, devendo no primeiro caso efetuar-se a regularização respetiva."

Aquando da venda das instalações da empresa, construídas através de subcontratação pelo próprio sujeito passivo e cujas faturas foram objeto de dedução de IVA o sujeito passivo não procedeu de acordo com o disposto no artigo 24º do CIVA, constatando-se que não procedeu à regularização do IVA pelo período ainda não decorrido.

CÁLCULO DO IVA A REGULARIZAR PELO PERIODO AINDA NÃO DECORRIDO

Atendendo a que o sujeito passivo começou a utilizar as suas instalações no exercício de 2008 e a venda ocorreu em 2012, o sujeito passivo deveria ter procedido a uma regularização do IVA da construção relativo a 16 anos.

Da contabilidade do sujeito passivo procedi à recolha das faturas relativas à construção das instalações e que foram objeto de dedução de IVA, apurando o seguinte montante de imposto deduzido:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

De referir que apesar de o sujeito passivo ter iniciado a utilização das instalações no decorrer do exercício de 2008, contabilizou em data posterior (2009,2010,2011 e 2012) outras faturas relativas a trabalhos de construção do imóvel que suportam as deduções de IVA apresentadas no quadro.

Conforme já referido, face ao disposto no artigo 24º do CIVA nomeadamente no n.º 5 o sujeito passivo deveria ter procedido à seguinte regularização de IVA pelo período de regularização ainda não decorrido. De acordo com o disposto no n.º3 do artigo 24º do CIVA o período de regularização dos bens do ativo imobilizado inicia-se no ano de utilização ou ocupação e nos 19 anos seguintes àquele.

Atendendo ao IVA deduzido em cada um dos exercícios apura-se o seguinte montante de IVA a regularizar pelo sujeito passivo:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

De acordo como o n.º8 do artigo 24ºdo CIVA estas regularizações deveriam constar na declaração do último período do ano, correspondendo no caso concreto, ao 4ºtrimestre de 2012- contudo o SP não procedeu a qualquer regularização.

VI.3. 2 Falta de liquidação de IVA: incorreta aplicação da taxa de 6%

Com o orçamento de Estado para 2012 (Lei 64-B/2011 de 30 dezembro) procedeu-se à revogação da verba 2.15 da lista I anexa ao Código IVA, passando a atividade de

Bowling a estar tributada à taxa normal por falta de enquadramento nas listas anexas ao CIVA.

No decorrer do exercício de 2012 o sujeito passivo não cumpriu esta disposição legal e continuou indevidamente a proceder à liquidação de IVA nos rendimentos obtidos pela prática de "bowling", à taxa de 6%.

Face ao mencionado anteriormente apura-se a seguinte correção de IVA relativo aos rendimentos "bowling" da taxa de 6% para a taxa de 23%:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

V1.3.3 Regularização de IVA de existências

Em 19/12/2012 o sujeito passivo procedeu à alienação das instalações da empresa e respetivo equipamento deixando a partir desta data de exercer a atividade de prestações de serviços "bowling" e outros, ficando em termos operacionais inativo.

Em inventário à data de 31/12/2011 transitaram em existências o montante de

€86.256,30 para o exercício de 2012.

No exercício de 2012 o sujeito passivo efetuou compras no montante de €20.734.31 e prestou serviços no montante de €45.367,51.

Face ao exposto verificamos que o sujeito passivo declarou para efeitos fiscais que para

realizar uma prestação de serviços de €45.367,51 imputou custos no montante de

€106.990,61 (existências iniciais e compras exercício).

Após a transmissão do imóvel o SP deixou de ter instalações e de desenvolver atividade pelo que no final do exercício de 2012 não se encontra contabilizado qualquer valor de existências de produtos ou matérias primas.

Apura-se assim uma discrepância entre proveitos (vendas e prestações de serviços) e os custos declarados, conforme se demonstra no quadro seguinte:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

De referir que à data da transmissão do imóvel não foi transmitido qualquer matéria-prima ou mercadoria para a nova sociedade que continuou a desenvolver atividade nos mesmos moldes que vinha sendo desenvolvida.

Assim, face aos factos apurados verifica-se nos termos do disposto no artº 82ºdo CIVA, os bens existentes nas instalações no início de 2012 bem como aqueles que foram adquiridos e que não foram transmitidos, se presumem-se vendidos.

VI.3. 5 Regularização efetuada pelo SP

No decurso da ação inspetiva foi confrontado o SP com as irregularidades detetadas: falta de regularização de IVA pela venda das instalações, aplicação indevida da taxa de 6% às prestações de serviço de bowling e abate do inventário, tendo o mesmo indicado que iria proceder à regularização das mesmas.

Face ao exposto o SP procedeu à entrega da declaração periódica de IVA do período 12/12T, indicando no campo 41 -regularizações a favor do Estado no montante de

€98.400,90 com as seguintes regularizações:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Relativamente à regularização das existências procedeu à respetiva regularização do IVA de acordo com o disposto no artigo 3ºalínea f) e artigo 16º n.º1 alínea b) - afetação de bens da empresa a uso próprio do sócio.

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Atendendo a que a venda de tabaco não se encontra sujeita a IVA, apurou o seguinte montante de IVA a regularizar, sobre o valor da existência de bens e matérias-primas:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Aceitou-se a proposta de regularização declarativa do sujeito passivo.

Face ao exposto o sujeito passivo procedeu à entrega da declaração periódica de IVA do período12/12T, indicando no campo 41-regularizações a favor do Estado no montante de €98.400,90 com as seguintes regularizações:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Do processamento desta declaração resultou o montante de €67.864,36 de IVA a pagar,

dado que foi considerado o crédito de IVA disponível na conta corrente.

VI.4- ANÁLISE EM SEDE DE IRC- 2012

O sujeito passivo procedeu ao envio da declaração modelo 22, relativa ao exercício de 2012, em 31/05/2013 em que declarou um resultado nulo.

Contudo, de acordo com a contabilidade e a IES enviada a empresa apurou um resultado

negativo de €315.889,72 no exercício de 2012.

O resultado negativo resulta essencialmente da menos valia apurada na transmissão dos bens - que foi analisada na presente ação, nomeadamente através do cruzamento de dados com o adquirente.

Atendendo à irregularidade verificada a nível das existências, ao facto da empresa se encontrar inativa com a venda da totalidade do património, ter cessado para efeitos de IVA em março 2013, apresentar prejuízo de acordo com os elementos contabilísticos verificamos que as regularizações a efetuar não têm impacto no imposto a pagar (IRC), pelo que não proponho correções em sede de IRC.

VI. 5 ANÁLISE DOS VALORES DECLARADOS EM SEDE DE IVA EM 2013

Atendendo a que:

Ÿ Em 19/12/2012 o sujeito passivo procedeu à alienação das instalações da empresa deixando partir desta data de exercer atividade;

Ÿ Regularizou o IVA deduzido na construção das instalações, pelo período de regularização ainda não decorrido no 4º trimestre de 2012;

Ÿ Procedeu no âmbito da ação inspetiva a uma regularização de existências à data de 31/12/2012, tendo procedido à regularização do IVA (afetação a uso próprio do sócio de acordo com o disposto no artigo 3º alínea 1) e artigo 16º n.º 1 alínea b);

Ÿ Cessou para efeitos de IVA em 15/03/2013;

Ÿ Não foram detetados indícios que o SP tenha exercido qualquer atividade no 1ºtrimestre de 2013

pelo que não são propostas correções em sede de IVA ao 1º trimestre de 2013. (…)

VIII. OUTROS ELEMENTOS RELEVANTES

No âmbito da presente ação inspetiva o sujeito passivo procedeu à regularização declarativa das irregularidades detetadas, através da entrega da declaração de IVA de substituição do 4º trimestre de 2012, onde corrigiu o imposto verificado em falta.

No entanto, não tendo procedido ao pagamento do imposto no montante de €67.864,36, foi acionada, nos termos do artigo 31º do regime Complementar do Procedimento de Inspeção tributária e artigo 51ºda Lei Geral Tributária, a providência cautelar de arresto prevista na alínea a) do nº 1 do artigo 135º do Código do Procedimento e Processo Tributário, em consequência da ação de fiscalização.” (cf. fls. 17 a 27 do PAT).

15. Nesse mesmo dia 14.02.2014, a Chefe de Equipa do Serviços de Inspeção Tributária elaborou parecer no qual consta o que segue: “Confirmo. No âmbito da presente ação inspetiva o sujeito passivo procedeu à regularização das irregularidades verificadas em 2012, em sede de IVA, através do envio da respetiva declaração de substituição do 4º trimestre. Relativamente ao exercício de 2013 não foram verificadas irregularidades, pelo que não foram propostas quaisquer correções. Assim, deverá ser notificado nos termos do art.º 62.º do RCPIT” (cf. fls. 17 do PAT).

16. Ainda no dito dia 14.02.2014 o Chefe de Divisão dos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... proferiu despacho manifestando concordância com o RIT e com a proposta da Chefe de Equipa (cf. fls. 17 do PAT).

17. O RIT, parcialmente transcrito no ponto 14 que antecede, bem como o parecer da Chefe de Equipa e o despacho do Chefe de Divisão dos Serviços de Inspeção Tributária, a que aludem os anteriores pontos 15 e 16, foram notificados à Impugnante por ofício com o nº 1122, de 17.02.2014 (cf. fls. 28 a 30 do PAT).

18. No dia 31.03.2014 a Impugnante apresentou reclamação graciosa, que se deixa por integralmente reproduzida, na qual, em suma, refere que transmissão o prédio/imóvel e recheio, não como uma operação isenta com cabimento no artigo 9º, nº 30 do CIVA, mas antes ao abrigo da não sujeição prevista no artigo 3º, nº 3 do CIVA e, portanto, não tinha que proceder à regularização do IVA, atento ao disposto no artigo 24º, nº 5 do CIVA, peticionado a “regularização do montante do IVA a pagar, para crédito, por anulação do valor de 89.558,77€, que constam também do relatório de inspeção”(cf. fls. 33 a 37 do PAT e fls. 3 e 4 do procedimento de reclamação graciosa).

