01111/18.1BEBRG - Supremo Tribunal Administrativo

I- Tendo sido decidido, na sentença recorrida, que a notificação da liquidação na pessoa do cônjuge da oponente não é ineficaz em relação a esta, a arguição, no recurso, de que a mesma notificação é inválida por padecer de irregularidades formais e por o ordenante e o executante não terem agido de boa-fé é questão nova de que o tribunal ad quem não pode conhecer;

II- A notificação com hora certa tem-se por efetuada na data da afixação da nota a que se refere o artigo 232.º n.º 4 do Código de Processo Civil e obsta à caducidade do direito à liquidação, se for efetuada antes da conclusão do respetivo prazo.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. AA, com o número de identificação fiscal ...10 e com residência indicada na Rua ..., ..., ..., freguesia ..., concelho ..., interpôs recurso da sentença proferida pelo Mm.º Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou improcedente a oposição à execução fiscal n.º ...80, instaurada para cobrança de dívida proveniente de imposto sobre o rendimento de pessoas singulares do ano de 2013 titulada pela certidão n.º ...39, no valor de € 115.795,30.

Com a interposição do recurso, foram apresentadas alegações e formuladas as seguintes conclusões: «(…)

A. O presente recurso vem interposto da douta sentença que julgou improcedente quer a falta de notificação da liquidação do tributo (IRS respeitante ao ano de 2013) no prazo de caducidade, quer a ineficácia do acto de liquidação por falta de notificação Oponente, aqui Recorrente.

B. A douta sentença recorrida padece de manifesta contradição entre a fundamentação e a decisão, violando o artigo 615º, nº 1, alínea c) do Código de Processo Civil, por aplicação do artigo 2º, alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, que aqui se invoca e argui para todos os legais efeitos.

C. O Tribunal a quo bem andou ao entender que o prazo de caducidade do direito de liquidar impostos periódicos é de quatro anos e conta-se a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário, suspendendo-se com a notificação ao contribuinte de início de acção inspectiva externa, cessando este efeito suspensivo, e contando-se aquele prazo de caducidade desde o início, caso a inspecção ultrapasse seis meses contados a partir daquela notificação.

D. No entanto, o Tribunal a quo incorreu em violação do necessário silogismo judiciário, ao ter proferido decisão oposta aos fundamentos de facto e de direito vertidos na douta sentença, já que considerou que o procedimento de inspecção teve a duração de cinco meses e catorze dias, período que adicionou ao prazo legal de prescrição de quatro anos, decidindo que a caducidade só pode operar a 14/05/2018 e, como tal, que, in casu, não ocorreu a caducidade do direito à liquidação.

E. No caso dos autos, a contagem do prazo de caducidade do direito à liquidação iniciou-se no dia 31/12/2013, e ocorreria, em princípio, a 31/12/2017, conforme resulta da sentença recorrida.

F. No entanto, o início do procedimento de inspecção reporta-se ao dia 01/06/2017 (vide matéria vertida em 5), 6) e 7) da fundamentação de facto da sentença recorrida), pelo que nessa data verificou-se o início da suspensão do prazo de caducidade do direito à liquidação.

G. Uma vez que, o relatório de inspecção foi notificado ao contribuinte em 14/12/2017 (vide matéria vertida em 8), 9) e 10) da fundamentação de facto da sentença recorrida), esta é a data em que se considera cessado o efeito suspensivo, como correctamente entendeu o Tribunal da Primeira Instância.

H. Sucede que, aquele Tribunal considerou que não foi ultrapassado o prazo de seis meses para a conclusão do procedimento inspectivo externo e que a caducidade só pode operar a partir de 14/05/2018 e não ocorreu in casu, decisão com a qual a Recorrente discorda, porquanto entende que a inspecção teve a duração de seis meses e catorze dias.

I. E, assim sendo, como decorre da lei e vem sendo decidido uniformemente pelos Tribunais Superiores Portugueses, o efeito suspensivo cessou em 14/12/2017 e o prazo conta-se do seu início – 31/12/2013 -, operando a caducidade a 31/12/2017, pelo que se impõe sanar a nulidade da sentença.

