3/19.1BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I- A Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB) é devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-Membro da União Europeia, em razão dos custos derivados da função de prevenção do risco sistémico, associado ao exercício da atividade bancária por parte da sucursal.

II- O regime legal da CSB não afronta o Direito derivado da União, nem atenta contra a liberdade de estabelecimento a que alude o artigo 49º do TFUE.

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Subseção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública, (ora recorrente) veio recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada procedente a impugnação judicial deduzida por D............ B............ _ A.................... – Sucursal em Portugal , na sequência do indeferimento da reclamação graciosa, visando o ato de autoliquidação da CSB referente ao ano 2018, no valor de € 2 564 435,24€.

O Tribunal a quo concluiu do modo seguinte:

i) julga-se procedente o pedido formulado pela impugnante, anulando-se a liquidação de Contribuição sobre o Setor Bancário, relativa ao ano de 2017, no valor total de €2.564.435,24;

ii) julga-se procedente o pedido de condenação da Administração Tributária a reembolsar a impugnante do valor do imposto indevidamente pago, acrescido de juros indemnizatórios, à taxa legal, contabilizados desde a data do pagamento e até à emissão da nota de crédito;

iii) Dispensar o pedido de reenvio prejudicial para o TJUE;

iv) Condenar a Administração Tributária em custas com dispensa de pagamento do remanescente.

A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, com as seguintes conclusões:

a) Na sentença foi decidido anular a liquidação da contribuição sobre o setor bancário do ano de 2017, mas o ato de autoliquidação impugnado, e que constitui objeto mediato da impugnação judicial, é autoliquidação da contribuição sobre o setor bancário de 2018, como decorre do Doc. 3 da p.i., e, nesta medida, o decidido sofre de mero lapso, retificável, nos termos do art. 614º n.º 1 do CPC, ou, por cautela, caso desta forma não se entenda, afigura-se existir nulidade de sentença, por condenação em objeto diverso do pedido, nos termos do art. 615º n.º 1 al. e) do CPC, que pode ser sanada nos termos do n.º 4 da norma antes indicada.

b) A sentença condenou a AT no reembolso à impugnante “do valor do imposto”, contudo, nestes autos, conforme é assumidamente reconhecido na sentença, está em causa uma contribuição financeira e não um imposto, pelo que aquela condenação sofre de erro de escrita, ou de inexatidão, por “lapso manifesto”, que nos termos do art. 614º n.º 1 do CPC deve ser retificado.

c) O facto provado H) na sentença sofre de erro na apreciação das provas, e na sua fixação como provado, pois o Doc. 4 junto na p.i., e o Doc. 1 junto nas alegações apresentadas nos termos do art. 120º do CPPT pela RFP, que são, respetivamente, o balanço com as contas do passivo da Impugnante para os 12 meses do ano de 2017, e a declaração de Informação Empresarial Simplificada apresentada pela impugnante para o ano de 2017, demonstram, de forma inequívoca, que o capital alocado pela casa-mãe à Impugnante não se encontra nas contas do passivo.

d) Ou seja, a IES demonstra que o capital alocado à casa-mãe, de € 68.500.000,00 se encontra registado numa conta de capital, e não numa conta de passivo, e o balanço com as contas do passivo para o ano de 2017 mostra que nele não está incluído esse valor de capital, bem como que o montante do passivo apurado, em 31/12/2017, ascendia a € 4.241.823.423,01, tal como consta na IES, e que a média dos passivos durante os 12 meses de 2017 foi o valor levado à modelo 26 (Doc. 3 da p.i.), ou seja, € 4.157.149.582,00.

e) Os referidos documentos (declaração fiscal junta pela RFP e balanço das contas do passivo junto pela Impugnante) são uma declaração fiscal e apuramentos/dados inscritos na contabilidade da Impugnante, que se presumem verdadeiros, nos termos do art. 75º n.º 1 da LGT, e, como tal, são os meios de prova idóneos para a prova dos factos em causa, tendo a força de afastar o depoimento das testemunhas.

f) Consequentemente, é certo e seguro, que a Impugnante contabilizou no ano de 2017 o capital que lhe foi alocado pela casa-mãe numa conta de capital e não numa conta de passivo, pelo que a base de cálculo da contribuição sobre o setor bancário do ano de 2018 não se encontrava aumentado pelo capital alocado pela casa-mãe

g) Em consequência, nos termos dos arts. 640º n.º 1, 662º n.º 1 do CPC, deve ocorrer uma alteração da decisão relativa à matéria de facto, ou seja, o facto provado H) deve ser eliminado, ou, em alternativa, modificado para o seguinte: “A impugnante tem um capital alocado pela sociedade mãe”.

h) O facto provado sob a alínea C) da sentença tem caráter manifestamente conclusivo, porque, segundo o mesmo, a autoliquidação impugnada foi feita com base num “passivo bruto”, ao qual, a entidade, por ser uma sucursal, não pode deduzir qualquer valor a título de capitais próprios, contudo, tal definição deve ser feita em matéria de direito a decidir na impugnação, nomeadamente em sede de apreciação da violação do direito da União Europeia, como, aliás, veio a ocorrer ao se ter considerado que a Impugnante estava impossibilitada de aplicar a dedução que é conferida às instituições residentes, os termos do art. 4º n.º 1 al. a) da Port. 121/2011, porque “a sucursal não tem capital social e, portanto, não tem capitais próprios” (vide pág. 24 da sentença).

i) De acordo com a jurisprudência (vide Ac. do TCA Sul, proc. n.º 827/15.9BALSB, de 29/04/2021) sempre que um facto provado “integre uma afirmação ou valoração de factos que se insira na análise de questões jurídicas que definem o objeto da ação deve o mesmo ser eliminado”, como, in casu, se verifica, o mesmo (facto provado C)) deve ser eliminado, até porque, acrescidamente, conforme resulta da IES a Impugnante tem capitais próprios.

j) O enquadramento da questão jurídica feita na sentença, nos termos indicados na conclusão h) sofre de erro de julgamento da matéria de direito, dado que o que o art. 4º da Port. n.º 121/2011 vem estabelecer a quantificação da base de incidência da contribuição sobre o setor bancário (face à fixação da sua incidência objetiva no art. 3º do mesmo diploma legal), e no n.º 1 define o passivo como “o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço,.., que representam uma dívida para com terceiros”, do que decorre, direta e imediatamente, que estão, desde logo, excluídos os elementos reconhecidos em balanço como capitais próprios, qualquer que seja a entidade sujeita a contribuição sobre o setor bancário, sucursal ou não.

k) No art. 4º n.º 1 al. a) da Port. 121/2011 é estabelecido que devem ser excecionados do passivo aqueles elementos que, embora no balanço do Sujeito Passivo da contribuição sobre o setor bancário integrem o passivo, sejam, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, reconhecidos como capitais próprios.

l) Desta estatuição legal decorre que, nenhuma entidade, sucursal ou não, pode deduzir da base de incidência os elementos reconhecidos em balanço como capitais próprios, mas, se porventura a entidade, sucursal ou não, tiver no seu passivo elementos que devam ser reconhecidos como capitais próprios deve subtrai-los da base de incidência da CSB.

m) Face ao estabelecido nesta norma, também uma sociedade Portuguesa, que nos termos legais tem capital social, não pode, em respeito da al. a) do n.º 1 do art. 4º da Port. 121/2011, nas mesmas circunstâncias, deduzir qualquer valor a titulo de capitais próprios.

n) Pelo que, estando as sucursais sujeitas às normas de contabilidade aplicáveis em Portugal, na mesma medida em que o estão as sociedades portuguesas, não se verifica qualquer tratamento discriminatório das sucursais face às entidades residentes, porque aquelas, à semelhança das residentes, caso tenham no seu passivo elementos que devam ser reconhecidos como capitais próprios, que não dependem da possibilidade das sucursais não terem juridicamente capital social, deve subtrai-los da base de incidência da contribuição sobre o setor bancária.

o) Assim, o argumento de que a sucursal não pode ter no passivo elementos que, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, devem ser reconhecidos como capitais próprios, porque não tem capital social, não implica qualquer discriminação, porque significa que o montante do seu passivo, base de incidência da contribuição sobre o setor bancário, não se encontra aumentado por esses elementos.

p) Atente-se que, qualquer entidade residente, com capital social, que também não tenha no seu passivo esse tipo de elementos (passivos reconhecidos como capitais próprios, segundo as regras da contabilidade), logicamente também não os pode deduzir da base de incidência.

q) Pelo que, para as mesmas circunstâncias não existe um tratamento diferenciado, e discriminatório, de uma sucursal relativamente a uma entidade residente, sofrendo, em consequência, a sentença de erro de julgamento da matéria de direito, e deve ser revogada.

r) A sentença sofre de erro de julgamento porque confunde os elementos do passivo que devem ser reconhecidos como capitais próprios, com os próprios elementos do capital próprio, como sejam o capital social, as reservas, entre outros, que podem ser indicados nas contas de capital, os quais não são dedutíveis à base de incidência da contribuição sobre o setor bancário, que é o passivo, nos termos do art. 3º al. a) e do art. 4º n.º 1, ambos da Port. 121/2011, porque não fazem parte dessa base de incidência, ao contrário dos elementos do passivo que devem ser reconhecidos como capitais próprios, caso existam (art. 4º n.º 1 al. a) da Port. 121/2011).

s) Os elementos do capital próprio nunca são dedutíveis à base de incidência da contribuição sobre o setor bancário, independentemente de estarmos perante uma sucursal, ou uma entidade residente, logo nenhuma violação ocorre do princípio da não discriminação no tratamento em função da residência, ou do princípio da liberdade de estabelecimento.

t) A base de incidência da contribuição sobre o setor bancário é sempre o valor que as instituições (Sujeitos Passivos da contribuição sobre o setor bancário) residentes ou sucursais, classificaram como passivo, e, na eventualidade desse passivo incluir elementos que devam ser classificados como capitais próprios, e não os capitais próprios em si (que a Impugnante também tem, como resulta da IES de 2017, não obstante não ter capital social), então os mesmos devem ser deduzidos.

u) Consequentemente, a sentença sofre de erro de julgamento ao considerar que a Impugnante “não tem, tendo em conta as regras jurídicas de organização destas entidades, capitais próprios, e na forma de cálculo da CSB, não pode deduzir ao valor do passivo os capitais próprios e essa diferença implica uma restrição à liberdade de estabelecimento”, e, portanto, deve ser revogada.

v) A liquidação da contribuição sobre o setor bancário da Impugnante não incorre em violação do Direito da União Europeia, nomeadamente por violação do direito de estabelecimento e da não discriminação, ainda atento os fundamentos que constam na decisão do CAAD, lavrada no processo n.º 879/2019-T, em 18/08/201, que apresenta similitude com o thema decidendum.

w) Ainda sem conceder, tal como decidido pelo Tribunal tributário de Lisboa, no processo de impugnação judicial n.º 9/21.0BELRS, em 14/02/22, não transitado em julgado, mesmo que se entendesse haver uma diferença de tratamento das sucursais, face às entidades residentes, a mesma não apresenta relevo no Direito da União Europeia, porque decorria da diferente situação das sucursais, que não tem personalidade jurídica, perante as entidades residentes com personalidade jurídica, logo a distinção não era arbitrária/discriminatória.

