0133/08 - Supremo Tribunal Administrativo

O artigo 89.°, n.° 1 do CPPT não afronta os princípios fundamentais da igualdade, do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efectiva, quando interpretado no sentido de que a compensação de créditos fiscais, realizada por iniciativa da Administração Tributária, pode ser efectuada desde o momento em que a dívida se torne exigível, apesar de ainda não se encontrar esgotado o prazo para o exercício do direito de impugnação e de esta ainda não ter sido deduzida.

Acordam, em conferência, na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

I- A…, com os sinais dos autos, não se conformando com a sentença do Mmo. Juiz do TAF de Viseu que negou provimento à reclamação por si interposta do despacho do órgão da Administração Fiscal que decidiu a compensação n.° 2007.0000000113693, efectuada a coberto do preceituado no artigo 89.° do CPPT e realizada através da afectação de um reembolso de IVA no montante de € 180.700,53, dela vem interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões:

A. A A… foi citada para a execução fiscal em 2.11.2007 e, logo em 8.11.2007, foi notificada da compensação da dívida exequenda com créditos que dispunha sobre a Administração Fiscal.

B. No momento em que a Administração Fiscal compensou a dívida, ainda decorria o prazo de 30 dias para a A… exercer qualquer uma das faculdades conferidas pela lei ao executado, a saber: proceder ao pagamento da dívida, requerer o pagamento em prestações, requerer a dação em pagamento, prestar garantia e deduzir oposição.

C. Paralelamente, estava ainda a correr prazo para a A… impugnar judicialmente a liquidação que deu causa ao processo executivo - prazo que só se completava em 23.12.2007.

D. Ao contrário do que sustenta o Tribunal a quo, a compensação prevista no artigo 89.° do CPPT configura-se, no nosso ordenamento jurídico, como um mecanismo verdadeiramente excepcional, o que se justifica pelo facto de conflituar com um interesse legítimo do contribuinte: o direito a um crédito sobre o Estado.

E. Em face dessa natureza excepcional, dispõe o artigo 169.° do CPPT que a compensação não poderá ser efectuada 1) se a alegada dívida estiver a ser contestada e 2) tiver sido prestada garantia idónea.

F. A ratio dos dois pressupostos supra referidos inviabiliza a possibilidade de a Administração Fiscal lançar mão da compensação antes de terminar o prazo para contestar a dívida exequenda e 2) sem que tenham sido asseguradas ao executado as condições efectivas para prestar garantia.

G. No caso dos autos, corria ainda o prazo para a A… impugnar judicialmente a liquidação e não lhe foi conferida a possibilidade real de apresentar uma garantia.

H. Decorre da lei que a prestação da garantia está condicionada à citação do executado para o processo executivo, pelo que, conforme resulta dos autos, ao invés de um prazo de 30 dias, a A… dispôs apenas de 3 dias úteis para negociar e apresentar uma garantia no valor aproximado de 750.000,00 € - o que equivale a dizer que viu coarctada uma faculdade que a lei expressamente lhe conferia.

I. Ao contrário do que afirma o Tribunal a quo não basta, para obstar à compensação, a prestação de garantia, pois cumulativamente é ainda necessário contestar a dívida exequenda.

J. Interpretar-se o artigo 89.° do CPPT nos termos em que o fez o Tribunal a quo equivale a afirmar que a Administração Fiscal - ao compensar a dívida e, as mais das vezes, considerar o processo como findo - tem, no domínio da sua discricionariedade, a possibilidade de derrogar as demais normas que constituem o leque de possibilidades conferidas ao contribuinte confrontado com um processo de execução fiscal, o que, em determinados casos, equivale a sonegar ao contribuinte todo e qualquer meio de defesa no processo.

K. Com efeito, nas situações em que o contribuinte apenas pretende discutir a inexigibilidade da dívida exequenda - como acontece, por exemplo, quando a dívida já está prescrita -, a compensação antes do decurso do prazo de oposição impede - de facto e irremediavelmente - o acesso à justiça pois, ao promover a compensação de créditos, a Administração Fiscal extingue o processo por pagamento e deixa de ser possível deduzir oposição à execução.

L. Em suma, a ratio e o contexto em que deve ser analisado o artigo 89.°, n.° l, do CPPT, determinam que o mesmo não pode ser interpretado nos termos em que o fez a Administração Fiscal e, a final, o Tribunal a quo, nomeadamente, permitindo-se a compensação da dívida exequenda antes de transcorrido o prazo legal para recorrer, reclamar ou apresentar impugnação judicial e, ainda, antes de ser assegurado ao contribuinte a possibilidade de apresentar garantia idónea.

M. Paralelamente, ao compensar de imediato a dívida exequenda, a Administração Fiscal violou uma das mais elementares garantias do contribuinte - o direito ao prazo legalmente consagrado para deduzir a competente reclamação ou impugnação judicial, o que configura um cerceamento das garantias consagradas no n. 4 do artigo 268.° da CRP.