19. A Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças ..., apreciando a reclamação apresentada pela Impugnante nos termos do ponto que precede, elaborou informação com o nº 24/2024, em 17.04.2014, que se deixa aqui por reproduzida, da qual se extrai, além do mais, o que segue:

“3. Matéria de facto

O S,P, vem reclamar, pedindo a anulação da liquidação em causa alegando, resumidamente, que:

3.1. A reclamante no âmbito da ação de inspeção ...76, procedeu à substituição da declaração periódica de IVA referente ao ano 4º trimestre de 2012, colocando no

campo 41-regularizações a favor do Estado o valor de 98.400,90, que originou o valor

a pagar de €67.864,36;

3.2. A reclamante entende que a transmissão onerosa do artigo urbano 1630 da freguesia ..., está abrangida pela não sujeição de IVA prevista no n.º4 do artigo 3ºdo CIVA, uma vez que foi transmitido o imóvel e também o recheio, pelo que não tem cabimento na isenção de IVA ao abrigo do n.º 30 do artigo 9º do CIVA;

3.3. Desta forma a reclamante entende que não tinha que efetuar a regularização do IVA, suportado com a construção do imóvel, atendendo ao disposto no n.º 5 do artigo 24º do CIVA;

4. Análise

4.1. A reclamante foi alvo de uma ação de inspeção ao exercício de 2012, através da ordem de serviço ...76, onde foram detetadas irregularidades em sede de IVA, nomeadamente a falta de regularização de IVA, ao abrigo do n.º5 do artigo 24ºdo CIVA, no valor de € 89.668,77, relativo a IVA deduzido pela reclamante pela construção do imóvel registado na matriz urbana da freguesia ... sob o n.º 1630;

4.2. A reclamante procedeu à regularização voluntária das situações detetadas na ação de inspeção, através da entrega de uma declaração periódica de IVA, referente ao 4º trimestre de 2012;

4.3. Analisado, quer o processo de inspeção quer a escritura de venda do referido imóvel, verifica-se que nenhuma menção é feita ao facto de a transmissão estar abrangida pelo referido n º 4 do artigo 3º do CIVA;

4.4. Ou seja, não existe qualquer comprovativo que possa contrariar o entendimento constante do relatório de inspeção, segundo o qual a transmissão do imóvel ocorreu ao abrigo da isenção prevista no n.º 30 do artigo 9º do CIVA;

4.5. Assim, nos termos do n.º5 do artigo 24º do CIVA, havia lugar à regularização do IVA deduzido com a construção do referido imóvel, pelo período de tempo ainda não decorrido, tal como consta do relatório de inspeção;

5. Parecer/Conclusão

5.1. Em face do exposto e concordando com o descrito no relatório da inspeção, onde ficaram demonstrados os pressupostos, de facto e de direito, em que assentam as correções efectuadas, propõe-se o INDEFERIMENTO da presente reclamação devendo, em consequência, manter-se a liquidação reclamada que se mostra devida, por válida e conforme com a Lei.” (cf. fls. 41 a 44 do PAT e fls. 9 e 10 do procedimento de reclamação graciosa).

20. A Chefe de Divisão da Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças ... proferiu despacho em 21.04.2014, no qual refere que o projeto de decisão é no sentido do indeferimento, como vem proposto na informação parcialmente transcrita no ponto que antecede e determinou a notificação da Impugnante para se pronunciar em sede de direito de audição prévia ao projeto de decisão (cf. fls. 41 do PAT e fls. 9 do procedimento de reclamação graciosa).

21. Por ofício com o nº 2630, de 21.04.2014 foi enviada à Impugnante o projeto de decisão a que respeitam os anteriores pontos 19 e 20, notificando-a para se pronunciar em sede de audição prévia (cf. fls. 45 e 46 do PAT e fls. 11 e 12 do procedimento de reclamação graciosa).

22. A Impugnante apresentou, no dia 06.05.2014, pronúncia em sede de direito de audição, que se deixa por reproduzida, na qual requer a procedência da reclamação, defendendo, além do mais, que transmitiu o bem imóvel e também o recheio, o que configura um ramo de atividade independente e beneficia do regime de exclusão de tributação previsto nos artigos 3º, nº 4 e 4º, nº 5 do CIVA (cf. fls. 48 a 51 do PAT e fls. 14 a 17 do procedimento de reclamação graciosa).

23. No dia 19.05.2014 a Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças ... elaborou informação na qual foi apreciado o teor do direito de audição apresentado pela Impugnante, extraindo-se desta o que se transcreve: “O reclamante vem alegar no direito de audição que:

• A transmissão do artigo urbano 1630 da freguesia ..., está abrangida pela não sujeição de IVA prevista no n.º4 do artigo 3º do CIVA, uma vez que foi transmitido o imóvel e também o recheio.

• Desta forma a transmissão do referido imóvel não tem cabimento na isenção ao abrigo do n.º30 do artigo 9º do CIVA.

• Na referida transmissão verificaram-se cumulativamente os pressupostos para a não sujeição nos termos do n.º4 do artigo 3º do CIVA, já que ocorreu a transmissão a título oneroso dum património global de uma atividade e o adquirente é um sujeito passivo de imposto dos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2º do CIVA.

• O adquirente, a empresa [SCom02...], Lda, é sujeito passivo de IVA, pelo que a transmissão da reclamante do bem imóvel e também do recheio, configurando um ramo de atividade independente, beneficia do regime de exclusão de tributação previsto no n.º 4 do artigo 3º e ainda no n.º 5 do artigo 4º, ambos do CIVA.

Análise do direito de audição apresentado pela reclamante.

1. A reclamante do direito de audição não acrescenta nada de novo ao alegado na petição inicial da reclamação graciosa, não contrariando em nenhum dos pontos os pressupostos que suportam o projeto de decisão de indeferimento da presente reclamação.

2. Reafirma-se que apesar do referido pela reclamante, no documento que titulou a transmissão do imóvel nada é referido quanto ao facto de a transmissão estar abrangida pelo referido n.º 4 do artigo 3º do CIVA.

3. Não consta do relatório de inspeção qualquer referência a que a transmissão do imóvel ficou excluída de tributação nos termos do n.º 4 do artigo 3ºdo CIVA, constando isso sim, a informação de que a transmissão do imóvel foi isenta de IVA nos termos do n.º 30 do artigo 9º do CIVA.

4. Não constando expressamente do documento que titulou a venda do imóvel, a escritura de venda, que a transmissão estava abrangida pelo disposto no n.º 4 do artigo 3ºdo CIVA, a AT não podia ter outro entendimento que não o constante do relatório de inspeção.

5. Desta forma terá que se considerar que a transmissão do artigo urbano 1630 da freguesia ... beneficiou da isenção de IVA nos termos do n.º 30 do artigo 9º do CIVA e como tal, nos termos do n.º 5 do artigo 24ºdo CIVA, havia lugar à regularização do IVA deduzido com a construção do referido imóvel, pelo período de tempo ainda não decorrido, tal como é referido no relatório de inspeção.

Assim sendo, deverá manter-se o proposto INDEFERIMENTO da reclamação, com os fundamentos expressos, quer na Informação/Proposta de Decisão atrás mencionada, quer na presente Informação/Apreciação” (cf. fls. 18 do PAT e fls. 18 e 19 do procedimento de reclamação graciosa).

24. Por despacho proferido em 19.05.2019, o Chefe de Divisão de Justiça Tributária, com base nos fundamentos constantes da informação transcrita no ponto que antecede, indeferiu a reclamação graciosa apresentada pela Impugnante (cf. fls. 18 do PAT e fls. 18 do procedimento de reclamação graciosa).

25. Por ofício com o nº 3351, de 19.05.2014, foi comunicado à Impugnante que a reclamação graciosa que havia apresentado foi indeferida pelo despacho a que alude o ponto que antecede, tendo-lhe sido enviada em anexo a informação a que se refere o ponto 22 (cf. fls. 19 e 20 do PAT e fls. 19 e 20 do procedimento de reclamação graciosa).

26. No dia 16.06.2014 a Impugnante apresentou recurso hierárquico contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada, cujo teor se deixa aqui por integralmente reproduzida dada a sua dimensão, dizendo, em suma, que transmitiu o bem imóvel e também recheio, não como uma operação isenta com cabimento no artigo 9º, nº 30 do CIVA, mas antes ao abrigo da não sujeição prevista no artigo 3º, nº 4 do CIVA e, portanto, não tinha que proceder à regularização do IVA, atento ao disposto no artigo 24º do CIVA, bem como que a decisão não está suficientemente fundamentada, pedindo a final a procedência do recurso hierárquico, com a consequente anulação da liquidação de IVA e de juros compensatórios, respeitante ao período de 201212T e ser regularizado o montante de IVA a pagar, para crédito, por anulação do valor de € 89.558,77 (cf. fls. 1 a 14 do procedimento de recurso hierárquico apenso aos autos).

27. A Divisão de Administração da Direção de Serviços do IVA, em 30.10.2014, elaborou informação apreciando o recurso hierárquico apresentado pela Impugnante, que dada a sua dimensão se deixa aqui por integralmente reproduzida, constando desta, além do mais, o que ora se transcreve: “4.2. Parecer

Na sequência da apreciação dos elementos constantes no processo e em resposta aos argumentos apresentados pela recorrente, temos a referir o seguinte:

4.2.1. As correções meramente aritméticas que estiveram na origem das liquidações recorridas resultaram das irregularidades detetadas pelos SIT no decurso da ação inspetiva, designadamente, falta de regularização de IVA decorrente da venda das instalações, aplicação indevida da taxa de 6% às prestações de serviços de bowling e abate de inventários.

4.2.2. Após ter sido confrontada com os factos expostos, a ora recorrente optou por regularizar voluntariamente as faltas declarativas, procedendo à entrega de DP de substituição para o período de 2012.12T, indicando no campo 41 -Regularizações a favor do Estado, o valor de € 98.400,90. Do processamento da referida DP de

substituição resultou IVA a pagar no valor de € 67.864,364, correspondente à liquidação

contestada.