x) Fazendo ainda esta decisão notar que em matéria da tributação não harmonizada da União Europeia, onde se inclui a contribuição sobre o setor bancário, as liberdades de estabelecimento são apenas as restrições discriminatórios, e nesta situação não existem distinções relevantes, e mesmo que as houvesse, justificavam-se no contexto do objetivo do regime da contribuição sobre o setor bancário e na própria natureza não personalizada das sucursais, não, sendo, em consequência, arbitrária e discriminatória em função da nacionalidade ou da residência, não existindo, assim, qualquer restrição à liberdade de estabelecimento.

y) A manter-se a decisão de procedência da impugnação, deve ser revogada a decisão que atribuiu juros indemnizatórios à Impugnante desde a data do pagamento, já que o erro que eventualmente afete uma autoliquidação não é de per se imputável à AT, mas, isso sim, à Impugnante que a efetuou por sua iniciativa, e, acrescidamente, inexistiu um comportamento específico por parte da AT que gere o direito de atribuição à Impugnante de juros indemnizatórios antes do momento da decisão da reclamação graciosa, porque até esse momento a AT não tinha procedido a uma ilegal definição da relação jurídica tributária da Impugnante.

z) A Recorrente deve ser dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça, na parte que exceda os € 275.000,00, atendendo que a sua conduta não se afigura merecedora de censura, na medida em que pugna neste recurso, de modo fundamentado, pela posição adotada, em conformidade com o direito aplicável, e sem utilizar qualquer meio que possa ser reputado de inútil, desadequado ou dilatório, além de não se afigura que venham a ser apresentados requerimentos ou alegações prolixas.

III. Pedido: Requer-se doutamente a este Venerando Tribunal que considere o presente recurso procedente, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, na parte que exceda € 275.000,00. Visando a useira e acostumada justiça”

A recorrida contra-alegou nos moldes seguintes:

A. A sentença sob censura no presente recurso interposto pela Fazenda pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o número de processo 3/19.1BELRS no Tribunal Tributário de Lisboa, que foi apresentada contra o indeferimento da reclamação graciosa n.º …………………..002, apresentada pela Recorrida por não concordar com a legalidade da autoliquidação n.º ……………299 da Contribuição sobre o Setor Bancário («CSB») referente ao passivo apurado no ano de 2017, onde a Recorrida se viu obrigada a autoliquidar o montante de € 2.564.435,24 (dois milhões, quinhentos e sessenta e quatro mil, quatrocentos e trinta e cinco euros e vinte e quatro cêntimos).

B. A Sentença a quo considerou que a liquidação contestada, assim como o indeferimento que a manteve inalterada, padecem de diversos vícios, nomeadamente de violação de Direito da União Europeia, anulando o ato impugnado e reconhecendo direito a juros indemnizatórios.

C. A Fazenda vem procurar rebater a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa com base em argumentos e jurisprudência sobre a aplicação da CSB a instituições de crédito residentes ou outros temas adjacentes, que não são sequer aplicáveis ao caso da Recorrida nos presentes Autos, uma vez que a Recorrida é uma Sucursal de uma instituição de crédito domiciliada noutro Estado-Membro da União Europeia.

D. No entanto, cedo se conclui pela violação claríssima da liberdade de estabelecimento da Sucursal. Com efeito, ao DB, Instituição de crédito residente na Alemanha, são conferidas duas possibilidades de investir na economia portuguesa. Ou bem que opta por incorporar uma filial em Portugal (i.e., uma Instituição de Crédito residente em Portugal com personalidade jurídica própria e uma entidade legalmente separada do “DB casa-mãe”), ou, alternativamente, opta por registar uma Sucursal em Portugal (i.e., a mesma entidade jurídica que é residente na Alemanha regista uma presença comercial permanente em Portugal, que desenvolve a sua atividade bancária em Portugal). E. Em jeito de sumário executivo, a Recorrida demonstra que a sentença recorrida faz uma apreciação correta da situação jurídica e que a alegações de recurso da Fazenda não devem ser procedentes:

Correção do lapso material da Sentença requerida pela Fazenda (na página 2 das alegações da Fazenda);

Factos dados como provados pelo Tribunal a quo que Fazenda Pública considerou como erradamente julgados (o facto H) do probatório, nas páginas 3-6 das alegações da Fazenda; e o facto C) do probatório nas páginas 6-8 das mesmas alegações).

F. Passando para a discussão jurídica material que está em causa nos autos:

A alegada “confusão” da Sentença relativamente aos conceitos legais presentes no regime da CSB (páginas 10-12 das alegações da Fazenda), e por fim,

A alegada inexistência de discriminação à luz das liberdades fundamentais (páginas 8-10 e 12-18 das alegações da Fazenda).

G. Por último, não deixaremos de referir a alegação de erro de julgamento que a Fazenda faz relativamente à atribuição de juros indemnizatórios (nas páginas 18- 19 das alegações).

Enquadrando o litígio em causa:

H. Antes de tudo cabe enquadrar o tema em que nos movemos, começando pelo processo que originou a decisão a quo. O Tribunal a quo entendeu que a Recorrida está sujeita a liquidação de CSB em Portugal de forma discriminatória à luz do Direito Europeu, concretamente, da liberdade de estabelecimento prevista no artigo 49.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (“TFUE”). Esta discriminação ocorre entre as instituições de crédito residentes em Portugal e as sucursais de instituição de crédito residente noutro Estado Membro da União Europeia. A liberdade de estabelecimento proíbe normas como as de determinação da base de incidência da CSB que consagram um regime fiscalmente mais oneroso para uma sucursal do que para uma instituição de crédito residente.

I. Nestes termos importa não esquecer que a Recorrida por ser uma sucursal e não uma instituição de crédito residente em Portugal, não pode reconhecer capitais próprios e não pode ter fundos próprios – como adiante se explicará, não pode reconhecer capitais próprios e fundos próprios porque são as normas de contabilidade assim o impedem –, o que, no quadro normativo da CSB, determina que a sua base de incidência é sempre proporcionalmente maior face à base tributável de uma instituição de crédito residente em Portugal.

J. Estamos, pois, perante um tratamento fiscal discriminatório de facto do regime da CSB quando aplicável às sucursais, que são, desta forma, tributadas por todo o seu financiamento (constante do lado direito do seu balanço), ou seja, a totalidade do seu passivo “bruto” (em comparação sempre superior), ao contrário das Instituições de Crédito e de Sociedades Financeiras residentes em Portugal, que são tributadas pela diferença entre o financiamento total e os capitais próprios, em sede de CSB, podendo esta base ser entendida como um passivo “líquido” (em comparação, sempre inferior).

K. Não obstante as sucursais não terem sido sujeitos passivos desde o nascimento da CSB, a extensão “apressada” em 2016 da base de incidência subjetiva da CSB, sem ponderar devidamente as respetivas consequências legais e contabilísticas às sucursais UE, não tomou devidamente em conta as particularidades jurídico contabilísticas das sucursais face às instituições de crédito residentes. Daqui decorre, como bem decidiu a sentença a quo, uma inevitável discriminação no plano do apuramento da base de incidência entre estes dois tipos de entidades diferentes, prejudicando as sucursais face às entidades residentes em Portugal.

L. No confronto desta alteração à incidência subjetiva com a base de incidência objetiva que já resultava do desenho da CSB é de notar que se consideram no passivo tributável três categorias diferentes, a saber: (i) os fundos próprios necessários para assegurar rácios de solvabilidade nos termos da regulação bancária, (ii) os passivos que estão já assegurados por outros sistemas de garantia de depósitos, (iii) outros passivos registados contabilisticamente, e que sejam considerados como potenciais elementos de capital próprio (cfr. artigo 4.º, n.º 1, alíneas b) a f) da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março).

M. A Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de junho aprovou a nova declaração Modelo 26 e novas instruções de preenchimento dirigidas diretamente às sucursais, nos seguintes termos: «no caso das sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora do território nacional, de acordo com as regras contabilísticas, o respectivo passivo inclui as dívidas para com a sede (principal e efectiva fora do território nacional) e/ou outras sucursais desta, as quais são, assim, consideradas dívidas para com terceiros»

N. Como acima se vem explicando, esta alteração legislativa de um regime complexo e inovador não acautelou corretamente a estrutura jurídica de uma sucursal, e os seus reflexos contabilísticos, no recorte normativo-contabilístico da CSB.

O. A equiparação que o legislador fez em 2016 entre as sucursais de instituições de crédito residentes noutros Estados-Membros da EU e as instituições de crédito residentes desconsiderou totalmente as especificidades jurídicas e contabilísticas das sucursais, criando a situação discriminatória de que trata este recurso. Com base nas normas contabilísticas e jurídicas, o regime da CSB determina um alargamento do passivo das referidas sucursais e uma penalização da sua tributação em sede da CSB.

Da correção do lapso material da Sentença,

P. A Fazenda tem vindo a utilizar a designação que se encontra na declaração modelo 26, que no campo “ano da contribuição” prevê o ano de 2018, no qual a CSB foi autoliquidada e paga (daí a designação que a AT adota, “CSB 2018”). Esta discrepância leva a Fazenda a erradamente concluir – na página 2 das suas alegações – que “houve uma condenação em objeto diverso do pedido”, já que o Tribunal a quo anulou a autoliquidação apelidando-a de “CSB 2017” embora a AT a conheça pela “CSB 2018”.

Q. O Tribunal a quo sentenciou a anulação da “liquidação de Contribuição sobre o Setor Bancário, relativa a ano de 2017” (página 34 da sentença a quo), tomando uma opção juridicamente válida sobre o nome do tributo. Aliás, o Tribunal a quo retificou o erro em que tem vindo a incorrer a AT ao apelidar a mesma contribuição com o ano do seu pagamento. Não se trata, portanto, de um lapso material, nem tão pouco de uma condenação em objeto diverso do pedido.

R. Com todo o respeito – e que, naturalmente, é muito – parece inacreditável que a Representação da Fazenda continue teimosamente a lançar mão desta questiúncula para lançar confusão nos Tribunais nacionais sobre o ano de pagamento e o ano a que dizem respeito os saldos médios mensais do Passivos dos sujeitos passivos (i.e., a definição da base tributável da CSB). In casu, dúvidas não há, nem nunca houve, que a CSB incide sobre o passivo apurado nos meses de Janeiro a Dezembro de 2017.

S. Por fim, invoca erradamente a AT um alegado lapso manifesto quando o Tribunal a quo se refere à CSB 2017 em causa nos autos com a expressão “imposto indevidamente pago”. Uma vez mais não é procedente esta pretensão já que, do contexto em que está inserido podemos retirar que o Tribunal se refere ao conceito de imposto lato sensu, com sentido semelhante a “tributo”, e não ao imposto no seu sentido mais técnico de espécie de tributo unilateral.