J. Acontece que, até ao termo desse prazo, a Executada/Oponente/Recorrente não foi notificada da liquidação do tributo exequendo, fosse na sua pessoa, fosse na pessoa do seu cônjuge, ao contrário do decidido na douta sentença recorrida, que, assim, também incorreu em erro na aplicação do direito.

K. Uma vez que, a notificação dos actos que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes, como é o caso, é matéria integrante do acervo das suas garantias, a notificação deve respeitar o princípio da boa-fé e as formalidades da sua execução só podem ser dispensadas nos casos expressamente previstos na lei.

L. In casu, considera-se que Administração Tributária não actuou de boa-fé perante o sujeito passivo ao ter marcado o dia e hora certa da tarde de um dia (29/12/2017 pelas 16horas) para a manhã do dia seguinte (30/12/2017, pelas 11:30h), dia este que era um Sábado e em plena quadra festiva: o fim de ano.

M. Decorre da matéria de facto provada que, in casu, todas as notificações efectuadas pela Administração Tributária, no âmbito do procedimento inspectivo, foram-no por via postal e, como tal apenas em dias úteis, pelo que a Recorrente e o marido não podiam razoavelmente contar que a Recorrida levasse a cabo uma notificação mediante contacto pessoal do respectivo funcionário no fim de semana da passagem de ano.

N. Esta conduta da Recorrida torna o acto de notificação ilegal, o qual, por isso, não produz efeitos relativamente à Recorrente.

O. Sem conceder: as diligências necessárias à notificação com hora certa não foram cumpridas, por não se ter feito constar que o notificando não se encontrava na residência (Vide ponto 15) da fundamentação de facto) e, ainda, por a carta de advertência ser completamente omissiva relativamente ao prazo e meio legais de reacção ao acto tributário, bem como à advertência da falta de defesa (Vide ponto 16) da fundamentação de facto).

P. Uma vez que, a Oponente/Recorrente alegou, em sede de oposição à execução, que não foi notificada do acto de liquidação do tributo exequendo, e sendo a notificação inválida nos termos aqui aduzidos, recai sobre a Administração Tributária o ónus da prova dos pressupostos de que depende o seu direito de exigir a obrigação tributária (artigo 74º, nº1, da L.G.T. e artigo 342º, nº1 do Código Civil), designadamente demonstrar que a notificação foi validamente efectuada ou foi atingido o fim por ela visado de transmitir ao notificando o teor da liquidação, o que não se verificou.

Q. A notificação inválida de actos em matéria tributária que afectem dos direitos e interesses legítimos do contribuinte não produz efeitos em relação a este, o que ocorre relativamente à Recorrente, sendo ineficaz, o que determina a extinção da execução por inexigibilidade da dívida exequenda.

R. Em suma, o Tribunal a quo fez uma incorrecta aplicação do direito aos factos e, ao decidir como decidiu, violou as normas ínsitas nos artigos 45º, nº4, 46º, nº1, da Lei Geral Tributária, artigos 51º, nºs 1 e 2, 62º, do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária, artigo 36º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário e artigos 232º e 233º do Código de Processo Civil, artigo 266º, nº2 da Constituição da República Portuguesa, artigo 10º do Código de Procedimento Administrativo..».

Pediu fosse concedido provimento ao recurso, fosse declarada a arguida nulidade ou revogada a douta sentença recorrida e fosse a mesma substituída por acórdão que julgasse a oposição à execução procedente.

A Recorrida não apresentou contra-alegações.

O Mm.º Juiz a quo lavrou douto despacho de admissão do recurso, a que atribuiu subida imediata nos próprios autos e fixou efeito devolutivo. No mesmo despacho, sustentou a decisão recorrida nos seguintes termos:

Alega a oponente a nulidade da sentença, com fundamento na contradição entre os seus fundamentos e a decisão. Compulsados os autos e salvo melhor entendimento, verifica-se que a circunstância aduzida pela oponente não conduz ao reconhecimento da inexigibilidade da dívida sob cobrança coerciva. No entanto, como sempre, o Colendo Supremo Tribunal Administrativo melhor decidirá.