4.2.3. No entanto, entendendo que a transmissão onerosa do prédio urbano com o artigo matricial nº 1630 está abrangida pela delimitação negativa de incidência prevista no nº 4 do artº 3º do CIVA, uma vez que o imóvel foi transmitido com o recheio, considera que a situação não tem cabimento na isenção de IVA prevista na alínea30) do artº9ºdo CIVA. Motivo pelo qual entende que não tinha que efetuar a regularização do IVA suportado na construção do referido imóvel, de acordo com o disposto no nº 5 do artº24º do CIVA e solicita a anulação da liquidação decorrente da entrega da declaração de substituição referida.

4.2.4. Porém, analisados os elementos constantes no processo, nomeadamente a escritura de venda do imóvel em causa, em 2012/12/19, pelo valor de € 400.000,00, constata-se que a transmissão foi alvo de imposto Municipal sobre imóveis (IMT), tendo sido efetuado o respetivo pagamento no valor de € 26.230,10, conforme alínea a) do ponto H do Título de Compra e Venda, constante a folhas 36 e 37 do processo. Mais tarde, em 2013/11/14, veio este documento a sofrer uma retificação (fls. 38 e 39) onde os intervenientes (a ora recorrente como primeiro outorgante e a empresa adquirente do bem como 2º outorgante, declaram ter havido um erro no título de compra e venda, ao indicar o valor da venda por € 400.000,00, quando efetivamente incluiu o edifício pelo preço de € 265.713,47 e vários equipamentos peio preço de € 134.286,53, perfazendo o valor global de € 400.000,00, mantendo-se o título inalterado em todo o seu restante conteúdo. Nada tendo sido acrescentado relativamente a alterações face ao pagamento do IMT ou do Imposto de Selo (IS)

4.2.5. Todavia, no caso em apreço não foi colocada em causa pelos SIT a falta de liquidação de IVA na transmissão em análise, mas antes as regularizações do imposto deduzido relativamente à construção do imóvel, posto que o mesmo foi transmitido por escritura pública nos termos da alínea 30) do artº 9º do CIVA, consubstanciando uma

operação sujeita a imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis. Configurando, assim, uma operação isenta, a transmissão do imóvel estaria sempre sujeita às regularizações das deduções relativas a bens do ativo imobilizado, previstas no artº24ºdo CIVA. Constatando-se que o montante sobre o qual incidiu o IMT foi o valor total da venda (6 400.000,00).

4.2.6. Ora, no âmbito do CIVA, a transmissão de bens é considerada uma operação sujeita a IVA, de harmonia com a alínea a) do nº 1 do artº 1º, conjugada com o nº 1 do artº 3º, ambos do CIVA. No entanto, o princípio geral de tributação, segundo o qual o imposto é cobrado sobre qualquer transmissão de bens ou prestação de serviços efetuadas a título oneroso por um sujeito passivo de imposto, prevê determinadas derrogações, entre as quais, a prevista na alínea 30) do artº 9º do CIVA, que isenta de 1VA as operações sujeitas a imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis, em resultado da transposição para o ordenamento jurídico nacional do disposto nas alíneas j) e k) do nº 1 do artº 135º da Diretiva 2006/112/CE, de 28 de novembro.

4.2.7. Deste modo, a transmissão do imóvel onde a ora recorrente exercia a atividade, no âmbito do CIVA é considerada uma operação isenta, nos termos da alínea 30) do artº 9º do CIVA, pelo facto de constituir uma operação sujeita a Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT).

4.2.8. Assim, tratando-se a recorrente de um sujeito passivo de IVA, que exerceu o direito à dedução do imposto suportado na construção do edifício que tinha por finalidade a utilização no exercício da sua atividade, aquando da transmissão do mesmo para a empresa adquirente, tinha que proceder, em conformidade com o disposto no nº 5 do artº 24º do CIVA, à regularização do imposto deduzido, de uma só vez, relacionado com a construção do imóvel, pelo período ainda não decorrido de regularização, previsto no nº 2 do artº 24º do CIVA (20 anos), com início no ano da ocupação do imóvel, conforme foi entendimento dos SIT.

4.2.9. Tendo procedido à alienação do imóvel conforme escritura (2012/12/19) e retificação da mesma (2013/11/14)5 constantes nos autos a folhas 36 a 39 e do equipamento (ou recheio), ainda que tivesse sido transmitida a totalidade do património, não poderia beneficiar do disposto no nº 4 do artº 3º do CIVA, relativamente ao imóvel, pois, tal transmissão foi sujeita a IMT, pelo que, tratando-se de um ativo imobilizado, deveria ter procedido à regularização do IVA, na declaração do último período do ano da transação, nos termos dos nºs 5 e 6 do artº 24º do CIVA, conforme foi entendimento dos SIT.

4.2.10. Ressalvando-se que, efetivamente, a parte correspondente ao denominado recheio poderia ter sido transmitida ao abrigo da exclusão de tributação prevista no nº 4 do artº 3º do CIVA, no entanto, nos elementos justificativos da transmissão nada foi evidenciado nem discriminado relativamente ao equipamento, apenas tendo sido feita referência ao valor global no documento de retificação da escritura. Caso a situação se enquadrasse naquela norma, essa discriminação seria essencial para que o adquirente pudesse registar, nas respetivas contas do ativo e passivo, o património transmitido. Assim como, para que o transmitente pudesse apurar os respetivos proveitos relativos à transmissão.

4.2.11. Sendo certo que, no caso em apreço, o valor sujeito a IMT foi o montante global da venda, uma vez que da retificação à escritura não se retira que aquele imposto não tivesse incidido sobre o valor atribuído à alienação de "vários equipamentos", ou que tivesse sofrido alguma retificação.

4.2.12. Em síntese o que a ora recorrente transmitiu foi um edifício destinado a serviços e vários equipamentos, não se podendo afirmar que transmitiu um estabelecimento, nem que transferiu um património autónomo, posto que não se retira dos autos que tivesse ocorrido transferência de quaisquer elementos incorpóreos de que pudesse resultar que o todo transmitido excede a mera soma das partes que o constituem, não podendo, desta

forma, colher a argumentação da recorrente em torno do enquadramento da situação no nº 4 do artº 3º do CNA.

4.2.13. Salienta-se que as correções foram efetuadas com base na contabilidade da ora recorrente, atendendo às faturas registadas, ao imposto deduzido relacionado com as obras de construção do imóvel, o período de regularização legalmente previsto e o número de anos de utilização, conforme estipulado no artº 24º do CIVA. Nada tendo sido evidenciado na contabilidade quanto à transmissão dos equipamentos, ou das existências ao abrigo do nº 4 do artº 3º do CIVA.

4.2.14. Acrescendo que, conforme se retira do RIT, as existências não foram transmitidas em simultâneo com o imóvel e o recheio, tendo acabado por transmitidas por afetação a uso próprio do sócio, no âmbito da alínea f) do nº 3 do artº 3º do CIVA. Refere-se que a recorrente nada referiu nas suas alegações quanto a esta matéria, ou às correções efetuadas em virtude de errada aplicação da taxa reduzida de IVA.

4.2.15. Quanto à alegada falta de análise dos considerandos apresentados na audiência prévia, refere-se que, ainda que não tivesse sido cumprida esta formalidade, tal não acarretava um vício de forma, por preterição de uma formalidade essencial, que determinaria a invalidade do acto final. A irregularidade da falta de audiência prévia pode constituir uma formalidade não essencial, o que não acarreta a invalidade do acto final. Contudo, no caso em apreço, tal não se verificou, pois, tendo a recorrente sido notificada nos termos do artº 60º da LGT, foi a argumentação apresentada devidamente apreciada, conforme transparece da informação subjacente à decisão de indeferimento da reclamação graciosa.

4.2.16. Não se verificando, assim, qualquer preterição de formalidades essenciais, nem falta de fundamentação, posto que a liquidação contestada foi fundamentada por remissão para uma informação elaborada pelos SIT, decorrente da ação inspetiva antes mencionada, onde foi pormenorizadamente descrita a situação factual que deu origem ao ato tributário e o respetivo enquadramento fiscal, tendo, inclusive, sido

voluntariamente regularizadas as faltas declarativas, considera-se estarem observadas as exigências legais de fundamentação.

4.2.17. Nesta conformidade, encontrando-se os atos tributários devidamente fundamentados no RIT, constata-se que ocorreu um retardamento da liquidação de parte do imposto, resultante do facto de a ora recorrente ter procedido de forma contrária ao disposto na lei fiscal, aquando do apuramento do IVA relativo ao período em causa, pelo que a liquidação de juros compensatórios apresenta legitimidade, de acordo com o estipulado no artº 35º da LGT.

4.2.18. Atendendo ao anteriormente exposto e considerando que em sede de recurso hierárquico, não foram acrescentados elementos novos suscetíveis de alterar o sentido da decisão proferida, propõe-se o indeferimento do pedido na totalidade.

4. 3 Direito de Audição

Tendo em conta o disposto no nº 3 do artº 60º da LGT e as instruções sobre o direito de audição veiculadas através do e do nº 3 do Circular nº 13, de 1999/07/08, da Direção de Serviços de Justiça Tributária, somos de parecer que é de dispensar nova audição acerca da mesma matéria.

5. CONCLUSÃO

Face ao exposto e considerando que os fundamentos do presente recurso hierárquico em nada alteram o sentido da decisão proferida, não tendo sido acrescentados quaisquer elementos novos suscetíveis de comprovar que as operações em questão reuniam os pressupostos legais para que não houvesse lugar às correções levadas a cabo pelos SIT, voluntariamente regularizadas pela ora recorrente no decurso da ação inspetiva, somos de parecer não se verificarem razões para revogar o ato recorrido, propondo-se o indeferimento do pedido na totalidade.” (cf. fls. 23 a 31 do procedimento de recurso hierárquico).

28. No dia 28.11.2014 a Diretora de Serviços da Direção de Serviços do IVA proferiu despacho manifestando concordância com a informação parcialmente transcrita no ponto que antecede e com base nessa informação indeferiu o recurso hierárquico interposto pela Impugnante (cf. fls. 23 do procedimento de recurso hierárquico).