T. Não colhem, nestes pontos, as alegações da Fazenda Pública em sede de recurso. Dos factos dados como provados pelo Tribunal a quo

U. Em resumo a Fazenda Pública considera que (não obstante o juízo feito pelo Tribunal a quo sobre a factualidade descrita na alínea H) do probatório, baseado em todos os elementos de prova, com destaque para a inquirição de testemunhas, e fundado na sua livre convicção e apreciação da prova produzida) o Tribunal teria cometido um erro pois havia dois documentos juntos aos autos que sustentariam a sua conclusão, e que teriam sido erradamente analisados pelo Tribunal: o documento n.º 4 junto com a petição inicial da impugnante; e o documento n.º 1 junto com as alegações da Fazenda Pública.

V. Notamos manifesta surpresa nesta alegação uma vez que este mesmo tema já foi abordado durante o processo, e o Tribunal a quo estava plenamente consciente desta documentação, tendo certamente merecido a sua melhor análise. A Fazenda Pública, já em fase de alegações, impugnou este mesmo facto, juntando aos autos a documentação que invoca agora em recurso, e procurou sustentar esta sua posição exclusivamente num aspeto formal traduzido no preenchimento do campo B0336 do anexo B da IES de 2017 (respeitante a capital próprio), no âmbito do qual estaria indicado o montante de € 68.500.000,00.

W. Não refere a Fazenda que os documentos foram retificados, precisamente em fase de alegações, pois continham lapsos formais que poderiam indiciar factos errados.

X. É que, em sede da apreciação da 1.ª instância, em resposta às referidas alegações, a ora Requerida veio expor que, o DB Alemanha desenvolveu a sua atividade em Portugal até Julho de 2011 através de uma filial, designada por D............ B............ (Portugal) S.A. correspondente a um Banco residente em Portugal. Durante esse tempo, o D............ B............ (Portugal) S.A. detinha efetivamente capitais próprios (enquanto instituição de crédito residente em Portugal) e, consequentemente, registava esses capitais para efeitos contabilísticos, legais e regulamentares. Aquando da transformação do D............ B............ (Portugal) S.A. em D............ B............ A.................... – Sucursal em Portugal (aqui Recorrida), os registos contabilísticos referentes à Sucursal e os respetivos reportes ao Banco de Portugal deixaram de reconhecer uma rubrica de capitais próprios, como se evidenciou nas referidas alegações.

Y. Refira-se, aliás, que este lapso meramente declarativo já foi, entretanto, retificado pela Recorrida até durante o processo na primeira instância. Substituiu-se, e juntou-se ao processo para apreciação do Tribunal, a Declaração IES referente ao ano de 2017, ano em causa neste recurso, com efeitos reportados a esse exercício, e ainda retificou as Declaração IES até aí entregues enquanto sucursal em Portugal (dos anos de 2016 e 2018) – cfr. documentos juntos às alegações da impugnação judicial.

Z. E mais, relativamente à contabilidade interna (refletida no documento n.º 4 junto com a petição inicial que a AT veio invocar), a Recorrida teve também oportunidade de vir aos autos juntar informação contabilística (externa) que reportou no ano de 2017 ao Banco de Portugal através do instrumento FINREP/COREP, consolidando a explicação de que, em momento algum, o free capital alocado à Recorrida pela sua casa-mãe foi considerado contabilisticamente como instrumento de capital próprio desta Sucursal.

AA. Assim, sabendo que a declaração da IES referente ao ano de 2017 foi efetivamente retificada pela ora Recorrida, a AT continua a laborar no “erro” para com isso tentar influenciar, erroneamente e de forma lamentável, este Douto Tribunal. Por outro lado, ainda que a ora Recorrida não tivesse retificado a IES referente ao ano de 2017 – o que, se repete, foi feito – a quantia de 68,5 milhões de euros nunca poderia ser qualificada como capitais próprios da sucursal, à luz das normas legais e contabilísticas aplicáveis.

BB. No mesmo sentido, esclarece-nos o Professor Doutor António Martins, em Parecer junto aos autos como doc. n.º 1, p. 19, que à luz das normas contabilísticas aplicáveis “não cumpria esta quantia de 68,5 milhões de euros as obrigações jurídico-funcionais do capital próprio. Não poderia assumir os traços financeiros desse mesmo tipo de capital. E, no plano contabilístico, torna-se ainda mais claro que, atendendo aos critérios que a IAS 32 estabelece para distinguir capital próprio de passivo, todas as decisões sobre este capital de 68,5 milhões de euros estariam, como é manifesto, na esfera da sede.” (destaque nosso)

CC. Continuando na senda do referido Parecer, p.19, que se junta como documento n.º 1: “Para mais, o §18 da referida IAS 32, desenvolvendo a questão da "substância vs. forma", explicita que alguns IF, embora formalmente possam ser designados como capital próprio, são em substância dívida e como tal devem ser reconhecidos no balanço. Quer isto dizer que, estivesse essa quantia de capital da sucursal do DB contabilizada como capital ou como passivo, em substância ela seria sempre um passivo, reembolsável (a todo o tempo) por simples decisão da casa mãe.

DD. A IAS 32, no seu § 15, sublinha também que são as efetivas obrigações que nascem das relações com os financiadores que governam o reconhecimento contabilístico como capital próprio ou como passivo, independentemente da designação formal que um IF possa ter no contexto da afetação de meios financeiros a certa entidade.” (destaque nosso)

EE. Assim, e ainda que não tivesse havido substituição da IES – como efetivamente se fez – esclarece-nos o Professor António Martins, em Parecer junto aos autos como doc. n.º 1, p. 19, que à luz das normas contabilísticas aplicáveis “não cumpria esta quantia de 68,5 milhões de euros as obrigações jurídico-funcionais do capital próprio. Não poderia assumir os traços financeiros desse mesmo tipo de capital. E, no plano contabilístico, torna-se ainda mais claro que, atendendo aos critérios que a IAS 32 estabelece para distinguir capital próprio de passivo, todas as decisões sobre este capital de 68,5 milhões de euros estariam, como é manifesto, na esfera da sede.” (destaque nosso)

FF. Mas a Fazenda não fica por aí já que vem invocar um outro facto do probatório que do qual discorda do juízo feito pelo Tribunal a quo. Desta vez, o facto C) do probatório nas páginas 6-8 das suas alegações de recurso. Segundo a Fazenda Pública estaríamos perante uma afirmação de “caráter conclusivo” por parte do Tribunal a quo que não pertenceria à apreciação de facto, mas antes à aplicação do direito. GG. Não se percebe esta alegação, porque desde logo o Tribunal sustenta que os referidos factos foram dados por provados por apreciação de dois distintos elementos de prova: resultaram da inquirição das testemunhas, e da documentação apresentada no processo, por exemplo a própria declaração modelo 26 apresentada pela ora Requerida.

HH. Assim, estes pontos do probatório não pertencem à matéria de direito, como erradamente alega a AT. Mas são verdadeiros e próprios factos. Com efeito, a Requerente opera como sucursal, não tem personalidade jurídica, e na autoliquidação da CSB do ano em causa não operou a dedução prevista para os elementos de capital próprio.

II. A consequência jurídica que, essa sim, não poderia em caso algum estar prevista na matéria de facto é que a circunstância de a sucursal não operar esta dedução a coloca numa situação discriminatória e violadora do direito europeu, em particular da liberdade de estabelecimento.

JJ. Não procedem, uma vez mais, as alegações da Fazenda relativas ao juízo sobre os factos H) e C) do probatório, não merecendo provimento neste ponto o presente recurso. Da alegada “confusão” da Sentença relativamente aos conceitos legais,

KK. Continuando na sua alegação, a Fazenda vem insinuar que o Tribunal a quo terá feito uma confusão na aplicação dos conceitos da CSB (páginas 10-12 das alegações da Fazenda). Especificamente “confunde os elementos do passivo que devem ser reconhecidos como capitais próprios, com os próprios elementos do capital próprio”. LL. Voltemos ao texto legal para que se compreendam plenamente as palavras do douto Tribunal Tributário de Lisboa, que a Fazenda tem vindo a deturpar no seu recurso: “A contribuição sobre o sector bancário incide sobre: O passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios, dos depósitos [que qualifiquem nos termos da lei] (…)” (cfr. artigo 3.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro, na atual redação).

MM. A Portaria que regulamenta a CSB densifica o conceito de “passivo apurado e aprovado” através do seu artigo 4.º, n.º 1: “entende-se por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, com excepção dos seguintes: a) Elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios (…)”. Por outras palavras, a base da CSB é o passivo reconhecido em balanço deduzido dos elementos que sejam reconhecidos como capitais próprios.

NN. Assim chegamos ao ponto da alegada “confusão” invocada pela Fazenda: o passivo «bruto» e o passivo «líquido», que, segundo a Fazenda, seria uma terminologia que “carece totalmente de sentido e legalidade” (p. 11 das alegações da Fazenda).

OO. Ora, vejamos, o Tribunal a quo procura através dessa terminologia simplificar aquilo que é a base tributável (i.e. o passivo) antes e depois (bruto vs. líquido) da dedução dos “elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios”. O douto Tribunal usa a expressão “dedução dos capitais próprios” obviamente referindo-se à dedução prevista no artigo 4.º, n.º 1, alínea a) da Portaria acima referida, e não a qualquer outra dedução inventada pela AT, precisamente por forma a simplificar a lógica geral do cálculo da base tributável da CSB. É que, aquilo que a Fazenda quer evitar, é que se perceba que há um grupo de sujeitos passivos ao qual esta dedução simplesmente não se aplica pois não podem reconhecer na sua contabilidade os referidos “elementos”. A matéria tributável para efeitos de CSB das sucursais é, efetivamente, sempre um passivo «bruto», ou seja, por comparação mais elevado, e o das instituições de crédito «líquido», por comparação, mais reduzido, pois pode ser aplicada esta dedução.

PP. Assim, vem ainda a Fazenda Pública invocar erradamente que “a base de incidência da contribuição sobre o setor bancário é sempre o valor que as instituições (Sujeitos Passivos da contribuição sobre o setor bancário) residentes ou sucursais, classificam como passivo, e, na eventualidade desse passivo incluir elementos que devam ser classificados como capitais próprios, e não os capitais próprios em sim, então os mesmos devem ser deduzidos.” (cfr. alegações de recurso da Fazenda, p. 12).

QQ. No entanto, as sucursais como a Recorrida não podem registar do mesmo modo que as instituições de crédito residentes os elementos necessários para aplicação desta dedução, i.e. os elementos reconhecidos como capitais próprios, pela circunstância de serem sucursais e não terem personalidade jurídica. Essa circunstância cria, de resto, uma discriminação que, nas palavras da Fazenda, não existe. Nada mais errado, conforme já ficou demonstrado no processo e conforme demonstraremos adiante em maior detalhe.