Remetidos os autos ao Supremo Tribunal Administrativo, foram os mesmos com vista ao M.º P.º.

O Ex.mo Senhor Procurador-Geral Adjunto lavrou douto parecer, tendo concluído nos seguintes termos:

«(…)

4. Conclusão

Nestes termos, somos do parecer que a douta sentença recorrida, para além da arguida nulidade, padece do vício de insuficiência da matéria de facto que permita proferir decisão de mérito sobre as questões suscitadas, pelo que deve ser revogada e ordenada a baixa do processo ao TAF de Braga, para os efeitos do disposto no artigo 682.º, n.º 3 do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT..».

Ulteriormente, foram os autos redistribuídos ao atual relator.

Foram dispensados os vistos legais, pelo que cumpre decidir.

2. Ao abrigo do disposto no artigo 663.º, n.º 6 do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 679.º do mesmo Código, dão-se aqui por reproduzidos os factos dados como provados em primeira instância.

3. O presente recurso é interposto com dois fundamentos essenciais: [1.º] a nulidade da sentença na parte em que conheceu da «falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade» (conclusões “B” a “I” do recurso) e [2.º] o erro no julgamento da questão de saber se houve falta de notificação da liquidação (conclusões “J” até final).

No entanto, a Recorrente considera que houve erro no julgamento da questão de saber se houve falta de notificação da liquidação porque entende também que a notificação a que aludem os pontos “13)”, “14)” e “15)” dos factos dados como provados na sentença não foi validamente efetuada.

Ou seja, o que a Recorrente invoca no presente recurso não é a falta de notificação da liquidação, mas a ilegalidade da mesma.

Por outro lado, a Recorrente considera agora que a notificação efetuada em 30 de dezembro de 2017 não foi validamente efetuada porque a atuação da Administração Tributária ao ordená-la e ao executá-la não observa os ditames da boa-fé (conclusões “K” a “N”), porque não se fez constar da certidão de notificação que o notificando não se encontrava na residência e porque não se fez constar da carta de advertência o prazo e os meios legais de reação contra o ato tributário (conclusão “O”).

Ora, estas questões não foram apreciadas pelo tribunal de primeira instância. A questão que foi apreciada na sentença recorrida foi – nesta parte – a de saber se é válida a notificação da liquidação que seja efetuada na pessoa do cônjuge da Recorrente.

E, se o tribunal a quo não apreciou aquelas questões, não poderia incorrer em erro no seu julgamento.

Por outro lado, se o tribunal a quo não as apreciou, elas não podem ser colocadas em primeira mão ao tribunal ad quem. É que o recurso é um meio de impugnação de uma decisão anterior, não podendo o tribunal e recurso ser confrontado com questões novas.

Não seria assim se as questões agora colocadas fossem do conhecimento oficioso. Deve, porém, entender-se que, fora dos casos previstos no artigo 39.º, n.º 12, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (isto é, dos casos que estão previstos como nulidade da notificação), a inobservância dos requisitos legais previstos para a notificação de decisão é matéria tributária não é oficiosamente cognoscível, até porque do regime previsto no artigo 37.º para a notificação irregular resulta que que todas as demais irregularidades são consideradas sanáveis por falta de arguição.

De todo o exposto deriva que as questões colocadas nas alíneas “J” e seguintes do recurso não podem ser apreciadas por este tribunal.

Estamos, assim, reconduzidos à outra questão colocada pela Recorrente. E que, consiste em saber se a sentença padece de nulidade. De que se conhecerá no ponto seguinte.

4. A Recorrente entende que a sentença é nula porque entende também que há oposição entre os fundamentos de facto e de direito da sentença e a decisão proferida na mesma.

E entende que há oposição entre os fundamentos e a decisão porque foi decidido que não foi ultrapassado o prazo de seis meses para a conclusão do procedimento inspetivo com fundamento no facto de este ter sido iniciado em 1-06-2017 e ter sido concluído em 14-12-2017.

E que deveria ter sido decidido exatamente o oposto, porque destes fundamentos de facto deriva que a inspeção teve a duração de seis meses e catorze dias.