29. Por ofício da Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças ..., com data de 15.12.014, foi comunicado à Impugnante que, por despacho com data de 28.11.2014, foi negado provimento ao recurso hierárquico apresentado pela mesma (cf. fls. 54 e 55 do procedimento de recurso hierárquico).

30. No dia 13.03.2015 a Impugnante deu entrada da petição inicial dos presentes autos neste Tribunal (cf. fls. 2 a 28 dos autos em suporte físico).

Mais se considera provado que:

31. A Impugnante, através do contrato promessa de compra e venda a que alude o anterior ponto 5 e os títulos indicados nos pontos 7 e 10, vendeu à sociedade comercial “[SCom02...], Lda”, o prédio identificado no ponto 3, com as pistas de bowling instaladas e todo o recheio composto por máquinas, equipamentos e balcões, bem como a respetiva clientela.

III.2- Factos não provados

Inexistem factos não provados com interesse para a decisão a proferir.

III.3- Fundamentação da matéria de facto

A convicção do Tribunal, quanto à decisão da matéria de facto, baseou-se na análise crítica da prova produzida (cf. artigos 607º, nºs 3 e 4 do CPC, ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT), designadamente nos documentos juntos aos autos pelas partes e os que instruem

o PAT e o processo respeitante ao procedimento de reclamação graciosa, que não foram impugnados (cf. artigo 574º, nº 2, 1ª parte do CPC, ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT).

Para além da prova documental que instrui os autos, o Tribunal alicerçou a sua convicção relativamente à matéria de facto provada numa apreciação livre da prova por declarações de parte e testemunhal (cf. artigo 396º do Código Civil), bem como na posição assumida pelas partes nos respetivos articulados (cf. artigo 607º, nº 5 do CPC, ex vi artigo 2º, nº alínea e) do CPPT).

Tendo isso presente, da posição assumida pelas partes nos respetivos articulados e da análise da prova documental existente nos autos, o Tribunal considerou assente a factualidade vertida nos pontos 1 a 30 dos factos provados.

Por sua vez, na diligência de produção de prova, foram ouvidas as testemunhas «CC», gerente da sociedade comercial “[SCom02...], Lda”, «DD», contabilista da Impugnante e «EE», revisor oficial de contas que acompanhou a operação em causa nos autos.

Os depoimentos das identificadas testemunhas foram produzidos de modo que nos pareceram claros, seguros, objetivos e consistentes, sobre factualidade que demonstraram ter efetivo conhecimento, ou por intervenção direta ou fazendo apelo aos conhecimentos e vivências pessoais, tendo sido, por essas mesmas razões, considerados pelo Tribunal como verdadeiros e credíveis.

Foram também ouvidas as testemunhas arroladas pelo Representante da Fazenda Pública «FF», chefe de equipa do Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... e «GG», inspetora tributária que realizou o procedimento inspetivo à Impugnante e elaborou o respetivo relatório de inspeção tributária.

Os depoimentos de todas as testemunhas, conjugadas com a análise dos documentos que instruem os autos, em particular, o contrato promessa de compra e venda celebrado em 25.07.2012, o título de compra e venda com data de 19.12.2012, o título de retificação outorgado em 14.11.2013, bem como o relatório de inspeção tributária, foram determinantes para o Tribunal considerar como assente a matéria de facto do ponto 31 do probatório, revelando-se fundamental para a compreensão e caraterização da operação em causa nos autos e apuramento dos elementos que foram transmitidos.

Nesses termos e com relevo para os indicados pontos, a testemunha «CC» que, como já se referiu é gerente da sociedade comercial “[SCom02...], Lda”, explicou ao Tribunal que a sociedade identificada adquiriu o estabelecimento comercial que funciona sob o nome de “[SCom01...]”, esclarecendo que tal compreendeu a aquisição do prédio e do estabelecimento com o recheio com tudo o que lá estava dentro, bowling, máquinas, equipamento e balcões, pelo preço global de

€400.000,00, dizendo também que comprou tudo o que lá se encontrava e relacionado com a atividade. Referiu ainda que a referida sociedade iniciou a sua atividade em agosto de 2012, tendo começado a “trabalhar com tudo o que lá estava” e que a Impugnante deixou de exercer qualquer atividade nessa altura.

Por sua vez a testemunha «DD», contabilista da Impugnante e que acompanhou a operação em causa nos autos, explicou que a operação envolveu a venda/transmissão do imóvel e equipamento da Impugnante para a sociedade comercial “[SCom02...], Lda”. Confirmou também que esta última sociedade passou a exercer a sua atividade no centro de diversões, “começou a trabalhar” no mês de agosto de 2012 e que só depois é que foi celebrado o título de transmissão e título de retificação desta (referindo-se às mesmas como escrituras). Esclareceu também que os equipamentos ficaram nas instalações/edifício transmitido pela Impugnante, que “é a mesma atividade, eles começar e mantiveram a atividade, ainda hoje mantêm”.

Veio ainda dizer que uma vez que a Impugnante vendeu a totalidade da sua atividade - instalações/prédio construído pela mesma e tudo o que lá se encontrava dentro - foi com o título de transmissão e título de retificação desta (referindo-se a estes títulos como escrituras celebradas) que efetuou os lançamentos e registos contabilísticos respeitantes à transmissão, não tendo a Impugnante emitido qualquer fatura referente a tal operação.

Por fim, a testemunha «EE», que veio dizer ser consultor da Impugnante e da sociedade comercial “[SCom02...], Lda” e que participou nas negociações, transmitiu ao Tribunal que na operação em causa a Impugnante “vendeu tudo à outra sociedade” e que a ideia “era vender o negócio”, sendo que “o negócio” era composto pelo edifício e o seu recheio. Mais disse que era a Impugnante que exercia a atividade comercial nesse “estabelecimento comercial” e que depois da celebração do contrato-promessa passou a ser a última sociedade comercial indicada que passou a exercê-la, salientando sempre que se tratava da mesma atividade, especificando até a de bowling.

No seu depoimento a testemunha em causa esclareceu ainda que de acordo com a vontade das partes o que foi vendido foi o negócio, o estabelecimento, com todo o seu ativo, com a sua clientela, dizendo que os "clientes habituados a ir ao Bowling, continuaram a ir a esse estabelecimento”, até porque, a Impugnante deixou de exercer a sua atividade comercial.

No que concerne aos depoimentos das testemunhas arroladas pelo Representante da Fazenda Pública, é de referir que a testemunha «FF» veio dizer que a sociedade comercial adquirente começou a exercer a sua atividade em agosto de 2012 e o que ocorreu foi a venda de uma atividade como um todo, mas que tal operação não foi corretamente enquadrada. Esta testemunha veio ainda dizer que o edifício estava “equipado para uma atividade específica, a pista de bowling, estava instalada no chão”.

No demais, as testemunhas arroladas pela Fazenda Pública limitaram-se a confirmar o que já constava do relatório de inspeção tributária e a explicar ao Tribunal o entendimento acolhido quanto à qualificação da operação em causa.

Por fim, da instrução da causa não resultaram demonstrados quaisquer outros factos com interesse para a decisão a proferir.

IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

Constitui objeto do presente recurso a decisão do Tribunal administrativo e fiscal de Viseu que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial mantendo a liquidação do IVA do período 2012 12T e respetivos juros compensatórios.

A liquidação efetuada resultou da correção da inspeção tributária que entendeu existir falta de regularização do IVA, nos termos do n.º 5 do Art.º 24.º do CIVA, resultante da cessão a título oneroso do estabelecimento comercial, da totalidade de um património, não considerada transmissão para efeitos de IVA, nos termos do n.º 4 do Art.º 3.º, do CIVA.

A recorrente invoca excesso de pronuncia por entender que o Tribunal a quo se devia ter “limitado” a julgar a impugnação procedente, anulando aquela liquidação, pois o que estava subjacente na discussão dos autos era a não sujeição defendida pela impugnante versus a sujeição com isenção defendida sempre pela AT (quer no RIT quer nas decisões proferidas no âmbito do procedimento e na contestação).

Mais alega que a partir deste momento o Tribunal a quo não devia ter prosseguido com o raciocínio quanto ao eventual enquadramento da operação como sujeita a regularização do IVA, nos mesmos precisos termos de direito da liquidação referida no procedimento como sujeita, mas isenta.

Da nulidade por excesso de pronuncia e por violação do contraditório

Vejamos.

Decorre do disposto no artigo 125.º do CPPT que “1 - Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer. (…)”.

Acresce que, também resulta do artigo 615.º do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º alínea e) do CPPT, que “1 - É nula a sentença quando: (…) d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento;”

Ora, como estatui o n.º 2 do artigo 608.º do CPC “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras”

Por último o n.º 1 do artigo 609.º do CPC determina que “A sentença não pode condenar em quantidade superior ou em objeto diverso do que se pedir”.

Assim, “o excesso de pronúncia ocorre quando o tribunal decide uma questão que não foi chamado a resolver, sendo nula, por vício de “ultra petita”, a sentença em que é invocada, como razão de decidir, uma causa ou facto jurídico essencialmente diverso da causa de pedir da sua pretensão.” - cfr. Acórdão do STA de 10.04.2024, proc. n.º 02151/11.7BEPRT.

No caso concreto, e como resulta do probatório, a Recorrente transmitiu o prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia ... sob o artigo 1630,

como o respetivo recheio, não como uma operação isenta, isto é, nos termos da alínea

30) do art. 9º do CIVA, mas antes ao abrigo da não sujeição prevista no nº 4 do art. 3º do CIVA; daí fazendo decorrer a inexigibilidade da regularização do IVA, atento o disposto no nº 5 do art. 24º do CIVA.

Ou seja, considera ter transmitido definitivamente património (composto pelo edifício e todo o recheio) que configura um ramo de atividade independente, beneficiando, por isso, do regime de exclusão de tributação previsto no nº 4 do art. 3º e nº 5 do art. 4º do CIVA.