RR. Aliás, suscite-se aqui, uma vez mais, o Parecer do Professor António Martins – que se junta em anexo como doc. n.º 1, p. 27 – na parte em que formula as suas conclusões: (…) Face a instituições de crédito residentes, o financiamento das ditas sucursais, não tendo capital próprio, no sentido contabilístico que própria lei lhe confere, está dependente, em maior proporção, de passivos perante a sede, incrementando proporcionalmente a base de incidência da Contribuição;

SS. E continua: (…) A particular relação entre as entidades bancárias com sede num Estado-Membro da UE e as respetivas sucursais a atuar em Portugal implica que, por via da forma de financiamento, composta por passivos, ou obrigações para com a sede, e não tendo capital próprio, estas sejam discriminadas negativamente quanto à base de incidência da CSB face às instituições de crédito residentes em Portugal;” (destaques nossos)

TT. Pelo exposto, não vemos que haja qualquer confusão de conceitos por parte do Tribunal, antes uma correta aplicação do Direito às especificidades do caso em concreto e da consideração da ora Recorrida na qualidade de Sucursal. Não procede, uma vez mais, a alegação da Fazenda. Da alegada inexistência de discriminação à luz das liberdades europeias fundamentais,

UU. Durante o processo, a Recorrida tem vindo a sustentar, em consonância do a decisão a quo, que o regime da CSB aplicado a sucursais de instituições de crédito residentes noutros Estados Membros da União Europeia viola grosseiramente o Direito Europeu em duas vertentes diferentes principais.

VV. Afigura-se-nos que a AT não ponderou, como deveria ter feito, os elementos concretos invocados a respeito do incumprimento do Direito da União Europeia, nomeadamente, da liberdade de estabelecimento plasmada no artigo 49.º e seguintes do TFUE.

WW. A esta luz, como é sabido, as sucursais UE não têm personalidade jurídica, efetuando diretamente, no todo ou em parte, operações inerentes à atividade da instituição de crédito não residente que integram — cf. artigo 2.º-A, alínea ll) do RGICSF. Esta ausência de personalidade jurídica determina, entre o mais, a

inexistência de capitais próprios nas sucursais UE, tal como estes são considerados e contabilizados para efeito das instituições de crédito com sede e efetiva administração em Portugal, para efeitos do apuramento da base tributável da CSB, o que implica uma clara situação de discriminação face a instituições de crédito residentes em Portugal. XX. Em março de 2016 foi aprovada uma alteração importantíssima ao Regime da CSB (efetuada pela Lei n.º 7-A/2016, de 30 de março) nos termos da qual foi estabelecido que, para além dos sujeitos passivos já inicialmente identificados, também as sucursais de instituições de crédito com sede principal e efetiva na União Europeia passariam a ser sujeitos passivos da CSB.

YY. Na sequência desta alteração legislativa, a Portaria n.º 165-A/216, de 14 de junho aprovou a nova declaração modelo 26 e novas instruções de preenchimento dirigidas diretamente às sucursais, nos seguintes termos: «no caso das sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora do território nacional, de acordo com as regras contabilísticas, o respectivo passivo inclui as dívidas para com a sede (principal e efectiva fora do território nacional) e/ou outras sucursais desta, as quais são, assim, consideradas dívidas para com terceiros» (destaque nosso)

ZZ. Este alargamento legal da incidência subjetiva da CSB às sucursais, conjugado com as normas da Portaria que explicam que o free capital / capital alocado pela casa-mãe à sucursal de uma instituição de crédito residente noutro Estado Membro da União Europeia é sempre um passivo (e nunca poderá ser considerado como capital ou fundo próprio), discrimina grosseiramente e prejudica as sucursais UE face às instituições de crédito residentes e às não residentes com filiais residentes em território português.

AAA. A conjugação destes elementos consolida o enquadramento jurídico-tributário da CSB em Portugal, como uma contribuição que tem como principal pressuposto a tributação do passivo. De acordo com o legislador, este elemento contabilístico (i.e., o passivo) permitiria, grosso modo, “medir” o risco sistémico assumido por uma instituição financeira, pois que, representaria as responsabilidades assumidas

perante outros.

BBB. No entanto, a “apressada” e “descuidada” extensão da base de incidência subjetiva da CSB, sem ponderar devidamente as respetivas consequências legais e contabilísticas às sucursais UE, não tomou devidamente em conta as particularidades jurídico-contabilísticas das sucursais face às instituições de crédito residentes. Daqui decorre, como bem decidiu a sentença a quo, uma inevitável discriminação no plano do apuramento da base de incidência entre estes dois tipos de entidades diferentes, prejudicando as sucursais face às entidades residentes em Portugal.

CCC. Recorde-se que a Recorrida, por ter a natureza jurídica de sucursal, recorrendo aos aspetos fundamentais jurídico-funcionais, financeiros e contabilísticos vê-se obrigada a reconhecer a totalidade do financiamento alocado pela casa-mãe como passivo. Assim, nos termos do Regime da CSB a base de incidência das sucursais é sempre proporcionalmente mais elevada face à base de incidência de uma instituição de crédito residente.

DDD. Isto significa que, simplificando, no caso de instituições de crédito residentes, a CSB incide sobre o seu passivo «líquido» (i.e. o seu passivo é composto por elementos do passivo e por elementos dos capitais próprios), ao passo que, no que às sucursais UE diz respeito, a CSB incide exclusivamente sobre a totalidade do financiamento (o seu passivo «bruto» total), sem consideração de elementos dos capitais próprios, colocando estas últimas em situação desfavorável face às primeiras.

EEE. A este respeito note-se que de entre os aspetos principais que fundamentam a discriminação das sucursais aqui em causa que causa, determinando a ilegalidade da CSB, um dos principais é o aspeto contabilístico, a propósito do qual foi junto como documento n.º 1 às presentes contra-alegações de recurso um Parecer do Senhor Professor Doutor António Martins na Faculdade de Economia da Universidade de Coimbra que, de forma particularmente brilhante, esclarecida e com um rigor técnico notável explica porque é que estamos perante um desenho de uma contribuição que discrimina as Sucursais de Instituições de Crédito

residentes noutros Estados-Membros da União Europeia face às Instituições de Crédito que são residentes em Portugal, colocando as primeiras sempre numa posição desfavorável face às segundas.

FFF. Como doutamente refere o Professor António Martins, no seu Parecer junto como documento n.º 1, na vertente jurídico-funcional o capital próprio de uma sociedade tem as funções de (i) constituição da mesma, (ii) de conservação da atividade da empresa, e (iii) de responsabilidade, ou garantia, perante os seus credores. Já quanto ao passivo, este é um meio de financiamento que implica a relação com terceiros. Por fim, as duas realidades distinguem-se ainda «pela prioridade de reembolso em caso de falência». Com efeito, como refere o referido Parecer, p. 4, «o capital próprio representa fundos em última análise responsáveis pelas dívidas sociais. (…) Por fim, num plano misto jurídico-económico, dado o maior risco a que se expõe o capital próprio, este terá, em regra, uma expetativa de mais avultada remuneração (contingente) ao invés de uma remuneração certa (como é usual nos passivos).»

GGG. Na vertente financeira, para determinar a diferença entre um instrumento de dívida e de capital próprio deve fundamentalmente considerar-se se o instrumento faculta ao seu titular a participação no controlo da gestão da empresa e se o instrumento tem alta ou baixa prioridade sobre os cash flows. Como expõe o Professor António Martins, no seu Parecer junto como documento n.º 1, p. 5, esta é uma grelha de análise tendencial que deve ser usada na compreensão financeira de um instrumento de dívida.

HHH. Adicionalmente, na vertente contabilística, a Estrutura Conceptual do IASB permite distinguir claramente as definições contabilísticas de passivo face às definições contabilísticas de capital próprio, determinando que as sucursais têm, como já antes se viu, uma particular configuração jurídico-obrigacional para com as respetivas sedes ou casas-mãe. Donde resulta, para o que aqui releva no plano contabilístico, que os fundos que as sucursais recebem das sedes não são fundos de acionista (i.e., não representam direitos residuais) que respeitem a definição de capital próprio da dita norma contabilística, mas sim sempre de passivo.

III. Não restam, pois, dúvidas sobre uma discriminação que introduz na base de incidência das sucursais uma maior proporção de dívida do que numa instituição de crédito com personalidade jurídica, em situações similares, por via da maneira como os fundos que as financiam são qualificados contabilisticamente. Em detalhe,

JJJ. Recordemos, a incidência objetiva, em particular, a base tributável da CSB definida pelo Regime da CSB aprovado pela Lei n.º 55-A/2020, de 31 de dezembro: «O passivo (…) deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios, dos depósitos abrangidos (…) por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido (…) e dos depósitos na Caixa Central constituídos por caixas de crédito agrícola mútuo pertencentes ao sistema integrado do crédito agrícola mútuo (…)».

KKK. E também a definição de “passivo” determinada na Portaria n.º 121/2011, de 30 de março que regulamenta a CSB: «(…) entende-se por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, com excepção dos seguintes: a) Elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios (…)».

LLL. Podemos dizer, em consonância com o Parecer (já junto como doc. n.º 1), que, na definição de passivo, que é a base de incidência da CSB, a Portaria seguiu de perto a terminologia da contabilidade, equiparando os passivos registados sob qualquer forma ou modalidade, a qualquer tipo de obrigação, i.e., a “dívida[s] para com terceiros”, excecionado nos termos acima mencionados. MMM. A este respeito, acresce ainda em relação a esta primeira fonte de discriminação, que até as próprias instruções de preenchimento da Modelo 26, aprovadas pela referida Portaria, vêm clarificar que o financiamento da casa-mãe à sucursal deve ser totalmente registado como passivo da sucursal.

NNN. Esta circunstância, por si só, representa uma discriminação, uma vez que, em circunstâncias semelhantes a uma instituição de crédito residente, a sucursal terá o lado direito do balanço apenas constituído por passivos relativos ao financiamento perante a casa-mãe, o que irá integrar a base de incidência da CSB. Já uma instituição de crédito residente terá sempre uma percentagem menor de passivo integrado na base de incidência, pois que o capital próprio reduz o passivo que enforma a base de incidência.

OOO. Continuando, e aplicando estas premissas ao caso dos autos, particularmente no que toca às sucursais, vejamos a doutrina interna da AT, a título de exemplo, na Resposta ao Pedido de Informação Vinculativa, n.º 21016, sancionada por Despacho de 2021-06-07, do Diretor da UGC em que clarifica que não há dúvidas de que todas as entradas de fundos que financiam uma sucursal, provenientes da sede, são passivos.

PPP. No entanto, mal andou a AT, aventando a possibilidade de as sucursais registarem capitais próprios consubstanciados no capital de base / free capital. Mesmo os fundos que por vezes se apelidam de “free capital”, e a que por vezes se confere a designação de “entradas de capital”, “capital de base” ou “equity”, quando estão em causa Sucursais, não representa, nem jurídica, nem financeira, nem contabilisticamente, capital próprio. E mesmo que o montante alocado pela casamãe tivesse sido alocado como capital-base ou free-capital da sucursal esta circunstância não alteraria em nada o respetivo tratamento contabilístico como passivo, uma vez que (i) de uma perspetiva contabilística não tem função de fundação ou constituição da entidade em causa, (ii) de uma perspetiva jurídicofuncional não existe esta obrigação de entrada, nem tão pouco, de almofada, e, por fim, (iii) de uma perspetiva financeira estes fundos não conferem o controlo da gestão da empresa em causa, como brilhantemente já clarificou o Senhor Professor Doutor António Martins (cfr. doc. n.º 1, que se juntou anexo).