N. Conferir-se à Administração Fiscal a discricionariedade de compensar a dívida exequenda antes ou depois dos prazos legalmente previstos traduz-se numa flagrante violação do princípio constitucional da igualdade e da justiça material, pois que conduz a um tratamento inevitavelmente desigual dos contribuintes.

O. No presente caso, a Administração Fiscal ao antecipar-se e, assim, desrespeitar os prazos conferidos legalmente à Recorrente para praticar os actos que lhe permitiam suspender a execução fiscal e obstar à compensação, defraudou a confiança da A... na lei e - sobretudo - na actuação dos órgãos e agentes da Administração Fiscal, circunstância que impõe e legitima a anulação do acto impugnado por se traduzir numa violação flagrante do princípio constitucional da confiança.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser confirmado o julgado, negando-se, por isso, provimento ao recurso.

Com dispensa de vistos, foi acordado, em conferência desta Secção, em 23/4/2008, conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida, e, em consequência, julgada procedente a reclamação deduzida e anulada a compensação reclamada.

Fundamentou-se o assim decidido na inadmissibilidade de compensação de dívidas de tributos por iniciativa da AT antes de esgotado o prazo de impugnação judicial, sob pena de violação dos princípios constitucionais da igualdade e do acesso ao direito a uma tutela jurisdicional efectiva (artigos 13.°, 20.° e 268.°, n.° 4 da CRP).

Interposto recurso desta decisão pela Exma. Representante da FP para o Tribunal Constitucional decidiu este conceder provimento ao recurso e, em consequência, revogar o julgamento de inconstitucionalidade proferido nos autos (v. fls. 137 a 150 dos autos).

Cumpre, pois, agora decidir em conformidade com tal orientação.

II- Mostra-se assente a seguinte factualidade:

A) A ora Reclamante, A…, foi notificada em 29-08-2007 de uma liquidação adicional de IRC, no montante de € 630.783,15, relativa ao exercício de 2004, com prazo de pagamento até ao dia 24-09-2007, a qual integra, no fundamental, a dívida cuja cobrança coerciva é objecto da execução referida em B) - vide docs. de fls. 14 a 16 aqui dados por reproduzidos, o mesmo se dizendo dos demais documentos infra referidos.

B) A execução n.° 3751100701010611 em que é executada A…, foi instaurada em 16-10-2007 e citada à Reclamante em 02-11-2007 - cfr. capa e folha 5 da referida execução apensa a estes autos e ainda docs. de fls. 17 e 27 destes autos.

C) A Reclamante foi notificada em 08-11-2007 da compensação n.° 2007 0000000113693, efectuada a coberto do preceituado no artigo 89.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT); compensação realizada em 31-10-2007, através da afectação de um reembolso de IVA entretanto solicitado pela Reclamante, no montante de € 180 700,53 - vide docs. de fls. 18 a 20 destes autos e fls. 5 dos autos de execução apensos.

D) Na Reclamação que deu origem aos presentes autos, apresentada a 15-11-2007, a Reclamante para fundamentar a subida e conhecimento imediato da mesma alegou para além do mais, que irá apresentar impugnação judicial da liquidação originadora da execução, dispondo para o efeito de prazo até ao dia 23 de Dezembro de 2007; a compensação não deveria ter ocorrido até ao findar do prazo de apresentação de impugnação judicial de liquidação; a compensação operada implica uma natural dificuldade de tesouraria e pretende solicitar a suspensão do processo executivo mediante a apresentação de uma garantia bancária - cfr. carimbo aposto na primeira folha da Petição inicial, folhas 4 destes autos e artigos 31 e segs. da referida petição.

E) A Impugnação vinda de aludir foi apresentada em 20-12-2007, neste Tribunal, originando o processo n.° 1770/07.OB - vide certidão de fls. 40 e segs

F) Dela, da parte final, consta “Mais declara que a impugnante pretende vir a suspender o processo de execução fiscal n.° 3751100701010611, instaurado pelo Serviço de Finanças de Oliveira de Azeméis, através da apresentação de uma garantia bancária, após notificação para o efeito” - idem anterior, mormente fls. 68.

III- Vem o presente recurso interposto da sentença do Mmo. Juiz do TAF de Viseu que considerou não se verificarem fundamentos de facto ou legais para afastar a admissibilidade da compensação de dívidas de tributos por parte da AT antes de esgotado o prazo para a reclamante deduzir impugnação judicial ou prestar a garantia devida.

Por acórdão desta Secção, proferido em 23/4/2008 (v. fls. 118 a 122), concluiu-se, pelo contrário, pela inadmissibilidade de compensação de dívidas de tributos por iniciativa da AT antes de esgotado o prazo de impugnação judicial, sob pena de violação dos princípios constitucionais da igualdade e do acesso ao direito a uma tutela jurisdicional efectiva (artigos 13.°, 20.° e 268.°, n.° 4 da CRP).

Porém, por decisão sumária do TC n.° 360/08, de 3/7/2008, proferida a fls. 137 a 150 dos presentes autos, veio este Tribunal reforçar o entendimento já expresso no Acórdão n.° 386/2005, publicado no DR, II Série, de 18/10/2005, sobre a dimensão do artigo 89.°, n.° 1 do CPPT que surge questionada nos autos.