No caso que coube ao tribunal a quo apreciar circunscreveu-se à correção aritmética relativa à falta de regularização de IVA pelo período de regularização ainda não decorrido, em virtude da venda das instalações, que veio impugnada nos presentes autos, com regularização declarativa no montante de € 89.668,77.

Alega a recorrente que houve excesso de pronuncia, pois, o tribunal a quo apenas deveria ter considerado que estavam reunidos os pressupostos para enquadrar a operação no regime de exclusão da tributação previsto no nº 4 do artº 3 do CIVA e nada mais.

Ou seja, não deveria fazer o enquadramento da operação como sujeita a regularização do IVA.

No entanto entendemos que não há excesso de pronuncia.

Primeiro, porque o tribunal a quo não está restringido à qualificação ou abordagem jurídica feita pelas partes.

Segundo, porque se bem analisamos a correção efetuada pelos serviços de inspeção tributária, ela questiona as regularizações do imposto deduzido relativamente à construção do imóvel, já que o mesmo foi transmitido por título de compra e venda, consubstanciando uma operação sujeita a IMT (cfr. nº 31º do art. 9º do CIVA), nos termos da alínea 30) do art. 9º do CIVA .

Logo configurando a transmissão do imóvel uma operação isenta (e não uma operação não sujeita, como pretende a recorrente/impugnante), sempre estaria sujeita às

regularizações das deduções relativas a bens do ativo imobilizado previstas no art. 24º do CIVA, pois que, qualquer situação de isenção constitui uma exceção às regras de incidência, o que, em sede de IVA, se consubstancia na não liquidação e consequente não entrega de imposto (relativo a essas operações) por parte dos sujeitos passivos.

Pelo que o tribunal a quo não incorreu em excesso de pronuncia tendo apenas apreciado os factos e discorreu sobre a qualificação jurídica dos mesmos.

Nem existiu decisão surpresa ou violação do contraditório do n.º 3 do Art.º 3.º, do Código do Processo Civil, como alegado pois vem referido no probatório já em sede de relatório de inspeção esta questão foi abordada conforme ponto 14) do probatório, que se transcreve:

“(…) VI.3 IRREGULARIDADES VERIFICADAS

No âmbito da ação inspetiva foram detetadas as seguintes irregularidades susceptíveis de correção em sede de IVA e IRC:

VL3.1 Falta regularização de IVA relativo aos bens do ativo imobilizado transmitidos

A empresa [SCom01...] iniciou a sua atividade em 10/01/2007. No exercício de 2008 o SP iniciou a construção das instalações da empresa em regime de subcontratação, tendo neste mesmo exercício iniciado a sua utilização para o exercício da sua atividade.

As faturas da construção foram registadas na contabilidade tendo o sujeito passivo procedido à dedução do IVA nos termos do disposto no artigo 19º e 20º do CIVA.

Em 19/12/2012 procedeu à alienação das instalações e equipamento através de escritura pública, pelo montante de €400.000,00, valor este sujeito a IMT e como tal isento de IVA nos termos do n.º 30 do art.º 9º do CIVA

De acordo com o disposto no n.º 5 do artigo 24º do CIVA, que passo a transcrever:

"5- Nos casos de transmissões de bens do ativo imobilizado durante o período de regularização, esta é efetuada de uma só vez, pelo período ainda não decorrido, considerando-se que tais bens estão afetos a uma atividade totalmente tributada no ano

em que se verifica a transmissão, Se porem a transmissão for isenta de imposto, nos termos dos n. ºs30) ou 32) do artigo 9ºdo CIVA, considera-se que os bens estão afetas a uma atividade não tributada, devendo no primeiro caso efetuar-se a regularização respetiva."

Aquando da venda das instalações da empresa, construídas através de subcontratação pelo próprio sujeito passivo e cujas faturas foram objeto de dedução de IVA o sujeito passivo não procedeu de acordo com o disposto no artigo 24º do CIVA, constatando-se que não procedeu à regularização do IVA pelo período ainda não decorrido.

(…)

Em sede de reclamação graciosa a recorrente também se insurgiu contra este enquadramento e foi objeto de apreciação, como resulta do ponto 19) do probatório:

“(…)3.2. A reclamante entende que a transmissão onerosa do artigo urbano 1630 da freguesia ..., está abrangida pela não sujeição de IVA prevista no n.º4 do artigo 3ºdo CIVA, uma vez que foi transmitido o imóvel e também o recheio, pelo que não tem cabimento na isenção de IVA ao abrigo do n.º 30 do artigo 9º do CIVA;

3.3. Desta forma a reclamante entende que não tinha que efetuar a regularização do IVA, suportado com a construção do imóvel, atendendo ao disposto no n.º 5 do artigo 24º do CIVA;

4. Análise

4.1. A reclamante foi alvo de uma ação de inspeção ao exercício de 2012, através da ordem de serviço ...76, onde foram detetadas irregularidades em sede de IVA, nomeadamente a falta de regularização de IVA, ao abrigo do n.º5 do artigo 24ºdo CIVA, no valor de € 89.668,77, relativo a IVA deduzido pela reclamante pela construção do imóvel registado na matriz urbana da freguesia ... sob o n.º 1630;

4.2. A reclamante procedeu à regularização voluntária das situações detetadas na ação de inspeção, através da entrega de uma declaração periódica de IVA, referente ao 4º trimestre de 2012;

4.3. Analisado, quer o processo de inspeção quer a escritura de venda do referido imóvel, verifica-se que nenhuma menção é feita ao facto de a transmissão estar abrangida pelo referido n,º 4 do artigo 3º do CIVA;

4.4. Ou seja, não existe qualquer comprovativo que possa contrariar o entendimento constante do relatório de inspeção, segundo o qual a transmissão do imóvel ocorreu ao abrigo da isenção prevista no n.º 30 do artigo 9º do CIVA;

4.5. Assim, nos termos do n.º5 do artigo 24º do CIVA, havia lugar à regularização do IVA deduzido com a construção do referido imóvel, pelo período de tempo ainda não decorrido, tal como consta do relatório de inspeção;

5. Parecer/Conclusão

5.1. Em face do exposto e concordando com o descrito no relatório da inspeção, onde ficaram demonstrados os pressupostos, de facto e de direito, em que assentam as correções efectuadas, propõe-se o INDEFERIMENTO da presente reclamação devendo, em consequência, manter-se a liquidação reclamada que se mostra devida, por válida e conforme com a Lei.” (cf. fls. 41 a 44 do PAT e fls. 9 e 10 do procedimento de reclamação graciosa).

Foi notificada para se pronunciar em audição prévia - cfr ponto 21 do probatório;

Apresentou recurso hierárquico (ponto 26) do probatório), a que lhe foi negado provimento (ponto 29 do probatório).

Não pode, pois, a recorrente alegar qualquer violação do contraditório atendendo a todas as possibilidades que teve de se pronunciar, nem invocar decisão surpresa pois o

Tribunal a quo limitou-se a decidir em conformidade com os factos constantes do processo.

Pelo que improcede a nulidade invocada, por excesso de pronuncia ou violação do contraditório.

Do alegado erro de julgamento de direito por violação da lei e errada interpretação das normas do Código do IVA, em causa, n, º 5, do Art.º 24º do CIVA

Mantendo os argumentos já devidamente analisados e decididos pela sentença recorrida dela se extrai o seguinte:

“(…) Conforme resulta da petição inicial, a Impugnante alega que transmitiu o prédio inscrito na matriz sob o artigo ...30 da freguesia ... e o respetivo recheio, ao abrigo da não sujeição prevista no artigo 3º, nº 4 do CIVA e não nos termos do regime de isenção previsto no artigo 9º, nº 30 do CIVA.

Diz que a atividade empresarial da Impugnante assentava num estabelecimento composto por bem imóvel, equipamentos e ainda a clientela que foi angariando e que foi esse estabelecimento, composto pelo edifício e todo o seu recheio constituído por todos os bens do ativo imobilizado que transmitiu para a “[SCom02...], Lda”.

Refere que a dita sociedade passou a exercer a atividade de exploração do centro de diversões precisamente no mesmo local onde a Impugnante antes o exercia, é um sujeito passivo de IVA e que a Impugnante deixou de exercer/explorar tal centro em agosto de 2012, passando a dita sociedade a explorá-lo.

Defende que não é o facto da menção ou não da norma de não sujeição no documento que formaliza a transmissão (o documento de compra e venda) que determina as regras de funcionamento do IVA, relevando para o efeito apenas a situação de facto.

Pelo que, a globalidade da transmissão do bem imóvel e os móveis/equipamentos (operado por contrato promessa seguido de continuidade de atividade empresarial pelo adquirente e posterior formalização definitiva nos títulos de transmissão) deve operar-se de acordo com as normas de não sujeição do artigo 3º, nº 4 do CIVA.

Diz também que o artigo 24º, nº 5 do CIVA só se aplica aos casos de transmissões de bens com isenção e já não às transmissões com não sujeição e, uma vez que estamos perante uma operação não sujeita a IVA, a Impugnante não tinha que proceder à regularização do IVA nos termos do dito artigo 24º, nº 5 do CIVA.

Por sua vez, a Representante da Fazenda Pública diz que a transmissão do imóvel configura uma operação isenta de IVA nos termos do artigo 9º, nº 30 do CIVA, tendo sido uma operação sujeita a IMT e, assim, sempre estaria sujeita às regularizações das deduções relativas a bens do ativo imobilizado previstas no artigo 24º, nºs 5 e 6 do CIVA.

Refere ainda que ainda que se entendesse que se tratava da transmissão da totalidade do património - imóvel e recheio - por tal transmissão ter sido sujeita a IMT e tratando-se de ativo imobilizado, deveria ter ocorrido a regularização do IVA na declaração do último período do ano da transação, nos termos do já referido artigo 24º, nºs 5 e 6 do CIVA.

(…)

Aqui chegados e estabelecido o respetivo enquadramento normativo e considerandos de direito que relevam para o caso vertente, importa agora transpor os mesmos para a realidade dos autos.