QQQ. Com efeito, as instituições de crédito residentes, nos termos do Regime da CSB, têm sempre uma base de incidência menor do que uma sucursal, uma vez que registam capitais próprios e estes são reduzem o passivo que é contabilizado para efeitos da base de incidência da CSB, enquanto as Sucursais não podem registar capitais próprios, registando um passivo proporcionalmente superior, e, por isso, são sempre colocadas perante uma base de incidência de CSB superior.

RRR. O que se disse até aqui configura uma primeira fonte de verdadeira discriminação logo na determinação do passivo tributável feito pelo artigo 4.º, n.º 1 alínea a) da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, no que à CSB diz respeito.

SSS. Não restam, pois, dúvidas sobre uma discriminação que introduz na base de incidência das sucursais uma maior proporção de dívida do que numa instituição de crédito com personalidade jurídica, por via da maneira como os fundos que as financiam são qualificados contabilisticamente, tal secundado, repisado, explicado e demonstrado à saciedade não apenas pela Recorrida mas também pelo Senhor Professor Doutor António Martins, no Parecer que já foi junto ao presente processo (cfr. doc. n.º 1, que já foi junto às presentes contra-alegações de recurso). Adicionalmente,

TTT. Afinal, além do capital próprio stricto sensu, que vimos acima, que outros elementos é que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, podem ser reconhecidos como capitais próprios? Damos aqui alguns exemplos: instrumentos de passivo com características de capital próprio; as obrigações convertíveis, as obrigações participantes; as ações preferenciais remíveis; os designados contingent convertible bonds; e isto apenas a título exemplificativo.

UUU. Por esta razão, as instituições de crédito residentes têm sempre “elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios” que as sucursais não têm… São explicados um a um no corpo das presentes contra-alegações de recurso.

VVV. E nem se diga que é assim por escolha. Não é. Tal situação resulta da própria natureza das sucursais, e não de uma política concertada entre elas e as sedes. Isto é, não se lhes aplica o argumento: “não tem, mas podem ter passivos perante a casa mãe com traços de capital próprio”. Ao contrário de uma instituição de crédito, não os pode ter. É tão simples quanto isso.

WWW. Com efeito, à luz de tudo quanto se expos do ponto de vista jurídicofuncional, financeiro, contabilístico, tributário e estritamente jurídico há ainda uma última perspectiva, a perspectiva regulatória ou prudencial. XXX. Em face da natureza jurídica das sucursais, qualquer forma de fundos que que provenham da sede estão sempre sob a condição de ser “paybale on demand”, ou seja, a faculdade de a sede, a qualquer momento e em qualquer circunstância, poder determinar o seu reembolso (como fica bem claro dos reportes FINREP/COREP exigidos pelo Banco de Portugal – cf. Regulamento de Execução (UE) 2021/451 da Comissão de 17 de dezembro de 2020, que estabelece normas técnicas de execução para a aplicação do Regulamento (UE) n.º 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho no que respeita ao relato para fins de supervisão das instituições).

YYY. Veja-se que, tal como acima se expos para efeitos da violação da liberdade de estabelecimento, também a este respeito fica claro que os fundos que são afetos à Sucursal não são os relevantes para efeitos de definição de ratios prudenciais, esses são sempre os capitais da casa-mãe, como bem esclareceu o Senhor Professor António Martins bem no seu Parecer que se juntou em anexo como documento n.º1. Da violação do Direito Europeu pela impossibilidade de deduzir os fundos próprios nos termos do artigo 3.º, alínea a) do Regime da CSB,

ZZZ. Mas as discriminações não terminam na fórmula legal usada para o cálculo da base de incidência, tal como consta da Portaria, pois que, mesmo no próprio Regime da CSB há uma discriminação evidente das sucursais: a dedução dos fundos próprios. Com efeito, nos termos do artigo 3.º, alínea a), do Regime da CSB que determina a incidência objetiva da contribuição, as sucursais ficam impedidas de aplicar a dedução prevista para os fundos próprios, como demonstrámos.

AAAA. Ora os elementos financiadores de uma sucursal, não são, como antes se desenvolveu, “classificados como capital próprio, na aceção do quadro contabilístico aplicável”, ou simplesmente porque surgem identificados no Balanço como contas formalmente categorizadas de capital próprio. Logo, esta consideração na base da CSB não está ao alcance de uma sucursal. Mas pode ser feita numa instituição de crédito. O que, uma vez mais, coloca as sucursais UE numa situação discriminatória.

BBBB.Como é consabido, os Estados Membros podem adotar medidas restritivas das liberdades fundamentais, desde que devidamente justificadas. Aqui, em especial, trata-se do direito de estabelecimento, atente-se ao artigo 52.º do TFUE, no qual se permite que haja essa restrição por «razões de ordem pública, segurança pública e saúde pública». Além disso, na jurisprudência do tribunal verifica-se também uma cláusula aberta de justificação por «razões imperiosas de interesse geral», que nãos estando no catálogo do tratado, têm sido usadas pela jurisprudência (entre outros, os Acórdãos Cadbury Schweppes, C-196/04, n.º 47; e Comissão c. Países Baixos, C-521/07, n.º 42) – nenhuma justificação se verifica no caso concreto. Do Reenvio Prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia,

CCCC. Considerou o Tribunal a quo que «não existem dúvidas quanto à interpretação das disposições legais invocadas pela Impugnante em conformidade com os artigos do TFUE e da Directiva 2014/59/UE, não se considera necessária a convocação do TJUE para a solução do pleito».

DDDD. Considera a Recorrida que seria em benefício da certeza e segurança jurídica de todos os agentes do setor bancário se este Tribunal se dignasse a realizar o reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia, ao abrigo do disposto no artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, para interpretação das normas de Direito da União Europeia aqui

invocadas.

EEEE.Tenha-se em conta a incontornável circunstância de não estarmos perante um processo único, uma questão isolada ou sequer incipiente: pelo contrário, o contencioso em torno da CSB face a estas normas de Direito da União Europeia tem-se alastrado de forma massiva nas instâncias portuguesas, e com reflexo, naturalmente, em todos os Estados-Membros da União Europeia.

FFFF. E aqui se percebe a dimensão das matérias ora discutidas: não está em causa apenas direito português, aplicável a uma realidade intranacional, restrita às nossas fronteiras, antes, uma interconexão evidente com outros regimes e ordenamentos jurídicos de Estados Membros da UE, nos quais a decisão em causa irá certamente impactar.

GGGG. Cabe, assim, dar às instâncias europeias próprias a oportunidade de se pronunciarem sobre as matérias em questão, que terão consequências a nível europeu e poderão colocar em causa os fundamentos da União Bancária que os Estados Membros se têm esforçado por construir e aprofundar.

HHHH. A jurisprudência dos tribunais portugueses tem sido favorável ao reenvio prejudicial nestas situações, destacando-se a seguinte decisão do Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão n.º 01505/12, bem como no Acórdão n.º 01336/12 e Acórdão n.º 01398/12.

IIII. Entende a Recorrida que a pertinência das questões de Direito da União Europeia não poderá ser colocada em causa: está em causa a sujeição a uma contribuição nacional de uma sucursal portuguesa de uma instituição bancária sedeada noutro estado membro, quando a legislação aplicável e conformadora dessa contribuição se mostra manifestamente discriminatória para com as sucursais de entidades estrangeiras, como bem demonstrou a Recorrida.

JJJJ. É plenamente aplicável o disposto nas normas de Direito da União Europeia invocadas, versando elas sobre as contribuições das instituições bancárias dos diferentes Estados-Membros, e ainda conformando a liberdade de estabelecimento que, como se demonstrou, pode encontrar-se verdadeiramente desrespeitada se se mantiver a situação aqui contestada.

KKKK. Mais, sendo esta uma situação com impacto plurilocalizado, pois a sucursal portuguesa pertence a uma instituição bancária situada num outro EstadoMembro, acentua-se a necessidade de se recorrer ao Direito da União Europeia e de confiar ao TJUE a sua esclarecida interpretação. Dos juros indemnizatórios,

LLLL. No seu recurso, a Fazenda Pública finaliza com um ponto relativamente aos juros indemnizatórios, invocando simplesmente que – pelo facto de a AT só ter tido conhecimento do vício da CSB no momento da reclamação graciosa – a sentença enferma de erro de julgamento.

MMMM. Pois que assim se entendesse seria fácil de retificar o erro, eliminar-se-ia o regime da autoliquidação; o alinhamento e coerência do sistema não pode jamais determinar que o sujeito passivo seja aquele que é duplamente prejudicado tanto pela análise da AT como pela opção do Legislador. NNNN. Desde o primeiro momento, em que se viu privada do montante que agora aqui está em discussão, até à data destas alegações, a Recorrida deve ser compensada economicamente, sendo devidos juros contados desde a data do pagamento indevido até à data da nota de crédito.

OOOO. Para finalizar, não existe, até ao momento, qualquer decisão do TJUE acerca da interpretação destas normas aplicáveis à CSB, nem tão pouco, um caso já decidido pelo TJUE, exatamente sobre os mesmíssimos factos em relação à liberdade de estabelecimento, o que reforça a necessidade do reenvio prejudicial.

PPPP. Face ao exposto, para a melhor aplicação do Direito aos autos, em que a Recorrida demonstrou que tal contribuição tem carácter discriminatório, desde já se requer que V. Exa, ao abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, solicite ao Tribunal de Justiça da União Europeia que se pronuncie sobre se:

O artigo 49.° do TFUE se opõe a uma legislação nacional, como a que está em causa no regime doméstico português da Contribuição sobre o Sector Bancário, que tributa Instituições de Crédito residentes em Portugal, considerando uma proporção de passivos no seu balanço sistematicamente inferior à proporção dos passivos que financiam uma sucursal de uma instituição de crédito residente noutro Estado-Membro da UE, reduzindo proporcionalmente a sua base de incidência da CSB face à base de incidência das sucursais em situações similares, colocando as segundas em situação desfavorável face às primeiras?

V. PEDIDO Neste sentido e com o douto suprimento de V. Exas. mui doutos Juízes Desembargadores, ao recurso interposto pela Fazenda Pública deve ser negado provimento, tudo com as demais consequências legais, mantendo-se a decisão emitida pelo Tribunal a quo, e a condenação da Fazenda Pública no reembolso da CSB e no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º da LGT. Com todas as devidas consequências legais e por ser da mais elementar JUSTIÇA!”

O Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso, louvando-se em pertinente jurisprudência do STA e do TC acerca das questões aqui trazidas.

Colhidos os vistos legais, nos termos do art. 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, vem o processo à Conferência para julgamento.

II- QUESTÕES A DECIDIR:

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas as questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer [cf. artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.ºs 4 e 5 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) e artigo 281.º do CPPT].

Nesta conformidade, cabe a este Tribunal analisar e decidir se a decisão recorrida padece de erro de julgamento por:

- Erro de julgamento de facto;

- Erro de julgamento por afrontar o Direito da União Europeia, nomeadamente a liberdade de estabelecimento.