Julgou-se, então, e confirma-se agora, que esta norma não afronta os princípios fundamentais da igualdade, do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efectiva, quando interpretada no sentido de que a compensação de créditos fiscais, realizada por iniciativa da Administração Tributária, pode ser efectuada desde o momento em que a dívida se torne exigível, apesar de ainda não se encontrar esgotado o prazo para o exercício do direito de impugnação e de esta — ainda — não ter sido deduzida, sem que isso implique qualquer cerceamento das possibilidades de defesa do contribuinte que deva considerar-se irrazoável, desproporcionado ou intolerável.

Como se diz no aresto citado, “o contribuinte continua a ter a possibilidade de recorrer a esse meio de tutela jurisdicional para discutir a legalidade da liquidação sofrida e, por essa via, obter a anulação do acto tributário com as consequências que legalmente daí advêm — designadamente, com a restituição do indevidamente compensado, acrescido do pagamento dos legais juros indemnizatórios”.

E certo que o contribuinte pode, numa situação destas, ver o seu património afectado ao pagamento de uma dívida que, apesar de se ter por certa, líquida e exigível, ainda pode sofrer as vicissitudes inerentes a uma eventual ilegalidade da liquidação a apurar em sede de impugnação.

Contudo, “tal resultado apenas seria constitucionalmente ilegítimo se, à luz dos pertinentes parâmetros jusfundamentais, fosse intolerável, perante a existência de uma dívida fiscal certa, líquida e exigível, a realização de diligências tendentes à efectivação da cobrança coerciva dessa mesma dívida, apesar de deduzida — recte, de poder ser ainda deduzida — impugnação judicial, o que, decerto, ocorreria se o contribuinte visse, por esse motivo, frustrada a possibilidade de discutir a legalidade da dívida ou não se admitisse que a decisão judicial relativa à legalidade da liquidação pudesse repercutir-se sobre a cobrança da dívida”.

Por outro lado, conforme se assinala no referido acórdão, “não se vê qualquer razão para diferenciar, neste ponto específico, o regime de compensação dos créditos fiscais com o regime civilístico onde o instituto opera mediante simples declaração de uma das partes à outra (artigo 848.°, n.° 1, do Código Civil), sendo que, por maioria de razão, a natureza da dívida em questão e a sua vinculação à satisfação imediata dos interesses públicos, sempre autorizaria um regime menos restritivo daquele que vigorasse no estrito plano juscivilístico …”.

Por último, “… mesmo considerando o facto da compensação operar num momento em que ainda decorre o prazo para deduzir impugnação fiscal — e atendendo a que a possibilidade de se obter a suspensão da execução mediante prestação de garantia, nos termos do artigo 169.° do CPPT, pressupõe um meio de defesa impugnatório, só se efectivando após a mobilização concreta e efectiva de tal instrumento de defesa — e que, por isso, a execução pode ser extinta, por cobrança coerciva — mediante compensação — ainda antes do sujeito passivo ter oportunidade para obter a sua suspensão mediante a prestação de garantia e de assim obstar ao pagamento imediato da dívida fiscal (na medida em que a dívida se encontra coercivamente paga num momento em que ainda era possível discutir a legalidade do acto que a originou), sempre se terá de concluir que o artigo 20.° da Constituição, ressalvada que esteja a possibilidade de discutir a legalidade da dívida e de obter uma reparação dos prejuízos causados pela actuação administrativa, não impede que aquele pagamento se efectue, ainda que, consequentemente, o contribuinte não tenha possibilidade de ver a execução suspensa a título cautelar até à decisão do tribunal sobre a liquidação em causa, uma vez que, nessas circunstâncias, sempre continuará a ser possível ao contribuinte impugnar, no prazo legal, a respectiva liquidação, além de que, apurado que fique, em função do que aí se decidir, o pagamento indevido do imposto, ele sempre terá direito a ser ressarcido dos prejuízos sofridos mediante o pagamento de juros indemnizatórios ex vi o disposto no artigo 61.º do CPPT, não ficando assim precludidas, com a compensação realizada, pela administração fiscal, as garantias de defesa do Recorrente, tanto mais que, como deflui das considerações previamente tecidas, a compensação não importa uma perda definitiva do valor do crédito”.

E, assim sendo, tendo a compensação em causa sido efectuada no respeito das regras estabelecidas no artigo 89.° do CPPT, não pode também a recorrente alegar que a actuação da AT se tenha traduzido na violação do princípio constitucional da confiança, como de nenhum dos outros anteriormente assinalados.

Improcedem, desta forma, as alegações do recurso, impondo-se, por via disso, a confirmação do julgado.

IV- Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário, em negar provimento ao recurso, confirmando, em consequência, a sentença recorrida.

Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6.

Lisboa, 30 de Julho de 2008. – António Calhau (relator) – Freitas Carvalho – Edmundo Moscoso.