Nesse sentido, revertendo à situação de facto em apreço nos autos, verificamos da matéria de facto assente nos nºs 1 e 2 da factualidade provada, que a Impugnante é uma sociedade comercial com o objeto social de “exploração de salão de bowling, exploração de restaurante, café, bar, snack-bar. Prestação de serviços de catering e organização de eventos”, cuja atividade se iniciou em 10.01.2007 e encontra-se enquadrada, para efeitos de IVA, no regime de periodicidade trimestral e regime geral em IRC.

Decorre também dos pontos 3 e 4 do probatório, que no ano de 2008, a Impugnante iniciou a construção de um edifício que afetou à atividade de exploração de um centro de diversões, tendo nos anos de 2008 a 2012, registado e contabilizado as faturas respeitantes aos trabalhos de construção do edifício em questão e deduziu imposto (IVA) no montante total de €111.706,46.

Do probatório resultou também assente (ponto 5 da factualidade provada) que a Impugnante, em 25.07.2012, celebrou com a sociedade comercial “[SCom02...], Lda” contrato promessa de compra e venda respeitante ao prédio/edifício, identificado no ponto 3, referindo este contrato que tal edifício era composto por “edifício com cave (arrumos) e rés-do-chão que se destina a centro de diversões (bowling, salão de jogos com estabelecimento de bar com cozinha e copa”.

Constata-se também da factualidade assente nos pontos 3, 4, 6 e 14 que era no dito imóvel/edifício que a Impugnante desenvolvia a sua atividade comercial de exploração do centro de diversão, sendo que, exerceu a dita atividade até à data em que celebrou o contrato promessa com a sociedade comercial “[SCom02...], Lda”.

Na sequência da celebração do dito contrato promessa e como resulta também assente na factualidade - pontos 5, 6 e 14 do probatório - em agosto de 2012 a já referida sociedade comercial “[SCom02...], Lda” passou a exercer a atividade comercial então desenvolvida pela Impugnante no dito imóvel/edifício, numa relação de sequência continua e sem interrupções, da atividade comercial exercida.

Da factualidade apurada constatamos que a atividade desenvolvida pela Impugnante, até agosto de 2012 e que depois dessa data que veio a ser exercida pela sociedade comercial “[SCom02...], Lda” foi a exploração do centro de diversão, instalado no prédio identificado no ponto 3, sendo que o dito centro de diversão era composto por pistas de bowling, salão de jogos e bar/snack-bar com copa (cf. pontos 3 a 6, 14 e 31 da factualidade provada).

Resultando, desse modo, assente que a dita sociedade continuou a exercer no edifício construído pela Impugnante a atividade de exploração do centro de diversões (cf.

pontos 3 a 6, 14 e 31 da factualidade provada). Decorre também dos pontos 5 , 7, 10, 14 e 31 da factualidade provada que a Impugnante, por contrato promessa de compra e venda, onde ocorreu a tradição do imóvel/edifico destinado a centro de diversões e posteriormente, por títulos de compra e venda e de retificação celebrados na Conservatória do Registo Predial ..., vendeu à sociedade comercial “[SCom02...], Lda” o imóvel/edifício destinado a centro de diversões, bem como os móveis/equipamentos que integram o centro de diversões e a respetiva clientela, tendo esta última sociedade passado a exercer a sua atividade comercial nesse local a partir de agosto de 2012.

Ora, na situação fáctica analisada afigura-se que ocorreu, na verdade, a cessão a título oneroso de um estabelecimento comercial, sendo que os elementos que foram transferidos revelam-se suficientes para permitir a continuação da atividade económica.

Com efeito, tendo em conta a concreta natureza da atividade comercial exercida pela Impugnante, in casu, atividade de exploração de um centro de diversões, composto por pistas de bowling, salão de jogos e bar/snack-bar e, em particular que elementos que compõe parte da atividade desenvolvida, como é o caso das pistas de bowling estarem assentes/instaladas no edifício em questão, a transmissão do edifício com as pistas de bowling instaladas configura a transmissão de elementos suficientes para permitir a continuação dessa atividade económica, isto é, afigura-se que os elementos transmitidos são suficientes para permitir a continuação de uma atividade económica autónoma. Até porque, o desenvolvimento e exploração da atividade económica de bowling pressupõe especiais elementos fixos (as pistas de bowling), e resultando da factualidade apurada que a Impugnante procedeu à transmissão do edifício e o equipamento que o compõe/integra (cf. pontos 3, 5, 7, 10, 14 e 31 da factualidade provada), isso leva o Tribunal a entender que não foi apenas transmitido o edifício, com caráter isolado e per si, mas sim um estabelecimento comercial composto por edifício (bem imóvel) e o conjunto de bens móveis (pelo menos as pistas de bowling e equipamento associado) e a sua clientela.

Note-se que dúvidas não nos levanta que foi transmitido ativos suscetíveis de serem explorados no âmbito de uma atividade económica e parte de um estabelecimento comercial, suscetível de constituir um ramo de atividade independente - atividade de exploração das pistas de bowling.

Note-se que no RIT parcialmente transcrito no ponto 14 da factualidade provada a AT, na parte respeitante à apresentação dos factos verificados (ponto VI.1), refere que o edifício “era o único, bem imóvel, propriedade da [SCom01...], LDA e onde era exercida a atividade (bowling e salão de jogos com bar)” e que na sequência do contrato promessa a mesma “deixou de exercer a actividade em Agosto de 2012 tendo a mesma passado de imediato a ser exercida pela sociedade adquirente, [SCom02...] LDA”, bem como que através do título de compra e venda e respetiva retificação a Impugnante “alienou, pelo valor global de €400.000,00 o edifício e todo o seu recheio constituído por todos os bens do ativo imobilizado da sociedade”, sendo que “na sequência destas alienações o sujeito passivo deixou de ter meios para exercer a actividade que vinha desenvolvendo ou qualquer outra”.

Donde decorre também que o que foi, efetivamente, transmitido foi um conjunto coerente de ativos suscetíveis de permitir o prosseguimento, com continuidade e sem interrupção, de uma atividade económica, tendo a Impugnante procedido à transmissão, a título oneroso, do seu estabelecimento comercial. Pelo que, como defende a Impugnante, estão reunidos os pressupostos para enquadrar a operação no regime de exclusão da tributação previsto no artigo 3º, nº 4 do CIVA. Prosseguindo, a Impugnante advoga ainda que por a operação - transmissão do estabelecimento comercial - se enquadrar no regime de exclusão da tributação, previsto no artigo 3º, nº 4 do CIVA e não se enquadrar no regime de isenção invocado pela AT, concretamente no artigo 9º, nº 30 do CIVA, não são devidas regularizações de IVA face ao estatuído no artigo 24º, nº 5 do CIVA, pois essa norma só se aplica aos casos de transmissão de bens com isenção e não às transmissões de bens com não sujeição, contestando, desse modo, que não é devido a regularização de IVA pelo período de regularização que ainda não tinha decorrido

aquando da transmissão do estabelecimento comercial (regularização do IVA da construção relativos a 16 anos).

Vejamos: Como já se explicou em cima, o IVA sendo um imposto de matriz comunitária e plurifásico, assenta numa estrutura de entrega e respetiva dedução pelos vários intervenientes na cadeia até ao consumidor final, que o suporta, sem o poder deduzir, razão pelo qual o direito à dedução é um elemento essencial do funcionamento do imposto e deve garantir a neutralidade fiscal. Desse modo, o direito à dedução é um princípio fundamental do sistema comum do IVA que não pode, em princípio, ser limitado e que é exercido imediatamente para a totalidade dos impostos que oneram as operações efetuadas a montante.

Tendo isso presente, a alínea a) do nº 1 do artigo 19º do CIVA, respeitante ao direito à dedução prevê que: “1 - Para apuramento do imposto devido, os sujeitos passivos deduzem, nos termos dos artigos seguintes, ao imposto incidente sobre as operações tributáveis que efectuaram:

a) O imposto devido ou pago pela aquisição de bens e serviços a outros sujeitos passivos; E a alínea a) do nº 1 do artigo 20º desse mesmo diploma legal que: “1 - Só pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações seguintes:

a) Transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas;”

Nos termos do nº 1 do artigo 22º do CIVA “o direito à dedução nasce no momento em que o imposto dedutível se torna exigível, de acordo com o estabelecido pelos artigos

7.º e 8.º, efectuando-se mediante subtracção ao montante global do imposto devido pelas operações tributáveis do sujeito passivo, durante um período de declaração, do montante do imposto dedutível, exigível durante o mesmo período”. Em regra, as deduções do imposto regularmente efetuadas por um sujeito passivo apresentam caráter definitivo, donde quaisquer modificações das deduções inicialmente realizadas são denominadas de regularizações, prevendo o CIVA procedimentos distintos de regularização das deduções relativas a bens do ativo imobilizado/bens de investimento, em móveis ou imóveis, os

quais têm um período de vida útil ao serviço de uma empresa que, em regra, se estende por vários anos.

No que respeita aos bens do ativo imobilizado (bens de investimento), como é o caso dos autos, dispõe o nº 2 do artigo 24º do CIVA que são regularizadas anualmente as deduções efetuadas quanto às despesas de investimento em bens imóveis “se entre a percentagem definitiva a que se refere o artigo anterior aplicável no ano de ocupação do bem e em cada um dos 19 anos civis posteriores e a que tiver sido apurada no ano da aquisição ou da conclusão das obras houver uma diferença, para mais ou para menos, igual ou superior a cinco pontos percentuais.” Da dita norma resulta que devem ser regularizadas anualmente as deduções efetuadas quanto às despesas de investimento em bens imóveis, de acordo com a percentagem referida na norma transcrita, sendo que o período de regularização de 20 anos é de aplicação genérica independente do período de vida útil desses bens.

Por conseguinte, determina o artigo 24º nº 5 do CIVA que “Nos casos de transmissões de bens do activo imobilizado durante o período de regularização, esta é efectuada de uma só vez, pelo período ainda não decorrido, considerando-se que tais bens estão afectos a uma actividade totalmente tributada no ano em que se verifica a transmissão e nos restantes até ao esgotamento do prazo de regularização.