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO:

A sentença recorrida deu por assente a seguinte factualidade:

A) D............ B............ _-A.................... – Sucursal em Portugal (ou impugnante) é uma sucursal do D............ B............ – A.................... instituição de crédito de Direito Alemão, a atuar em Portugal (facto não controvertido e fls 37 da reclamação graciosa apensa);

B) Em 27/06/2018 a impugnante procedeu à autoliquidação da Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB), no montante de €2.564.435,24, mediante a entrega da declaração modelo 26, que se junta como documento nº 3, anexa à pi, na qual declarou: Base I

€2.322.860.932,00 x 0,110% = €2.555.147,03

Base II

€3.096.071.628,00 x 0,00030% = €9.288,21.

C) A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal, entidade sem personalidade jurídica (factos não controvertido e declaração modelo 26);

D) A impugnante procedeu ao pagamento da autoliquidação da CSB apurada (facto não controvertido);

E) Em 28/09/2018, a impugnante, não concordando com a liquidação, deduziu reclamação graciosa da autoliquidação, a qual foi atribuído o nº ………………600, na qual requereu a anulação da autoliquidação, argumentando que a Contribuição sobre o Sector Bancário padece de vício de violação de lei: inconstitucionalidade da norma na medida em que viola o principio da não retroatividade contemplado no artº 103º da CRP, violação dos princípios da equivalência e da igualdade e violação do Direito da União Europeia (fls 217 e ss do Sitaf - Reclamação graciosa apensa);

F) A impugnante foi notificada para efeitos do disposto no artº 60º da LGT, sobre o projeto de decisão de indeferimentos, com os fundamentos constantes da informação nº 346-AIR/2018, vindo exercê-lo e cujo teor se dá por reproduzido e onde foi alegados, designadamente:

“19. Assim, não se podem aceitar as conclusões extraordinárias da AT, uma vez que as sucursais de Instituições de Crédito não residentes são sujeitos passivos da CSB em Portugal (ao abrigo do regime doméstico que permaneceu à margem da Directiva), mas estas mesmas entidades não podem ser sujeitos passivos das contribuições periódicas ex ante (reguladas e no âmbito da Directiva) nos termos do artigo 153º D do RGICSF, porque não participam no Fundo de Resolução Português.

20. Face ao exposto é um grave erro confundir a possibilidade de Portugal cobrar contribuições reguladas pela Lei nº 23-A/2015, de 26 de Março (i. é pela Directiva) com a cobrança da CSB, bem como é, também, um erro grave alegar que o período transitório (previsto para a cobrança das contribuições reguladas pela Lei nº 23-A/2015, i. é. Pela Directiva) justificaria a manutenção do regime da CSB em Portugal cumulativamente com o regime previsto na Directiva.”

G) Por despacho de 07/11/2018 o projeto de indeferimento foi convolado em definitivo, com os fundamentos constantes da informação nº 382-AIR1/2018, juta como documento nº 1 anexa à pi, que se dá por reproduzida para todos os efeitos legais;

H) A impugnante tem um capital alocado, pela sociedade mãe que é levado ao passivo (inquirição das testemunhas);

I) Em 02/01/2019 veio, o impugnante interpor a presente impugnação judicial”

A decisão recorrida, consignou ainda, quanto à matéria de facto, o seguinte:

“Não se provou a data em que o pagamento do imposto ocorreu. Embora se considere que o montante de autoliquidação apurado, pelo impugnante, foi pago, não ficou provado a data em que se verificou o seu pagamento”.

A decisão motivou a decisão de facto nos moldes seguintes:

A decisão da matéria de facto resultou do exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, nos exatos termos que se fizeram constar em cada uma das alíneas da matéria de facto provada e, bem assim, da posição assumida pelas Partes nos respetivos articulados. O facto levado ao probatório em H) fundou-se na inquirição das testemunhas, depoimento que se revelou credível e isento. Da inquirição das testemunhas resultou, em síntese:

Rui Carvalho, referiu que os passivos são calculados mês a mês durante um ano e, no final do ano faz-se a média e depois há uma série de deduções a estes passivos; uma das deduções a fazer são os capitais próprios, que não faz, porque a sucursal não tem capitais próprios, tem capitais alocados e nos termos da forma de cálculo há uma diferença em relação a um Banco de direito português; o valor de base onde é aplicada a taxa é sempre superior em relação a um banco português; no caso estamos a falar de janeiro de 2017 a dezembro de 2017. Mais disse que a Sucursal mensalmente faz um reporte à casa mãe e esta faz um reporte consolidado e paga para o Fundo de Resolução Português que está constituído para socorrer os bancos portugueses. Referindo ainda que a casa mãe faz uma contribuição – Fundo de Resolução Europeu e para o Fundo de Resolução Alemão – onde a casa mãe participa e paga. O passivo da Sucursal é integrado no passivo da casa mãe que paga em Portugal a CSB e a contribuição na Alemanha. A Sucursal não publica contas em Portugal. A contabilidade é elaborada de acordo com as NIC ajustadas. Os elementos do passivo que, pelas suas caraterísticas podem ser registadas como capitais próprios, mas que a Sucursal não regista. Temos capital alocado que é representado como se fosse um empréstimo da casa mãe. É reportado em passivo (outros passivos). A Sucursal tem capital alocado (da casa mãe) para efeitos fiscais, mas, em termos de passivo (para representar aquilo que seria o capital), não é capital.

Rui Almeida, disse que na modelo 26, as deduções por capitais próprias não é feita porque não tem elementos do passivo para que aquela dedução seja feita. A ideia que tenho é equiparar as dívidas à casa mãe das dívidas para com terceiros. O que se reporta à casa mãe é todo o balanço onde se incluem os passivos. Os passivos representam dívidas para com terceiros e nelas há passivos para com a casa mãe. O passivo da Sucursal é uma fatia do passivo da casa mãe, somos a mesma entidade do ponto de vista jurídico. A casa mãe, na Alemanha contribui em nome de cada uma das sucursais para o Fundo na Alemanha. A Diretiva de 2014 que veio tentar harmonizar a forma como os Estados para resgatar as instituições financeiras. Só são elegíveis para o resgate os Bancos e não as sucursais. A Sucursal não beneficia em nada do Fundo de Resolução”.

IV- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO:

Em causa está uma impugnação judicial deduzida contra a autoliquidação da CSB de 2018, efetuada com base no passivo de 2017, na sequência do indeferimento de uma reclamação graciosa (objeto imediato), que o Tribunal Tributário de Lisboa julgou procedente, determinando a anulação da mesma.

O Tribunal recorrido julgou procedente a impugnação da liquidação da CBS em causa por entender que era ilegal por afrontar a liberdade de estabelecimento consagrada pelo TFUE.

- A recorrente centra a sua discórdia quanto ao decidido no erro de julgamento de facto e de direito.

Antes, porém, de evidenciar o seu inconformismo com o decidido, principia a mesma (recorrente) por enunciar que a decisão recorrida labora em manifesto lapso ao afirmar no dispositivo que anula a CSB de 2017 em vez de 2018, ao que a recorrida se opõe.

Efetivamente, lendo toda a decisão recorrida e o probatório, não há dúvida que o que está em causa é uma CSB autoliquidada em 2018 com base em elementos do ano anterior, o que a recorrida não ignora, nem o Tribunal.

Portanto, o que está em causa é, efetivamente a CSB de 2018, apesar de se ter escrito no dispositivo da sentença recorrida 2017, bem se percebendo que era 2018 o que era pretendido afirmar, inexistindo dúvidas de todo corpo da decisão que era a CSB de 2018 que estava em questão.

E, o mesmo se diga quanto ao lapso de simpatia incorrido ao referir “imposto” em vez de contribuição, quando facilmente se percebe que o tributo aqui em causa é a CSB, como sempre foi enunciada no corpo da decisão e bem assim no ponto i) do dispositivo da sentença, e não um imposto.

Ambos lapsos são meros lapso materiais suscetíveis de correção.

Parafraseando Abílio Neto (1) diremos também nós que: “Os erros de escrita têm de se revelar do próprio contexto da redacção ou através das circunstâncias em que ele é feito – art. 249º do Cod. Civil – e que não sendo ostensivo não há lugar à rectificação…”

No mesmo sentido pode ler-se a Doutrina de Pires de Lima e Antunes Varela (2) para quem é de relevar o lapso que é ostensivo, apontando como exemplos a situação em que se compra um terreno a tanto o metro quadrado e indicar-se um valor total inferior ou superior; etc.

Sumariou-se a este respeito no Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 12.02.2009, tirado do Processo 082680 que: “3) Há erro material quando se verifica inexactidão na expressão da vontade do julgador, por lapso notório, sendo que a divergência entre a vontade real e a declarada não deve suscitar fundadas dúvidas, antes ser patente, através de outros elementos da decisão, ou, até, do processo. É o equivalente ao erro-obstáculo tratado no direito substantivo. “

Ora, também na situação trazida se percebe facilmente que em causa está um mero lapso de escrita, facilmente se percebendo o sentido do julgador ao referir-se à CSB de 2018 (apesar de ter escrito 2017) e bem assim ao referir-se à CSB, apesar de ter escrito imposto no ponto ii) do dispositivo.

Feitos estes considerandos e retificações iniciais, importa avançar para o conhecimento do mérito do recurso.

Relativamente ao erro de julgamento de facto, inicia a recorrente por discordar do vertido nos pontos H) e C) do probatório, salientando que este último ponto é meramente conclusivo e terá de ser arredado do probatório.

Vejamos.

No ponto C) dos factos Provados, consta o seguinte:

“A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal, entidade sem personalidade jurídica (facto não controvertido e declaração modelo 26);”

É certo que os factos conclusivos ou juízos de direito devem ser arredados do elenco dos factos provados.

E isto porque, os factos são acontecimentos da vida real cuja prova da sua existência ou ocorrência é feita por vários tipos de elementos de prova (documentos, prova testemunhal, confissão, perícia, etc), e são esses acontecimentos que povoam o probatório e não já juízos de direito ou juízos conclusivos.

E assim é, sobretudo quando os juízos conclusivos encerram o thema decidendum.

Os juízos de direito e conclusivos são alocados à fundamentação jurídica da decisão e não à fundamentação de facto.

Na situação em causa, apesar da componente conclusiva do ponto C), consegue-se dali extrair o facto que interessa, desde logo que “ A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto”, pelo que, esta parte não pode ser removida do probatório, em face do estatuído no artigo 662º do CPC, o qual deve permanecer naquela parte.

Quanto à alínea H) do probatório diz a recorrente que a sentença sofre de erro na apreciação das provas, e na sua fixação como provado, na medida em que os documentos juntos com a PI e Doc. 1 junto nas suas alegações, a declaração de Informação Empresarial Simplificada apresentada pela impugnante para o ano de 2017, demonstram, de forma inequívoca, que o capital alocado pela casa-mãe à Impugnante não se encontra nas contas do passivo.

Se o que está em causa é o Tribunal a quo ter errado o seu julgamento de facto, cumpre ter em conta a tramitação processual atinente à impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto.

Decorre do artigo 640.º do CPC que:

“1- Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

2- No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.

3- O disposto nos n.os 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”

Assim, no que respeita à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida.