A primeira observação a fazer a este respeito é que esta parte do recurso abrange apenas a parte da sentença que se pronunciou quando à falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade (ponto III-1 da sentença).

A segunda observação que importa fazer desde já é que resulta do alegado que não estamos perante uma contradição entre os fundamentos e a decisão.

O Mm.º Juiz decidiu com base no pressuposto de que o prazo de caducidade do direito à liquidação se suspende com a notificação do início da inspeção externa e desde que a sua duração não ultrapasse o prazo de seis meses (premissa maior); e com base no pressuposto de que, no caso, a inspeção externa teve a duração de 5 meses e 14 dias (premissa menor).

E, considerando os pressupostos de que partiu, a conclusão lógica só poderia ser aquela a que ele chegou.

O que sucede é que há um erro de cálculo na formulação da segunda premissa.

Foi calculado que a inspeção externa iniciada em 1 de junho de 2017 e terminada em 14 de dezembro de 2017 tinha a duração de 5 meses e 14 dias.

E deveria ter sido calculado que a inspeção externa iniciada em 1 de junho de 2017 e terminada em 14 de dezembro de 2017 teve a duração de 6 meses e 14 dias.

O que aqui temos, por isso é um erro (manifesto) no cálculo da duração da ação de inspeção externa.

Os erros de cálculo podem ser corrigidos pelo tribunal que neles incorreu, nos termos do artigo 614.º, quando não interfiram com o julgamento da questão decidida. No caso contrário, são tratados como erros de julgamento (error in iudicando).

A Recorrente entende que, se a inspeção externa teve a duração e 6 meses e 14 dias, isso significa que o prazo de caducidade não se suspendeu e a caducidade operou em 31 de dezembro 2017 (ver a conclusão “I”).

Deve, por isso entender-se que a Recorrente invoca um erro de cálculo que conduziu a um erro de julgamento da questão da caducidade do direito à liquidação, embora o tivesse configurado como um vício no próprio processo de decisão (error in procedendo).

Nada obsta, porém, a que o tribunal ad quem tome conhecimento do vício como erro de julgamento, já que não está condicionado, na sua apreciação, pela configuração que a Recorrente dá aos vícios que invoca.

Sucede que, no caso, foi dado como assente que o ato de notificação ocorreu nas condições dadas como provadas nos pontos “13)”, “14)”, “15)” e “20)” da sentença (ver o antepenúltimo parágrafo da mesma).

E das condições dadas como provadas nos pontos “13)”, “14)” e “15)” da sentença resulta que a Administração Tributária realizou diligências para notificação da liquidação em causa que culminaram com a afixação na porta a que corresponde a morada ali indicada na nota de notificação, nos termos e para os efeitos do n.º 4 do artigo 232.º do Código de Processo Civil.

E a notificação efetuada nos termos do n.º 4 do artigo 232.º do Código de Processo Civil tem-se, para todos efeitos (e, nomeadamente, para o efeito de obstar à caducidade do direito à liquidação), por efetuada na data da afixação da nota de notificação – neste sentido, ver o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 7 de novembro de 2007, tirado no recurso n.º 0648/07.

E o que daqui decorre é que a notificação se tem por efetuada em 30 de dezembro de 2017. Antes, por isso, de ter terminado o prazo de caducidade do direito à liquidação respetivo.

Pelo que a decisão recorrida deve ser confirmada, com a precedente fundamentação.

5. Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões, que valerão também como sumário do acórdão:

I. Tendo sido decidido, na sentença recorrida, que a notificação da liquidação na pessoa do cônjuge da oponente não é ineficaz em relação a esta, a arguição, no recurso, de que a mesma notificação é inválida por padecer de irregularidades formais e por o ordenante e o executante não terem agido de boa-fé é questão nova de que o tribunal ad quem não pode conhecer;

II. A notificação com hora certa tem-se por efetuada na data da afixação da nota a que se refere o artigo 232.º n.º 4 do Código de Processo Civil e obsta à caducidade do direito à liquidação, se for efetuada antes da conclusão do respetivo prazo.

6. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 29 de maio de 2024. – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) – Anabela Ferreira Alves e Russo – José Gomes Correia.