Se, porém, a transmissão for isenta de imposto, nos termos dos n.os 30) ou 32) do artigo 9.º, considera-se que os bens estão afectos a uma actividade não tributada, devendo no primeiro caso efectuar-se a regularização respectiva”.

Prevendo o nº 8 do referido artigo 24º do CIVA que “As regularizações previstas nos números anteriores deve constar da declaração do último período do ano a que respeita”.

Estas últimas normas estabelecem a forma como devem ser regularizadas as despesas de investimento em bens imóveis nos casos em que ocorrerem a transmissão desses bens do ativo imobilizado nos períodos de regularização, especificando que essa regularização deve ser efetuada de uma só vez, pelo período ainda em falta e na

declaração do último período do ano a que respeita essa transmissão. Assim, ocorrendo a transmissão de bens do ativo imobilizado sujeita a regularização, o sujeito passivo deve proceder à regularização dos períodos/anos ainda não decorridos e em falta, a efetuar-se de uma só vez, considerando-se que os bens estão afetos a uma atividade totalmente tributada, não apenas no ano da sua transmissão como nos anos que restam até ao esgotamento do período de regularização.

Regressando à situação fáctica dos autos, verificamos que a Impugnante é um sujeito passivo de IVA enquadrado no regime normal de periodicidade trimestral (cf. pontos 1 e 2 do probatório).

Decorre também da factualidade assente (pontos 3 e 4 do probatório) que a Impugnante procedeu à construção de um edifício que afetou à atividade comercial de exploração de um centro de diversões, sendo que nos anos de 2008 a 2012 suportou as despesas e os encargos com a respetiva construção e deduziu nesses anos imposto (IVA) no valor total de €111.706,46. Por sua vez, a Impugnante, no ano de 2012, como resultou assente na matéria de facto (cf. pontos 5, 7, 10, 14 e 31 da factualidade provada) vendeu

/transmitiu à sociedade comercial “[SCom02...], Lda” o estabelecimento comercial de que era titular, composto pelo dito imóvel/edifício e os restantes móveis e equipamentos que integravam o centro de diversões então pertencente e explorado pela Impugnante.

Ora, ainda que estejamos perante a cessão onerosa/transmissão de um estabelecimento comercial, enquadrável no regime de exclusão da tributação, previsto no artigo 3º, nº 4 do CIVA, a verdade é que essa transmissão incluiu, como aliás nem sequer é objeto de qualquer controvérsia entre as partes, a transmissão do imóvel/edifício que era propriedade da Impugnante e onde a mesma exercia a sua atividade comercial. Esse dito imóvel/edifício é um bem do ativo imobilizado, que a Impugnante construiu e em relação ao qual deduziu o IVA respeitante às despesas/custos de construção e as deduções efetuadas respeitantes a este eram regularizadas anualmente e, no momento em que foi transmitido o estabelecimento comercial que integrava o dito prédio/edifício (ano de 2012) encontrava-se ainda por regularizar o período de 16 anos (cf. ponto 14 da

factualidade provada - o período de regularização iniciou-se no ano de ocupação em 2008 e tinha que ocorrer nos 19 anos seguintes àquele). Esse ativo imobilizado foi transmitido pela Impugnante no âmbito da operação de transmissão do seu estabelecimento comercial (cf. pontos 5, 7, 10, 14 e 31 da factualidade provada) e ainda no período de regularização em curso (isto é, antes de concluído o período de regularização de 19 anos), o que significa que nos termos do disposto no nº 5 do artigo 24º do CIVA a Impugnante tinha que proceder à regularização, de uma só vez, do período ainda não decorrido (do período de regularização em falta, in casu, 16 anos - pontos 2, 3, 5, 7, 10, 14 e 31 do probatório).

Note-se que o imóvel em questão (ativo imobilizado) saiu definitivamente do ativo da Impugnante, não podendo sequer conjeturar-se a possibilidade de se considerar que continuam afetos à atividade comercial desta, pois, como resultou bem assente nos autos (cf. pontos 6 e 8 da factualidade provada), a Impugnante deixou de exercer a atividade comercial e exploração do centro de diversões no imóvel em questão no ano de 2012, tendo o imóvel/edifício deixado de ser pertença/propriedade desta, mas da adquirente do estabelecimento comercial, que integra, além de outros elementos, o dito imóvel.

Na situação em apreço, a AT, no RIT parcialmente transcrito no ponto 14, entendeu que era devido a regularização de IVA no último trimestre do ano de 2012, nos termos do disposto no artigo 24º, nº 5 do CIVA, sendo que a Impugnante controverte a existência da regularização de IVA, defendendo que apenas é aplicável o disposto no dito artigo 24º, nº 5 do CIVA nas operações isentas de IVA e não nas enquadráveis no regime de exclusão da tributação.

Sucede que, tal entendimento da Impugnante não tem respaldo nem na letra, nem na ratio legis do visado normativo (cf. artigo 11º, nº 1 da LGT e 9º do Código Civil), não se retirando do dito artigo 24º, nº 5 do CIVA que o regime imposto à regularizações dos ativos imobilizados aquando da sua transmissão no período de regularização não se aplique a operações excluídas de tributação, como é o caso da cessação/transmissão de estabelecimentos comerciais ou parte destes.

Pelo contrário, decorre da dita norma que a regularização de IVA deve efetuar-se de uma só vez, sempre que estejamos perante a transmissão de bens do ativo imobilizado em que tenha havido lugar à dedução do IVA suportado a montante, como é o caso da dedução do IVA suportado na construção do imóvel transmitido. (negrito nosso).

O que nos leva a concluir que, contrariamente ao que defende a Impugnante, a regularização do IVA na construção do edifício destinado a centro de diversões era devido e tinha que ocorrer no último trimestre do ano de 2012, como impõem o artigo 24º, nºs 5 e 8 do CIVA. Face ao exposto, improcede o alegado pela Impugnante neste conspecto.

(…)”

Mas vejamos.

Entende a Recorrente que transmitiu o prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia ... sob o artigo 1630, como o respetivo recheio, não como uma operação isenta, isto é, nos termos da alínea 30) do art. 9º do CIVA, mas antes ao abrigo da não sujeição prevista no nº 4 do art. 3º do CIVA; daí fazendo decorrer a inexigibilidade da regularização do IVA, atento o disposto no nº 5 do art. 24º do CIVA.

No caso em apreço não foi colocada a tónica na falta de liquidação de IVA na transmissão em análise, mas antes as regularizações do imposto deduzido relativamente à construção do imóvel, posto que o mesmo foi transmitido por escritura pública nos termos da alínea 30) do artº 9º do CIVA, consubstanciando uma operação sujeita a imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis.

Configurando, assim, uma operação isenta, a transmissão do imóvel estaria sempre sujeita às regularizações das deduções relativas a bens do ativo imobilizado, previstas no artº24ºdo CIVA.

Apreciemos.

O IVA incide, em regra, sobre todas as transações económicas efetuadas a título oneroso, constituindo operações tributáveis as transmissões de bens, as prestações de serviços, as importações e as aquisições intracomunitárias de bens, conforme o disposto no no n.º 1, do artigo 1.º, do CIVA.

Dispõe o citado preceito legal em termos de incidência objetiva que:

“1- Estão sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado:

a) As transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal;

b) As importações de bens;

c) As operações intracomunitárias efetuadas no território nacional, tal como são definidas e reguladas no Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias.”

Preceituando, por seu turno, o artigo 2.º, em termos de incidência subjetiva, que:

“1- São sujeitos passivos do imposto:

a) As pessoas singulares ou coletivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam atividades de produção, comércio ou prestação de serviços, incluindo as atividades extrativas, agrícolas e as das profissões livres, e, bem assim, as que, do mesmo modo independente, pratiquem uma só operação tributável, desde que essa operação seja conexa com o exercício das referidas atividades, onde quer que este ocorra, ou quando, independentemente dessa conexão, tal operação preencha os pressupostos de incidência real do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) ou do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC).”

Estatuindo, neste âmbito, o artigo 3.º, nºs 1 e 4, do CIVA, a propósito do conceito de transmissão de bens, que:

“1- Considera-se, em geral, transmissão de bens a transferência onerosa de bens corpóreos por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade. (…)

4- Não são consideradas transmissões as cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja suscetível de constituir um ramo de atividade independente, quando, em qualquer dos casos, o adquirente seja, ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo do imposto de entre os referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º”

Enunciando, por seu turno, o artigo 4.º do CIVA, as situações enquadradas e equiparadas a prestações de serviços.

Ora, da interpretação conjugada dos aludidos normativos resulta, assim, um critério real e um critério pessoal, que se exprimem de igual forma, ou seja, no sentido de que são operações tributáveis as efetuadas pelos sujeitos passivos (critério real), sendo sujeitos passivos todos aqueles que efetuam operações tributáveis (critério pessoal).

No concernente à delimitação e abrangência de cessão de exploração e concreto enquadramento na norma de delimitação negativa de incidência do imposto, como visto, artigo 3.º, nº 4, do CIVA, impera a verificação cumulativa dos seguintes pressupostos:

(i) cessão a título oneroso ou gratuito;

(ii) do estabelecimento comercial ou industrial, ou da totalidade de um património ou de parte dele;

(iii) que seja suscetível de constituir um ramo de atividade independente;

(iv) desde que o adquirente seja um sujeito passivo do imposto, ou o venha a ser pelo facto da aquisição.

Sendo que a exclusão do conceito de “transmissão de bens”, para efeitos de IVA, das visadas “cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja suscetível de constituir um ramo de atividade independente”, plasmada no citado normativo, corresponde à utilização por parte do legislador nacional da faculdade que lhe foi conferida pelo n.º 8, do artigo 5.º, da Sexta Diretiva do Conselho, de 17 de maio de 1977 (Diretiva

77/388/CEE), na qual foi, expressamente, consagrado que: “Os Estados-membros podem considerar que a transferência a título oneroso ou a título gratuito ou sob a forma de entrada numa sociedade de uma universalidade de bens ou de parte dela não implica uma entrega de bens e que o beneficiário é equiparado a sucessor do transmitente. (…)”

Neste concreto particular, e em anotação ao aludido normativo explicita Patrícia Noiret Cunha ( in Imposto sobre o Valor Acrescentado: Anotações ao Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado e ao Regime do IVA nas Transações Intracomunitária, Lisboa, ISG, 2004, p. 118, nota 3 ao artigo 3.º do CIVA), que:

“O n.º 4 do presente artigo ficciona a inexistência de operação tributável nos casos de cessão de estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, susceptível de constituir ramo de actividade independente .