Importa ter presente que nem todos os factos alegados pelas partes, ainda que provados, carecem de integrar a decisão atinente à matéria de facto, porquanto apenas são de considerar os factos cuja prova (ou não prova) seja relevante face às várias soluções plausíveis de direito. Por outro lado, cumpre distinguir entre factos provados e meios de prova, sendo que uns não se confundem com os outros.

Na situação presente a recorrente insurge-se contra a valoração que o Tribunal fez dos documentos que serviram para dar como provado o ponto H), sem referir qual o sentido do facto ali a ser vertido, como imposto pelo normativo supratranscrito (640º nº 1 al. c) do CPC).

Assim sendo, improcede nesta parte o recurso.

Estabilizada que está a matéria de facto, importa aferir se existe ou não erro de julgamento de direito ao ter concluído o Tribunal pela ilegalidade da CSB em causa por atentar contra a liberdade de estabelecimento a que alude o artigo 18º e 49º do TFUE.

Para assim concluir, apoiando-se em jurisprudência do CAAD, diz a decisão recorrida, que:

“A inclusão das sucursais no âmbito de incidência da CSB verificou-se desde 01/01/2016.

Há diferenças de cálculo que consubstanciam o carácter discriminatório para entidades residentes que possam constituir um entrave à liberdade de estabelecimento?

A impugnante, pelo facto de ser uma sucursal de uma entidade residente na Alemanha não tem, tendo em conta as regras jurídicas de organização destas entidades, capitais próprios, e na forma de cálculo da CSB, não pode deduzir ao valor do passivo os capitais próprios e essa diferença implica uma restrição à liberdade de estabelecimento. E, neste caso particular, a liquidação da CSB, deve ser declarada ilegal, por violação do Direito da União Europeia, em particular a violação do direito de estabelecimento e da não discriminação, previstos nos artºs 49º e 18º do TFUE. Sendo de julgar procedente o pedido do impugnante com este fundamento”.

Não podemos acompanhar o assim decidido, concordamos, portanto, com a recorrente quando advoga que andou mal o Tribunal a quo no assim ajuizado.

Na verdade, a este respeito tem sido vasta a jurisprudência deste TCAS e bem assim do STA no sentido em que, nas situações como a trazida, em que está em causa uma CSB de uma sucursal de um banco sedeado noutro Estado membro da UE, além de não ser violado o Direito derivado da União Europeia, também não afronta a mesma a liberdade de estabelecimento.

A este respeito discorreu-se, entre vários, nos recentes acórdãos deste TCAS de 20.03.2025, prolatados nos processos nºs 1593/20.1BELRS e 830/20.7BESNT, e o processo nº 2916/19.1BELRS, datado de 25.01.2025, em que a relatora é a mesma, e bem assim nos acórdãos infra citados, o seguinte, em que nos revemos:

“(…) Esta questão foi por diversas vezes colocada ao STA (vd., entre outros os acórdãos do STA datados de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS; de 25.01.2023, processo 0336/18.4BELRS, e de 12.10.2022, processo nº 850/17.9BELRS) e ao TC, contrariando aquela que é a interpretação da recorrente, assim como foi já decidida por este TCAS (vd. acórdãos prolatados nos processos nºs 1576/20.1BELRS, de 12.09.2024 e 2916/19.1BELRS, de 20.01.2025, sendo, neste último a mesma relatora), tendo sido emanada jurisprudência na qual nos revemos.

Está em causa uma CSB relativamente ao ano de 2019 que tem como sujeito passivo uma entidade bancária, mais precisamente uma sucursal de uma entidade bancária, sediada em Portugal, cuja “casa mãe” se situa noutro Estado Membro.

A jurisprudência do STA, há muito, se mantém constante e unânime, nas afirmações de que a CSB tem natureza de contribuição financeira, não ocorrendo inconstitucionalidade orgânica e (ou) material das normas do seu regime jurídico, por violação dos princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência (vd. a este respeito o acórdão do STA de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS).

Relativamente ao tratamento das sucursais em Portugal, sujeitas à incidência de CSB, as questões de saber se o passivo das mesmas inclui (ou não) as dívidas para com a sede e da compatibilidade do regime nacional com o regime constante da Diretiva n.º 2014/59/UE e do Regulamento Delegado, foram, também elas profundamente analisadas nos acórdãos do STA datados de 25.01.2023, processo 0336/18.4BELRS, de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS, de 21.09.2022, processo n.º 938/17.6BELRS, de 18.05.2022, processo n.º 783/20.1BEPRT e de 13.07.2022, processo n.º 2936/16.8BELRS.

Também neste TCAS a questão não é nova, tendo sido versada, nomeadamente no acórdão prolatado em 20.02.2025 no processo nº 2916/19.1BELRS (em que a relatora é a mesma).

Na situação na nossa mira, assim como nos arestos acima enunciados, a recorrente defende que a liberdade de estabelecimento conferida pelo artigo 49º do TFUE, bem como a liberdade de circulação de capitais, é afrontada com a aplicação a si da CSB, por ser uma sucursal, pois, por definição não pode ter capitais próprios, nem fundos, não podendo deduzir do passivo elegível, para a base da CSB, aquilo que, diferentemente, as instituições de crédito com sede em Portugal podem.

Conforme tem sido entendimento comum, o princípio da proibição de discriminação em razão da nacionalidade apenas deve ser objeto de aplicação autónoma quando esse mesmo princípio se não encontre concretizado em disposições específicas do Tratado relativas às liberdades de circulação, e, nesse sentido, pode dizer-se que o princípio da não discriminação se realiza, designadamente, por via do direito ao estabelecimento previsto no artigo 49.º ou da livre circulação de movimentos de capitais a que se refere o artigo 63.º do Tratado (cf. Paula Rosado Pereira, in “Princípios do Direito Fiscal Internacional – Do Paradigma Clássico ao Direito Fiscal Europeu”, Coimbra, 2011, p. 254).

De acordo com o artigo 49.º do TFUE “(...) são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro. Esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro.”.

No acórdão proferido pelo TJUE, de 31.05.2018, no processo C-382/16, decidiu o Tribunal que só pode aceitar-se uma medida fiscal que afete a liberdade de estabelecimento, consagrada no artigo 49.º do TFUE, quando respeite a situações que não são objetivamente comparáveis se essa medida se justificar por razões imperiosas de interesse geral, devendo ainda revelar-se adequada à realização do objetivo a que se propõe, dentro do alcance necessário à prossecução desse objetivo.

No caso em apreço, a recorrente é uma sucursal Portuguesa de uma instituição de crédito sediada noutro Estado Membro.

Assim, à luz da alínea a) do artigo 3.º do RCSB, a CSB incide sobre o passivo deduzido dos fundos próprios de base e complementares, e ainda, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos.

Tal como se disse no acórdão do STA datado de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS, que vem norteando a nossa apreciação, acerca da violação do direito derivado da União e das liberdades de estabelecimento aqui em causa, ao qual se adere sem reservas, que:

“No que concerne ao tratamento das sucursais, em Portugal, sujeitas à incidência de CsSB, as questões de saber se o passivo das mesmas inclui (ou não) as dívidas para com a sede e da “compatibilidade do regime nacional com o regime constante da Diretiva n.º 2014/59/UE e do Regulamento Delegado”, foram versadas, entre outros, respetivamente, nos acórdãos, do STA, de 21 de setembro de 2022, processo n.º 938/17.6BELRS, de 18 de maio de 2022, processo n.º 783/20.1BEPRT e de 13 de julho de 2022, processo n.º 2936/16.8BELRS.

Em função destes antecedentes, do disposto no artigo (art.) 8.º n.º 3 do Código Civil (CC) e usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.º 5 do art. 663.º do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do art. 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), porque concordamos, na íntegra, com o que, ali, ficou decidido e respetiva motivação, remetemos para a fundamentação jurídica, adotada nos arestos identificados, em apoio da decisão que se seguirá.

Importa, somente, aditar um quadrante destinado a, versando o conteúdo das conclusões CC. a AAA., dizer que, sobre a questão em apreço («saber “se o RCSB é contrário ao Direito da UE por violação da liberdade de estabelecimento consagrada, no artigo 49.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (“TFUE”), e da liberdade de circulação de capitais, consagrada no artigo 63.º do TFUE.”»), acolhemos, sem reservas, o julgado e decidido na sentença recorrida, cujos termos, aqui, deixamos transcritos.(…)”

Por último, analisamos a questão da alegada violação da liberdade de estabelecimento e da liberdade da circulação de capitais, consagradas nos artigos 49.º e 63.º do TFUE.

Sustenta a Impugnante que aquela liberdade de estabelecimento resulta, no seu caso, violada, pela aplicação a si da CSB, por ser uma sucursal, pois, por definição não pode ter capitais próprios, nem fundos, não podendo deduzir do passivo elegível, para a base da CSB, aquilo que, diferentemente, as instituições de crédito com sede em Portugal podem.

Conforme tem sido entendimento comum, o princípio da proibição de discriminação em razão da nacionalidade apenas deve ser objeto de aplicação autónoma quando esse mesmo princípio se não encontre concretizado em disposições específicas do Tratado relativas às liberdades de circulação, e, nesse sentido, pode dizer-se que o princípio da não discriminação se realiza, designadamente, por via do direito ao estabelecimento previsto no artigo 49.º ou da livre circulação de movimentos de capitais a que se refere o artigo 63.º do Tratado (cf. Paula Rosado Pereira, in “Princípios do Direito Fiscal Internacional – Do Paradigma Clássico ao Direito Fiscal Europeu”, Coimbra, 2011, p. 254).

Nos termos do artigo 49.º do TFUE “(...) são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro. Esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro.”.

Já nos termos do artigo 63.º do TFUE, são proibidas todas as restrições aos movimentos de capitais, bem como todas as restrições aos pagamentos entre Estados-Membros e entre Estados-Membros e países terceiros.

No acórdão proferido pelo TJUE, de 31/05/2018, no processo C-382/16, decidiu o Tribunal que só pode aceitar-se uma medida fiscal que afete a liberdade de estabelecimento, consagrada no artigo 49.º do TFUE, quando respeite a situações que não são objetivamente comparáveis se essa medida se justificar por razões imperiosas de interesse geral, devendo ainda revelar-se adequada à realização do objetivo a que se propõe, dentro do alcance necessário à prossecução desse objetivo.

No que respeita à liberdade de circulação de capitais, já, igualmente, se pronunciou o TJUE, desde logo, no acórdão de 10/04/2014, processo C-190/12, disponível em www.curia.europa.eu, pode ler-se o seguinte: “(par. 39) A este respeito, resulta de jurisprudência constante do Tribunal de Justiça que as medidas proibidas pelo artigo 63.º, n.º 1, TFUE, enquanto restrições aos movimentos de capitais, incluem as que são de molde a dissuadir os não residentes de investirem num Estado-Membro ou a dissuadir os residentes desse Estado-Membro de investirem noutros Estados”; e ainda, no acórdão de 10/02/2011, nos processos C-436/08 e C-437/08, o TJUE advertiu que haveria de entender-se que a diferença de tratamento na legislação fiscal nacional, em relação à livre circulação de capitais, apenas é compatível com as disposições do Tratado se respeitarem a situações objetivamente não comparáveis ou se se justificar por razões imperiosas de interesse geral.

No caso em apreço, a Impugnante é uma sucursal portuguesa de uma instituição de crédito sediada em Espanha.

Nos termos da alínea a) do artigo 3.º do RCSB, a CSB incide sobre o passivo deduzido dos fundos próprios de base e complementares, e ainda, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos.

Se as sucursais tivessem os elementos do passivo que podem ser deduzidos, nos termos do Regime, a Impugnante poderia desconsiderá-los, pelo que o critério diferenciador não é a nacionalidade da entidade, mas antes a sua natureza jurídica, pois, se não fosse uma sucursal poderia deduzir tal como uma outra entidade, abrangida pelo regime, que tivesse capital ou fundos próprios.

Com efeito, ao introduzir-se, através da Lei do Orçamento do Estado de 2016 (Lei n.º 7º-A/2016, de 30 de março), as sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora do território português como sujeitos passivos da CSB [alínea c) do artigo 2.º da Portaria n.º 121/2011], igualmente se estatuiu que a CSB incide sobre “o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” [alínea a) do artigo 3.º da Portaria n.º 121/2011], de onde decorre, desde logo, que o legislador reconheceu a abrangência da incidência da contribuição a entidades que não tivessem nada a deduzir ao passivo, como é o caso da Impugnante.

Assim, não colhe o argumento de que a Impugnante é tributada, através da CSB, sobre um passivo “ficcionado”, pois o legislador expressamente acolheu o caso do passivo sem que deduções lhe sejam feitas; e, sobretudo, não se vislumbra, assim, sequer uma situação que se possa apreciar à luz da violação daquelas liberdades, pois, não há uma discriminação, sendo a incidência objetiva idêntica para todos os sujeitos passivos abrangidos pela CSB.

Pelo que, não há violação do Direito da União Europeia, soçobrando este argumento aduzido pela Impugnante.»

Também no acórdão do STA de 12.10.2022, prolatado no processo nº 0850/17.9BELRS, se sumariou, a este respeito que:

I- As normas que aprovaram o regime jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário em vigor no ano de 2016 não enfermam de inconstitucionalidade material, não violam os princípios constitucionais da legalidade, da não retroactividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, da capacidade contributiva e da equivalência nem o direito da União Europeia.

II- Perante o enquadramento da figura da CSB nos termos supra descritos e tendo em atenção que o cálculo da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário não inclui todo o valor do passivo constante do balanço pois contempla várias excepções que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, não inclui naquele valor, sendo que esta exclusão da base de incidência da CSB também se aplica aos bancos residentes, do mesmo modo que, tal como o capital próprio dos bancos residentes é excluído da base de incidência da CSB, o mesmo sucede ao “capital afecto” às sucursais, quando contabilizado como tal, tem de entender-se que, ao contrário do decidido, inexiste qualquer tratamento discriminatório para efeitos do artigo 18º do TFUE ou violação da liberdade de estabelecimento consagrada no Artigo 49.º do TFUE.”

Nesta conformidade, improcede o apontado erro de julgamento quanto à violação da liberdade de estabelecimento conferida pelo artigo 49º do TFUE, assim como quanto à violação do Direito derivado da União (que mais adiante retomaremos), nada havendo a apontar à decisão recorrida que assim ajuizou.

E assim é, pese embora a discórdia da recorrente quanto à jurisprudência sedimentada a este respeito, a qual não é contraditada pelo acórdão Cofidis do TJUE – Processo C- 340/22 de 21.12.2023, que refere no recurso, em que as questões não eram as mesmas que as que aqui nos são trazidas.

Na verdade, no citado aresto do TJUE, pese embora aquele alto Tribunal tenha concluído que a liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49º e 54º do TFUE deve ser interpretada no sentido de que se opõe a uma regulamentação de um Estado Membro que cria um imposto cuja base de incidência é constituída pelo passivo das instituições de crédito com sede situada no território de outro Estado Membro, das filiais e das sucursais das instituições de credito cuja sede se situa no território do outro Estado Membro, uma vez que a referida regulamentação permite deduzir capitais próprios e instrumentos de divida equiparáveis a capitais próprios, que não podem ser emitidas por entidades sem personalidade jurídica como essas sucursais, a verdade é que não estava em causa uma contribuição financeira como é o caso da CSB, mas um “imposto setorial” como a ASSB, criada que foi pela Lei 27-A/2020 de 24.07 (tendo sido julgada inconstitucional a norma contida nos artigos 18.º e 21.º, n.º 1, alíneas a), b) e c), da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, no segmento em que se estabelecem as regras de liquidação e pagamento do adicional de solidariedade sobre o setor bancário, previsto no regime que consta do Anexo VI à referida lei, relativo ao ano 2020 – cf. acórdão do TC nº 149/24, processo nº 638/22 de 27.02.2024).

Ademais, enquanto a CSB devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-membro da União Europeia, tem subjacente uma contrapartida relacionada com a prevenção de riscos sistémicos nos quais as instituições de crédito podem estar envolvidas, a ASSB, embora incida sobre o setor bancário, não tem como finalidade ou contrapartida de prevenir riscos sistémicos, sendo uma forma de compensar a isenção de IVA que beneficia o setor financeiro, estando consignada ao Fundo de Estabilização Financeira da Segurança Social como “imposto setorial” (com vista a satisfazer necessidades financeiras da segurança social), enquanto que a receita da CSB, está afeta ao Fundo de Resolução bancária”.

Volvidos aqui, por concordar integralmente com a jurisprudência vertida nos acórdãos acima transcritos, assuma concluir que quer a violação do Direito derivado da União Europeia quer a liberdade de estabelecimento, ao contrário do defendido pela sentença recorrida, não foram beliscados, o que determina a procedência do recurso.

- Uma vez que nas contra alegações foi pedido o reenvio prejudicial ao TJUE, à luz do artigo 267º TFUE, importa também apreciar esta questão, a qual havia sido já decidida pelo Tribunal a quo, concluindo pela sua desnecessidade, sendo certo que ao mesmo não estava obrigado.

Vejamos, agora nós, então.

Decorre do artigo 267.º, do TFUE o seguinte:

“O Tribunal de Justiça da União Europeia é competente para decidir, a título prejudicial:

“a) Sobre a interpretação dos Tratados;

b) Sobre a validade e interpretação dos atos adotados pelas instituições, órgãos ou organismos da União.

Sempre que uma questão desta natureza seja suscitada perante qualquer órgão jurisdicional de um dos Estados-Membros, esse órgão pode, se considerar que uma decisão sobre essa questão é necessária ao julgamento da causa, pedir ao Tribunal que sobre ela se pronuncie.

Sempre que uma questão desta natureza seja suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial previsto no direito interno, esse órgão é obrigado a submeter a questão ao Tribunal.

Se uma questão desta natureza for suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional relativamente a uma pessoa que se encontre detida, o Tribunal pronunciar-se-á com a maior brevidade possível”

O reenvio prejudicial de interpretação só é obrigatório caso a questão de interpretação seja suscitada perante tribunal nacional de cujas decisões não caiba recurso, sendo nas restantes circunstâncias facultativo.

Por outro lado, o reenvio não deve ser efetuado sempre que: (i) a questão prejudicial não for necessária nem pertinente para o julgamento do litígio; (ii) o TJUE já se tenha pronunciado de forma firme sobre a questão ou já exista jurisprudência sua consolidada sobre ela; (iii) o juiz nacional não tenha dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de Direito da União, por o sentido da norma em causa ser claro e evidente.

Relativamente ao alcance de reenvio de interpretação, atente-se nas Recomendações aos órgãos jurisdicionais nacionais, relativas à apresentação de processos prejudiciais (2012/C 338/01), delas se extratando, designadamente, o seguinte:

“12. (…) [U]m órgão jurisdicional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial em direito interno é obrigado a submeter esse pedido ao Tribunal, exceto quando já exista jurisprudência na matéria (e quando o quadro eventualmente novo não suscite nenhuma dúvida real quanto à possibilidade de aplicar essa jurisprudência ao caso concreto) ou quando o modo correto de interpretar a regra jurídica em causa seja inequívoco.

13. Assim, um órgão jurisdicional nacional pode, designadamente quando se considere suficientemente esclarecido pela jurisprudência do Tribunal, decidir ele próprio da interpretação correta do direito da União e da sua aplicação à situação factual de que conhece. Todavia, um reenvio prejudicial pode ser particularmente útil quando se trate de uma questão de interpretação nova que apresente um interesse geral para a aplicação uniforme do direito da União, ou quando a jurisprudência existente não se afigure aplicável a um quadro factual inédito”.

Na situação trazida, não se afigura que seja necessário nem pertinente, para o julgamento do litígio, a necessidade de suspender o processo e proceder ao reenvio, inexistindo dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de direito.

Assim, não se colocando a este Tribunal qualquer dúvida da conformidade da solução adotada com o direito comunitário, nos termos supra evidenciados e tendo presente, por outro lado, que o Tribunal in casu, não está vinculado a submeter qualquer pedido de reenvio prejudicial, não se procede a qualquer reenvio prejudicial (neste sentido vide, entre outros, os acórdãos deste TCAS de 09.01.2025, processo 759/17.6BELRS e de 06.02.20125, processo nº 1057/18.3BELRS).

Aqui volvidos, resulta a conclusão de que o recurso é procedente, sendo de remover da ordem jurídica a decisão recorrida com a consequente manutenção da CSB impugnada, por não padecer da ilegalidade assacada.

No que respeita a custas, considerando o princípio da causalidade vertido no artigo 122º nº 2 do CPPT e bem assim no 527º nº 1 e 2 do CPC, as custas ficam a cargo da recorrida, por ser parte vencida, mantendo-se a dispensa de remanescente da taxa de justiça para ambas as partes, arbitrada pelo Tribunal a quo, por permanecerem verificados os pressupostos daquela isenção a que alude o artigo 6º nº 7 do RCP.

De resto, a dispensa do remanescente da taxa de justiça devida justifica-se não só quando a conduta processual das partes não é merecedora de qualquer censura ou reparo, mas também quando o concreto valor das custas a suportar pela parte vencida - e levando ainda em conta que por aplicação da tabela I ex vi art. 6.º, n.º 1 do RCP, para além dos EUR 275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce a final 3 UC (ou seja, EUR 306,00) por cada EUR 25.000,00 -, se revelaria de outro modo desproporcionado relativamente ao concreto serviço público prestado.

V- DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, de harmonia com os poderes conferidos pelo artigo 202.º da Constituição da República Portuguesa, em:

- Conceder Provimento ao Recurso;

- Revogar a decisão recorrida;

- Julgar improcedente a impugnação deduzida contra a CSB questionada.

Custas a cargo da recorrida, com a manutenção da dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Lisboa, 03 de abril de 2025

Isabel Silva

(Relatora)

Vital Lopes

(1º adjunto)

Rui Ferreira

(2º adjunto)

(1) In Código Civil Anotado, 15ª Ed. Revista e actualizada, Abril 2006, pág. 160, anotação 15.

(2) In Código Civil Anotado, 1º Volume, pág. 234.