A exclusão só se verifica se o adquirente for ou vier a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo de imposto -é necessário que o adquirente continue a exercer mesma actividade económica que vinha sendo exercida pelo transmitente, numa relação de sequência contínua e sem interrupções.

Se, após a cessão, parte dos bens que constituem o estabelecimento comercial ou o património forem desafectados do exercício da actividade económica, verifica-se transmissão de bens sujeita a imposto, uma vez que o pressuposto da continuidade da exploração não se encontra preenchido.

Esta disposição prossegue objectivos de simplificação da operação, e de não sobrecarregar a tesouraria da empresa, visando evitar que sejam liquidados montantes elevados de imposto, pagos ao Estado e posteriormente recuperados através da dedução do imposto pago a montante.”

De relevar, neste particular, que o conceito de "transferência de uma universalidade de bens ou parte dela" já foi objeto de interpretação pelo Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), mormente, no Acórdão proferido no Processo C-497/01, datado de 27 de novembro de 2003, no sentido de que abrange "a transmissão do

estabelecimento comercial ou de uma parte autónoma de uma empresa que inclui elementos corpóreos e, se for o caso, incorpóreos que, em conjunto, constituem uma empresa ou parte de uma empresa que pode prosseguir uma actividade económica autónoma, mas que não abrange a simples cessão de bens como a venda de stock de produtos." (no mesmo sentido, vide, designadamente, Acórdão STA, proferido no processo nº 036/10, de 05.05.2010).

De chamar à colação, outrossim, o Aresto do TJUE, Processo C-444/10, de 10 de novembro de 2011, do qual se extrata, na parte que, ora, releva:

“Daqui resulta que, para haver uma transferência do estabelecimento ou de uma parte autónoma de uma empresa, na acepção do artigo 5.º, n.º 8, da Sexta Directiva, é necessário que os elementos transmitidos, no seu conjunto, sejam suficientes para permitir a continuação de uma actividade económica autónoma.

26 A questão de saber se esse conjunto de elementos deve incluir bens móveis e imóveis deve ser apreciada no contexto da natureza da actividade em causa.

27 Se a prossecução de uma actividade económica não carecer de instalações especiais ou fixas, pode existir transferência de uma universalidade de bens, na acepção do artigo 5.º, n.º 8, da Sexta Directiva, mesmo sem a transmissão do direito de propriedade de um imóvel.

28 Em contrapartida, não é possível considerar que essa transmissão existe, na acepção da referida disposição, no caso de a actividade económica em causa consistir na exploração de um conjunto incindível de bens móveis e imóveis e o cessionário não tomar posse das instalações comerciais. Concretamente, se as instalações dispuserem de equipamentos fixos necessários ao desenvolvimento da actividade económica, esses bens imóveis devem fazer parte dos elementos transmitidos para que se possa falar da transferência de uma universalidade de bens ou de parte dela, na acepção da Sexta Directiva (…).”

Ora, aqui chegados estabelecido o respetivo enquadramento normativo e tecidos os considerandos de direito que relevam para o caso vertente, importa transpor os mesmos para a realidade fática dos autos.

Como referido na sentença recorrida decorre que ocorreu a cessão a título oneroso de um estabelecimento comercial, sendo que os elementos que foram transferidos revelam-se suficientes para permitir a continuação da atividade económica. (cf. pontos 3, 5, 7, 10, 14 e 31 da factualidade provada.

Analisando os documentos subjacentes à correção ora em crise, constatamos que a transmissão do imóvel, de acordo com o título de compra e venda de 19/12 /2012, constante no probatório, no valor de € 400.000,00, foi sujeita a IMT (Imposto Municipal sobre as Transmissões onerosas de imóveis), no montante de € 26.230,10.

Analisando a correção efetuada pelos serviços de inspeção tributária, nela se questiona as regularizações do imposto deduzido relativamente à construção do imóvel, já que o mesmo foi transmitido por título de compra e venda, consubstanciando uma operação sujeita a IMT (cfr. nº 31º do art. 9º do CIVA), nos termos da alínea 30) do art. 9º do CIVA.

Isto é, configurando a transmissão do imóvel uma operação isenta (e não uma operação não sujeita, como pretende a recorrente), sempre estaria sujeita às regularizações das deduções relativas a bens do ativo imobilizado previstas no art. 24º do CIVA, pois que qualquer situação de isenção constitui uma exceção às regras de incidência, o que, em sede de IVA, se consubstancia na não liquidação e consequente não entrega de imposto (relativo a essas operações) por parte dos sujeitos passivos.

É consabido que, no âmbito do CIVA, a transmissão de bens é considerada uma operação sujeita a IVA, de harmonia com a alínea a) do nº 1 do art.1º, conjugada com o nº 1 do art. 3º.

Contudo, o princípio geral de tributação, de acordo com o qual o imposto é cobrado sobre qualquer transmissão de bens ou prestação de serviços efetuadas a título oneroso por um sujeito passivo de imposto, prevê derrogações, entre as quais as da alínea

30) do art. 9º, que isenta de IVA as operações sujeitas a imposto municipal sobre as transações onerosas de imóveis, em resulta do da transposição, para o ordenamento jurídico nacional, do disposto nas alíneas j) e k) do nº 1 do art. 135º da Diretiva 2006/112/CE, de 28/11.

Assim sendo, a transmissão de imóvel em que a recorrente exercia a atividade é, no âmbito do CIVA, uma operação isenta, nos termos da alínea 30) do art. 9º, por ser sujeita a IMT.

Sendo a recorrente um sujeito passivo de IVA que exerceu o direito à dedução do imposto suportado na construção do edifício onde exercia a respetiva atividade, aquando da transmissão do mesmo para a titularidade da sociedade adquirente, tinha que proceder à regularização do imposto deduzido, relacionado com a construção do imóvel, pelo período ainda não decorrido de regularização (20 anos, de acordo com o nº 2 do art. 24º do CIVA), com início no ano da ocupação, de uma só vez, nos termos do nº 5 do art. 24º do CIVA, de acordo com o qual “Nos casos de transmissão de bens do ativo imobilizado durante o período de regularização, esta é efetuada de uma só vez, pelo período ainda não decorrido, considerando-se que tais bens estão afetos a uma atividade totalmente tributada no ano em que se verifica a transmissão. Se, porém, a transmissão for isenta de imposto, nos termos dos nºs 30 ou 32 do artigo 9º do CIVA, considera-se que os bens estão afetos a uma atividade não tributada, devendo no primeiro caso efetuar-se a regularização respetiva.

Ora, aquando da venda das instalações da empresa, construídas através de subcontratação pelo próprio sujeito passivo e cujas faturas foram objeto de dedução de

IVA, a Recorrente não procedeu de acordo com o disposto no art. 24º do CIVA (regularização do IVA pelo período ainda não decorrido - no caso, 16 anos).

Tendo alienado, quer o imóvel, quer o respetivo recheio, ainda que se entendesse que de transmissão da totalidade de património se tratava (como alega a recorrente), não beneficiaria do disposto no nº 4 do art. 3º do CIVA no que ao imóvel respeita, já que tal transmissão foi sujeita a IMT e, tratando-se de ativo imobilizado, deveria ter ocorrido a regularização do IVA na declaração do último período do ano da transação, nos termos dos nºs 5 e 6 do art. 24º do CIVA.

Assim, tendo o tribunal a quo decidido no sentido de que o entendimento da recorrente “(…) não tem respaldo nem na letra, nem na ratio legis do visado normativo (cf. artigo 11º, nº 1 da LGT e 9º do Código Civil), não se retirando do dito artigo 24º, nº 5 do CIVA que o regime imposto à regularizações dos ativos imobilizados aquando da sua transmissão no período de regularização não se aplique a operações excluídas de tributação, como é o caso da cessação/transmissão de estabelecimentos comerciais ou parte destes.

Pelo contrário, decorre da dita norma que a regularização de IVA deve efetuar-se de uma só vez, sempre que estejamos perante a transmissão de bens do ativo imobilizado em que tenha havido lugar à dedução do IVA suportado a montante, como é o caso da dedução do IVA suportado na construção do imóvel transmitido.

O que nos leva a concluir que, contrariamente ao que defende a Impugnante, a regularização do IVA na construção do edifício destinado a centro de diversões era devido e tinha que ocorrer no último trimestre do ano de 2012, como impõem o artigo 24º, nºs 5 e 8 do CIVA.(…)”, não se vislumbra qualquer erro de julgamento por violação da lei e errada interpretação das normas do Código do IVA, em causa, n, º 5, do Art.º 24º do CIVA que possa ser assacada á sentença recorrida, como alega a recorrente.

Pelo exposto improcede na totalidade o recurso.

Atenta a improcedência total do recurso, as custas ficarão a cargo da Recorrente - artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.

Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

I- Um sujeito passivo de IVA que exerceu o direito à dedução do imposto suportado na construção do edifício onde exercia a respetiva atividade, aquando da transmissão do mesmo para a titularidade da sociedade adquirente, tinha que proceder à regularização do imposto deduzido, relacionado com a construção do imóvel, pelo período ainda não decorrido de regularização (20 anos, de acordo com o nº 2 do art. 24º do CIVA), com início no ano da ocupação, de uma só vez, nos termos do nº 5 do art. 24º do CIVA,

V. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte em:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Manter a sentença recorrida e a liquidação efetuada.

c) Custas pela Recorrente.

Porto, 28 de maio de 2026.

Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)

Irene Isabel das Neves (1.ª Adjunta)

Rui Esteves (2.º Adjunto)